Аналітичні процедури фінансової стійкості в системі внутрішнього аудиту

ЗМІСТ

ВСТУП

Глава 1. ТЕОРЕТИЧНІ ПОЛОЖЕННЯ АНАЛІЗУ І АУДИТУ ФІНАНСОВОЇ СТІЙКОСТІ ОРГАНІЗАЦІЙ

1.1 Економічний зміст поняття фінансової стійкості як об'єкта аналізу та аудиту

1.2 Сутність і зміст контролю в умовах ринкової економіки

1.3 Місце аналітичних процедур фінансової стійкості підприємств у системі внутрішнього аудиту

Глава 2. Організаційно-методичні підходи до аналізу фінансової стійкості в системі внутрішнього аудиту організацій

2.1 Організаційні аспекти аналізу фінансової стійкості

2.2 Зовнішні та внутрішні чинники, що впливають на фінансову стійкість підприємств

2.3 Методики проведення аналізу та прогнозування фінансової стійкості та їх сучасні інтерпретації

Глава 3. ФОРМУВАННЯ інформаційної бази й Розробка методики внутрішнього аудиту фінансової стійкості підприємств

3.1 Склад і зміст інформаційної бази внутрішнього аудиту

3.2 Оперативне управління фінансовою стійкістю в системі внутрішнього аудиту

3.3 Етапи та процедури проведення внутрішнього аудиту фінансової стійкості організації

СПИСОК

Програми

ВСТУП

У ході ринкової реформи відбулося оформлення інтересів різних господарюючих суб'єктів: власників організацій та найманих працівників, кредиторів і позичальників, орендодавців та орендарів, постачальників, споживачів, регіональних органів управління. Негативні наслідки лібералізації цін, криза збуту і втрата керованості економіки загострили до крайності проблему платоспроможності організацій, зачепивши інтереси багатьох учасників господарських відносин. У результаті актуалізувалася проблема фінансового стану і фінансової стійкості господарюючих суб'єктів.

В даний час проблеми стійкості підприємства присвячені роботи багатьох вітчизняних вчених, але до цих пір в дослідженнях відсутня єдина трактування сутності фінансово-економічної стійкості організації. У деяких дослідженнях аналіз стійкості доповнюється рекомендаціями щодо її підвищення. Ще рідше розглядається процес оперативного управління фінансовою стійкістю на рівні підприємства, але саме таке управління фінансовою стійкістю в системі внутрішнього аудиту дозволить виявити тенденції в розвитку подій, допоможе прийняти обгрунтовані управлінські рішення для попередження, зниження або усунення негативного впливу складаються співвідношень між фінансовими результатами виробничо-господарської діяльності та витратами на її здійснення.

Названі обставини зумовлюють необхідність виявлення внутрішніх резервів підвищення фінансової стійкості організацій шляхом проведення аналітичних процедур з оцінки фінансової стійкості в системі внутрішнього аудиту.

Основні результати даного дослідження доповідалися на наукових сесіях професорсько-викладацького складу, наукових співробітників та аспірантів ЮРГУЕС та інших наукових конференцій. Окремі рекомендації і пропозиції - моделі оперативного управління фінансовою стійкістю в системі внутрішнього аудиту, форми бухгалтерських регістрів і звітності - прийняті до впровадження підприємствами Ростовської області.

РОЗДІЛ 1. ТЕОРЕТИЧНІ ПОЛОЖЕННЯ АНАЛІЗУ І АУДИТУ ФІНАНСОВОЇ СТІЙКОСТІ ОРГАНІЗАЦІЙ

Економічний зміст поняття фінансової стійкості як об'єкта аналізу та аудиту

Політична нестабільність, економічна і фінансова нестійкість держави, бідність і низькі доходи більшості населення - це далеко не весь перелік проблем, що проявилися в Росії за період реформ. Поява і функціонування на макроекономічному рівні в цілому самостійних суб'єктів господарювання актуалізувало ряд проблем, однією з яких є проблема фінансової стійкості.

Розгляд названої проблеми слід розпочати з визначення фі-сової стійкості як економічної категорії макрорівня. Це питання вирішується в сучасній економічній літературі неоднозначно.

Так, на думку Л. Риманова, "стабільність економічної системи - це економічна категорія, що відображає систему економічних відносин, реалізація яких забезпечує динамічне рівноважний розвиток економіки відповідно до поставленої критеріальної метою". Дійсно, досягнення сталого розвитку економічної системи має на увазі відділення економіки як науки управління фінансово-господарською діяльністю від "хремастика", яка полягає в мистецтві наживати сьогохвилинне багатство будь-якими шляхами, не піклуючись про перспективний розвиток. Необхідно зазначити, що досягнення стійкості економічної системи держави забезпечується досягненням стабільності всіх галузей народного господарства і кожного окремого підприємства.

При визначенні змісту "загальної стійкості" підприємства необхідно перш за все відрізняти стійкість від стабільності економічного розвитку, яка, по-перше, виключає коливання показників економічної динаміки, а по-друге, передбачає, що протягом досить тривалого відрізка часу обсяги виробництва або зростають і падають в незмінному темпі, або залишаються колишніми. У той же час виробництво може залишатися стійким і тоді, коли вони знижуються або залишаються незмінними. Це пояснюється тим, що стійкість і стабільність характеризують динаміку суспільного відтворення з дещо різних сторін. Стабільність відображає лише темп економічного розвитку, тоді як стійкість виражає його якісну структуру - співвідношення між ресурсами і потребами.

На думку В.Г. Артеменко, М.В. Белендер, загальна стійкість підприємства полягає у такому русі грошових потоків, що забезпечує постійне перевищення надходження грошових коштів над їх витрачанням. На нашу думку, дане формулювання поняття "загальна стійкість" носить дуже вузький характер, оскільки в ньому вказано тільки фінансова сторона стійкості організації, в той час як підприємство - це система не тільки фінансових відносин, але і немайнових (нефінансових) відносин.

Д.Б. Базаржаков вважає, що "загальна стійкість підприємства полягає у здатності повертатися в деяке стале стан у відповідь на порушення останнього в результаті впливу різних факторів". У своїй роботі він виділяє наступні структурні складові загальної стійкості підприємств:

капітальна стійкість - визначається розмірами власного капіталу;

комерційна стійкість - залежить від того, наскільки органічно підприємство "вписується" в інфраструктуру свого бізнесу;

організаційно-структурна стійкість - припускає, що управління та організаційна структура підприємства повинні відповідати як стратегічним цілям його діяльності, так і вибраним способів їх досягнення;

функціональна стійкість - забезпечується специфікацією на певному колі виробленої продукції і диверсифікацією.

Дане визначення загальної стійкості підприємства можна віднести до "універсальним", тобто автор спробував дати визначення "загальної стійкості" організації для всіх видів підприємств, не враховуючи їх специфіку. Саме тому дане визначення можна уточнювати і розвивати в залежності від специфіки діяльності досліджуваної організації.

Для визначення поняття "загальна стійкість" організації конкретної галузі необхідно враховувати особливості функціонування підприємств, які мають значний вплив на їх структуру і діяльність.

Виходячи зі сказаного, можна зробити висновок, що загальна стійкість організації - це сукупна величина, що складається з декількох видів стійкості, що відображають специфіку галузі діяльності організації. Складові компоненти загальної стійкості організації без врахування галузевих особливостей представимо на малюнку 1:

Рис. 1. Складові компоненти загальної стійкості організації

Розглянемо більш детально складові компоненти поняття "загальної стійкості" організації:

1. При розгляді технологічної стійкості як компонента загальної стійкості необхідно розглянути специфіку технологій виробництва в галузі діяльності організації.

2. Як правило, підприємство необхідно розглядати не тільки як об'єкт виробництва, але і як соціально-територіальну підсистему, що виконує широкий спектр функцій (демографічну, культурну, рекреаційну, природоохоронну і т.д.). З урахуванням розташування організацій можливість вибору працівників обмежується межами одного населеного пункту. Обмеженість вибору опосередковано впливає на якість підготовки працівників і якість праці. Отже, для досягнення соціальної стійкості з боку організації повинні додаватися максимальні зусилля для залучення найбільш кваліфікованих фахівців, що потребує підвищення рівня культурного побуту та медичного обслуговування і т.д.

3. Фінансову стійкість організації необхідно розглядати як сукупність економічних відносин, що забезпечують безперервне підтримання оптимальної пропорційності фінансових ресурсів при здійсненні господарської діяльності. Одним з основних перешкод на шляху до фінансової стійкості організацій є неефективність системи їх управління, низький рівень відповідальності керівників за наслідки прийнятих рішень і результати діяльності.

Не применшуючи значення всіх складових загальної стійкості підприємств, слід особливо підкреслити значення фінансової стійкості, що впливає на всі компоненти загальної стійкості. Це визначається тим, що досягнення інших видів стійкості неможливе без вкладення фінансових ресурсів, а наявність фінансових ресурсів можливо тільки при досягненні фінансової стійкості. Отже, вміння управляти фінансовою стійкістю є першим кроком до досягнення загальної стійкості організації.

Щоб забезпечити "виживання" підприємства в умовах ринкової економіки, управлінському персоналу потрібно оцінювати можливі і доцільні темпи його розвитку з позиції фінансового забезпечення, виявляти доступні джерела коштів, сприяючи тим самим стійкого положення та розвитку господарюючих суб'єктів.

Саме на основі інформації про фінансовий стан та фінансової стійкості у господарюючого суб'єкта з'являється можливість отримання кредитів, субсидій, дотацій та інших зовнішніх фінансових ресурсів, і саме тому, на наш погляд, важливо постійно здійснювати контроль за фінансовим станом підприємства, своєчасно вживати заходів щодо усунення впливу негативних факторів.

Проблемі стійкості підприємства присвячені роботи багатьох вітчизняних і зарубіжних вчених [11, 22, 25, 32, 40, 42]. Однак до теперішнього часу в дослідженнях не склалася (відсутній) єдине трактування сутності фінансово-економічної стійкості підприємства. У багатьох роботах вона розглядається тільки з позиції аналізу фінансового стану. Рідше розглядається процес оперативного управління фінансовою стійкістю на рівні підприємства. На нашу думку, саме такий контроль дозволяє виявити тенденції у фінансовому стані підприємства, сприяє прийняттю необхідних управлінських рішень для попередження, зниження або усунення негативних факторів, що визначають співвідношення між економічними результатами від виробничо-господарської діяльності та витратами на її здійснення. Саме критерій перевищення доходів від основного виду діяльності над витратами виробництва в даний час виходить на перший план для забезпечення конкурентоспроможності продукції та ефективності виробництва. В іншому випадку підприємство приречене на банкрутство.

У світовій практиці відмінність трактувань поняття "фінансова стійкість" пояснюється наявністю двох підходів до аналізу балансу: традиційного і сучасного функціонального аналізу ліквідності балансу. На основі традиційного аналізу ліквідності балансу фінансова стійкість підприємства визначається правилами, спрямованими одночасно на підтримку рівноваги його фінансових структур і на уникнення ризиків для інвесторів і кредиторів, тобто розглядаються традиційні правила фінансового стандарту [11], які включають в себе:

правило мінімального фінансової рівноваги. Ресурси, що використовуються для фінансування активів, повинні залишатися в розпорядженні підприємства протягом терміну, відповідного періоду, як мінімум, рівному терміну їх заморожування. У самому справі, в силу ризику виникнення невідповідності в обсягах, часу, швидкості оборотності короткострокових елементів активу й пасиву балансу слід передбачити запас фінансової міцності, який виступає як сума перевищення величини поточних активів над короткостроковими зобов'язаннями, тобто треба мати позитивну ліквідність;

правило максимальної заборгованості - короткострокові борги покривають короткочасні потреби, тобто для традиційного фінансового стандарту борги відіграють допоміжну роль, вирішують питання короткочасних фінансових потреб, пов'язаних із сезонністю і т.п. У зв'язку з цим традиційний фінансовий стандарт встановлює межу покриття заборгованості підприємства власними джерелами коштів: довго-і середньострокові борги не повинні перевищувати половини постійного капіталу, який включає в себе власні джерела коштів та прирівняні до них довгострокові позикові джерела коштів. Виходячи з цього, можна сказати, що співвідношення довго-і середньострокових боргів до постійного капіталу має бути менше або дорівнює співвідношенню 50/100 або співвідношення довго-і середньострокових боргів до власних коштів повинно бути менше або дорівнює 1;

правило максимального фінансування враховує здійснення попереднього прищепила: звернення до позикового капіталу не повинна перевищувати певного відсотка сум всіх передбачених вкладень, а відсоток коливається залежно від різних умов кредитування.

Один з авторів, що займається функціональним аналізом ліквідності балансу, фінансову стійкість визначає при дотриманні наступних вимог:

підтримання фінансової рівноваги (як короткострокового, так і довгострокового);

оцінка загальної заборгованості.

На перший погляд, можна подумати, що мова йде про традиційні правила фінансового стандарту. Проте фінансову рівновагу (довгострокове) тут має інший зміст, оскільки автори включають до складу стабільних розміщень коштів, що покриваються за рахунок постійного капіталу, крім вкладень в основні засоби та нематеріальні активи, також потреби в оборотних фондах, під якими розуміється частина постійного капіталу, що використовується для формування оборотних активів. Таким чином, стабільні ресурси (що представляють собою постійний капітал) повинні повністю покривати стабільні розміщення коштів. Співвідношення менше 100% свідчить про те, що частина стабільних розміщень коштів була фінансована нестабільними ресурсами, які виступають у формі короткострокових кредитів і короткострокової заборгованості. Але це положення виявляє фінансову уразливість підприємства, фінансову рівновагу якого залежить від оновлення джерел фінансування за рахунок залучення короткострокових кредитів. Ці кредити мають бути обмежені сезонними змінами потреб в обігових коштах.

Що стосується короткострокового фінансування, то тут виходять з того, що сума потреби в оборотних фондах (у розмірі джерел власних оборотних коштів) змінюється протягом звітного періоду. Ці зміни можуть привести:

або до змін потреби в оборотних фондах (тобто до зайвого забезпечення підприємства оборотними засобами), в результаті чого тимчасово з'являються вільні джерела власних оборотних коштів;

або до нестачі потреби в оборотних фондах (тобто до нестачі джерел власних оборотних коштів для формування оборотних активів, внаслідок чого доводиться використовувати позикові кошти, у тому числі короткострокові банківські кредити).

Для оцінки загальної заборгованості підприємства (його фінансової стійкості) вказаний автор діє так само, як і автори, що займаються традиційним аналізом ліквідності балансу. Але тут додається визначення рівня загальної заборгованості підприємства, встановленого шляхом співвідношення величини всіх позикових коштів з величиною власних джерел коштів. Дотримання вказаних вище вимог дозволяє забезпечити так зване основне рівність грошових коштів.

У сучасній вітчизняній економічній літературі поняттю "фінансова стійкість" останнім часом присвячено багато робіт, але до цих пір дане поняття трактується неоднозначно.

У роботі А.Д. Шеремета та Р.С. Сайфуліна фінансова стійкість розглядається як певний стан рахунків підприємства, що гарантує його постійну платоспроможність. У результаті здійснення будь-яких господарських операцій фінансовий стан підприємства може залишитися незмінним або покращитися або погіршитися. Виходячи з цього, можна зробити висновок, що здійснювані господарські операції є однією зі складових, що впливають на зміну фінансової стійкості підприємства, і саме від якісних характеристик здійснюваних операцій багато що залежить.

Деякі автори фінансову стійкість організації пов'язують із загальною фінансовою структурою господарюючого суб'єкта, ступенем його залежності від кредитів і інвесторів. Саме такої точки зору дотримується В.Г. Соколов і ряд інших авторів. На їхню думку, співвідношення власних і позикових коштів характеризує фінансову стійкість у довгостроковому плані. Дійсно, збільшення частки власного капіталу в джерелах фінансових ресурсів сприяє зміцненню фінансової стійкості, і навпаки. У тій же роботі В.Г. Соколов підкреслює, що "запас джерел власних коштів - це запас фінансової стійкості підприємства при тій умові, що його власні кошти більше позикових".

На думку В.П. Суйц, сутність фінансової стійкості підприємства полягає в його здатності забезпечити свої запаси і витрати відповідними джерелами фінансових ресурсів. Дана точка зору заснована на тому припущенні, що здатність за рахунок власних коштів забезпечити фінансування матеріальних оборотних коштів означає покриття за рахунок відповідних джерел і необоротних активів підприємства. Іншими словами, це наявність власних коштів у достатніх розмірах для фінансування виробничо-інвестиційної діяльності. Відповідно, що залишилася непокритою власними коштами величина оборотних активів, які не перебувають у матеріальній формі, повинна покриватися короткостроковими зобов'язаннями підприємства, що відповідає загальноприйнятим вимогам і означає платоспроможність підприємства.

Ці точки зору визначені в наступному підході, який представляють В.Ф. Палій, В.І. Макаров та ін Ці автори фінансову стійкість підприємства оцінюють за співвідношенням власних і позикових коштів в активах, темпами накопичення власних коштів в результаті господарської діяльності, співвідношенням довгострокових і короткострокових зобов'язань підприємства, достатньому забезпеченню матеріальних оборотних засобів власними джерелами.

В.М. Родіонова, М.А. Федотова фінансову стійкість підприємства характеризують як "такий стан його фінансових ресурсів, їх розподіл і використання, яке забезпечує розвиток підприємства на основі зростання прибутку і капіталу при збереженні платоспроможності і кредитоспроможності в умовах припустимого ризику".

Інша група авторів (М. Р. Ковбасюк, Є. В. Токар, А. Т. Тамаева) вказує, що підприємство можна вважати фінансово стійким, якщо склад, структура і рух фінансових ресурсів дають можливість розрахуватися за зобов'язаннями, забезпечуючи при цьому безперебійне ведення господарської діяльності.

На думку професора А.М. Ковальової, фінансова стійкість визначається показником забезпеченості запасів і витрат власними та позиковими джерелами. Відповідно до цього вона виділяє такі типи фінансової стійкості:

абсолютна стійкість фінансового стану (трапляється вкрай рідко) - власні оборотні кошти забезпечують запаси й витрати;

нормально стійкий фінансовий стан - запаси й витрати забезпечуються власними оборотними коштами і довгостроковими позиковими джерелами;

нестійкий фінансовий стан - запаси й витрати забезпечуються за рахунок власних оборотних коштів, довгострокових позикових джерел та короткострокових кредитів і позик, тобто за рахунок усіх основних джерел формування запасів і витрат;

кризовий фінансовий стан - запаси і витрати не забезпечуються джерелами їх формування; підприємство перебуває на межі банкрутства.

На думку Л. Риманова, фінансова стійкість - це економічна категорія, що виражає систему економічних відносин, при якій підприємство формує тенденцію збільшення фінансового потоку при суспільно прийнятних темпів розвитку, може при збалансованому залучення кредиту і засобів субсидування забезпечувати активне інвестування і приріст оборотного капіталу, стимулювати відтворення робочої сили, створювати фінансові резерви, брати участь у формуванні бюджету. Відповідно до даного визначення фінансово стійка організація виконує всі соціально-економічні функції, покладені на нього суспільством.

Фінансова стійкість підприємства тісно пов'язана з таким поняттям, як платоспроможність. У працях авторів, що займаються аналізом ліквідності балансу, встановлено, що головна мета аналізу ліквідності - винести судження про платоспроможність підприємства. Платоспроможним вважається таке підприємство, яке здатне виконати свої зобов'язання. Таке поняття платоспроможності охоплює як абсолютну, або короткострокову, так і довгострокову платоспроможність.

Деякі автори визначають платоспроможність підприємства як його здатність забезпечувати виплату боргів при наближенні термінів платежів. Зобов'язання, які слід взяти до уваги, містять: відшкодування і виплату відсотків, що стосуються раніше підписаних і наближаються до кінця боргів; витрати, які впливають на продовження діяльності; обов'язкові відрахування податкового та неподаткового чи соціального характеру.

В одному з сучасних бухгалтерських словників "Платоспроможність - це здатність юридичної чи фізичної особи своєчасно і повністю виконувати свої платіжні зобов'язання, що випливають з торгових, кредитних і інших операцій грошового характеру", в іншій: "Платоспроможність - характеристика особи або компанії, яка свідчить про доцільність надання кредиту з урахуванням таких показників, як прибутковість, погашаемости минулих кредитів; здатність оплачувати зобов'язання без ліквідації фіксованих активів - основного капіталу ".

