· З 2000 року введено в дію заліковий метод обчислення податку на додану вартість, крім цього, знижені ставки податку на додану вартість з 28% до 20%, а з 01.01.2004 року максимальна ставка ПДВ стала дорівнювати 18%;
· Ставка надзвичайного податку знижена з 18% до 4%;
· Зменшено ставка податку на прибуток з 30% до 24%, разом з тим у 2004-2005 роках скасовані пільгові ставки з податку на прибуток (7%, 10% і 15%);
· Істотних змін піддавалися склад, структура і норма відрахувань у позабюджетні фонди: якщо в 2001 році їх кількість дорівнювала 8, то в 2005 році стало 2.
Беручи до уваги відкритість білоруської економіки та свободу пересування капіталів, перспективи розвитку білоруської податкової системи не можна розглядати без взаємозв'язку із станом податкового клімату в державах-партнерах, і, в першу чергу, в Росії. Інтенсивно розвиваються відносини нашої республіки з Російською Федерацією призвели до необхідності створення союзної держави і уніфікації митного і податкового кодексів, тобто повний збіг текстів податкових кодексів двох країн, за винятком відмінностей в адміністративному устрої Російської Федерації та Республіки Білорусь (дворівнева система оподаткування в Білорусі та трирівнева - у Росії). [6]
Можна сказати, що вже досягнуті значні результати в області уніфікації, оскільки ПДВ в Республіці Білорусь та Росії сьогодні обчислюється за єдиним заліковою методу, майже повністю узгоджено законодавство про акцизи, уніфіковані такі специфічні платежі, як єдиний податок на сільгоспвиробників, податок на гральний бізнес і на лотерейну діяльність.
В даний час діють у Республіці Білорусь податки та інші обов'язкові платежі до бюджету в залежності від виконуваних функцій і джерела сплати, можуть бути об'єднані в 7 укрупнених груп:
1. Податки і відрахування, що сплачуються з виручки від реалізації продукції. А саме:
-Податок на додану вартість;
-Податок з продажів автомобільного палива;
-Місцеві податки і збори;
-Збори в місцеві цільові бюджетні житлово-інвестиційні фонди та збір на фінансування витрат, пов'язаних з утриманням і ремонтом житлового фонду;
-Збір в республіканський фонд підтримки виробників сільськогосподарської продукції, продовольства і аграрної науки і податок з користувачів автомобільних доріг;
-Акцизи.
2. Податки на прибуток і доходи. Сюди входить податок на прибуток, податок на дивіденди та прирівняні до них доходи, прибутковий податок з фізичних осіб, податок на доходи іноземних юридичних осіб, які не здійснюють діяльність в Республіці Білорусь через постійне представництво і податок на доходи, отримані в окремих сферах діяльності.
3. Податок на нерухомість.
4.Налог і збори, що сплачуються за рахунок прибутку, що залишається в розпорядженні платників. До них відносяться: податок на придбання автотранспортних засобів, офшорний збір, місцеві податки і збори (цільові збори, податок на рекламу).
5. Податки, збори і відрахування, що відносяться суб'єктами підприємництва на собівартість продукції. До цієї групи відносяться:
-Надзвичайний податок та обов'язкові відрахування до державного фонду сприяння зайнятості, що сплачуються єдиним платежем з фонду заробітної плати;
-Земельний податок;
-Екологічний податок;
-Плата за проїзд автомобільними дорогами загального користування великовагових і великогабаритних транспортних засобів;
- Плата за розміщення відходів виробництва та споживання в навколишньому середовищі;
- Плата, що стягується за деревину, що відпускається на корені;
6. Спрощена система оподаткування - це єдиний податок для виробників сільськогосподарської продукції, індивідуальних підприємців та інших фізичних осіб спрощена система оподаткування для суб'єктів малого підприємництва.
7. Інші збори. [7]

1.2. Основні особливості нормативно-правового регулювання податкової системи Білорусі

Економічні відносини в сфері оподаткування, сплати до бюджету зборів, мит регулюються податковим кодексом, що представляє собою єдиний систематизований звід законів, відповідних Конституції держави.
Податковий кодекс регламентує порядок введення, зміни, скасування республіканських податків, зборів, мит, процедуру встановлення місцевих податків і зборів, визначає права, обов'язки, відповідальність платників податків і податкових органів, об'єкти оподаткування, ставки, пільги, терміни платежів.
Податкова система Республіки Білорусь спочатку, в 1992 р. була сформована на основі кількох законів, які встановили загальний порядок обчислення і сплати кожного конкретного податку. На додаток до законів затверджені Методичні вказівки щодо обчислення кожного платежу. Міністерством фінансів і Державним податковим комітетом розроблено роз'яснення, уточнюючі окремі положення. Податкова система гарантувала формування доходів бюджету і тим самим зіграла позитивну роль у забезпеченні переходу Білорусі як самостійної республіки на шлях ринкових реформ. [8]
Завдання підйому і розвитку пріоритетних галузей економіки - на базі науково-технічного прогресу, збільшення експортного потенціалу республіки вимагають переорієнтації на їх вирішення всього господарського механізму, і перш за все податкової системи. Податки за своєю сутністю мають виконувати не лише фіскальну функцію, але й надавати що регулює вплив на галузеві пропорції, інвестиційну активність, розширення малого та середнього бізнесу, пожвавлення підприємницької ініціативи. У зв'язку з цим назріла необхідність реформування податкової системи в рамках Податкового кодексу Республіки Білорусь. [9]
Податковий кодекс республіки декларує принципи ефективного, рівного і справедливого оподаткування об'єктів економічної діяльності з урахуванням гранично допустимих норм податкового навантаження. Податки, збори, мита не можуть встановлюватися або різна застосовуватися виходячи з політичних, ідеологічних, етнічних, конфесійних, етичних чи інших подібних критеріїв.
Податковий кодекс не допускає введення податків, зборів, мит або диференціацію їх ставок залежно від форм власності, організаційно-правової форми підприємства, громадянства фізичної особи, місця походження статутного капіталу або майна платника податків. Зазначені обставини не можуть також бути підставою для встановлення податкових пільг.
Податкова система включає в себе безліч елементів, кожному з яких у Податковому кодексі дається чітке та однозначне визначення. До них відносяться: платники податків, об'єкти оподаткування, податкова база, ставки податків, строки сплати, пільги, податкові санкції і ін Податковий кодекс є документом прямої дії. Він закріплює ті положення, якими повинні керуватися всі суб'єкти податкових відносин. Зміни до складу республіканських податків, зборів і мит або в порядок їх обчислення можуть вноситися лише при затвердженні бюджету на наступний фінансовий рік або при внесенні поправок до закону про державний бюджет на поточний рік. Таким чином забезпечується поєднання стабільності податкової системи і гнучкості її реакції на зміни економічної ситуації в республіці.
Податковий кодекс впорядковує фінансові відносини платника податків і держави. Платнику податків він вказує міру його обов'язки, а державному податковому, органу - міру дозволеного поведінки. Податковий кодекс можна розглядати як засіб захисту приватної власності від незаконних зазіхань податкових органів. Він є єдиною законною підставою для відчуження власності юридичних і фізичних осіб у вигляді податків і зборів на засадах обов'язковості і безповоротність в інтересах суспільства. Рівність платників податків перед законом виступає як економічна рівність, коли за основу розмірів податкових вилучень приймається фактична здатність до сплати платежів шляхом порівняння базових показників. Сплата податків з урахуванням платоспроможності юридичних і фізичних осіб залишає їм свободу дій за межами податкового зобов'язання, спонукає заробляти більше доходів для себе і для держави в обумовленій законом частці.
У Податковому кодексі встановлюється чітка презумпція правоти платника податків, що дозволяє йому приймати найбільш вигідні з точки зору мінімізації податків рішення в організації бізнесу. Крім фіскальних цілей у ньому закладаються функції, що регулюють і стимулюють розвиток пріоритетних для держави галузей економіки та окремих виробництв. Таким чином, податковий кодекс виконує роль найважливішого механізму непрямого державного впливу на товаровиробників в інтересах всього суспільства. Він є виразником податкової політики уряду, від обгрунтованості якої багато в чому залежить суспільний прогрес і зростання добробуту.
