Зміст
Введення
Глава 1. Місце і роль податкового права в системі російського права
1.1 Поняття і предмет податкового права
1.2 Метод податкового права
1.3 Місце і роль податкового права в системі російського права
1.4 Система податкового права
1.5 Податкове право як галузь науки
1.6 Податкове право як навчальна дисципліна
Глава 2. Принципи і джерела податкового права
2.1 Принципи (основні засади) податкового права
2.2 Джерела (форми) податкового права
Глава 3. Додаткові джерела податкового права
3.1 Підзаконні нормативні правові акти
3.2 Рішення органів конституційної юстиції
Глава 4. Податкові теорії
4.1 Податкові теорії XVII-XIX ст. Класична теорія
4.2 Наукові концепції оподаткування XX століття. Кейнсіанство і неокласицизм
Висновок
Список літератури
Введення
Основні положення про податки закріплені в Конституції. Відповідно до статті 57 Конституції Російської Федерації, "кожен зобов'язаний платити законно встановлені податки і збори. Закони, які встановлюють нові податки або погіршують положення платників податків, зворотної сили не мають". Поняття податку міститься і в Податковому Кодексі, де вказується що податок - це обов'язковий, індивідуально безвідплатний платіж, що стягується з організацій і фізичних осіб у формі відчуження належали їм на праві власності, господарського відання або оперативного управління грошових коштів, з метою фінансового забезпечення діяльності, держави і муніципальних утворень.
Податкове право являє собою галузь правової системи, яка регулює суспільні відносини у сфері оподаткування, тобто відносини у зв'язку зі збиранням податків та інших обов'язкових платежів, організацією та функціонуванням системи органів податкового регулювання та податкового контролю на всіх рівнях державної влади та місцевого самоврядування.
У даній роботі ми розглянемо основні податкові теорії, які роз'яснюють сутність оподаткування і виділяють його принципи.
Існують різні погляди на проблему періодизації розвитку наукової теорії оподаткування. Так, О.Н. Горбунова виділяє три основні періоди у розвитку оподаткування, кожен з яких характеризується своїми ознаками й особливостями.
Перший період характеризується становленням оподаткування в стародавньому світі і в середні століття. Вона зазначає, що виникнення податків відбувається одночасно з появою перших держав, коли діють товарно-грошові відносини, формується державний апарат управління і примусу, на утримання якого потрібні кошти. У середні століття в європейських державах відсутні розвинені податкові системи, податки мали разовий характер. Розвиток державності диктувало об'єктивну необхідність посилення державного апарату, що зумовило виникнення податкових систем, що прийшли на зміну разовим, безсистемним платежах.
В кінці XVII - початку XVIII століть настає другий період розвитку оподатковування, коли податки ставали провідним джерелом доходної частини бюджету. Демократичні перетворення в європейських державах того часу наклали відбиток і на порядок встановлення і стягнення податків. Тоді й починає формуватися наукова теорія оподатковування, основоположником якої став Адам Сміт - засновник класичної школи. У своїй роботі "Дослідження про природу і причини багатства народів" він вперше сформулював принципи оподаткування, дав визначення податковим платежам, вказав їх місце у фінансовій системі держави. Він обгрунтував висновок про те, що податки для платника є показник волі, а не рабства.
Нарешті, третій період, що відзначається О.М. Горбунової, починається з початку XX століття і характеризується подальшим вдосконаленням податкових систем. Тут з'являються такі наукові течії як кейнсіанство, основоположником якого став Джон Кейнс, і неокласицизм з Альфредом Маршаллом, Мілтоном Фрідменом і його послідовниками. Сучасні вчені вважають, що до цих пір не створено ідеальної податкової системи. Численні податкові реформи в більшості країн свідчать про подальше процесі розвитку податків та податкових систем в цілому.
Автор даної роботи пропонує простежити, як розвивалася наукова теорія оподаткування. Для здійснення цієї мети найбільш зручною представляється періодизація, запропонована О.М. Горбунової. Для зручності викладу можна об'єднати перші два періоди, що виділяються О.М. Горбунової в першому розділі нашої роботи - Податкові теорії XVII-XIX ст. Класична школа. А третій період, відповідно, - у другому розділі - Наукові концепції оподаткування XX століття. Кейнсіанство і неокласицизм.
З назви розділів можна визначити і завдання автора - це дослідження наукових концепцій починаючи з XVII століття, докладніше зупинимося на теорії Адама Сміта (класична школа), оскільки принципи виведені ним лягли в основу сучасного оподаткування. А так само розглянемо розвиток теорії оподаткування c XX століття - де основними школами були неокласична і кейнсіанство.
Для вирішення поставлених завдань автор користувався головним чином працею М. Блауга "Економічна думка в ретроспективі", де освячені основні погляди представників різних напрямків, С.А. Бартенєва "Економічні теорії та школи", Я.С. Ядгарова "Історія економічних вчень" та інші. З навчальних посібник особливо хотілося б виділити "Податки і податкове право" за редакцією А.В. Бризгаліна, а так само "Основи податкового права" під редакцією С.Г. Пепеляева. У цілому, літератури присвяченій науковим поглядам класичної школи досить багато, у той час як пошук матеріалу про неокласичної школі викликав деякі труднощі.
Метою даної роботи є вивчення основних теорій і положень податкового права як у Росії, так і за кордоном.
Об'єктом вивчення є фундаментальні положення податкового права, такі як оподаткування, податкове право як галузь науки і принципи податкового права.
Актуальність теми обгрунтована тим, що на сучасному етапі збирання податків в Росії є дуже важливим моментом для економіки країни в цілому.
Завдання роботи:
1. Дослідити місце і роль податкового права в системі російського права.
2. Простежити етапи розвитку податкових теорій.
Глава 1. Місце і роль податкового права в системі російського права
Податкове право Російської Федерації розглядається, як правило, з трьох точок зору: як галузь (підгалузь) російського права, як галузь юридичної науки і як навчальна дисципліна.
1.1 Поняття і предмет податкового права
Ефективне фінансове забезпечення діяльності держави, з одного боку, є важливою складовою його державного суверенітету, з іншого гарантує виконання державою та її органами необхідних для підтримки такого суверенітету публічних соціальних, політичних, організаційних та інших функцій. Фінансове забезпечення держави здійснюється за рахунок різних видів державних доходів. На сьогоднішній день в демократичних державах з економіками ринкового типу головним видом таких державних доходів є податки і збори, що збираються до бюджетів всіх рівнів в процесі оподаткування.
У Російській Федерації відносини, що складаються в процесі фінансової діяльності держави і муніципальних утворень, традиційно регулюються відповідною галуззю права - фінансовим правом. Під предметом фінансового права, як правило, розуміються суспільні відносини, що виникають у процесі діяльності держави і муніципальних утворень з планомірного утворення (формування), розподілу та використання грошових фондів (фінансових ресурсів) з метою реалізації своїх завдань.
У свою чергу, податкове право - це галузь системи права Російської Федерації, що представляє собою сукупність правових норм, що регулюють суспільні відносини у сфері оподаткування.
Зазначені суспільні відносини, які інакше можуть бути також названі податковими правовідносинами, і становлять предмет податкового права. При цьому такі суспільні відносини у сфері оподаткування (податкові правовідносини), охоплюють різноманітні сфери державних, майнових, владно-розпорядчих відносин і мають складені характер. Тому система таких відносин, що є предметом податкового права, являє собою сукупність таких суспільних відносин:
владних відносин по встановленню, запровадження і стягування податків і зборів в Російській Федерації;
правових відносин, що виникають у процесі виконання відповідними особами своїх податкових обов'язків по обчисленню та сплаті податків або зборів;
правових відносин, що виникають в процесі податкового контролю та контролю за дотриманням податкового законодавства;
правових відносин, що виникають у процесі захисту прав і законних інтересів учасників податкових правовідносин (платників податків, податкових органів, держави та ін), тобто в процесі оскарження актів податкових органів, дій (бездіяльності) їх посадових осіб, а також у процесі податкових спорів;
правових відносин, що виникають у процесі залучення до відповідальності за вчинення податкових правопорушень.
Учасниками, складовими предмет правового регулювання податкового права суспільних відносин у сфері оподаткування, виступають фізичні та юридичні особи, в тому числі:
платники податків (платники зборів), податкові агенти, податкові органи (ФНС РФ), фінансові органи (Мінфін РФ), митні органи (ГТК РФ), збирачі податків і зборів (наприклад, по земельному податку - органи місцевого самоврядування в сільській місцевості), органи позабюджетних фондів (це основні учасники податкових правовідносин), а також
органи, що здійснюють реєстрацію організацій і індивідуальних підприємців, місця проживання фізичної особи, актів цивільного стану, облік і реєстрацію майна та угод з ним (реєстратори), органи опіки та піклування, соціальні установи, процесуальні особи, які беруть участь у заходах податкового контролю (експерти, фахівці , перекладачі, поняті, свідки) і кредитні організації (банки).