Авторський колектив під керівництвом Є.С. Стоянової, розкриваючи взаємозв'язок фінансової стійкості підприємства з іншими характеристиками його фінансового становища, зазначає, що "фінансова стійкість підприємства припускає сполучення чотирьох сприятливих характеристик фінансово-господарського становища підприємства:

високої платоспроможності;

високої ліквідності балансу;

високої кредитоспроможності;

високої рентабельності ".

М.А. Федотова також вказує, що "необхідно забезпечити платоспроможність, ліквідність і кредитоспроможність підприємства. Це нижня межа його фінансової стійкості, в іншому випадку йому загрожує банкрутство".

Виходячи зі сказаного, можна зробити висновок, що основними складовими фінансової стійкості підприємства є оптимальний склад і структура фінансових ресурсів, ефективність їх використання Безперебійне здійснення фінансово-господарської діяльності, рентабельність і платоспроможність є зовнішніми ознаками фінансової стійкості.

Під оптимальністю складу і структури фінансових ресурсів підприємства мається на увазі наявність у їх складі не тільки власних, але і залучених коштів. При цьому співвідношення власних і позикових коштів має обмежуватися не тільки ризиком втрати підприємством фінансової незалежності, а й ефективністю залучення додаткових позикових коштів. Особливу увагу необхідно звертати на дотримання оптимальної структури позикових коштів, на співвідношення між ними залежно від термінів їх залучення. У класичному варіанті короткострокові джерела фінансових ресурсів використовуються для фінансування поточних потреб підприємства, а довгострокові - для фінансування капітальних вкладень.

Фінансові ресурси мають формуватися і використовуватися таким чином, щоб забезпечити достатню рентабельність. Останнє означає, що прибуток, одержуваний у результаті виробничо-фінан-совою діяльності підприємства, повинна давати можливість збільшення величини власного капіталу і забезпечувати розширене відтворення, розвиток підприємства на основі самофінансування.

Крім того, фінансові ресурси підприємства повинні забезпечувати його платоспроможність, тобто здатність погасити свої зобов'язання в установлені строки та в повному обсязі. Фінансова стійкість підприємства та його платоспроможність настільки тісно взаємопов'язані між собою, що деякі автори ототожнюють ці поняття. Дійсно, платоспроможність є найбільш чутливим індикатором фінансової стійкості підприємства, що відображає ступінь захищеності інтересів кредиторів та інвесторів. Найменші перебої з платежами вказують на наявність у підприємства проблем фінансового характеру, що неминуче призводить до втрат різного ступеня тяжкості з боку контрагентів.

В.Г. Артеменко, М.В. Беллендер, відзначаючи зв'язок кредитоспроможності господарюючого суб'єкта з його фінансовою стійкістю, пишуть: "Вищою формою стійкості підприємства є його здатність розвиватися в умовах внутрішнього і зовнішнього середовища. Для цього підприємство повинно мати гнучку структуру фінансових ресурсів і при необхідності мати можливість залучати позикові кошти, тобто бути кредитоспроможним ".

Здатність підприємства функціонувати безперебійно є однією з основних характеристик його фінансового становища з точки зору стійкості в перспективі. Можливість функціонування без збоїв забезпечує підприємству, за інших рівних умов, безперервний потік грошових коштів від реалізації продукції (робіт, послуг). Крім того, господарюючий суб'єкт, що володіє такою властивістю, постає перед своїми діловими партнерами як надійний партнер - звідси можливість одержання більш стабільних і вигідних контрактів. Підприємство може безперебійно функціонувати за наявності у нього оптимально збалансованих фінансових ресурсів та ефективному їх використанні, що проявляється в безумовній платоспроможності і рентабельності підприємства. Нездатність оплачувати рахунки контрагентів призводить до збоїв у діяльності підприємства в найближчій перспективі з усіма витікаючими наслідками, а діяльність підприємства собі в збиток означає зниження капіталу, що рано чи пізно приведе до банкрутства. Отже, безперебійне функціонування є ознакою фінансової стійкості підприємства. У той же час безперебійне функціонування підприємства, роблячи позитивний вплив на діяльність господарюючого суб'єкта в цілому, забезпечує його фінансову стійкість.

Діяльність будь-якого господарюючого суб'єкта протягом усього періоду його функціонування протікає в умовах, що постійно змінюються під впливом різних об'єктивних і суб'єктивних факторів. При цьому завжди присутній ризик певних втрат, і дотримання меж допустимого рівня ризику надзвичайно важливо.

При виборі складу, структури та напрямів використання своїх ресурсів підприємство має зробити вибір між максимізацією вигоди і мінімізацією ризику втрат фінансової незалежності. У даному випадку вимога необхідності збереження фінансової стійкості аж ніяк не означає, що потрібно відмовлятися від високоприбуткових, але ризикованих фінансових вкладень. Управлінський персонал повинен прикласти всі свої зусилля і знання для вибору і підтримки такого складу і структури фінансових ресурсів, так їх використовувати, щоб забезпечити компромісне рішення цих різноспрямованих завдань. Частина управлінських рішень не може бути визначена в нормативних документах. Цей блок "некерованих" рішень якраз і є прерогативою управлінського персоналу. Це відноситься не тільки до стратегії майбутнього розвитку підприємства, але і до поточної його діяльності. Фінансова стійкість підприємства може змінюватися у бік поліпшення і погіршення в кожен момент здійснення господарських операцій, вірніше при кожному їх відображенні у відповідних бухгалтерських документах, і тому прийняття конкретного управлінського рішення має оцінюватися співвідношенням допустимого ризику до вигоди. У цьому й полягає проблема визначення рівня допустимого ризику.

Так само, як існує безліч трактувань фінансової стійкості, існують і різні підходи до класифікації фінансової стійкості підприємства за тими чи іншими ознаками.

Так, Є.Г. Казанцева фінансову стійкість підприємства поділяє на формальну та реальну. Автор реальну фінансову стійкість пов'язує зі здатністю підприємства "... здійснювати фінансування розширеного відтворення на якісно новій основі в умовах конкуренції ...". Формальна стійкість, на думку Є.Г. Казанцевої, характерна для систем неконкурентоспроможних, що займають монопольне становище.

Є.Г. Казанцева також розрізняє поточну і потенційну фінансову стійкість. Перша характеризує стан підприємства в даний момент часу, а друга, на думку автора, визначається можливим спектром перетворень у відповідь на динамічно змінюються зовнішні умови.

По тимчасовому ознакою розрізняють постійну та тимчасову фінансову стійкість. Постійну стійкість вважають відображенням стабільного функціонування підприємства. З нашої точки зору, тимчасова фінансова стійкість виникає в тих випадках, коли виникають короткочасні або випадкові обставини, що сприятливо впливають на фінанси підприємств.

М.А. Федотова, В.М. Родіонова стійкість підприємства поділяє на статичну і динамічну. Статична стійкість ототожнюється зі спокоєм, з пасивністю, динамічна - зі стабільним розвитком підприємства.

Ті ж автори виділяють ще так звану "успадковану" стійкість, яка характеризується як результат наявності певного запасу міцності, що захищає підприємство від випадковостей і різких змін зовнішніх факторів. Вищою формою стійкості, як вважає М.А. Федотова, є опір, яке зберігається, незважаючи на вплив зовнішніх і внутрішніх факторів, що виводять підприємство з рівноваги.

Незважаючи на достатню різноманіття і наявні розбіжності у трактуваннях, наведені класифікації стійкості підприємства грунтуються на її взаємозв'язку з режимом функціонування господарюючого суб'єкта.

Відбуваються сьогодні перетворення системи економічних відносин в Росії призводять до корінних змін діяльності підприємств і, відповідно до законів ринкової економіки, повинні привести до створення господарюючих суб'єктів, які прагнуть забезпечувати реальну фінансову стійкість, в іншому випадку вони збанкрутують. Для цього керівництву підприємства важливо швидко реагувати на обмеження, що створюються системою економічних відносин, маневруючи фінансовими ресурсами, виробничими програмами, технологіями. Необхідно "виробляти імунітет" до впливу зовнішніх і внутрішніх чинників, що порушують відтворювальну діяльність підприємства.

Узагальнюючи вищесказане, порівняємо розглянуті поняття фінансової стійкості, що визначаються різними авторами (Додаток А).

Наведені в Додатку А трактування і думки різних авторів (за винятком Л. Риманова), на наш погляд, не відображають галузевих особливостей.

Деякі автори вважають, що до перерахованих вище характеристикам фінансової стійкості підприємства потрібно віднести і незалежність від випадковостей ринкової кон'юнктури і поведінки ділових партнерів. На нашу думку, не можна не враховувати важливість цих чинників. Фінансово стійке підприємство в певний момент часу не можна вважати таким у майбутньому, тому що під впливом ринку або банкрутства деяких партнерів фінансовий стан підприємства може миттєво погіршитися. Виходячи з цього, можна зробити висновок, що фінансова стійкість складається протягом усього терміну господарювання суб'єкта ринкової економіки під впливом різних факторів як внутрішніх, так і зовнішніх. Здатність протистояти впливу негативних факторів є аж ніяк важливою характеристикою фінансового стану. Тому постійне забезпечення фінансової стійкості сприяє досягненню підприємством запасу фінансової міцності, який якраз і сприяє збереженню фінансової стійкості при форс-мажорних обставин.

При трактуванні визначень фінансової стійкості важливо виділити основні характеристики цієї категорії, до числа яких належать: оптимальна структура фінансових ресурсів, прибутковість, здатність підприємства вчасно погасити свої зобов'язання і забезпечити безперебійне функціонування.

Аналіз позицій різних авторів дозволяє визначити фінансову стійкість підприємства як його здатність здійснювати свою фінансово-господарську діяльність, володіти гнучкою структурою капіталу, що забезпечує довготривалу оптимальну пропорційність між потребами і ресурсами в постійно змінному внутрішньому та зовнішньому середовищі функціонування, відповідати за своїми зобов'язаннями і формувати інвестиційну привабливість в умовах кліматичних, технологічних ризиків, а також здатність підприємства виконувати покладені на нього економічні та соціальні функції.

У залежності від факторів, що впливають на цю характеристику, прийнято розрізняти внутрішню і зовнішню стійкість.

В.Г. Артеменко вважає, що в основі досягнення підприємством внутрішньої стійкості "... лежить принцип активного реагування на зміни внутрішніх і зовнішніх факторів". М.А. Федотова також відзначає, що в основі внутрішньої стійкості організації "... лежить управління за принципом зворотного зв'язку, тобто активне реагування управління на зміни зовнішніх і внутрішніх факторів".

Зовнішню стійкість господарюючого суб'єкта В.Г. Артеменко пов'язує зі стабільністю економічного середовища і вважає, що вона досягається відповідною системою управління економікою в масштабі всієї країни. Існують й інші точки зору. Так, М.В. Федорова вважає, що зовнішня стійкість досягається управлінням ззовні, і вона була характерна для командно-адміністративної системи господарювання.

З аналізу наведених думок випливає висновок, що вплив з боку управлінського персоналу на фінансову стійкість можливо лише на рівні організації, тобто на внутрішню стійкість, в той час як під фактори зовнішнього характеру управління підприємства може тільки "підлаштуватися".

Виходячи з цього, в даний час потреба у фінансовому аналізі, аналізі кінцевих результатів роботи, особливо в умовах дії Закону про банкрутство, значно вище, ніж в аналізі внутрішньовиробничого, тобто в аналізі використання основних фондів, матеріальних, трудових ресурсів, собівартості продукції, організації праці, виробництва, управління і т.п. У міру стабілізації економіки, розвитку реального виробництва і конкуренції потреба у внутрішньовиробничого аналізі буде підвищуватися, тоді виникне необхідність у реалізації основних цілей аналізу - пошуку і використанні резервів, особливо внутрішньовиробничих. Поки пріоритет має фінансовий аналіз.

Комплексний економічний аналіз, тобто фінансовий та внутрішньовиробничий в їх єдності, в даний час необхідний лише великим підприємствам при розробці бізнес-планів, програм санації підприємств. Трудомісткість його проведення значна, необхідні спеціальні знання, наявність відповідних методик і кадрів. Крім того, розвиток комплексного аналізу стримується недосконалістю форм бухгалтерської та статистичної звітності, внутрішньовиробничого документообігу, їх постійними змінами. Тому такий вид аналізу не одержав поки широкого розповсюдження.

Виходячи з досвіду інших країн, у діяльності внутрішніх аудиторів підвищується частка послуг, пов'язаних з аналізом і прогнозуванням, - це є неодмінною умовою успішної діяльності організації.

Для досягнення цілей і завдань, поставлених у даному дисертаційному дослідженні, далі розглянемо категорії аудиту та контролю в ринковій економіці, їх види і сутність.

1.2 Сутність і зміст контролю в умовах ринкової економіки

У централізованій плановій економіці фінансово-економічний стан підприємств не мало істотного значення, тому що держава через субсидії і дотації підтримував підприємства й цілі галузі виробництва.

Проте з розвитком ринкових відносин відбулися зміни в методах управління організаціями. Необхідний менеджмент, здатний управляти підприємством в нових умовах. Відповідно змінилися вимоги до інформаційної основі діяльності підприємства з боку як зовнішніх користувачів фінансовою звітністю, так і внутрішніх для вдосконалення управління. Особливе значення в цих умовах набуває така функція управління, як контроль.

Для визначення основних напрямів удосконалення контролю дуже важливим є визначення чіткого трактування його сутності, ролі і місця в системі управління, взаємозв'язку і взаємозалежності з іншими функціями управління, плануванням і бюджетуванням, обліком та аналізом. Сучасний стан наукових досліджень про контроль характеризується неоднозначним підходом вчених до інтерпретації його суті, що пояснюється складністю і багатогранністю цього явища як спеціальної галузі наукових знань і сфери практичної діяльності.

Проблема наукової класифікації прийомів і методів контролю проаналізована в роботах вітчизняних авторів: Р.А. Алборова, В.Д. Андрєєва, І.Є. Глушкова, Ю.А. Данилевського, П.І. Камишанова, В.І. Подільського, Я.В. Соколова, В.П. Суйц і А.Д. Шеремета та ін Практично всі вони визнають, що будь-який перевіряючий (у тому числі і аудитор) тим успішніше досягає своїх цілей, ніж він більш вдало поєднує у своїй роботі різні методи і прийоми контролю.

Великий внесок у тлумачення сутності та змісту контролю як категорії вніс І.А. Белобжецкій, який узагальнив наявні подання з цього питання і виділив різні сутнісні характеристики контролю, сформульовані різними науковими школами. Перша з них полягає в тому, що контроль є сфера діяльності органів державного і господарського управління, метод і форма управлінської діяльності. На думку І.А. Белобжецкого, таке трактування контролю викликає сумнів. "Справді, під методами управління прийнято розуміти способи практичного здійснення завдань управлінської діяльності, способи практичного адміністративного, громадського або економічного впливу з боку суб'єкта управління на керований суб'єкт. Форма управління, у свою чергу, являє собою спосіб зовнішнього вираження змісту управлінської діяльності шляхом видання різних нормативних (юридичних) актів: положень, інструкцій, наказів і т.д. ". Дійсно, контроль не може бути зведений лише до методу або формі управлінської діяльності. "Він є самостійною функцією управління, тобто особливим видом діяльності, що характеризується цільовою спрямованістю, однорідністю змісту й однотипністю способів його здійснення".

Друга характеристика сутності контролю властива позиції багатьох фахівців з теорії управління, які нерідко відводять контролю пасивну роль спостереження за виконанням управлінських рішень. Контроль трактується як окрема стадія управлінського циклу. З таким підходом можна погодитися, якщо розглядати контроль з вузьких позицій перевірки виконання кожного управлінського рішення, а не як цілеспрямований і відносно відокремленого виду управлінської діяльності.

Третя характеристика містить кібернетичний підхід до визначення сутності контролю як форми зворотного зв'язку, за допомогою якої керуюча система отримує необхідну інформацію про дійсний стан керованого об'єкта та виконання управлінських рішень. І.А. Белобжецкій пише, що прихильники такої позиції допускають своєрідний "інформаційний ухил" у розумінні сутності контролю. Однак при такому трактуванні контроль штучно відривається від процесу прийняття управлінських рішень, не видно найважливіша риса контролю - можливість та необхідність активного впливу на події, господарські процеси. З цим не можна не погодитися, тому що при такій інтерпретації контролю на перший план висуваються його технічні аспекти, а не соціально-економічні, які, на нашу думку, є домінуючими.

І, нарешті, четверта характеристика являє правову концепцію сутності контролю, визначаючи його як регулярну перевірку дотримання господарського законодавства, правових норм, спосіб забезпечення законності. Слід вказати, що при всій важливості перевірки дотримання законів і підзаконних актів сутність контролю не можна зводити лише до цього. "Важливою його стороною є наявність зворотних зв'язків, що виражаються в активному впливі контролю на більш раціональне використання ресурсів, усунення перешкод на шляху оптимального функціонування різних ланок управління".

У роботах російських вчених, опублікованих в кінці 80-х і в 90-і роки, наведено велику кількість визначень контролю. І.М. Білий під контролем розуміє процес, що забезпечує відповідність функціонування об'єкта прийнятим управлінським рішенням і направлений на досягнення поставлених цілей. Основна мета контролю полягає в тому, що він, будучи об'єктом суспільного і державного життя, виявляє ті чинники та умови, які негативно позначаються на прийнятих управлінських рішеннях. В.Ф. Журко стверджує, що "поняття контролю охоплює два основних напрямки: контроль як перевірка здійснення прийнятих рішенні або дотримання встановлених обмежень і контроль як з'ясування відповідності дійсного поведінки контрольованого об'єкта наміченим, бажаного, очікуваного". Л.М. Краморовскій стверджує, що "за допомогою контролю встановлюється законність, правильність і цілеспрямованість здійснюваної діяльності і виявляються виникли в процесі її виконання відхилення по відповідальності, причин і винуватців".

Позиції різних авторів з цього питання представлені у Додатку Б. Узагальнюючи визначення контролю, наведені в Додатку Б, сформулюємо більш повне визначення контролю, яке включає, на наш погляд, найважливіші характеристики в сукупності і взаємозв'язку, які розкривають його сутність.

Контроль являє собою систему спостереження і перевірки процесу функціонування та фактичного стану об'єкта, що перевіряється, здійснюваних для:

оцінки обгрунтованості та ефективності прийнятих управлінських рішень і результатів їх виконання;

виявлення відхилень від вимог цих рішень і порушень принципів законності, достовірності та доцільності операцій і процесів діяльності керованого об'єкта;

визначення чинників, причин і умов виникнення несприятливих явищ та їх усунення.

Це визначення дозволяє, на нашу думку, висновок, що контроль виступає заключним моментом у циклі управління на тому його етапі, коли фактично досягнуті результати впливу на керований об'єкт зіставляються з вимогами прийнятих рішень. При виявленні в ході такого зіставлення негативних відхилень, різних порушень діяльності керованого об'єкта розкриваються викликали його фактори, причини та умови, розробляються і вживаються заходи щодо усунення цих відхилень і порушень, запобігання їх виникненню в майбутньому. Таким чином, активна роль контролю в управлінні економічними процесами виражається в тому, що він не обмежується тільки виявленням і констатацією допущених відхилень і порушень. Представлена ​​їм достовірна інформація забезпечує розробку і прийняття обгрунтованих та ефективних управлінських рішень.

Вивчаючи сутність контролю, слід зазначити, що в реальній дійсності немає "контролю взагалі", а є контроль конкретного змісту, видів і форм. Якщо розглядати контроль в цілому як функцію управління, як цілеспрямований вид практичної діяльності, то в залежності від обліковується контролем сфери управлінської діяльності, його цілей і завдань можна виділити наступні спеціалізовані види контролю: адміністративний, правовий, технічний, фінансово-господарський, управлінський. Зокрема, сферою дії фінансово-господарського контролю, є господарські та фінансові операції, в комплексі утворюють фінансово-господарську діяльність економічних суб'єктів і досліджувані з метою об'єктивної оцінки її економічної ефективності, встановлення законності, достовірності та доцільності операцій, збереження матеріальних і грошових ресурсів, виявлення внутрішньогосподарських резервів підвищення ефективності господарювання.

В економічній літературі автори використовують терміни "контроль", "аудит", не вбачаючи між ними принципових відмінностей.