Податкове законодавство Республіки Білорусь - система прийнятих на підставі та у відповідності з Конституцією Республіки Білорусь нормативних правових актів, яка включає:
цей Кодекс та прийняті відповідно до нього закони, що регулюють питання оподаткування;
декрети, укази та розпорядження Президента Республіки Білорусь, які містять питання оподаткування;
постанови Уряду Республіки Білорусь, що регулюють питання оподаткування і прийняті на підставі та на виконання цього Кодексу, прийнятих відповідно до нього законів, що регулюють питання оподаткування, та актів Президента Республіки Білорусь;
нормативні правові акти республіканських органів державного управління, органів місцевого управління та самоврядування, що регулюють питання оподаткування та видаються у випадках і межах, передбачених цим Кодексом, а також прийнятими відповідно до нього законами, які регулюють питання оподаткування, актами Президента Республіки Білорусь та постановами Уряду Республіки Білорусь .
Включення положень, що регулюють питання оподаткування, в інші акти законодавства забороняється, якщо інше не встановлено цим Кодексом або Президентом Республіки Білорусь.
2. Положення нормативних правових актів, прийнятих на підставі та на виконання цього Кодексу, не можуть суперечити положенням цього Кодексу, а також виходити за межі змісту цих положень або наданих ними відповідного органу повноважень. Положення цього пункту не поширюються на акти Президента Республіки Білорусь, видані відповідно до Конституції Республіки Білорусь.
3. У разі розбіжності акту податкового законодавства з Конституцією Республіки Білорусь діє Конституція.
4. У разі розбіжності декрету чи указу Президента Республіки Білорусь з цим Кодексом або іншим законом, що регулює питання оподаткування, цей Кодекс або інший закон мають верховенство лише тоді, коли повноваження на видання декрету чи указу були надані законом.
5. У разі розбіжності акту податкового законодавства з актом іншій галузі права, що містить питання оподаткування, застосовуються положення акта податкового законодавства, за винятком випадків, передбачених пунктами 3 і 4 цієї статті.
6. Офіційне тлумачення положень акту податкового законодавства здійснюється у порядку, встановленому законодавством.
7. Застосування актів податкового законодавства за аналогією не допускається.
Податкове законодавство, як і будь-яка інша галузь законодавства, являє собою сукупність нормативних правових актів, прийнятих або виданих уповноваженими на це органами, що застосовуються при регулюванні податкових відносин. При цьому є принципово важливим визначення чітких критеріїв, що дозволяють відносити конкретні документи до цієї галузі права.
Як випливає з п. 1 статті [10], податкове законодавство Республіки Білорусь - це система прийнятих на підставі та у відповідності з Конституцією Республіки Білорусь нормативних правових актів, що включає ряд документів, що відповідають установленим ознаками. Податкове законодавство формують:
· Податковий кодекс Республіки Білорусь. [11]
· Закони Республіки Білорусь, що регулюють питання оподаткування. При цьому, як випливає з даної норми, до таких документів можуть бути віднесені тільки ті закони, метою прийняття яких є виключно правове визначення питань оподаткування.
· Декрети, укази і розпорядження Президента Республіки Білорусь, які містять питання оподаткування. Є важливим, що відносно вказаних правових актів Президента Республіки Білорусь Загальна частина не встановлює їх виключної спрямованості на регулювання тільки питань оподаткування. У зв'язку з цим декрети, укази та розпорядження Президента Республіки Білорусь, які містять у своїй редакції поряд з іншими предметами регулювання і питання оподаткування, відносяться до податкового законодавства Республіки Білорусь.
· Постанови Уряду Республіки Білорусь, які регулюють питання оподаткування. Ці нормативні правові акти можуть прийматися тільки на підставі та на виконання Податкового кодексу, прийнятих відповідно до нього законів, що регулюють питання оподаткування, і правових актів Президента Республіки Білорусь. Таким чином, для того щоб прийняти постанову, яка регулює питання оподаткування, Уряд Республіки Білорусь одним із зазначених вище правових актів має бути наділена відповідними повноваженнями.
· Нормативні правові акти республіканських органів державного управління, органів місцевого управління та самоврядування, що регулюють питання оподаткування. Такі документи також можуть видаватися тільки у випадках і межах, передбачених актом податкового законодавства вищої юридичної сили.
Таким чином, у податковому законодавстві Республіки Білорусь можна умовно виділити два рівні.
Перший законодавчий рівень - це сам Податковий кодекс та прийняті у відповідності з ним закони, що регулюють питання оподаткування, а також правові акти Президента Республіки Білорусь, які містять питання оподаткування, другий - всі інші нормативні правові акти, прийняті відповідно до актів першого рівня і забезпечують, як правило, їх застосування.
2. Частина 2 п. 1 статті забороняє включення положень, що регулюють питання оподаткування, в інші акти законодавства, присвячені іншим (неподаткових) відносинам. Втім, дана норма робить деякий виняток з цього правила, передбачаючи, що можливість включення податкових норм в акт неподаткового законодавства може бути прямо встановлено Податковим кодексом або Президентом Республіки Білорусь.
Необхідно зазначити, що проблема наявності норм, що регулюють питання оподаткування, в актах неподаткового законодавства Республіки Білорусь є досить гострою, оскільки впродовж досить тривалого часу в законотворчій практиці постійно робилися спроби в законах, що не мають безпосереднього відношення до питань оподаткування, провести ті чи інші пільги чи інакше втрутитися в податкове регулювання.
У розрахунок не приймалося навіть те, що ч. 2 ст. 3 Закону від 20 грудня 1991 р. № 1323-XII «Про податки і збори, які стягуються до бюджету Республіки Білорусь», з ізм. і доп. з сост. на 4 січня 2003 р. № 183-З [12], було прямо встановлено, що об'єкти оподаткування, порядок сплати, ставки, пільги по кожному конкретному виду податків і зборів передбачаються спеціальними актами податкового законодавства Республіки Білорусь. Включення положень, що регулюють питання оподаткування, в інші акти законодавства дана норма не допускала.
У той же час з порушенням цієї вимоги в значну кількість законів були включені (і діють по даний час) норми, які встановили правила, відмінні від передбачених податковим законодавством. Можна навести багато прикладів такого «вторгнення» у питання оподаткування, однак більш негативним є те, що така практика в законотворчому процесі все ще має місце.
З набранням чинності даної норми (вона буде застосовуватися з дня введення в дію Особливої ​​частини Кодексу) подібні дії стануть протизаконними, а існуючі в неподатковому законодавстві положення, що зачіпають питання оподаткування, необхідно буде виключити або перенести до Податкового кодексу.
Додаткову упевненість в обгрунтованості цього твердження вселяє наявність у чинному законодавстві Республіки Білорусь чітких норм, що визначають юридичну силу актів законодавства, тобто їх підпорядкованість по відношенню до інших документів або, кажучи іншими словами, їх місце в законодавчій ієрархії.
Допускалося раніше порушення вимог ч. 2 ст. 3 Закону «Про податки і збори, які стягуються до бюджету Республіки Білорусь», про які говорилося вище, отримали можливість реалізації саме через відсутність повного законодавчого врегулювання питань розбіжності положень правових актів та їх відповідності один одному.
Зараз ці питання чітко визначені ст. 10 Закону від 10 січня 2000 р. № 361-З «Про нормативних правових актах Республіки Білорусь» [13], з ізм. і доп. від 4 січня 2002 р. № 81-З (Національний реєстр правових актів Республіки Білорусь. 2000. № 7. 2 / 136; 2002. № 7. 2 / 830). Встановлено, що вищою юридичною силою в системі законодавства Республіки Білорусь має Конституція Республіки Білорусь. Закони Республіки Білорусь, декрети і укази Президента Республіки Білорусь та інші акти державних органів (посадових осіб) приймаються (видаються) на основі і відповідно до Конституції.