Об'єктом податкового права є аналітичне дослідження суспільних відносин у сфері оподаткування.
Фінансове забезпечення бюджетів всіх рівнів - федерального, суб'єктів Федерації, місцевого - здійснюється за рахунок різних видів державних доходів.
Основним видом державних доходів, як відомо, є податки, оскільки саме вони дають найбільшу частину надходжень грошових коштів у державну скарбницю. Податки є основним джерелом доходної частини бюджетів в усіх країнах ринкової економіки. Одночасно вони виступають в якості важелів державного впливу на економіку.
Основні положення про податки в Російській Федерації закріплені в її Конституції. У відповідності зі ст.57 Конституції РФ, "кожен зобов'язаний платити законно встановлені податки і збори. Закони, які встановлюють нові податки або погіршують становище платників податків, зворотної сили не мають".
Податок - це обов'язковий безоплатний платіж (внесок), встановлений законодавством і здійснюваний платником у певному розмірі і в певний термін. Податки зараховуються до бюджету відповідного рівня і знеособлюються а ньому. Цим податки відрізняються від всіляких зборів, які в обов'язковому порядку сплачуються платниками до бюджету відповідного рівня, але при цьому повинні використовуватися тільки на ті цілі, заради яких вони стягувалися. Держмито на відміну від податку - це плата за надані платнику будь-які слуги, тому необхідна відповідність між вартістю послуги і платою за неї. Всі податки, збори, мита та інші платники живлять бюджетну систему Російської Федерації. Крім того існують державні позабюджетні фонди, дохідна частина яких формується за рахунок цільових відрахувань. Джерелом цих відрахувань є зроблений валовий внутрішній продукт, за рахунок якого на стадії утворення первинних доходів формується відповідна частина платежів у позабюджетні фонди соціального призначення за тарифами страхових резервів, прив'язаних до оплати праці та включаються до себестоімост' продукції. Розміри відрахувань становлять: у пенсійний фонд - 2,8% (крім того, 1% сплачується працівником з його за-11-робіт ної плати); до фонду соціального страхування - 5,4%; до фонду зайнятості населення - 1,5% ; до фондів обов'язкового медичного страхування - 3,6% (0,2% у федеральний і 3,4% - до регіональних фондів).
У Законі РФ "Про основи податкової системи в Російській Федерації" від 27 грудня 1991 р. не проводиться чіткої межі між податками та іншими платежами (зборами, держмитом та ін), що стягуються в обов'язковому порядку до бюджету або до позабюджетних фондів на умовах, визначених законодавчими актами. Відповідно до цього Закону сукупність податків, зборів, мита та інших платежів, що стягуються в установленому порядку, утворює податкову систему, основи якої в Росії і були законодавчо оформлені в 1991 р.
В даний час податковій системі Росії притаманний переважно фіскальний характер, що ускладнює реалізацію закладених в податку стимулюючого і регулюючого почав. Вилучення державою на користь суспільства певної частини валового внутрішнього продукту (ВВП) у вигляді обов'язкового внеску, який здійснюють основні учасники виробництва ВВП, і складає сутність податку. Економічний зміст податків виражається взаєминами господарюючих суб'єктів і громадян з приводу формування державних фінансів. Прийняті нормативні акти з оподаткування охоплюють всі сфери комерційної та некомерційної діяльності як юридичних, так і фізичних осіб (платників податків) на території країни.
Податки поділяються на прямі і непрямі. До числа прямих відносяться: прибутковий податок, податок на прибуток, ресурсні платежі, податки на майно, володіння і користування яким служать підставою для обкладання. Непрямі податки випливають із господарських актів і зворотів, фінансових операцій (податок на додану вартість (ПДВ), мито, податок на операції з цінними паперами та ін.)
1.2 Метод податкового права
Основними методами податкового права виступають:
публічно-правовий метод (у літературі цей метод називається імперативний метод, адміністративно-правовий метод, метод влади і підпорядкування, метод субординації, авторитарний метод і т.д.);
цивільно-правовий метод (у літературі цей метод називається диспозитивний метод, метод диспозитивного регулювання, метод координації, метод автономії і т.д.).
Так як відносини, що регулюються податковим правом здебільшого відносяться до сфери публічного права, імперативний метод правового регулювання застосовується у податковому праві більш часто. Диспозитивний метод використовується, наприклад, при регулюванні відносин щодо укладення договорів про надання податкового кредиту та інвестиційного податкового кредиту.
Крім того, слід пам'ятати, що у галузях права, в залежності від характеру регульованих відносин та інших соціальних, політичних та економічних чинників, ці зазначені вище методи виступають в різних варіаціях і поєднаннях.
1.3 Місце і роль податкового права в системі російського права
Ще одним важливим теоретичним питанням, що має велике практичне значення, є питання про місце податкового права в системі російського права.
У наукових працях, що видавалися в радянський період, а також в першій половині 90-х рр.. XX ст., Не лише податкове право, але і весь блок норм, призначених для правового регулювання державних доходів, іменувався інститутом фінансового права. У сучасній літературі цей факт пояснюється, як правило, відсутністю необхідної чіткості в понятті правового інституту стосовно, зокрема, до фінансового права.
У 1990-1995 рр.. окремі дослідники (наприклад, - В. В. Гурєєв, Є. Покачалова) визначали податкове право як "інститут фінансового права", "інститут фінансового права - ... великий розділ фінансового права з перспективою подальшого розвитку".
Потім, у 1997 р., Н.І. Химичева відзначає, що "в результаті бурхливого розвитку податкового права, воно стало характеризуватися по відношенню до фінансового права Російської Федерації як його підгалузь".
Таким чином, в останні роки в юридичній науці сформувалася думка, відповідно до якого податкове право прийнято розглядати як великого підрозділу (підгалузі) фінансового права. При цьому наголошується, що податкове право тісно пов'язано з нормами бюджетного права.
Визначаючи податкове право як підгалузі фінансового права, тим не менш, слід зазначити, що:
по-перше, податкове право має свої специфічні риси предмета та методу;
по-друге, податкове право, регулюючи особливий вид фінансових відносин, використовує як метод регулювання фінансового права, так і свій власний метод;
по-третє, цей власний метод податкового права носить комплексний характер.
Крім того, необхідно відзначити, що погляд на податкове право як підгалузь фінансового не є єдино можливим. Наприклад, вже в 1995 р. Ю.А. Тихомиров вказував, що "в перспективі на базі масиву законодавства і підзаконних актів складеться податкове право як самостійна галузь". З цією позицією згодний і В.І. Гойман: "З досвіду зарубіжних країн можна припустити, що станеться відбрунькування податкового права зі складу фінансового (в США, наприклад, це найбільша галузь права)".
Таким чином, під певним кутом зору податкове право може розглядатися і як самостійно формується галузь права, в даний час знаходиться на стадії виділення з фінансового права.
1.4 Система податкового права
Умовно всі норми податкового права можна розділити на дві частини - загальну й особливу. Норми загальної частини визначають основні поняття і терміни, що використовуються в податковому законодавстві, його основні початку (принципи), загальні умови встановлення податків і зборів. До їх числа, наприклад, належать норми-принципи, що містяться в ст.57 Конституції РФ. Відповідно до неї кожен зобов'язаний платити законно встановлені податки і збори, а закони, що встановлюють нові податки або погіршують становище платників податків, зворотної сили не мають. Норми загальної частини безпосередньо конкретизуються в нормах особливої частини. У першу чергу до них належать ті, які детально регламентують порядок обчислення і сплати податків і зборів.
У системі податкового права також об'єктивно склалися відокремлені сукупності взаємопов'язаних юридичних норм, регулюючих невеликі групи видових споріднених відносин, іменовані інститутами. До їх числа можна віднести інститут податкового обов'язку, інститут представництва в податкових відносинах, інститут податкового контролю, інститут податкової таємниці, інститут відповідальності за порушення законодавства про податки і збори.
Система податкового права містить і такі структурні елементи як субінститути, що є у свою чергу складовими частинами інститутів. Групи норм регулюючих зокрема відносини зі зміни строків сплати податків і зборів, забезпечення виконання податкових обов'язків, заліку та повернення надміру сплачених або стягнених сум, здійснення перевірок, притягнення до відповідальності порушників податкового законодавства слід розглядати як субінститути.
Первинним елементом системи є норма податкового права, яка є встановленим державою (муніципальним освітою) загальнообов'язкове правило поведінки у процесі встановлення та справляння податків (зборів), забезпечене заходами державного примусу.
1.5 Податкове право як галузь науки
В даний час в літературі наука податкового права розглядається в якості складової частини науки фінансового права. У той же час більшістю авторів відзначається особлива роль податкового права в світлі триваючих в Російській Федерації економічних перетворень і вказується, що податкове право отримало особливий розвиток саме в умовах переходу до ринкових відносин. Наука податкового права порівняно молода - її розвиток у Росії почалося приблизно з першої половини XIX ст., Коли з'явилися перші наукові праці з проблем правового регулювання податного справи і податковий політики і засновані були кафедри державних податей в Петербурзькому та Московському імператорських університетах (нині - Санкт- Петербурзький державний університет і Московський державний університет ім.М. Ломоносова).