Змішання понять контролю та аудиту зазначає у своїх роботах професор М.Т. Лабинцев і в результаті досліджень приходить до висновку, що "аудит є одним з видів контролю". Змішування термінів контролю та аудиту посилюється неоднозначністю їх трактувань.

Ю.А. Данилевський визначає аудит як "незалежну перевірку річної фінансової звітності, складеної господарюючими суб'єктів-тами відповідно до Закону про бухгалтерський облік, з метою встановити достовірність, повноту, точність відображення активів, зобов'язань, власних коштів і фінансових результатів".

Професор В.М. Родіонова трактує аудит як "сукупність дій і операцій по перевірці фінансових і пов'язаних з ними питань", а далі конкретизує, що "безпосереднім предметом перевірок виступає прибуток, доходи, податок на додану вартість, рентабельність, собівартість, витрати обігу, відрахування на різні цілі й у фонди ". Таким чином, В.М. Родіонова фактично ототожнює аудит з ревізією фінансово-господарської діяльності економічних суб'єктів, не вбачаючи між ними істотних відмінностей.

Неоднозначність тлумачення аудиту об'єктивно породжує проблему його співвідношення з фінансовим контролем. Однак у науковій та навчальній літературі, присвяченій фінансовій контролю та аудиту, дана проблема комплексно не розглядається. Проблема співвідношення аудиту та фінансового контролю фактично підміняється розглядом питання співвідношення фінансового контролю та аудиторської діяльності. Причому деякі автори розглядають проблему без визначення поняття аудиту, іншими словами, в їх дослідженнях немає відправної точки логічного ланцюга міркувань. У зв'язку з цим поставлено завдання визначити межі фінансового контролю та аудиту, тобто визначити, чи є аудит складовою частиною фінансового контролю або він має самостійне значення (існує відокремлено від фінансового контролю), або фінансовий контроль поглинає аудит.

У ФЗ "Про аудиторську діяльність в Російській Федерації" (ст. 1, п. 1) говориться, що аудиторська діяльність, аудит - підприємницька діяльність по незалежній перевірці бухгалтерського обліку та фінансової (бухгалтерської) звітності організації та індивідуальних підприємців. У даному визначенні ототожнюється поняття "аудиторська діяльність" і "аудит". Однак у проекті цього закону було дано таке визначення аудиту: "Аудит - це незалежне дослідження бухгалтерської звітності організації, здійснюване залученими в установленому порядку аудитором з метою висловлення думки про її достовірність". На думку Р.А. Алборова [4, c. 9], таке поняття аудиту найбільш точно відповідає сутності аудиту, розуміння його значення та цілі у відповідності з міжнародними вимогами і нормами міжнародного права.

Головний об'єкт аудиту - фінансово-господарська діяльність економічного суб'єкта, а інформація, точніше, система її збору і обробки - об'єкт діяльності фінансового контролю, який є складовою частиною аудиту, але не є еквівалентним йому. Поняття "аудиту" ширше "фінансового контролю", так як на аудиторів покладаються функції не тільки перевірки бухгалтерського обліку та фінансової звітності, а й консультування з питань організації бухгалтерського обліку, звітності, оподаткування, питань фінансового та господарського законодавства, розробки рекомендацій, відновлення обліку, перевірки питань внутрішнього контролю та аудиту.

Таблиця 1 Порівняльний аналіз поняття "аудит"

Узагальнивши вищевикладені думки, можна зробити висновок, що аудит являє собою не тільки фінансовий контроль, під ним мається на увазі сукупність усіх напрямків його прояви - незалежного фінансового контролю, експертно-консультаційної, бухгалтерської та іншої діяльності. Звідси випливає, що, по-перше, "аудит" ширше, ніж "фінансовий контроль", по-друге, фінансовий контроль не поглинає аудит, а взаємодіє з ним, по-третє, визначати сутність аудита тільки як перевірку фінансово-господарської діяльності економічного суб'єкта (або вже - фінансової звітності) не можна, бо це належить до сфери аудиторського контролю; по-четверте, аудиторський контроль фі-сово-господарської діяльності включає в себе не тільки контроль бухгалтерського обліку та фінансової звітності, але також перевірку (контроль) відповідності виконаних економічним суб'єктом фінансових і господарських операцій чинному законодавству, контроль фінансового стану.

На підставі викладеного дамо власне визначення аудиту. Під аудитом слід розуміти систему спостереження і перевірки фінансово-господарської діяльності економічних суб'єктів, що проводяться їх керівництвом, власниками, державними органами та іншими компетентними суб'єктами, зацікавленими в оцінці ефективності цієї діяльності, рівня ризику, достовірності звітності, законності здійснюваних операцій та збереження активів для забезпечення своїх інтересів.

У даному визначенні під компетентними суб'єктами розуміються особи, організації або державні структури, до компетенції яких входить - згідно з законом або договором з економічними суб'єктами, проведення аудиту його діяльності. Необхідно відзначити, що суб'єкти аудиту переслідують свої цілі та інтереси, до яких можуть входити отримання достовірної інформації про діяльність економічного суб'єкта, підвищення ефективності цієї діяльності і т.д. На наш погляд, під пропоноване визначення потрапляють аудиторський контроль і всі види внутрішнього аудиту. На основі поняття "аудит" можна визначити аудит фінансової стійкості як систему спостереження і перевірки фінансової стійкості, що проводяться компетентними суб'єктами для забезпечення достовірності відображення здійснюваних операцій в обліку і звітності, їх відповідності законодавству і внутрішнім документам організації, збереження активів та виконання зобов'язань. У свою чергу, внутрішньогосподарський аудит фінансової стійкості проводиться певними суб'єктами - власниками, керівництвом економічного суб'єкта, підпорядкованими йому функціональними службами для вирішення поточного і стратегічного управління фінансовою стійкістю організації.

Причина розподілу аудиту на зовнішній і внутрішній обумовлена ​​тим, що кожен з них має різні цілі, об'єкти і суб'єкти, інформаційне забезпечення та інші особливості, представлені в таблиці 2.

Таблиця 2 Принципові особливості змісту та організації зовнішнього (фінансового) та внутрішньогосподарського (управлінського) аудиту

Для побудови системи внутрішнього аудиту фінансової стійкості організації необхідно виділити три основні елементи: середу аудиту, облікову систему і процедури аудиту. У всіх випадках мається на увазі наявність правил, методик, положень та документації, розроблених для досягнення зазначених вище цілей. У поєднанні всі елементи системи внутрішнього аудиту забезпечують зниження ризику ділової і фінансової діяльності організації, а також вдосконалення бухгалтерського обліку.

Під середовищем аудиту слід розуміти дії, заходи і процедури, які відображають загальне ставлення адміністрації та власників організації до внутрішнього аудиту, ступінь його значущості. Це середовище формують такі складові: стиль і основні принципи управління, організаційну структуру, розподіл повноважень і відповідальності, управлінські методи контролю, робота з персоналом, зовнішні чинники.

Останні, як правило, не є об'єктом контролю з боку адміністрації, але також можуть впливати на роботу організації. Перш за все, це вимоги чинного законодавства і підзаконних актів, яким повинна відповідати господарська діяльність організації.

Облікова система - це сукупність процедур по збору, реєстрації, обробки і представлення даних про активи, пасиви і господарських операціях організації. Ефективна система бухгалтерського обліку забезпечує повноту, реальність, своєчасність відображення господарських операцій, їх правильну оцінку, класифікацію та узагальнення.

Для розуміння облікової системи організації необхідні вивчення та оцінка наступних відомостей про її господарської діяльності:

облікової політики та основних принципів ведення бухгалтерського обліку;

організаційної структури підрозділу, відповідального за ведення бухгалтерського обліку та підготовку бухгалтерської звітності (бухгалтерії);

розподілу обов'язків і повноважень між співробітниками бухгалтерії;

організації підготовки, обороту та зберігання документів, що відображають господарські операції;

порядку відображення господарських операцій в облікових регістрах, формах і методах узагальнення даних таких регістрів;

порядку підготовки бухгалтерської звітності на основі даних бухгалтерського обліку;

ролі і місця обчислювальної техніки у веденні обліку і підготовці звітності;

критичних областей обліку, де ризик виникнення помилок або спотворень бухгалтерської звітності особливо великий.

Процедури аудиту - це методи і правила, розроблені адміністрацією для того, щоб мати впевненість у тому, що всі здійснювані господарські операції зареєстровані повністю і точно; всі помилки в процесі ведення справ та реєстрації даних по них виявляються максимально швидко; цілісність даних забезпечена обліковими регістрами чи файлами комп'ютера; доступ до активів і пов'язаних з ними документів обмежений. Процедури аудиту дають впевненість у тому, що цілі аудиту будуть досягнуті і буде видана надійна фінансова інформація.

Складність і багатогранність відносин, що об'єднуються поняттям "аудит", обумовлює існування різних його видів. Загальне, що об'єднує всі види внутрішнього аудиту, - це єдність економічного змісту, предмета і методу. Але при цьому кожен з них має свої специфічні особливості.

Внутрішній аудит як спосіб зворотного зв'язку може представляти цінність і бути корисним тільки в разі отримання та ефективного використання достовірної та актуальної інформації про стан керованого об'єкта, визначення того, чи всі здійснюється відповідно до намічених цілей, отриманими установками, існуючими законами і рішеннями. Внутрішній аудит покликаний не тільки виявити відхилення від мети діяльності підприємства, але і дати оцінку причин цих відхилень, конкретизувати їх за ступенем участі в них осіб, діяльність яких піддавалася контролю.

Невід'ємною частиною системи внутрішнього аудиту є система комплексного аналізу. Аналіз є невід'ємною складовою частиною внутрішнього аудиту фінансової стійкості, саме аналіз створює базу для проведення оперативного аудиту шляхом виявлення відхилення і впливають на них факторів. Необхідність економічного аналізу випливає з потреби здійснення контролю діяльності суб'єкта управління. Результати аналізу спонукають суб'єктів управління до впливу на фінансову стійкість для зміни її параметрів в бажану сторону. Тому розробка організаційно-методичних аспектів внутрішнього аудиту повинна базуватися на дослідженні функцій і можливостей аналізу фінансової стійкості, а вдосконалення методики аналізу фінансової стійкості повинно бути спрямоване на задоволення потреби контролю.

Місце аналітичних процедур фінансової стійкості підприємств у системі внутрішнього аудиту

На сучасному етапі формування ринкових відносин при різноманітності форм власності, дезінтеграції та диверсифікації галузей економіки зростають вимоги до підвищення ефективності управління, які обумовлюють необхідність функціональної активізації та реформування контролю як складової частини управління. Нормально функціонуючий контроль в умовах підприємницької діяльності сприяє узгодженню інтересів споживачів з ефективним використанням капіталу і ресурсів, забезпечує на певному відрізку часу поєднання доходів з перспективами сталого зростання організації, створює умови для здійснення комплексних дій, спрямованих на досягнення різних переваг у конкурентній боротьбі та вирішенні специфічних завдань . В даний час стоїть завдання переходу від традиційного пасивного констатуючого контролю до його активних форм, зокрема, до контрольно-аналітичного забезпечення управління інформацією, прогнозування та обгрунтуванню організаційних та економічних рішень.

Для успішного функціонування організації, підвищення виробництва продукції та зниження її собівартості, удосконалення господарського механізму та механізму управління всіма ланками діяльності необхідні повсякденний внутрішньогосподарський контроль і експертиза окремих процесів.

Основним джерелом інформації для внутрішнього аудиту є дані бухгалтерського та інших видів обліку, а також дані прогнозування, планування та інших функцій управління. Наукові дослідження показують, що на частку бухгалтерської інформації припадає 70-80% загального обсягу економічної інформації. Проте, за оцінками фахівців, ступінь використання бухгалтерської інформації для управлінських рішень варіює в межах 10-12% [4]. Сформоване положення є результатом недостатньо якісного забезпечення бухгалтерської інформацією системи управління, а також недостатнього рівня розвитку самої системи економічних методів управління та низького рівня кваліфікації управлінського персоналу окремих організацій. Тому одним з найважливіших завдань внутрішнього аудиту в сучасних умовах є забезпечення управлінського персоналу необхідною контрольно-аналітичною інформацією, яка повинна представляти собою не "напівфабрикат", а готовий інформаційний ресурс для прийняття науково обгрунтованих управлінських рішень. Звідси виникає об'єктивна необхідність створення в системі внутрішньогосподарського аудиту підсистеми контрольно-аналітичної інформації.

Найважливіше значення в системі внутрішнього аудиту має вивчення та оцінка фінансового стану і платоспроможності організації. Перевірка фінансового стану і платоспроможності проводиться шляхом застосування в аудиті різних аналітичних процедур фінансового аналізу з метою вироблення тактики дій для фахівців організації з питань господарсько-фінансової діяльності та оцінки можливостей досягнення стратегічних цілей у майбутньому.

Головною метою проведення аналітичних процедур у системі внутрішнього аудиту організації є своєчасне виявлення і усунення недоліків у фінансовій діяльності і знаходження резервів покращення фінансової стійкості підприємства та його платоспроможності.

При цьому необхідно вирішувати наступні завдання:

1.Оценка виконання плану по надходженню фінансових ресурсів і їх використанню з позиції покращення фінансового стану підприємства на основі вивчення причинно-наслідкового взаємозв'язку між різними показниками виробничої, комерційної та фінансової діяльності.

2.Виявлення перспективно можливих фінансових результатів, економічної рентабельності виходячи з реальних умов господарської діяльності і наявності власних і позикових ресурсів, розробка моделей фінансового стану при різноманітних варіантах використання ресурсів.

3.Розробка конкретних заходів, спрямованих на більш ефективне використання фінансових ресурсів і зміцнення фінансового стану підприємства.

Глибина аналізу, достовірність та об'єктивність аналітичних висновків забезпечуються залученням і аналітичною обробкою різноманітних джерел інформації. Залежно від джерел отриманої інформації її можна розділяти на внутрішню і зовнішню.

Найбільшу роль в інформаційному забезпеченні аналізу грає внутрішня інформація, до якої відносяться всі види господарського обліку (оперативного і поточного, виробничого, управлінського, фінансового), бухгалтерська та статистична звітності, установчі документи, юридична документація, що характеризує договірні відносини з постачальниками і покупцями, позичальниками; проектна та інша технічна документація, що відображає асортимент виробленої продукції, рівень техніки і технології виробництва, ступінь автоматизації управління всіма сторонами діяльності господарюючого суб'єкта, нормативно-планова документація та бізнес-план, акти аудиторських та ревізійних перевірок.

Для проведення різноманітних видів економічного аналізу можна використовувати різний набір джерел внутрішньої інформації та різне їх співвідношення.

Дані внутрішньогосподарського бухгалтерського обліку залучаються при здійсненні всіх видів аналізу внутрішніми користувачами в межах їх компетенції. Для зовнішніх користувачів основним джерелом інформації є бухгалтерська звітність, яка може бути використана будь-яким партнером організації.

Аналітичні процедури дозволяють виявити незвичайні угоди і події, зміни в діяльності підприємства, неефективність, нерентабельність, помилки, відхилення від норми або незаконні дії. У процесі аудиторської перевірки вони забезпечують внутрішніх аудиторів раціональними й ефективними засобами оцінки інформації, зібраної під час аудиторської перевірки. При цьому внутрішній аудитор порівнює інформацію з передбачуваними спочатку критеріями, а також підкріпленими в ході перевірки очікуваннями.

Аналітичні процедури в аудиті допомагають внутрішнім аудиторам виявляти такі ситуації, коли в подальшому може виникнути потреба в додаткових перевірках. Крім того, аналітичні процедури можуть бути використані на стадії планування аудиторської перевірки для вивчення та оцінки інформації, що підтверджує результат аудиту. При їх виборі внутрішні аудитори зобов'язані враховувати такі чинники, як важливість перевіряється ділянки, достатність системи внутрішнього контролю, наявність достовірної фінансової інформації, точність передбачення результатів аналітичних процедур, наявність і порівнянність інформації по галузі, де працює перевіряється організація, ступінь точності, з якою процедури аудиту підтверджують результати аудиторської перевірки.

Застосування аналітичних процедур дозволяє підвищити якість аудиту та скоротити загальні витрати на його проведення.

У сучасних умовах особливого значення набуває концепція діючого підприємства, тобто визначення, наскільки воно здатне продовжувати діяльність. Вирішити цю проблему можна тільки при виявленні тенденції розвитку з використанням прийомів економічного аналізу. Для цього потрібно проаналізувати співвідношення витрат, прибутку, обсягів реалізації, встановити рівень рентабельності, ліквідність і фінансову стійкість, продуктивність і ефективність, виходячи з результатів, сформулювати відповідний висновок.

При проведенні аудиторської перевірки діяльності підприємств економічний аналіз є інструментом аудиту і трансформується в аналітичні процедури, необхідні для отримання аудиторських доказів. При цьому особливості аудиторської роботи вимагають певної послідовності проведення аналітичних процедур.

Дослідження зарубіжних учених свідчать про те, що аналітичні процедури допомагають виявити 27,1% помилок, прогнозування та дискусії - 18,5%, а разом узяті - 45,6% помилок [6, с. 99].

У вітчизняному аудиторському стандарту під аналітичними процедурами розуміється аналіз і оцінка аудитором отриманої інформації, дослідження найважливіших фінансових і економічних показників економічного суб'єкта з метою виявлення незвичайних і невірно відбитих у бухгалтерському обліку фактів господарської діяльності, а також причин таких помилок і перекручувань.

На думку В.Д. Андрєєва, дане визначення розкриває сутність аналітичних процедур, але не вказує на все різноманіття їх комплексного використання в процесі аудиту. Тим часом основною метою економічного аналізу в процесі проведення аудиту є знаходження оптимальних варіантів організаційних та економічних рішень, які забезпечують виконання контрольованими об'єктами покладених на них функцій з високими кінцевими результатами при мінімальних витратах. При цьому вихідні форми аналітичних таблиць повинні бути джерелом інформації для аналізу досягнутих результатів діяльності об'єкта, що перевіряється і ставати органічною складовою частиною матеріалів аудиторської перевірки, отриманих іншими прийомами контролю.

Досягнення ефективності такої аналітичної роботи багато в чому залежить від правильного визначення складу показників, відбору факторів і послідовності проведення аналізу. Враховуючи специфіку аудиту, економічний аналіз повинен здійснюватися так, щоб отримати необхідні аудиторські докази для висловлення думки про діяльність об'єкта, що перевіряється. Аналітичні процедури повинні включати порівняння з фінансовою інформацією за попередній період, прогноз очікуваних результатів і можливостей функціонування підприємства, зіставлення з даними аналогічних підприємств, аналіз показників і тенденцій, дослідження відхилень, обчислення відносних та середніх величин, факторний аналіз.

У цілому необхідно, щоб за результатами аналізу вироблялася якісно нова інформація, що не міститься в офіційній звітності економічного суб'єкта, а також виявлялася тенденція розвитку господарської системи. Напрями аналізу повинні відображати оцінку майнового стану, фінансового стану, аналіз і оцінку результативності фінансово-господарської діяльності. Особливу увагу в зазначених напрямках доцільно приділяти показниками платоспроможності та фінансової стійкості, якісних зрушень у майновому стані підприємств, аналізу ділової активності та рентабельності.

РОЗДІЛ 2. Організаційно-методичні підходи до аналізу фінансової стійкості в системі внутрішнього аудиту організацій

2.1 Організаційні аспекти аналізу фінансової стійкості

Останнє десятиріччя XX століття було дуже знаменним для Росії. Що почалися в кінці 80-х років процеси трансформації централізовано планованої економіки та поступова заміна її ринковими відносинами повільно, з великими труднощами і суперечностями почали набирати обертів. Нові умови організації ведення бізнесу вимагали не тільки впровадження принципово інших способів господарювання, але і зміни поглядів на сутність і зміст основних функцій, виконуваних фахівцями для забезпечення ритмічної і прибуткової роботи підприємства. У число цих функцій входить і аналіз.

Грамотно організована робота по аналітичному дослідженню фінансової стійкості підприємств має забезпечити досягнення поставлених перед аналітиком цілей. Організація аналізу на підприємствах повинна відповідати ряду вимог, головні з яких - науковий характер, обгрунтований розподіл обов'язків з проведення аналізу між окремими виконавцями, ефективність та уніфікація досліджень. Аналітична робота повинна грунтуватися на останніх досягненнях науки та передових практичних методиках. Проведення аналізу фінансової стійкості покликане стати органічною частиною обов'язків провідних фахівців, причетних до прийняття управлінських рішень.

