Аудит і аудиторська діяльність 2

Тема № 15. Особливості проведення аудиту підприємств та організацій різного виду діяльності
З точки зору направлення аудит підрозділяється на загальний (підприємства та їх об'єднання незалежно від організаційно-правових форм і видів власності, організації та установи); банківський, аудит страхових організацій, аудит бірж, аудит позабюджетних фондів, аудит інвестиційних інститутів і т.д. На Заході виділяють ще й операційний аудит.
У книзі «Аудит» Аренса і Лоббек наводиться наступне визначення: «операційний аудит - перевірка методів функціонування господарської системи з метою оцінки продуктивності та ефективності». По завершенні цього аудиту менеджеру видаються рекомендації щодо вдосконалення операцій. Через те, що операційна ефективність може бути оцінена в безлічі самих різних областей, охарактеризувати типовий операційний аудит неможливо. В операційному аудиті перевірки не обмежуються бухгалтерським обліком, вони можуть включати оцінку організаційної структури, комп'ютерних операцій, методів виробництва, маркетингу та будь-якій області, в якій аудитор кваліфікований.

2. Практичний аудит
Тема № 1. Аудит установчих документів і формування статутного капіталу
Метою перевірки установчих документів визнається підтвердження законних підстав діяльності організації протягом всього періоду її функціонування від моменту реєстрації до фактичної реорганізації або ліквідації.
Джерела інформації:
1) статут або засновницький договір;
2) протоколи зборів засновників;
3) свідоцтво про державну реєстрацію підприємства;
4) свідоцтво про реєстрацію в Міністерстві економіки РФ для підприємств за участю іноземного капіталу;
5) свідоцтво про реєстрацію в органах статистики, податкової інспекції, у позабюджетних фондах;
6) проспекти емісії;
7) реєстр акціонерів для акціонерних товариств;
8) ліцензії;
9) акти оцінки майна, внесеного в рахунок оплати акцій (часток статутного капіталу);
10) облікові регістри і пр.
Для досягнення мети аудиту установчих документів повинні бути вирішені наступні завдання.
1. Визначити юридичний статус підприємства. Сферу діяльності та права його функціонування.
2. Встановити наявність ліцензій за видами діяльності підлягає ліцензуванню.
3. Перевірити чи повністю проведені всі розрахунки з засновниками, чи дотримано законодавство по податках.
План і програма перевірки. У ході перевірки установчих документів необхідно встановити:
1) структуру управління в організації і повноваження керівників усіх рівнів при прийнятті відповідних управлінських рішень; 2) своєчасність внесення змін до установчих документів (якщо такі були); 3) види діяльності підприємства; 4) засновників організації, їх права та обов'язки; 5) розмір статутного капіталу і частки кожного засновника; 6) своєчасність внесення засновниками своїх часток у статутний капітал; 7) правильність оформлення документації по внесках до статутного капіталу; 8) чи передбачено в статуті здійснення зовнішньоекономічної діяльності; 9) чи передбачено в установчих документах створення резервного та інших фондів; 10) має право організація створювати на території РФ і за кордоном філії та інші структурні підрозділи, виділені на самостійний баланс; 11) наявність ліцензій на здійснення видів діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до чинного законодавства; 12) порядок розподілу прибутку, що залишилася в розпорядженні за підсумками року після сплати обов'язкових платежів; 13) правильність нарахування доходів засновників і акціонерів і утримання податків на доходи і т.п.
Узагальнення результатів перевірки здійснюється виходячи з цілей і завдань з перевірки даного розділу в робочих документах, де може бути відображена наступна інформація: 1) відповідає л і кредитовий залишок по рахунку 80 заявленої в установчих документах сумі статутного капіталу; 2) повністю чи внесли засновники свої частки ; 3) обгрунтовано чи відбулося збільшення або зменшення статутного капіталу; 4) чи є в наявності підтверджуючі документи за господарськими операціями і т.п.
Метою перевірки формування статутного капіталу є формування думки щодо відповідності установчих документів підприємства чинному законодавству в частині правильності формування та зміни його статутного капіталу. Джерела інформації для перевірки ті ж, що і при аудиті статутних документів, формально ці два об'єкти перевіряються паралельно. Для перевірки правильності формування статутного капіталу також необхідно проаналізувати документи, що підтверджують права на об'єкти нерухомості і земельні ділянки, що вносяться засновниками в якості внеску до статутного капіталу.
План і програма перевірки. Необхідно з'ясувати, хто є засновниками підприємства, розмір статутного капіталу і частки кожного засновника, порядок розподілу чистого прибутку підприємства і виплати дивідендів. Для досягнення мети аудиту формування статутного капіталу необхідно вирішити такі завдання: 1) перевірка порядку формування статутного (складеного) капіталу; 2) вивчення структури статутного капіталу.
Мінімальний розмір статутного капіталу повинен становити для ВАТ не менше 1000 мінімальних розмірів оплати праці (МРОТ), для ЗАТ і 000 - не менше 100 МРОТ. Некомерційні організації відповідно до законодавства не можуть мати статутний капітал. У вигляді внеску в статутний капітал товариства його засновниками можуть бути внесені: 1) грошові кошти (Д 50, 51,52 К75), 2) необоротні активи (Д 01,04,07 К75); 3) цінні папери (Д 58 К75) . При перевірці необхідно звернути увагу на ставлення статутного капіталу до величини чистих активів. Якщо чисті активи менше статутного капіталу, то аудитори можуть порекомендувати зменшення статутного капіталу до величини чистих активів. Якщо після закінчення другого та кожного наступного звітного року вартість чистих активів виявиться менше величини мінімального статутного капіталу, встановленого законодавством, то аудиторська організація не має права підтвердити щодо такого підприємства застосовність принципу діючого підприємства. Узагальнення результатів перевірки здійснюється виходячи з цілей і завдань з перевірки даного розділу в робочих документах, де може бути відображена наступна інформація: 1) чи відповідає кредитовий залишок по рахунку 80 заявленої
в установчих документах сумі статутного капіталу; 2) повністю чи внесли засновники свої частки; 3) обгрунтовано чи відбулося збільшення (зменшення) статутного капіталу; 4) чи є в наявності підтверджуючі документи з фінансово-господарськими операціями; чи не ведеться діяльність без ліцензії та т . п. Серйозну увагу необхідно приділити аудиторської перевірки організації обліку і виплат дивідендів, а також правильності нарахування та своєчасності виплати податків і інших обов'язкових платежів по них. Узагальнення результатів перевірки здійснюється виходячи з цілей і завдань з перевірки даного розділу в робочих документах.
Тема № 2. Аудит системи управління організації
Оцінка системи бухгалтерського обліку і засобів внутрішнього контролю є важливим етапом при плануванні аудиту, оскільки на основі цієї оцінки визначаються суть, масштаб і тимчасові витрати передбачуваних аудиторських процедур. Надійність системи внутрішнього контролю знаходиться в прямій залежності з детальністю і часом проведення аудиторських процедур. При підтвердженні ефективності системи внутрішнього контролю аудитор може скоротити кількість проведених аудиторських процедур та (або) зменшити обсяг вибірки.
Основні сфери, які потребують особливої ​​уваги при оцінці процедур внутрішнього контролю:
1) оточення;
2) безпека;
3) відповідність законодавству та іншим правилам і вимогам;
4) власний і контрольний ризики та їх вплив на процедури.
Аудитору слід отримати письмові роз'яснення керівництва з приводу наявності системи внутрішнього контролю з метою первинної оцінки її ефективності. У ході планування аудитор повинен зробити подальші кроки в досягненні розуміння системи бухгалтерського обліку перевіряється громадської організації. З цією метою аудитор повинен перевірити дотримання основних принципів бухгалтерського обліку;
1) безперервність ведення бухгалтерського обліку;
2) подвійне відображення операції на рахунках;
3) правильність грошової оцінки майна, зобов'язань і господарських операцій;
4) дотримання облікової політики протягом року, документування господарських операцій;
5) проведення інвентаризацій і відображення її результатів на рахунках бухгалтерського обліку;
6) правильність віднесення доходів і витрат до звітних періодів;
7) відповідність даних синтетичного і аналітичного обліку.
Постановою Уряду РФ від 7 жовтня 2004 р. № 532 затверджено правило (стандарт) № 2 «Документування аудиту». Названий стандарт розроблений з урахуванням міжнародних стандартів аудиту. Він встановлює єдині вимоги до складання документації в процесі аудиту фінансової звітності.
Аудитор повинен складати робочі документи в достатньо повною і детальною формі, необхідної для забезпечення спільного розуміння аудиту. У робочих документах повинна відображатися інформація про планування аудиторської роботи, характер, тимчасових рамках і обсязі виконаних аудиторських процедур, їх результати, а також про висновки, зроблені на основі отриманих аудиторських доказів. У робочих документах має міститися обгрунтування аудитором всіх важливих моментів, по яких необхідно висловити своє професійне судження, разом з висновками аудитора.
Аудитор має право визначати обсяг документації щодо кожної конкретної аудиторської перевірки, керуючись своїм професійним думкою. Відображення в складі документації кожного розглянутого аудитором в ході перевірки документа або питання не є необхідним. Обсяг документації аудиторської перевірки повинен бути такий, щоб у разі необхідності можна було передати роботу іншому аудитору, який не має досвіду роботи з цим завданням. Новий аудитор зміг би виключно на основі даної документації (не вдаючись до додаткових бесід або листуванні з колишнім аудитором) зрозуміти виконану роботу і обгрунтованість рішень і висновків колишнього аудитора.
Форма і зміст робочих документів визначаються такими факторами, як: 1) характер аудиторського завдання; 2) вимоги, що пред'являються до аудиторського висновку; 3) характер і складність діяльності аудируемого особи; 4) характер і стан систем бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю аудируемого особи, 5 ) необхідність давати вказівки працівникам аудитора, здійснювати за ними поточний контроль і перевіряти виконану ними роботу; 6) конкретні методи і прийоми, застосовувані в процесі проведення аудиту.
З метою підвищення ефективності підготовки та перевірки робочих документів рекомендується розробити в аудиторській організації типові форми документації (наприклад, стандартну структуру аудиторського файлу (папки) робочих документів, бланки, запитальники, типові листи і звернення тощо). Для підвищення ефективності аудиту допускається використовувати в ході перевірки графіки, аналітичну та іншу документацію, підготовлені аудіруемим особою. У цих випадках аудитор зобов'язаний переконатися в тому, що такі матеріали підготовлені належним чином. Робочі документи є власністю аудитора. Хоча частина документів або витяги з них можуть бути надані аудируемом особі на розсуд аудитора. Однак вони не можуть служити заміною бухгалтерських записів аудируемого особи.
Робочі документи відповідно до стандарту повинні містити:
1) інформацію, що стосується організаційно-правової форми та організаційної структури аудируемого особи;
2) витримки або копії необхідних юридичних документів, угод і протоколів;
3) інформацію про галузь, економічної та правовому середовищі, в якій аудіруемое особа здійснює свою діяльність;
4) інформацію, що відображає процес планування, включаючи програми аудиту і будь-які зміни до них;
5) дані аналітичного та бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю;
6) докази, що підтверджують оцінку невід'ємного ризику, рівня ризику коштів контролю і будь-які коригування цих оцінок;
7) докази, що підтверджують факт аналізу аудитором роботи аудируемого особи з внутрішнього аудиту і зроблені аудитором висновки;
8) аналіз фінансово-господарських операцій та залишків по рахунках бухгалтерського обліку;
9) аналіз найбільш важливих економічних показників і тенденцій їх зміни;
10) відомості про характер, тимчасових рамках, обсязі аудиторських процедур і результати їх виконання;
11) докази, які підтверджують, що робота, виконана працівниками аудитора, здійснювалася під контролем кваліфікованих фахівців і була перевірена;
12) відомості про те, хто виконував аудиторські процедури, із зазначенням часу їх виконання;
13) докладну інформацію про процедури, застосовані до фінансової (бухгалтерської) звітності підрозділів і (або) дочірніх підприємств, що перевірялися іншим аудитором;
14) копії повідомлень, спрямованих іншим аудиторам, експертам і третім особам та отриманих від них;
15) копії листів і телеграм з питань аудиту, доведеним до відома керівників аудируемого особи або обговорювалося з ними, включаючи умови договору про проведення аудиту або виявлені істотні недоліки системи внутрішнього контролю;
16) письмові заяви, отримані від аудируемого особи;
17) висновки, зроблені аудитором з найбільш важливих питань аудиту, включаючи помилки і незвичайні обставини, які були виявлені аудитором під час виконання процедур аудиту, і відомості про заходи, вжиті у зв'язку з цим аудитором;
18) копії фінансової (бухгалтерської) звітності та аудиторського висновку.
Аудитору необхідно встановити належні процедури для забезпечення конфіденційності, схоронності робочих документів, а також для їх зберігання протягом достатнього періоду часу, виходячи з особливостей діяльності аудитора, а також законодавчих і професійних вимог, але не менше 5 років.
Підготовка альтернативного балансу. Для отримання доказів про реальність і повноти відображення в обліку готової продукції виконаних робіт, наданих послуг аудиторська організація може скласти баланс з витрачених сировини і матеріалів за нормами на одиницю продукції і фактичного виходу продукції (виконання робіт, надання послуг). Баланс сировини, матеріалів і продукції дозволяє аудиторської організації виявити відхилення від нормативних витрат сировини і матеріалів і виходу продукції (виконання робіт, надання послуг) і тим самим переконатися у достовірності обчислення фінансового результату.
Тест засобів контролю - різновид аудиторської процедури, яка полягає у перевірці працездатності і надійності конкретного засобу контролю. Для цього можна скористатися рекомендованим правилом (стандартом) «Вивчення та оцінка систем бухгалтерського обліку та внутрішнього контролю в ході аудиту. Аудитор зобов'язаний оцінювати систему внутрішнього контролю економічного суб'єкта не менше ніж у наступні три етапи:
1) загальне ознайомлення з системою внутрішнього контролю;
2) первинна оцінка надійності системи внутрішнього контролю;
3) підтвердження достовірності оцінки системи внутрішнього контролю. Аудиторські організації можуть прийняти рішення про застосування у своїй діяльності більшої кількості етапів оцінки системи внутрішнього контролю, ніж три вищезгадані, проводити оцінку більш детально і ретельно, ніж пропонується в даному розділі.
Загальне знайомство з системою внутрішнього контролю. Аудиторської організації на початку роботи слід отримати загальне уявлення про специфіку і масштаб діяльності економічного суб'єкта і системі його бухгалтерського обліку. За підсумками первинного знайомства аудиторська організація повинна прийняти рішення про те, чи може вона у своїй роботі взагалі покладатися на систему внутрішнього контролю економічного суб'єкта, що підлягає перевірці.
У разі якщо аудиторська організація прийме рішення про те, що вона не може покладатися у своїй роботі на систему внутрішнього контролю економічного суб'єкта, вона повинна планувати аудит таким чином, щоб аудиторський думка не грунтувалося на довірі до цієї системи. Це може бути зроблено, коли надійність системи внутрішнього контролю оцінюється аудитором як «низька» або коли аудитору більш зручно чи економічно виправдано не покладатися на цю систему. У тому випадку, якщо за підсумками загального ознайомлення з системою внутрішнього контролю економічного суб'єкта аудиторська організація прийме рішення про те, що вона може зробити спробу покладатися у своїй роботі на систему внутрішнього контролю, їй слід здійснити первинну оцінку надійності системи внутрішнього контролю. Первинна оцінка надійності системи внутрішнього контролю. Процедура первинної оцінки надійності системи внутрішнього контролю, як і процедура підтвердження її достовірності, здійснюється на основі методики і прийомів, які аудиторські організації розробляють самостійно, але з урахуванням вимог цього правила (стандарту) аудиторської діяльності.
У ході процедури первинної оцінки надійності системи внутрішнього контролю аудитор зобов'язаний брати до уваги, що:
1) слід перевіряти на предмет надійності засобів контролю бухгалтерську і господарську документацію економічного суб'єкта всього звітного періоду, а не тільки обраних періодів часу;
2) при перевірці необхідно приділити більшу увагу тих періодів, діяльність в яких мала особливості чи відмінності порівняно з діяльністю, типовою для всього періоду в цілому;
3) оцінка надійності всієї системи внутрішнього контролю і (або) окремих засобів контролю як «низьку» не виключає можливості оцінки надійності інших окремих засобів контролю як «середньої» чи «високою».
За підсумками процедури первинної оцінки надійності аудиторська організація може оцінити надійність всієї системи внутрішнього контролю і (або) окремих засобів контролю як «середню» або як «високу». У цьому випадку аудиторська організація повинна планувати аудиторські процедури виходячи з цього припущення, але не повинна довіряти даній системі абсолютно. Якщо надійність системи внутрішнього контролю в цілому і (або) окремих засобів контролю оцінена як «низька», аудиторська організація зобов'язана констатувати це і в подальшому планувати аудиторські процедури відповідним чином.
Підтвердження достовірності оцінки системи внутрішнього контролю. Аудиторська організація, яка прийняла за підсумками процедури первинної оцінки рішення про довіру системі внутрішнього контролю і (або) окремих засобів контролю, зобов'язана в ході аудиторської перевірки здійснювати процедури підтвердження достовірності цієї системи. Процедури підтвердження достовірності системи внутрішнього контролю і (або) окремих засобів контролю здійснюються на основі методики і прийомів, які розробляються аудиторською організацією самостійно, але з урахуванням вимог цього правила (стандарту) аудиторської діяльності.
Якщо аудиторська організація під час процесу підтвердження надійності прийде до висновку про те, що оцінка надійності системи внутрішнього контролю в цілому і (або) будь-яких окремих засобів внутрішнього контролю виявиться нижчою від тієї, яка була отримана в ході первинної оцінки, вона зобов'язана відповідним чином скорегувати порядок здійснення інших аудиторських процедур, щоб у цілому підвищити достовірність своїх висновків за результатами проведення аудиту.
Тема № 3. Аудит організації бухгалтерського обліку та облікової політики підприємства
Мета перевірки організації бухгалтерського обліку та облікової політики - встановити відповідність бухгалтерського обліку та облікової політики вимогам чинного законодавства та з'ясувати особливості діяльності організації.
Джерела інформації. 1) Наказ про облікову політику з усіма додатками: графік документообігу, методики оцінки активів і зобов'язань, положення про проведення інвентаризації і т.д. 2) Посадові інструкції. 3) Опис процесу комп'ютерної обробки облікової інформації. 4) Інші документи.
Нормативна база. 1) Федеральний закон від 21 листопада 1996 р. № 129-ФЗ «Про бухгалтерський облік». 2) Положення по веденню бухгалтерського обліку і бухгалтерської звітності в РФ № 34-н від 29 липня 1998 р. 3) ПБУ 1 / 98 «Облікова політика організації» № 60н від 9 грудня 1998 р. 4) План рахунків бухгалтерського обліку фінансово-господарської діяльності організації та інструкція по його застосуванню № 94 від 31 жовтня 2000 р. 5) Наказ Міністерства фінансів РФ "Інструкція по бюджетному обліку» (для бюджетних установ) від 10 лютого 2006 р. № 25н.
Для досягнення поставленої мети аудитори повинні вирішити такі завдання. 1. Встановити відповідність організаційної структури бухгалтерії і форми бухгалтерського обліку умовами організації і управління підприємством. 2. Забезпечити охорону системи документів і системи документообігу. 3. Дати оцінку облікову політику підприємства.
План і програма перевірки.
1. У ході перевірки проводиться ряд процедур по встановленню організаційної структури розподілу обов'язків і рівня кваліфікації облікового персоналу.
2. Вивчення форми організації бухгалтерського обліку.
3. Вивчається графік документообігу: 1) порядок оформлення первинних документів і терміни здачі їх в бухгалтерію, 2) порядок і складання форм внутрішньої звітності; 3) застосування типових форм первинних документів; 4) обгрунтування застосування нетипових форм первинних документів.
4. Застосування положення про облікову політику. Узагальнення результатів перевірок. В основі формування облікової політики будь-якої організації в першу чергу лежить використання норм Положення з бухгалтерського обліку ПБО 1 / 98 «Облікова політика організації», в якому під облікової політики організації розуміється прийнята їй сукупність способів ведення бухгалтерського обліку:
• первинного спостереження;
• вартісного виміру;
• поточної угруповання і підсумкового узагальнення фінансово-господарської діяльності.
Процес формування облікової політики включає в себе кілька етапів:
1) оцінка існуючого процесу збору та обробки фінансової та облікової інформації;
2) розробка стандартів управлінського обліку;
3) розробка стандартів бухгалтерського обліку;
4) сполучення управлінських і бухгалтерських аспектів облікової політики;
5) взаємодія облікової політики та інших функцій управління підприємством;
6) визначення впливу облікової політики на показники фінансового стану організації;
7) визначення механізму внесення змін до облікової політики.
Недотримання зазначених етапів призводить до спотворення майнових та фінансових результатів підприємства і повинно розглядатися як неправильне ведення бухобліку. Зміни в обліковій політиці може проводитися у разі зміни законодавства РФ і нормативних актів з бухгалтерського обліку, розробки підприємством нових способів бухобліку, істотної зміни умов діяльності (зміна власників, реорганізація, зміна виду діяльності). Узагальнюючи результати вивчення бухгалтерського обліку та облікової політики підприємства, аудитори встановлюють відповідність організації бухобліку та облікової політики вимогам чинного законодавства та особливостям діяльності підприємства.
Типові помилки і порушення:
1) неповне розкриття інформації про способи організації і ведення бухобліку на підприємстві;
2) відсутність схеми і графіка документообігу;
3) невідповідність дати затвердження наказу облікової політики вимогам законодавства.
Облікова політика та фінансові процедури застосовуються послідовно з року в рік з 1 січня року, наступного за роком затвердження. При аудиті облікової політиці важливо перевірити, чи вносилися якісь зміни в облікову політику, чи мала організація право на внесення даних змін, вступили чи зміни в силу в строк, встановлений законодавством, чи відповідає бухгалтерський облік в організації положенням, закріпленим в обліковій політиці, чи була скоректована звітність після
внесених змін до облікової політики. Додатки до облікової політики можуть бути внесені протягом року у випадках:
1) упущення будь-яких моментів при її первісному затвердження;
2) зміни видів діяльності підприємства;
3) появи нових ділянок бухгалтерського обліку.
Тема № 4. Перевірка обліку операцій з грошовими коштами
Цілі перевірки і джерела інформації
Аудиторська перевірка операцій з грошовими коштами (ДС) включає перевірку касових, банківських та валютних операцій. Операції, пов'язані з рухом ДС, повинні перевірятися суцільним методом. Основна мета перевірки - законність, достовірність і господарська доцільність здійснених операцій, на рахунках, які відображають рух ДС.
При аудиті касових операцій метою перевірки є перевірка дотримання:
Ø умови зберігання, збереження кількості грошей та ін цінностей у касі та при доставці їх з банку;
Ø встановлення порядку зберігання чекових книжок, виписок з чеків та отримання за ними грошей;
Ø правил документального оформлення операцій по приходу і видачі грошей з каси;
Ø ліміту зберігання готівки в касі і видачі грошей під звіт на відрядження, господарські витрати та ін потреби;
Ø своєчасності і повноти оприбуткування одержаних з банків, від юридичних та фізичних осіб готівкових грошей і виручки;
Ø касової документації, дисципліни при виробництві касових операцій;
Ø обліку касових операцій та ведення касової книги і книги аналітичного обліку за іншими цінностями, що зберігаються в касі;
Ø порядок розрахунку готівкою з юридичними особами за відвантажену продукцію та інші матеріальні цінності. Ліміт готівки (10000 з підприємствами та організаціями, 50000 з торговими організаціями);
Ø використання за призначенням одержаних за чеками з банків готівки (цільове використання);
Ø повноти повернення в банк після закінчення робочого дня понадлімітних залишків готівки;
Ø наявності випадків видачі готівки стороннім особам без оформлення доручень.
Джерела інформації при проведенні касових операцій:
1. первинні документи з оформлення прийому та видачі готівкових грошей
(Касові видаткові ФКО1, прибуткові ордери ФКО2);
2. журнал реєстрації видаткових та прибуткових касових документів;
3. первинні виправдувальні документи касовими документами (авансовий звіт, посвідчення про відрядження, чеки і т.д.);
4. облікові регістри по рахунках 50, 51, 52, 56, інші рахунки; кореспонденції з рахунку 50; 006 «Бланки суворої звітності».
При аудиті банківських операцій метою перевірки є:
Ø своєчасність, законність, достовірність і доцільність відображених на рахунках у банках здійснюваних операцій з надходження та списання основних засобів (ОС);
Ø перевірка кількості відкритих та беруть участь у розрахунках рахунків, законність здійснених операцій по кожному відкритому рахунку;
Ø обгрунтованість надходження і використання кредитів і позик і своєчасність їх погашення;
Ø перевірка стану розрахунково-платіжної дисципліни за укладеними договорами.
Джерела інформації:
ü виписки банку за відповідними рахунками з додатком до них документів, що стали підставою для здійснення прибутково-видаткових операцій;
ü регістри по рахунках 51 і 55;
ü баланси та інші документи і облікові регістри.
При аудиті валютних операцій метою перевірки є ревізія правильності і законності відкриття валютних рахунків, повноти і своєчасності зарахування валютної виручки та інші питання за аналогією перевірки операцій по розрахунковому рахунку.
Джерела інформації аналогічні як при перевірці по розрахунковому рахунку.
Методи перевірки касових операцій по рахунках в банках
Перевірка касових операцій по рахунках в банках вимагає від аудитора підвищеного почуття відповідальності, тому що тільки неуважність може привести надалі до небажаних наслідків для аудитора і аудиту. При проведенні перевірки касових операцій та операцій по рахунках в банках можуть застосовуватися всі або будь-який з методів аудиторської перевірки. Дуже важливе значення має приділятися перевірці первинних документів, що стали підставою для здійснення записів господарських операцій в облікових регістрах. При цьому особливу увагу необхідно звертати на оформлення первинних документів.
Основні етапи перевірки касових операцій
1. Інвентаризація фактичного залишку готівки в касі та відповідність його обліковими даними по касовій книзі.
2. Перевірка за прибутковими і видатковими ордерами повноти та своєчасності оприбуткування і списання готівки по касовій книзі.
3. Перевірка наявності виправдувальних документів до прибуткових та видаткових ордерів на підставі яких вони оформлені (квитки, рахунки, чеки, наявність наказу - в I черга).
4. Перевірка законності здійснених господарських операцій.
5. Перевірка фактичної наявності інших цінностей, що зберігаються в касі, які відповідно до діючих нормативних документів належить зберігати в касі (цінні папери, бланки суворої звітності, дорогоцінні подарунки підприємству).
6. Перевірка підсумків у касовій книзі та інших облікових регістрів.