Що ж являє собою наука податкового права і в чому її відмінність від податкового права як складової частини російського права (підгалузі фінансового права)? Ще Аристотель писав, що наука має "справу з тим чи іншим спеціальним буттям, і, відводячи собі яку-небудь (окрему) область, вона займається цією областю". Такий "областю" науки податкового права є вивчення: по-перше, норм податкового права, їх розвитку, і вироблення рекомендацій щодо вдосконалення законодавства, по-друге, суспільних відносин, що виникають у процесі функціонування та розвитку податкової системи Росії, в тому числі в процесі встановлення введення та справляння податків і зборів, податкового контролю, а також захисту прав і законних інтересів учасників податкових правовідносин.
Якщо податкове право як складова частина російського права являє собою систему правових норм, то наука податкового права - це вибудувана в певну систему, що постійно розвивається інформаційна база знань про дану галузі права, які викладаються і матеріалізуються у наукових статтях, монографіях, довідкових та енциклопедичних виданнях, навчальних посібниках та підручниках з податкового права.
Крім того, слід зазначити, що, як і будь-яке інше системне явище, наука податкового права являє собою сукупність якихось складових елементів, що утворюють її склад.
Ведучи мову про складі науки податкового права, слід враховувати, що питання складу тієї чи іншої юридичної науки протягом багатьох років перебуває в центрі уваги вчених-правознавців. Наприклад, для визначення суті поняття "склад науки" О.А. Красавчиков використав порівняння з будівлею, вживаючи вислів "будинок науки". М.М. Шпилевський писав, що при дослідженні суті будь-якої науки не слід обмежуватися лише визначенням її предмета, бо розгляду повинні підлягати "всі елементи цієї науки у всій їх сукупності, тобто предмет, метод, система". У свою чергу, С.С. Алексєєв визначає склад науки як сукупність частин, з яких складається її зміст. Г.А. Тосунян виділяє як елементів складу науки предмет, методологію, систему науки, бібліографію науки. Найповніше (причому стосовно до різних областей юридичної науки) це питання досліджує К.С. Бєльський. На його думку, "до засобів, що створює складу науки ..., відносяться: предмет науки, методологія науки, система науки, наукова термінологія і категорії науки, галузева бібліографія, історія науки".
Нормативну та емпіричну базу науки податкового права складає акти законодавства про податки і збори (податкове законодавство), а також правозастосовча та судової практика у цій сфері.
У свою чергу, методологія науки податкового права включає методи, які використовуються наукою для пізнання предмета та досягнення цілей проведених досліджень. До таких методів, зокрема, відносяться:
спеціально-юридичний метод - полягає в описі та аналізі норм і правовідносин, їх поясненні, тлумаченні та класифікації;
порівняльно-правовий метод - грунтується на зіставленні правових інститутів, що належать правовим системам різних країн;
конкретно-соціологічний метод включає такі прийоми, як особисте спостереження за діяльністю податкових органів, проведення соціологічних досліджень;
порівняльно-історичний метод, який передбачає історичне ретроспективне дослідження, спрямоване на виявлення витоків сьогоднішніх правових проблем, виявлення закономірностей правової еволюції тих чи інших правових інститутів, органів, видів податків;
метод живого пізнання - припускає особисту участь дослідника в цікавлять його правовідносинах.
Крім того, наука податкового права використовує також системний, статистичний методи, а також аналіз, синтез, аналогію, узагальнення, моделювання.
Бібліографія науки податкового права являє собою сукупність наукових праць та спеціальної літератури з проблем податкового права.
Таким чином, наука податкового права може розглядатися в якості системи категорій, висновків і суджень про правові та економіко-правові явища, що становлять її предмет, і являє собою певну сукупність структурованих відповідним чином і матеріально закріплених знань, теоретичних положень і висновків про зміст, ролі і значенні, а також розвитку податкового права як складової частини російського права.
У свою чергу, предметом науки податкового права є суспільні відносини, які виникають в процесі оподаткування, у тому числі в процесі функціонування та розвитку податкової системи Росії, встановлення, введення та справляння податків і зборів, податкового контролю, а також захисту прав і законних інтересів учасників податкових правовідносин. Таким чином, наука податкового права досліджує закономірності та тенденції розвитку податкового права, як складової частини російського права (підгалузі фінансового права).
У предметі науки податкового права можна, наприклад, виділити наступні складові (частини):
податково-правові категорії;
норми податкового права (причому, як чинні, так і скасовані);
принципи податкового права;
методи податкового права;
аналіз правозастосовчої і правотворчої (законодавчої) практики;
історія розвитку оподаткування в Росії та його нормативно-правового регулювання;
питання уніфікації, наприклад, податкового та цивільного, податкового та банківського, податкового та бюджетного законодавства;
понятійний апарат, що розкриває спеціальну термінологію, яка використовується в податковому праві;
наукові практичні рекомендації, спрямовані на вдосконалення податково-правових норм, правозастосовчої практики і використовуваних наукових категорій.
Наука податкового права, також як, наприклад, і науки фінансового права, в цілому, виконує наступні функції:
загальнотеоретичну;
аналітичну;
критичну;
конструктивну;
виховну.
При цьому загальнотеоретична функція науки податкового права полягає в її призначенні сприяти розвитку юридичної науки і науки про суспільство, державу і економіці взагалі (наприклад, сприяти розвитку науки державного управління, налоговеденія і т.д.).
У свою чергу, аналітична функція науки податкового права полягає у класифікації та систематизації діючих правових норм.
Значення критичної функції науки податкового права полягає в першу чергу у виявленні недоліків чинного законодавства та прогалин позитивного права у сфері оподаткування, встановлення невідповідностей правових норм реаліям економічної дійсності, завданням державного регулювання економіки та інтересам держави в цілому. Тому, в широкому сенсі, ця функція спрямована на підвищення ефективності норм чинного законодавства.
Конструктивна функція науки податкового права сприяє утворенню нових норм і правових інститутів.
Нарешті, виховна функція науки податкового права сприяє підвищенню рівня правосвідомості учасників податкових правовідносин ("податкового правосвідомості"), розуміння ними необхідності реалізації норм податкового права, нетерпимості до їх порушень, викорінюванню сформованого стереотипу про податок як суспільному зло.
Таким чином, зазначені функції податкового права взаємозалежні і як би витікають одна з одної.
Природно, наука податкового права розвивається не у вакуумі, а в рамках єдиної системи юридичних наук, тому вона тісно взаємопов'язана і активно використовує передові наукові досягнення теорії права і держави, банківського, адміністративного, бюджетного, конституційного, цивільного, підприємницького права та ін У свою чергу, податково-правові дослідження сприяють розвитку наук фінансового, конституційного, банківського права.
Крім того, оскільки податки та оподаткування за своєю суттю є дуалістичними, економіко-правовими явищами, наука податкового права тісно взаємодіє з економічної та фінансової наукою (з її частиною, що іменується налоговеденіем).
Предметна область дослідження податкового права і налоговеденія перетинаються. Налоговеденіе - це наука про природу, принципах і правовій практиці організації і функціонування системи податкових відносин (податкової системи країни). Предметом налоговеденія є методологія оподаткування як процесу руху від податкової теорії до конкретного порядку обчислення і справляння податкових платежів в просторі і в часі.
Податкове право також вивчає оподаткування як складний процес встановлення, введення та сплати податків і зборів, податкового контролю, захисту прав і законних інтересів суб'єктів оподаткування (захисту прав платників податків та бюджетних (майнових) інтересів держави), але з точки зору юридичної, а не економічної науки .
1.6 Податкове право як навчальна дисципліна
Податкове право як навчальна дисципліна являє собою предмет викладання у вищій школі. "Навчальний предмет (навчальна дисципліна), - записано у Великому енциклопедичному словнику, - це система знань, умінь і навичок, відібраних з певної галузі науки ... для вивчення в навчальному закладі". За допомогою цієї навчальної дисципліни майбутні фахівці (студенти відповідних навчальних закладів) отримують необхідні знання про податковому праві.
Тому, як зазначає Г.А. Тосунян, внутрішня система науки і відповідна навчальна дисципліна будуються з урахуванням внутрішньої системи відповідної галузі права. Це означає, що правових інститутів і норм всередині галузі права відповідають теми і розділи в науці та навчальної дисципліни. Але повної тотожності між системою науки, скажімо, податкового права, і однойменної навчальною дисципліною бути не може і не повинно.
У чому ж полягає основна відмінність податкового права як науки та податкового права як навчальної дисципліни?