Раціональність розподілу обов'язків між окремими виконавцями сприяє повноті охоплення об'єктів аналізу та унеможливлення можливостей дублювання одних і тих же досліджень. Ефективність аналітичної роботи полягає у співвідношенні глибини і комплексності аналізу з витратами на його проведення. У зв'язку з цим необхідно використовувати новітні методики, технічні засоби збору та зберігання даних. Уніфікація роботи досягається створенням методик, в основі яких лежить заповнення спеціально розроблених таблиць, показники яких придатні для порівняння, оцінки та узагальнення.

В умовах транзитивної економіки відому формулу "час-гроші" можна доповнити формулою "інформація - гроші". Ефективність проведення фінансового аналізу як елемента керуючої системи в значній мірі залежить від якості формованої і використовуваної інформаційної бази і способів її оцінки, які найбільш повно відповідають меті дослідження. Стосовно до аналізу фінансової стійкості економічного суб'єкта вона набуває важливого значення, тому що від якості інформаційної бази при прийнятті управлінських рішень значною мірою залежить рівень фінансової стійкості організації.

На думку Л.Т. Гіляровський та А.А Вехоревой [40, с. 50], оцінку фінансової стійкості доцільно виконувати в три етапи:

попередній - прийняття рішення про доцільність аналізу бухгалтерської звітності організації;

підготовчий - ознайомлення з пояснювальною запискою до балансу в зв'язку з необхідністю оцінки умов роботи в звітному періоді, визначення тенденцій зміни показників діяльності і якісних змін у майновому та фінансовому становищі;

основний - проведення аналітичних процедур, тобто розрахунку системи кількісних і якісних показників, які дають комплексну характеристику і оцінку фінансової стійкості організації і можуть бути використані в просторово-часових порівняннях.

Ми підтримуємо думку авторів, що необхідно аналітичну роботу поділяти на організаційні етапи, але, на нашу думку, пропоновані етапи підходять для проведення аналітичної роботи зовнішніми аналітиками, в той час як нас цікавлять аналітичні процедури при проведенні внутрішнього аналізу фінансової стійкості підприємств внутрішніми користувачами. У зв'язку з цим пропонується виділити наступні чотири етапи:

визначення об'єктів і суб'єктів аналізу, вибір організаційних форм дослідження та розподіл обов'язків між різними виконавцями;

розробка програми аналітичної роботи, її інформаційне та методичне забезпечення;

оброблення, узагальнення і оформлення одержаних результатів;

обгрунтування управлінських рішень на основі результатів аналізу фінансової стійкості.

Метою першого етапу є прийняття рішення про доцільність проведення аналізу фінансової стійкості організації. На цьому етапі можна виділити ділянки, що вимагають особливої ​​уваги, а також розподілити обов'язки між різними виконавцями для досягнення максимальної ефективності заходу.

Мета другого етапу - ознайомлення з інформаційною базою, необхідною для проведення аналітичних процедур, визначення основних взаємозв'язків і факторів, що впливають на показники фінансової стійкості, а також розробка методики проведення аналізу у відповідності з поставленими цілями.

Метою третього етапу є технічна обробка даних, узагальнення отриманих результатів та оформлення їх у відповідний звіт.

Мета четвертого етапу - розробка та обгрунтування управлінських рішень на основі проведених аналітичних процедур і отриманих результатів.

Останнім часом досить стале уявлення про внутрішньогосподарському аналізі як способі виявлення резервів і про методи їх мобілізації зазнало суттєва зміна. Змінилася точка зору на його призначення, мети проведення та сфери впливу, на роль у розробці та обгрунтуванні доцільності нових управлінських рішень, що стосуються оптимізації використання ресурсів та підвищення ефективності господарювання. В даний час внутрішньогосподарський аналіз стали називати управлінським аналізом, проведення якого базується на даних первинного та зведеного бухгалтерського і статистичного обліку, даних оперативного обліку та аналізу та іншої інформації.

Особливості управлінського (внутрішнього) аналізу підприємств наведено в таблиці 3.

Таблиця 3 Порівняльна характеристика внутрішнього і зовнішнього аналізу фінансової стійкості підприємств

Для проведення грунтовного аналізу та оцінки фінансової стійкості організацій слід використовувати всю сукупність системи інформаційних потоків про господарську діяльність. Інформаційна система включає в себе сукупність вхідної інформації, результати її тимчасової роботи, вихідні дані і кінцеві результати аналізу, що надходять у систему управління, тобто являє собою сукупність даних, що всебічно характеризують діяльність організації на різних етапах їх функціонування. Інформаційна система аналізу повинна формуватися і удосконалюватися з урахуванням реалізації ряду вимог до неї, а саме дотримання таких принципів, як: аналітичність, об'єктивність, оперативність, раціональність, корисність, що є необхідною умовою одержання достовірної оцінки ефективності аналізу фінансової стійкості.

Фінансовий аналіз, що грунтується тільки на даних публічної бухгалтерської звітності, можна віднести до зовнішнього аналізу, тобто аналізу, проведеному за межами організації різними зацікавленими учасниками ринкових відносин: інвесторами, кредиторами або державними органами. Основною метою фінансового аналізу є розрахунок достатнього числа основних коефіцієнтів, що дають об'єктивну оцінку фінансового стану підприємства, його прибутків і збитків, зміни в структурі засобів та їх джерел, стану дебіторської і кредиторської заборгованості.

Особливістю управлінського аналізу є орієнтація результатів аналізу на цілі і інтереси керівництва організації; максимальна закритість результатів аналізу з метою збереження комерційної таємниці. На думку авторів, для проведення внутрішнього аналізу фінансової стійкості недостатньо використовувати тільки дані бухгалтерського балансу і звіту про прибутки та збитки, які складаються на кінець звітної дати, тому що в них відображається стан підприємства тільки на початок і кінець звітного періоду, в той час як всі процеси, що відбуваються між цими датами, штучно випадають з розгляду. Тому й висновки можуть бути поспішними, а то і хибними.

Крім того, виникає ще одна проблема - вміння читати бухгалтерську (фінансову) і податкову звітність неспеціалістами в області бухгалтерського обліку. Адже взаємозв'язок між активами і капіталом простежується тільки за підсумковій строчці, а цього зовсім недостатньо для аналізу, оскільки внутрішній зв'язок між окремими статтями активів і капіталу в такій редакції балансу втрачається. Внаслідок цього немає ясності в розумінні суті капіталу і його розміщення. Де знаходиться власний капітал і в яких активах виражений позиковий капітал - ось коло питань, на які отримати відповіді з балансу неможливо.

Навпаки, читання статей балансу в розрізі активів не викликає особливих труднощів. Цілком зрозуміло, скільки і яке майно є у підприємства станом на звітні дати. Але навряд чи стає зрозумілим, скажімо, склад грошових коштів в залежності від джерел фінансування - скільки власних і позикових коштів знаходиться у розпорядженні у підприємства.

Ці та інші питання виникають головним чином тому, що в балансі форма майна (активи) відірвана від змісту (капітал). І відбувається це, швидше за все, через те, що активи і капітал розташовуються вертикально - зліва активи, а праворуч капітал.

Така редакція балансу, на наш погляд, не сприяє розумінню фінансово-економічного стану підприємства. Отже, потрібна інша редакція балансу, в якому форма отримує зміст, а зміст форму.

Результатом цих перетворень стає уніфікований формат балансу (шаховий), який слід розглядати виключно як внутрішній документ для користування управлінського персоналу. При цьому в новій редакції активи і капітал необхідно розташувати так, щоб читання і розуміння цього звітного документа не викликали труднощів, знімали умовність і специфічність, а аналіз фінансово-економічного стану підприємства піднімався на більш високий рівень.

На нашу думку, в якості інформаційної бази для аналізу необхідно використовувати всі форми звітності з метою визначення тенденцій і виявлення основних факторів, що вплинули на зміну фінансової стійкості, а потім, використовуючи інформацію обліку вже ретельніше досліджувати причини змін.

2.2 Зовнішні та внутрішні чинники, що впливають на фінансову стійкість підприємств

Розвиток ринку призвело до глибоких змін в економіці держави, що в свою чергу спричинило зміну структури організацій, структури капіталу, а також факторів, що роблять як позитивне, так і негативний вплив на діяльність підприємств. Функціонування будь-якого підприємства являє собою комплекс взаємопов'язаних економічних, соціальних, технологічних, екологічних процесів, що залежать від впливу численних і різноманітних факторів. Різноманіття таких факторів вимагає їх систематизації, що має важливе значення для виявлення і визначення причини і ступеня впливу різних їх груп на досліджуваний процес, що буде сприяти прийняттю управлінських рішень. Якщо який-небудь фактор випадає з ланцюга розгляду, то оцінка впливу інших прийнятих у розрахунок факторів, а також висновки аналізу можуть виявитися недостовірними.

Фінансово-господарська діяльність організацій здійснюється в навколишньому середовищі, що складається з різних факторів, що утворюють сукупну систему. У процесі здійснення своєї діяльності організації схильні позитивному і негативному впливу комплексу факторів. За своїй сукупності негативний вплив факторів може поглинути позитивний вплив, і навпаки.

Все різноманіття чинників, що впливають на фінансову стійкість конкретного суб'єкта економіки, за місцем їх виникнення поділяють на зовнішні і внутрішні. Зовнішні фактори є екзогенними - незалежними від підприємства або ступінь впливу організації на ці фактори незначна. Господарюючий суб'єкт змушений пристосовуватися до даних факторів, що створює так звану сферу діяльності. Внутрішні чинники проявляються в залежності від діяльності самого підприємства, вони є ендогенними (залежними). Всі фактори тісно взаємопов'язані між собою, деякі з них можуть виступати одночасно як внутрішніми, так і зовнішніми.

Ряд авторів [9, 12], крім наведеної класифікації факторів на внутрішні і зовнішні, виділяють і інші:

за важливістю результату - основні і другорядні;

за структурою - прості, складні;

за часом дії - постійні і тимчасові.

Крім того, призводять класифікацію факторів по відкритості впливу - на прямі і непрямі.

Будь-яка класифікація чинників виробляється для певних цілей. У ринкових умовах підприємство одночасно виступає як суб'єктом, так і об'єктом економічних відносин, відповідно, воно має різними можливостями впливу на динаміку різних факторів. Виходячи з цього, розглянемо проблему забезпечення фінансової стійкості з точки зору формування тенденції динамічного розвитку сільськогосподарських підприємств під впливом внутрішніх факторів, які залежать від організації роботи управлінського персоналу, його професіоналізму і т.д. Але при цьому не можна упускати з уваги і зовнішні фактори, так як виняток із системи будь-яких елементів може призвести до спотворення всієї ситуації.

За характером впливу чинники можна підрозділити на революційні (катастрофічні) і еволюційні. Відповідно, до числа перших можна віднести науково-технічні прориви, різні стихійні лиха, непрогнозовані обвали на фінансових ринках (зазвичай з наслідками глобального - світового, регіонального, країнової характеру) та ін Еволюційні фактори, на відміну від попередніх, є "м'якими", діючими поступово (наприклад, посилення або ослаблення конкуренції, зміна попиту на певні види товарів тощо).

М.А. Федотова до внутрішніх чинників фінансової стійкості відносить стан активів та їх оборотність, склад і співвідношення фінансових ресурсів, джерела виникнення фінансових ресурсів. До зовнішніх факторів автор зараховує державну податкову політику, бюджетну, відсоткову і амортизаційну політику, положення на фінансових та інших ринках, рівень безробіття та інфляції в країні, середню продуктивність праці, соціальну політику держави і т.д. На наш погляд, у наведеній класифікації внутрішніх факторів, що впливають на фінансову стійкість, немає згадки про такий важливий фактор, як політика управління фінансовими ресурсами підприємства.

Інші автори [9, 12] вважають, що внутрішніми чинниками, що впливають на фінансову стійкість, є галузева приналежність підприємства, структура випущеної продукції і її частка в загальному платоспроможному попиті, розмір статутного капіталу, величина витрат у порівнянні з доходами, стан майна і фінансових ресурсів, їх склад і структура. Зовнішні фактори, на їхню думку, це економічні умови господарювання, що панують у суспільстві техніка і технології, платоспроможний попит і рівень доходів покупців, податкова і кредитна політика Уряду РФ, законодавчі акти з контролю за діяльністю підприємства, система цінностей у суспільстві, зовнішньоекономічні зв'язки.

В.Г. Білолипецький вважає, що основними внутрішніми чинниками, які впливають на фінансову стійкість господарюючого суб'єкта, є темпи зростання його обороту, структура активів, прийнятний рівень ризику, рівень і динаміка прибутковості, потреба у фінансуванні масштабних нових проектів. До перелічених факторів внутрішнього характеру авторський колектив під керівництвом Є.С. Стоянової додає також і такі фактори, як стабільність динаміки обороту, фінансова гнучкість підприємства, ставлення кредиторів до підприємства.

На наш погляд, наведені класифікації внутрішніх і зовнішніх факторів, незважаючи на їх глобальність, все ж таки не враховують природу виникнення та особливості (характер) впливу даних факторів на фінансову стійкість виробників. Для досягнення поставлених у даному дослідженні цілей різноманіття факторів, що впливають на фінансову стійкість, потребує систематизації та класифікації їх таким чином, щоб визначити шляхи підвищення і зміцнення становища підприємств. З урахуванням цього запропонуємо наступну класифікацію основних груп внутрішніх і зовнішніх факторів, що впливають на фінансову стійкість підприємства, розроблену автором на основі наявних публікацій.

Зовнішні фактори фінансової стійкості утворюють те середовище, в якій функціонує підприємство, пристосовуючись до динамічних змін її параметрів. З нашої точки зору, дані фактори можна розділити на ряд основних груп, представлених на малюнку 2.

Рис. 2. Фактори, що впливають на фінансову стійкість підприємств

До складу загальноекономічної групи включається велика кількість факторів, які, у свою чергу, поділяються на фактори, що характеризують загальний стан економіки (у деяких випадках світової), стан фінансової системи та інші. Так, до факторів загальноекономічного стану відносяться: циклічні коливання економіки, темпи економічного зростання, потенціал реального сектора економіки, конкурентоспроможність вітчизняних товаровиробників, стан платіжного балансу країни, інвестиційна привабливість економіки; диспаритет цін, становище на ринках (їх кон'юнктура) і т.д.

Стан фінансової системи країни визначається наступними факторами: інфляційні процеси і пов'язані з ними інфляційні очікування, політика Центрального Банку Росії, ставка рефінансування Центробанку Росії, грошова емісія, ступінь розвитку інституту кредитування, поширення неплатежів і т.п.

До числа інших віднесемо такі фактори, як наявність конкуренції, тягар оподаткування, зовнішньоекономічні зв'язки, внутрішні господарські зв'язки, попит на продукцію, банкрутство дебіторів і ін Перераховані фактори, характеризуючи економічні умови господарювання, значною мірою зумовлюють ефективність діяльності підприємства.

Політико-правові фактори пов'язані з політичною ситуацією в країні (світі) і діяльністю держави. Вони включають:

політичну стабільність в країні і в адміністративно-територі-торіальних утвореннях, стійкість уряду і ін;

правові основи господарювання, законодавчі акти з контролю за діяльністю суб'єктів ринку, податкової, кредитної та митної політики держави, обліково-амортизаційну політику і т.д.

Фактори політико-правового характеру утворюють законодавчі межі, в рамках яких діють економічні суб'єкти. Посилюючи чи ослаблюючи дані важелі, держава регулює економіку країни.

Наступна група чинників - це соціально-культурні фактори розвитку. З одного боку, це матеріальні та трудові ресурси соціальної сфери, яка обслуговує галузь, а з іншого - "технології" соціального впливу на господарську діяльність через державний апарат.

Науково-технічні фактори - це перш за все науково-техніч-етичні прориви, нові розробки і відкриття, нововведення в технології. Саме ці фактори забезпечують швидкий розвиток одних галузей чи окремих підприємств і настільки ж стрімке руйнування інших. Застосування нових технологій дозволяє підприємствам вийти на нові ринки, забезпечує конкурентоспроможність продукції (внаслідок придбання якихось нових якостей, зниження витрат і т.п.). Проте зміни в технології, різні наукові розробки на увазі їх значною капіталоємності і довготривалості приводять до відволікання коштів з поточного обороту на тривалий період, що негативно позначається на фінансовій стійкості підприємства. Також необхідно враховувати, що наукові розробки, впровадження нових технологій можуть не окупити витрати або ж зовсім закінчитися невдало.

Природно-кліматичні (природні) фактори мають надзвичайно важливе значення для сільськогосподарських і переробних сільськогосподарську продукцію підприємств. До числа чинників цієї групи відносяться природно-кліматичні умови, сезонність виробництва і збуту продукції (також і постачання сировиною, матеріалами), тривалість виробничого циклу, різні прояви стихійних лих (землетруси, повені, посухи, пожежі, бурі, урагани, навали сільськогосподарських шкідників, епідемії й т.п.). Всі названі фактори передбачають врахування вплив земельних, метеорологічних і біологічних ресурсів. Зменшити ризик негативного впливу та наслідки такого впливу факторів природного характеру, в більшості випадків раптових, можна через інститут страхування. Проте в нинішніх умовах багато підприємств не можуть дозволити собі (з об'єктивних і суб'єктивних причин) даний, абсолютно необхідний вид послуг страхового ринку.

Схематично класифікацію зовнішніх факторів, що впливають на фінансову стійкість, представлена ​​на малюнку 3.

Рис. 3. Зовнішні фактори, що впливають на фінансову стійкість підприємства

Таким чином, на фінансову стійкість підприємств впливають велику кількість різноманітних факторів зовнішнього характеру, що мають різну природу походження. Їх вплив може бути як прямим, так і непрямим. До зовнішніх факторів прямого впливу на стійкість організації відносять постачальників, споживачів, конкурентів, вплив природних ресурсів тощо; до факторів непрямого впливу - соціально-культурну, політичну, економічну, демографічну ситуацію і т.д.

Виходячи з цього, виділимо наступні основні характеристики зовнішніх факторів фінансової стійкості:

тісний взаємозв'язок зовнішніх факторів між собою і з внутрішніми факторами;

складність зовнішніх факторів, що виходить з їх значної кількості, різноманіття і багатоваріантності;

труднощі чи взагалі неможливість їх кількісної оцінки;

невизначеність.

Невизначеність є функцією кількості інформації, якою володіє підприємство з приводу конкретного фактора, а також функцією впевненості в цій інформації. Чим невизначений зовнішнє оточення, тим складніше виявити, якою мірою і з яким наслідком вплинув той чи інший зовнішній чинник на фінансову стійкість підприємства.

Таким чином, в умовах транзитивної економіки практично неможливо використовувати кількісний метод оцінки, що дозволяє систематизувати досліджувані зовнішні чинники та приводити їх у порівнянний вид. Звідси випливає, що зробити які-небудь точні прогнози з приводу формування фінансової стійкості організації з урахуванням вивчення зовнішніх факторів, практично неможливо.

Необхідно відзначити, що впливу зовнішніх факторів на фінансову стійкість підприємства проявляються через відповідні зміни внутрішніх факторів, точніше через їх кількісні вирази, наприклад, у вигляді зміни величин конкретних статей бухгалтерської (фінансової) звітності.

Будучи тісно взаємопов'язаними, названі фактори (і зовнішні, і внутрішні) можуть різноспрямовано впливати на стан справ підприємства: одні позитивно, інші негативно. Одночасний вплив ряду факторів в одному напрямку, природно, буде сильніше, ніж вплив лише одного фактора. Однак на практиці, як було сказано вище, діє безліч факторів, тому негативний вплив одних факторів знижує позитивний вплив інших факторів, і навпаки.

Як зазначає І. Беза, складноорганізовані системи у порівнянні з простими системами в значно більшій мірі схильні до впливу зовнішніх і внутрішніх факторів. Дійсно, чим більше підприємство, тим ширше коло його ділових інтересів і відносин. Відповідно, збільшується і кількість факторів, що впливають на його фінансову стійкість. Багато підприємств можуть бути стійкі до впливу одних факторів, але уразливі по відношенню до інших факторів. Крім того, самі фактори змінюються під впливом динамічних змін ринкового середовища. З цих причин вплив зовнішніх і внутрішніх факторів на стійкість фінансового становища слід, з нашої точки зору, розглядати у взаємозв'язку з конкретними підприємствами і з реальними економічними умовами.