7. Забезпечення збереження грошових коштів при їх отриманні, доставці з банку (підприємства), зберіганні і видачі на підприємстві відповідно до вимог рекомендацій МВС РФ щодо забезпечення збереження грошових коштів при їх зберіганні і транспортуванні.
8. Перевірка наявності письмового договору про повну матеріальну відповідальність з касиром.
Черговість перевірки касових операцій може бути різна на розсуд аудитора.

Основні етапи перевірки банківських операцій
1. Перевірка фактичного кількісного наявності відкритих в організації розрахункових, поточних, валютних рахунків; закінченість і необхідність їх відкриття, в яких банках вони відкриті.
2. Чи всі суми, наведені у виписках банку, підтверджуються наявністю правильно оформлених виправдувальних документів до сум, зазначених у них.
3. Перевірка своєчасного зарахування та списання коштів по рахунках організації в банку.
Якщо в ході проведення аудиторської перевірки аудитор виявить відсутність виправдувального банківського первинного документа, або як виправдувального документа буде присутній ксерокопія, не завірена печаткою обслуговуючого банку (не xerox), така операція не може бути визнана законною. Аудитор зобов'язаний вимагати подання документа, оформленого в установленому порядку. Перевіряючи оплату рахунків за придбання МЦ необхідно переконатися в повноті надходження та оприбуткування оплачених ТМЦ, або отриманих послуг. Зустрічаються випадки скоєння незаконних операцій, коли під різними приводами перераховуються гроші, надалі списуються за витрати виробництва, або за рахунок інших джерел, а в дійсності ці суми направляються на придбання різного роду майна, яке згодом присвоюється певними посадовими особами. Необхідно уважно перевіряти всі сторнировочной проводки по рахунках в банках. Зустрічаються випадки, коли бере участь у розкраданні грошових коштів бухгалтер відносить викрадені суми на відповідні рахунки, а потім шляхом сторнування робить нові проводки в інших облікових регістрах з метою Завуалювання істинного стану речей.
Перевірка законності операцій з готівковими коштами
Перевіряючи касові операції, аудитор повинен встановити, як дотримується порядок ведення касових операцій, касова дисципліна, законність і доцільність здійснених операцій з готівковими коштами. Необхідно перевірити правильність оформлення документів, за якими проводилися операції, пов'язані з отриманням і видачею готівки. Переконатися, що всі касові прибуткові та видаткові ордери, платіжні відомості та інші документи заповнені чітко, без підчисток та виправлень, а всі ордери і додатки до них погашені штампом «ОТРИМАНО» або «Оплачено» із зазначенням дати здійснення операції і підписів касира. Відсутність у видаткових касових ордерах і відомостях штамп «Оплачено» наводить в окремих випадках до повторного їх використання (списання у витрату по касовій книзі).
Ретельно перевіряються:
v в платіжних відомостях - достовірність підписів одержувачів грошей, тому що зустрічаються випадки, коли 1 одержувач у відомості розписується за кілька людей;
v в журналі реєстрації прибуткових та видаткових касових ордерів - відповідність дат, порядкової нумерації і суми з аналогічними показниками у видаткових, прибуткових касових ордерах і касовій книзі (журнал веде бухгалтер);
v у видатковому касовому ордері - правильність записів отриманих сум
v (прописом) і самої підпису одержувача грошей, а також заповнення паспортних даних одержувача;
v у всіх документах - наявність підписів розпорядників коштів, звертаючи увагу на те, що керівник підписує особисто
v (усі розрахунково-касові документи - платіжні відомості і розрахунково-касові ордери), виключення становлять лише періоди, коли керівник тимчасово відсутній в організації і свої функції передає іншій особі (обов'язково наказом);
v в касовій книзі - оформлення її ведення, правильність внесених виправлень, особлива увага звертається на правильність підрахунку підсумкових оборотів та виведення залишків готівки по закінченні дня.
При перевірці повноти оприбуткування готівкових грошей, отриманих за чеками з банків, необхідно перевірити наявність всіх корінців чеків книжки. Проводячи перевірку касової дисципліни необхідно встановити:
1. використання отриманих з банку готівкових грошей за цільовим призначенням;
2. відповідності залишків готівки встановленим банком ліміту;
3. своєчасність і повноту здавання в банк невикористаних готівкових грошей, отриманих для виплати заробітної плати, премій, допомоги і сум за іншими надходженнями;
4. дотримання встановлених правил розрахунків готівкою;
5. не проводилася чи видача або отримання готівки грошей у борг.
Особливу увагу слід приділити перевірці виплат депонованих сум по неодержаної вчасно заробітної плати. Важливим елементом перевірки касових операцій є перевірка правильності кореспондентських рахунків, зазначених у документах, особливо у витратних.
Основна мета перевірки - встановлення законності, достовірності та доцільності здійснення операцій з грошовими коштами, правильність їх відображення в обліку.
Джерела інформації:
• Касова книга,
• Книга реєстрації прибуткових та видаткових касових ордерів.
• Звіти касира з доданими первинними документами.
• Регістри синтетичного та аналітичного обліку до рахунку 50 «Каса».
План і програма перевірки. У ході аудиту касових операцій вирішуються такі завдання: 1) вивчення фактичного порядку документального оформлення операцій по приходу і витраті коштів; 2) ведення касової книги обліку касових операцій; 3) перевірка дотримання касової дисципліни (своєчасності, повноти оприбуткування готівкових грошей і повернення в банк понад ліміт залишків грошових коштів); 4) встановлення правила розрахунку грішми з юридичними особами; 5) порядок видачі підзвітних сум; 6) цільове використання отриманих за чеками грошових коштів; 7) застосування ККМ; 8) ознайомлення з умовами зберігання готівки, цінних паперів та інших грошових документів у касі організації.
У процесі аудиту перевіряються і з'ясовуються наступні моменти: 1) правильність документального оформлення (наявність всіх документів, підписів), 2) законність здійснення касових операцій та їх відповідність вимогам нормативних документів; 3) повнота, своєчасність і правильність оприбуткування готівки в результаті надходжень з банку , повернення підзвітних сум, надходження виручки та інших операційних доходів і витрат; 4) витрачання готівкових грошових коштів з каси (юридична обгрунтованість видачі грошей - наявність наказів і розпоряджень на преміювання співробітників, надання матеріальної допомоги, відрядження, видачу коштів на представницькі витрати за виконавчими листами ), 5) обгрунтованість виділення ПДВ у ПКО, ВКО, 6) дотримання встановленого ліміту розрахунків готівкою між юридичними особами; 7) факти оплати співробітникам виробничих господарських витрат без оформлення авансових звітів; 8) факти повторної оплати за раніше оформленими документами; 9) факти виплат підставним особам та інше; 10) правильність записів за рахунком 50; 11) перевіряється організація аналітичного обліку, що зберігаються на підприємстві грошових документів (путівки, проїзні квитки та ін.)
Узагальнення результатів перевірки. Робочі документи аудитора. Виявлені порушення і помилки фіксуються в робочому документі аудитора. Робочий документ може бути оформлений у вигляді таблиці порушень із зазначенням характеристики порушення, нормативного документа, який порушено, а також рекомендації аудитора щодо усунення порушення. На заключному етапі перевірки можна скласти робочий документ з оцінки впливів порушень на показники бухгалтерської звітності. Основна мета перевірки - встановлення законності, достовірності та доцільності здійснення операцій з грошовими коштами на підприємстві, правильності відображення їх в обліку.
Джерела інформації:
• Договори на банківське обслуговування.
• Виписки банків по рублевих і валютних рахунках з доданими первинними документами.
• Регістри аналітичного і синтетичного обліку за рахунками 51 «Розрахункові рахунки", 52 "Валютні рахунки», 55 «Спеціальні рахунки в банках», 57 «Переклади їсти дорогою».
• Головна книга.
План перевірки: 1) встановити кількість і склад відкритих підприємством у банках рублевих і валютних рахунків, класифікувати господарські операції, пов'язані з рухом іноземної валюти; 2) з'ясувати законність та доцільність операцій по руху коштів на цих рахунках; 3) визначити правильність відображення банківських операцій в обліку; 4) дати оцінку стану платіжно-розрахункової дисципліни; 5) провести арифметичний контроль розрахунку курсових різниць і підтвердити відображення на рахунках бухобліку.
Програма перевірки: 1) вибірково перевіряються банківські виписки з доданими документами; 2) встановлюється правильність обліку надійшли грошових коштів і повнота їх зарахування, а також правильність кореспонденції за рахунками 51, 52, 55, 57, 3) вивчаються контракти (договори), укладені підприємством з іноземними партнерами за експортно-імпортними операціями; 4) перевіряється повнота і своєчасність зарахування валютної виручки підприємства-експортера на його валютні транзитні рахунки в уповноважених банках; 5) при закупівлі товарів по імпорту перевіряється числення покупної вартості вступників товарно-матеріальних цінностей, виходячи з умов контрактів з урахуванням митних мит, транспортних витрат та інших витрат по закупівлі товарів чи інших цінностей.
Методи перевірки.
1. Суцільна.
2. Вибіркова.
3. Опитування.
Мається на увазі усне опитування персоналу, керівництва підприємства-клієнта та третіх осіб, який може проводитися на всіх стадіях перевірки і має на меті познайомитися з особливостями роботи і відпочинку співробітників, підрозділів, з'ясувати рівень їх кваліфікації, складу виконуваних робіт, порядок документообігу та ін
4. Тестування.
5. Арифметичний перерахунок.
Мається на увазі перевірка арифметичних розрахунків підприємства-клієнта, яка полягає у перевірці арифметичної точності даних документів і облікових записів шляхом незалежного вибіркового перерахунку.
Узагальнення результатів перевірки. Виявлені порушення фіксуються в робочих документах, визначається їх кількісний вплив на показники бухгалтерської звітності. Робочий документ може бути оформлений у вигляді таблиці порушень із зазначенням характеристики порушень, нормативного документа, який порушено, а також рекомендації аудитора щодо усунення порушення.

Тема № 5. Аудит розрахункових і кредитних операцій
Цілі перевірки і джерела інформації
У своїй господарській діяльності всі організації ведуть розрахунки з покупцями і постачальниками, замовниками та підрядниками, іншими дебіторами і кредиторами. Звідси метою аудиту є перевірка законності та своєчасності їх погашення, правильності обліку, розрахунків та заходів, вжитих керівництвом організації для усунення причин, що викликають виникнення незатребуваною заборгованості.
Джерелами інформації перевірки обліку розрахункових і кредитних операцій є:
ü бухгалтерський баланс;
ü оборотні відомості;
ü картки аналітичного обліку;
ü дані інвентаризації;
ü первинні документи;
ü журнал-ордер № 6, 8, 9, 11;
ü відомості № 5, 7, 8, 9, 16.
Аудит розрахунків повинен включати перевірку розрахунків за такими рахунками:
60 - з постачальниками та підрядниками;
61 - за авансами виданими;
62 - з покупцями і замовниками;
63 - за претензіями;
64 - за авансами отриманими;
71 - розрахунки з підзвітними особами;
73 - з персоналом за іншими операціями;
75 - із засновниками;
76 - з різними дебіторами і кредиторами та ін рахунками, обслуговуючим розрахункові операції.
Методи перевірки розрахункових взаємовідносин економічного суб'єкта, ефективності його роботи з дебіторською і кредиторською заборгованістю
До методів перевірки розрахункових взаємовідносин відноситься суцільна і вибіркова інвентаризація рахунків.
У залежності від кількості що беруть участь у розрахунках організацій, аудитор сам визначає, який з наведених методів йому застосувати. У практиці проведення аудиторських перевірок переважає вибірковий метод, а якщо облік розрахунків перебуває в занедбаному стані - суцільний метод. Приступаючи до перевірки, необхідно з'ясувати, чи правильно відображені за відповідними статтями балансу залишки заборгованості, причини утворення заборгованості, давність її утворення, з чиєї вини вона допущена, реальність отримання заборгованості; тобто чи є акти звірки розрахунків або гарантійні листи, в яких боржники визнають свою заборгованість і не пропущені чи терміни позовної давності, які заходи приймалися керівництвом для погашення або стягнення заборгованості, чи виконано вимогу п17 «Положення бухгалтерського обліку та звітності до» про проведення інвентаризації розрахунків перед складання річного звіту. Інвентаризація розрахунків з покупцями, постачальниками, підзвітними особами, робітниками і службовцями, депонентами та ін дебіторами і кредиторами, а також з банками по позиках, полягає у виявленні за відповідними документами залишків і ретельної перевірки обгрунтованості сум, що значаться на рахунках. Аудитор і члени інвентаризаційної комісії встановлюють терміни виникнення заборгованості по рахунках дебіторів і кредиторів, її реальність і осіб, винних у пропуску позовної давності.
У процесі інвентаризації необхідно також встановити:
1. тотожність розрахунків з банками, підрозділами підприємства, що перебувають на окремих балансах, з податковими органами;
2. правильність і обгрунтованість значаться на балансах сум заборгованостей по нестачах і розкраданнях, і заходи, прийняті щодо стягнення цієї заборгованості;
3. правильність і обгрунтованість значаться на балансі сум дебіторської та кредиторської заборгованостей і депонентської заборгованості, а також чи пред'явлені позови на стягнення в примусовому порядку дебіторської заборгованості.
Результати інвентаризації розрахунків оформляються актом. Аналіз наявних на підприємстві, що перевіряється матеріалів інвентаризації розрахунків або проведення інвентаризації самим аудитором дає можливість зосередити увагу на більш ретельній перевірці розрахунків, за якими встановлені розбіжності, неузгодженості, неясності.
При перевірці заборгованості постачальникам і іншим кредиторам необхідно з'ясувати, чи не значаться на балансі суми, за якими минув термін позовної давності, при цьому особливо ретельно необхідно зіставити факти, коли за рахунок незатребуваною кредиторської заборгованості погашається дебіторська заборгованість, а отримані в рахунок дебіторської заборгованості цінності присвоюються . Особливо ретельній перевірці піддаються спірні борги.
Спірною вважається заборгованість підприємств і організацій, якщо документ про її стягнення переданий на розгляд цивільного суду по фізичних особах або арбітражного суду з юридичним особам. При цьому до спірної заборгованості не відноситься заборгованість громадян щодо недостач, розтрат і розкрадання, навіть якщо вона передана для стягнення до суду. Аудитор повинен перевірити, наскільки обгрунтовано і законно списана дебіторська заборгованість на збитки, встановить, чи були притягнуті до відповідальності особи, з вини яких виникли ці збитки, чи правильно відображені в обліку операції зі списання дебіторської заборгованості.
Мають місце випадки, коли в цивільний арбітражний суд передаються на примусове стягнення явно не обгрунтовані позови з тим, щоб відмова в його задоволенні використовувати для списання нереальної дебіторської заборгованості в збиток.
Нереальна дебіторська заборгованість - всяка безнадійна дебіторська заборгованість, щодо якої є рішення цивільного чи арбітражного суду про відмову в позові - нереальна.
При перевірці слід з'ясувати мотиви відмови у позові: пропуск чи терміну позовної давності, необгрунтованість позову, неправильне оформлення документів і т.д.
Дані про нестягнутою простроченої дебіторської заборгованості і порушень розрахункової дисципліни необхідно узагальнити у відомості.
Великої уваги потребує також аналіз розрахунків з депонентами, перш за все необхідно встановити, чи вчасно відносять до депонентської сумам неотримані у встановлені терміни заробітну плату та стипендії, а також суми утримані із заробітної плати за виконавчими листами та іншими документами. Ретельно слід перевірити виплату депонованих сум робітникам і службовцям. Перевіряючи розрахунки з підзвітними особами, аудитор повинен провести суцільну перевірку авансових звітів і прикладених до них документів, звіряючи записи в накопичувальних відомостях з даними авансових звітів, затверджених розпорядниками кредитів. Перш за все аудитор з'ясовує, кому видані аванси; аудитор зобов'язаний ретельно перевірити достовірність доданих до авансових звітів документів і законність оплати по них. При необхідності проводяться зустрічні перевірки.
При перевірці операцій за підзвітними сумами слід також з'ясувати:
1. Визначено чи директором підприємства коло осіб, яким надано право отримувати гроші під звіт;
2. не видаються чи підзвітним особам аванси понад установлені розміри;
3. не одержують гроші під звіт особи, які не відзвітували за раніше отриманими сумами;
4. не допускається оплата через підзвітних осіб витрат, які могли бути оплачені безпосередньо з каси підприємства;
5. чи є на авансових звітах відмітка директора підприємства про доцільність зроблених витрат;
6. чи своєчасно відображаються в обліку витрати з підзвітних сум.
Перевірка довгострокових і короткострокових позик
У ринкових умовах багато організацій у своїй діяльності використовують позикові кошти банку, інших кредитних організацій і підприємств.
У статті 897 ГК РФ вказується, що за договором позики одна сторона - позикодавець передає у власність другій стороні - позичальнику гроші або інші речі, визначені родовими ознаками, а позичальник зобов'язується повернути позикодавцеві таку ж суму грошей - суму позики або рівну кількість інших отриманих їм речей того ж роду і якості. Таким чином, перевіряючи, аудитор повинен звертати увагу на те, в якій формі був узятий позика - у формі грошей чи речі.
У практиці проведення перевірок зустрічаються випадки, коли за умовами договору, особливо довгострокового, організація отримує гроші, а потім після закінчення певного часу повертає позику майном або цінними паперами без зміни умов договору, що не допускається. Іноді розглядаючи документи, пов'язані з поверненням позики, аудитори допускають помилки в частині сплати позикодавцю%% за користування позикою, хоча такі умови в договорі відсутні, вони вважають, що якщо в договорі не обумовлено про сплату позикодавцю%%, то платити їх не слід. У той же час у статті 809 ГК РФ вказується, що якщо в договорі відсутні умови про розмір%%, то їх розмір визначається яка у місці знаходження позикодавця ставкою%% банку на день сплати позичальником суми боргу або його відповідної частини. Необхідно також пам'ятати, що%% по позиці не нараховуються лише у випадках, коли про це прямо зазначається в договорі, тобто безвідсоткову позику, або позичальникові в якості позики передаються не гроші, а інші речі.
Аудитор зобов'язаний переконатися в правильності:
складання та укладання договору позики;
організації бухгалтерського обліку цих операцій на рахунках: 94
«Короткострокові позики», 95 «Довгострокові позики», причому особлива увага приділяється організації аналітичного обліку цих операцій по позикодавцю і термінів погашення;
ü відображення в обліку погашення позики шляхом реалізації цінних паперів за цінами, що перевищують їх вартість, відображення в обліку приймаються до сплати%% за використання позики;
ü відображення в обліку курсових різниць за наданими позиками в іноземній валюті;
ü відображення в обліку позик за напрямами їх використання;
ü обліку позики, отриманої під виданий вексель;
ü своєчасність погашення позик.
При перевірці цих питань використовуються показники, відображені в журналі-ордері № 4.
Методи перевірки кредитних взаємин економічного суб'єкта
На відміну від договору позики, кредитний договір відповідно до ДК РФ, може полягати підприємством тільки з банком або іншою кредиторської організацією. До відносин за кредитним договором застосовуються ті ж правила, що й за договором позики. Методика проведення аудиторських перевірок таких операцій в основному не відрізняється від перевірок операцій позик. Правила видачі кредитів розробляються кредиторськими організаціями, а видача кредиту здійснюється на підставі укладеного двостороннього кредитного договору. На відміну від позик, перевірка операцій з отримання та використання кредитів, здійснюється за рахунками 90 «Короткострокові кредити банків» і 92. Аудитору необхідно перевірити:
v підтвердження цільового використання кредиту;
v своєчасність і повноту погашення;
v правильність і законність віднесення нарахованих і сплачених%% на відповідні рахунки витрат або джерела їх покриття;
v достовірність залишків, не повернутих кредитів;
v забезпечення кредиту або існування представлених гарантій своєчасно неповернених сум кредиту;
v об'єктивність причин порушення термінів повернення кредиту.
Перевіряючи питання отримання та використання кредитів, аудитор повинен зробити оцінку ефективності вкладених коштів за тим заходам, на які вони призначалися; який економічний ефект отримало підприємство в цілому від їх використання, або навпаки, розрахувати збитки, які може понести підприємство у разі нецільового використання кредиту або несвоєчасного повернення кредитору, а також проаналізувати джерела покриття неповернених сум кредиторів і повідомити про них керівництву об'єкта аудиту.
Основна мета перевірки - дотримання чинного законодавства та правильність організації бухгалтерського обліку в сфері розрахунків з підзвітними особами. Основні завдання - підтвердження первісної оцінки системи внутрішнього контролю та бухгалтерського обліку розрахунків з підзвітними особами; перевірка організації аналітичного обліку розрахунків з підзвітними особами; підтвердження достовірності оформлення та відображення на рахунках бухгалтерського обліку розрахунків з підзвітними особами.
Джерела інформації:
• первинні документи з оформлення прийому та видачі готівкових грошей (касові видаткові та прибуткові ордери);
• журнал реєстрації видаткових та прибуткових касових документів;
• первинні виправдувальні документи касовими документами (авансовий звіт, посвідчення про відрядження, чеки і т.д.); авансові звіти.
План і програма перевірки. 1 етап. 1) Перевірка і вивчення наказу про встановлення кола осіб, яким надано право отримувати гроші під звіт на господарсько-операційні витрати. 2) Перевірка наявності журналу обліку працівників, які вибувають у відрядження та прибувають з відряджень. 3) Перевірка наявності в обліковій політиці термінів, на які видаються гроші під звіт.
II етап. 1) Перевірка правильності оформлення первинних облікових документів. Звернути увагу на виправдувальні документи (наявність на чеках рек-візитів та ін.) 2) Перевірка правильності проведення інвентаризації розрахунків з підзвітними особами. 3) Перевірка відповідності записів про видачу, використанні, повернення підзвітних сум даними регістру по рахунку 71. 4) Встановлення факту видачі грошових коштів під звіт за наявності залишку невикористаного попереднього авансу. 5) Перевірка своєчасності повернення невитрачених підзвітних сум, виданих на відрядження та операційно-господарські витрати, б) Перевірка правильності віднесення на собівартість операційно-господарських витрат з підзвітних сум і оприбуткування придбаних через підзвітних осіб матеріальних цінностей. 7) Перевірка правильності відображення в обліку придбання матеріальних цінностей. 8) Перевірка обгрунтованості пред'явлення бюджету ПДВ по придбаних матеріальних цінностей, оплачуваних робіт і послуг. 9) Перевірка правильності обліку норм (межі норм) на відрядження. 10) Перевірка обліку операцій з валютою, зокрема курсових різниць. 11) Перевірка правильності розрахунків з особами, які не працюють в організації.
Типові помилки:
• порушення порядку видачі підзвітних сум, порушення під час оформлення відрядних витрат;
• порушення порядку оподаткування;
• порушення порядку ведення синтетичного обліку розрахунків з підзвітними особами.
Основна мета перевірки - дотримання законності та своєчасність погашення заборгованості, правильність обліку розрахунків та заходів, вжитих керівництвом організації для усунення причин, що викликають виникнення незатребуваною заборгованості,
Джерела інформації:
• положення про облікову політику;
• договори поставки;
• накладні;
• рахунки-фактури;
• акти звірки розрахунків;
• протоколи про залік взаємних вимог;
• акти інвентаризації розрахунків;
• копії платіжних документів;
• книга покупок;
• облікові регістри за рахунком 60;
• головна книга;
• бухгалтерська звітність.
План і програма перевірки.
1. Перевірка правильності оформлення первинних документів з придбання ТМЦ та отримання послуг з метою підтвердження обгрунтованості виникнення кредиторської заборгованості.
2. Підтвердження своєчасності погашення та правильності відображення на рахунках бухгалтерського обліку кредиторської заборгованості.
3. Оцінка правильності оформлення і відображення в обліку пред'явлених претензій.

Завдання перевірки за рахунками 60, 76:
наявність і правильність формування документів, що визначають права і обов'язки сторін; правильність оцінки отриманих товарно-матеріальних цінностей, правильність обліку за рахунками 60 і 76; повнота оприбуткування отриманих цінностей або обліку виконаних робіт.
Основним документом є договір, укладений між замовником і постачальником. Аудитор повинен перевірити, що аналітичний облік ведеться по кожному постачальнику окремо у валюті платежу і його рублевому еквіваленті за курсом ЦБ РФ.
Курсова різниця між днем ​​оплати і днем ​​виникнення заборгованості відображається проводками: позитивна - ДтбО Кт91; негативна - Дт91 КтбО. У кінці місяця всі неоплачені рахунки постачальників в іноземній валюті в обов'язковому порядку перераховують у гривні і виниклу курсову різницю списують (при перевищенні курсу іноземної валюти) з Дт91 КтбО.
По заборгованості з кожним постачальником і підрядником необхідно виявити дотримання строку позовної давності. У разі його пропуску або нереальності вона підлягає зарахуванню на рахунок 91.
Типові помилки:
1) відсутність договорів на постачання продукції, первинних документів або неповне їх оформлення;
2) некоректна кореспонденція рахунків бухгалтерського обліку, неправильне визначення бази оподаткування по ПДВ і податку з продажів.
Цілі і завдання: перевірка правильності своєчасного укладання договорів на реалізацію продукції, товарів і послуг, визначення порядку оплати реалізації продукції та аналіз розміру реалізації продукції в кредит, розмір передоплати за договорами, порядок оплати податків, відповідність податкових нарахувань і облікову політику підприємства, перевірка розрахунків і нарахування ПДВ і т.д.
Джерела інформації:
• договори на поставку продукції;
• рахунки-фактури;
• акти звірки розрахунків;
• копії платіжних документів;
• акти інвентаризації розрахунків;
• облікові регістри за рахунком 62;
• головна книга та бухгалтерська звітність.
План і програма перевірки. 1 етап. При виявленні розбіжностей в розмірі нарахувань податків робиться правильний розрахунок і визначається, чи вплинуло це на показники звітності. Крім того, визначається момент, з якого підприємство неправильно веде розрахунки з податковими органами. Всі зміни, виявлені за податковим нарахувань, повинні відображатися в регістрах бухгалтерського обліку і в головній книзі.
II етап. Перевірка правильності ведення обліку безпосередньо в регістрах бухгалтерського обліку, для чого необхідно: 1) проводити відповідність розрахункових і відпускних цін облікової політики і даних бізнес-плану (наказу), 2) наявність книги продажів і правильність її ведення; 3) структура реалізації продукції (перевіряються як відпускні ціни, так і ціни з реалізації); 4) види дотацій на продукцію та їх розміри; 5) розмір претензій, пред'явлення показників та порядок їх розміщення; 6) розмір комерційних витрат і доходів з реалізації продукції; 7) транспортні витрати та оплата вантажно-розвантажувальних робіт, а також правильність їх оформлення.