У разі розбіжності закону, декрету, указу або іншого нормативного правового акту з Конституцією Республіки Білорусь діє Конституція Республіки Білорусь.
У разі розбіжності декрету чи указу до закону закон має верховенство лише тоді, коли повноваження на видання декрету чи указу були надані законом.
Закони, декрети, укази мають більшу юридичну силу по відношенню до постанов Палати представників і Ради Республіки Національних зборів Республіки Білорусь, Ради Міністрів Республіки Білорусь, Пленумів Верховного Суду і Вищого Господарського Суду Республіки Білорусь і іншим нормативним правовим актам.
Закони, декрети, укази та постанови Уряду Республіки Білорусь мають більшу юридичну силу по відношенню до нормативних правових актів міністерств, інших республіканських органів державного управління та Національного банку Республіки Білорусь.
Кодекси мають більшу юридичну силу по відношенню до законів. При цьому Цивільний кодекс Республіки Білорусь має більшу юридичну силу по відношенню до інших кодексів та законів, що містить норми цивільного права.
Новий акт законодавства має більшу юридичну силу по відношенню до раніше прийнятого (виданого) з того ж питання нормативного правового акту того ж державного органу (посадової особи).
В ієрархії актів законодавства, прийнятих (виданих) державними органами (посадовими особами), акти вищих органів (посадових осіб) мають переважну силу по відношенню до документів нижчестоящих державних органів (посадових осіб). Серед нормативних правових актів, прийнятих (виданих) державними органами (посадовими особами) одного рівня, переважну силу мають акти органу (посадової особи), спеціально уповноваженого на регулювання галузі суспільних відносин, з питань якого прийняті ці документи.
На основі вищенаведеної класифікації нормативних правових актів Республіки Білорусь побудована і система податкового законодавства Республіки Білорусь.
Тлумачення положень нормативного правового акта може здійснюватися у разі виявлення неясностей і відмінностей в їх утриманні, а також протиріч у практиці його застосування. Офіційне тлумачення акта законодавства здійснюється державним органом (посадовою особою), який прийняв (видав) цей акт, або, якщо інше не передбачено Конституцією Республіки Білорусь, уповноваженим ним органом.
Саме офіційне тлумачення норм правового акта здійснюється шляхом прийняття документа рівної юридичної сили. Таким чином, тлумачення положень, наприклад, Закону «Про податки на доходи і прибуток» може бути забезпечене тільки шляхом підготовки та прийняття проекту Закону «Про тлумачення Закону Республіки Білорусь« Про податки на доходи і прибуток ».
При тлумаченні нормативного правового акту пояснюється або уточнюється зміст його правових норм, визначається їх місце в законодавстві, а також функціональні та інші зв'язки з іншими нормами, що регулюють різні аспекти одного і того ж виду суспільних відносин. Внесення змін або доповнень до актів законодавства при їх тлумаченні не допускається.
Офіційне тлумачення документів не слід плутати з роз'ясненням тих чи інших питань застосування їх норм. [14]

1.3. Класифікація податкових платежів

Податки, збори та мита об'єднуються в категорію платежів відповідно до єдиних характеризують їх ознаками:
Ø вони є джерелами формування республіканського і місцевих бюджетів (позабюджетних фондів) Республіки Білорусь;
Ø мають обов'язковий, безеквівалентний і безплатний характер.
Податки і збори, що сплачуються юридичними особами Республіки Білорусь

Платежі, що сплачуються з виручки від реалізації за фактом її отримання (непрямі податки)	Платежі включаються до собівартості продукції, робот, послуг	Платежі сплачуються з прибутку
1. Податок на додану вартість 2. Акцизи 3. Відрахування до республіканського бюджетний фонд підтримки виробників сільськогосподарської продукції та продовольства 4. Відрахування до місцевого бюджетний цільовий фонд стабілізації економіки виробників сільськогосподарської продукції та продовольства 5. Цільові збори на фінансування витрат з утримання та ремонту житлового фонду 6. Податок на продаж виноводочних і тютюнових виробів 7. Митні збори 8. Податок з продажів автомобільного палива	А. Податки і відрахування, що нараховуються на фонд заробітної плати 1. Надзвичайний податок для ліквідації наслідків катастрофи на чорнобильській АЕС 2. Цільовий збір на утримання дитячих дошкільних установ 3. Відрахування до фонду соціального захисту населення 4. Відрахування до фонду сприяння зайнятості. Б. Відрахування до республіканського дорожній фонд 5. Відрахування в дорожній фонд коштів користувачами доріг 6. Плата за проїзд по автомобільній дорозі Брест-Мінськ-кордон РФ 7. Плата за проїзд автомобільними дорогами загального користування великовагових і великогабаритних транспортних засобів В. Інші податки і відрахування 8. Платежі за землю 9. Податок за користування природними ресурсами (екологічний податок) 10. Держмито Г. Відрахування до відомчих фонди 11. Відрахування в інноваційний фонд	1. Податок на нерухомість 2. Податок на доходи 3. Податок на прибуток 4. Податок на придбання транспортних засобів 5. Транспортний збір 6. Збір з дрібнороздрібної торговельної мережі 7. Місцеві податки і збори 8. Фінансові санкції

У податковій системі Республіки Білорусь з моменту її створення і до теперішнього часу непрямі податки відіграють значну роль. Активне використання у вітчизняній практиці оподаткування цих податків пов'язано з необхідністю вирішення об'єктивно виникаючих завдань щодо державної підтримки окремих галузей і фінансуванню інфраструктури, які в перехідний період не можуть бути вирішені іншими засобами, окрім як за рахунок централізованих в рамках бюджету фінансових ресурсів.
У зв'язку з цим головною особливістю деяких непрямих податків, що діють в Республіці Білорусь, є їхня цільова спрямованість. [15]
У Білорусі лідируюче положення за кількістю податків займають кумулятивні багатоступінчасті збори, або так звані обігові податки (платежі з виручки без ПДВ). Причому чітко простежується тенденція до постійного збільшення їх частки як у доходах консолідованого бюджету, так і у ВВП. Багато в чому такий ріст викликаний як введенням нових обігових податків (з 2000 р. запроваджено відрахування до місцевого цільовий бюджетний житлово-інвестиційний фонд), так і переходом до цієї групи цільових зборів на утримання дитячих дошкільних установ.
Що стосується некумулятивні платежу - податку на додану вартість, то його частка в доходах бюджету та у ВВП зберігається практично на незмінному досить високому рівні - в межах 1 / 4 всіх доходів бюджету, що певною мірою можна порівняти з аналогічним показником по країнах з розвиненими ринковими відносинами .
Разом з тим оцінка місця і ролі ПДВ в економіці Білорусі неоднозначна. Практики вважають, що цей податок як не можна краще забезпечує бюджетні потреби, а аналітики критикують його за зайву фіскальність, необробленість податкової бази і надмірно високі ставки. Останні вважають, що даний податок не адаптований до економіки Білорусі на етапі її переходу до ринку, чим пояснюються недоліки у формуванні оподатковуваної бази, техніці обчислення ПДВ, і що, як наслідок, викликає невдоволення платників податків.
У Республіці Білорусь в умовах здобуття державності податкова система і відповідно методологія справляння ПДВ формувалися форсованими темпами. У результаті аж до 2000 р. у Білорусі застосовувався метод «бухгалтерських звітів», який суперечить світовій практиці і довів свою неефективність у республіці.
В умовах розвитку ринкових перетворень, активізації реальних економічних зв'язків республіки з країнами СНД проблеми вдосконалення справляння ПДВ набули особливої ​​актуальності. Застосовуваний до 2000 р. метод обчислення ПДВ став гальмом позитивних економічних процесів та глобалізації міждержавного економічного співробітництва. Тому на основі теоретичного досвіду та методологічних розробок в країнах Європейського співтовариства, Російської Федерації, власного наукового потенціалу в Білорусі з початку 2000 р. стала впроваджуватися загальноприйнята в міжнародній практиці залікова модель стягнення ПДВ.