Фактори, що діють на мікрорівні (внутрішні), на відміну від діючих на макрорівні, є суб'єктивними і багато хто з них піддаються кількісній оцінці. Наприклад, рентабельність власного капіталу як один з основних показників ефективності використання фінансових ресурсів, залежить від таких факторів, як рівень рентабельності продажів, оборотність сукупного капіталу, співвідношення власних і позикових коштів (всі ці показники розраховуються за даними бухгалтерської звітності - форми № 1 і № 2 ). Господарюючі суб'єкти, впливаючи на ці фактори (керуючи ними), можуть впливати на стійкість свого фінансового становища.

У працях багатьох авторів вказується, що банкрутство підприємства (а це один з типів його фінансового стану, що характеризує його стійкість як саму нижчу) "... є результатом одночасного негативного спільної дії зовнішніх і внутрішніх факторів, частка" внеску "яких може бути різною. ... у розвинених країнах із стійкою політичною і економічною системою до банкрутства на 1 / 3 причетні зовнішні фактори і на 2 / 3 внутрішні "[7]. Виходячи з цього в нашому дослідженні найбільша увага приділяється аналізу сукупності внутрішніх чинників, що впливають на фінансову стійкість організації.

Таких факторів досить багато, і вони можуть мати різне походження. З нашої точки зору, всі внутрішні фактори фінансової стійкості можна представити у 3 основних групах:

організаційно-управлінські;

виробничі (технологічні);

фінансові.

До організаційно-управлінських факторів відносяться фактори загального, організаційного характеру, що діють на рівні всього підприємства. Сюди можна включити ефективність і якість управління підприємством, його ділову активність і репутацію, інвестиційну та інноваційну діяльність, спеціалізацію і концентрацію виробництва, обрану підприємством облікову політику, фактори платіжно-розрахункового характеру, стратегію і тактику управління ресурсами і т.п. Дана група факторів визначає основні напрями, цілі та стратегію діяльності підприємства, забезпечує його конкурентоспроможність.

Дія виробничих факторів пов'язане з основною діяльністю господарюючого суб'єкта - виробничої. Вони виявляються в особливостях виробничого процесу, собівартості та конкурентоспроможності виробленої продукції, наявності попиту на неї з боку споживачів. Група факторів виробничого характеру включає такі основні елементи: склад, технічний стан, фізичний і моральний знос активів, використання прогресивних технологій виробництва, тривалість виробничого (постачальницьких і збутових) циклів, ритмічність випуску продукції, її собівартість, рівень, склад і структура виробничих витрат, розмір і структура виробничих запасів та їх оборотність, середня продуктивність праці, кваліфікація персоналу і т.п.

Внутрішні фактори фінансового характеру припускають вибір моделі управління джерелами фінансових ресурсів з метою забезпечення фінансової стійкості підприємства, що виражається в його безперебійному функціонуванні, достатньому рівні прибутковості і безумовної платоспроможності. Виходячи з формулювання фінансової стійкості підприємства, наведеної раніше, чинники даної групи можна коротко сформулювати у вигляді основних компонентів фінансової стійкості - стан, розподіл і використання фінансових ресурсів.

Оцінка вплив основних внутрішніх факторів на фінансову стійкість підприємств представлена ​​на малюнку 4.

Фактори фінансового характеру, на наш погляд, є одними з основних, що впливають на фінансову стійкість підприємства, так як саме вони по відношенню до розглянутої нами економічної категорії виступають як фактори першого порядку. Вплив більшості інших факторів на фінансову стійкість конкретних підприємств проявляється саме через них, у вигляді зміни їх кількісного виразу. Вплив більшості чинників цієї групи можна охарактеризувати через відповідні фінансові показники.

Необхідно підкреслити, що незважаючи на домінуючий характер чинників цієї групи при аналізі фінансової стійкості слід враховувати вплив усіх чинників, бо вони виступають в одному складі, знаходяться в тісному взаємозв'язку і взаємозумовленості. При цьому, на наш погляд, необхідно звернути особливу увагу на організаційно-управлінську групу факторів. На малюнку 4 вони представлені блоком "Ефективність та якість управління підприємством", яким у подальшому ми приділимо найбільшу увагу.

В даний час економіку Росії можна назвати відносно стабільною, але ще поки що мають місце ознаки нестабільності, наприклад неплатоспроможність деяких підприємств, збитковість, і це має досить поширений характер.

Рис. 4. Внутрішні фактори фінансової стійкості організації

2.3 Методики аналізу та прогнозування фінансової стійкості та їх сучасні інтерпретації

Ще в недалекому минулому при аналізі роботи підприємства основна увага приділялася нормуванню оборотних коштів, вводилися різного роду ліміти, фонди, а в числі головних показників виділялася прибуток. Саме за цим показником судили про фінансовий стан підприємства. Більшого, по всій видимості, і не було потрібно, не було і необхідності введення якогось спеціального обліку та відповідної форми звітності.

В даний час такий підхід неможливий: в умовах ринкових відносин кожне підприємство зацікавлене в стабільності, платоспроможності, можливості економічного зростання.

У передреформене час у нашій країні на підприємствах особливе значення надавалося виробничому аналізу, особливо ретроспективному його аспекту. У сучасних умовах господарювання при проведенні цього виду аналізу акценти дещо змістилися - особлива увага тепер приділяється не виконанню планів, а поточним аналізу відхилень, оскільки він є ефективним інструментом оперативного контролю за ходом виробничої діяльності.

При аналізі фінансової стійкості підприємств в сучасній економічній теорії та практиці використовуються різні прийоми і підходи. Практично всі існуючі методики оцінки фінансової стійкості пов'язує найважливіше джерело інформації - бухгалтерський баланс. Сам же аналіз, спираючись на певну інформаційну базу, може здійснюватися залежно від спочатку поставлених цілей і завдань, з урахуванням тимчасового і технічного обмеження за двома напрямками:

деталізований, чи поглиблений, для проведення якого джерелами інформації, крім бухгалтерського балансу, є внутрішня звітність організації, тобто такий аналіз є управлінським;

експрес-аналіз.

Найбільш простий метод проведення експрес-аналізу - складання аналітичного балансу і на його основі проведення горизонтального і вертикального аналізу показників активу і пасиву.

Інша методика розроблена у Постанові Уряду Російської Федерації "Про деякі заходи щодо реалізації законодавства про неспроможність (банкрутство) підприємств". За діяла в Росії до останнього часу процедурі банкрутства використовувалася система законодавчо введених критеріїв, що включають три показники:

коефіцієнт поточної ліквідності (КТЛ) - характеризує здатність підприємства одночасно погасити короткострокові зобов'язання. Нормативне значення КТЛ дорівнює 2;

коефіцієнт забезпеченості власними засобами (КОСС) - визначається як відношення власних джерел фінансування оборотних активів до величини оборотного капіталу. Норматив визначений на рівні 0.1;

коефіцієнт відновлення (втрати) платоспроможності (КВ (У) П) - показує ймовірність того, що неплатоспроможне підприємство протягом наступних шести місяців зможе відновити здатність погашати короткострокові зобов'язання, а платоспроможне - у наступні три місяці не втратить фінансової стійкості. Норматив коефіцієнта - не менше 1.

На підставі наведеної системи критеріїв приймалися рішення про:

визнання структури балансу незадовільною, а підприємства неплатоспроможним. Підставою для цього є виконання однієї з наступних умов: КТЛ <2 або КОСС <0,1;

наявності реальної можливості підприємства-боржника відновити свою платоспроможність;

реальної можливості втрати платоспроможності підприємства, якщо воно найближчим часом не зможе виконати свої зобов'язання перед кредиторами.

Перевагою цієї методики є простота розрахунків, можливість їх здійснення на базі зовнішньої звітності і наочність отриманих результатів.

Одним з основних недоліків є неадекватність критичних значень показників реальної ситуації:

1) пороги критеріїв даються без жодного обгрунтування, за винятком очевидного порогу для коефіцієнта відновлення (втрати) платоспроможності (якщо цей показник менше 1, то існує можливість втрати підприємством платоспроможності у встановлений термін).

Нормативне значення коефіцієнта поточної ліквідності, що дорівнює 2, взято зі світової обліково-аналітичної практики без урахування реальної ситуації на вітчизняних підприємствах, коли більшість з них продовжує працювати зі значним дефіцитом власних оборотних коштів.

Нормативне значення критеріїв може бути досягнуто лише в умовах нормального функціонування підприємств, а не фінансової кризи. Тому невипадково абсолютна більшість підприємств не в змозі навіть наблизитися до нормативного рівня встановлених критеріїв.

2) пороги універсальні для всіх підприємств і організацій країни, хоча вони істотно залежать від галузі, регіону, часу.

В економічно розвинених країнах нормативні значення подібних коефіцієнтів диференційовані за галузями і підгалузями і, що дуже важливо, використовуються не для прийняття вольових рішень, а лише як засіб аналізу. Так, за даними Міністерства торгівлі США коефіцієнт поточної ліквідності по ряду галузей і груп підприємств в 1997 р. мав такі значення: корпорації виробничої сфери - 1,47; виробництво продуктів харчування - 1,25; видавнича діяльність -1,67; хімічна промисловість - 1,3; нафтова і вугледобувна промисловість - 1,00; текстильна і легка промисловість - 1,41, роздрібна торгівля - 1,5.

Інформації в трьох традиційних показниках мало, а значить, одержувана оцінка стану занадто груба. Крім того, в умовах повного або майже повної відсутності у більшості підприємств в даний час довгострокового боргу два показники зв'язані між собою таким чином:

КОСС = (КТЛ-1) / КТЛ.

Це означає, що коефіцієнт забезпеченості власними оборотними засобами не відображає ніякого нової якості балансу підприємства, крім тієї ж поточної ліквідності.

Таким чином, можна зробити висновок, що методи проведення експрес-аналізу фінансової стійкості не дають достовірної та повної інформації про фінансовий стан підприємств. У зв'язку з цим виділяється проблема першорядної важливості і значимості - розробка науково обгрунтованого, системного підходу до оцінки фінансової стійкості підприємств з використанням ПЕОМ.

Кваліфікована та достовірна оцінка фінансової стійкості вимагає введення такої системи коефіцієнтів, яка найбільш повно відбивала б реальний фінансово-економічний стан підприємств. Сьогоднішнє різноманіття ускладнює проведений аналіз, захаращуючи його; призводить до складнощів висновків про фінансову стійкість організації зважаючи скрутній стикування результатів за деякими з них. Склад показників різноманітний:

це класичні показники, що носять абсолютний характер, такі як величина власного і позикового капіталу, активів, грошових коштів, дебіторської та кредиторської заборгованості і т.д.;

винятково важливу роль у сучасних умовах в аналізі фінансової стійкості організацій відіграють відносні величини, так як вони згладжують спотворює вплив інфляції на звітний період. Поширеність їх обумовлена ​​певною перевагою перед абсолютними показниками: вони дозволяють зіставити не порівнянні за абсолютним величинам об'єкти, більш стійкі в просторі та часі, тому характеризують однорідні варіаційні ряди. Однозначних критеріїв оцінки фінансової стійкості, які були б загальновизнаними, поки не існує.

Практично всі наявні в даний час методики аналізу фінансової стійкості зводяться до набору коефіцієнтів. На думку Н.Є. Зіміна, аналіз фінансової стійкості необхідно проводити з використанням 5 відносних показників: коефіцієнт автономії (коефіцієнт незалежності), коефіцієнт співвідношення позикових і власних коштів, коефіцієнт маневреності власного капіталу, коефіцієнт забезпеченості власними оборотними засобами і коефіцієнт реальних активів в майні підприємства.

Коефіцієнт автономії К _а показує частку джерел власних коштів у загальній сумі валюти балансу:

К _а = , (1)

де - Джерела власних коштів (3-й розділ пасиву); СБ - валюта балансу.

2. Коефіцієнт співвідношення позикових і власних коштів показує, скільки позикових засобів притягнуто підприємством на один карбованець вкладених у майно власних коштів.

До _З.С. = , (2)

де - 4 і 5-й розділи пасиву балансу відповідно.

3. Коефіцієнт маневреності власного капіталу К _м показує ступінь мобільності використання власного капіталу:

К _м = , (3)

де - 1-й розділ активу.

Коефіцієнт забезпеченості власними оборотними засобами

До _о.с. = , (4)

5. Коефіцієнт реальних активів в майні підприємства:

До _р.а. = . (5)

Збільшення коефіцієнта співвідношення позикових і власних засобів свідчить про посилення залежності підприємства від залучення позикових коштів і зниження його фінансової стійкості. Якщо цей коефіцієнт перевищує одиницю, то вважають, що фінансова автономність і стійкість підприємства досягають критичної точки.

Однак необхідно брати до уваги, що коефіцієнт співвідношення позикових і власних коштів залежить від виду діяль-ності підприємства і швидкості обороту оборотних коштів. При високих показниках оборотності критичне значення коефіцієнта може дещо перевищувати одиницю без істотних наслідків для фінансової автономності підприємства.

Зменшення коефіцієнта маневреності власного капіталу свідчить про вкладення власних коштів у трудноліквідние активи і формуванні оборотних коштів за рахунок позикових. Приріст коефіцієнта маневреності покращує фінансову стійкість підприємства в наступний період. Оптимальним значенням коефіцієнта прийнято вважати 0,5 і вище.

Граничне значення коефіцієнта забезпеченості підприємства власними оборотними засобами має бути не нижче 0,3, а при співвідношенні До _о.с. = 0,1 структура балансу визнається незадовільною.

Підвищення коефіцієнта реальних активів в майні підприємства характеризує зростання виробничого потенціалу. Для підприємств АПК його значення повинно бути не менше 0,3. Значне зниження величини аналізованого коефіцієнта може свідчити про втрату виробничої потужності або переорієнтації з виробничої діяльності, наприклад, на посередницьку.

Як вже зазначалося раніше, для розглянутих коефіцієнтів немає єдиних нормативів, наявні запозичені із зарубіжної практики діагностики фінансового стану підприємств. Їх значення залежать від багатьох чинників: галузевої приналежності, принципів кредитування, сформованої структури джерел коштів, оборотності оборотних коштів і ін Тому оцінка динаміки коефіцієнтів може досліджуватися по групі споріднених підприємств, можливо, конкурентів або в тимчасовому аспекті.

Авторами були проведені розрахунки за пропонованою методикою по умовному підприємству.

Розрахунок зазначених коефіцієнтів з досліджуваним підприємствам наведено в таблиці 4.

Таблиця 4 Розрахунок аналітичних коефіцієнтів

Як видно з даних, наведених у таблиці 6, на кінець звітного року є незначні зміни. Відбулося зниження коефіцієнта автономії, що свідчить про зменшення питомої ваги власних коштів валюти балансу. Проте дане зниження не є критичним. Збільшення коефіцієнта співвідношення позикових і власних засобів свідчить про збільшення позикових коштів, що побічно підтверджує зміну коефіцієнта автономії.

Зниження коефіцієнта маневреності свідчить про зменшення мобільності власного капіталу. Також зменшується коефіцієнт забезпеченості власними оборотними засобами. Те, що відбулося збільшення коефіцієнта реальних активів в майні підприємства свідчить про зростання виробничого потенціалу організації.

У цілому, можна зробити висновок, що відбулися зміни у фінансовому стані організації свідчать про залучення організацією позикового капіталу для здійснення своєї виробничої діяльності, але це не спричинило за собою значної зміни фінансової стійкості організації.

На думку автора, отриманої інформації може бути і буде достатньо для зовнішніх користувачів. Однак цього, відповідно до поставленої в даному дослідженні метою, мало для розкриття причин зміни фінансової стійкості та розробки заходів щодо поліпшення фінансового стану організації.

Продовженням пропонованої Н.Є. Зиміним методики аналізу є проведення оцінки платоспроможності та ліквідності підприємства. Проведення даного аналізу просто необхідно, тому що більшість організацій все ще є неплатоспроможними. Платоспроможність є близьким поняттю ліквідності, проте вони не є тотожними поняттями, що розглянуто в 1 розділі. Платоспроможність пропонується оцінювати за даними бухгалтерського балансу.

Аналіз ліквідності передбачає зіставлення активів з погашенням зобов'язань, для чого розраховуються відповідні коефіцієнти:

Коефіцієнт абсолютної ліквідності

До _А.Л. = , (6)

де Д _ср - короткострокові фінансові вкладення; Д _про - короткострокові боргові зобов'язання.

Цей показник відображає співвідношення найліквідніших активів до поточних зобов'язань. Він є найбільш "жорстким" коефіцієнтом платоспроможності і показує, яку частину короткострокової заборгованості підприємство може погасити найближчим часом. Його величина повинна бути не нижче 0,2.

Коефіцієнт швидкої ліквідності:

До _Б.Л. = , (7)

де Д _з - дебіторська заборгованість.

Оптимальна величина цього коефіцієнта знаходиться в межах від 0,8 до 1,0. Вона може бути набагато вищою через невиправдане зростання дебіторської заборгованості.

3. Коефіцієнт поточної ліквідності:

До _т.л. = , (8)

де З _м - вартість запасів за вирахуванням витрат майбутніх періодів і ПДВ по придбаних цінностях.

Використовуючи наведену методику, представимо результати аналізу за умовною організації в таблиці 5.

Таблиця 5 Аналіз платоспроможності організації

Як видно з даних, наведених у таблиці, на кінець року значення коефіцієнта абсолютної ліквідності нижче встановленого нормативного значення, тобто можна констатувати, що ці підприємства практично не мають абсолютно ліквідних (грошових) коштів. Приблизно така ж ситуація і по коефіцієнту швидкої ліквідності. Однак коефіцієнт поточної ліквідності у даної організації знаходиться в межах рекомендованого нормативного значення.

На нашу думку, застосування цієї методики при аналізі фінансової стійкості внутрішніми користувачами дає недостатньо повну інформацію про реальний стан організацій, про її можливості і причини, що призвели до зміни. Використовуючи цю методику, можна вирішити поставлену в даному дослідженні завдання.

В.В. Ковальов і О.Н. Волкова пояснюють наявність безлічі методик аналізу фінансової стійкості як мінімум двома причинами:

ставленням аналітиків до необхідності і доцільності спільного розгляду джерел коштів і активів підприємства;

відмінністю в трактуванні ролі короткострокових пасивів, в тому числі короткострокових джерел фінансового характеру.

Перша причина відмінностей у підходах до оцінки фінансової стійкості підприємства не є значущою з позиції кількості показників, однак вона досить істотна за своїм смисловим змістом. Суть її виражається наступним питанням: чи має значення склад активів підприємства для характеристики його фінансової стійкості? Оцінюючи цей бік економічного потенціалу підприємства, в принципі можна орієнтуватися виключно на джерела фінансування, точніше, його капітал, під яким у даному випадку розуміються джерела власних коштів та довгострокові пасиви. Тоді всі показники будуються за даними пасиву балансу. Саме цей підхід дуже поширений на Заході і використаний в більшості методик, викладених в англо-американській літературі.

Безумовно, коефіцієнти, розраховані по пасиву балансу, є основними в цьому блоці аналізу фінансового стану, проте характеристика фінансової стійкості за допомогою таких показників навряд чи буде повною - важливо не тільки те, звідки залучені кошти, але і куди вони вкладені, яка структура вкладень з позиції довгострокової перспективи.

Друга причина в відмінності підходів до оцінки фінансової стійкості не менш істотна. Багато показників даного блоку можуть мати різне наповнення залежно від того, які джерела і якою градації обрані аналітиком для оцінки. У найбільш загальному випадку можливі три варіанти, коли для розрахунків використовуються дані про: а) всіх джерелах, б) довгострокових джерелах, в) ​​джерелах фінансового характеру, під якими розуміються власний капітал, банківські кредити та позики (довгострокові і короткострокові).

Кількісно фінансова стійкість може оцінюватися двояко: по-перше, з позиції структури джерел коштів, по-друге, з позиції витрат, пов'язаних з обслуговуванням зовнішніх джерел. Відповідно, виділяють дві групи показників, званих умовно коефіцієнтами капіталізації і коефіцієнтами покриття. Дамо короткий опис цих показників.