III етап - це перевірка правильності відображення даних первинного обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку. Для цього перевіряються реєстрів реалізації продукції за її видами, сортності, відпускними цінами і цінами реалізації. При перевірці розрахунків з покупцями визначається правильність списання на реалізацію продукції собівартості реалізованої продукції частини накладних витрат, розміру комерційних витрат у цілому по підприємству і по структурним підрозділам, а також видів продукції. З цією метою перевіряються бухгалтерські довідки щодо закриття рахунків 25, 26, 44, 45 і бухгалтерські довідки щодо закриття рахунків 08, 20,23, 90,91,97.
IV етап. На закінчення всі виявлені розбіжності класифікуються за видами порушень, визначається розмір збитків від неправильного ведення та організації обліку і робиться припущення щодо поліпшення організації обліку з покупцями, порядку укладання договорів, видів оплати по них, порядок сплати податків і порядок складання положення про облікову політику підприємства.
Тема № 6. Аудит фінансових вкладень і цінних паперів
Мета перевірки - встановлення законності, достовірності та доцільності здійснення операції з фінансовими вкладеннями на підприємстві, правильності відображення їх в обліку.
Джерела інформації: 1) установчі документи; 2) виписки з реєстру акціонерів; 3) сертифікати акцій, облігацій, векселів та інших цінних паперів; 4) договори купівлі-продажу цінних паперів; 5) договори позики; б) депозитні договори; 7) книги реєстрації цінних паперів (реєстри); 8) облікові регістри по рахунках 58, 59, 60, 62, 76, 91; 9) головна книга; 10) бухгалтерська звітність; 11) положення про облікову політику підприємства.
План і програма перевірки: 1) вивчити склад фінансових вкладень за даними первинних документів та облікових регістрів, 2) підтвердити первинну оцінку системи внутрішнього контролю та бухгалтерського обліку фінансових вкладень; 3) встановити правильність відображення в обліку операцій з фінансовими вкладеннями; 4) підтвердити достовірність нарахування , надходження і відображення в обліку доходів за операціями з фінансовими вкладеннями; 5) оцінити якість інвентаризації фінансових вкладень.
Методи перевірки. 1. Проаналізувати дані первинних документів і з'ясувати склад фінансових вкладень. До фінансових вкладень організації відносяться: державні та муніципальні цінні папери; цінні папери інших організацій (в тому числі облігації, векселі); внески в статутний капітал інших організацій; надані іншим організаціям позики і пр. 1. Фінансові вкладення повинні бути прийняті до бухгалтерського обліку за первісною оцінкою. Для фінансових вкладень, придбаних за плату первісною вартістю, визнається сума всіх фактичних витрат на придбання, за винятком ПДВ і інших відшкодовуваних податків; при внеску в статутний капітал - узгоджена вартість; при одержанні безоплатно - за ринковою вартістю. 3. Перевірка актів приймання-передачі векселів і книги реєстрації цінних паперів. 4. Перевірка господарських операцій, в результаті яких відбулася зміна розміру і складу фінансових вкладень. 5. Підтвердження методу оцінки собівартості цінних паперів, що застосовується при їх списання (вибуття) за методом, зафіксованому в обліковій політиці. 6. Підтвердження правильності формування, використання та обліку резервів під знецінення цінних паперів, що відображаються на рахунку 59 «Резерви під знецінення вкладень у цінні папери». 7. Підтвердження повноти і своєчасності облікових записів. При складанні звітності доходи і витрати за операціями з цінними паперами показуються у складі операційних доходів і витрат повними оборотами. 8. Перевірка якості проведених інвентаризацій.
Узагальнення результатів перевірки можна зробити в робочих документах аудитора. Робочі документи можуть бути оформлені у вигляді таблиць з вказівкою характеристики порушення, нормативного документа, який порушено, а також рекомендацій аудитора.

Тема № 7. Аудит операцій з основними засобами та нематеріальними активами
Мета перевірки: 1) вивчення складу і структури основних засобів, умови їх зберігання і експлуатації; 2) підтвердження достовірності оцінки основних засобів в обліку; 3) перевірка правильності оформлення і відображення в обліку, операцій з руху основних засобів; 4) підтвердження достовірності сум нарахованої амортизації та зносу; 5) встановлення обсягів виконаних ремонтів основних коштів і підтвердження правильності результатів в обліку; 6) оцінка якості проведеної перед складанням річного звіту інвентаризації основних засобів; 7) підтвердження підсумків проведеної переоцінки за наявності такої.
Джерела інформації: 1) договори купівлі-продажу основних засобів; 2) акти прийому-передачі основних засобів; 3) акти на списання основних засобів та інші форми первинних документів з обліку основних засобів; 4) регістри синтетичного і аналітичного обліку основних засобів; 5) головна книга; 6) наказ про облікову політику.
План і програма перевірки. I етап. Аудитор повинен вивчити склад і структуру основних засобів за даними регістрів аналітичного обліку. У процесі вивчення встановлюється правильність віднесення об'єктів до основних засобів, їх класифікація, а також формування інвентарних об'єктів основних засобів. Для цього аудитор з'ясовує, чи дотримувалися при прийнятті об'єктів до обліку вимоги ПБО 6 / 01: 1) об'єкт призначений для використання у виробництві продукції, при виконанні робіт чи наданні послуг, для управлінських потреб організації чи для надання організацією за плату в тимчасове володіння та користування або в тимчасове користування; 2) об'єкт призначений для використання протягом тривалого часу, тобто терміну, тривалістю понад 12 місяців, або звичайного операційного циклу, якщо він перевищує 12 місяців; 3) організація не передбачає наступний перепродаж даного об'єкта; 4) об'єкт здатний приносити організації економічні вигоди (дохід) у майбутньому.
II етап. Аудитору необхідно отримати відомості про умови зберігання і експлуатації об'єкта, їх схоронності (наявність договорів про матеріальну відповідальність), закріплення об'єктів за конкретним підрозділом, наявності інвентарних номерів та технічної документації.
Методи перевірки: суцільна або вибіркова перевірка; опитування працівників організації, бухгалтерії; тестування.
Узагальнення результатів перевірки. Робочі документи аудитора. Виявлені порушення і помилки фіксуються в робочих документах аудитора. Робочий документ може бути оформлений у вигляді таблиці із зазначенням характеру порушення, нормативного документа, який порушено, а також рекомендацій аудитора щодо усунення порушень. У робочих документах повинні бути зазначені: коротка характеристика порушення; розрахунок кількісного впливу порушення на фінансові результати; найменування показника, який змінюється, і скориговане значення показника.
Мета перевірки операцій з нематеріальними активами (НМА) - сформувати думку щодо правильності їх класифікації, реальності оцінки та достовірності відображення в обліку та звітності. Для досягнення цілей аудиту операцій з НМА аудитор повинен вирішити ряд завдань: 1) вивчити склад і структуру НМА; 2) підтвердити право власності на них; 3) підтвердити первинну оцінку систем внутрішнього контролю та бухгалтерського обліку операцій; 4) встановити правильність відображення в обліку операцій з НМА; 5) підтвердити достовірність відображення в обліку операцій по НМА; 6) оцінити якість інвентаризації НМА.
Джерела інформації: 1) договори купівлі-продажу (створення НМА), 2) авторські договори; 3) акти прийому-передачі об'єктів НМА; 4) свідоцтва на право користування; 5) протоколи зборів засновників про внесення об'єктів НМА до статутного капіталу та узгодження та вартості, 6) картки обліку НМА; 7) регістри синтетичного і аналітичного обліку; 6) положення про облікову політику.
План і програма перевірки. На початку перевірки операцій з НМА аудитор повинен переконатися, що об'єкти, відображені у складі НМА, у дійсності є такими, виходячи з вимог ПБО 14. Для цього необхідно вивчити первинні документи і облікові регістри і зіставити з переліком НМА згідно ПБО 14. Ті об'єкти, які введені до ПБО 14, залишаються в складі НМА. Слід мати на увазі, що ПБО 14 поширюється тільки на комерційні організації. Далі необхідно вивчити правильність оцінки НМА та відображення на рахунках бухгалтерського обліку операцій з їх руху. Придбання та вибуття об'єктів НМА здійснюється в порядку, аналогічному придбання та списання основних засобів - надходження відображається на рахунку 08, а після того як первісна вартість сформована, дебетується рахунок 04, а вибуття проводиться із застосуванням рахунку 91. Далі перевіряється відповідність порядку нарахування амортизації способів і методів, відбитим в обліковій політиці. ПБО 14 дає можливість амортизувати двома способами: через рахунок 04 і через рахунок 05. На заключній стадії можна перевірити відповідність даних синтетичного і аналітичного обліку НМА записам у головній книзі і балансі.
Методи перевірки: 1) суцільна перевірка (основні регістри синтетичного обліку НМА), 2) вибіркова перевірка (первинні документи); 3) опитування; 4) тестування; 5) арифметичний перерахунок.
Типові помилки: 1) відсутність первинних прибуткових документів або оформлення їх з порушенням встановлених вимог; 2) неправильне віднесення окремих видів витрат до НМА; 3) неправильне нарахування амортизації по НМА.
Узагальнення результатів здійснюється у вигляді робочих документів, таких як «Таблиця виявлених порушень»; «Оцінка впливу виявлених порушень на показники бухгалтерської звітності».
1. Цілі перевірки і джерела інформації
2. Перевірка операцій по руху ОС
3. Перевірка правильності документального оформлення оприбуткування ОС та їх списання
4. Перевірка правильності оцінки і переоцінки ОЗ, нарахування амортизаційних відрахувань, проведення капітального та поточного ремонту ОЗ
5. Перевірка операцій з придбання та руху НМА
Цілі перевірки і джерела інформації
Основними цілями аудиторської перевірки основних засобів (ОЗ) і нематеріальних активів (НМА) є перевірка законності і правильності:
Ø операцій надходження, переміщення і вибуття ОЗ і НМА;
Ø визначення первісної вартості об'єктів ОЗ і НМА;
Ø їх документального оформлення;
Ø своєчасне нарахування, включення у витрати виробництва і використання амортизаційних відрахувань з ОС і НМА;
Ø визначення та використання залишку зносу ОЗ;
Ø відображення на рахунках бухгалтерського обліку операцій з руху ОС і
Ø НМА;
Ø здійснюється також перевірка наявності невикористаного обладнання, його стану, умов зберігання та вжитих заходів по його реалізації або передачі іншим організаціям;
Ø збереження ОС і НМА, наявність зайвих ОС і НМА;
Джерела інформації:
1. баланс; журнал-ордер № № 8, 10, 10 / 1, 11, 12, 13, 15, 16;
2. розроблювальні таблиці № № 7, 10 до журналів-ордерів № № 13, 15;
3. акти приймання-передачі ОЗ, ф. № ОЗ-1;
4. акти приймання-здачі відремонтованих, реконструйованих ОС, ф. № ОЗ-
2;
5. акти на списання ОЗ, ф. № ОЗ-3;
6. акти на списання автотранспортних засобів, ф. № ОС-4;
7. інвентарні картки обліку ОЗ, ф. № ОЗ-6;
8. опис інвентарних карток по обліку ОС, ф. № ОС-7;
9. картки обліку руху ОС, ф. № ОС-8;
10. інвентарні списки ОЗ, ф. № ОЗ-9;
11. договору купівлі-продажу, договору поставки, договору дарування;
12. наказ про облікову політику підприємства.
Перевірка операцій по руху ОС
Перевірку операцій з оприбуткування ОС необхідно починати з вивчення облікової політики підприємства на фінансовий рік, за який проводиться аудиторська перевірка. Наступним етапом перевірки є перевірка наявності в організацію постанови діючої комісії з прийому та списання ОС (зустрічаються випадки неофіційною передачі функцій цієї комісії головному бухгалтеру), якщо такої комісії не створено, то в ході перевірки необхідно добитися у керівництва її створення, тому що всі оформлені документи по прийому і особливо зі списання основних засобів не мають юридичної сили, і всі записи в обліку з цієї причини повинні бути скоректовані.
Дуже важливо упевнитися в правильності визначення первісної вартості об'єктів ОЗ. У практиці проведення аудиторських перевірок зустрічається маса випадків, коли первісна вартість об'єктів значно занижується за рахунок неприєднання до вказаної в договорі (рахунку) постачальника вартості додаткових витрат, понесених організацією, пов'язаних з доставкою, навантаженням, розвантаженням і монтажем устаткування (всі витрати обліковуються на рахунку 08 , потім сумуються і списуються на рахунок 01). Як правило, всі ці додаткові витрати відносяться на собівартість готової продукції, що спотворює динамічні показники діяльності організації і занижує нараховані та сплачені суми податків. Зустрічаються випадки, коли оплачені за поставку ОС суми тривалий час значаться у дебіторській заборгованості, в той час як вони такий же час успішно працюють на виробництво продукції. Дуже важливо перевірити фактичну наявність ОС, порівнявши його з обліковими даними. Це необхідно робити у зв'язку з тим, що інвентаризацію ОС дозволяється проводити 1 раз на 3 роки; необхідно також звірити інвентарні номери ОС з обліковими даними, тому що буває так, що інвентарні номери взагалі не присвоюються, або привласнюються номери раніше списаних ОС. Аудитор повинен також перевірити правильність поділу ОС за характером участі їх у виробництві (що знаходяться у виробництві, реконструюються або перебувають у запасах).
Перевірка правильності документального оформлення оприбуткування ОС та їх списання
Практика проведення аудиторських перевірок показує, що в більшості випадків необхідна документація, пов'язана з оприбуткуванням ОС, не ведеться, а якщо й ведеться, то заповнюються не всі реквізити, передбачені у формі документа, а це в кінцевому підсумку призводить до того, що неправильно визначаються амортизаційні відрахування, а при проведенні капітального ремонту ОЗ незаконно включаються в собівартість витрати, які за положенням повинні бути віднесені на капітальні вкладення. Часто обладнання значиться в обліку знеособлено, без закріплення за відповідальними за його збереження працівниками, що часом призводить до недостач і розкраданням. Нерідко передача ОС з одного місця знаходження в інше документально не оформляється, що призводить до заплутаності в обліку. Про всі випадки аудитор повинен повідомити керівництву підприємства. Особливу увагу при перевірці аудитор повинен приділити документального оформлення законності списання ОС з обліку, тому що цей момент впливає на кінцеві результати діяльності підприємства. Займаючись питаннями списання ОС, аудитор повинен перевірити оприбуткування матеріальних цінностей, отриманих від розбирання ОС; якщо такого не проводилося, то не можна визнати правильними кінцеві результати від списання ОС.
Перевірка правильності оцінки і переоцінки ОЗ, нарахування амортизаційних відрахувань, проведення капітального та поточного ремонту ОЗ
Якщо підприємство застосовує метод прискореної амортизації (про що зазначається в обліковій політиці підприємства), аудитор уточнює і застосовує мета проведення прискореної амортизації, що послужило підставою для її ведення, дата початку ведення амортизації, (умовний) встановлений коефіцієнт підвищення норм амортизаційних відрахувань (АТ) і перелік обладнання, щодо якого використовується прискорена амортизація, при цьому має бути звернено увагу на те, що даний метод відноситься тільки до активної частини ОС для підприємств усіх галузей і стосовно всіх ОС високотехнологічних галузей економіки. Аудитор зобов'язаний упевнитися, доведено чи рішення про застосування прискореного методу до податкових органів. Проводячи перевірку нарахування АТ, аудитор повинен звернути увагу на нарахування АТ по ОС, що не відносяться до промислово-виробничим, тобто АТ по об'єктах культури, не включаються вони до собівартості продукції. Робиться це з метою зниження витрат з утримання непромислових об'єктів. У зв'язку з тим, що в даний час багато підприємств простоюють, або працюють в 1 зміну і менш, перебувають у резерві або законсервовані, важливим елементом перевірки є правомірність призупинення нарахування АТ та застосування понижувальних коефіцієнтів до діючих норм (не більше 0,5). Важливо також перевірити, чи не продовжується нарахування АТ по ОС, які вже мають повний знос. Мають місце випадки, коли бухгалтери припускаються помилок у визначенні норм АТ, особливо по тих об'єктах ОС, про технічну документацію яких не вказані шифри. У цих випадках аудитор повинен добитися від керівництва організації створення авторитетної комісії щодо віднесення того чи іншого об'єкта ОЗ до відповідних груп. Проводячи перевірку нарахування АТ по ОС, аудитор повинен перевірити і відповідні розрахунки, і їх тотожність з даними аналітичного і синтетичного обліку АТ. Перевіряючи питання, пов'язані з віднесенням витрат на виробництво технічного та капітального ремонту, аудитор повинен перевірити документацію, на підставі якої перевіряються ремонтно-дефектні відомості, план проведення ремонтних робіт, кошторисні розрахунки. Дуже важливо при цьому провести ретельну перевірку всіх етапів ремонтних робіт, і головне встановити, чи немає таких робіт, які повинні бути віднесені не до капітального ремонту, а до капітальних вкладень. Дуже часто допускаються такі порушення при виробництві ремонту в орендованих будівлях, причому нерідко в договорах на оренду не обмовляється сторона, яка повинна проводити ремонт. Нерідко підприємства реконструкцію ОС проводять під виглядом капітального, або, ще гірше, технічного ремонту, тим самим списуючи незаконні витрати на собівартість продукції, а не в залік джерел з фінансування КВ. У ході перевірок нерідко виявляється приписка в обсязі виконаних робіт, причому зроблений як силами самої організації, так і сторонніми організаціями. У таких випадках, якщо аудитор не може сам визначити ознаки та характер віднесення робіт (до ремонту або до КВ), він повинен запросити фахівця. Приписки завжди призводять до незаконного підвищення витрат на виробництво робіт, а отже, і до підвищення собівартості продукції. Важливий елемент перевірки - встановлення фактів віднесення витрат на ремонтні роботи в собівартість продукції по об'єктах ОС, що не відносяться до виробничих фондів. При проведенні перевірки віднесення витрат на ремонтні роботи аудитору слід звернути увагу на наступний чинник: нерідко підприємства відповідно до прийнятої облікової політики створюють резервний, ремонтний фонд за рахунок собівартості продукції, що випускається, кошти якого враховують на рахунку 89 - «Резерви майбутніх витрат і платежів». У використанні цього фонду допускаються наступні порушення:
. маючи кошти з оплати ремонтних робіт на зазначеному фонді, підприємства, тим не менш, відносять витрати на собівартість продукції, тим самим двічі на суму ремонту збільшується собівартість продукції;
. за рахунок ремонтного фонду списує витрати на ремонтні роботи ОС, що не відносяться до виробничих фондів;
. в порушення чинного законодавства на залишки коштів невикористаного ремонтного фонду на кінець звітного періоду не зменшують собівартість продукції. Законодавством зараз допускається залишати у залишку фонду невикористані перехідні кошти, якщо вони призначені для використання на покриття витрат по ремонту ОС з тривалим циклом ремонту. Разом з тим у законодавстві немає точної характеристики, ремонт яких ОС можна віднести до цієї категорії ремонту.
Перевірка операцій з придбання та руху НМА
У першу чергу аудитор повинен встановити законність і правильність включення цінностей до складу НМА, акцентувавши увагу на такий їх особливості, як здатність приносити дохід. У деяких випадках аудитор може бути некомпетентний об'єктивно провести перевірку такого питання, тому при необхідності він повинен запросити фахівців, погодивши попередньо це питання з керівництвом підприємства. При аудиті необхідно перевірити і такі питання, як правильність віднесення на собівартість виробів, що випускаються, вартості окремих програмних продуктів, які віднесені до НМА і розраховані на випуск певної кількості виробів протягом року. Такі програмні продукти не можна враховувати у складі НМА, тому що вони використовуються у виробництві протягом року, але не більше року.
Нерідко до складу НМА включають і різні ліцензії з терміном дії менше 1 року (в т.ч. заняття аудиторською діяльністю), вартість різних зборів (ліцензії на право торгівлі алкогольною продукцією, пивом, тютюновими виробами); все це повинно покриватися за рахунок прибутку, що залишається в розпорядженні підприємства.
Перевіряючи нарахування та списання зносу НМА аудитору треба переконатися, що знос нараховується, відноситься на собівартість щомісяця, а не в кінці звітного періоду. Перевіряючи питання, пов'язані з вибуттям НМА, аудитор перевіряє, чи всі ці операції відображені тільки на рахунку 48 «Реалізація інших активів", а не на рахунку 46 і 47. Перевірку використання НМА необхідно пов'язати з перевірками стану бухгалтерського обліку, звертаючи увагу при цьому на відповідність даних аналітичного та синтетичного обліку НМА та їх зносу з записами в Головній книзі або іншому аналогічному регістрі. При значній кількості видів і вартості НМА необхідно перевірити питання аналітичного обліку за їх видами.

Тема № 8. Аудит операцій з товарно-матеріальними цінностями
Мета перевірки - сформувати думку щодо правильності класифікації матеріально-виробничих запасів, реальності їх оцінки та достовірності відображення в обліку та звітності.
Джерела інформації:
1) договори поставки;
2) накладні;
3) рахунки-фактури, книги покупок;
4) довіреності на отримання ТМЦ;
5) акти про прийом матеріалів;
6) інвентаризаційні описи ТМЦ;
7) договори про матеріальну відповідальність;
8) відомості синтетичного і аналітичного обліку по рахунках 10,15, 16,19, 20, 60, 91 і т.д.;
9) головна книга;
10) положення про облікову політику.
У процесі проведення аудиту матеріально-виробничих запасів необхідно вирішити такі завдання:
1) вивчити склад МПЗ;
2) ознайомитися з умовами їх зберігання;
3) підтвердити первинну оцінку внутрішнього контролю та бухобліку МПЗ;
4) підтвердити правильність оцінки запасів та відображення операцій з їх надходження та використання в обліку;
5) оцінити якість проведених інвентаризацій МПЗ.
План і програма перевірки. Аудитору необхідно перевірити, що оцінка МПЗ здійснено у відповідності з вимогами ПБУ 5 / 01 в залежності від виду надходження; придбання за плату у юридичних або фізичних осіб; за договором міни; безоплатне отримання; надходження в якості внеску до статутного капіталу. Необхідно перевірити також відповідність принципу оцінки при вибутті МПЗ, закладеного в облікову політику організації з фактичним станом речей.
Принцип оцінки по однорідних групах МПЗ повинен використовуватися при будь-яких способах вибуття: використання в процесі виробництва і управління; реалізація на сторону; безоплатна передача; внесок до статутного капіталу. Перевірка, як правило, проводиться вибірковим методом. Правильність організації складського обліку (наявність інвентарних карток). Чи є наказ про встановлення кола осіб, які мають право вимагати матеріали, дозволяти їх відпуск зі складу (зразки цих підписів повинні перебувати на складі). Розроблено чи в організації номенклатура-цінник, у разі якщо в наказі про облікову політику вказаний метод обліку з використанням рахунків 15 і 16.
Перевіряється наявність наказів про призначення матеріально-відповідальних осіб і укладення з ними договорів про повну матеріальну відповідальність. Правильність застосовуваних схем кореспонденції рахунків по приходу і витраті МПЗ. Обов'язковому контролю підлягає відшкодування ПДВ з матеріально-виробничих запасів. Правильність відображення в обліку вартості відсутніх (зайвих) цінностей, виявлених в ході інвентаризації, особливості документального оформлення і відображення в обліку операцій з надходження та вибуття товарів і тари.
Методи перевірки: суцільний; вибірковий; опитування; тестування; арифметичний перерахунок. Узагальнення результатів перевірки можна здійснювати в таких робочих документах, як таблиці виявлених порушень за однорідними групами господарських операцій. Документується також оцінка впливу виявлених порушень на свідчення бухгалтерської звітності.

Тема № 9. Аудит розрахунків з оплати праці
Аудит здійснюється на базі таких нормативних документів: 1. Трудовий кодекс РФ. 2. Інструкція про склад фонду заробітної плати та виплат соціального характеру (затв. Постановою Держкомстату Росії № 116 від 24.11.2000г.). 3. ПБО № 10/99 «Витрати організації». Джерелами інформації служать документи щодо зарахування, звільнення і переведення працівників підприємства, первинні документи, регістри бухобліку і звітності: наказ про прийом на роботу, особова картка, наказ про надання відпустки, наказ про припинення трудового договору, табель обліку використання робочого часу та розрахунку зарплати, розрахункова і платіжна відомості, особовий рахунок. Крім того, застосовуються первинні документи з обліку виробітку та відрядної зарплати (наряди, рапорти, маршрутні листи).
До числа основних комплексів задач, які необхідно перевірити, відносяться: 1) дотримання положень законодавства про працю, стан внутрішнього контролю по трудовим відносинам; 2) облік і контроль вироблення і нарахування зарплати робітникам-відрядникам; 3) облік і нарахування почасових та інших видів виплат ; 4) розрахунки утримань почасових та інших видів виплат; 5) розрахунки утримань із зарплати фізичних осіб; 6) аналітичний облік по працюючих; 7) зведені розрахунки по зарплаті; 8) розрахунок оподатковуваної бази з фонду оплати праці, облік податків і платежів з ФОП ; 9) розрахунки з депонованої зарплати.
Типові помилки: - не застосовуються типові форми первинних документів з оплати праці; - не ведуться табелі обліку робочого часу; - включення до собівартості продукції для цілей оподаткування оплати праці за проведення будівельних робіт; - не включалися до сукупного доходу працюючих суми премій та виданих подарунків; - невірно вироблялося нарахування ПДФО; - невірно розраховувалися суми по іншим видам виплат.
Мета: перевірка дотримання чинного законодавства про працю, правильності нарахування заробітної плати та утримання з неї; документального оформлення і відображення в обліку всіх видів розрахунків між підприємством і його працівниками; визначення обгрунтованості та правильності нарахування основної та додаткової заробітної плати, різних доплат та утримань.
Джерела інформації:
1) штатний розклад;
2) положення по підприємству;
3) накази, розпорядження;
4) контракти;
5) договори громадянського правового характеру;
6) договори особистого страхування;
7) договори на видачу позик;
8) табеля обліку використання робочого часу;
9) наряди;
10) листки тимчасової непрацездатності;
11) тарифні ставки (або умови контракту);
12) норми і розцінки,
введені на підприємстві;
13) нарахування доплат на види ненормованої праці;
14) суми по депонованої заробітної плати;
15) виконавчі листи;
16) розрахунково-платіжні відомості;
17) особові рахунки та податкові картки працівників;
18) авансові звіти з прикладеними до них первинними документами;
19) акти інвентаризації майна;
20) облікові регістри по рахунках 68, 69, 70, 73,76, 91, 94;
21) головна книга;
22) бухгалтерська звітність;
23) положення про облікову політику підприємства.
Особливу увагу відповідності з трудовим законодавством слід звернути на порядок надання та розрахунку відпусток (глава 19 ТК РФ), на тривалість робочого часу та оплату праці, у тому числі за понаднормову роботу, сумісництво (гл. 15, 21 ТК РФ), а також на порядок оплати у вихідні та святкові дні (глава 18 ТК РФ).