У Республіці Білорусь застосовуються також і одноступінчаті системи стягнення непрямих податків. Мова йде про податки з виробника (акцизи) і з роздрібного продавця (податки з продажів, податки на окремі види послуг). При цьому на частку акцизів припадає близько 10% доходів бюджету, а питома вага податків з роздрібного обороту незначний.
В даний час консолідований бюджет республіки більш ніж на 55% формується за рахунок непрямих податків, а їх частка у ВВП сягає 19,5%.
Податкова система республіки значно обтяжена різного роду цільовими зборами з виручки. Але проблема полягає в тому, щоб знайти цим доходними джерелами бюджету ефективну заміну як з точки зору виконання фіскальної завдання, так і з позицій забезпечення фінансової стійкості підприємств. Однак на сьогоднішній день говорити про повне скасування зазначених податків передчасно, оскільки без прийняття відповідних компенсаційних заходів це може обернутися істотними втратами бюджету та втратою стабільності його формування.
У зв'язку з цим скорочення ролі непрямих податків у формуванні доходів бюджету швидше за все займе кілька років і може бути здійснено лише в міру їх заміни іншими джерелами фінансування державних витрат. Одним з таких джерел можуть стати прямі податки.
У податковій системі Білорусі переважають прибуткові податки, за рахунок яких формується близько 1 / 4 доходів бюджету. На частку майнових податків, представлених податком на нерухомість, припадає близько 2,3 - 3,4% доходів бюджету. При цьому питома вага даного податку схильний істотних коливань, що зумовлено зміною величини об'єкта оподаткування - вартості основних фондів, мінливої ​​з року в рік залежно від результатів їх переоцінки. [16]
У свою чергу, прибуткові податки класифікуються на основі співвідношення між ставкою податку та величиною доходу. У даному випадку податки поділяються на:
Ø прогресивні (в міру зростання доходу ставка податку збільшується);
Ø регресивні (у міру зростання доходу ставка податку зменшується);
Ø пропорційні (ставка податку не залежить від величини доходу).
У Білорусі за прогресивною шкалою стягується лише прибутковий податок, причому з 1998 р. спостерігається деяке зниження його ролі у формуванні доходів бюджету. Основна ж маса прибуткових податків є пропорційними, і їх питома вага як в доходах бюджету, так і у ВВП залишається досить стабільним.
У Білорусі серед прямих податків лідируюче положення займає податок на прибуток юридичних осіб, за рахунок якого формується 12 - 13% доходів бюджету. Більшість вітчизняних підприємств платить зазначений податок за ставкою 30%, разом з тим для малих підприємств передбачена знижена ставка - 15%.
Поряд з податком на прибуток прибутковий податок з громадян є одним з найважливіших прямих податків, на частку якого припадає понад 8% доходів бюджету. [17]
У Білорусі прибутковий податок стягується за прогресивною шкалою з діапазоном ставок від 9 до 30%, що цілком можна порівняти з рівнем податкових ставок в окремих розвинених зарубіжних країнах. Однак якщо врахувати невисокий рівень доходів населення (середній відсоток вилучення прибуткового податку - 10 - 11%) і широке поширення практики нелегальної виплати заробітної плати, то стає очевидною необхідність зниження податкового навантаження як на фонд заробітної плати, так і на доходи населення.
Прибутковий податок з фізичних осіб обчислюється і сплачується відповідно до Закону Республіки Білорусь «Про внесення змін і доповнень до Закону Республіки Білорусь« Про прибутковий податок з громадян »від 9 березня 1999 року. [18]
Платникам податку відповідно до Закону є фізичні особи:
Ø громадяни Республіки Білорусь;
Ø іноземні громадяни та особи без громадянства, які постійно перебувають на території Республіки Білорусь. До іноземним громадянам та особам без громадянства, які з метою обчислення прибуткового податку розглядаються як постійно знаходяться на території Республіки Білорусь, належать іноземні громадяни та особи без громадянства, які перебувають на території Республіки Білорусь більше 183 днів у календарному році;
Ø іноземні громадяни та особи без громадянства, які не відносяться до постійно знаходяться на території Республіки Білорусь, тобто що знаходяться на території Республіки Білорусь 183 дні або менше, а також які знаходяться на території республіки жодного дня протягом календарного року.
Об'єктом оподаткування є сукупний дохід фізичних осіб у грошовій (грошових одиницях Республіки Білорусь та іноземній валюті) та натуральній формі, отриманий протягом календарного року платниками від джерел у Республіці Білорусь: заробітна плата, премії та винагорода, сума орендної плати, додаткові доходи від індексації та тощо [19]
У Республіці Білорусь змішані податки можна розділити на дві групи: соціальні платежі та інші податки і збори. При цьому змішаних податків протягом всього існування нової системи оподаткування постійно знижувалася, що пов'язано з переходом деяких з них до групи непрямих податків (відрахування в місцевий фонд на утримання дитячих дошкільних установ). До змішання податків відносяться:
Ø Соціальні платежі
Ø Надзвичайний податок
Ø Відрахування до державних фондів сприяння зайнятості
Ø Єдиний платіж від ФЗП в розмірі 5%
Ø Відрахування до місцевого фонд на утримання дитячих дошкільних установ
Ø Земельний податок
Ø Податок на видобуті з природного середовища ресурси
Ø Відрахування до фонду охорони природи
Ø Відрахування в інші цільові бюджетні фонди
Ø Екологічний податок за переробку нафти
Ø Податки за користування лісовими фондами
Плата за землю обов'язкове для фізичних осіб, у яких земельна ділянка знаходиться у володінні, користуванні або власності, крім фізичних осіб, які мають право на пільги з цього податку. Розмір земельного податку визначається в залежності від якості та місця розташування земельної ділянки і не залежить від результатів господарської та іншої діяльності землевласника, землекористувача і власника землі.
Земельний податок утримується у вигляді щорічних фіксованих платежів за гектар земельної площі. Ставки земельного податку, затверджені Законом Республіки Білорусь «Про платежі за землю», застосовуються з урахуванням деномінації білоруського рубля і щорічно переглядаються Радою Міністрів Республіки Білорусь шляхом застосування коефіцієнтів, що враховують рівень інфляції до грудня попереднього року. Районний, міський та сільський Поради (виконавчі та розпорядчі органи) в межах своєї компетенції можуть підвищувати або знижувати ставки земельного податку, але не більше ніж на 50 відсотків. [20]

Глава 2. Система оподаткування Російської Федерації і республіки Білорусь

2.1. Двосторонні угоди у сфері оподаткування між Росією і Білоруссю

З 1 січня 2005 року набула чинності Угода між Урядом Республіки Білорусь і Урядом Російської Федерації про принципи стягнення непрямих податків при експорті та імпорті товарів, виконанні робіт, наданні послуг. [21]
При стягненні непрямих податків у світовій податковій практиці застосовуються два принципи: за місцем споживання (країні призначення) і за місцем виробництва (країну походження). Принцип стягнення непрямих податків по країні призначення найбільш точно відповідає суті даних платежів, так як вони за своєю природою носять споживчий характер, тобто сплачуються покупцем у процесі споживання товарів, робіт, послуг. Згаданим Угодою встановлюється стягування непрямих податків (податку на додану вартість і акцизів) в торгівлі між цими країнами за принципом країни призначення. Особливістю застосування цього принципу між Білоруссю та Росією є те, що між нашими країнами відсутня митний контроль та митне оформлення при переміщенні товарів, що зажадало розробки та прийняття Положення про порядок справляння непрямих податків і механізм контролю за їх сплатою при переміщенні товарів між Білоруссю та Росією, які є невід'ємною частиною угоди.