Наука податкового права, крім усього, включає в себе і відповідні, ще не доведені теоретичні гіпотези, припущення, багато з яких можуть виявитися (і виявляються) помилковими. Природно, в навчальному процесі вони не використовуються (можуть лише згадуватися). Крім того, в навчальному курсі не висвітлюються застарілі і які опинилися за межами законодавства і правозастосовчої практики положення.
Викладання питань податкового права має в Росії міцні історичні корені. Вивчення податного справи та права державних податей було історично було одним із центральних курсів підготовки дореволюційних юристів і фінансистів. Наприклад, у Московському імператорському університеті (нині - Московський державний університет ім.М. Ломоносова) кафедра державних податей була заснована ще в 1839 р.
В даний час в Російській Федерації податкове право вивчається студентами правничої та фінансових (економічних) спеціальностей.
У юридичних вищих навчальних закладах (на юридичних факультетах вузів) основні категорії податкового права традиційно вивчаються в рамках курсу "Фінансове право", який передбачений в державним стандарті вищої освіти за спеціальністю "Юриспруденція" в якості обов'язкової дисципліни і включений до його федеральний компонент.
Однак місце і роль податків та податкового права в розвитку суспільних відносин в Росії, а також потреби у підготовці фахівців, здатних ефективно виконувати свої професійні обов'язки в нових економічних умовах, викликали необхідність створення і окремого вивчення в вузах навчальної дисципліни "Податкове право". Тому на юридичних факультетах більшості провідних навчальних закладів Росії, які взяли курс на сучасне якісну вищу освіту, крім дисципліни "Фінансове право" як вузівського компонента навчального плану викладається навчальна дисципліна "Податкове право".
Крім того, в академічних вузах, наприклад, в Академічному правовому університеті при Інституті держави і права Російської Академії наук введена податково-правова спеціалізація випускників і крім курсу податкового права викладаються такі спеціальні навчальні курси, як "Захист прав платників податків", "Співвідношення податкового та цивільного законодавства "," Взаємозв'язок податкового, валютного та банківського законодавства "та ін
Доцільність і необхідність такого підходу очевидна в світлі триваючої податкової реформи, бурхливого розвитку податкового законодавства, а значить - постійного ускладнення правових завдань, які в таких умовах постають як перед молодими випускниками юридичних вузів (юридичних факультетів вузів), так і перед юристами старшого покоління. Тому виправдано те особливу увагу, яка приділяється питанням викладання податкового права в навчальних закладах системи підвищення кваліфікації.
Глава 2. Принципи і джерела податкового права
2.1 Принципи (основні засади) податкового права
До числа принципів або основних почав податкового права, згідно зі ст.3 НК РФ, відносяться:
загальність оподаткування;
податное рівність;
економічна обгрунтованість податків і зборів;
визначеність податків і зборів;
конституційність оподаткування;
законність встановлення податків і зборів.
Загальність оподаткування означає, що кожне без винятку особа повинна сплачувати законно встановлені податки і збори.
Податное рівність передбачає однакові для всіх умови оподаткування. Не допускається встановлювати диференційовані ставки податків і зборів, податкові пільги в залежності від форми власності, громадянства фізичних осіб або місця походження капіталу.
Економічна обгрунтованість як принцип вимагає, щоб податки і збори мали економічне підгрунтя і не були довільними.
Визначеність вимагає при встановленні податків точно визначати всі елементи оподаткування. Акти законодавства про податки і збори повинні бути сформульовані таким чином, щоб кожен точно знав, які податки (збори), коли і в якому порядку він повинен платити. При цьому всі непереборні сумніви, суперечності і неясності актів законодавства про податки і збори мають тлумачитися на користь платника податків (платника зборів).
Конституційність означає, що при оподаткуванні мають враховуватися положення конституційного закону. Зокрема, неприпустимі податки і збори, що перешкоджають реалізації громадянами, своїх конституційних прав, а також порушують єдиний економічний простір Російської Федерації, в тому числі прямо або побічно обмежують вільне пересування в межах її території товарів (робіт, послуг) або фінансових коштів, або інакше обмежувати або створювати перешкоди не забороненої законом економічної діяльності фізичних осіб та організацій.
Законність встановлення увазі, що федеральні податки та збори повинні встановлюватися, змінюватися або скасовуватися тільки Податковим кодексом РФ, а регіональні та місцеві - відповідно законами суб'єктів Російської Федерації і нормативними правовими актами представницьких органів місцевого самоврядування про податки і збори знову-таки у відповідності з Податковим кодексом РФ.
2.2 Джерела (форми) податкового права
Джерелами або формами податкового права є нормативні правові акти: закони і укази, а також підзаконні акти органів виконавчої влади, в яких містяться норми, що регулюють податкові відносини. Основу джерел податкового права складають акти законодавства про податки і збори, до числа яких, згідно зі ст.1 НК РФ, ставляться Податковий кодекс РФ та прийняті відповідно до нього федеральні закони.
Перша частина Податкового кодексу РФ як основне джерело податкового права включає сім розділів, двадцять голів і більше ста сорока статей. Даний кодифікований законодавчий акт встановлює систему податків і зборів, що стягуються у федеральний бюджет, а також загальні принципи оподаткування і зборів в Російській Федерації, в тому числі:
види податків і зборів, що стягуються в Російській Федерації;
підстави виникнення (зміни, припинення) та порядок виконання обов'язків щодо сплати податків і зборів;
принципи встановлення, введення в дію і припинення дії раніше введених податків і зборів суб'єктів Російської Федерації і місцевих податків і зборів;
права та обов'язки платників податків, податкових органів та інших учасників відносин, регульованих законодавством про податки і збори;
форми і методи податкового контролю;
відповідальність за вчинення податкових правопорушень;
порядок оскарження актів податкових органів і дій (бездіяльності) їх посадових осіб.
Введення в дію першої частини Податкового кодексу РФ визначено Федеральним законом від 31 липня 1998 р. № 147-ФЗ "Про введення в дію частини першої Податкового кодексу Російської Федерації".
Крім того, законодавство про податки і збори включає також закони про податки і збори суб'єктів Російської Федерації і нормативні правові акти органів місцевого самоврядування, прийняті їх представницькими органами.
Уряд Російської Федерації як вищий виконавчий орган державний влада має право видавати постанови з питань оподаткування лише у випадках, передбачених законодавством про податки і збори. Зокрема Урядом РФ, передбачено видання нормативно-правових актів визначають:
порядок списання безнадійних недоїмок по федеральних податків і зборів (п.1 ст.59 НК РФ);
перелік галузей і видів діяльності, що мають сезонний характер (п.2 ст.64 НК РФ);
порядок ведення Єдиного державного реєстру платників податків (п.8 ст.84 НК РФ);
порядок і розміри виплат, належних свідкам, перекладачам, фахівцям, експертам і зрозумілим (п.4 ст.131 НК РФ).
Інші органи виконавчої влади, органи виконавчої влади суб'єктів Російської Федерації і місцевого самоврядування, органи державних позабюджетних фондів у передбачених законодавством про податки і збори випадках також видають нормативні правові акти з питань, пов'язаних з оподаткуванням та зборами, які не можуть змінювати або доповнювати законодавство про податки і збори (п.1 ст.4 НК РФ).
Міністерство РФ з податків і зборів, Міністерство фінансів РФ, Державний митний комітет РФ, органи державних позабюджетних фондів видають обов'язкові для своїх підрозділів накази, інструкції та методичні вказівки з питань, пов'язаних з оподаткуванням та зборами, які не відносяться до актів законодавства про податки і збори (п.2 ст.4 НК РФ).
Міністерством РФ по податках і зборах зокрема визначаються (затверджуються):
форма вимоги про сплату податку (п.5 ст.69 НК РФ);
форми податкових декларацій (п.3 ст.80 НК РФ);
особливості постановки на облік найбільших платників податків та особливості обліку іноземних організацій (ст.83 НК РФ);
форма заяви та свідоцтва про постановку на платника податків на облік, порядок та умови присвоєння, застосування, а також зміни ідентифікаційного номера платника податків (ст.84 НК РФ);
форми повідомлення та спеціальної декларації, передбачені процедурою контролю за витратами фізичних осіб (ст.86 і ст.86 НК РФ);
форма рішення керівника (заступника керівника) податкового органу про проведення виїзної податкової перевірки (ст.89 НК РФ);
форма і вимоги до складання акту податкової перевірки (п.3 ст.100 НК РФ).
Інструкції щодо заповнення податкових декларацій з федеральним, регіональним і місцевим податкам видаються Міністерством РФ по податках і зборах за погодженням з Міністерством фінансів РФ (п.7 ст.80 НК РФ).
Форма заяви про взяття на облік як платника страхових внесків розробляється органами державних позабюджетних фондів за погодженням з Міністерством РФ по податках і зборам (п.11 ст.84 НК РФ).
Перелік посадових осіб податкових органів, органів державних позабюджетних фондів і митних органів, які мають доступ до відомостей, що становлять податкову таємницю, визначається відповідно Міністерством РФ з податків і зборів, державними позабюджетними фондами та митними органами.