Особливу увагу слід приділити внутрішнім локальним актам підприємства з точки зору надання гарантії та компенсації працівникам підприємства (розділ 7 ТК РФ).
План і програма перевірки:
• підтвердження первісної оцінки систем внутрішнього контролю та бухобліку розрахунків з персоналом (на основі тестування);
• підтвердження достовірності вироблених нарахувань і виплат працівникам за всі підставах і віддзеркалень їх в обліку;
• встановлення законності та повноти утримання із заробітної плати;
• перевірка організації аналітичного обліку розрахунків з персоналом з оплати праці;
• перевірка правильності оформлення і відображення в обліку розрахунків з персоналом за іншими операціями. У ході перевірки необхідно вибірково перевірити: правильність віднесення до ФОП, правильність віднесення окремих виплат до витрат, що враховуються і невраховуваних для мети обчислення податку на прибуток; порівнянність виплат, на які не нараховуються ПДФО, ЄСП на підприємстві з відповідними статтями НК РФ (217, 238 , 270); правильність розрахунку матеріальної вигоди при наявності позик, виданих працівникам (з урахуванням вимог глави 23.).

Тема № 10. Аудит витрат виробництва та обігу і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг)
Мета: контроль дотримання нормативно-правових актів, що стосуються трудового законодавства, правильності нарахування заробітної плати та утримання з неї; документального оформлення і відображення в обліку всіх видів розрахунків між організацією і працівником; визначення обгрунтованості та правильності нарахування основної та додаткової заробітної плати, різних доплат і утримань.
Джерела інформації: 1) документи щодо зарахування, звільнення і переведення працівників; 2) накази, розпорядження, контракти; 3) договори цивільно-правового характеру; 4) договори особистого страхування; 5) договори на видачу позик; 6) табелі обліку робочого часу; 7) наряди; 8) листки тимчасової непрацездатності.
Нормативна база. Основним документом законодавства про працю є Трудовий кодекс Російської Федерації (ТК РФ), який набрав чинності з 1 лютого 2002 року. Стаття 56 ТК РФ розглядає поняття і сторони трудового договору. Істотними умовами договору є: місце роботи, дата початку роботи, найменування посади, спеціальності, професії з вказівкою кваліфікації відповідно до штатного розкладу і т.д. У статті 59 ТК РФ обумовлені випадки укладення строкового договору: заміна тимчасово відсутнього працівника, проведення термінових робіт, робота в організаціях - суб'єктах малого підприємництва, робота за кордоном, робота творчих працівників, з керівниками, заступниками керівників, головними бухгалтерами організацій усіх форм власності. Інші випадки припинення трудового договору передбачає глава 13 ТК РФ. У статті 40 ТК РФ розглянуто порядок укладення колективних договорів, які повинні регулювати соціально-трудові відносини в організації, що укладаються працівниками і роботодавцями в особі їхніх представників.
План і програма перевірки.
1. Перевірка застосування типових форм документів з обліку особового складу: 1) особисті картки на працівників, 2) накази (розпорядження) про надання відпустки, про переведення на іншу роботу, про припинення трудового договору (контракту).
2. Встановлення ведення трудових книжок на працівників.
3. Перевірка відповідності застосовуваних окладів і розрядів робітників, встановлених у штатному розкладі.
4. Перевірка ведення в цехах (відділах) табелю робочого часу.
Перш за все доцільно проконтролювати, як здійснюється дотримання трудового законодавства. Аудитор може перевірити, як ведеться оформлення співробітників при прийомі і звільнення, облік робочого часу співробітників, побудова системи оплати праці та ін
Узагальнення результатів перевірки. Робочими документами аудитора є таблиці для відображення вибіркової перевірки нарахувань і утримань. Під час перевірки необхідно встановити причини відхилень, дати рекомендації щодо усунення виявлених відхилень, порекомендувати використовувати уніфіковані форми документів.
Мета перевірки: 1) дотримання чинного законодавства про працю; 2) правильність нарахування заробітної плати, утримань ПДФО і нарахування
ЕСН; 3) документальне оформлення та відображення в обліку всіх видів розрахунків між підприємством і його працівниками; 4) визначення обгрунтованості та правильності нарахування основної та додаткової заробітної плати, різних доплат та утримань; 5) правильність ведення бухгалтерського обліку розрахунків по заробітній платі як за фізичними особам, так і в цілому по підприємству.
Джерела інформації; 1) положення по підприємству; 2) накази, розпорядження, 3) штатний розклад; 4) контракти; 5) договори громадянського правового характеру; 6) договори особистого страхування і т.д.
План і програма перевірки. Спочатку аудитору потрібно з'ясувати стан нормативної бази та обліку з відповідних питань, ознайомитися зі штатним розкладом, наказами дирекції організації про зарахування працівників на посади з призначенням окладів (на вибірку), укладеними трудовими договорами, положеннями про оплату праці та преміювання, станом табельного обліку, оформленням розрахунково-платіжних і платіжних відомостей, трудовими угодами, договорами підряду та іншими документами, пов'язаними з оплатою праці. При перевірці розрахунків з персоналом з оплати праці аудитор повинен встановити: які форми і системи оплати праці використовуються в даній організації (погодинна, відрядна, акордна); списковий і середньосписковий склад працівників; хто веде облік розрахунків з персоналом з оплати праці, якими нормативними документами користується бухгалтер, кому підпорядковується, хто перевіряє якість його роботи.
Необхідно перевірити справжність первинних документів, їх відповідність вимогам нормативних документів з нарахування і виплати заробітної плати, наявність підписів посадових осіб, відповідальних за облік виконаних робіт, чи немає в документах необумовлених виправлень і підчисток.
Особливої ​​уваги вимагає перевірка своєчасності погашення сум раніше виданих працівникові авансів і переплат, правильності утримання із заробітної плати заборгованості за підзвітними сумами і з відшкодування матеріального збитку, а також за отримані позику і т.д. Загальна сума всіх утримань із заробітної плати працівника не повинна перевищувати 50% місячного заробітку. Під час перевірки необхідно з'ясувати правильність утримань із заробітної плати ПДФО, аліментів, а також обгрунтованість розрахунків з депонентами. Перевірити заяви працівників на надання їм стандартних податкових вирахувань при розрахунку ПДФО.
Узагальнення результатів перевірки. Робочими документами аудитора є таблиці для відображення вибіркової перевірки нарахувань і утримань. Під час перевірки необхідно встановити причини відхилень, дати рекомендації щодо усунення виявлених відхилень. Рекомендувати організації оптимальний штат працівників.
Метою перевірки витрат на виробництво є встановлення відповідності застосовуваної в організації методики бухгалтерського обліку, що діє в періоді, що перевіряється, нормативним документам, з тим щоб сформувати думку про достовірність бухгалтерської звітності в усіх суттєвих аспектах.
Завдання аудиту витрат на виробництво: 1) оцінка обгрунтованості застосовуваного варіанти формування інформації про витрати організації по звичайних видах діяльності, методу обліку витрат, варіанта зведеного обліку витрат, методу розподілу загальногосподарських і загальновиробничих витрат; 2) підтвердження первісної оцінки систем бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю; 3) підтвердження достовірності оформлення та відображення в обліку прямих (непрямих) витрат та ін
Джерела інформації:
1) баланс (форма № 1);
2) звіт про прибутки і збитки (форма № 2);
3) головна книга або оборотно-сальдова відомість;
4) положення про облікову політику організації;
5) регістри бухгалтерського обліку по рахунках 20, 21, 23, 25, 26, 28, 29, 96, 97 і т.д.
Послідовність робіт поділяється на три етапи - ознайомчий, основний і заключний.
Методи обліку. Нормативний метод обліку використовують, як правило, в галузях обробної промисловості з масовим і серійним виробництвом різноманітної і складної продукції. У цьому випадку окремі види витрат на виробництво враховуються по поточних нормам; відокремлено ведеться оперативний облік відхилень фактичних витрат від норм із зазначенням місця їх виникнення, причин і винуватців; фіксуються зміни поточних норм в результаті впровадження організаційно-технічних заходів, і визначається вплив цих змін на собівартість продукції. У результаті фактична собівартість продукції (Зф) обчислюється поформуле:
Зф = Зн + О + І,
де Зн - витрати з поточними нормами; О - величина відхилень від них; І - зміни норм. При позамовному методі об'єктом обліку і калькулювання є окремий виробничий замовлення. Облік прямих витрат за окремими замовленнями ведеться на підставі первинних документів, що відображають вироблення, витрати матеріалів і т.п. з обов'язковим зазначенням відповідного шифру замовлення. Всі витрати вважаються незавершеним виробництвом аж до закінчення замовлення.
Попередільний метод обліку витрат і калькулювання собівартості продукції застосовується у виробництвах з комплексним використанням сировини, а також в галузях масового і великосерійного виробництва. Розрізняються бесполуфабрікатний і напівфабрикатний варіанти попередільного методу. У першому випадку облік витрат ведеться по кожному переділу.
У бухгалтерських документах рух напівфабрикатів не відбивається, їх рух контролюється за даними оперативного обліку руху напівфабрикатів у натуральному вираженні, який ведеться в цехах. У другому випадку рух напівфабрикатів із цеху в цех оформляється бухгалтерськими записами і собівартість напівфабрикатів калькулюється після кожного переділу.
Мета перевірки - визначення відповідності застосовується підприємствами методики обліку операцій з формування і використання фінансових результатів нормативним документам.
Завдання:
1) підтвердити відповідність оформлених підприємством бухгалтерських операцій чинному законодавству;
2) оцінити відповідність бухгалтерської звітності даним синтетичного та
аналітичного обліку складових кінцевого фінансового результату;
3) перевірити повноту і своєчасність відображення, а також документального
оформлення операцій з формування фінансового результа діяльності підприємства.
Джерела інформації:
1) дані синтетичного та аналітичного обліку;
2) головна книга;
3) баланс (форма № 1);
4) звіт про фінансові результати (форма № 2);
5) планово-економічна документація;
6) рішення власника про покриття збитків підприємств;
7) внутрішні розпорядчі документи підприємства;
8) документи і розрахунки в частині організації договірних відносин.
План і програма перевірки. У плані слід передбачити спосіб проведення аудиту - суцільний чи вибірковий. У другому випадку необхідно встановити порядок аудиторської вибірки. На етапі планування аудитором розробляється загальний план. Потім складається робоча програма аудиту стосовно аудиту фінансових результатів і використання. Спочатку слід перевірити правильність формування кінцевого фінансового результату на всіх його етапах і відповідність даних бухгалтерської звітності, в тому числі форми № 2, даним синтетичного обліку.
Далі рекомендується зробити оцінку правильності формування даних головної книги для виявлення можливих помилок і нетипових бухгалтерських записів. Перевірка тотожності показників непокритого збитку (нерозподіленого прибутку), що містяться в головній книзі, і відповідного регістру синтетичного обліку здійснюється шляхом зіставлення залишків і оборотів за рахунками і субрахунками головної книги (рахунки 99 і 84) з аналогічними показниками регістру синтетичного обліку, а також даних звітності - балансу (форми № 1) та форми № 2. Для встановлення достовірності арифметичної суми фінансового результат підприємства (у формі № 2) на початковому етапі аудиту також можна використовувати балансові методи контролю.
У ході аудиторської перевірки має бути підтверджено: операції з продажу належним чином санкціоновані; на рахунках бухгалтерського обліку відображені всі реально здійснені угоди з продажу; продаж своєчасно відображена на відповідних рахунках обліку; вартісна оцінка операцій з продажу правильно визначена; суми продажу правильно класифіковані; суми дебіторської заборгованості по розрахунках за поставку продукції правильно відображені на відповідних рахунках.
Методика перевірки капіталу і резервів. Починається перевірка з розрахунку статутного капіталу та розрахунку із засновниками. Сальдо по рахунку 80 повинно відповідати розміру статутного капіталу, зафіксованого в статутних документах. Перевіряються всі записи за рік за рахунком 80. Будь-яка зміна має фіксуватися у статутних документах. Зменшення статутного капіталу може відбуватися за рішенням зборів акціонерів і засновників.
Збільшення статутного капіталу може відбуватися не тільки за рахунок внесків засновників, але і за рахунок інших джерел. При перевірці формування статутного капіталу за рахунок власних коштів засновників слід перевірити вклади засновників та їх оцінку. Вклади засновників повинні оцінюватися спеціальними довідками або актами оцінки аудиторських фірм, оціночних компаній або відділами з оцінки нерухомості. Окрім формування, зміни статутного капіталу перевіряються і розрахунки з засновниками по виплаті їм дивідендів. Далі перевіряється правильність здійснення операцій і відображення їх в регістрах бухгалтерського обліку за рахунками 81, 82 і 83. Рахунок 81 узагальнює інформацію про готівковому рух власних акцій. Акції можуть бути перепродані або анульовані в ході організаційної та виробничої діяльності ДО. При перевірці слід звернути увагу на правильність складання реєстрів акціонерів, правильність оформлення додаткової емісії, а також на анулювання акцій і правильність складання заявок до комітету з контролю за нерухомістю або спеціальну комісію, яка є що дозволяє органом випуску додаткової емісії та реєструє її. Тут же перевіряється і коректування відповідно до зміни реєстру акціонерів статутних документів і рішення зборів акціонерів. При перевірці формування резервного капіталу перевіряються установчі документи, де обумовлюється порядок створення резервного капіталу і порядок відрахування щорічних платежів.
Аудиторським організаціям та індивідуальним аудиторам забороняється займатися будь-якою іншою підприємницькою діяльністю, крім проведення аудиту та надання супутніх йому послуг. Усі дозволені супутні послуги вказані у Федеральному законі «Про аудиторську діяльність» від 7 серпня 2001 р. № 119-ФЗ. До супутніх аудиту послуг Закон відносить наступні: 1) постановка, відновлення і ведення бухгалтерського обліку, складання фінансової (бухгалтерської) звітності, бухгалтерське консультування; 2) податкове консультування; 3) аналіз фінансово-господарської діяльності організацій і індивідуальних підприємців, економічне та фінансове консультування; 4) управлінське консультування, у тому числі пов'язане з реструктуризацією організацій; 5) правове консультування, а також представництво в судових і податкових органах по податкових і митних спорах; 6) автоматизація бухгалтерського обліку і впровадження інформаційних технологій; 7) оцінка вартості майна, оцінка підприємств як майнових комплексів, а також підприємницьких ризиків; 8) розроблення та аналіз інвестиційних проектів, складання бізнес-планів; 9) проведення маркетингових досліджень; 10) проведення науково-дослідних і експериментальних робіт в області, пов'язаної з аудиторською діяльністю, і поширення їхніх результатів, в тому числі на паперових і електронних носіях; 11) навчання у встановленому законодавством РФ порядку фахівців в областях, пов'язаних з аудиторською діяльністю; 12) надання інших послуг, пов'язаних з аудиторською діяльністю.
Супутні аудиту послуги з їх змістів можуть бути поділені на: 1) послуги дії - це послуги зі створення документів; 2) послуги контролю - це послуги з перевірки документів на предмет їх відповідності критеріям, 3) інформаційні послуги - це послуги з підготовки усних і письмових консультацій з різних питань, проведення навчання, семінарів і т.д. До послуг, сумісним з проведенням у економічного суб'єкта обов'язкового аудиту перевірки за дорученням державних органів, відносяться послуги з: 1) оцінці активів і пасивів, систем бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю; 2) тестування бухгалтерського персоналу. До послуг, сумісним з проведенням у економічного суб'єкта обов'язкового аудиту, перевірки на основі критеріїв діяльності економічного суб'єкта відносяться послуги з: 1) постановці бухгалтерського обліку; 2) поліпшення умов ведення обліку та складання звітності; 3) контролю нарахування і сплати податків та інших обов'язкових платежів; 4) аналізу господарської діяльності: 5) проведення семінарів, підвищення кваліфікації та навчання персоналу; 6) консультування з питань фінансового, податкового, банківського та іншого законодавства; 7) експертного обслуговування та ін
У сучасній практиці класифікація видів аудиту базується на таких передумовах.
1. Статус аудитора. Зовнішній аудит проводиться незалежними аудиторськими організаціями на договірній основі з економічним суб'єктом з метою обов'язкової оцінки достовірності бухгалтерського обліку і звітності, а також надання консультаційних послуг адміністрації. Внутрішній аудит проводиться своїми силами і має на меті ефективного функціонування системи управління.
2. Принцип ініціативи проведення. Обов'язковий аудит являє собою щорічну обов'язкову аудиторську перевірку ведення бухгалтерського обліку та звітності організації виходячи з вимог закону. Ініціативний аудит проводиться за рішенням адміністрації підприємства або його засновників.
3. Обсяг вивчення. Фінансовий аудит являє оцінку достовірності фінансової інформації. Управлінський аудит - це перевірка будь-якої частини процедур і методів функціонування підприємства для оцінки продуктивності та ефективності. Аудит на відповідність - перевірка дотримання конкретних норм, правил, інструкцій, приписаних персоналу адміністрації, а також пунктів договорів, які надають дію на результати діяльності підприємства.
4. Періодичність здійснення. Початковий аудит проводиться вперше в конкретній організації. Періодичний аудит проводиться в конкретній організації протягом ряду років поспіль.
5. Метод перевірки. Підтверджуючий аудит. Системно-орієнтований аудит передбачає проведення експертизи об'єктів перевірки з урахуванням оцінки стану та ефективності системи внутрішнього контролю. Базується на ризику аудит означає концентрацію зусиль аудитора в ході перевірки переважно на областях, де ризики вище.
Зовнішній аудит проводиться незалежними аудиторами чи аудиторськими організаціями на договірній основі з метою висловлення об'єктивної оцінки достовірності фінансової звітності аудируемой організації. Внутрішній аудит - це діяльність всередині організації з перевірки та оцінки її роботи в інтересах внутрішніх користувачів; керівників, менеджерів і т.д. Внутрішній аудит проводиться співробітниками, що працюють в організації, тому його не можна назвати незалежним. Тим не менш внутрішній аудит незалежний від тих осіб, діяльність яких він перевіряє, бухгалтерського обліку та фінансової (бухгалтерської) звітності організацій і індивідуальних підприємців. Дане визначення закріплено у Федеральному законі від 7 серпня 2001 р. № 119-ФЗ. «Про аудиторську діяльність».
Метою аудиту згідно закону є вираз незалежної думки про достовірність фінансової (бухгалтерської) звітності аудіруемих осіб і відповідності порядку ведення бухгалтерського обліку законодавству Російської федерації. Під достовірністю розуміється ступінь точності даних фінансової (бухгалтерської) звітності, яка дозволяє користувачеві цієї звітності на підставі її даних робити правильні висновки про результати господарської діяльності, фінансовому та майновому положенні аудіруемих осіб і приймати базуються на цих висновках обгрунтовані рішення. Зовнішній аудит проводиться незалежними аудиторами чи аудиторськими організаціями на договірній основі з метою висловлення об'єктивної оцінки достовірності фінансової звітності аудируемой організації. Внутрішній аудит - це діяльність всередині організації з перевірки та оцінки її роботи в інтересах внутрішніх користувачів: керівників, менеджерів і т.д. Внутрішній аудит проводиться співробітниками, що працюють в організації, тому його не можна назвати незалежним. Тим не менш внутрішній аудит незалежний від тих осіб, діяльність яких він перевіряє. Вимоги щодо кількості та якості аудиторських доказів, які необхідно отримати при аудиті фінансово і звітності, а також щодо процедур, виконаних для отримання аудиторських доказів, встановлені МСА 500 «Аудиторські докази». Аудитор повинен отримати достатні відповідні аудиторські докази, щоб сформулювати обгрунтовані висновки, на яких може базуватися думку аудитора. Аудиторські докази визначені як інформація, отримана аудитором у процесі формулювання висновків, на яких грунтується думка аудитора (первинні документи і бухгалтерські записи, що лежать в основі фінансової звітності, а також підтверджує інформація, отримана з інших джерел). Згідно даним стандартом під тестами контролю розуміються тести, проведені з метою отримання аудиторських доказів щодо належної організації, систем бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю, а також ефективності їх функціонування. Процедури перевірки по суті представляють собою тести, які проводяться з метою отримання аудиторських доказів для виявлення суттєвих перекручень у фінансовій звітності і бувають двох видів: детальні тести операцій і сальдо рахунків; аналітичні процедури.
Існує тісний зв'язок між стандартами бухгалтерського обліку та аудиту. Стандарти бухгалтерського обліку, як і стандарти аудиту, розробляються на міжнародному та національному рівнях. На міжнародному рівні провідними країнами в області стандартів як обліку, так і аудиту є США і Великобританія, що визначається роллю цих країн на міжнародних фінансових ринках. Національні стандарти обліку і звітності розробляються кожною країною самостійно. Наприклад, в США такі стандарти називаються Загальноприйнятими принципами бухгалтерського обліку і розробляються Американським інститутом дипломованих громадських бухгалтерів, Комітетом зі стандартів фінансового обліку, Комітетом за стандартами обліку для державних органів, Комісією з цінних паперів і бірж, Американської бухгалтерської асоціацією. Інститутом фінансових директорів, Національною асоціацією бухгалтерів та ін У Франції розробкою стандартів займаються такі організації, як Національна рада з бухгалтерського обліку, Комісія по операціях з цінними паперами, Організація експертів бухгалтерського обліку та кваліфікованих бухгалтерів при Міністерстві юстиції та Національний інститут аудиторів при Міністерстві економіки та аудиту. Робота з міжнародної уніфікації стандартів обліку та звітності здійснюється на двох рівнях: міжнародному регіональному та світовому. У регіональному аспекті провідна роль належить Комісії з бухгалтерського обліку Європейського співтовариства (ЄС), яка регулює ці питання в країнах - членах ЄС. Директиви ЄС являють собою закони ЄС, які країни зобов'язані адаптувати до свого внутрішнього законодавства. До теперішнього часу ЄС розробив цілу низку директив, які стосуються уніфікації форм звітності та правил їх аудиту, принципів складання консолідованої звітності, кваліфікаційних вимог до аудиторів та взаємного визнання дипломів аудиторів у країнах ЄС, щорічної фінансової та консолідованої звітності банків та інших фінансових установ, вимог до звітності фінансово-кредитних установ з центральними офісами, розташованими за межами ЄС. Розробкою міжнародних стандартів також займаються декілька організацій. Найбільш впливовими серед них є: Комітет з міжнародних стандартів обліку, який безпосередньо займається формуванням міжнародних стандартів фінансової звітності, а також Міжнародна федерація бухгалтерів, Міжурядова робоча група експертів з міжнародних стандартів обліку та звітності при ООН, Організація економічного співробітництва та розвитку. Комітет з міжнародних стандартів обліку був сформований у 1973 р . шляхом підписання відповідної угоди професійними бухгалтерськими організаціями Австралії, Канади, Франції, Німеччини, Японії, Мексики, Нідерландів, Великобританії, Ірландії та США. З 1983 р . цей Комітет включає до свого складу всі професійні бухгалтерські організації, які є членами МФБ.
Тема № 3. Організація та регулювання аудиторської діяльності в Росії
Виділяють два основних напрямки: державне регулювання (з боку державних органів) і саморегулювання (з боку громадських аудиторських організацій), У Росії система регулювання поки знаходиться в процесі становлення, в даний момент переважає державне регулювання, але в процесі реформування з'являється все більше елементів саморегулювання.
У статтях 18 і 19 Закону від 7 серпня 2001 р. № 199-ФЗ «Про аудиторську діяльність» визначаються функції уповноваженого федерального органу державного регулювання аудиторської діяльності (Міністерства фінансів) і функції Ради з аудиторської діяльності при уповноваженому федеральному органі. Основними функціями Міністерства фінансів є: 1) видання в межах своєї компетенції нормативних правових актів, що регулюють аудиторську діяльність, 2) організація розробки та подання на затвердження Уряду РФ федеральних правил (стандартів) аудиторської діяльності; 3) організація в установленому законодавством РФ порядку системи атестації, навчання і підвищення кваліфікації аудиторів в РФ, ліцензування аудиторської діяльності; 4) організація системи нагляду за дотриманням аудиторськими організаціями та індивідуальними аудиторами ліцензійних вимог і умов; 5) контроль за дотриманням аудиторськими організаціями та індивідуальними аудиторами федеральних правил (стандартів) аудиторської діяльності; 6) визначення обсягу та розробка порядку подання уповноваженому федеральному органу звітності аудиторських організацій і індивідуальних аудиторів; 7) ведення державних реєстрів атестованих аудиторів аудиторських організацій, індивідуальних аудиторів, професійних аудиторських об'єднань та навчально-методичних центрів відповідно до положення про ведення реєстрів, що затверджується уповноваженим федеральним органом, а також надання інформації, що міститься в реєстрах, всім зацікавленим особам; 8) акредитація професійних аудиторських об'єднань.
Рада з аудиторської діяльності при уповноваженому федеральному органі організований з метою врахування думки професійних учасників ринку аудиторської діяльності. Відповідно до Закону рада з аудиторської діяльності: 1) бере участь у підготовці і попередньому розгляді основних документів аудиторської діяльності та проектів рішень уповноваженого федерального органу; 2) розробляє федеральні правила (стандарти) аудиторської діяльності, періодично їх переглядає та виносить на розгляд уповноваженим федеральним органом ; 3) розглядає звернення та клопотання акредитованих професійних аудиторських об'єднань і вносить відповідні рекомендації на розгляд уповноваженого федерального органу; 4) здійснює інші функції відповідно до положення про раду з аудиторської діяльності.
Аудиторська діяльність є діяльністю підприємницької і регулюється цивільним законодавством. Відповідно за загальним правилом основними документами, що визначають права і обов'язки аудиторів, будуть Цивільний кодекс РФ, Закон «Про аудиторську діяльність», а також договори з конкретними організаціями, які аудитор (аудиторська фірма) укладає з перевіряються суб'єктами.
Права і обов'язки аудитора.
1) Самостійно визначати форми і методи проведення аудиту.
2) Перевіряти в повному обсязі документацію, пов'язану з фінансово-господарською діяльністю аудируемого особи, а також фактична наявність будь-якого майна, врахованого в цій документації.
3) Отримувати у посадових осіб аудируемого особи роз'яснення в усній та письмовій формах по виниклим у ході аудиторської перевірки питань.
4) Відмовитися від проведення аудиторської перевірки або від вираження своєї думки про достовірність фінансової (бухгалтерської) звітності в аудиторському висновку у випадках: а) неподання аудіруемим лицем всієї необхідної документації; б) виявлення в ході аудиторської перевірки обставин, що роблять або можуть зробити істотний вплив на думку аудиторської організації або індивідуального аудитора про ступінь вірогідності фінансової (бухгалтерської) звітності аудируемого особи.
5) Здійснювати інші права, що випливають із суті правовідносин, визначених договором надання аудиторських послуг, і не суперечать законодавству Російської федерації та справжньому федеральному закону.
6) Здійснювати аудиторську перевірку відповідно до законодавства Російської федерації і цим федеральним законом.