Положенням передбачається: стягування непрямих податків покладається на податкові органи (за винятком акцизів по товарах, по яких відповідно до законодавства акцизи стягуються митними органами); сплата непрямих податків при імпорті здійснюється не пізніше 20-го числа місяця, наступного за місяцем прийняття на облік ввезених товарів; застосування нульової ставки ПДВ та звільнення від сплати акцизів при експорті товарів за умови підтвердження факту сплати непрямих податків при імпорті, тобто покупець (інша особа, яка ввозить товар), сплативши непрямі податки за ввезених товарів, забезпечує застосування нульової ставки ПДВ (звільнення від акцизів) продавцю (постачальнику).
Порядок застосування непрямих податків при імпорті товарів передбачає зобов'язання платника податків подати до податкових органів (до 20-го числа місяця, наступного за місяцем постановки на облік ввезених товарів): податкову декларацію; заяву про ввезення товару в трьох примірниках, що містить певні відомості, необхідні для розрахунку податкової бази та сплати податків. Перший примірник заяви залишається в податковому органі, другий і третій повертаються платнику податку з відмітками податкового органу. Третій примірник направляється постачальнику товару; виписку банку (копію), що підтверджує фактичну сплату непрямих податків за ввезених товарів; договір (копію), на підставі якого товар ввозиться; транспортні документи, що підтверджують переміщення товарів; платники податків Білорусі - рахунки-фактури російських платників податків з відміткою податкового органу Росії; російські платники податків - товаросупровідні документи білоруських платників податків. [22]
Непрямі податки не сплачуються при ввезенні товарів, що перевозяться через території держав транзитом, товарів, що ввозяться для переробки з подальшим вивезенням (на "давальницьких умовах"), а також товарів, що не підлягають оподаткуванню при ввезенні на митну територію держав.
При експорті товарів для застосування нульової ставки або звільнення від сплати акцизів платник податку подає до податкових органів (протягом 90 днів з дати відвантаження (передачі) товарів): податкову декларацію, договір (копію), на підставі якого реалізується товар; виписку банку (копію) , що підтверджує фактичне отримання виручки від покупця зазначеного товару на рахунок платника податків; третій примірник заяви про ввезення експортованого товару з відміткою податкового органу, що підтверджує сплату непрямих податків у повному обсязі; копії транспортних (товаросупровідних) документів про перевезення експортованого товару; інші документи, передбачені національними законодавствами . Якщо такі документи не представлені, то суми непрямих податків підлягають сплаті до бюджету за той податковий період, на який припадає день відвантаження (передачі) товарів, з використанням права на відрахування сум податку на додану вартість, сплачених постачальникам за придбані (прийняті на облік) товари , використані для виробництва та (або) реалізації товарів у порядку, встановленому національними законодавствами.
Для прискорення процесу передачі інформації передбачений обмін даними в електронному вигляді. Податкові органи двох наших держав по спеціальних каналах зв'язку будуть передавати інформацію про суми сплачених непрямих податків на основі заповненої заяви. Надходження такої інформації буде підставою для застосування нульової ставки ПДВ (звільнення від акцизів) експортером, не чекаючи наявності третього (паперового) примірники заяви. [23]
Реалізація Угоди дозволить перейти на принцип країни призначення між Білоруссю та Росією, в результаті чого буде встановлений єдиний режим оподаткування непрямими податками з усіма державами; в умовах відсутності митного контролю здійснювати сплату непрямих податків до податкових органів; виробляти сплату податків не пізніше 20 числа місяця, наступного за місяцем постановки на облік ввезеного товару; застосовувати нульову ставку ПДВ (звільняти від сплати акцизів) при поданні до податкового органу відповідних документів протягом 90 днів з дати відвантаження товарів.
При відсутності митного оформлення товарів "чистота" у сплаті непрямих податків та застосування нульової ставки ПДВ (звільнення від акцизів) повинна бути забезпечена сумлінними взаєминами партнерів по угоді. В іншому випадку, не сплативши податки з імпорту, можна позбавити свого партнера відшкодування ПДВ за нульовою ставкою або звільнення від акцизів, і навпаки. Отже, порядність контрагентів гарантує відсутність претензій з боку податкових органів і ефективну зовнішньоторговельну діяльність. [24]

2.2. Порівняльна характеристика принципів оподаткування в Російській Федерації та в республіці Білорусь

У Республіці Білорусь порядок обчислення і сплати податку на додану вартість регулюється Законом «Про податок на додану вартість» (у редакції Закону від 16 листопада 1999 р. № 324-З) [25] та іншими правовими актами - декретами, указами Президента, постановами Ради Міністрів, а також методичними вказівками «Про порядок обчислення і сплати податку на додану вартість», затвердженими наказом Державного податкового комітету від 13 грудня 1999 р. № 310, а в Російській Федерації - головою двадцять перший частини другої Податкового кодексу. [26]
Платники ПДВ
Склад платників податку на додану вартість в обох державах практично ідентичний, за винятком того, що в Російській Федерації передбачено, що організації та індивідуальні підприємці мають право на звільнення від виконання обов'язків платника податків, пов'язаних з обчисленням і сплатою податку, якщо за три попередніх послідовних календарних місяці сума виручки від реалізації товарів (робіт, послуг) цих організацій або індивідуальних підприємців без урахування податку та податку з продажу не перевищила в сукупності 1 млн. руб. У Республіці Білорусь мають право на звільнення від оподаткування лише індивідуальні підприємці, якщо їх виручка від реалізації товарів (робіт, послуг) за попередній місяць не перевищила 3000 мінімальних заробітних плат.
Об'єкт оподаткування
У Російській Федерації, як і в Республіці Білорусь, об'єктом оподаткування визнається реалізація товарів (робіт, послуг) на території держави, в тому числі використання товарів (робіт, послуг) для невиробничих цілей, обмін товарів (робіт, послуг), їх безоплатна передача, натуральна оплата працівників. Об'єктом оподаткування в обох державах є ввезення товарів на їх митну територію. Крім того, в Республіці Білорусь об'єктом оподаткування визнаються обороти по реалізації товарів (робіт, послуг) у Російську Федерацію, Грузію і Туркменістан. У Російській Федерації обороти з реалізації товарів (робіт, послуг) до держав - учасниць СНД також є об'єктом оподаткування. Ввезення товарів, що походять з території цих держав, в Російській Федерації ПДВ не обкладається. Дане положення застосовується і в Республіці Білорусь з товарів, ввезених і походять із території Російської Федерації, Грузії та Туркменістану.
З метою визначення реалізації а території Республіки Білорусь і Російської Федерації робіт і послуг проводиться визначення місця їх реалізації, порядок встановлення якого як Республіці Білорусь, так і в Російській Федерації однаковий.