У групі коефіцієнтів капіталізації виділяють насамперед співвідношення власних і позикових коштів та їх частки у валюті балансу (інша назва цієї групи показників - коефіцієнти левериджу). Однак ці показники дають лише загальну оцінку фінансової стійкості і застосовуються в рамках експрес-аналізу. Для більш детальної характеристики цієї сторони діяльності організації у світовій та вітчизняній обліково-аналітичній практиці розроблена система показників. Зокрема, це співвідношення капіталізованих (тобто спрямованих на капітальні вкладення і довгострокові фінансові вкладення) і власних оборотних коштів, темпи нагромадження власних коштів, співвідношення короткострокових і довгострокових зобов'язань. Охарактеризуємо цю сукупність показників.

Коефіцієнт концентрації власного капіталу (К _кс) - х арактерізует частку власності власників підприємства в загальній сумі коштів, авансованих у його діяльність:

До _кс = , (9)

де Е - власний капітал; А - всього джерел коштів, тобто підсумок балансу.

Чим вище значення цього коефіцієнта, тим більш фінансово стійке, стабільно і незалежно від зовнішніх кредиторів підприємство.

Коефіцієнт фінансової залежності. Є оберненим до коефіцієнту концентрації власного капіталу. Зростання цього показника в динаміці означає збільшення частки позикових коштів у фінансуванні підприємства. Якщо його значення знижується до одиниці (або 100%), то це означає, що власники повністю фінансують своє підприємство, інтерпретація показника проста і наочна: його значення, рівне 1,25, означає, що з 1,25 руб., Вкладеного в активи підприємства, 0,25 позикові.

Коефіцієнт маневреності власного капіталу (К _м). Показує, яка частина власного капіталу використовується для фінансування поточної діяльності.

К _м = , (10)

де - Власні оборотні кошти; Е - власний капітал.

Значення цього показника може відчутно варіюватися в залежності від структури капіталу і галузевої приналежності підприємства. Коефіцієнт структури покриття довгострокових вкладень (К _LTA). Логіка розрахунку цього показника заснована на припущенні, що довгострокові позички і позики використовуються для фінансування основних засобів і інших капітальних вкладень.

До _LTA = , (11)

де - Довгострокові пасиви; - Необоротні активи.

Коефіцієнт показує, яка частина основних засобів та інших необоротних активів профінансована зовнішніми інвесторами, тобто в деякому сенсі належить їм, а не власникам підприємства.

Наступним етапом аналізу є розрахунок коефіцієнтів структури довгострокових джерел фінансування. Сюди входять два взаємодоповнюючих показника: коефіцієнт довгострокового залучення позикових коштів (До _dtc) і коефіцієнт фінансової стійкості обчислюються за формулами (K _etc):

K _dtc = , (12)

K _etc = . (13)

Розрахунок даних коефіцієнтів при аналізі фінансової стійкості сільськогосподарських підприємств, на думку авторів, недоцільний, тому що практично на всіх підприємствах відсутні довгострокові пасиви. Це пов'язано з особливостями функціонування підприємств АПК.

Коефіцієнт структури залучених коштів (До _tds) призначений для характеристики частки короткострокової кредиторської заборгованості нефінансового характеру в загальній сумі коштів, залучених підприємством з боку. Він розраховується за формулою

До _tds = , (14)

де - Короткострокові позикові кошти фінансового характеру; - Короткострокова кредиторська заборгованість нефінансового характеру.

Цей показник може значно коливатися в залежності від стану кредиторської заборгованості, порядку кредитування поточної виробничої діяльності, фінансової політики підприємства і т.п.

Коефіцієнт структури позикових коштів (К _sd), що дозволяє встановити частку довгострокових пасивів у загальній сумі позикових засобів, тобто коштів фінансового характеру, розраховується за формулою:

До _sd = . (15)

Коефіцієнт співвідношення власних і залучених коштів (K _dte). Цей показник розраховується за формулою:

K _dte = , (16)

де CL - короткострокові пасиви.

Як і деякі з вищенаведених показників, цей коефіцієнт дає найбільш загальну оцінку фінансової стійкості підприємства. Він має досить просту інтерпретацію: його значення, наприклад, рівне 0,178, означає, що на кожен карбованець власних коштів, вкладених в активи організації, доводиться 17,8 коп. залучених коштів. Зростання показника в динаміці свідчить про посилення залежності організації від зовнішніх інвесторів і кредиторів, тобто про деяке зниження фінансової стійкості, і навпаки.

На думку автора, в даних методиках не враховується ряд специфічних особливостей функціонування організацій різних галузей, пов'язаних зі специфікою обороту матеріальних і фінансових коштів.

Звичайно, врахувати всі особливості даної галузі при аналізі фінансового стану неможливо, деякі з них не можна поєднати один з одним або вони не підлягають вимірюванню. Однак для управління фінансовою стійкістю необхідно все-таки по можливості врахувати дані особливості.

Формування ринкової економіки обумовлює розвиток аналізу на рівні організації. Проведення аналізу фінансової стійкості пов'язане з використанням мови цифр, і тому на допомогу економіці приходить математика. Побудова економіко-математичних моделей і застосування математичних методів є одним із напрямів удосконалення аналізу.

Фінансовий стан підприємства не може бути виражене будь-яким одним показником, воно характеризується рядом показників, кожен з яких відображає лише конкретну бік фінансової діяльності. Незбиране судження про цю діяльність можна отримати, оцінюючи всю сукупність приватних показників, найголовнішим з яких є рентабельність, тобто здатність підприємства приносити прибуток.

Для аналізу та оцінки фінансової стійкості ми пропонуємо розрахувати ряд показників рентабельності відповідно до обраної нами системі оціночних показників фінансової стійкості.

При обчисленні того чи іншого варіанта показника рентабельності кожного разу переслідуються конкретні цілі, а саме: виявлення впливу окремих факторів виробництва на формування рентабельності за певний період і в динаміці за ряд періодів, з тим щоб встановити які-небудь тенденції у зміні рентабельності і передбачити майбутні результати комерційної діяльності. При аналізі рівня і зміни рентабельності важливо оцінювати фактори, що впливають на неї. Завданням факторного аналізу є моделювання взаємозв'язків між результатом і факторами, які визначають його величину. Одним із способів систематизації факторів є складання детермінованих факторних моделей.

Ефективність використання чистих активів характеризується їх рентабельністю, яка показує прибуток, одержуваний організацією на один карбованець вартості чистих активів. Зробимо факторний аналіз рентабельності чистих активів, побудувавши мультипликативную двухфакторную модель методом розширення, помноживши чисельник і знаменник на величину виручки від продажів (N), отримавши вплив факторів рентабельності продажів і коефіцієнта оборотності чистих активів на рентабельність чистих активів:

, (17)

де - Рентабельність чистих активів,%; - Рентабельність продажів,%; - Оборотність чистих активів, раз.

Цю формулу можна представити у вигляді f = х  у.

Факторний аналіз даної моделі проведемо по табличним даним методом абсолютних різниць.

, (18)

. (19)

Таблиця 6 Вихідні та аналітичні дані для проведення факторного аналізу рентабельності чистих активів і власного капіталу, тис. руб.

За результатами розрахунків отримуємо:

За підсумками проведених розрахунків баланс впливу факторів склав:

-15 + (-13) = - 28%. Зниження рентабельності чистих активів (-28%) було викликане зниженням рентабельності продажів (-15%) і оборотності чистих активів (-13%).

Для проведення більш повного розрахунку використовуємо вихідну модель для отримання більш повної багатофакторної моделі:

, (20)

де - Рентабельність чистих активів,%; - Рентабельність продажів,%; - Оборотність активів, разів; - Частка чистих активів в активах організації, коеф.

Ми маємо модель залежності узагальнюючого показника від факторів типу . Таким чином, дана модель дозволяє оцінити вплив перерахованих вище факторів на рентабельність чистих активів. Розрахунок зробимо тим же методом ланцюгових підстановок.

                   -                            

                   -                             

                   -                           

Сукупність впливу факторів на зміну рентабельності чистих активів склала: = -15,3 + (-17,8) +5,1 = - 28%. На це вплинули: зниження рентабельності продажів на 15,0%, також негативно вплинуло зниження оборотності активів на 18,0%, а зміна частки чистих активів в активах організації підвищило рентабельність чистих активів на 5,0%. Вплив розглянутих факторів на зміну рентабельності чистих активів можна представити у графічному вигляді (рис. 5):

Рис. 5. Взаємозв'язок факторів і їх вплив на зміну рентабельності чистих активів

Показник рентабельності власного капіталу, який характеризує прибуток, що припадає на вкладений капітал власника, взаємопов'язаний прямо з показником рентабельності активів, від якої залежить прибутковість власного капіталу. Використовуючи метод розширення вихідної факторної системи (рентабельності власного капіталу), отримаємо наступну багатофакторну модель:

, (21)

де - Рентабельність власного капіталу,%; - Рентабельність продажів,%; - Оборотність активів, разів; - Фінансова маневреність, коеф.

Для проведення факторного аналізу рентабельності власного капіталу використовуємо залежність f = x      Методом абсолютних різниць зробимо розрахунок впливу факторів:

                             

                               

                             

= -15% + (-18,0) + 5,0% = -28,0%.

Трехфакторную мультиплікативна модель дозволила розрахувати вплив на зміну рентабельності власного капіталу (-15,0%) рентабельності продажів, оборотності активів (-18,0%), які знизили її, фінансової маневреності (5,0%), що вплинула на неї положітельно.Іспользуя модель Дюпона, побудуємо мультипликативную залежність рентабельності активів від семи якісних показників:

. (22)

Порядок розрахунку впливу факторів представлений в таблиці 7.

Наведемо розрахунки впливу якісних факторів (а, в, c, d, k, l, m) на зміну рентабельності активів з використанням методу ланцюгових підстановок:

                                                      

                                                         

                                                         

                                                          

                                                   

                                                  

                                                      

Таблиця 7 Аналіз та оцінка впливу факторів на динаміку рентабельності активів організації

З проведених розрахунків можна зробити висновок, що факторний аналіз рентабельності сприяє цілеспрямованому пошуку невикористаних резервів зміцнення фінансової стійкості організації, оптимізації використання ресурсів, прийняття управлінських рішень, спрямованих на підвищення ефективності функціонування організації і поліпшення її фінансової стійкості.

Після закінчення аналітичних розрахунків фінансових коефіцієнтів зробимо прогнозування на основі трендових моделей економічної динаміки фінансового показника - коефіцієнта автономії (незалежності), який є однією з найважливіших характеристик фінансової стійкості комерційної організації, її незалежності від позикових джерел, так як характеризує частку коштів, вкладених власниками в загальну вартість майна підприємства.

Підсумки проведеного прогнозу представлені в таблиці.

Таблиця 8 Значення прогнозованих коефіцієнтів

Коефіцієнт	Значення
Автономії	0,784
Співвідношення позикових і власних коштів	0,11
Маневреності	0,317
Забезпеченості власними коштами	0,683

Аналізуючи спрогнозовані відносні показники фінансової стійкості, можна говорити про те, що умовна організація буде утримувати свої позиції сталого підприємства. Проте це лише прогноз і як ми вужеві згадували раніше, ці розрахунки наведено за даними бухгалтерського балансу, тобто основою проведеного прогнозу є середнє значення розрахункових показників за вказані роки. Як вже вказувалося, коефіцієнтний розрахунки лише розкривають, але не пояснюють причини поліпшення або погіршення фінансової стійкості організації, тобто застосування даного прогнозування, на нашу думку, буде більш ефективно в сукупності з пропонованою методикою внутрішнього аудиту, яка буде розглянута в третьому розділі книги.

Одним із способів досягнення прогнозованих показників є впровадження служби внутрішнього аудиту на досліджуваному підприємстві. У той же час це можливо лише в сукупності з введенням в систему внутрішнього аудиту оперативного управління. Дане питання буде розглянуто в наступному розділі.

РОЗДІЛ 3. ФОРМУВАННЯ інформаційної бази й Розробка методики внутрішнього аудиту фінансової стійкості підприємств

3.1 Склад і зміст інформаційної бази внутрішнього аудиту

Виходячи з головної концепції аудиту, узагальнення теорії і практики, внутрішній аудит слід розглядати як систему внутрішньогосподарського контролю, організовану на господарюючого суб'єкта в інтересах його керівництва та регламентовану внутрішніми документами. Він спрямований на підтримку зворотного зв'язку між об'єктом і суб'єктом управління. На відміну від зовнішнього контролю, в завдання якого входить підтвердження достовірності даних обліку і звітності господарюючого суб'єкта (аудит), правильності обчислення та сплати податків (податковий контроль), витрачання коштів бюджету (бюджетний контроль, ревізія в корпоративних структурах) і т.п., внутрішньогосподарський контроль як невід'ємна частина системи управління економічного суб'єкта вирішує завдання безпосереднього управління поточною діяльністю. Тому внутрішньогосподарський контроль, як правило, проводиться безперервно, на відміну від періодичного зовнішнього контролю, забезпечується силами самої організації і орієнтований головним чином на підвищення ефективності діяльності, а не на перевірку достовірності та відповідності бухгалтерського обліку. Проте зазначені напрями також займають важливе місце в системі внутрішнього аудиту, особливо в тій її частині, яка входить в бухгалтерський облік організації.

Вивчення організаційної структури підприємства і досвіду роботи в області контрольних процедур призвели до наступних висновків:

Методика контрольних перевірок не передбачала перевірки правильності віднесення витрат на собівартість продукції, нарахування податків, видачу рекомендацій з податкового планування. У зв'язку з цим наявна методика не попереджала про можливі санкції при перевірках податковими органами. Був недостатньо опрацьований розділ наявної методики з аудиту фінансових результатів, формування фондів, резервів. Виходячи з цього, можна зробити висновок, що існувала методика була недостатньо інформативна для цілей прийняття управлінських рішень: інформація надавалася у розрізнених вигляді, без виділення фінансових показників, необхідних для оперативної та перспективної оцінки фінансового стану організації, собівартості продукції, витрачання централізовано розподіляються цільових коштів, оцінки формування витрат і доходів.

Не використовувалася можливість ефективно застосовувати обчислювальну техніку: оперативно збирати достовірну інформацію про фінансовий стан структурних підрозділів, про їх діяльності та обробляти її в автоматичному режимі.

Методика проведення ревізії спрямована на виявлення недоліків з метою їх усунення та покарання винних, в той час як необхідно надання допомоги перевіряється підрозділу.

Методика ревізії направлена ​​лише на виявлення порушень чинного законодавства, але не виявляє, що саме знижує платоспроможність, фінансову стійкість і погіршує фінансовий стан організації.

Разом з цим цілий ряд моментів в існуючій методиці контролю, на наш погляд, слід зберегти як основу для розробки методики внутрішнього аудиту. В основному ці моменти стосуються проведення перевірок стану бухгалтерського обліку та деяких організаційних моментів.

Будучи функцією управління, внутрішній аудит тісно пов'язаний з ним і взаємодіє у виробленні управлінських рішень. При створення служби внутрішнього аудиту з метою підвищення рівня організації та ефективності функціонування в організаціях даної служби Р.А. Алборов пропонує 12 організаційно-методичних аспектів. Для підвищення рівня організації та функціонування системи внутрішнього аудиту нами пропонується перероблені організаційно-методичні засади та вимоги до створення служби внутрішнього аудиту організації.

Таблиця 9 Організаційно-методичні заходи і вимоги до створення служби внутрішнього аудиту на підприємствах

На основі організаційно-методичних заходів та вимог до організації відділу внутрішнього контролю на досліджуваному підприємстві було створено відділ внутрішнього аудиту. Виходячи із прийнятого визначення внутрішнього аудиту, його спільним завданням є допомога організації в ефективному виконанні нею своїх обов'язків відповідно до її призначення. Система внутрішнього аудиту - це знаряддя управління, призначене для забезпечення досягнення цілей управління. Для цього служба внутрішнього аудиту постачає управління організації інформацією про результати виконаного аналізу, оцінки діяльності того чи іншого структурного підрозділу. Результати діяльності внутрішнього аудиту використовуються керівництвом організації для управління і поточного ведення справ з урахуванням наявних ресурсів і в рамках існуючих законів.

Відповідно до правила (стандарту) аудиторської діяльності "Вивчення і роботи внутрішнього аудиту" організація, роль і функції внутрішнього аудиту визначаються самим економічним суб'єктом, а саме його керівництвом і (або) власниками в залежності від:

змісту і специфіки діяльності економічного суб'єкта;

обсягів показників фінансово-економічної діяльності економічного суб'єкта;

сформованої системи управління економічного суб'єкта.

На основі даного пункту аудиторського стандарту з огляду на структуру управління організації, нами було визначено місце внутрішнього аудиту в системі управління (рис. 6).

Рис. 6. Місце внутрішнього контролю (аудиту) в апараті управління організацією:

послідовність етапів робіт, обробки і передачі інформації

інформаційне забезпечення і взаємна звірка відомостей

У процесі управління виробничою діяльністю організації необхідні відомості про досягнення заданої мети для того, щоб впливати на виробничий процес, забезпечуючи виконання управлінських рішень. Таким чином, весь процес управління організацією грунтується на системі потоків економічної інформації, що представляють собою зв'язок внутрішніх потоків прямого і зворотного інформації, що відображено на малюнку 6.

Оскільки наявність підрозділу внутрішнього аудиту не є обов'язковим і стандарти внутрішнього аудиту не розроблені, то й завдання, що стоять перед внутрішніми аудиторами в організації, встановлюються нею самостійно. У стандарті аудиторської діяльності "Вивчення і роботи внутрішнього аудиту" сказано: "Об'єктивність внутрішнього аудиту забезпечується ступенем його незалежності в структурі управління економічного суб'єкта". З урахуванням цього необхідно розглянути взаємозв'язок служби внутрішнього аудиту з іншими підрозділами організації (рис. 7).

Рис. 7. Взаємодія внутрішнього аудиту з іншими підрозділами організації:

отримання службою внутрішнього аудиту необхідної інформації;

видача аудиторської службою результатів перевірок, рекомендації тощо

З запропонованої схеми випливає, що служба внутрішнього аудиту є невід'ємною частиною організаційної структури організації, що підкоряється безпосередньо призначив його керівництву і незалежна від керівників структурних підрозділів. Виконання внутрішніми аудиторами своїх обов'язків дозволяє керівництву упевнитися, що діяльність організації відповідає прийнятій обліково-фінансовій політиці та вимогам законодавства. Разом з тим служба внутрішнього аудиту забезпечує зворотний зв'язок з підрозділами організації.

Об'єкти внутрішнього аудиту можуть бути різними в залежності від особливостей економічного суб'єкта і вимог його керівництва. У нашому випадку в якості об'єкта внутрішнього аудиту виступають об'єкти бухгалтерського обліку і звітності, а саме:

а) джерела власних коштів;

б) загальна вартість майна підприємства (валюта балансу);

в) сума власних оборотних коштів;

г) сума короткострокових і довгострокових зобов'язань і т.д.

Як ми вже відзначали, оцінка фінансового стану організації носить комплексний характер і тому не можна обмежити контроль будь-яким одним напрямком, наприклад контролем тільки ліквідності балансу або платоспроможності. Крім того, функції внутрішнього контролю потребують перевірки не тільки інформації фінансового та управлінського обліку, але й даних планів і прогнозів, нормативних показників, відповідності операцій організації його внутрішнім регламентуючих документів та чинним нормативним актам. Серед внутрішніх регламентуючих документів організації необхідно особливо виділити накази, розпорядження та інші документи, що визначають стратегію розвитку організації.

Свою роботу внутрішня аудиторська служба організації будує на основі принципів колегіальності, компетентності, самостійності, незалежності, конфіденційності, регламенту та інформаційної забезпеченості в рамках розробленого внутрішнього "Положення про структурний підрозділ" (далі - Положення) (Додаток В). Розробка даного Положення, застосування стандартів внутрішнього аудиту, визначення взаємозв'язків внутрішнього аудиту й інших служб організації сприяють розумінню цілей і завдань відділу (служби), ефективній взаємодії внутрішніх аудиторів як всередині відділу, так і з іншими службами підприємства.