7) Надавати на вимогу аудируемого особи необхідну інформацію про вимоги законодавства Російської Федерації, що стосуються проведення аудиторської перевірки, а також про нормативні акти Російської федерації, на яких грунтуються зауваження і висновки аудиторської організації або індивідуального аудитора.
8) У термін, встановлений договором надання аудиторських послуг, передати аудиторський висновок аудируемом особі і (або) особі, яка уклала договір надання аудиторських послуг.
9) Забезпечувати збереження документів, що отримуються і складаються в ході аудиторської перевірки, не розголошувати їх зміст без згоди аудируемого особи і (або) особи, яка уклала договір надання аудиторських послуг, за винятком випадків, передбачених законодавством Російської Федерації.
10) Виконувати інші обов'язки, що випливають із суті правовідносин, визначених договором надання аудиторських послуг, і не суперечать законодавству Російської Федерації.
Права та обов'язки аудируемого особи:
1) Укладати договори на проведення обов'язкового аудиту з аудиторськими організаціями в терміни, встановлені законодавством Російської Федерації.
2) Створювати аудиторської організації (індивідуальному аудитору) умови для своєчасного і повного проведення аудиторської перевірки, здійснювати сприяння аудиторським організаціям (індивідуальним аудиторам) у своєчасному і повному проведенні аудиторської перевірки, надавати їм інформацію і документацію, необхідну для здійснення аудиту.
3) Давати за усним або письмовим запитом аудиторів або аудиторських організацій вичерпні роз'яснення і підтвердження в усній та письмовій формах, а також запитувати необхідні для проведення аудиторської перевірки відомості у третіх осіб.
4) Своєчасно оплачувати послуги аудиторських організацій (індивідуальних аудиторів) відповідно до договору на проведення аудиту, в тому числі у випадках, коли висновки аудиторського висновку не узгоджуються з позицією працівників аудируемой організації, а також у разі неповного виконання аудиторами роботи з незалежних від них причин .
5) Не вживати будь-яких не було дій з метою обмеження кола питань, що підлягають з'ясуванню при проведенні аудиторської перевірки,
6) Оперативно усувати виявлені аудиторами в ході аудиторської перевірки порушення правил ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової (бухгалтерської) звітності.
7) Виконувати інші обов'язки, що випливають із суті правовідносин, визначених договором надання аудиторських послуг, і не суперечать законодавству Російської федерації.
8) Отримувати від аудиторської організації або індивідуального аудитора інформацію про законодавчі і нормативні акти Російської Федерації, на яких грунтуються висновки аудиторської організації або індивідуального аудитора.
9) Отримувати від аудиторської організації або індивідуального аудитора аудиторський висновок у термін, визначений договором надання аудиторських послуг.
10) Здійснювати інші права, що випливають із суті правовідносин, визначених договором надання аудиторських послуг, і не суперечать законодавству Російської федерації.
Акредитоване професійне аудиторський об'єднання - саморегулируемое об'єднання аудиторів, індивідуальних аудиторів, аудиторських організацій, створене відповідно до законодавства Російської Федерації з метою забезпечення умов аудиторської діяльності своїх членів та захисту їх інтересів, що діє на некомерційній основі, встановлює обов'язкові для своїх членів внутрішні стандарти аудиторської діяльності та професійної етики, здійснює систематичний контроль за їх дотриманням, що отримало акредитацію в уповноваженому федеральному органі.
Професійне аудиторський об'єднання, яке задовольняє зазначеним вище вимогам, членами якого є не менше 1000 атестованих аудиторів і не менше 100 аудиторських організацій, має право подати в уповноважений державний орган заяву про свою акредитації.
Акредитовані професійні аудиторські об'єднання мають право:
1) брати участь в атестації на право здійснення аудиторської діяльності, що проводиться уповноваженим федеральним органом;
2) відповідно до кваліфікаційних вимог уповноваженого федерального органу розробляти навчальні програми та плани, здійснювати
професійну підготовку аудиторів;
3) самостійно або за дорученням уповноваженого федерального органу проводити перевірки якості роботи аудиторських організацій або індивідуальних аудиторів, які є їх членами;
4) за підсумками проведених перевірок застосовувати заходи впливу до винних осіб та (або) звертатися до уповноваженого центрального органу з мотивованим клопотанням про накладення стягнення на таких осіб;
5) клопотати перед уповноваженим федеральним органом про видачу претендентам кваліфікаційних атестатів аудитора;
6) клопотати перед уповноваженим федеральним органом про припинення дій та анулювання кваліфікаційного атестата аудитора щодо своїх членів;
7) клопотати перед уповноваженим федеральним органом про видачу, призупинення дії та анулювання ліцензії щодо своїх членів;
8) звертатися до ради з аудиторської діяльності з пропозиціями з регулювання аудиторської діяльності;
9) сприяти розвитку професії аудитора і підвищенню ефективності аудиторської діяльності в РФ;
10) захищати професійні інтереси аудиторів в органах державної влади РФ і суб'єктів РФ, судах та правоохоронних органах;
11) розробляти і видавати літературу та періодичні видання з аудиту і супутнім йому послуг;
12) представляти інтереси аудиторів у міжнародних професійних організаціях аудиторів;
13) здійснювати інші повноваження, визначені уповноваженим федеральним органом.
Тема № 4. Професійна етика аудитора
Професійні етичні принципи аудиту - це незалежність, чесність, об'єктивність, професійна компетентність, сумлінність, конфіденційність, професійна поведінка. Незалежність - принцип аудиту, що полягає в обов'язковості відсутності в аудитора при формуванні його думки фінансової, майнової, спорідненої чи будь-якої іншої зацікавленості у справах перевіряється економічного суб'єкта, що перевищує відносини за договором на здійснення аудиторських послуг, а також будь-якої залежності від третіх осіб . Чесність - принцип аудиту, що полягає в обов'язковій прихильності аудитора професійному обов'язку, а також дотриманні загальних норм моралі. Об'єктивність - принцип аудиту, що полягає в обов'язковості застосування аудитором неупередженого, неупередженого і самостійного, не обумовленого будь-яким впливом, підходу до розгляду будь-яких професійних питань і формування суджень, висновків і висновків. Професійна компетентність - принцип аудиту, що полягає в тому, що аудитор повинен володіти необхідним обсягом знань і навичок, що дозволяє йому забезпечувати кваліфіковане, якісне, що відповідає сучасним вимогам надання професійних послуг. При цьому аудиторська організація не повинна надавати послуги, що виходять за рамки професійної компетентності і межі її повноважень відповідно до наявними ліцензіями на здійснення аудиторської діяльності. Сумлінність - принцип аудиту, що полягає в обов'язковості надання аудитором професійних послуг з належною ретельністю, уважністю, оперативністю і належним використанням своїх здібностей. Конфіденційність - принцип аудиту, що полягає в тому, що аудитори і аудиторські організації зобов'язані забезпечувати збереження документів, отриманих або складаються ними в ході аудиту, і не має права передавати ці документи або їх копії (як цілком, так і частково) яким би то не було третім особам або усно розголошувати містяться в них, без згоди власника (керівника) економічного суб'єкта, за винятком випадків, передбачених законодавчими актами Російської Федерації. Професійна поведінка - принцип аудиту, що полягає у дотриманні пріоритету суспільних інтересів і в тому, що аудитор повинен підтримувати високу репутацію професії і утримуватися від скоєння вчинків, несумісних з наданням аудиторських послуг і здатних підірвати повагу і довіру до аудиторської професії, завдати шкоди її громадському іміджу. Аудиторська організація зобов'язана на всіх етапах проведення перевірки виходити з позиції професійного скептицизму, беручи до уваги ймовірність того, що одержувані аудиторські докази і (або) інформація про економічний суб'єкт можуть бути невірними. Поведінка аудитора при спілкуванні з керівництвом економічного суб'єкта: Аудитор в першу чергу повинен показати, що аудитор є помічником в усуненні недоліків і може запобігти їх неприємні для підприємства-клієнта наслідки. Аудитор повинен бути ввічливий і тактовний з клієнтом, але ні один справжній професіонал не підпорядкує міркувань ввічливості свої судження та висновки. Обов'язки аудитора по відношенню до колег: Найважливіша характеристика будь-якого професіонала - всебічна підтримка своєї професії і прагнення кооперації між її представниками. Етика поведінки аудитора з колегами визначає межі прийнятного внутрішньопрофесійних поведінки. Так, аудитор зазвичай прагне до збільшення своїх клієнтів. Але неприпустимою є ситуація, коли він «відбиває» клієнтів у своїх колег і при цьому не може забезпечити належної якості роботи в силу її великого обсягу.
Кожен професійний аудитор при проведенні аудиторської перевірки або надання аудиторських послуг зобов'язаний дотримуватися правил етики поведінки. У ряді зарубіжних країн розроблені і діють кодекси та положення, правила аудиторської етики. Професійна організація аудиторів Швеції прийняла такі правила етики:
1. бездоганне професійна поведінка: аудитор повинен постійно доводити, що він заслуговує довіри як професіонал. Для пояснення
- У тих випадках, які не передбачені цими правилами, повинен вести себе так, щоб не дискредитувати себе і професію; свої обов'язки має виконувати коректно і виявляти передбачливість в питаннях оплати;
2. незалежність, тобто аудитор повинен неупереджено й об'єктивно виконувати обов'язки і тому він завжди повинен бути незалежний, коли отримує запрошення (призначення) на перевірку. У пояснення - не приступить до виконання обов'язків, якщо він або його фірма перебувають у таких відносинах з клієнтом, які можуть вплинути на результати перевірки;
3. недопущення несумісною з аудиторство діяльності - аудитор не повинен здійснювати ті види діяльності, які несумісні з його професійним обов'язком - бути незалежним аудитором. Для пояснення - аудитор може діяти в межах своєї компетенції або компетенції своєї фірми;
4. бездоганне виконання професійних обов'язків - аудитори повинні скурпуллезно дотримуватися вимог законодавства урядових органів для того, щоб отримати переконливе підтвердження своїх висновків. Аудитор зобов'язаний враховувати і захищати законні інтереси акціонерів, кредиторів та інших зацікавлених сторін;
5. конфіденційність - аудитор не повинен розкривати фактів або інформації, які стали йому відомі під час аудиторської перевірки, якщо тільки клієнт не дає на це свого вирішення, не повинен використовувати цю інформацію для своєї власної вигоди;
6. підтримання добрих відносин з колегами по професії: перш ніж висловити критичне зауваження на адресу колеги, зробив помилку в роботі, аудитор зобов'язаний зважити всі обставини, за яких це сталося. Зауваження має бути висловлено в коректній формі;
7. не рекламувати надмірно себе і не нав'язувати свої послуги.
Недотримання цього правила - дискредитація професії;
8. оплата по праці: заробітна плата повинна проводитись відповідно до знанням і досвідом роботи аудитора, обсягом виконаної роботи.
При проведенні обов'язкового аудиту аудиторська організація зобов'язана страхувати ризик відповідальності за порушення договору. Це визначено статтею 13 Федерального закону від 7 серпня 2001 р. № 119-ФЗ «Про аудиторську діяльність». Аудиторські організації та індивідуальні аудитори зобов'язані встановити та дотримуватися правил внутрішнього контролю якості проведених ними аудиторських перевірок. Вимоги, що пред'являються до зазначених правил, регламентуються федеральними правилами (стандартами) аудиторської діяльності.
Система перевірки якості роботи індивідуальних аудиторів та аудиторських організацій зовнішніми перевіряючими встановлюється уповноваженим федеральним органом, який може проводити такі перевірки своїми силами, а також делегувати право проведення таких перевірок акредитованим професійним аудиторським об'єднанням відносно учасників цих об'єднань. Ухилення від проведення зовнішньої перевірки якості роботи або неподання перевіряючим всієї необхідної для перевірки документації або іншої необхідної інформації може служити підставою для анулювання ліцензії на здійснення аудиторської діяльності аудиторською організацією чи індивідуальним аудитором.
У разі виявлення в ході зовнішньої перевірки якості роботи аудиторських організацій або індивідуальних аудиторів фактів систематичного порушення аудиторськими організаціями чи індивідуальними аудиторами вимог нормативних правових актів або федеральних стандартів аудиторської діяльності перевіряючі зобов'язані повідомити про такі факти в уповноважений державний орган. Винні у таких порушеннях особи можуть бути притягнуті до відповідальності, встановленої цим Законом, аж до анулювання у них кваліфікаційного атестата аудитора, а також анулювання ліцензії на здійснення аудиторської діяльності. У статті 21 федерального закону від 7 серпня 2001 р. № 119-ФЗ «Про аудиторську діяльність» визначено, що аудиторські організації та їх керівники, індивідуальні аудитори, аудіруемих особи і особи, які підлягають обов'язковому аудиту, несуть кримінальну, адміністративну та цивільно-правову відповідальність відповідно до законодавства РФ.
Відповідальність перед клієнтом виникає внаслідок порушення зобов'язань, прийнятих на себе за договором надання аудиторських послуг. Окрема стаття в КК РФ (ст. 202 «Зловживання повноваженнями приватними нотаріусами й аудиторами») встановлює відповідальність індивідуальних аудиторів за використання своїх повноважень всупереч завданням аудиторської діяльності з метою отримання вигод і переваг для себе та інших осіб. Якщо дії індивідуального аудитора заподіяли істотну шкоду правам і законним інтересам громадян, організацій чи держави, то він карається штрафом в розмірі від 500 до 800 МРОТ або в розмірі заробітної плати, або іншого доходу засудженого за період від 5 до 8 міс., Або позбавленням волі на строк до 3 років з позбавленням права обіймати певні посади або займатися певною діяльністю на строк до 3 років.
За здійснення аудиторської діяльності без ліцензії накладається штраф у розмірі від 100 до 300 МРОТ. Складання завідомо неправдивого аудиторського висновку (тобто складене без аудиторської перевірки чи протизаконне змісту документів) впечет відповідальність у вигляді анулювання у індивідуального аудитора або аудиторської організації ліцензії на здійснення аудиторської діяльності, а для особи, яка підписала такий висновок, також анулювання кваліфікаційного атестата аудитора і притягнення його до кримінальної відповідальності відповідно до законодавства Російської Федерації. Завідомо неправдиве аудиторський висновок визнається таким лише за рішенням суду. Відповідно до Закону діяльність аудиторів та аудиторських організацій повинна бути незалежною.
Порядок виплати і розмір грошової винагороди аудиторським організаціям і індивідуальним аудиторам за проведення аудиту та надання супутніх йому послуг визначаються договорами надання аудиторських послуг і не можуть бути поставлені в залежність від виконання будь-яких було вимог аудіруемих осіб про зміст висновків, які можуть бути зроблені в результаті аудиту. Аудиторська діяльність має на увазі високу професійну компетенцію фахівців-аудиторів. Для досягнення заявленого рівня федеральним законом від 7 серпня 2001 р. № 119-ФЗ «Про аудиторську діяльність» передбачено атестацію на право здійснення аудиторської діяльності.
Законом передбачено вимоги до претендентів на отримання кваліфікаційного атестата аудитора:
1) вища економічна і (або) юридична освіта;
2) наявність стажу роботи з економічної або юридичною спеціальністю не менше 3 років. Атестація, навчання і підвищення кваліфікації аудиторів проводяться у навчально-методичних центрах, включених до державного реєстру.
За підсумками атестації видаються кваліфікаційні атестати аудиторів наступних типів:
1) в області загального аудиту;
2) в області аудиту бірж, позабюджетних фондів і інвестиційних інститутів;
3) в області аудиту страхових організацій і товариств взаємного страхування (аудиту страховиків);
4) у сфері аудиту кредитних організацій, банківських груп і банківських холдингів (банківського аудиту).
Кожен аудитор, що має кваліфікаційний атестат, зобов'язаний протягом кожного календарного року, починаючи з року наступного за роком отримання атестата, проходити навчання за програмами підвищення кваліфікації.
Кваліфікаційний атестат аудитора може бути анульований. Законом встановлено ряд випадків припинення дії атестата:
1) встановлено факт отримання кваліфікаційного атестата аудитора з використанням підроблених документів;
2) вступив в законну силу вирок суду, що передбачає покарання у вигляді позбавлення права займатися аудиторською діяльністю протягом певного терміну;
3) аудитор протягом двох календарних років поспіль не здійснював аудиторську діяльність;
4) аудитор не підвищує кваліфікацію щорічно;
5) встановлено факт систематичного порушення аудитором при проведенні аудиту вимог, встановлених законодавством РФ чи федеральними правилами (стандартами) аудиторської діяльності;
6) встановлено факт підписання аудитором аудиторського висновку без проведення аудиторської перевірки. Рішення про анулювання кваліфікаційного атестата аудитора приймається Міністерством фінансів РФ.
У кожній аудиторської компанії повинні існувати процедури, що забезпечують контроль за необхідним обсягом знань і практичного досвіду аудиторів для виконання ними своїх обов'язків.

Тема № 5. Стандарти аудиторської діяльності
У ряді документів, що регулюють аудиторську діяльність, на особливому місці знаходяться стандарти аудиту. Потреба в якихось спільних правилах, підходах, поняттях при проведенні аудиту була завжди, але особливо гостро вона проявилася в 70-80-х рр.. XX століття у зв'язку з розвитком транснаціональних корпорацій і перетворенням аудиторських фірм, їх обслуговують, у великі міжнародні групи. Саме тоді й були розроблені міжнародні правила (стандарти) аудиту.
В даний час існують аудиторські стандарти декількох рівнів: 1) міжнародні; 2) національні (у РФ - загальноросійські); 3) внутрішні (стандарти громадських аудиторських організацій та стандарти аудиторських фірм - внутріфірмові стандарти). Стандарти забезпечують: • єдність принципів аудиту (єдність вимог до якості і надійності); • уніфікацію аудиту в питаннях методології; • єдність підходів до проведення аудиту і до складання аудиторської звітності. Завдяки цьому при дотриманні аудиторських стандартів: а) можуть бути отримані певні гарантії якості підготовки аудиторів та проведення аудиту; б) може бути забезпечений певний рівень надійності результатів аудиторської перевірки, в) полегшено впровадження в практику роботи аудиторів нових наукових досягнень; г) забезпечений зв'язок окремих елементів процесу аудиторської перевірки; д) забезпечена можливість контролю якості роботи аудитора; е) може бути створений гідний громадський імідж професії аудитора.
Міжнародні стандарти аудиту (МСА) покликані уніфікувати підхід до аудиту в міжнародному масштабі й сприяти розвитку аудиту в країнах, де рівень професіоналізму нижче загальносвітового. МСА не є нормативними документами і мають рекомендаційний характер. Розробкою їх займається Міжнародний комітет з аудиторської практики (IАРС), що діє в рамках Міжнародної федерації бухгалтерів (IFАС). Всього комітетом визначено 11 об'єктів стандартизації, кожному з яких виділено 100 номерів для можливих стандартів: № 100-199 «Вступні аспекти», № 200-299 «Обов'язки», № 300-399 «Планування», № 400-499 «Внутрішній контроль» , № 500-599 «Аудиторські докази», № 600-699 «Використання роботи третіх осіб», № 700-799 «Висновки та звіти в аудиті», № 800-899 «Спеціалізовані області», № 900-999 «Супутні послуги» , № 1000-1099 «Положення з міжнародної практики аудиту».
У Росії міжнародні аудиторські стандарти приймаються до уваги при розробці загальноросійських стандартів, які покликані вирішувати ті ж завдання, що й міжнародні, але в масштабі РФ. Розробка загальноросійських аудиторських стандартів здійснювалася під керівництвом Комісії з аудиторської діяльності, якою були створені робочі групи, що складаються з представників ЦБ РФ, НДІ, вузів, громадських об'єднань, провідних аудиторських організацій. Перші з загальноросійських аудиторських стандартів були схвалені Комісією з аудиторської діяльності в 1996р. Розроблено більше 30 загальноросійських стандартів, які встановлюють єдині вимоги до порядку здійснення аудиторської діяльності, оформлення та оцінки якості аудиту та супутніх йому послуг, а також до порядку підготовки аудиторів та оцінки їх кваліфікації.
В даний час загальноросійські стандарти носять рекомендаційний характер, але у відповідності з Федеральним законом № 119-ФЗ вони повинні бути затверджені Урядом РФ. Після затвердження Урядом РФ загальноросійські (федеральні) стандарти будуть обов'язковими для аудиторів, аудиторських фірм і перевірених економічних суб'єктів. Загальноросійським стандартом «Вимоги, що пред'являються до внутрішніх стандартів аудиторських організацій» (від 20.10.99г.) Встановлено, що кожна аудиторська організація повинна сформувати пакет своїх внутрішніх (внутрішньофірмових) стандартів, що відображають власний підхід до проведення перевірки та складання висновку. При цьому під внутріфірмовими стандартами розуміються документи, які деталізують і конкретизують єдині вимоги до здійснення та оформлення аудиту, встановлені загальноросійськими стандартами. Наявність системи внутрішньофірмових стандартів є необхідним показником професіоналізму діяльності аудиторської організації. Внутрішньофірмові стандарти повинні містити конкретні практичні рекомендації, що дозволяють аудиторам чітко визначити порядок своїх дій при плануванні, проведенні аудиту, оформленні його результатів, взаємини з клієнтом.
Розробка внутрішньофірмових стандартів повинна здійснюватися на основі діючих в РФ законодавчих і нормативних актів, вимог загальноросійських стандартів. За відсутності правових норм чи вимог загальноросійських стандартів у будь-якої специфічної області аудиторські фірми можуть керуватися стандартами міжнародними. Аудиторська фірма самостійно встановлює перелік, обсяг, зміст, терміни, порядок розробки та використання на практиці своїх внутрішніх стандартів. У випадку прямих вказівок у загальноросійських стандартах на необхідність розробки на їх основі внутрішньофірмових їх слід розробити в першочерговому порядку.
Таким чином, у кожній аудиторській фірмі повинні бути внутрішньофірмові стандарти. Загальний же їх пакет може включати внутрішньофірмові стандарти з наступних об'єктів: • загальні положення з аудиту (внутрішня структура і організація діяльності аудиторської фірми, відповідальність аудиторів, внутрішньофірмовий контроль якості, етика поведінки та взаємовідносин аудиторів); • порядок проведення аудиту (планування, оцінка суттєвості і ризику, вивчення і оцінка систем бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю, отримання аудиторських доказів, документування); • порядок формування висновків і висновків (письмова інформація (звіт) аудитора, складання аудиторського висновку, складання звітів і висновків за спеціальним аудиту); • спеціалізовані стандарти ( специфіка аудиту певних економічних суб'єктів); • супутні послуги (порядок надання супутніх послуг, укладення договору на надання супутніх послуг, звітність про надання супутніх послуг); • освіта та підготовка кадрів (професійний рівень працівників аудиторської фірми, порядок підготовки та підвищення кваліфікації кадрів). Внутрішньофірмові стандарти затверджуються наказом керівника аудиторської організації або іншим уповноваженим органом, передбаченим статутом.
Аудиторські стандарти - це єдині базові принципи, які визначають рівень якості аудиту та гарантують надійність результатів. Значення аудиторських стандартів полягає в тому, що вони забезпечують якість аудиту і сприяють впровадженню в аудиторську практику нових наукових досягнень і розробок, а крім того, визначають дії аудитора в конкретних ситуаціях. Відповідно до закону стандартів аудиторської діяльності визнаються єдині вимоги до порядку здійснення аудиторської діяльності, оформлення та оцінки якості аудиту та супутніх йому послуг, а також до порядку підготовки аудиторів та оцінки їх кваліфікації.
Аудиторський стандарт має певну структуру і складається з наступних розділів:
1) загальні положення;
2) основні поняття та визначення;
3) сутність стандарту;
4) практичне використання.
У розділі «Загальні положення» відображаються мета і необхідність розробки даного стандарту, об'єкт стандартизації, сфера застосування стандарту, взаємозв'язок з іншими стандартами. У розділі «Основні поняття та визначення", що використовуються в стандарті, містяться основні терміни та їх коротка характеристика. В розділ «Сутність стандарту» включені опис проблеми, аналіз ситуації та методи рішення.
З усього різноманіття можна виділити кілька видів аудиторських стандартів:
1) загальні стандарти аудиту;
2) робочі стандарти аудиту;
3) стандарти звітності;
4) спеціальні стандарти, використовувані для аудиту в окремих областях діяльності.
Залежно від суб'єкта аудит поділяють на зовнішній і внутрішній. Зовнішній аудит проводиться незалежним експертом з метою об'єктивної оцінки достовірності фінансово-господарської діяльності суб'єкта. Внутрішній аудит - незалежна діяльність в організації по оцінці її роботи в інтересах співробітників і керівників.
Для уточнення загальних стандартів розроблені і застосовуються на практиці додаткові стандарти.
1. Використання матеріалів іншого (попереднього) аудиту.
2. Виявлення помилок і неточностей, які не є протизаконними.
3. Робоча документація.
Стандарти аудиту, що застосовуються в Росії, поділяються на:
1) міжнародні стандарти аудиту (не є нормативними документами);
2) національні (федеральні російські) стандарти (є обов'язковими);
3) внутрішні стандарти, які діють в професійних аудиторських об'єднаннях;
4) правила (стандарти) аудиторської діяльності аудиторських організацій і індивідуальних аудиторів.
Існує тісний зв'язок між стандартами бухгалтерського обліку та аудиту. Стандарти бухгалтерського обліку, як і стандарти аудиту, розробляються на міжнародному та національному рівнях. На міжнародному рівні провідними країнами в області стандартів як обліку, так і аудиту є США і Великобританія, що визначається роллю цих країн на міжнародних фінансових ринках. Національні стандарти обліку і звітності розробляються кожною країною самостійно. Наприклад, в США такі стандарти називаються Загальноприйнятими принципами бухгалтерського обліку і розробляються Американським інститутом дипломованих громадських бухгалтерів, Комітетом зі стандартів фінансового обліку, Комітетом за стандартами обліку для державних органів, Комісією з цінних паперів і бірж, Американської бухгалтерської асоціацією. Інститутом фінансових директорів, Національною асоціацією бухгалтерів та ін У Франції розробкою стандартів займаються такі організації, як Національна рада з бухгалтерського обліку, Комісія по операціях з цінними паперами, Організація експертів бухгалтерського обліку та кваліфікованих бухгалтерів при Міністерстві юстиції та Національний інститут аудиторів при Міністерстві економіки та аудиту. Робота з міжнародної уніфікації стандартів обліку та звітності здійснюється на двох рівнях: міжнародному регіональному та світовому. У регіональному аспекті провідна роль належить Комісії з бухгалтерського обліку Європейського співтовариства (ЄС), яка регулює ці питання в країнах - членах ЄС. Директиви ЄС являють собою закони ЄС, які країни зобов'язані адаптувати до свого внутрішнього законодавства. До теперішнього часу ЄС розробив цілу низку директив, які стосуються уніфікації форм звітності та правил їх аудиту, принципів складання консолідованої звітності, кваліфікаційних вимог до аудиторів та взаємного визнання дипломів аудиторів у країнах ЄС, щорічної фінансової та консолідованої звітності банків та інших фінансових установ, вимог до звітності фінансово-кредитних установ з центральними офісами, розташованими за межами ЄС.