Звільнення від ПДВ
Як в Російській Федерації, так і в Республіці Білорусь від оподаткування звільняються обороти з реалізації на території цих держав:
1. лікарських засобів, а також медичної техніки, приладів і обладнання, виробів медичного (ветеринарного) призначення. Але в Російській Федерації звільнення даних товарів проводиться на підставі переліку цих товарів, затвердженого Урядом. Крім того, в Республіці Білорусь обороти з реалізації цих товарів у Російську Федерацію також звільняються від оподаткування;
2. медичних (ветеринарних) послуг, що надаються підприємствами, що мають статус медичних (ветеринарних) установ, лікарями і ветеринарами, що мають спеціальні дозволи (ліцензії) на здійснення приватної медичної або ветеринарної практики, за винятком косметологічних послуг нелікарняного характеру. У Російській Федерації обороти з реалізації ветеринарних і санітарно-епідеміологічних послуг не звільняються від оподаткування, за винятком цих послуг, що фінансуються з бюджету;
3. послуг з догляду за хворими, інвалідами та людьми похилого віку. У Російській Федерації звільняються ці послуги, що надаються державними та муніципальними закладами соціального захисту особам, необхідність догляду за якими підтверджена відповідними висновками органів охорони здоров'я та органів соціального захисту населення;
4. послуг з утримання дітей у дошкільних установах, навчанню дітей і підлітків у гуртках, секціях та студіях, музичних та спортивних школах;
5. продуктів харчування, вироблених студентськими і шкільними їдальнями, столовими інших навчальних закладів, дитячих дошкільних установ, закладів охорони здоров'я. [27] У Російській Федерації також звільняються обороти з реалізації продуктів харчування, безпосередньо вироблених організаціями громадського харчування і реалізованих ними зазначеним столових. Також в Російській Федерації дані положення застосовуються щодо студентських і шкільних їдалень, їдалень інших навчальних закладів, їдалень медичних організацій тільки у разі повного або часткового фінансування цих установ з бюджету або з коштів фонду обов'язкового медичного страхування;
6. послуг у сфері освіти, пов'язаних з навчальним, навчально-виробничим та виховним процесом, що надаються підприємством, акредитованим (атестованим) у загальновстановленому порядку як навчального закладу системи освіти;
7.услуг у сфері культури і мистецтва (у тому числі реалізація квитків і абонементів на театрально-видовищні, культурно-освітні заходи) за переліком таких послуг, який визначається Радою Міністрів Республіки Білорусь. У Російській Федерації перелік даних послуг викладено в Податковому кодексі;
8. ритуальних послуг, що надаються похоронним бюро, кладовищем або крематорієм, послуг з виготовлення надгробних пам'ятників, огорож та інших ритуальних предметів, пов'язаних з похованням. У Російській Федерації реалізація похоронних засобів звільняється за переліком, затвердженим Урядом;
9. релігійної літератури і (або) предметів релігійного призначення (крім підакцизних), а також послуг з організації та проведення релігійних обрядів, церемоній, молитовних зборів або інших культових дій;
10. за номінальною ціною поштових марок (за винятком колекційних), маркованих листівок та конвертів, акцизних марок, марок мит і зборів;
11. житлово-комунальних та експлуатаційних послуг (включаючи плату за користування (технічне обслуговування) житловими приміщеннями), які надають населенню;
12. робіт з будівництва та ремонту об'єктів житлового фонду.
У Російській Федерації звільняються тільки обороти з реалізації робіт, які виконуються в період реалізації цільових соціально-економічних програм (проектів) житлового будівництва для військовослужбовців в рамках реалізації зазначених програм (проектів);
13. робіт з будівництва, реконструкції та реставрації культових будівель релігійних організацій (об'єднань), а також з реконструкції та реставрації історико-культурних цінностей, внесених до Державного список історико-культурних цінностей Республіки Білорусь. У Російській Федерації дане звільнення вводиться з 1 січня 2002 р.;
14. послуг з перевезення пасажирів міським пасажирським транспортом (крім таксі), а також річковим, залізничним та автомобільним транспортом приміського сполучення;
15. виробів народних промислів (ремесел) визнаного художнього гідності (крім підакцизних), зразки яких прийняті в порядку, встановленому Радою Міністрів Республіки Білорусь (Урядом Російської Федерації);
16. товарів (робіт, послуг) власного виробництва (за винятком підакцизних товарів, брокерських та інших посередницьких послуг): підприємствами, в яких чисельність інвалідів становить не менше 50 відсотків від облікової чисельності промислово-виробничого персоналу в середньому за період. У Російській Федерації передбачено обмеження з огляду на те, що частка фонду оплати праці інвалідів у фонді оплати праці в цілому по підприємству повинна становити не менше 25 відсотків; лікувально-виробничими майстернями протитуберкульозних, психіатричних (психоневрологічних) установ;
17. дорогоцінних металів і дорогоцінного каміння, що здаються в Державний фонд дорогоцінних металів і дорогоцінного каміння, а також концентратів та інших промислових продуктів, брухту і відходів, що містять дорогоцінні і кольорові метали і здаються в головні організації зі збору та переробки дорогоцінних металів для подальшої переробки та аффінірованія. У Російській Федерації ці обороти оподатковуються за нульовою ставкою;
18. товарів у магазинах безмитної торгівлі в зоні митного контролю;
19. цінних паперів і фінансових інструментів термінового ринку (форвардних і ф'ючерсних контрактів, опціонів та інших аналогічних фінансових інструментів строкового ринку);
20. лотерейних білетів по лотереям;
21. банками та небанківськими фінансовими організаціями операцій з:
- Надання кредитів (позик), кредитних гарантій чи інших видів забезпечення кредитно-грошових операцій, включаючи управління кредитами та кредитними гарантіями, якщо таке управління здійснюється особами, які надали ці кредити;
- Здійсненню банківського обслуговування клієнтів, у тому числі щодо здійснення операцій, пов'язаних з веденням розрахункових (поточних), депозитних чи інших рахунків, а також по здійсненню операцій, безпосередньо пов'язаних з грошовими переказами, перерахуваннями або дорученнями, борговими зобов'язаннями, чеками або іншими звертаються платіжними засобами;
- Поводження валюти або іноземної валюти, якщо такі операції не здійснюються з метою нумізматики, не пов'язані з реалізацією валюти Національному (Центрального) банку або банку іншої держави изготовившим її підприємством та не є предметом послуг із зберігання, перевезення або інкасації валюти;
- Залученню (і (або) управлінню) грошових коштів, цінних паперів (їх похідних), майна підприємств та фізичних осіб з метою їх подальшого розміщення для отримання доходу, якщо це не пов'язано з формуванням (поповненням) статутного фонду;
- Здійсненню прав вимоги за кредитними договорами на підставі договорів цесії (уступки вимоги);
22. послуг, безпосередньо пов'язаних з азартною грою на підприємствах, що займаються гральним бізнесом;
23. товарів (робіт, послуг), що виготовляються (виконуються, надаються) підприємствами виправно-трудових установ і лікувально-трудових профілакторіїв системи Міністерства внутрішніх справ Республіки Білорусь. У Російській Федерації звільняється від оподаткування лише внутрішньосистемних реалізація (передача, виконання, надання для власних потреб) організаціями та установами кримінально-виконавчої системи вироблених ними товарів (виконаних робіт, наданих послуг);
24. послуг адвокатів та юридичних консультацій по наданню юридичної допомоги населенню;
25. науково-дослідних, дослідно-конструкторських, дослідно-технологічних робіт, зареєстрованих в державному реєстрі в порядку, встановленому Радою Міністрів Республіки Білорусь. У Російській Федерації звільняється від оподаткування виконання науково - дослідних і дослідно-конструкторських робіт за рахунок коштів бюджетів, а також коштів Російського фонду фундаментальних досліджень, Російського фонду технологічного розвитку та утворюваних для цих цілей відповідно до законодавства Російської Федерації позабюджетних фондів міністерств, відомств, асоціацій ; виконання науково-дослідних і дослідно-конструкторських робіт установами освіти і науки на основі господарських договорів;
26. послуг зі страхування, співстрахування і перестрахування;
27. індивідуальними підприємцями та організаціями книжкової продукції, пов'язаної з освітою, наукою та культурою, а також роботи і послуги з її виданню, виробництва та розповсюдження. У Республіці Білорусь дані обороти звільняються до 1 січня 2002 р.;
28. товарів (робіт, послуг) для офіційного користування іноземними дипломатичними та прирівняними до них представництвами чи для особистого користування дипломатичного і (або) адміністративно-технічного персоналу цих представництв (включаючи проживають разом з ними членів їх сімей). У Російській Федерації дані обороти оподатковуються за нульовою ставкою;