Глава 3. Додаткові джерела податкового права
3.1 Підзаконні нормативні правові акти
Податкові відносини регулюються не тільки законами, а й підзаконними актами.
Однак найчастіше, і в більшості випадків обгрунтовано, відомчі акти викликають до себе негативне ставлення: на практиці інструкціями нерідко спотворюється зміст законів, бюрократизується система відносин, обмежуються права і законні інтереси платників податків. Органи виконавчої влади повинні бути суворо обмежені у своїх юридичних можливостях. Інакше і не може бути, тому що закон передбачає використання примусу для того, щоб змусити платника податків виконати свій обов'язок. Оскільки податок являє собою порушення свободи і права власності платника податку, то здійснення влади в сфері податків повинно бути обмежене. Важливо пам'ятати, що відомчі інструкції не можуть встановлювати або змінювати податкові зобов'язання платників податків, їх призначення - регламентувати найбільш досконалі і у міру розумної необхідності однакові способи практичної діяльності органів управління, пов'язаної з правильним і своєчасним справлянням податків.
Тому вдосконалення податкового законодавства повинно йти не по шляху розвитку підзаконного нормотворчості, а по шляху вдосконалення самих законів про податки, встановлення таких механізмів подолання прогалин у законодавстві, які дозволяли б, не вдаючись до видання інструкцій, на підставі самого закону визначати правильний варіант поведінки.
Звичайно, зовсім обійтися при оподаткуванні без підзаконних нормативних актів неможливо.
Це пояснюється рядом причин. По-перше, деякі питання оподаткування потребують досить оперативного вирішення, що не забезпечується законодавчою процедурою. Наприклад, введення сезонних мит актуально протягом короткого періоду. По-друге, вирішення ряду проблем, що мають технічний характер, доцільно доручити спеціалізованим відомствам, а не "захаращувати" ними закон. Навряд чи є правильним стверджувати на законодавчому рівні форми податкових декларацій, розрахунків і т.п. По-третє, оскільки оподаткуванню властива і регулююча функція, вирішення деяких питань може бути віднесено до компетенції органу, відповідального за проведення соціальної та економічної політики в тій чи іншій галузі. Наприклад, перелік товарів першої необхідності, що обкладаються ПДВ за пільговими ставками, визначало Уряд РФ.
Податковий кодекс Російської Федерації не включає підзаконні нормативні акти до складу законодавства про податки і збори, відводить їм виключно підпорядковану роль (схема 1).
Схема 1
Виділяють дві категорії підзаконних нормативних актів - джерел податкового права: акти, прийняті на основі законодавчого делегування, і акти, які видаються в розвиток законів і мають на меті забезпечити їх виконання. Обидві категорії підзаконних актів видаються на підставі і відповідно до законодавства, не можуть суперечити йому, змінювати його або доповнювати.
Податковий кодекс Російської Федерації встановлює, що федеральні органи виконавчої влади, органи виконавчої влади суб'єктів Російської Федерації, виконавчі органи місцевого самоврядування та органи державних позабюджетних фондів у передбачених законодавством про податки і збори випадках видають нормативні правові акти з питань, пов'язаних з оподаткуванням та зборами, які не можуть змінювати або доповнювати законодавство про податки і збори (ст.4).
Делегування представницькими органами влади своїх виняткових законодавчих повноважень органам виконавчої влади обмежений. Частина перша Податкового кодексу Російської Федерації передбачає два випадки делегування повноважень Федеральних Зборів РФ Уряду РФ.
Пунктом 1 ст.53 частини першої НК РФ передбачено, що у випадках, вказаних в цьому Кодексі, ставки федеральних податків можуть встановлюватися Урядом РФ в порядку і межах, визначених цим Кодексом. Згідно зі ст.59 частини першої НК РФ Уряду РФ доручено встановити порядок списання безнадійної заборгованості по федеральних податків і зборів.
Уряд РФ уповноважене приймати і інші нормативні акти, пов'язані з обчисленням і сплатою податків. Наприклад, ст.64 частини першої НК РФ передбачає можливість відстрочення або розстрочення платежу податку платникам податків, чия діяльність носить сезонний характер. Перелік галузей і видів діяльності, що мають сезонний характер, затверджується Урядом РФ.
3.2 Рішення органів конституційної юстиції
Останнім часом в РФ велике значення у регулюванні оподаткування придбали рішення органів конституційної юстиції, насамперед - Конституційного Суду Російської Федерації.
Розглядаючи скарги і заяви громадян, підприємств, державних органів, КС РФ тлумачить конституційні норми, дає конституційне тлумачення нормативних актів (надає нормативним актам конституційний сенс), інтерпретує загальні принципи права. У результаті цього модернізуються уявлення про юридичному змісті конституційної форми. КС РФ не змінює словесної форми статей Конституції РФ, а тлумачить їх, уточнює їх зміст.
Можна сказати, що КС РФ займається правотворчістю особливого роду. Сформульовані їм правові норми мають особливу форму, яка називається "правова позиція КС РФ". Правова позиція КС РФ - це прецедент тлумачення конституційної норми, виражений у мотивованої частини Постанови КС РФ.
Правова позиція завжди пов'язана з резолютивною частиною постанови КС РФ, однак важливо запам'ятати, що поняття "правова позиція" і "рішення у справі" не збігаються. Правова позиція - це не висновок про невідповідність того чи іншого закону Конституції РФ, а підстава для такого висновку.
Відповідно до ст.6 Федерального конституційного закону від 21 липня 1994 р. № 1-ФКЗ "Про Конституційний Суд Російської Федерації" рішення КС РФ, включаючи виражені в них правові позиції, обов'язкові на всій території РФ.
Ці рішення обмежують розсуд законодавчого органу, оскільки юридична сила постанови КС РФ про визнання акта неконституційним не може бути подолана повторним прийняттям цього ж акта (ч.2 ст.79 Закону про Конституційний Суд). Ряд виражених КС РФ правових позицій трансформується законодавцем в норми законів.
Для всіх судів правові позиції як частину рішення КС РФ мають преюдициальную силу. Суди загальної юрисдикції та арбітражні суди зобов'язані застосовувати склалися в практиці КС РФ правові позиції.
Так, якщо КС РФ на основі сформованої правової позиції про зміст статті Конституції РФ визнав норму конкретного закону про податок не діючої як суперечить Конституції РФ, то суди не можуть спиратися на норми, що містяться в інших законах, але аналогічні за змістом скасованої нормі.
Рішення КС РФ і виражені в них правові позиції обов'язкові і для самого КС РФ. Він пов'язаний системою аргументації, інтерпретацією конституційних норм і принципів, виражених в попередніх постановах КС РФ.
Зміна правової позиції КС РФ можливо, проте це допустимо у виняткових випадках і з дотриманням особливої, ускладненою процедури.
Правові позиції КС РФ щодо проблем оподаткування виражені в особливій формі. КС РФ в ході розгляду справ про перевірку конституційності нормативних актів про податки і збори тлумачить конституційні норми і формулює основні принципи оподаткування і зборів. У випадку, якщо нормативні акти про податки і збори суперечать цим принципам, КС РФ оголошує ці акти не відповідають Конституції РФ.
Тому вивчення правових позицій КС РФ з питань оподаткування та зборів в основному полягає у вивченні сформульованих у постановах КС РФ основних принципів оподаткування і зборів, визначенні їх змісту, сфер та способів застосування.
У низці постанов КС РФ виділив найважливіші критерії, яким повинна відповідати практика оподаткування в правовій демократичній державі. Крім того, КС РФ дав приклади застосування цих критеріїв в конкретних обставинах і тим самим висловив свою позицію щодо їх правового значення.
Сформульовані КС РФ правові позиції стосуються різних сторін оподаткування.
По-перше, КС РФ розглядає проблеми відповідності оподаткування основам конституційного ладу РФ. У низці постанов КС РФ виражені правові позиції з проблем повноважень органів державної влади у визначенні умов оподаткування, про порядок прийняття і вступу в дію нормативних актів про податки і збори, про склад податкового законодавства. Саме КС РФ вперше дав нормативне визначення податкового платежу.
По-друге, важливе значення мають постанови КС РФ з питань податкового федералізму, в яких підняті проблеми системи податків в РФ, повноважень Федерації і суб'єктів Федерації з визначення умов стягнення регіональних податків. Особливе значення для збереження економічної єдності РФ мають постанови КС РФ з питань єдності податкової політики, розподілу сум податкових доходів між Федерацією і суб'єктами Федерації.
По-третє, велику увагу КС РФ приділяє проблемам змісту законів про податки, захисту прав платників податків. Для вдосконалення податкового законодавства та правозастосовчої практики особливий сенс мають висновки КС РФ про принцип рівного податкового тягаря, про рівноправність у податковій сфері та ін Значні корективи вніс КС РФ в практику стягнення штрафів за податкові правопорушення, розгляду судами суперечок між платниками податків та податковими органами.