Розробкою міжнародних стандартів також займаються декілька організацій. Найбільш впливовими серед них є: Комітет з міжнародних стандартів обліку, який безпосередньо займається формуванням міжнародних стандартів фінансової звітності, а також Міжнародна федерація бухгалтерів, Міжурядова робоча група експертів з міжнародних стандартів обліку та звітності при ООН, Організація економічного співробітництва та розвитку. Комітет з міжнародних стандартів обліку був сформований у 1973 р . шляхом підписання відповідної угоди професійними бухгалтерськими організаціями Австралії, Канади, Франції, Німеччини, Японії, Мексики, Нідерландів, Великобританії, Ірландії та США. З 1983 р . цей Комітет включає до свого складу всі професійні бухгалтерські організації, які є членами МФБ.
У жовтні 2000 р. вийшов у світ перший офіційний переклад Міжнародних стандартів аудиту на російську мову. Розробкою, впровадженням і просуванням цих стандартів займається Міжнародний комітет з аудиторської практики, який діє в рамках Міжнародної федерації бухгалтерів.
Міжнародна федерація бухгалтерів - міжнародне об'єднання бухгалтерської професії. Метою федерації є розвиток та вдосконалення бухгалтерської професії, що дозволить їй надавати послуги на високому якісному рівні в інтересах всього суспільства. В даний час до її складу входять 153 професійні організації бухгалтерів з 113 країн, в тому числі і Росії, що представляють більше двох мільйонів бухгалтерів, які займаються приватною практикою, викладанням, які перебувають на державній службі, зайнятих у промисловості і торгівлі.
Міжнародні стандарти аудиту (МСА) в 34 країнах використовуються в якості національних стандартів, і ще в 35 країнах вони застосовуються без значних змін. Серед таких країн - Нідерланди, Франція, Німеччина, Швейцарія, Великобританія, Югославія, Болгарія, Чеська республіка і Туреччина.
Багато великих аудиторські фірми використовують МСА в якості основних загальноприйнятих рекомендацій та методології при проведенні аудиту. В даний час ведуться переговори з Ю5СО (Міжнародною організацією комісій з цінних паперів) щодо офіційного визнання МСА за схемою, яка нещодавно використовувалася для визнання Міжнародних стандартів фінансової звітності.
Одна з проблем, пов'язаних з впровадженням МСА в російську практику, досить проста - іноземці часто просто не уявляють собі, що вже зроблено в Росії в області розробки і створення власних стандартів, російські ж аудитори погано уявляють собі, що розуміється під МСА. Крім того, не дуже велика кількість російських аудиторів добре знайоме навіть з вітчизняними правилами (стандартами) аудиторської діяльності, хоча вони і опубліковані на зрозумілою їм мовою і не раз були прокоментовані спеціалістами, Низка документів із числа МСА і Положень з міжнародної аудиторської практиці поки що не мають російських аналогів. Це пов'язано з тим, що розробка російських регламентуючих документів вимагає часу і підготовка всього пакету документів ще не завершена.
Тема № 6. Організація підготовки аудиторської перевірки
Підготовка аудиторської перевірки має відношення як до аудиторським організаціям, так і до аудіруемим особам. При підготовці аудиту необхідно керуватися федеральними стандартами аудиторської діяльності, зокрема: правилом (стандартом) № 12 «Узгодження умов проведення аудиту»; правилом (стандартом) № 19 «Особливості першої перевірки аудируемого особи». Як правило, організація має право вибору аудиторської організації або аудитора для проведення ініціативних аудиторських перевірок або надання інших послуг. При проведенні обов'язкового аудиту вибір кілька звужується, так як обов'язковий аудит не може проводитися індивідуальним аудитором, тобто організація може звернутися тільки в аудиторську компанію.
При проведенні обов'язкового аудиту в організаціях, у яких в статутному капіталі частка державної власності або власності суб'єкта РФ становить не менше 25%, вибір обмежується тільки аудиторськими організаціями-переможцями відкритого конкурсу на право проведення аудиту зазначених організацій. При виборі аудиторської організації або аудитора слід враховувати наступні фактори: 1) наявність ліцензії (до тих пір поки законодавством вимагається обов'язкове ліцензування аудиторської діяльності); 2) дотримання принципу незалежності; 3) наявність у аудиторської організації достатнього числа співробітників для проведення аудиторської перевірки організації; 4 ) наявність позитивних відгуків від інших клієнтів; 5) відсутність претензій до аудиторської організації з боку інших клієнтів; 6) наявність у аудиторської організації договору страхування ризику відповідальності за порушення договору на аудиторську перевірку.
У свою чергу аудиторська організація має право вибору клієнтів. Рекомендується випустити внутрішньофірмовий стандарт з їх обирати. Дотримується принцип незалежності - принцип аудиту, що полягає в обов'язковості відсутності в аудитора при формуванні його думки фінансової, майнової, спорідненої чи будь-якої іншої зацікавленості у справах перевіряється економічного суб'єкта, що перевищує відносини за договором на здійснення аудиторських послуг, а також будь-якої залежності від третіх осіб.
Аудиторська організація до початку перевірки має право ознайомитися з установчими документами клієнта, списком засновників і керівників, балансом і формою № 2 з розшифровкою і т.п. При виборі клієнта аудиторська організація повинна встановити: 1) види діяльності організації-клієнта; 2) розмір організації-клієнта; 3) причину, за якою клієнт проводить аудиторську перевірку; 4) готовність керівництва організації надати необхідну для аудиту інформацію; 5) готовність керівництва організації вносити зміни та виправлення в бухгалтерський облік і звітність за результатами перевірки.
Договір укладається відповідно до вимог глави 28 та іншими нормами Цивільного кодексу Російської Федерації. Договір вважається укладеним, якщо між сторонами в необхідній у належних випадках формі досягнуто згоди з усіх істотних умов договору. Як правило, в договорі надання аудиторських послуг зазначаються:
1) мета аудиту звітності;
2) відповідальність керівництва аудируемого особи за підготовку та подання фінансової звітності;
3) обсяг аудиту, включаючи посилання на законодавство РФ і федеральні правила аудиторської діяльності;
4) аудиторський висновок і будь-які інші документи, які передбачається підготувати за результатами аудиту;
5) інформація про те, що у зв'язку із застосуванням в ході аудиту вибіркових методів тестування та іншими властивими аудиту обмеженнями, поряд з обмеженнями, властивими системам бухгалтерського обліку та внутрішнього контролю аудируемого особи, є неминучий ризик того, що деякі, у тому числі істотні, викривлення фінансової звітності можуть залишитися невиявленими;
6) вимога забезпечення вільного доступу до всієї бухгалтерської документації та іншої інформації, запитуваної в ході проведення аудиту;
7) ціна проведення аудиту або спосіб її визначення, а також порядок визнання послуги наданої і порядок розрахунків.
На додаток в договорі можуть зазначатися:
1) домовленості, пов'язані з координацією роботи аудитора і співробітників аудируемого особи в ході планування аудиту;
2) право аудитора отримати від керівництва аудируемого особи офіційні письмові заяви, зроблені у зв'язку з аудитом;
3) зобов'язання керівництва аудируемого особи сприяти в напрямку запитів кредитним організаціям і контрагентам аудируемого особи з метою отримання інформації, необхідної для проведення аудиту;
4) зобов'язання керівництва аудируемого особи забезпечити присутність співробітників аудитора при проведенні інвентаризації майна аудируемого особи;
5) домовленість про залучення до роботи з яких-небудь питань аудиту інших аудиторів та експертів;
6) домовленість про залучення до спільної роботи внутрішніх аудиторів, а також інших співробітників аудируемого особи;
7) домовленості, сприяють взаємодії передбачуваного аудитора з попереднім аудитором (при його наявності);
8) будь-які обмеження відповідальності аудитора відповідно до законодавства РФ і федеральними стандартами аудиторської діяльності;
9) інформація про будь-яких додаткових угодах між аудитором і аудіруемим особою.
У тексті договору доцільно розкрити такі основні аспекти: 1) предмет договору на надання аудиторських послуг; 2) умови надання аудиторських послуг; 3) права та обов'язки аудиторської організації; 4) права і обов'язки економічного суб'єкта; 5) вартість та порядок оплати аудиторських послуг; 6) відповідальність сторін і порядок вирішення суперечок.
Аудиторська організація повинна починати планувати аудит до написання листа-зобов'язання і до укладення договору про проведення аудиту. Планування - початковий етап проведення аудиту, полягає в розробці загального плану аудиту із зазначенням очікуваного обсягу, графіків і термінів проведення аудиту, а також у розробці програми, яка визначає обсяг, види і послідовність аудиторських процедур.
Принцип комплексності планування аудиту передбачає забезпечення взаємопов'язаності та узгодженості всіх етапів планування - від попереднього планування до складання загального плану і програми аудиту.
Принцип безперервності планування аудиту виражається у встановленні сполучених завдань групі аудиторів та ув'язки етапів планування за термінами і по суміжних господарюючим суб'єктам (структурним підрозділам, виділеним на окремий баланс, філіям, представництвам, дочірнім організаціям).
При плануванні аудиту на тривалий період часу, у випадку аудиторського супроводу економічного суб'єкта, аудиторської організації слід протягом року своєчасно коригувати плани і програми проведення аудиту з урахуванням змін у фінансово-господарської діяльності економічного суб'єкта і результатів проміжних аудиторських перевірок.
Принцип оптимальності планування аудиту полягає в тому, що в процесі планування аудиторської організації слід забезпечити варіантність планування для можливості вибору оптимального варіанта загального плану і програми аудиту на підставі критеріїв, визначених самої аудиторської організацією.
Виділяють наступні етапи планування аудиту:
1) попередній план;
2) загальний план;
3) програма.
Планування аудиту регулюється федеральним правилом (стандартом) № 3 «Планування аудиту». Загальний план аудиту і програма аудиту повинні у міру необхідності уточнюватися і переглядатися в ході аудиту. Планування аудитором своєї роботи здійснюється безперервно протягом усього часу виконання аудиторського завдання у зв'язку з мінливими обставинами або несподіваними результатами, отриманими в ході виконання аудиторських процедур. Причини внесення значних змін у загальний план і програму аудиту повинні бути документально зафіксовані.
На етапі попереднього планування аудитор повинен ознайомитися з фінансово-господарською діяльністю економічного суб'єкта і мати інформацію про зовнішні і внутрішні фактори, що впливають на його діяльність.
Аудитору також слід ознайомитися з наступними елементами життєдіяльності організації:
1) організаційно-управлінської структурою економічного суб'єкта;
2) видами виробничої діяльності та номенклатурою продукції, що випускається;
3) структурою капіталу і курсом акцій (у разі якщо акції економічного суб'єкта підлягають котирування);
4) технологічними особливостями виробництва продукції;
5) рівнем рентабельності;
6) основними покупцями і постачальниками економічного суб'єкта;
7) порядком розподілу прибутку, що залишається в розпорядженні організації;
8) існуванням дочірніх і залежних організацій;
9) організованою економічним суб'єктом системою внутрішнього контролю;
10) принципами формування оплати праці персоналу.
Джерела інформації:
1) статут економічного суб'єкта;
2) документи про реєстрацію економічного суб'єкта;
3) протоколи засідань ради директорів, зборів акціонерів або інших аналогічних органів управління економічного суб'єкта;
4) документи, що регламентують облікову політику економічного суб'єкта та внесення змін до неї;
5) бухгалтерська звітність;
6) статистична звітність;
7) документи планування діяльності економічного суб'єкта (плани, кошториси, проекти);
8) контракти, договори, угоди економічного суб'єкта;
9) внутрішні звіти аудиторів-консультантів;
10) внутрішньофірмові інструкції;
11) матеріали податкових перевірок;
12) матеріали судових і арбітражних позовів;
13) документи, що регламентують виробничу та організаційну структуру економічного суб'єкта, список його філій і дочірніх компаній;
14) відомості, отримані з бесіді керівництвом і виконавчим персоналом економічного суб'єкта;
15) інформація, отримана під час огляду економічного суб'єкта, його основних ділянок, складів.
На етапі попереднього планування аудиторська організація оцінює можливість проведення аудиту. У разі якщо аудиторська організація вважає за можливе проведення аудиту, вона переходить до формування штату для проведення аудиту та укладає договір з економічним суб'єктом. При плануванні складу спеціалістів, що входять в аудиторську групу, аудиторська організація зобов'язана враховувати: 1) бюджет робочого часу для кожного етапу аудиту - підготовчого, основного і заключного; 2) передбачувані терміни роботи групи; 3) кількісний склад групи; 4) посадовий рівень членів групи ; 5) спадкоємність персоналу групи; 6) кваліфікаційний рівень членів групи.
Тема № 7. Оцінка суттєвості і ризику в процесі аудиторської діяльності
При розробці плану аудиту аудитор встановлює прийнятний рівень суттєвості з метою виявлення істотних (з кількісної точки зору) спотворень. Тим не менш як значення (кількість), так і характер (якість) спотворень повинні прийматися до уваги. Прикладами якісних спотворень є:
1) недостатнє або неадекватне опис облікової політики, коли існує ймовірність того, що користувач фінансової (бухгалтерської) звітності буде введений в оману таким описом;
2) відсутність розкриття інформації про порушення нормативних вимог у разі, коли існує ймовірність того, що подальше застосування санкцій зможе зробити значний вплив на результати діяльності аудируемого особи.
Аудитору необхідно розглянути можливість спотворень у відношенні порівняно невеликих величин, які в сукупності можуть зробити істотний вплив на фінансову (бухгалтерську) звітність. Наприклад, помилка у процедурі, що проводиться в кінці місяця, може вказувати на можливе суттєве спотворення, яке виникне в тому випадку, якщо така помилка буде повторюватися кожен місяць.
Аудитор розглядає суттєвість як на рівні фінансової (бухгалтерської) звітності в цілому, так і щодо залишків по окремих рахунках бухгалтерського обліку, груп однотипних операцій і випадків розкриття інформації. На суттєвість можуть впливати нормативні правові акти Російської Федерації, а також фактори, що мають відношення до окремих рахунках бухгалтерського обліку фінансової (бухгалтерської) звітності та взаємозв'язкам між ними. У залежності від аналізованого аспекту фінансової (бухгалтерської) звітності можливі різні рівні суттєвості.
Аудитору слід брати до уваги суттєвість при:
1) визначенні характеру, строків проведення та обсягу аудиторських процедур;
2) оцінки наслідків спотворень.
При оцінці достовірності фінансової (бухгалтерської) звітності аудитору слід визначити, чи є сукупність невиправлених спотворень, виявлених в ході аудиту, істотною. Сукупність невиправлених спотворень включає:
1) конкретні спотворення, виявлені аудитором, включаючи результати невиправлених спотворень, виявлених під час попереднього аудиту;
2) найкращу аудиторську оцінку інших спотворень, які не можуть бути конкретно визначені (тобто прогнозовані помилки).
Якщо аудитор приходить до висновку про те, що викривлення можуть виявитися істотними, йому необхідно знизити аудиторський ризик за допомогою проведення додаткових аудиторських процедур або вимагати від керівництва аудируемого особи внесення поправок у фінансову (бухгалтерську) звітність. Керівництво має право внести поправки у фінансову (бухгалтерську) звітність з урахуванням виявлених спотворень. У тому випадку, якщо керівництво аудируемого особи відмовляється вносити поправки у фінансову (бухгалтерську) звітність, а результати розширених (додаткових) аудиторських процедур не дозволяють аудитору зробити висновок, що сукупність невиправлених спотворень не є істотною, аудитору слід розглянути питання про належну модифікації аудиторського висновку відповідно з федеральним правилом (стандартом) № 6 «Аудиторський висновок щодо фінансової (бухгалтерської) звітності». Якщо сукупність невиправлених спотворень, виявлених аудитором, наближається до рівня суттєвості, аудитору необхідно визначити, чи існує ймовірність того, що невиявлені спотворення, що розглядаються разом з сукупними виявленими, але невиправленими спотвореннями, можуть перевищити рівень суттєвості, визначений аудитором.
Отже, у міру того як сукупні невиправлені спотворення наближаються до рівня суттєвості, аудитор розглядає питання про зниження ризику за допомогою проведення додаткових аудиторських процедур або вимагає від керівництва аудируемого особи внесення поправок у фінансову (бухгалтерську) звітність з урахуванням виявлених спотворень.
Ризик аудитора означає ймовірність того, що бухгалтерська звітність організації може містити істотні невиявлені помилки та (або) спотворення після підтвердження її достовірності або визнати, що вона містить суттєві викривлення, коли насправді таких спотворень в бухгалтерській звітності немає. Таким чином, аудиторський ризик, по суті, залежить від двох чинників:
1) від ризику наявності в бухгалтерській звітності суттєвих неточностей або помилок;
2) від ризику невірних висновків аудитора про відсутність в бухгалтерській звітності суттєвих неточностей (помилок або навіть завуальованих зловживань) у зв'язку з їх незнаходженням.
З практичної точки зору, аудиторський ризик складається з набору ризиків.
Як правило, виділяються такі основні види ризиків:
1) аудиторський або загальний ризик;
2) внутрішній ризик;
3) ризик контролю;
4) ризик невиявлення;
5) ризик аналізу;
6) ризик при перевірках по суті;
7) ризик вибіркового дослідження;
8) підприємницький ризик і т.д.
У правилі (стандарті) аудиторської діяльності № 8 «Оцінка аудиторських ризиків і внутрішній контроль, здійснюваний аудіруемим особою» розрізняють три види ризиків, що мають найбільше значення:
1) ризик господарської діяльності;
2) ризик організації внутрішнього контролю;
3) ризик невиявлення.
Дане стандартом визначення «невід'ємний ризик» означає схильність залишку коштів на рахунках бухгалтерського обліку або групи однотипних операцій спотворень, які можуть бути суттєвими, при допущенні відсутність необхідних коштів внутрішнього контролю. Однак у практиці роботи російських аудиторів оцінюється і більшу кількість компонентів аудиторського ризику.
Аудиторський ризик складається з:
1) ризику, який несе аудитор у зв'язку з тим, що окремий рахунок бухгалтерського обліку містить матеріальні помилки (складається з двох компонентів - внутрішньогосподарський ризик і контрольний ризик);
2) ризику, при якому аудиторські процедури не дозволяють виявити реально існуючі порушення (ризик невиявлення).
Правило (стандарт) № 16 «Аудиторська вибірка» дає визначення понять аудиторських доказів та вибірки. У широкому сенсі аудиторська вибірка - це спосіб проведення аудиторської перевірки, при якому аудитор перевіряє документацію бухгалтерського обліку економічного суб'єкта не суцільним порядком, а вибірково, слідуючи при цьому вимогам відповідного правила (стандарту) аудиторської діяльності. У вузькому сенсі - перелік певним чином відібраних елементів перевіреній сукупності з метою на основі їх вивчення зробити висновок про всю перевіреній сукупності.
Вибірка повинна бути репрезентативною, тобто представницької. Ця вимога передбачає, що всі елементи досліджуваної сукупності повинні мати рівну ймовірність бути відібраними у вибірку. Для забезпечення репрезентативності аудиторська організація повинна використовувати один з наступних методів.
1. Випадковий відбір. Може проводитися за таблицею випадкових чисел.
2. Систематичний відбір. Припускає, що елементи відбираються через постійний інтервал, починаючи з випадково обраного числа.
3. Комбінований відбір. Представляє комбінацію різних методів випадкового і систематичного відбору. Аудиторська організація має право вдаватися до репрезентативної, тобто непредставницька вибірці тільки тоді, коли професійне судження аудитора за підсумками проведення вибірки не повинно стосуватися всієї сукупності в цілому. Порядок побудови вибірки.
Аудиторська вибірка проводиться з метою застосування аудиторських процедур відносно менш ніж 100% об'єктів перевіреній сукупності, під якими розуміються елементи, складові сальдо рахунків, або операції, які становлять обороти по рахунках, для збору аудиторських доказів, що дозволяють скласти думку про всю перевіреній сукупності. Для побудови вибірки аудиторська організація повинна визначити порядок перевірки конкретного розділу бухгалтерської звітності, що перевіряється сукупність, з якої буде зроблена вибірка, і обсяг самої вибірки.
При виробленні порядку проведення перевірки конкретного розділу бухгалтерської звітності аудиторська організація повинна визначити мету перевірки і аудиторські процедури, що дозволяють досягти цих цілей. Потім аудитор повинен визначити можливі помилки, оцінити необхідні йому докази, які потрібно зібрати, і на основі цього встановити сукупність розглянутих даних. При проведенні вибірки аудиторська організація може розбити всю досліджувану сукупність на окремі групи («подсовокупности»), елементи кожної з яких мають подібні характеристики. Критерії розбиття сукупності повинні бути такими, щоб для будь-якого елемента можна було чітко вказати, до якої подсовокупности він належить. Дана процедура, яка називається стратифікацією, дозволяє знизити розкид (варіацію) даних, що може полегшити роботу аудиторської організації.
При визначенні обсягу (розміру) вибірки аудиторська організація повинна встановити ризик вибірки, припустиму і очікувану помилки. Розмір вибірки визначається величиною помилки, яку аудитор вважає припустимою. Чим нижче її величина, тим більше необхідний розмір вибірки. Допустима помилка визначається на стадії планування аудиту у відповідності з обраним аудитором рівнем суттєвості. Чим менше розмір допустимої помилки, тим більше повинен бути обсяг аудиторської вибірки.
Під час тестування засобів системи контролю допустимої помилкою є максимальний ступінь відхилення від встановлених економічним суб'єктом процедур контролю, яку аудиторська організація визначила на стадії планування. При перевірці вірності оборотів і сальдо по рахунках припустимою помилкою є максимальна помилка в сальдо або в певному класі проводок, яку аудиторська організація згодна допустити, щоб сукупний вплив таких помилок на весь процес аудиту дозволило їй стверджувати з достатнім ступенем вірогідності, що бухгалтерська звітність не містить суттєвих помилок. Якщо аудитор вважає, що в перевіреній сукупності є помилка, йому необхідна велика за обсягом вибірка, щоб перевірити, що загальна величина таких помилок у сукупності не перевищить розмір допустимої помилки. Малий розмір вибірки використовується, якщо аудитор передбачає, що сукупність вільна від помилок. Для будь-якої вибірки аудиторська організація зобов'язана:
1) аналізувати кожну помилку, що потрапила у вибірку;
2) екстраполювати отримані при вибірці результати на всю проверяемую сукупність;
3) оцінити ризики вибірки.
Формуючи вибірку, слід описати, для досягнення яких конкретних цілей вона проводиться, і оцінити помилки, знайдені у вибірці, стосовно до цих цілей. Якщо поставлені цілі перевірки не були досягнуті за допомогою вибіркового дослідження, то аудиторська організація може провести альтернативні аудиторські процедури.
Аудиторська організація може оцінити якісний аспект помилок, тобто їх сутність, яка викликала їх причину, а також встановити їх вплив на інші ділянки аудиту.
Тема № 8. Система організації внутрішнього контролю та методи її оцінки
Оцінка системи бухгалтерського обліку і засобів внутрішнього контролю є важливим етапом при плануванні аудиту, оскільки на основі цієї оцінки визначаються суть, масштаб і тимчасові витрати передбачуваних аудиторських процедур. Надійність системи внутрішнього контролю знаходиться в прямій залежності з детальністю і часом проведення аудиторських процедур. При підтвердженні ефективності системи внутрішнього контролю аудитор може скоротити кількість проведених аудиторських процедур та (або) зменшити обсяг вибірки.
Основні сфери, які потребують особливої ​​уваги при оцінці процедур внутрішнього контролю:
1) оточення;
2) безпека;
3) відповідність законодавству та іншим правилам і вимогам;
4) власний і контрольний ризики та їх вплив на процедури.
Аудитору слід отримати письмові роз'яснення керівництва з приводу наявності системи внутрішнього контролю з метою первинної оцінки її ефективності. У ході планування аудитор повинен зробити подальші кроки в досягненні розуміння системи бухгалтерського обліку перевіряється громадської організації. З цією метою аудитор повинен перевірити дотримання основних принципів бухгалтерського обліку;
1) безперервність ведення бухгалтерського обліку;
2) подвійне відображення операції на рахунках;
3) правильність грошової оцінки майна, зобов'язань і господарських операцій;
4) дотримання облікової політики протягом року, документування господарських операцій;
5) проведення інвентаризацій і відображення її результатів на рахунках бухгалтерського обліку;
6) правильність віднесення доходів і витрат до звітних періодів;
7) відповідність даних синтетичного і аналітичного обліку.
Постановою Уряду РФ від 7 жовтня 2004 р. № 532 затверджено правило (стандарт) № 2 «Документування аудиту». Названий стандарт розроблений з урахуванням міжнародних стандартів аудиту. Він встановлює єдині вимоги до складання документації в процесі аудиту фінансової звітності.
Аудитор повинен складати робочі документи в достатньо повною і детальною формі, необхідної для забезпечення спільного розуміння аудиту. У робочих документах повинна відображатися інформація про планування аудиторської роботи, характер, тимчасових рамках і обсязі виконаних аудиторських процедур, їх результати, а також про висновки, зроблені на основі отриманих аудиторських доказів. У робочих документах має міститися обгрунтування аудитором всіх важливих моментів, по яких необхідно висловити своє професійне судження, разом з висновками аудитора.
Аудитор має право визначати обсяг документації щодо кожної конкретної аудиторської перевірки, керуючись своїм професійним думкою. Відображення в складі документації кожного розглянутого аудитором в ході перевірки документа або питання не є необхідним. Обсяг документації аудиторської перевірки повинен бути такий, щоб у разі необхідності можна було передати роботу іншому аудитору, який не має досвіду роботи з цим завданням. Новий аудитор зміг би виключно на основі даної документації (не вдаючись до додаткових бесід або листуванні з колишнім аудитором) зрозуміти виконану роботу і обгрунтованість рішень і висновків колишнього аудитора.
Форма і зміст робочих документів визначаються такими факторами, як: 1) характер аудиторського завдання; 2) вимоги, що пред'являються до аудиторського висновку; 3) характер і складність діяльності аудируемого особи; 4) характер і стан систем бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю аудируемого особи, 5 ) необхідність давати вказівки працівникам аудитора, здійснювати за ними поточний контроль і перевіряти виконану ними роботу; 6) конкретні методи і прийоми, застосовувані в процесі проведення аудиту.