29. сум, отриманих уповноваженими органами за здійснювані дії при наданні організаціям та фізичним особам певних прав (державне мито, всі види ліцензійних, реєстраційних, патентних мит і зборів, а також мита і збори, що стягуються державними органами, в тому числі органами місцевого самоврядування, іншими уповноваженими органами). [28]
Обороти з реалізації товарів (робіт, послуг), що звільняються від ПДВ тільки в Республіці Білорусь:
1. платних послуг (робіт), які надають (виконуваних) підрозділами Міністерства внутрішніх справ Республіки Білорусь і об'єднанням «Охорона» при Міністерстві внутрішніх справ Республіки Білорусь;
2. часток (у тому числі акцій) держави на підприємствах;
3. послуг за переліком, який визначається Радою Міністрів Республіки Білорусь, які надають підприємствам, що здійснюють господарську діяльність з виробництва продукції рослинництва, тваринництва, рибництва і бджільництва, спеціалізованими механізованими загонами, створеними у встановленому порядку;
4. платних послуг, що надаються підрозділами Головного управління воєнізованої пожежної служби Міністерства з надзвичайних ситуацій Республіки Білорусь;
5. послуг зв'язку, що надаються населенню, а також послуг населенню з доставки газет і журналів з передплати. [29]
Обороти з реалізації товарів (робіт, послуг), що звільняються від ПДВ тільки в Російській Федерації:
1. послуг із зберігання, комплектування та використання архівів, що надаються архівними установами та організаціями;
2. монет з дорогоцінних металів (за винятком колекційних монет), що є валютою Російської Федерації або валютою іноземних держав;
3. послуг, що надаються без стягнення додаткової плати, з ремонту й технічному обслуговуванню товарів та побутових приладів, у тому числі медичних товарів, у період гарантійного строку їх експлуатації, включаючи вартість запасних частин для них і деталей до них;
4. товарів (робіт, послуг), за винятком підакцизних товарів та підакцизного мінерального сировини, що реалізуються (виконаних, наданих) в рамках надання безоплатної допомоги (сприяння) Російської Федерації відповідно до Федерального Закону від 4 травня 1999 р. № 95-ФЗ «Про безоплатну допомоги (сприяння) Російської Федерації та внесення змін і доповнень до окремих законодавчих актів Російської Федерації про податки і про встановлення пільг по платежах в державні позабюджетні фонди в зв'язку із здійсненням безоплатної допомоги (сприяння) Російської Федерації »;
5. послуг, що надаються безпосередньо в аеропортах Російської Федерації і повітряному просторі Російської Федерації з обслуговування повітряних суден, включаючи аеронавігаційне обслуговування;
6. робіт (послуг) з обслуговування морських суден і суден внутрішнього плавання (лоцманська проводка, всі види портових зборів, послуги суден портового флоту, ремонтні та інші роботи (послуги);
7. проведення робіт (надання послуг) з гасіння лісових пожеж. [30]
Податкова база
Податкова база для обчислення ПДВ як в Республіці Білорусь, так і в Російській Федерації визначається як вартість товарів (робіт, послуг), обчислена виходячи з цін з урахуванням акцизів (для підакцизних товарів та підакцизного мінерального сировини) і без включення до них податку.
У Республіці Білорусь існує особливість у визначенні податкової бази при реалізації товарів (робіт, послуг) за регульованими роздрібними цінами (тарифами), що обчислюється як різниця між ціною реалізації і ціною придбання цих товарів (робіт, послуг).
Іншим чином, ніж в Республіці Білорусь, в Російській Федерації визначається податкова база при реалізації майна, враховується з сплаченим податком на додану вартість, а також при реалізації сільськогосподарської продукції та продуктів її переробки, закупленої у фізичних осіб.
Так, податкова база при реалізації майна, що підлягає обліку за вартістю з урахуванням сплаченого податку, визначається як різниця між ціною реалізованого майна з урахуванням податку, акцизів (для підакцизних товарів та підакцизного мінерального сировини) і без включення до неї податку з продажів і вартістю майна, що реалізується (залишковою вартістю з урахуванням переоцінок).
При реалізації сільськогосподарської продукції та продуктів її переробки, закупленої у фізичних осіб (що не є платниками податків), за переліком, що затверджується Кабінетом Міністрів України (за винятком підакцизних товарів), податкова база визначається як різниця між ціною з урахуванням податку і без включення до неї податку з продажів і ціною придбання вказаної продукції.
Також податкова база в Російській Федерації визначається з урахуванням сум авансових чи інших платежів, отриманих в рахунок майбутніх поставок товарів, виконання робіт або надання послуг.
Однаковим чином в Російській Федерації та в Республіці Білорусь проводиться визначення податкової бази при реалізації послуг з виробництва товарів з давальницької сировини (матеріалів), а також при наданні послуг з реалізації (придбання) товарів на підставі договорів комісії, доручення та інших аналогічних договорів.
Ставки ПДВ
У Російській Федерації, як і в Республіці Білорусь, застосовуються ставки податку у розмірі 0 відсотків, 10 відсотків, 20 відсотків, 9,09 і 16,67 відсотка.
Ставка у розмірі 0 відсотків.
Нульова ставка як у Республіці Білорусь, так і в Російській Федерації застосовується при реалізації товарів, що експортуються (в Російській Федерації за винятком нафти, включаючи стабільний газовий конденсат, природного газу, що експортуються на території держав - учасниць Співдружності Незалежних Держав) за умови подання документів, що підтверджують експорт товарів. (Термін подання даних документів: у Республіці Білорусь - 60 днів, в Російській Федерації - 180 днів.)
Нульова ставка також застосовується в Республіці Білорусь і в Російській Федерації за оборотами з реалізації робіт (послуг) з супроводу, навантаженні і перевантаження експортованих за межі територій товарів, що експортуються транспортних послуг, послуг з виробництва товарів з давальницької сировини (матеріалів), робіт (послуг) , безпосередньо пов'язаних з транспортуванням через митну територію товарів, що переміщуються транзитом.
У Російській Федерації застосування нульової ставки по послугах з давальницької сировини (матеріалів) проводиться з переробки товарів, поміщених під митні режими переробки товарів на митній території та під митним контролем.
При цьому в Республіці Білорусь товари (роботи, послуги), що експортуються до Російської Федерації, Грузії, Туркменістану, не обкладаються за нульовою ставкою. Відповідно до Федерального Закону Російської Федерації «Про введення в дію частини другої Податкового кодексу Російської Федерації та внесення змін до деяких законодавчих актів Російської Федерації про податки» від 5 серпня 2000 р. № 118-ФЗ до 1 липня 2001 р. реалізація товарів (робіт , послуг) до держав - учасниць СНД не оподатковується за нульовою ставкою.
У Російській Федерації оподаткування за нульовою ставкою також проводиться при реалізації:
1. робіт (послуг), виконуваних (надаються) безпосередньо в космічному просторі, а також комплексу підготовчих наземних робіт (послуг), технологічно обумовленого і нерозривно пов'язаного з виконанням робіт (наданням послуг) безпосередньо в космічному просторі;
2. дорогоцінних металів платниками податків, які здійснюють їх видобуток або виробництво з брухту і відходів, що містять дорогоцінні метали, Державному фонду дорогоцінних металів і дорогоцінного каміння Російської Федерації, Центральному банку Російської Федерації, банкам;
3. товарів (робіт, послуг) для офіційного користування іноземними дипломатичними та прирівняними до них представництвами чи для особистого користування дипломатичного або адміністративно-технічного персоналу цих представництв, включаючи проживають разом з ними членів їх сімей. [31]
Ставка у розмірі 10 відсотків.
Ставка у розмірі 10 відсотків застосовується як в Республіці Білорусь, так і в Російській Федерації при реалізації продовольчих товарів і товарів для дітей за відповідними переліками (у Республіці Білорусь дані переліки затверджуються Радою Міністрів, в Російській Федерації дані переліки викладені в Податковому кодексі).
Переліки продовольчих товарів практично ідентичні в обох державах, за винятком того, що в Республіці Білорусь за ставкою 10 відсотків оподатковуються:
худоба та птиця у живій вазі і овочі - тільки що ввозяться на митну територію Республіки Білорусь;
тільки вироблені на території Республіки Білорусь:
молоко і молокопродукти;
яйця і яйцепродукти;
маргарин;
сіль;
хліб і хлібобулочні вироби;
борошно пшеничне або пшенично-житнє.
Тільки в Республіці Білорусь включені до переліку продовольчих товарів:
кондитерські вироби з цукру, крім ввозяться на митну територію Республіки Білорусь;
морські водорості і капуста;
плодоовочеві консерви, крім ввозяться на митну територію Республіки Білорусь;
соки фруктові, овочеві (крім виноградного сусла);
мед натуральний.