Правові позиції КС РФ багато в чому враховані при складанні проекту ПК РФ. Положення НК РФ про склад податкового законодавства, про систему податків і зборів у РФ, про основні засади законодавства про податки і збори, про підстави притягнення до відповідальності за податкові правопорушення та інші базуються на виражених в постановах КС РФ правових позиціях.
Тому з'ясування сенсу тих чи інших положень НК РФ, правильне їх застосування неможливе без вивчення правових позицій КС РФ з питань оподаткування та зборів.
Глава 4. Податкові теорії
4.1 Податкові теорії XVII-XIX ст. Класична теорія
Податкові теорії увазі певну систему наукових знань про сутність і значення податків, то є різні варіанти моделей оподаткування в державі в залежності від визнання за податками того чи іншого призначення. Потреба встановити теоретичні основи податкових відносин зумовлена об'єктивними причинами. Це пов'язано з тим, що практика оподаткування випереджала фінансову науку, яка не підготувала громадську думку щодо справедливості справляння податків, тому існувала необхідність теоретичного обгрунтування податків.
Можна виділити кілька етапів формування уявлень про природу оподаткування. На перших етапах податок виступав в основному як економічна категорія і тільки на останньому етапі податок став отримувати правовий зміст.
Однією з первинних форм оподаткування виступала данину з переможеного народу. Перший прообраз податків - податок на переможених. У Древньому Єгипті та інших Східних деспотіях податки стягувалася в якості орендної плати за користування землею, що належала главі держави. У ранніх феодальних державах податок розглядався як дарів чолі держави. Надалі він став розглядатися як допомога населення своїй державі.
Повноцінне теоретичне обгрунтування оподаткування не має глибоких історичних коренів. До XVII століття всі уявлення про податки мали випадковий і безсистемний характер, що не дозволяє відносити їх до серйозних теоретичних робіт в даній області. Заміна тимчасових та надзвичайних податків на регулярні та загальні платежі викликало їх несприйняття населенням. Дана обставина зажадало від фінансової науки теоретичного обгрунтування такого явища як податки.
Основні податкові теорії стали формуватися в якості наукових концепцій, починаючи з XVII століття, і як звід найважливіших принципів і положень отримали в буржуазній науці найменування "загальна теорія податків". Взагалі під податковими теоріями слід розуміти ту чи іншу систему наукових знань про сутність і значення податків, їх місце, роль значенні в економічній і соціально-політичного життя суспільства. Іншими словами, податкові теорії являють собою різні моделі побудови податкової систем держави в залежності від визнання за податками того чи іншого призначення.
У більш широкому сенсі податкові теорії являють собою будь-які науково-узагальнені розробки (загальні теорії податків), у тому числі і з окремих питань оподаткування (приватні теорії податків). До приватних податковим теорій відносяться вчення про співвідношення різних видів податків, зокрема податків, їх якісний склад, ставкою оподаткування і так далі.
Таким чином, якщо напрямку загальної теорії податків визначають призначення оподаткування в цілому, то приватні обгрунтовують, які види податків необхідно встановити, яким має бути їх якісний склад і так далі. Ми розглянемо загальні теорії податків.
Однією з перших загальних податкових теорій є теорія обміну, яка грунтується на возмездном характер оподаткування. Суть теорії полягає в тому, що через податок громадяни купують у держави послуги з охорони від нападу ззовні, підтримання порядку і так далі. Однак дана теорія була застосовна тільки в умовах середніх століть, коли за мита і збори купувалися військова та юридичний захист, як ніби між королем і підданими дійсно укладався договір. У таких умовах теорія обміну була формальним відображенням існуючих відносин.
В епоху просвітництва з'явився різновид теорії обміну - атомістична теорія. Її представниками виступали французькі просвітителі Себастьєн Ле Претр де Вобан (1633 - 1707) - теорія "суспільного договору" - і Шарль Луї Монтеск'є (1689-1755) - теорія "публічного договору". Дана теорія визнавала, що податок є результат договору між громадянами і державою, згідно з яким підданий вносить державі плату за охорону, захист та інші послуги. Ніхто не може відмовитися від податків, також як і користування послугами, наданими державою. Разом з тим, в кінцевому рахунку, цей обмін вигідний, так як саме нездатне уряд дешевше і краще охороняє підданих, ніж, якби кожен з них захищав себе самостійно. Іншими словами, податок виступав платою суспільства за вигоди і світ громадян. Саме таких позицій дотримувалися також англійський філософ Гоббс, французький мислитель Вольтер і Оноре Мірабо.
Швейцарський економіст Жан Сімонд де Сісмонді (1773 - 1842) у своїй роботі "Нові початку політичної економії" сформулював теорію податку як теорію насолоди, згідно з якою податки є ціна, уплачіваема громадянином за одержувані ним від суспільства насолоди. За допомогою податків громадянин купує ні що інше, як насолода від громадського порядку, правосуддя, забезпечення захисту особи і власності. Таким чином, Сісмонді в обгрунтуванні своєї теорії поклав теорію обміну в сучасному йому варіанті.
У цей же період складається теорія податку як страхової премії, представниками якої виступали французький державної діяч Адольф Т'єр (1797 - 1877) і англійський економіст Джон Рамсей Мак-Куллох (1789 - 1864). На їхню думку, податки - це страховий платіж, який сплачується підданими державі на випадок настання будь-якого ризику. Платники податків, будучи комерсантами, в залежності від своїх доходів страхують свою власність від війни, пожежі, крадіжки і так далі. Однак, на відміну від істинного страхування, податки сплачуються не для того, щоб при настанні страхового випадку отримати суму відшкодування, а щоб профінансувати витрати уряду щодо забезпечення оборони і правопорядку. Таким чином, ідея страхування, яка лежить в основі теорії, що розглядається, може бути визнана тільки в тому випадку, коли держава бере на себе зобов'язання здійснювати страхові виплати громадянам у разі настання ризику.
Класична теорія податків (теорія податкового нейтралітету) має більш високий теоретичний рівень і зв'язується з науковою діяльністю англійських економістів Адама Сміта (1723 -1790) і Давида Рікардо (1772 - 1823) та їх послідовників. Прихильники цієї теорії розглядали податки як один з видів державних доходів, які повинні покривати витрати по утриманню уряду. При цьому будь-яка інша роль (регулювання економіки, страховий платіж, плата за послуги) податках не відводилася.
Дана позиція грунтується на теорії ринкової економіки, яку розробив А. Сміт. У ринкових умовах задоволення індивідуальних потреб досягається шляхом надання економічної свободи, свободи діяльності суб'єктів. Сміт виступав проти централізованого управління економікою, які проголосили соціалісти. Чи не приділяючи уваги доказам, він вважав апріорі, що децентралізація дозволяє забезпечити максимальне задоволення.
Незважаючи на те, що ринкова економіка не підлягає управлінню будь-якої колективної волею, вона підпорядковується суворим правилам поведінки. У своїй роботі "Дослідження про природу і причини багатства народів" Сміт детально аналізує ці правила, наприклад, прагнення вільної конкуренції прирівняти ціну до витрат виробництва, що оптимізує розподіл ресурсів усередині галузей. А. Сміт також вважав, що уряд повинен забезпечувати розвиток ринкової економіки, охороняючи право власності. Для виконання даної функції державі необхідні відповідні кошти. Оскільки в умовах ринку частка прямих доходів держави суттєво зменшується, основним джерелом покриття зазначених видів вище витрат повинні стати надходження від податків. Що стосується витрат по фінансуванню інших витрат (будівництво і утримання доріг, утримання судових установ та інше), то вони повинні покриватися за рахунок мита і зборів, що сплачуються зацікавленими особами. При цьому вважалося, що оскільки податки носять безоплатний характер, мита і збори не повинні розглядатися як податки.
Згідно Адаму Сміту, родовими ознаками податкової системи виступав законний, легальний порядок платежів господарська самостійність платника. Ці характеристики лежать в основі визначення кола суб'єктів податкових правовідносин. Основним гарантом свободи, умовою існування податку як демократичного інституту виступає право власності. Право власності виступало умовою і наслідком особистої незалежності особи.
Принцип законності, легальності носить підпорядковану роль по відношенню до принципу господарської самостійності (особистої незалежності) суб'єкта. Сміт оцінює принцип законності податку (його реальне вираження - визначеність терміну сплати, способу платежу, суми не з точки зору гарантії бюджетних надходжень, а з позиції забезпечення незалежності, самостійності платника. Там, де цього немає, кожна особа, оподатковуються даним податком, віддається в більшою чи меншою мірою у владу збирача податків, який може обтяжувати податок для якого неугодного йому платника або вимагати для себе загрозою такого звернення подарунок або хабар. Точна визначеність того, що кожна особа має платити, в питанні податкового обкладення представляється справою настільки важливого значення, що вельми значний ступінь нерівномірності становить набагато менше зло, ніж мала ступінь невизначеності.