Для забезпечення зв'язку між компонентами організаційно-виробничої системи, системи навколишнього середовища необхідна оперативна і достовірна інформаційна система. У процесі управління виробничою діяльністю необхідні відомості про досягнення заданої мети для того, щоб впливати на виробничий процес, забезпечувати виконання управлінських рішень. Звідси випливає, що будь-якій системі управління економічним об'єктом відповідає своя інформаційна система, яка забезпечує зв'язок внутрішніх і зовнішніх потоків прямого та зворотного інформації економічного суб'єкта, методів, засобів, фахівців, що беруть участь в процесі обробки інформації і виробленні управлінських рішень. Важливість отримання оперативних і достовірних даних зумовлена ​​прямою залежністю результатів прийнятих стратегічних рішень від точності прогнозних значень фінансових показників. Необхідно відзначити, що надійність прогнозів фінансових показників пов'язана більшою мірою з якістю вихідної інформації, ніж з застосовуваними методами аналізу. Враховуючи значення інформаційної бази для практичного формування внутрішнього аудиту, ми вважаємо за необхідне провести систематизацію існуючих джерел інформації та виробити рекомендації щодо підготовки бази даних як етапу аудиторських процедур.

Основу інформаційної системи організації складають зовнішні та внутрішні джерела (бухгалтерська інформаційна система, де хронологічно і систематично накопичуються та обробляються дані, пов'язані з обліком, контролем, аналізом і регулюванням процесів). Співробітники внутрішньої служби аудиту повинні з особливою ретельністю підходити до формування інформаційної бази аудиту, тому що цей етап вимагає найбільшої трудомісткості і порівняно важко піддається формалізації і автоматизації. Тому зростає значення систематизації бази даних проведення аудиторських процедур.

Ми пропонуємо використовувати наступну класифікацію джерел інформаційної бази аудиторських процедур:

внутрішні і зовнішні (по відношенню до організації);

первинні та вторинні (за цілями початкового збору інформації);

постійні та динамічні (змінні) - залежно від періодичності зміни і швидкості старіння інформації;

за джерелами:

дані нормативних актів (федеральних і місцевих законів, постанов Уряду, наказів Міністерства фінансів тощо);

дані стандартів і правил (Положення з бухгалтерського обліку, аудиторських стандартів тощо);

методичні рекомендації та вказівки, затверджені державними органами з обліку, контролю;

загальноекономічна інформація (рівень інфляції, рівень процентних ставок і т.д.);

фінансова інформація;

дані бухгалтерського, управлінського та податкового обліку;

галузеві й внутріфірмові норми і нормативи;

технічна і технологічна інформація;

інша інформація.

Формування інформаційної бази має проходити в тісній взаємодії з функціональними підрозділами організації.

Основним джерелом кількісної інформації для аудиту фінансової стійкості є дані бухгалтерського обліку, техніко-економічні показники бізнес-планів. Нормативні акти, що регламентують порядок бухгалтерського обліку, формують основу аналізу і контролю, оскільки безпосередньо визначають відображення відповідних доходів, витрат, активів і зобов'язань у регістрах обліку та звітності, що є інформаційною базою для прийняття управлінських рішень.

3.2 Оперативне управління фінансовою стійкістю в системі внутрішнього аудиту

Управління фінансовою стійкістю підприємства в реальному режимі часу передбачає, що управлінські впливи можуть бути поточними й оперативними.

Поточне управління означає, що аналіз фінансової стійкості підприємства здійснюється на базі аналітичних фінансових таблиць, включає в себе розгляд обмінних, розподільчих і фінансових операцій. Окремо розглядається також рух власного капіталу в грошовій формі.

Відповідно, такий аналіз повинен грунтуватися на достатньому інформаційному масиві даних, а тому поточне управління фінансовою стійкістю доцільно проводити не рідше 2-3 разів на місяць і обов'язково при закритті звітного періоду. Крім організаційних та інформаційних аспектів проведення поточного аудиту, необхідно виявити склад показників, що підлягають відстеження з боку керівника організації, тобто критичних показників. Ми пропонуємо використовувати наведену в розділі 2.3 укрупнену систему критичних показників, деталізуючи її в міру необхідності. Саме при такому аналізі можна проводити поточний контроль спрогнозованих в цьому параграфі фінансових показників методом порівняння і на основі отриманих результатів розробляти заходи щодо покращення фінансової стійкості організації, використовуючи вже методи оперативного управління.

Оперативне управління, на відміну від поточного, має зовсім інший часовий розріз - добу, і тому управлінські впливи можуть здійснюватися щодня, а протягом одного робочого дня - неодноразово. У цьому випадку використовуються інші вихідні форми - форми внутрішньої звітності, аналізу та аудиту, які називають зведеними звітами. Основне завдання даних форм звітності - забезпечити керівництво організації оперативною інформацією про рух матеріальних, фінансових потоків, власних і позикових коштів, розрахунки з покупцями та замовниками. Ці внутрішні форми звітності можуть складатися не тільки за минулу добу, але і за будь-який проміжок часу і наростаючим підсумком. Вони містять натуральні, вартісні і фінансові показники, а також дають вичерпну інформацію про роботу структурних підрозділів. Звідси можна зробити висновок, що оперативне управління - це управління по відхиленнях фактичних значень показників від норми.

Оперативне управління фінансовою стійкістю дуже тісно взаємопов'язано з бухгалтерським, фінансовим та управлінським обліком, оскільки через зведені форми звітності найбільш наочно проявляється взаємозв'язок між бюджетуванням, обліком, аналізом та контролем, з одного боку, і рух матеріальних, фінансових та документарних потоків - з іншого. Отже, необхідно розробити внутрішні форми звітності, які дозволили б створити потужний інформаційний блок для керівництва організації, що увібрав в себе всю оперативну інформацію про:

залишках ТМЦ на складі (засоби праці, матеріали, паливо, запасні частини і т.д.);

залишках готової продукції на складі;

надходження і оплати ТМЦ;

відпустці ТМЦ у виробництво;

випуску готової продукції та її залишки на складі;

рух грошових коштів;

заборгованості окремих дебіторів, матеріально-відповідальних осіб;

Загалом фінансовий стан організації.

Виходячи з цього, ми бачимо що інформативність даних форм внутрішньої звітності буде залежати від своєчасності надходження вихідної інформації (вхідний) та її обробки співробітниками бухгалтерії та внутрішньої аудиторської служби. Відповідно, чим швидше вихідна інформація буде надходити в загальну базу даних, тим більше якісніше буде інформативність внутрішньої звітності і, отже, тим ефективнішими будуть прийняті управлінські рішення з оперативного управління. Уявімо блок-схемою систему документообігу на організації (рис. 8).

Рис. 8. Блок-схема документообігу відділу внутрішнього аудиту

Необхідно відзначити, що внутрішня звітність складається наростаючим підсумком з початку періоду, містить натуральні і вартісні показники, включає інформацію по кожній службі та підрозділу. Виходячи з цього, з'являється можливість отримати загальну інформацію про виконання запланованих показників, що виникли відхиленнях, достатності чи недостатності власних коштів, необхідність залучення позикових коштів, стан платоспроможності та фінансової стійкості.

Особливістю розроблених нижче форм внутрішньої звітності є те, що в них збирається вся необхідна інформація, що виникає в період діяльності організації:

за фактом і місцем виникнення будь-якої операції;

з урахуванням тимчасового розрізу (наростаючим підсумком);

в розбивці по видах ТМЦ, матеріально-відповідальним і підзвітним особам, а також окремими договорами і проектам;

для прийняття управлінських рішень конкретним керівником.

У результаті на базі бухгалтерської, фінансової та управлінської інформації пропонується створити серію взаємопов'язаних форм внутрішньої звітності, в яких відбиваються натурально-речові, вартісні і фінансові показники, а їх підготовкою, обробкою і аналізом займається виключно служба внутрішнього аудиту та контролю. У цих цілях пропонуємо наступний перелік внутрішніх документів, які призначені для директора підприємства та керівників фінансово-економічних служб. Орієнтовна форма цих внутрішніх звітних документів представлена ​​в Додатку (числові дані представляють умовний приклад).

Ці внутрішні форми складаються або в будь-який момент часу по мірі необхідності, або за певним графіком:

1. Добовий звід № 1 - залишки за найбільш важливим рахунках бухгалтерського обліку та розрахункові коефіцієнти (додаток Г). У даному добовому зведенні міститься агрегована інформація в розбивці по кожному виду діяльності та окремих підрозділах, включає в себе відомості про стан деяких рахунків бухгалтерського обліку на конкретну дату і час. Час необхідно вказувати тому, що протягом одного і того ж дня можна неодноразово отримувати цей звід і бачити зміни, що відбуваються, здійснювати управлінські впливи, приймати рішення і контролювати їх виконання.

Керівник підприємства, отримуючи таку інформацію, має загальне уявлення про:

залишках поточних активів (грошові кошти, запаси, незавершене виробництво, заборгованість покупців (якщо є), аванси видані, інші активи);

залишках поточних зобов'язань;

величиною власних грошових коштів на основі експрес-аналізу фінансової стійкості;

розмірі різниці між поточними активами і поточними зобов'язаннями з метою оцінки величини поточних власних оборотних коштів;

розрахункових показниках і коефіцієнти: рентабельності активів; рентабельності продажів; рівня дебіторської та кредиторської заборгованості; коефіцієнта автономії; коефіцієнта співвідношення позикових і власних коштів; коефіцієнта маневреності; коефіцієнта забезпеченості власними коштами.

З розглянутого переліку показників, що входять у добовий звід, видно, що вся інформація стиснута і представлена ​​виключно загальними підсумками. Виходячи з цього, кожен рядок добового склепіння може бути далі розгорнута в самостійний баланс, в якому вже міститься динаміка, що показує рух матеріальних і фінансових ресурсів.

Однак, незважаючи на простоту і агрегованість зведеного документа, робота з ним вимагає певного підготовчого етапу (терміни здачі документів на обробку і т.п.). Крім того, при складанні цього звіту навряд чи можна буде уникнути деяких умовностей, внаслідок чого неминучі окремі припущення та похибки.

2. Зведений добовий звіт № 2 по руху грошових коштів. Дана форма внутрішньої звітності призначена для аналізу та оцінки грошових потоків. У зв'язку з цим всі надходження і витрачання розбиваються на окремі статті, а сам добовий звіт може складатися як з окремих видів діяльності, так і в цілому по підприємству.

З пропонованої форми зведеного звіту видно джерела надходження грошових коштів та напрями їх використання, а також причини появи позитивного чи негативного залишку грошових коштів.

3. Зведений звіт № 3 надходження та оплати ТМЦ, в якому наводиться перелік всіх ТМЦ, їх залишки на початок і кінець (поточний день) звітного періоду, їх надходження і оплата. Основне завдання складання даної форми - виявлення залишку заборгованості підприємства з тих чи інших ТМЦ. Показники даної таблиці необхідно давати дробом: у чисельнику - натуральні показники, а в знаменнику - вартісні.

4. Зведений звіт № 4 руху ТМЦ по складу сировини і матеріалів, у якому міститься необхідна інформація про залишки ТМЦ на початок і кінець звітного періоду по приходу та відпуску ТМЦ, а також наводиться весь перелік ТМЦ в розбивці по місцях розташування. У результаті на основі даної форми оцінюється достатність і оборотність запасів сировини і матеріалів.

5. Зведений звіт № 5 - зведена таблиця виробництва продукції, в якій дається перелік вирощеної протягом звітного періоду продукції, залишки на складі наявної продукції, а також обсяги виробництва і відвантаження.

6. Зведений звіт № 6 - зведена таблиця відвантаження продукції націлена на відображення руху дебіторської заборгованості і взаємовідносин з покупцями, а зведений звіт № 7 - зведена таблиця реалізації продукції - розкриває стан авансів отриманих та їх рух. На основі аналізу цих двох взаємопов'язаних звітів можна зробити висновки про оборотності дебіторської заборгованості та авансів отриманих.

7. Зведений звіт № 8 - відомість обліку дебіторів і зведений звіт № 9 - відомість обліку кредиторів необхідні для обліку конкретних покупців в ув'язці з тим чи іншим видом продукції, а також конкретного постачальника в ув'язці з набутими ТМЦ та послугами. Відповідно до даних формами звітності розраховується середній термін і середня сума дебіторської і кредиторської заборгованості.

8. Зведений звіт № 10 - відомість обліку матеріально-відповідь-дарських і підзвітних осіб призводить всю зведену інформацію про заборгованість цих осіб та терміни погашення боргу, що дозволяє судити про розміри виданих та прострочених сум.

Пропоновані зведені звіти і можливість побудови на їх основі інших похідних форм внутрішньої звітності, дають можливість щодня, а протягом робочого дня - неодноразово оцінювати фінансово-економічний стан організації. Для цього аналізу піддаються матеріальні, фінансові та документарні потоки, взаємовідносини з покупцями і постачальниками, стан дебіторської та кредиторської заборгованості, оборотність оборотних коштів.

Особливістю такого аналізу є те, що управління фінансовою стійкістю підприємства здійснюється в оперативному режимі, при цьому економічну оцінку отримують як все підприємство, так і окремі його структурні підрозділи (бригади).

При поєднанні оперативного управління фінансовою стійкістю з поточним у фінансово-економічній службі підприємства з'являється надійний інструментарій аналізу, оцінки і контролю фінансово-економічного стану підприємства в реальному режимі часу. У результаті директор підприємства отримує надійну, повну та об'єктивну інформацію, необхідну для прийняття управлінських рішень, розуміння механізму господарських процесів, існуючого фінансово-економічного стану, перспектив розвитку та сталого економічного зростання в майбутньому.

Пропонований підхід дозволяє найбільш точно оцінити вплив управлінських дій на реалізацію фінансової політики організації, а також наближає критичні показники до прогнозних.

Таким чином, оперативний аудит як важлива частина системи управління фінансовою стійкістю повинен носити комплексний характер і виступати у взаємозв'язку з іншими розділами внутрішньогосподарського аудиту фінансового стану організації. Практична реалізація наведених методичних рекомендацій щодо проведення оперативного аудиту фінансової стійкості, на наш погляд, дозволить підвищити оперативність і обгрунтованість прийнятих поточних та стратегічних управлінських рішень, ефективність фінансово-господарської діяльності.

3.3 Етапи та процедури проведення внутрішнього аудиту фінансової стійкості організації

Для досягнення успішного вирішення завдань, поставлених перед внутрішнім аудитом, потрібне подальше вдосконалення його методології та приведення її у відповідність з новими умовами господарювання. Методологія внутрішнього аудиту характеризується системою методів, прийомів, теоретичних узагальнень і принципів пізнання. Методи аудиту в умовах переходу до ринку повинні забезпечити системне, комплексне і органічно взаємопов'язане вивчення фінансово-господарської діяльності організацій з метою об'єктивної оцінки результатів роботи, виявлення і мобілізації резервів підвищення ефективності господарювання, перевірки зберігання, економічної ефективності, доцільності та законності використання всіх видів активів для подальшого прийняття оптимальних управлінських рішень.

Розробляються методи в умовах транзитивної економіки повинні орієнтуватися на загальні та конкретні цілі аудиту, а також певні види аудиторських перевірок. При побудові системи внутрішнього аудиту фінансової стійкості важливо виділити види аудиту. У міжнародній практиці розрізняють кілька варіантів проведення аудиту: операційний аудит; аудит на відповідність; аудит фінансової звітності. Всі вони найбільш підходять до зовнішнього аудиту.

Однією з найважливіших функцій аудиту є своєчасне виявлення негативних явищ в господарсько-фінансової діяльності організації та можливості їх коректування до того, як виникли проблеми переростуть у кризу (до дати надання загального звіту по організації). Тому в аудиторській практиці виникає необхідність використовувати різні форми здійснення контролю з метою своєчасної виробітку для управлінського персоналу організації рекомендацій з управління фінансами і способами використання ресурсів, а також своєчасного попередження допущених помилок і їх виправлення. Залежно від ознаки, що лежить в основі того чи іншого методологічного підходу, виділяють різні форми проведення контролю. До таких ознак відносять час проведення контролю, джерела контрольних даних, способи і прийоми здійснення контролю.

Наведені класифікаційні ознаки можуть служити основою класифікації і для системи внутрішнього аудиту. На наш погляд, наведені класифікації можна доповнити ще однією ознакою: по цілях аудиторської перевірки.

Основою такого розподілу служить логічна послідовність етапів проведення аудиторських процедур, кожний з яких забезпечує базу для подальшого, одночасно надаючи управлінню інформацію для здійснення тих чи інших управлінських дій.

Сукупність етапів проведення аудиторських процедур і прийомів пізнання являє собою методику внутрішньої аудиторської перевірки.

Розглянемо методику проведення внутрішнього аудиту фінансової стійкості в організаціях, представлену схематично на рисунку 9.

Рис. 9. Методика проведення внутрішнього аудиту фінансової стійкості

Методика проведення перевірки є важливим інструментом роботи внутрішнього аудиту.

При розробці методики внутрішнього аудиту на підприємствах відповідної галузі слід врахувати необхідність досить об'ємної роботи, яка передує аудиторську перевірку. Розглянемо зміст пропонованих дисертантом етапів проведення внутрішнього аудиту.

На першому етапі проведення внутрішнього аудиту в досліджуваній організації необхідно вирішити певне коло питань з керівництвом організації, а саме:

очікування керівництва від проведення даної перевірки, а також мета проведення перевірки;

узгодження плану проведення перевірки, включаючи питання відповідальності за її проведення;

період, що відводить на проведення перевірки (тимчасові рамки).

На етапі планування аудитор зобов'язаний розробити систему заходів, спрямованих на ефективне та своєчасне проведення аудиторської перевірки. Згідно аудиторським стандартам планування аудиторської перевірки приділяється велика увага. Сутність даних заходів полягає у визначенні стратегії і тактики аудиторської перевірки, складанні загального плану аудиторської перевірки, розробці аудиторської програми, конкретних аудиторських процедур і методів. При підготовці цього розділу можуть бути використані аудиторські правила (стандарти): "Планування аудиту", "Аудиторська вибірка".

План аудиторської діяльності заснований на знанні діяльності об'єкта аудиту і стосується отримання знань про облікову систему організації, установці очікуваного рівня достовірності внутрішнього контролю, часу проведення та обсяг виконуваних аудиторських процедур і координації виконуваної роботи.

При плануванні необхідно використовувати певні принципи: комплексність, тобто забезпечення взаємоузгодження та узгодженості сполучених завдань групі аудиторів і ув'язки етапів планування за термінами та суміжних структурним підрозділам, оптимальність, що виражається у забезпеченні варіантності планування для можливого оптимального варіанту плану і програми аудиту; безперервність, яку можна сформулювати як рівномірне завантаження працівників служби внутрішнього аудиту протягом періоду перевірки; оптимальність, тобто можливість варіювати при складанні програми аудиту на основі критеріїв, визначених у Положенні про службу внутрішнього аудиту.

Основою третього етапу методики аудиторської перевірки є застосування методів планування та прогнозування фінансових показників фінансової стійкості. У даному дослідженні ми пропонуємо використовувати економіко-математичні методи, які застосовуються для розрахунку прогнозних показників фінансової стійкості.

У тимчасовому аспекті проведення розглянутих аудиторських процедур можна об'єднати в попередній внутрішньогосподарський контроль. На даному етапі методики внутрішнього аудиту можна дотримуватися положень аудиторського стандарту "Перевірка прогнозної фінансової інформації". У ньому описуються процедури контролю достовірності стосовно до перспективних планів і прогнозів перспектив економічних суб'єктів. Нормативною базою на даному етапі контролю може бути Наказ від 23 січня 2001 року № 16 "Методичні вказівки щодо проведення аналізу фінансового стану організацій". У той же час аналітики організації мають право використовувати власні форми і методи планування, особливо за наявності внутрішньофірмових розробок.