З метою підвищення ефективності підготовки та перевірки робочих документів рекомендується розробити в аудиторській організації типові форми документації (наприклад, стандартну структуру аудиторського файлу (папки) робочих документів, бланки, запитальники, типові листи і звернення тощо). Для підвищення ефективності аудиту допускається використовувати в ході перевірки графіки, аналітичну та іншу документацію, підготовлені аудіруемим особою. У цих випадках аудитор зобов'язаний переконатися в тому, що такі матеріали підготовлені належним чином. Робочі документи є власністю аудитора. Хоча частина документів або витяги з них можуть бути надані аудируемом особі на розсуд аудитора. Однак вони не можуть служити заміною бухгалтерських записів аудируемого особи.
Робочі документи відповідно до стандарту повинні містити:
1) інформацію, що стосується організаційно-правової форми та організаційної структури аудируемого особи;
2) витримки або копії необхідних юридичних документів, угод і протоколів;
3) інформацію про галузь, економічної та правовому середовищі, в якій аудіруемое особа здійснює свою діяльність;
4) інформацію, що відображає процес планування, включаючи програми аудиту і будь-які зміни до них;
5) дані аналітичного та бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю;
6) докази, що підтверджують оцінку невід'ємного ризику, рівня ризику коштів контролю і будь-які коригування цих оцінок;
7) докази, що підтверджують факт аналізу аудитором роботи аудируемого особи з внутрішнього аудиту і зроблені аудитором висновки;
8) аналіз фінансово-господарських операцій та залишків по рахунках бухгалтерського обліку;
9) аналіз найбільш важливих економічних показників і тенденцій їх зміни;
10) відомості про характер, тимчасових рамках, обсязі аудиторських процедур і результати їх виконання;
11) докази, які підтверджують, що робота, виконана працівниками аудитора, здійснювалася під контролем кваліфікованих фахівців і була перевірена;
12) відомості про те, хто виконував аудиторські процедури, із зазначенням часу їх виконання;
13) докладну інформацію про процедури, застосовані до фінансової (бухгалтерської) звітності підрозділів і (або) дочірніх підприємств, що перевірялися іншим аудитором;
14) копії повідомлень, спрямованих іншим аудиторам, експертам і третім особам та отриманих від них;
15) копії листів і телеграм з питань аудиту, доведеним до відома керівників аудируемого особи або обговорювалося з ними, включаючи умови договору про проведення аудиту або виявлені істотні недоліки системи внутрішнього контролю;
16) письмові заяви, отримані від аудируемого особи;
17) висновки, зроблені аудитором з найбільш важливих питань аудиту, включаючи помилки і незвичайні обставини, які були виявлені аудитором під час виконання процедур аудиту, і відомості про заходи, вжиті у зв'язку з цим аудитором;
18) копії фінансової (бухгалтерської) звітності та аудиторського висновку.
Аудитору необхідно встановити належні процедури для забезпечення конфіденційності, схоронності робочих документів, а також для їх зберігання протягом достатнього періоду часу, виходячи з особливостей діяльності аудитора, а також законодавчих і професійних вимог, але не менше 5 років.
Підготовка альтернативного балансу. Для отримання доказів про реальність і повноти відображення в обліку готової продукції виконаних робіт, наданих послуг аудиторська організація може скласти баланс з витрачених сировини і матеріалів за нормами на одиницю продукції і фактичного виходу продукції (виконання робіт, надання послуг). Баланс сировини, матеріалів і продукції дозволяє аудиторської організації виявити відхилення від нормативних витрат сировини і матеріалів і виходу продукції (виконання робіт, надання послуг) і тим самим переконатися у достовірності обчислення фінансового результату.
Тест засобів контролю - різновид аудиторської процедури, яка полягає у перевірці працездатності і надійності конкретного засобу контролю. Для цього можна скористатися рекомендованим правилом (стандартом) «Вивчення та оцінка систем бухгалтерського обліку та внутрішнього контролю в ході аудиту. Аудитор зобов'язаний оцінювати систему внутрішнього контролю економічного суб'єкта не менше ніж у наступні три етапи:
1) загальне ознайомлення з системою внутрішнього контролю;
2) первинна оцінка надійності системи внутрішнього контролю;
3) підтвердження достовірності оцінки системи внутрішнього контролю. Аудиторські організації можуть прийняти рішення про застосування у своїй діяльності більшої кількості етапів оцінки системи внутрішнього контролю, ніж три вищезгадані, проводити оцінку більш детально і ретельно, ніж пропонується в даному розділі.
Загальне знайомство з системою внутрішнього контролю. Аудиторської організації на початку роботи слід отримати загальне уявлення про специфіку і масштаб діяльності економічного суб'єкта і системі його бухгалтерського обліку. За підсумками первинного знайомства аудиторська організація повинна прийняти рішення про те, чи може вона у своїй роботі взагалі покладатися на систему внутрішнього контролю економічного суб'єкта, що підлягає перевірці.
У разі якщо аудиторська організація прийме рішення про те, що вона не може покладатися у своїй роботі на систему внутрішнього контролю економічного суб'єкта, вона повинна планувати аудит таким чином, щоб аудиторський думка не грунтувалося на довірі до цієї системи. Це може бути зроблено, коли надійність системи внутрішнього контролю оцінюється аудитором як «низька» або коли аудитору більш зручно чи економічно виправдано не покладатися на цю систему. У тому випадку, якщо за підсумками загального ознайомлення з системою внутрішнього контролю економічного суб'єкта аудиторська організація прийме рішення про те, що вона може зробити спробу покладатися у своїй роботі на систему внутрішнього контролю, їй слід здійснити первинну оцінку надійності системи внутрішнього контролю. Первинна оцінка надійності системи внутрішнього контролю. Процедура первинної оцінки надійності системи внутрішнього контролю, як і процедура підтвердження її достовірності, здійснюється на основі методики і прийомів, які аудиторські організації розробляють самостійно, але з урахуванням вимог цього правила (стандарту) аудиторської діяльності.
У ході процедури первинної оцінки надійності системи внутрішнього контролю аудитор зобов'язаний брати до уваги, що:
1) слід перевіряти на предмет надійності засобів контролю бухгалтерську і господарську документацію економічного суб'єкта всього звітного періоду, а не тільки обраних періодів часу;
2) при перевірці необхідно приділити більшу увагу тих періодів, діяльність в яких мала особливості чи відмінності порівняно з діяльністю, типовою для всього періоду в цілому;
3) оцінка надійності всієї системи внутрішнього контролю і (або) окремих засобів контролю як «низьку» не виключає можливості оцінки надійності інших окремих засобів контролю як «середньої» чи «високою».
За підсумками процедури первинної оцінки надійності аудиторська організація може оцінити надійність всієї системи внутрішнього контролю і (або) окремих засобів контролю як «середню» або як «високу». У цьому випадку аудиторська організація повинна планувати аудиторські процедури виходячи з цього припущення, але не повинна довіряти даній системі абсолютно. Якщо надійність системи внутрішнього контролю в цілому і (або) окремих засобів контролю оцінена як «низька», аудиторська організація зобов'язана констатувати це і в подальшому планувати аудиторські процедури відповідним чином.
Підтвердження достовірності оцінки системи внутрішнього контролю. Аудиторська організація, яка прийняла за підсумками процедури первинної оцінки рішення про довіру системі внутрішнього контролю і (або) окремих засобів контролю, зобов'язана в ході аудиторської перевірки здійснювати процедури підтвердження достовірності цієї системи. Процедури підтвердження достовірності системи внутрішнього контролю і (або) окремих засобів контролю здійснюються на основі методики і прийомів, які розробляються аудиторською організацією самостійно, але з урахуванням вимог цього правила (стандарту) аудиторської діяльності. Якщо аудиторська організація під час процесу підтвердження надійності прийде до висновку про те, що оцінка надійності системи внутрішнього контролю в цілому і (або) будь-яких окремих засобів внутрішнього контролю виявиться нижчою від тієї, яка була отримана в ході первинної оцінки, вона зобов'язана відповідним чином скорегувати порядок здійснення інших аудиторських процедур, щоб у цілому підвищити достовірність своїх висновків за результатами проведення аудиту.
Тема № 9. Організація аудиторської перевірки і аудиторські процедури
Постановою Уряду РФ від 7 жовтня 2004 р. № 532 затверджено правило (стандарт) № 2 «Документування аудиту». Названий стандарт розроблений з урахуванням міжнародних стандартів аудиту. Він встановлює єдині вимоги до складання документації в процесі аудиту фінансової звітності.
Аудитор повинен складати робочі документи в достатньо повною і детальною формі, необхідної для забезпечення спільного розуміння аудиту. У робочих документах повинна відображатися інформація про планування аудиторської роботи, характер, тимчасових рамках і обсязі виконаних аудиторських процедур, їх результати, а також про висновки, зроблені на основі отриманих аудиторських доказів. У робочих документах має міститися обгрунтування аудитором всіх важливих моментів, по яких необхідно висловити своє професійне судження, разом з висновками аудитора.
Аудитор має право визначати обсяг документації щодо кожної конкретної аудиторської перевірки, керуючись своїм професійним думкою. Відображення в складі документації кожного розглянутого аудитором в ході перевірки документа або питання не є необхідним. Обсяг документації аудиторської перевірки повинен бути такий, щоб у разі необхідності можна було передати роботу іншому аудитору, який не має досвіду роботи з цим завданням. Новий аудитор зміг би виключно на основі даної документації (не вдаючись до додаткових бесід або листуванні з колишнім аудитором) зрозуміти виконану роботу і обгрунтованість рішень і висновків колишнього аудитора.
Форма і зміст робочих документів визначаються такими факторами, як: 1) характер аудиторського завдання; 2) вимоги, що пред'являються до аудиторського висновку; 3) характер і складність діяльності аудируемого особи; 4) характер і стан систем бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю аудируемого особи, 5 ) необхідність давати вказівки працівникам аудитора, здійснювати за ними поточний контроль і перевіряти виконану ними роботу; 6) конкретні методи і прийоми, застосовувані в процесі проведення аудиту.
З метою підвищення ефективності підготовки та перевірки робочих документів рекомендується розробити в аудиторській організації типові форми документації (наприклад, стандартну структуру аудиторського файлу (папки) робочих документів, бланки, запитальники, типові листи і звернення тощо). Для підвищення ефективності аудиту допускається використовувати в ході перевірки графіки, аналітичну та іншу документацію, підготовлені аудіруемим особою. У цих випадках аудитор зобов'язаний переконатися в тому, що такі матеріали підготовлені належним чином. Робочі документи є власністю аудитора. Хоча частина документів або витяги з них можуть бути надані аудируемом особі на розсуд аудитора. Однак вони не можуть служити заміною бухгалтерських записів аудируемого особи.
Робочі документи відповідно до стандарту повинні містити:
1) інформацію, що стосується організаційно-правової форми та організаційної структури аудируемого особи;
2) витримки або копії необхідних юридичних документів, угод і протоколів;
3) інформацію про галузь, економічної та правовому середовищі, в якій аудіруемое особа здійснює свою діяльність;
4) інформацію, що відображає процес планування, включаючи програми аудиту і будь-які зміни до них;
5) дані аналітичного та бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю;
6) докази, що підтверджують оцінку невід'ємного ризику, рівня ризику коштів контролю і будь-які коригування цих оцінок;
7) докази, що підтверджують факт аналізу аудитором роботи аудируемого особи з внутрішнього аудиту і зроблені аудитором висновки;
8) аналіз фінансово-господарських операцій та залишків по рахунках бухгалтерського обліку;
9) аналіз найбільш важливих економічних показників і тенденцій їх зміни;
10) відомості про характер, тимчасових рамках, обсязі аудиторських процедур і результати їх виконання;
11) докази, які підтверджують, що робота, виконана працівниками аудитора, здійснювалася під контролем кваліфікованих фахівців і була перевірена;
12) відомості про те, хто виконував аудиторські процедури, із зазначенням часу їх виконання;
13) докладну інформацію про процедури, застосовані до фінансової (бухгалтерської) звітності підрозділів і (або) дочірніх підприємств, що перевірялися іншим аудитором;
14) копії повідомлень, спрямованих іншим аудиторам, експертам і третім особам та отриманих від них;
15) копії листів і телеграм з питань аудиту, доведеним до відома керівників аудируемого особи або обговорювалося з ними, включаючи умови договору про проведення аудиту або виявлені істотні недоліки системи внутрішнього контролю;
16) письмові заяви, отримані від аудируемого особи;
17) висновки, зроблені аудитором з найбільш важливих питань аудиту, включаючи помилки і незвичайні обставини, які були виявлені аудитором під час виконання процедур аудиту, і відомості про заходи, вжиті у зв'язку з цим аудитором;
18) копії фінансової (бухгалтерської) звітності та аудиторського висновку.
Аудитору необхідно встановити належні процедури для забезпечення конфіденційності, схоронності робочих документів, а також для їх зберігання протягом достатнього періоду часу, виходячи з особливостей діяльності аудитора, а також законодавчих і професійних вимог, але не менше 5 років.
Правило (стандарт) № 16 «Аудиторська вибірка» дає визначення понять аудиторських доказів та вибірки. У широкому сенсі аудиторська вибірка - це спосіб проведення аудиторської перевірки, при якому аудитор перевіряє документацію бухгалтерського обліку економічного суб'єкта не суцільним порядком, а вибірково, слідуючи при цьому вимогам відповідного правила (стандарту) аудиторської діяльності. У вузькому сенсі - перелік певним чином відібраних елементів перевіреній сукупності з метою на основі їх вивчення зробити висновок про всю перевіреній сукупності.
Вибірка повинна бути репрезентативною, тобто представницької. Ця вимога передбачає, що всі елементи досліджуваної сукупності повинні мати рівну ймовірність бути відібраними у вибірку. Для забезпечення репрезентативності аудиторська організація повинна використовувати один з наступних методів.
1. Випадковий відбір. Може проводитися за таблицею випадкових чисел.
2. Систематичний відбір. Припускає, що елементи відбираються через постійний інтервал, починаючи з випадково обраного числа.
3. Комбінований відбір. Представляє комбінацію різних методів випадкового і систематичного відбору. Аудиторська організація має право вдаватися до репрезентативної, тобто непредставницька вибірці тільки тоді, коли професійне судження аудитора за підсумками проведення вибірки не повинно стосуватися всієї сукупності в цілому. Порядок побудови вибірки.
Аудиторська вибірка проводиться з метою застосування аудиторських процедур відносно менш ніж 100% об'єктів перевіреній сукупності, під якими розуміються елементи, складові сальдо рахунків, або операції, які становлять обороти по рахунках, для збору аудиторських доказів, що дозволяють скласти думку про всю перевіреній сукупності.
Для побудови вибірки аудиторська організація повинна визначити порядок перевірки конкретного розділу бухгалтерської звітності, що перевіряється сукупність, з якої буде зроблена вибірка, і обсяг самої вибірки.
При виробленні порядку проведення перевірки конкретного розділу бухгалтерської звітності аудиторська організація повинна визначити мету перевірки і аудиторські процедури, що дозволяють досягти цих цілей. Потім аудитор повинен визначити можливі помилки, оцінити необхідні йому докази, які потрібно зібрати, і на основі цього встановити сукупність розглянутих даних. При проведенні вибірки аудиторська організація може розбити всю досліджувану сукупність на окремі групи («подсовокупности»), елементи кожної з яких мають подібні характеристики. Критерії розбиття сукупності повинні бути такими, щоб для будь-якого елемента можна було чітко вказати, до якої подсовокупности він належить. Дана процедура, яка називається стратифікацією, дозволяє знизити розкид (варіацію) даних, що може полегшити роботу аудиторської організації.
При визначенні обсягу (розміру) вибірки аудиторська організація повинна встановити ризик вибірки, припустиму і очікувану помилки. Розмір вибірки визначається величиною помилки, яку аудитор вважає припустимою. Чим нижче її величина, тим більше необхідний розмір вибірки. Допустима помилка визначається на стадії планування аудиту у відповідності з обраним аудитором рівнем суттєвості. Чим менше розмір допустимої помилки, тим більше повинен бути обсяг аудиторської вибірки.
Під час тестування засобів системи контролю допустимої помилкою є максимальний ступінь відхилення від встановлених економічним суб'єктом процедур контролю, яку аудиторська організація визначила на стадії планування.
При перевірці вірності оборотів і сальдо по рахунках припустимою помилкою є максимальна помилка в сальдо або в певному класі проводок, яку аудиторська організація згодна допустити, щоб сукупний вплив таких помилок на весь процес аудиту дозволило їй стверджувати з достатнім ступенем вірогідності, що бухгалтерська звітність не містить суттєвих помилок. Якщо аудитор вважає, що в перевіреній сукупності є помилка, йому необхідна велика за обсягом вибірка, щоб перевірити, що загальна величина таких помилок у сукупності не перевищить розмір допустимої помилки. Малий розмір вибірки використовується, якщо аудитор передбачає, що сукупність вільна від помилок. Для будь-якої вибірки аудиторська організація зобов'язана:
1) аналізувати кожну помилку, що потрапила у вибірку;
2) екстраполювати отримані при вибірці результати на всю проверяемую сукупність;
3) оцінити ризики вибірки.
Формуючи вибірку, слід описати, для досягнення яких конкретних цілей вона проводиться, і оцінити помилки, знайдені у вибірці, стосовно до цих цілей. Якщо поставлені цілі перевірки не були досягнуті за допомогою вибіркового дослідження, то аудиторська організація може провести альтернативні аудиторські процедури.
Аудиторська організація може оцінити якісний аспект помилок, тобто їх сутність, яка викликала їх причину, а також встановити їх вплив на інші ділянки аудиту.
Визначення, класифікація помилок, а також дії аудитора при їх виявленні прописані в правилі (стандарті) № 13 «Обов'язки аудитора з розгляду помилок і несумлінних дій в ході аудиту», яке введене в дію Постановою Уряду РФ від 7 жовтня 2004 р. № 532. Відповідно до цього стандарту помилка - ненавмисне перекручення у фінансовій (бухгалтерської) звітності, в тому числі невідображення будь-якого числового показника або нерозкриття будь-якої інформації. Під недобросовісними діями розуміються умисні дії, вчинені однією або кількома особами з числа представників власника, керівництва і співробітників аудируемого особи або третіх осіб за допомогою незаконних дій (бездіяльності) для вилучення незаконних вигод. Виділяють два типи навмисних спотворень, що виникають у результаті несумлінних дій, що розглядаються в ході аудиту:
1) спотворення, що виникають в процесі несумлінного складання фінансової (бухгалтерської) звітності;
2) спотворення, що виникають в результаті привласнення активів.
Недобросовісне складання фінансової звітності передбачає спотворення чи невідображення числових показників або нерозкриття інформації у фінансовій (бухгалтерської) звітності з метою введення в оману користувачів фінансової (бухгалтерської) звітності. Несумлінним складанням фінансової (бухгалтерської) звітності вважаються такі дії;
1) фальсифікація, зміна облікових записів і документів, на підставі яких складається фінансова звітність;
2) умисне невірне відображення подій, господарських операцій або іншої важливої ​​інформації у фінансовій (бухгалтерської) звітності або їх
умисне виключення з даної звітності;
3) навмисне порушення застосування принципів бухгалтерського обліку.
Помилка відрізняється від недобросовісного дії відсутністю умислу, які лежать в основі дії, що призвів до викривлення фінансової (бухгалтерської) звітності. На відміну від помилки недобросовісні дії носять навмисний характер і, як правило, мають на увазі цілеспрямоване приховування фактів. У той час як аудитор може визначити потенційну можливість здійснення недобросовісних дій, для нього складно, а то й неможливо встановити умисел, особливо в частині суб'єктивного судження керівництва аудируемого особи.
Як навмисне, так і ненавмисне перекручення бухгалтерської звітності може бути у економічного суб'єкта несуттєвим або суттєвим (тобто впливає на достовірність його бухгалтерської звітності в настільки сильному ступені, що кваліфікований користувач його бухгалтерської звітності може зробити на основі такої звітності помилкові висновки або прийняти помилкові рішення). Виходячи з розуміння системи бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю аудитор визначає характеристики або показники, які описують результати застосування засобів внутрішнього контролю, а також умови можливих відхилень, які свідчать про відступ від адекватних показників діяльності. Наявність або відсутність таких показників може потім бути протестовано аудитором.
Аудиторська вибірка для тестів засобів внутрішнього контролю, як правило, є обгрунтованою, якщо є докази застосування засобів внутрішнього контролю, такі як документальне підтвердження дозволу керівництвом аудируемого особи введення даних у комп'ютерну систему для їх обробки. При виконанні аудиторських процедур перевірки по суті у формі детальних тестів аудиторська вибірка може використовуватися під час перевірки та отриманні аудиторських доказів вірності однієї або декількох передумов підготовки фінансової (бухгалтерської) звітності по конкретному числовому показнику (наприклад, існування дебіторської заборгованості) або при оцінці будь-якого показника (наприклад, оцінці морально застарілих або втратили свою первинну якість запасів).
Аудиторський ризик зменшується, якщо аудитор використовує докази, отримані з різних джерел і різні за формою подання. Якщо докази, отримані з одного джерела, суперечать доказам, отриманим з іншого джерела, аудитору необхідно використовувати додаткові аудиторські процедури, щоб вирішити виниклі суперечності і бути впевненим у достовірності зібраних доказів та обгрунтованості отриманих висновків.
Якщо аудиторської організації економічним суб'єктом не представлені існуючі документи в повному обсязі і вона не в змозі зібрати достатні аудиторські докази по якомусь рахунку і (або) операції, аудиторська організація зобов'язана відобразити це у звіті (письмової інформації керівництву економічного суб'єкта) і може розглянути питання про підготовку аудиторського висновку, відмінного від безумовно позитивного.
Джерелами отримання аудиторських доказів (доказової інформацією) є:
1) первинні документи економічного суб'єкта і третіх осіб;
2) регісгри бухгалтерського обліку економічного суб'єкта;
3) результати аналізу фінансово-господарської діяльності економічного суб'єкта;
4) усні висловлювання співробітників економічного суб'єкта і третіх осіб;
5) зіставлення одних документів економічного суб'єкта з іншими, а також зіставлення документів економічного суб'єкта з документами
третіх осіб;
6) результати інвентаризації майна економічного суб'єкта, що проводиться співробітниками економічного суб'єкта;
7) бухгалтерська звітність.
Якість доказів залежить від їхніх джерел. Найбільш цінними аудиторськими доказами вважаються докази, отримані аудитором безпосередньо в результаті дослідження господарських операцій. Визначення достатності аудиторських доказів залежить від наступних чинників;
1) ступеня аудиторського ризику, тобто імовірності прийняття неправильного рішення аудиторською організацією;
2) наявності свідоцтва від незалежного джерела (третіх осіб) як більш достовірного, ніж отримане безпосередньо від співробітників економічного суб'єкта;
3) отримання аудиторського доказу на основі даних системи внутрішнього контролю, яка є тим більш достовірним, чим краще стан системи внутрішнього контролю;
4) отримання інформації в результаті самостійного аналізу або перевірки аудиторської організації як більш достовірної, ніж відомості, отримані від інших осіб;
5) отримання аудиторських доказів у формі документів і письмових показань як більш достовірних, ніж свідчення в усній формі;
6) можливості зіставлення висновків, зроблених у результаті використання доказів, отриманих з різних джерел.
Тема № 10. Роль аналітичних процедур в аудиторській перевірці
Підготовка альтернативного балансу. Для отримання доказів про реальність і повноти відображення в обліку готової продукції виконаних робіт, наданих послуг аудиторська організація може скласти баланс з витрачених сировини і матеріалів за нормами на одиницю продукції і фактичного виходу продукції (виконання робіт, надання послуг). Баланс сировини, матеріалів і продукції дозволяє аудиторської організації виявити відхилення від нормативних витрат сировини і матеріалів і виходу продукції (виконання робіт, надання послуг) і тим самим переконатися у достовірності обчислення фінансового результату.
Тест засобів контролю - різновид аудиторської процедури, яка полягає у перевірці працездатності і надійності конкретного засобу контролю. Для цього можна скористатися рекомендованим правилом (стандартом) «Вивчення та оцінка систем бухгалтерського обліку та внутрішнього контролю в ході аудиту. Аудитор зобов'язаний оцінювати систему внутрішнього контролю економічного суб'єкта не менше ніж у наступні три етапи:
1) загальне ознайомлення з системою внутрішнього контролю;
2) первинна оцінка надійності системи внутрішнього контролю;
3) підтвердження достовірності оцінки системи внутрішнього контролю. Аудиторські організації можуть прийняти рішення про застосування у своїй діяльності більшої кількості етапів оцінки системи внутрішнього контролю, ніж три вищезгадані, проводити оцінку більш детально і ретельно, ніж пропонується в даному розділі.
Загальне знайомство з системою внутрішнього контролю. Аудиторської організації на початку роботи слід отримати загальне уявлення про специфіку і масштаб діяльності економічного суб'єкта і системі його бухгалтерського обліку. За підсумками первинного знайомства аудиторська організація повинна прийняти рішення про те, чи може вона у своїй роботі взагалі покладатися на систему внутрішнього контролю економічного суб'єкта, що підлягає перевірці.
У разі якщо аудиторська організація прийме рішення про те, що вона не може покладатися у своїй роботі на систему внутрішнього контролю економічного суб'єкта, вона повинна планувати аудит таким чином, щоб аудиторський думка не грунтувалося на довірі до цієї системи. Це може бути зроблено, коли надійність системи внутрішнього контролю оцінюється аудитором як «низька» або коли аудитору більш зручно чи економічно виправдано не покладатися на цю систему. У тому випадку, якщо за підсумками загального ознайомлення з системою внутрішнього контролю економічного суб'єкта аудиторська організація прийме рішення про те, що вона може зробити спробу покладатися у своїй роботі на систему внутрішнього контролю, їй слід здійснити первинну оцінку надійності системи внутрішнього контролю.
Первинна оцінка надійності системи внутрішнього контролю. Процедура первинної оцінки надійності системи внутрішнього контролю, як і процедура підтвердження її достовірності, здійснюється на основі методики і прийомів, які аудиторські організації розробляють самостійно, але з урахуванням вимог цього правила (стандарту) аудиторської діяльності.
У ході процедури первинної оцінки надійності системи внутрішнього контролю аудитор зобов'язаний брати до уваги, що:
1) слід перевіряти на предмет надійності засобів контролю бухгалтерську і господарську документацію економічного суб'єкта всього звітного періоду, а не тільки обраних періодів часу;
2) при перевірці необхідно приділити більшу увагу тих періодів, діяльність в яких мала особливості чи відмінності порівняно з діяльністю, типовою для всього періоду в цілому;
3) оцінка надійності всієї системи внутрішнього контролю і (або) окремих засобів контролю як «низьку» не виключає можливості оцінки надійності інших окремих засобів контролю як «середньої» чи «високою».