Цим же правилом Сміт керується і при розробці інших вимог до податкової практиці: вимоги зручних і необтяжливих для платника термінів та способів сплати податків (кожен податок має стягуватися у такий час і таким способом, які найбільш зручні для платника), вимоги дешевизни справляння податків (у касу держави повинна надходити сума, розмірна тієї, яка убуває з кишені платника податків), рівномірність податку (громадяни зобов'язані брати участь у покритті витрат держави згідно своїх коштів, тим доходам, який отримує кожен під охороною держави). Виконання цих вимог уявлялося Сміту не менш важливим критерієм віднесення податку до завоювань нового часу. Наприклад, досліджуючи перші історичну форму будинкового податку - подомной подати - А. Сміт зауважує: "Для того щоб засвідчити, скільки вогнищ в будинку, збирачу податків треба було оглянути кімнати в ньому, це неприємне відвідування зробило податок нестерпним". Тому незабаром після революції він був скасований як "тавро рабства". Узагальнено кажучи, правила, вироблені А. Смітом, вводять податкову практику в певне русло, що обмежує сваволю уряду, спрямовують на створення взаємних прав і обов'язків громадян і держави.
Ще один важливий висновок робить Сміт: "принцип господарської самостійності платника податку найкращим чином реалізується в державах з демократичним чином правління. Саме в таких державах створюється можливість при справлянні податків уникати ретельного розслідування обставин приватних осіб". Сам термін "стягувати" стосовно податкової практики цих держав не зовсім точний, бо "в невеликій республіці, де населення ставиться з повною довірою до своїх чиновникам, де воно переконане в необхідності податку для існування держави та впевнене, що він буде сумлінно вжито на цю мета податки сплачуються без примусу, добровільно і сумлінно ". У приклад А. Сміт призводить сучасні йому Гамбург, Базель, Цюріх, кантон Унтервальден у Швейцарії, Голландії часів Вільгельма I Оранського.
Отже, згідно Адаму Сміту, суб'єктом сплати податку виступає особисто незалежний громадянин, що володіє певною власністю і отримує дохід у результаті самостійної господарської діяльності. Обов'язок платника податків сплатити податок у визначений термін і у встановленому розмірі супроводжується його правом знати суму податку та дату платежу, які стабільно закріплюються законом. Крім того, платник податків має право на такий процес справляння податків, який не порушував би його основних політичних прав і не засмучував б господарської діяльності. Однак на питання що і як може гарантувати платнику податків дотримання його прав відповіді у Сміта немає. Він приділив більше уваги економічному аналізу податків, ніж правовим, хоча не можна благати значення висновків правового характеру, зроблених ним.
Класична теорія має високу наукову цінність і полягає в обгрунтуванні економічної природи податку, яка вперше досліджується Смітом. Сміт не дає власного визначення податку, однак особливе значення мають розроблені ним класичні принципи побудови податкової політики:
принцип справедливості, що означає, що піддані держави повинні його підтримувати відповідно доходу, яким вони користуються під заступництвом і захистом держави;
принцип визначеності, що вимагає щоб податок був мимовільним, а точно визначеним за терміном, сумою та способу платежу;
принцип зручності сплати, який передбачає, що кожен податок повинен стягуватися в той час і таким способом, які представляли найбільші зручності для платника;
принцип економії, що полягає в скороченні витрат справляння податку і в раціоналізації системи оподаткування.
Дотримання цих принципів робить податки, за словами Сміта, ознакою не рабства, а свободи.
Вважається, що сьогодні класична теорія абсолютно не спроможна, оскільки в даний момент неможливо вилучати шляхом податків чверть національного продукту без того, щоб це не мало серйозних економічних наслідків. Стягнення податків зменшує купівельну спроможність громадян і знижує інвестиційні можливості підприємців, непрямі податки підвищують ціни на товар і впливають на споживання, а це вже саме по собі впливає на багато економічні процеси в суспільстві.
4.2 Наукові концепції оподаткування XX століття. Кейнсіанство і неокласицизм
На початку XX століття з'явилися нові податкові теорії. В даний час можна виділити два основних напрями економічної думки - кейнсіанське і неокласичний. Протилежністю класицизму виступає кейнсіанська теорія, яка заснована на розробках англійських економістів Джона Мейнарда Кейнса (1883 - 1946) і його послідовників. Центральна думка цієї теорії полягає в тому, що податки є головним важелем регулювання економіки і виступають одним із її складових успішного розвитку.
Кейнсіанська теорія відображає елементи аналізу загального функціонування економіки, обгрунтовує важливі макроекономічні напрямки державного регулювання. Дана теорія доводить необхідність створення "ефективного попиту" як умови для забезпечення реалізації виробленої продукції за допомогою впливу різних методів державного регулювання. Чималу роль у забезпеченні притоку інвестицій має відіграти держава з її не тільки кредитно-грошової, але і бюджетною політикою, яка здійснює своє керівне вплив на схильність до споживання шляхом відповідної системи податків, не виключаючи будь-якого роду компромісів і способів співпраці державної влади з приватною ініціативою.
Джон Кейнс був прихильником прогресивності в оподаткуванні, оскільки вважав, що прогресивна податкова система стимулює прийняття ризику виробником щодо капітальних вкладень. На думку Джона Кейнса, викладеного ним у книзі "Загальна теорія зайнятості, відсотка і грошей", економічне зростання залежить від достатніх грошових заощаджень тільки в умовах повної зайнятості. Однак повної зайнятості практично неможливо досягти. У цих умовах великі заощадження заважають економічному зростанню, оскільки вони не вкладаються у виробництво і являють собою пасивний джерело доходу. Щоб усунути негативні наслідки, зайві заощадження слідують вилучати за допомогою податків.
В умовах науково-технічного підйому, все більш частого прояву кризових явищ кейнсіанська теорія втручання держави по лінії досягнення "ефективного попиту" перестала відповідати вимогам економічного розвитку.
Кейнсіанська система регулювання була підірвана з наступних причин. По-перше, коли інфляція стала набувати хронічного характеру через зміни в умовах виробництва, а не реалізації, стало необхідним таке втручання, яке поліпшило б пропозицію ресурсів, а не попит на них. По-друге, з розвитком економічної інтеграції відбулося підвищення залежності кожної країни від зовнішніх ринків. Стимулювання ж попиту державою часто справляло позитивний вплив на іноземні інвестиції. Тому на зміну кейнсіанської концепції "ефективного попиту" прийшла неокласична теорія "ефективного пропозиції".
Неокласична теорія, одним з основоположників якої вважається Альфред Маршалл, грунтується на перевазі вільної конкуренції та природності, стійкості економічних, зокрема виробничих, процесів. Різниця в цих основних концепціях полягає в неоднаковому підході до методів державного регулювання. Згідно неокласичного напрямку зовнішні коригувальні заходи повинні бути спрямовані лише на те, щоб усунути перешкоди, що заважають дії законів вільної конкуренції, тому державне втручання не повинно обмежувати ринок з його природними саморегульованими законами, здатними без будь-якої допомоги ззовні досягти економічної рівноваги. У цьому полягає відмінність неокласичної теорії від кейнсіанської концепції, яка каже, що динамічна рівновага нестійка, і що робить висновки про необхідність прямого втручання держави в економічні процеси.
Маршалл, який побудував неокласичну модель, відводив державі лише непряму роль у регулюванні економічних процесів, вважаючи державу дестабілізуючим фактором з безмежним зростанням його витрат. Віддаючи перевагу лише кредитно-грошової політики Центрального банку, не враховуючи бюджетної та податкової політики, неокласицист вважають, що таким чином буде створено ефективний механізм перерозподілу доходу, що забезпечує повну зайнятість і стійке зростання національного багатства.
У неокласичній теорії, у свою чергу, широкий розвиток одержали два напрями: теорія економіки пропозиції і монетаризм.
Теорія економіки пропозиції, сформульована на початку вісімдесятих років американськими вченими М. Бернсом, Г. Стайном і А. Леффера, більшою мірою, ніж кейнсіанська теорія, розглядає податки в якості одного з факторів економічного розвитку та регулювання. Дана теорія виходить з того, що високе оподаткування негативно впливає на підприємницьку та інвестиційну активність, що в кінцевому підсумку призводить до зменшення податкових платежів. Як наслідок, пропонується знизити ставки оподаткування та надати корпораціям всі можливі пільги. Таким чином, зниження податкового тягаря, на думку авторів теорії, приводить до бурхливого економічного росту.