Після етапу розрахунку прогнозних показників аудитор приступає до аудиту фінансово-господарської діяльності. Позначивши конкретні цілі аудиторської перевірки для кожного з елементів бухгалтерської звітності, можна приступати до процесу безпосереднього проведення аудиторських технологічних процедур. Процедури аудиту - це засоби для досягнення його цілей. Вони визначають порядок і послідовність дій аудитора для одержання необхідних аудиторських доказів на конкретній ділянці аудиту. Розрізняють значне число процедур, використовуваних для оцінки надійності систем бухгалтерської звітності та внутрішнього контролю:

процедури досягнення розуміння системи внутрішньогосподарського контролю, мета яких полягає в тому, щоб зібрати необхідну кількість відомостей для підкріплення її функціонування. При цьому використовують опитування персоналу, інструкції з методиками та процедур, перевірку документів і записів, дослідження господарської діяльності організації;

процедури тестування контрольних моментів, призначені для оцінки рівня ризику контролю щодо існуючих завдань внутрішньогосподарського контролю. При перевірці організації проводиться опитування персоналу підприємства, перевірка документів і записів, спостереження за застосуванням конкретних заходів та процедур, повторне виконання конкретних заходів та процедур аудитором;

процедури перевірки господарських операцій, які по суті мають на увазі необхідність повторних розрахунків та звірки сум за різними документами, виявлення сумових розбіжностей. При цьому встановлюють, чи були господарські операції належним чином санкціоновані, правильно вони враховані та узагальнені в журналах, а також чи правильно перенесені в регістри синтетичного обліку і Головну книгу;

аналітичні процедури, що представляють собою оцінку фінансової інформації на основі вивчення ймовірних співвідношень між фінансовими і нефінансовими даними, у тому числі порівняння сум, відображених в обліку, з очікуваними сумами, які визначив аудитор. Аналітичні процедури дозволяють виявити незвичайні угоди і події, зміни в діяльності організації, неефективність, нерентабельність, помилки, відхилення від норми або незаконні дії. У процесі аудиторської перевірки вони забезпечують внутрішніх аудиторів раціональними й ефективними засобами оцінки інформації, зібраної під час аудиторської перевірки. При цьому співробітники служби внутрішнього аудиту порівнюють інформацію з прогнозною інформацією, отриманою раніше з використанням методики, розглянутої в параграфі 2.3 даного дослідження;

процедури перевірки окремих елементів сальдо, спрямовані на підтвердження точності кінцевого сальдо у Головній книзі і бухгалтерської звітності. Для цього складаються письмові запити покупцям про розмір заборгованості, проводиться інвентаризація фактичної наявності цінностей, вивчається кредиторська заборгованість за документами постачальників.

У тимчасовому аспекті проведення даних аудиторських процедур відповідає поточному внутрішньогосподарському контролю. Поточний внутрішньогосподарський контроль фінансової стійкості можна підрозділити на наступні етапи:

перевірка достовірності даних бухгалтерського обліку і внутрішньої звітності по фінансовій стійкості;

перевірка відповідності поточних операцій нормативним актам і внутрішніми документами організації;

оцінка ефективності прогнозування та планування фінансової стійкості;

оцінка ефективності управління фінансовою стійкістю з урахуванням фактичних даних.

У ролі напрямків внутрішнього аудиту пропонуються:

оцінка стану бухгалтерського обліку в структурних підрозділів поділках організації, впливу знайдених помилок і порушень на достовірність бухгалтерської звітності даних підрозділів;

проведення фінансово-економічного аналізу діяльності окремих структурних підрозділів, визначення характеру їх фінансової стійкості для прийняття управлінських рішень;

забезпечення методичної підтримки підрозділів.

Застосування аналітичних процедур у системі внутрішнього аудиту необхідно в усіх напрямках: аналіз фінансового стану за даними балансу (вертикальний, горизонтальний аналіз); аналіз руху власного капіталу за даними звіту про рух капіталу; розрахунок і оцінка коефіцієнтів ліквідності за даними балансу; аналіз руху грошових коштів за даними звітності; розрахунок і оцінка фінансової стійкості за даними балансу, аналіз руху позикових коштів; оцінка ділової активності організації за даними обліку і звітності і т.д. Для дослідження всіх наявних напрямків проведення аналізу в системі внутрішнього аудиту буде потрібно не одне дослідження. Нас у відповідності з поставленими цілями цікавить лише розділ аналізу фінансової стійкості організації.

При розробці цієї частини Методики може бути використаний Міжнародний стандарт аудиторської діяльності 520 "Аналітичні процедури", відповідно до якого аналітичні процедури - аналіз суттєвих показників і тенденцій, включаючи підсумкове дослідження взаємодій і взаємозв'язків, які не відповідають іншої інформації і прогнозних значень.

При проведенні внутрішнього аудиту багатьма авторами пропонується використовувати в якості основного, а то і єдиного документа для аналізу фінансової стійкості і ліквідності організації бухгалтерський баланс. У даному зведеному документі в найбільш загальному вигляді дається перелік статей, за якими відображаються залишки за бухгалтерськими рахунками на початок і кінець звітного періоду.

Однак існуючі в даний час методи аналізу фінансової стійкості явно відстають від потреб ринкової економіки. Широко відомі розрахункові фінансові коефіцієнти лише розкривають, але не пояснюють поліпшення або погіршення фінансової стійкості організації, оскільки розраховуються тільки на початок і на кінець звітного періоду. Всі процеси, що відбуваються між цими датами, штучно випадають з розгляду. Тому й висновки можуть бути поспішними і навіть помилковими, відповідно, такий аналіз не дає можливості оперативно реагувати на зміни, що відбуваються, а тим більше прогнозувати негативний вплив тих чи інших факторів. Методичні рекомендації з оперативного внутрішнього аудиту фінансової стійкості будуть розглянуті далі.

Даний етап служить основою проведення поточного і наступного внутрішньогосподарського контролю, оскільки підтверджує можливість використання облікової інформації для контролю відповідності та ефективності управління фінансовою стійкістю. Крім формального контролю відповідності фактів господарської діяльності чинному законодавству і внутрішнім документам підприємства (наказами, розпорядженнями, інструкцій і т.д.) необхідний контроль виконання прогнозів. Зазвичай він проводиться у формі кошторисного контролю. Виявлені відхилення класифікуються залежно від їхніх причин (факторів відхилень), що служить підставою для вироблення управляючих впливів. Побічним результатом проведення поточного контролю фінансової стійкості виступає оцінка точності методів прогнозування з метою контролю ефективності та коригування показників прогнозної та фінансової інформації.

Методи проведення кошторисного контролю являють собою досить розроблену область внутрішньогосподарського контролю, що отримала розвиток в рамках контролінгу, в той час як оперативний контроль ефективності управління фінансовою стійкістю на сучасному етапі належного розвитку не отримав, незважаючи на високу практичну значимість методичних розробок у даній області. В уточненні потребують як форми і методи проведення контролю ефективності та її відхилень від очікуваного (прогнозного) рівня, так і підходи до коригування прогнозних показників майбутніх періодів у залежності від фактичних параметрів середовища функціонування.

На нашу думку, шляхи реалізації завдань методичного забезпечення структурних підрозділів, що стоять перед внутрішнім аудитом, мають такі форми: консультування та навчання, використання періодичної преси, електронної пошти, проведення семінарів і т.д.

На п'ятому етапі проведення аудиторської перевірки складається звіт внутрішнього аудитора на основі "Письмовій інформації внутрішнього аудитора". У системі етапів проведення внутрішньогосподарського контролю даний етап відповідає наступному контролю.

Подальший контроль вирішує фактично ті ж завдання, що й поточний, з тими особливостями, що інформаційна база прийняття рішень забезпечує його ретроспективного аналізу представлене в переважній більшості випадків фактичною інформацією. Тому наступний контроль розпорядженні базу для максимально точної оцінки ефективності політики управління фінансовою стійкістю. Однак цінність таких оцінок для управління істотно нижче, ніж даних поточного контролю, так як впливати на фінансову стійкість в поточному періоді вже неможливо. Мета наступного контролю - забезпечення умов для ефективного управління фінансовою стійкістю організації на основі досвіду попередніх років.

На основі проведених заходів в "Письмовій інформації внутрішнього аудитора" відображаються відомості про всі виявлені недоліки та порушення в бухгалтерському обліку та звітності. У ній виділяються також ті помилки і спотворення, які можуть зробити істотний вплив на достовірність звітності, з посиланнями на законодавчі або нормативні документи.

"Письмова інформація внутрішнього аудитора" заповнюється у двох примірниках, один з яких передається керівнику та головному бухгалтеру для ознайомлення, виявлення можливих розбіжностей і врегулювання спірних положень. Другий примірник використовується для написання звіту внутрішнього аудитора, після чого він передається в архів служби внутрішнього аудиту.

Зауваження внутрішніх аудиторів для адміністрації відокремлених підрозділів є обов'язковими до розгляду та усунення недоліків у місячний термін.

Структура етапів методики внутрішнього аудиту є розвитком його цілей і завдань і відображає послідовність процедур, необхідних для зворотного зв'язку в системі управління фінансовою стійкістю. Виділені етапи внутрішнього аудиту та контролю були використані при розробці методики оперативного аудиту фінансової стійкості.

СПИСОК

Алборов, Р.А. Аудит в організаціях промисловості, торгівлі і АПК [Текст]: навч. посібник / Р.А. Алборов. - 3-е изд., Перераб. і доп. - М.: Изд-во "Справа і Сервіс", 2008. - 464 с.

Андрєєв, В.Д. Використання економічного аналізу в ревізійній роботі [Текст] / В.Д. Андрєєв. - М.: МКІ, 2009.

Андрєєв, В.Д. Внутрішній аудит [Текст]: навч. посібник / В.Д. Андрєєв. - М.: Фінанси і статистика, 2008. - 464 с.

Артеменко, В.Г. Фінансовий аналіз [Текст] / В.Г. Артеменко, М.В. Беллендир. - 2-е вид., Перераб. і доп. - М.; Новосибірськ: Изд-во "Справа і Сервіс"; Видавничий дім "Сибірська угода", 2009.

Баканов, М.І. Теорія економічного аналізу [Текст] / М.І. Баканов, А.Д. Шеремет. - 4-е вид., Доп. і перераб. - М.: Фінанси і статистика, 2008. - 416 с.

Баришніков, Н.П. Організація і методика проведення загального аудиту [Текст] / Н.П. Баришніков. - М.: Інформаційно-видавничий дім "Філін", 2008. - 448 с.

Белобжецкій, І.А. Фінансово-господарський контроль в управлінні економікою [Текст] / І.А. Белобжецкій. - М.: Фінанси, 2009. - 160 с.

Белобжецкій, І.А. Фінансовий контроль і новий господарський механізм [Текст] / І.А. Белобжецкій. - М.: Фінанси і статистика, 2009. - 256 с.

Білуха, М.Т. Теорія фінансово-господарського контролю і аудиту [Текст]: підручник / М.Т. Білуха. - Київ: Вишейшая школа. 1999. - 304 с.

Білий, І.М. Аудит і ревізія [Текст] / І.М. Білий. - Мінськ: ТОВ "Місанта", 2008. - 357 с.

Богомолов, А.М. Внутрішній аудит. Організація і методика проведення [Текст] / А.М. Богомолов, Н.А. Голощапов. - М.: Іспит, 2009.

Борисов, Л. Аналіз фінансового стану підприємства [Текст] / Л. Борисов / / Економіка і життя. - 2007. - № 5 (февр.) - С. 12-18.

Бочаров, В.В. Фінансовий аналіз [Текст] / В.В. Бочаров - СПб.: Пітер, 2007. - 479 с.

Бурцев, В.В. Організація системи внутрішнього контролю комерційної організації [Текст] / В.В. Бурцев. - М.: Іспит, 2008. - 320 с.

Бурцев, В.В. Класифікація внутрішнього аудиту [Текст] / В.В. Бурцев / / Бухгалтерський облік. - 2008. - № 7. - С. 64-65.

Бурцев, В.В. Про етику і принципи фінансового контролю [Текст] / В.В. Бурцев / / Фінанси. - 2008. - № 7. - С. 59-62.

Бурцев, В.В. Принципи внутрішнього аудиту [Текст] / В.В. Бурцев / / Бухгалтерський облік. - 2008. - С. 80-81.

Вахрушина, М.А. Внутрішньовиробничий облік і звітність [Текст] / М.А. Вахрушина. - М.: АКДИ "Економіка і життя", 2007.

Вєтров, А.А. Операційний аудит-аналіз [Текст] / за ред. акад. А.А. Вєтрова. - М.: Перспектива, 2009. - 127 с.

Воропаєв, Ю.М. Оцінка внутрішнього контролю [Текст] / Ю.М. Воропаєв / / Бухгалтерський облік. - 2008. - № 2. - С. 43-46.

Виборова, Є.М. Попередня діагностика фінансового стану суб'єктів господарювання [Текст] / О.М. Виборова / / Сучасні аспекти економіки. - 2008. - № 11. - С. 54-74.

Гаврилов, А.А. Удосконалення моніторингу фінансового стану підприємства [Текст] / А.А. Гаврилов / / Аудитор. - 2009. - № 10.

Гаджієв, М. Контроль як система соціально-економічних відносин [Текст] / Н. Гаджієв / / Аудитор. - 2008. - № 7. - С. 4-7.

Гіляровський, Л.Т. Аналіз фінансової стійкості комерційного підприємства [Текст] / Л.Т. Гіляровський, А.А. Вехорева. - СПб.: Пітер, 2008. - 256 с.

Гіляровський, Л.Т. Аудит фінансових результатів: Методологія і методика [Текст] / Л.Т. Гіляровський, Ж.А. Кеворкова. - Воронеж: Изд-во Воронеж. держ. ун-ту, 2007. - 168 с.

Єлісєєва, І.І. Статистичні методи в аудиті [Текст] / І.І. Єлісєєва, А.А. Терехов. - М.: Фінанси і статистика, 2008.

Журко, В.Ф. Комплексна система відомчого контролю [Текст] / В.Ф. Журко. - М.: Фінанси і статистика. - 2008. - 175 с.

Зімін, Н.Є. Аналіз і діагностика фінансового стану підприємства [Текст]: навч. посібник / Н.Є. Зімін. - М.: ІКФ "ЕКМОС", 2008. - 240 с.

Зубарєва, С.А. Основні принципи організації управлінської звітності [Текст] / С.А. Зубарєва / / Бухгалтерський облік. - 2007. - № 12. - С. 45-47.

Іткін, Ю.М. Проблеми становлення аудиту [Текст] / Ю.М. Іткін. - М.: Фінанси і статистика, 2009. - 192 с.

Коровін, А. Експрес-аналіз фінансового стану підприємства в аудиті [Текст] / А. Коровін, В. Каширін / / Аудитор. - 2009. - № 3. - С. 19-24.

Краморовскій, Л.М. Ревізія і контроль [Текст] / Л.М. Краморовскій. - М.: Фінанси і статистика, 2008. - 227 с.

Крикунов, А. Фінансовий контроль: етапи розвитку [Текст] / А. Крикунов / / Фінансова газета. - 2008. - № 42 - С. 1.

ДОДАТОК А (Інформаційне)

Порівняльний аналіз поняття "фінансова стійкість"

ДОДАТОК Б (інформаційний)

Таблиця Визначення "контролю", дане різними авторами

Додаток В (Обов'язковий)

Стверджую

Положення про відділ внутрішнього аудиту

Загальні положення

1.1 Відділ внутрішнього аудиту є самостійним структурним підрозділом організації і підпорядковується безпосередньо генеральному директору.

1.2 У своїй діяльності відділ внутрішнього аудиту керується законодавством Російської Федерації, внутріфірмовими нормативними актами, наказами генерального директора.

Відповідальність за організацію внутрішнього аудиту несе керівник відділу, який зобов'язаний організувати безперервний процес ефективного контролю у всіх структурних підрозділах організації, а також організовувати взаємини з усіма підрозділами та зовнішніми компетентними органами з питань контролю фінансово-господарської діяльності.

Завдання

2.1.Організація комплексного контролю за роботою фірми.

2.2.Осуществляет контроль за збереженням власності, пра-вільним витрачанням грошових і матеріальних засобів, дотриманням економії і господарського розрахунку, законністю операцій з фінансово-господарської діяльності. Проводить експертизу бухгалтерської, фінансової, правової та іншої документації з метою запобігти негативним наслідкам прийнятих рішень. Проводить комплексний аналіз діяльності фірми.

3. Структура

Структуру і штат відділу затверджує генеральний директор організації відповідно до пропозицій начальника відділу.

Розподіл обов'язків між працівниками відділу здійснює начальник відділу у відповідності з посадовими інструкціями та цим Положенням.

3.4. Начальник відділу призначається з числа осіб, які мають вищу економічну або юридичну освіту і стаж роботи головним бухгалтером не менше 5 років.

4. Функції

Організація здійснює внутрішньофірмовий контроль з метою недопущення ускладнення фінансового стану, здатного привести фірму до банкрутства.

Головні завдання внутрішнього контролю:

перевірка відповідності системи організаційних регламентів чинним нормативним актам та установчих документів;

забезпечення послідовної та ефективної діяльності фірми;

перевірка і інвентаризація наявності майна, ефективності використання матеріальних, фінансових і трудових ресурсів, розрахунково-платіжної дисципліни, своєчасних розрахунків з бюджетом та позабюджетними фондами;

експертиза достовірності оперативного, статистичного і бух-бухгалтерському обліку на предмет достовірності інформації;

перевірка обліку витрат на виробництво, повноти відображення виручки від продажів, формування фінансових результатів;

перевірка порядку використання фондів економічного стиму-лювання та прибутку;

попередження недоліків, які негативно впливають на ефективність роботи організації.

Відділ самостійно планує перевірки, ревізії, інвентаризації, експертизи та інші заходи, що випливають з його завдань.

5. Оплата праці

5.1. Оплата праці працівників внутрішнього аудиту здійснюється відповідно до прийнятого на фірмі "Положенням про оплату праці". Працівникам аудиту проводиться також оплата в розмірі 50 відсотків від виявленої ними економії грошових і матеріальних засобів.

6. Взаємовідносини відділу внутрішнього аудиту з іншими підрозділами фірми

6.1. З бухгалтерією.

Отримує документи, що підтверджують достовірність бухгалтерської та статистичної звітності, інші первинні документи, що випливають з фінансово-господарської діяльності фірми та розрахунків з дебіторами, кредиторами, органами державної податкової інспекції та позабюджетними фондами.

Представляє акти перевірок, довідки про проведений аналіз, документи про проведені інвентарізації та інші документи, що випливають з діяльності відділу та потребують інформування бухгалтерії.

6.2. З планово-економічним відділом.

Отримує річні, квартальні та місячні плани виробництва, довідки з аналізу випуску продукції, собівартості продукції та іншу документацію, необхідну для проведення об'єктивного контролю.

Подає пропозиції щодо економії матеріальних і грошових засобів, щодо вдосконалення планової роботи, госпрозрахунку і самофінансування підрозділів.

6.3.С виробничим підрозділом.

Отримує зведення виконання плану випуску продукції, місячні та квартальні звіти про роботу; дані по залишках незавершеного виробництва, нормам витрат сировини, основних і допоміжних матеріалів, витрат енергетичних ресурсів; кошторису витрат на ремонт обладнання; рекламації на неякісну продукцію.

Представляє результат аналізу використання матеріальних засобів і устаткування, довідки перевірок.

6.4.С юридичним відділом.

Отримує результати судового розгляду у цивільних і кримінальних справах; проекти наказів, інструкцій договорів, та інших актів, що випливають з діяльності фірми.

Представляє матеріали за фактами розкрадань, недостач та стягнень дебіторської заборгованості з громадян. Довідки та акти перевірок для юридичної оцінки негативних фактів, виявлених перевірками.

6.5.С відділом кадрів.

Отримує штатний розклад та зміни до них, Положення про оплату праці.

Надає пропозиції щодо вдосконалення оплати праці та довідки з перевірки підрозділів в частині оплати праці та використання робочого часу.

6.6.С іншими відділами.

Отримує первинні документи за видами діяльності відділів, зведені регістри, довідки, пояснення; направляє фахівців для участь у перевірках під керівництвом аудитора.

Представляє пропозиції щодо вдосконалення роботи, довідки, звіти та інші звітні документи за проведеними перевірками.

7. Права

Вимагати від підрозділів підприємства надання планів, звітів, довідок, пояснень, роз'яснень та інших документів, необхідних для здійснення дієвого та об'єктивного контролю.

Підписувати акти перевірок і ревізій, пропозицій щодо поліпшення роботи та інші документи, що випливають з діяльності відділу.

Представляти керівництву фірми та засновникам пропозиції про накладення матеріальних та дисциплінарних стягнень на осіб, які порушують чинне законодавство.

Здійснювати зв'язок з іншими організаціями з питань, що входять до компетенції відділу.

Вказівки відділу внутрішнього аудиту в межах функцій і завдань, передбачених цим Положенням, є обов'язковими до керівництва та виконання всіма працівниками організації.

8. Відповідальність

Всю повноту відповідальності за якість, достовірність і своєчасність виконання покладених дійсним Положенням на відділ задач і функцій несе начальник відділу.

Ступінь відповідальності інших працівників відділу встановлюється посадовими інструкціями.

ДОДАТОК Г (Обов'язковий)

Зведений добовий звіт на хх.хх.хх р.