За підсумками процедури первинної оцінки надійності аудиторська організація може оцінити надійність всієї системи внутрішнього контролю і (або) окремих засобів контролю як «середню» або як «високу». У цьому випадку аудиторська організація повинна планувати аудиторські процедури виходячи з цього припущення, але не повинна довіряти даній системі абсолютно. Якщо надійність системи внутрішнього контролю в цілому і (або) окремих засобів контролю оцінена як «низька», аудиторська організація зобов'язана констатувати це і в подальшому планувати аудиторські процедури відповідним чином.
Підтвердження достовірності оцінки системи внутрішнього контролю. Аудиторська організація, яка прийняла за підсумками процедури первинної оцінки рішення про довіру системі внутрішнього контролю і (або) окремих засобів контролю, зобов'язана в ході аудиторської перевірки здійснювати процедури підтвердження достовірності цієї системи. Процедури підтвердження достовірності системи внутрішнього контролю і (або) окремих засобів
контролю здійснюються на основі методики і прийомів, які розробляються аудиторською організацією самостійно, але з урахуванням вимог цього правила (стандарту) аудиторської діяльності. Якщо аудиторська організація під час процесу підтвердження надійності прийде до висновку про те, що оцінка надійності системи внутрішнього контролю в цілому і (або) будь-яких окремих засобів внутрішнього контролю виявиться нижчою від тієї, яка була отримана в ході первинної оцінки, вона зобов'язана відповідним чином скорегувати порядок здійснення інших аудиторських процедур, щоб у цілому підвищити достовірність своїх висновків за результатами проведення аудиту.
Тема № 11. Підготовка аудиторського висновку
Форма, зміст і порядок подання аудиторського висновку визначаються федеральним стандартом № 6 «Аудиторський висновок щодо фінансової (бухгалтерської) звітності», затвердженим Постановою Уряду РФ від 7 жовтня 2004 р. № 532. Аудиторський висновок включає в себе наступні елементи. 1. Найменування. 2. Адресат. 3. Наступні відомості про аудитора: 1) організаційно-правова форма та найменування, для індивідуального аудитора - прізвище, ім'я, по батькові та вказівку на здійснення ним своєї діяльності без утворення юридичної особи; 2) місце знаходження; 3) номер і дата свідоцтва про державну реєстрацію; 4) номер, дата надання ліцензії на здійснення аудиторської діяльності та найменування органу, що надав ліцензію, а також термін дії ліцензії; 5) членство в акредитованому професійному аудиторському об'єднанні. 4. Наступні відомості про аудируємий особі: 1) організаційно-правова форма та найменування; 2) місце знаходження; 3) номер і дата свідоцтва про державну реєстрацію. 5. Вступна частина, 6. Частина, що описує обсяг аудиту. 7. Частина, що містить думку аудитора. 8. Дата аудиторського висновку. 9. Підпис аудитора.
Необхідно дотримуватися єдність форми і змісту аудиторського висновку, щоб полегшити його розуміння користувачем і допомогти виявити незвичайні обставини у разі їх появи. Аудиторський висновок має бути адресоване особі, передбаченому законодавством України та (або) договором про проведення аудиту. Як правило, аудиторський висновок адресується власнику аудируемого особи (акціонерам), раді директорів, і т. п.
Аудитор повинен датувати аудиторський висновок числом, коли був завершений аудит, так як дана обставина надає користувачеві підстави вважати, що аудитор врахував вплив, який справили на фінансову (бухгалтерську) звітність та аудиторський висновок події та операції, відомі аудитору і виникли до цієї дати.
Аудиторський висновок має бути підписана керівником аудитора або уповноваженим керівником особою і особою, яка проводила аудит (особою, який очолював перевірку), із зазначенням номера та терміну дії його кваліфікаційного атестата. Ці підписи мають бути скріплені печаткою. У випадку якщо аудит здійснювався індивідуальним аудитором, який самостійно проводив аудиторську перевірку, аудиторський висновок може бути підписана лише цим аудитором. До аудиторського висновку додається фінансова (бухгалтерська) звітність, у відношенні якої виражається думку і яка датована, підписана і скріплена печаткою аудируемого особи відповідно до вимог законодавства Російської Федерації щодо підготовки такої звітності. Аудиторський висновок готується у кількості примірників, узгодженому аудитором і аудіруемим особою. Аудиторський висновок повинен містити наступну інформацію.
1. Перелік перевіреної фінансової (бухгалтерської) звітності аудируемого особи із зазначенням звітного періоду та її складу.
2. Заява про відповідальність, покладену на аудіруемое особа за ведення бухгалтерського обліку, підготовку та подання фінансової (бухгалтерської) звітності.
3. Заява про відповідальність аудитора, що полягає у вираженні незалежної думки про достовірність фінансової (бухгалтерської) звітності
у всіх істотних відносинах і відповідності порядку ведення бухгалтерського обліку законодавству РФ.
4. Опис обсягу аудиту із зазначенням його проведення відповідно до федеральних законів, федеральними правилами (стандартами) аудиторської діяльності, внутрішніми правилами (стандартами) аудиторської діяльності, що діють в професійних аудиторських об'єднаннях, членом яких є аудитор, або відповідно до іншими документами.
5. Заява про планування та проведення аудиту з метою забезпечення достатньої впевненості в тому, що фінансова (бухгалтерська) звітність не містить суттєвих викривлень.
6. Вказівка ​​про проведення аудиту на вибірковій основі з включенням наступних елементів:
Ø вивчення на основі тестування доказів;
Ø підтверджують числові показники та розкриття у фінансовій (бухгалтерської) звітності інформації про фінансово-господарської діяльності аудируемого особи;
Ø оцінка форми дотримання принципів і правил бухгалтерського обліку, що застосовуються при підготовці фінансової (бухгалтерської) звітності;
Ø розгляд основних оціночних показників, отриманих керівництвом аудируемого особи при підготовці фінансової (бухгалтерської) звітності;
Ø оцінка подання фінансової (бухгалтерської) звітності.
7. Зазначення основних принципів і методів (застосовуваного порядку) ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової (бухгалтерської) звітності аудируемого особи відповідно до законодавства РФ.
1. Беззастережно позитивну думку має бути виражене тоді, коли аудитор приходить до висновку про те, що фінансова (бухгалтерська) звітність дає достовірне уявлення про фінансовий стан і результати фінансово-господарської діяльності аудируемого особи відповідно до встановлених принципами та методами ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової ( бухгалтерської) звітності в Російській Федерації.
2. Думка з застереженням має бути виражене у тому випадку, якщо аудитор приходить до висновку про те, що неможливо висловити беззастережно позитивну думку, але вплив розбіжностей з керівництвом або обмеження обсягу аудиту не настільки суттєво і глибоко, щоб висловити негативну думку або відмовитися від висловлення думки. Думка з застереженням повинно містити формулювання: «за винятком впливу обставин ...» (вказати обставини, до яких стосується застереження).
3. Відмова від висловлення думки має місце в тих випадках, коли обмеження обсягу аудиту настільки суттєво і глибоко, що аудитор не може отримати достатні докази і, отже, не в змозі висловити думку про достовірність фінансової (бухгалтерської) звітності.
4. Негативна думка слід висловлювати лише тоді, коли вплив будь-якої розбіжності з керівництвом настільки істотно для фінансової (бухгалтерської) звітності, що аудитор приходить до висновку, що внесення застереження в аудиторський висновок не є адекватним для того, щоб розкрити вводить в оману або неповний характер фінансової (бухгалтерської) звітності.
5. Модифіковане аудиторський висновок. Аудиторський висновок вважається модифікованим, якщо виникли фактори: 1) не впливають на аудиторський думку, але описуються в аудиторському висновку з метою залучення уваги користувачів до будь-якої ситуації, що склалася у аудируемого особи та розкритої у фінансовій (бухгалтерської) звітності; 2) впливають на аудиторський думку, які можуть призвести до думки із застереженням, відмови від висловлення думки чи негативному думку. За певних обставин аудиторський висновок може бути модифіковане допомогою включення частини, що привертає увагу до ситуації, що впливає на фінансову (бухгалтерську) звітність, але розглянутим у поясненнях до фінансової (бухгалтерської) звітності.
Аудитор може виявитися не в змозі висловити беззастережно позитивну думку, якщо існує хоча б одна з таких обставин та відповідно до судженням аудитора дана обставина справляє чи може справити значний вплив на достовірність фінансової (бухгалтерської) звітності:
• є обмеження обсягу роботи аудитора;
• є розбіжність з керівництвом щодо: а) допустимості обраної облікової політики, методу її застосування; б) адекватності розкриття інформації у фінансовій (бухгалтерської) звітності.
Тема № 12. Методика та технологія проведення підтверджує аудиту
Метою перевірки установчих документів визнається підтвердження законних підстав діяльності організації протягом всього періоду її функціонування від моменту реєстрації до фактичної реорганізації або ліквідації.
Джерела інформації:
1) статут або засновницький договір;
2) протоколи зборів засновників;
3) свідоцтво про державну реєстрацію підприємства;
4) свідоцтво про реєстрацію в Міністерстві економіки РФ для підприємств за участю іноземного капіталу;
5) свідоцтво про реєстрацію в органах статистики, податкової інспекції, під
позабюджетних фондах;
6) проспекти емісії;
7) реєстр акціонерів для акціонерних товариств;
8) ліцензії;
9) акти оцінки майна, внесеного в рахунок оплати акцій (часток статутного капіталу);
10) облікові регістри і пр.
Для досягнення мети аудиту установчих документів повинні бути вирішені наступні завдання.
1. Визначити юридичний статус підприємства. Сферу діяльності та права його функціонування.
2. Встановити наявність ліцензій за видами діяльності підлягає ліцензуванню.
3. Перевірити чи повністю проведені всі розрахунки з засновниками, чи дотримано законодавство по податках.
План і програма перевірки. У ході перевірки установчих документів необхідно встановити:
1) структуру управління в організації і повноваження керівників усіх рівнів при прийнятті відповідних управлінських рішень; 2) своєчасність внесення змін до установчих документів (якщо такі були); 3) види діяльності підприємства; 4) засновників організації, їх права та обов'язки; 5) розмір статутного капіталу і частки кожного засновника; 6) своєчасність внесення засновниками своїх часток у статутний капітал; 7) правильність оформлення документації по внесках до статутного капіталу; 8) чи передбачено в статуті здійснення зовнішньоекономічної діяльності; 9) чи передбачено в установчих документах створення резервного та інших фондів; 10) має право організація створювати на території РФ і за кордоном філії та інші структурні підрозділи, виділені на самостійний баланс; 11) наявність ліцензій на здійснення видів діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до чинного законодавства; 12) порядок розподілу прибутку, що залишилася в розпорядженні за підсумками року після сплати обов'язкових платежів; 13) правильність нарахування доходів засновників і акціонерів і утримання податків на доходи і т.п.
Узагальнення результатів перевірки здійснюється виходячи з цілей і завдань з перевірки даного розділу в робочих документах, де може бути відображена наступна інформація: 1) відповідає л і кредитовий залишок по рахунку 80 заявленої в установчих документах сумі статутного капіталу; 2) повністю чи внесли засновники свої частки ; 3) обгрунтовано чи відбулося збільшення або зменшення статутного капіталу; 4) чи є в наявності підтверджуючі документи за господарськими операціями і т.п.
Мета перевірки організації бухгалтерського обліку та облікової політики - встановити відповідність бухгалтерського обліку та облікової політики вимогам чинного законодавства та з'ясувати особливості діяльності організації.
Джерела інформації. 1) Наказ про облікову політику з усіма додатками: графік документообігу, методики оцінки активів і зобов'язань, положення про проведення інвентаризації і т.д. 2) Посадові інструкції. 3) Опис процесу комп'ютерної обробки облікової інформації. 4) Інші документи.
Нормативна база. 1) Федеральний закон від 21 листопада 1996 р. № 129-ФЗ «Про бухгалтерський облік». 2) Положення по веденню бухгалтерського обліку і бухгалтерської звітності в РФ № 34-н від 29 липня 1998 р. 3) ПБУ 1 / 98 «Облікова політика організації» № 60н від 9 грудня 1998 р. 4) План рахунків бухгалтерського обліку фінансово-господарської діяльності організації та інструкція по його застосуванню № 94 від 31 жовтня 2000 р. 5) Наказ Міністерства фінансів РФ "Інструкція по бюджетному обліку» (для бюджетних установ) від 10 лютого 2006 р. № 25н.
Для досягнення поставленої мети аудитори повинні вирішити такі завдання. 1. Встановити відповідність організаційної структури бухгалтерії і форми бухгалтерського обліку умовами організації і управління підприємством. 2. Забезпечити охорону системи документів і системи документообігу. 3. Дати оцінку облікову політику підприємства.
План і програма перевірки.
1. У ході перевірки проводиться ряд процедур по встановленню організаційної структури розподілу обов'язків і рівня кваліфікації облікового персоналу.
2. Вивчення форми організації бухгалтерського обліку.
3. Вивчається графік документообігу: 1) порядок оформлення первинних документів і терміни здачі їх в бухгалтерію, 2) порядок і складання форм внутрішньої звітності; 3) застосування типових форм первинних документів; 4) обгрунтування застосування нетипових форм первинних документів.
4. Застосування положення про облікову політику. Узагальнення результатів перевірок. В основі формування облікової політики будь-якої організації в першу чергу лежить використання норм Положення з бухгалтерського обліку ПБО 1 / 98 «Облікова політика організації», в якому під облікової політики організації розуміється прийнята їй сукупність способів ведення бухгалтерського обліку:
• первинного спостереження;
• вартісного виміру;
• поточної угруповання і підсумкового узагальнення фінансово-господарської діяльності.
Процес формування облікової політики включає в себе кілька етапів:
1) оцінка існуючого процесу збору та обробки фінансової та облікової інформації;
2) розробка стандартів управлінського обліку;
3) розробка стандартів бухгалтерського обліку;
4) сполучення управлінських і бухгалтерських аспектів облікової політики;
5) взаємодія облікової політики та інших функцій управління підприємством;
6) визначення впливу облікової політики на показники фінансового стану організації;
7) визначення механізму внесення змін до облікової політики.
Недотримання зазначених етапів призводить до спотворення майнових та фінансових результатів підприємства і повинно розглядатися як неправильне ведення бухобліку. Зміни в обліковій політиці може проводитися у разі зміни законодавства РФ і нормативних актів з бухгалтерського обліку, розробки підприємством нових способів бухобліку, істотної зміни умов діяльності (зміна власників, реорганізація, зміна виду діяльності). Узагальнюючи результати вивчення бухгалтерського обліку та облікової політики підприємства, аудитори встановлюють відповідність організації бухобліку та облікової політики вимогам чинного законодавства та особливостям діяльності підприємства.
Типові помилки і порушення:
1) неповне розкриття інформації про способи організації і ведення бухобліку на підприємстві;
2) відсутність схеми і графіка документообігу;
3) невідповідність дати затвердження наказу облікової політики вимогам законодавства.
Облікова політика та фінансові процедури застосовуються послідовно з року в рік з 1 січня року, наступного за роком затвердження. При аудиті облікової політиці важливо перевірити, чи вносилися якісь зміни в облікову політику, чи мала організація право на внесення даних змін, вступили чи зміни в силу в строк, встановлений законодавством, чи відповідає бухгалтерський облік в організації положенням, закріпленим в обліковій політиці, чи була скоректована звітність після внесених змін до облікової політики. Додатки до облікової політики можуть бути внесені протягом року у випадках:
1) упущення будь-яких моментів при її первісному затвердження;
2) зміни видів діяльності підприємства;
3) появи нових ділянок бухгалтерського обліку.
Виходячи з розуміння системи бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю аудитор визначає характеристики або показники, які описують результати застосування засобів внутрішнього контролю, а також умови можливих відхилень, які свідчать про відступ від адекватних показників діяльності. Наявність або відсутність таких показників може потім бути протестовано аудитором.
Аудиторська вибірка для тестів засобів внутрішнього контролю, як правило, є обгрунтованою, якщо є докази застосування засобів внутрішнього контролю, такі як документальне підтвердження дозволу керівництвом аудируемого особи введення даних у комп'ютерну систему для їх обробки. При виконанні аудиторських процедур перевірки по суті у формі детальних тестів аудиторська вибірка може використовуватися під час перевірки та отриманні аудиторських доказів вірності однієї або декількох передумов підготовки фінансової (бухгалтерської) звітності по конкретному числовому показнику (наприклад, існування дебіторської заборгованості) або при оцінці будь-якого показника (наприклад, оцінці морально застарілих або втратили свою первинну якість запасів).
Аудиторський ризик зменшується, якщо аудитор використовує докази, отримані з різних джерел і різні за формою подання. Якщо докази, отримані з одного джерела, суперечать доказам, отриманим з іншого джерела, аудитору необхідно використовувати додаткові аудиторські процедури, щоб вирішити виниклі суперечності і бути впевненим у достовірності зібраних доказів та обгрунтованості отриманих висновків.
Якщо аудиторської організації економічним суб'єктом не представлені існуючі документи в повному обсязі і вона не в змозі зібрати достатні аудиторські докази по якомусь рахунку і (або) операції, аудиторська організація зобов'язана відобразити це у звіті (письмової інформації керівництву економічного суб'єкта) і може розглянути питання про підготовку аудиторського висновку, відмінного від безумовно позитивного.
Джерелами отримання аудиторських доказів (доказової інформацією) є:
1) первинні документи економічного суб'єкта і третіх осіб;
2) регісгри бухгалтерського обліку економічного суб'єкта;
3) результати аналізу фінансово-господарської діяльності економічного суб'єкта;
4) усні висловлювання співробітників економічного суб'єкта і третіх осіб;
5) зіставлення одних документів економічного суб'єкта з іншими, а також зіставлення документів економічного суб'єкта з документами третіх осіб;
6) результати інвентаризації майна економічного суб'єкта, що проводиться співробітниками економічного суб'єкта;
7) бухгалтерська звітність.
Якість доказів залежить від їхніх джерел. Найбільш цінними аудиторськими доказами вважаються докази, отримані аудитором безпосередньо в результаті дослідження господарських операцій. Визначення достатності аудиторських доказів залежить від наступних чинників;
1) ступеня аудиторського ризику, тобто імовірності прийняття неправильного рішення аудиторською організацією;
2) наявності свідоцтва від незалежного джерела (третіх осіб) як більш достовірного, ніж отримане безпосередньо від співробітників економічного суб'єкта;
3) отримання аудиторського доказу на основі даних системи внутрішнього контролю, яка є тим більш достовірним, чим краще стан системи внутрішнього контролю;
4) отримання інформації в результаті самостійного аналізу або перевірки аудиторської організації як більш достовірної, ніж відомості, отримані від інших осіб;
5) отримання аудиторських доказів у формі документів і письмових показань як більш достовірних, ніж свідчення в усній формі;
6) можливості зіставлення висновків, зроблених у результаті використання доказів, отриманих з різних джерел.
Тема № 13. Поняття та методика дає поради (консультаційного) аудиту
Аудитори (фірми), поряд з проведенням аудиторських перевірок, можуть надавати економічним суб'єктам, підприємцям та фізичним особам послуги у вигляді проведення консультацій з широкого кола питань. При проведенні консультації з метою досягнення найбільшого сумарного ефекту аудиторські фірми повинні комбінувати і використовувати навички та вміння фахівців-універсалів і вузьких фахівців, їх глибокі знання в окремих областях. При цьому аудитор, який проводить консультацію, повинен володіти навичками, необхідними для вирішення проблем і обміну досвідом, виявлення проблем, знаходження потрібної інформації, аналізу та синтезу, розробки пропозицій для вдосконалення фінансово-господарської роботи, спілкування з людьми, планування змін, допомоги клієнтам у накопиченні досвіду.
Процес консультування являє собою спільну діяльність консультанта і клієнта з метою вирішення певної задачі і здійснення бажаних змін в організації-клієнті.
В економічній літературі можна знайти безліч різних шляхів здійснення процесу консультування (від 3 до 10 фаз). Розглянемо найбільш просту їх 5-ти фазну модель: підготовка, діагноз, планування дій, впровадження і завершення.
У конкретній ситуації в даній моделі деякі фази можуть бути пересунуті, впровадження може починатися до закінчення планування дій. Консультант має у своєму розпорядженні різноманітні методи втручання, що сприяють змінам в окремих людях, групах, організаціях.
Найбільш часто вживаними методами є:
Ø. навчання і підвищення кваліфікації;
Ø. навчання діями;
Ø. планування підвищення ефективності роботи підприємства;
Ø. проведення зборів;
Ø. інструктування і рекомендації.
Кваліфікований консультант гнучко використовує методи втручання для підтримки змін і застосовується одночасно, якщо це доцільно, кілька методів.
У процесі консультування повинен дотримуватися прогресивний підхід: компетентність, використання знань і досвіду в інтересах клієнта, неупередженість і об'єктивність у роботі, конфіденційність, виконання вимог етичного аспекту.
Практика проведення консультування показує, що найбільша кількість питань, що надходять до аудиторів, пов'язано з податковим законодавством, і особливо до початку нарахування клієнтом тих чи інших податків. Консультування з питань податкового планування, аудитор повинен спочатку добре вивчити структуру і особливості господарської діяльності звернулася за консультацією клієнта. І тільки після такого вивчення на основі діючих нормативних документів з оподаткування, надати допомогу у розрахунку податкових платежів до стадії їх планування.
Консультування з правових питань
Надавати такі послуги можуть лише аудиторські фірми, в штаті яких є юристи-консультанти або юридичні структурні підрозділи. Практика їх роботи показує, що найбільша кількість консультацій пов'язано з взаємовідносинами підприємств з податковими органами; з юридичним захистом інтересів підприємств на дії податкових органів після проведення ними перевірки.
Іншими видами правових консультацій є консультування з питань правового застосування окремих положень ЦК РФ, КЗпП РФ та ін правовими актами. Щоб надавати консультаційні послуги з правових юридичних документів, аудиторські фірми повинні мати у своєму розпорядженні висококваліфікованими фахівцями - юристами, досконало володіють і вміло користуються на практиці особливостями застосування нормативних документів.
Консультування правову відповідальність обробки даних
Найбільш швидко зростаючої областю консультативних послуг є допомога в розробці пакетів програм у виборі та впровадженні сучасних ПК. Консультанти допоможуть впроваджувати нові системи і розробляти програми навчання для службовців, виробляти та здійснювати політику заохочення новаторства, використовувати техніку для зниження трудомісткості робіт.
Консультанти зазвичай вказують, які марки ПК найбільш надійні і сумісні з поколінням попередніх моделей, можуть рекомендувати недорогі й апробовані програми, можуть здійснювати навчання персоналу, для чого вибирають необхідні засоби навчання і вправи. Хоча аудиторські фірми за чинним законодавством, практично не несуть відповідальність (за винятком, якщо така обумовлена ​​укладеним двостороннім договором), неправильне консультування замовника і виникнення у нього будь-якої відповідальності в результаті допущення помилки, негативно позначається на іміджі аудиторської фірми.
Тема № 14. Поняття та методика аудиторського супроводу
Аудитори (фірми), поряд з проведенням аудиторських перевірок, можуть надавати економічним суб'єктам, підприємцям та фізичним особам послуги у вигляді проведення консультацій з широкого кола питань. При проведенні консультації з метою досягнення найбільшого сумарного ефекту аудиторські фірми повинні комбінувати і використовувати навички та вміння фахівців-універсалів і вузьких фахівців, їх глибокі знання в окремих областях. При цьому аудитор, який проводить консультацію, повинен володіти навичками, необхідними для вирішення проблем і обміну досвідом, виявлення проблем, знаходження потрібної інформації, аналізу та синтезу, розробки пропозицій для вдосконалення фінансово-господарської роботи, спілкування з людьми, планування змін, допомоги клієнтам у накопиченні досвіду.
Процес консультування являє собою спільну діяльність консультанта і клієнта з метою вирішення певної задачі і здійснення бажаних змін в організації-клієнті.
В економічній літературі можна знайти безліч різних шляхів здійснення процесу консультування (від 3 до 10 фаз). Розглянемо найбільш просту їх 5-ти фазну модель: підготовка, діагноз, планування дій, впровадження і завершення.
У конкретній ситуації в даній моделі деякі фази можуть бути пересунуті, впровадження може починатися до закінчення планування дій. Консультант має у своєму розпорядженні різноманітні методи втручання, що сприяють змінам в окремих людях, групах, організаціях.
Найбільш часто вживаними методами є:
. навчання і підвищення кваліфікації;
. навчання діями;
. планування підвищення ефективності роботи підприємства;
. проведення зборів;
. інструктування і рекомендації.
Кваліфікований консультант гнучко використовує методи втручання для підтримки змін і застосовується одночасно, якщо це доцільно, кілька методів.
У процесі консультування повинен дотримуватися прогресивний підхід: компетентність, використання знань і досвіду в інтересах клієнта, неупередженість і об'єктивність у роботі, конфіденційність, виконання вимог етичного аспекту.
Практика проведення консультування показує, що найбільша кількість питань, що надходять до аудиторів, пов'язано з податковим законодавством, і особливо до початку нарахування клієнтом тих чи інших податків. Консультування з питань податкового планування, аудитор повинен спочатку добре вивчити структуру і особливості господарської діяльності звернулася за консультацією клієнта. І тільки після такого вивчення на основі діючих нормативних документів з оподаткування, надати допомогу у розрахунку податкових платежів до стадії їх планування.
Консультування з правових питань
Надавати такі послуги можуть лише аудиторські фірми, в штаті яких є юристи-консультанти або юридичні структурні підрозділи. Практика їх роботи показує, що найбільша кількість консультацій пов'язано з взаємовідносинами підприємств з податковими органами; з юридичним захистом інтересів підприємств на дії податкових органів після проведення ними перевірки.
Іншими видами правових консультацій є консультування з питань правового застосування окремих положень ЦК РФ, КЗпП РФ та ін правовими актами. Щоб надавати консультаційні послуги з правових юридичних документів, аудиторські фірми повинні мати у своєму розпорядженні висококваліфікованими фахівцями - юристами, досконало володіють і вміло користуються на практиці особливостями застосування нормативних документів.
Консультування правову відповідальність обробки даних
Найбільш швидко зростаючої областю консультативних послуг є допомога в розробці пакетів програм у виборі та впровадженні сучасних ПК. Консультанти допоможуть впроваджувати нові системи і розробляти програми навчання для службовців, виробляти та здійснювати політику заохочення новаторства, використовувати техніку для зниження трудомісткості робіт.
Консультанти зазвичай вказують, які марки ПК найбільш надійні і сумісні з поколінням попередніх моделей, можуть рекомендувати недорогі й апробовані програми, можуть здійснювати навчання персоналу, для чого вибирають необхідні засоби навчання і вправи. Хоча аудиторські фірми за чинним законодавством, практично не несуть відповідальність (за винятком, якщо така обумовлена ​​укладеним двостороннім договором), неправильне консультування замовника і виникнення у нього будь-якої відповідальності в результаті допущення помилки, негативно позначається на іміджі аудиторської фірми.