Інший важливий аспект теорії - обов'язкове скорочення державних витрат. Адже головний постулат теорії - твердження, що кращий регулятор ринку - сам ринок, а державне регулювання і високі податки лише заважають його нормальному функціонуванню. Загальний закон формування рівня податкових ставок говорить: широка податкова база дозволяє мати відносно невеликі ставки оподаткування і, навпаки, досить вузька податкова база окремих видів податків обов'язково передбачає їх високі ставки. Очевидно, що високі і низькі ставки податків надають різний вплив на господарські процеси та ділову активність підприємців, викликають різну реакцію по відношенню до інвестиційних процесів. Дійсно, об'єктивно існує оптимальна частка вилучення прибутку до бюджету. Але, щоб її знайти, необхідно провести дослідження активності підприємств у разі застосування тих чи інших процентних ставок. Їх рівень, однак, не повинен бути мінімальний, інакше не будуть дотримані вимоги бюджету та поставлено під загрозу нормальне функціонування суспільного господарства, а самі податки перестануть виконувати функції економічного регулятора.
Податкова теорія монетаризму, висунута в п'ятдесятих роках XX століття американським економістом професором економіки Чиказького університету Мілтоном Фрідменом, прихильником ідеї вільного ринку, грунтувалася на комерційній теорії грошей. Він пропонує обмежити роль держави тільки тією діяльністю, яку крім нього ніхто не може здійснити: регулювання грошей в обігу. У той же час з теорії монетаризму одним з основних засобів регулювання економіки є зміна грошової маси і процентних банківських ставок, робиться також ставка і на зниження податків.
При цьому податкам приділяється не така важлива роль як у кейнсіанської економічної концепції. У даному випадку податки поряд з іншими механізмами впливають на грошові звернення. Так як держава з кожним роком збільшує свої витрати, що тягнуть додаткове зростання інфляції, його не можна допускати до створення багатства суспільства, регулювання обсягів виробництва, зайнятості і цін. Однак воно може допомогти в регулюванні грошової маси - вилучивши зайву кількість грошей з обігу, якщо не з допомогою позик, так за допомогою податків. Таким чином, поєднання зниження податків з маніпулюванням грошовою масою і процентною ставкою дозволяє створити стабільність функціонування механізму не тільки державного, а й приватного підприємства.
У теорії монетаризму і кейнсіанської теорії податки зменшують несприятливі фактори розвитку економіки. Однак якщо в першому випадку цим фактором є зайві гроші, то в другому - зайві заощадження.
На початку XIX століття з'явилася теорія жертви - одна з перших теорій, які містили ідею примусового характеру податку і обумовлювали його природу як жертви. Представниками цієї теорії є Н. Канар, Б.Г. Мільгаузен, К. Ееберг та інші. Так, російський економіст Н.І. Тургенєв, досліджуючи природу податків, вважав їх пожертвами на загальну користь.
Основна ідея неокласичних теорій полягає у пошуках методів зниження інфляції і надання більшої кількості податкових пільг корпораціям і тієї частини населення, яка формує споживчий попит на ринку. Незважаючи на популярність і практичне використання прийомів неокласичного напряму, повної заміни кейнсіанських методів регулювання економіки не відбулося.
Висновок
Механізм оподаткування приводиться в дію за допомогою правових норм, сукупність яких іменується податковим правом. Значення податкового права зумовлено значенням податків для життя суспільства і держави. У цій чи іншій мірі, прямо або побічно, норми податкового права зачіпають інтереси кожної людини, кожної організації.
Еволюція різних податкових теорій відбувалася одночасно з розвитком різних напрямів економічної думки. Концептуальні моделі податкових систем змінювалися в залежності від економічної політики держави. Формування основних податкових теорій в якості наукових концепцій відбувається з XVII століття. Саме в цей період вони стали іменуватися як загальна теорія податків, основні напрями якої складалися під безпосереднім впливом економічного розвитку суспільства.
Однак у XVIII столітті сформувалося уявлення про те, що податок має не тільки економічне, але і правовий зміст. Саме в цей період податок став розглядатися як юридичний обов'язок громадян перед державою.
Довгий час пануючим було лише класичне уявлення про роль податків в економіці. Адамом Смітом вперше було створено вчення про еволюцію державних фінансів та податкової системи. Він визначив її як більш-менш упорядковане і систематичне вилучення частини доходів самостійно господарюючих суб'єктів і висунув чотири принципи оподаткування: рівномірність, визначеність, зручність сплати та дешевизна.
Податки відігравали роль джерел доходу бюджету держави, і полеміка велася навколо принципів справедливості їх справляння (рівномірного або прогресивного) і частині вилучення, обумовленого фіскальної потребою. Але з ускладненням економічних відносин у суспільстві, дій об'єктивних циклічних процесів виникла потреба у коригуванні класичного вчення, виділення ролі держави, впливу його на економічні процеси, а також регулювання соціально-економічних кордонів оподаткування.
Кейнсіанська школа робить упор на попит, який вважається визначальним у регулюванні ринкової економіки. Тому введення податків повинно вести до падіння попиту, а скорочення - стимулювати попит. Відповідно до цієї теорії податки - вбудований механізм гнучкості в економічній системі. Неокласична школа пропонує поєднувати зниження податків з маніпулюванням грошовою масою і процентною ставкою дозволяє створити стабільність функціонування механізму не тільки державного, а й приватного підприємства.
Правила та принципи оподаткування вироблені класичним, неокласичним і кейнсіанским напрямками, вводять податкову практику в певне русло, що обмежує сваволю уряду, спрямоване на створення взаємних прав і обов'язків громадян і держави. Таким чином, принципи оподаткування - це напрямок пошуків компромісів між протилежними інтересами платників податків (зберегти заощадження) і держави (сформувати бюджет).
Процес теоретичного обгрунтування природи податку та оптимальних меж оподаткування пройшов тривалий період, що не має завершення. В даний час не існує якої-небудь однієї істинно вірної теорії економічного регулювання. У багатьох зарубіжних країнах уряди яких застосовують методи регулювання на практиці існує взаємодія трьох основних концепцій: кейнсіанство з різними варіаціями, теорія економіки пропозиції і монетаризм.
Список літератури
Конституція Російської Федерації (прийнята всенародним голосуванням 12.12.1993) / / Російська газета, N ° 237, 25.12.1993.
Податковий кодекс Російської Федерації (частина перша) від 31.07.1998 № 146-ФЗ / / СЗ РФ, 03.08.1998, № 31, ст.3824.
Податковий кодекс Російської Федерації (частина друга) від 05.08.2000 № 117-ФЗ / / СЗ РФ, 07.08.2000, № 32, ст.3340.
Митний кодекс Російської Федерації від 28.05.2003 № 61-ФЗ / / СЗ РФ, 02.06.2003, N9 22, ст. 2066.
Цивільний кодекс Російської Федерації (частина перша) від 30Л1Л994 № 51-ФЗ / / СЗ РФ, 05.12.1994, № 32, ст.3301.
Цивільний кодекс Російської Федерації (частина друга) від 26.01.1996 № 14-ФЗ / / СЗ РФ, 29.01.1996, № 5, ст.410.
Цивільний кодекс Російської Федерації (частина третя) від 26.11.2001 № 146-ФЗ / / СЗ РФ, 03.12.2001, № 49, ст.4552.
Арбітражний процесуальний кодекс Російської Федерації від 24.07.2002 № 95-ФЗ / / СЗ РФ, 29.07.2002, N9 30, ст.3012.
Цивільний процесуальний кодекс Російської Федерації від 14.11.2002 № 138-ФЗ / / СЗ РФ, 18.11.2002, № 46, ст.4532.
Кодекс України про адміністративні правопорушення від 30.12.2001 № 195-ФЗ / / СЗ РФ, 07.01.2002, № 1 (ч.1), ст.1.
Кримінальний кодекс Російської Федерації від 13.06.1996 М.63-ФЗ / / СЗ РФ, 17.06.1996, № 25, ст.2954.
Постатейний коментар до Податкового кодексу РФ (частина перша) / Под ред. О.М. Козиріна. М.: Кодекс, 2006. Електронна версія: інформаційно-правова система "КонсультантПлюс".
Козирін О.М. Податкове право закордонних країн: питання теорії і практики М.: Манускрипт, 2003.
Кучеров І.І. Податкове право Росії: Курс лекцій. М.: ЮрИнфоР, 2004.
Пепеляєв С.Г. Податкове право: Підручник. М.: Юрист, 2006.
Розвиток податкового законодавства: питання теорії і практики / За ред. А.А. Ялбулганова. М.: Готика, 2005.
Макконнелл Кемпбелл Р., Стенлі Л. Економікс: Принципи, проблеми і політика. - М.: 2000;
Міляков Н.В. Податки та оподаткування. - М.: Инфра, 2003;
Податки та оподаткування під ред. М.В. Романовського. - СП б: Питер, 2004;
Податковий кодекс Російської Федерації: Частини перша і друга. - М.: Юрайт-М, 2006;
Податковий кодекс: правопорушення і відповідальність. - М.: ТОВ НВО Обчислювальна математика та інформатика, 2004;
Нестеров В.В. Сутність податку. Його суспільне значення / / Податковий вісник, 2005,. № 7;