Також практично ідентичні за багатьма позиціями переліки товарів для дітей.
Тільки в Російській Федерації в даний перелік включені:
матраци дитячі;
коляски.
Тільки в Республіці Білорусь в даний перелік включені:
шкільні ранці, сумки для учнів, дитячі сумки, учнівські
портфелі, рюкзаки для учнів та аналогічні вироби для дітей;
ванни дитячі з пластмаси;
велосипеди дитячі;
санки дитячі.
Також тільки в Республіці Білорусь застосовується ставка у розмірі 10 відсотків:
при реалізації підприємствами та індивідуальними підприємцями продукції рослинництва (за винятком квітів, декоративних рослин), тваринництва (за винятком хутрового звірівництва), рибництва і бджільництва;
при реалізації підприємствами-виробниками товарів (робіт, послуг), вироблених із застосуванням нових і високих технологій, з переліку, визначеного Радою Міністрів;
при реалізації населенню послуг з виготовлення та ремонту одягу і взуття, ремонту годинників, складної побутової техніки та радіоелектронної апаратури, послуг перукарень, лазень, пралень і хімчисток.
Ставки в розмірі 9,09 і 16,67 відсотка.
У Російській Федерації оподаткування за даними ставками проводиться тільки:
при отриманні грошових коштів, пов'язаних з оплатою товарів (робіт, послуг);
при утриманні податку податковими агентами;
при реалізації товарів (робіт, послуг), придбаних на стороні і враховуються з податком;
при реалізації сільськогосподарської продукції та продуктів її переробки, за якою податкова база визначається у вигляді різниці між ціною реалізації і ціною придбання.
У Республіці Білорусь ці ставки застосовуються:
при реалізації товарів (робіт, послуг) за регульованими роздрібними цінами (тарифами) з урахуванням податку;
при надходженні сум, на які підлягає збільшенню податкова база;
при утриманні податку при здійсненні будівельних робіт на території Республіки Білорусь нерезидентом Республіки Білорусь, який не зареєстрований у податковому органі.
Оподаткування за ставкою 20 відсотків проводиться у випадках, не зазначених вище.
Дата реалізації товарів (робіт, послуг)
У Російській Федерації дата реалізації товарів (робіт, послуг) визначається залежно від прийнятої платником податків облікової політики для цілей оподаткування:
1) для платників податків, які затвердили в обліковій політиці для цілей оподаткування дату виникнення зобов'язань щодо сплати податку в міру відвантаження і пред'явлення покупцю розрахункових документів, - як найбільш рання з наступних дат: день відвантаження (передачі) товару (робіт, послуг); день оплати товарів (робіт, послуг);
2) для платників податків, які затвердили в обліковій політиці для цілей оподаткування дату виникнення зобов'язань щодо сплати податку в міру надходження грошових коштів, - як день оплати товарів (робіт, послуг).
При реалізації товарів (робіт, послуг) на безоплатній основі дата реалізації товарів (робіт, послуг) визначається як день відвантаження (передачі) товару (робіт, послуг).
Дата реалізації експортованих товарів визначається як найбільш рання з наступних дат:
1) останній день місяця, в якому зібрано повний пакет документів;
2) 181-й день, вважаючи з дати поміщення товарів у митний режим експорту або під митний режим транзиту.
У Республіці Білорусь дата фактичної реалізації товарів (робіт, послуг) визначається як припадає на податковий період:
1) або день зарахування грошових коштів від покупця (замовника) на рахунок платника податків, а в разі реалізації товарів (робіт, послуг) за готівкові грошові кошти - день надходження зазначених коштів у касу платника податку, але не пізніше 60 днів з дня відвантаження (передачі права власності або іншого речового права) товарів (виконання робіт, надання послуг), а також при надходженні сум, на які збільшується податкова база;
2) або день відвантаження товарів (виконання робіт, надання послуг) і пред'явлення покупцю (замовнику) розрахункових документів.
При безоплатній передачі товарів (виконанні робіт, наданні послуг), при обміні товарами (роботами, послугами) або при натуральній оплаті товарами (роботами, послугами) датою їх реалізації визнається відповідно день передачі (виконання, надання), обміну або оплати.
Таким чином, пріоритетне значення при визначенні дати реалізації товарів (робіт, послуг) в Російській Федерації віддається їх оплати (включаючи передоплату) незалежно від відвантаження товарів (виконання робіт, надання послуг). У Республіці Білорусь існує обмеження по терміну - 60 днів з дня відвантаження товарів (виконання робіт, надання послуг), після закінчення якого проводиться визначення дати реалізації товарів (робіт, послуг) незалежно від їх оплати суб'єктам підприємницької діяльності, що визначає виручку від реалізації в міру її оплати.
Сума податку, що пред'являється покупцеві
Як у Республіці Білорусь, так і в Російській Федерації при реалізації товарів (робіт, послуг) платник податків додатково до ціни (тарифу) реалізованих товарів (робіт, послуг) зобов'язаний пред'явити до оплати покупцеві цих товарів (робіт, послуг) відповідну суму податку.
У Республіці Білорусь це положення не застосовується при реалізації платником податку товарів (робіт, послуг) за регульованими роздрібними цінами (тарифами), якщо в ці ціни (тарифи) вже включений цей податок.
Також в Республіці Білорусь, як і в Російській Федерації, сума податку виділяється окремим рядком в розрахункових документах, у тому числі реєстрах на отримання коштів з акредитива, у первинних облікових документах. Але в Російській Федерації сума податку також виділяється в спеціальному документі - рахунку-фактурі з ПДВ, яка служить підставою для прийняття пред'явлених сум до відрахування.
Платник податків зобов'язаний скласти рахунок-фактуру, вести журнали обліку отриманих і виставлених рахунків-фактур, книги покупок і книги продажів.
У рахунку-фактурі повинні бути зазначені:
1) порядковий номер і дата виписки рахунку-фактури;
2) найменування, адресу та ідентифікаційні номери платника податків і покупця;
3) найменування та адреса відправника вантажу і вантажоодержувача;
4) номер платіжно-розрахункового документа у разі отримання авансових чи інших платежів в рахунок майбутніх поставок товарів (виконання робіт, надання послуг);
5) найменування поставляються (відвантажених) товарів (опис виконаних робіт, наданих послуг) і одиниця виміру;
6) кількість (обсяг) поставляються (відвантажених) за рахунком-фактурою товарів (робіт, послуг) виходячи з прийнятих по ньому одиниць виміру;
7) ціна (тариф) за одиницю виміру за договором (контрактом) без урахування податку, а у разі застосування державних регульованих цін (тарифів), що включають в себе податок, з урахуванням суми податку;
8) вартість товарів (робіт, послуг) за всю кількість поставляються (відвантажених) за рахунком-фактурою товарів (виконаних робіт, наданих послуг) без податку;
9) сума акцизу з підакцизних товарів;
10) податкова ставка;
11) сума податку, що пред'являється покупцю товарів (робіт, послуг), що визначається виходячи з застосовуваних податкових ставок;
12) вартість усієї кількості поставляються (відвантажених) за рахунком-фактурою товарів (виконаних робіт, наданих послуг) з урахуванням суми податку;
13) країна походження товару;
14) номер вантажної митної декларації.
Віднесення суми ПДВ на витрати
Як у Республіці Білорусь, так і в Російській Федерації сума податку, сплачена при придбанні (ввезенні) товарів (робіт, послуг), на витрати платника податку не відноситься, за винятком використання придбаних товарів (робіт, послуг) для виробництва та реалізації товарів (робіт, послуг), звільнених від оподаткування. У Російській Федерації сума податку відноситься на витрати і при реалізації товарів (виконання робіт, надання послуг), місцем реалізації яких не визнається територія Російської Федерації.
Відмінності між державами з цим положенням виявляються в тому, що суми ПДВ, сплачені при придбанні (ввезенні) основних фондів і нематеріальних активів, у Республіці Білорусь не відносяться на витрати, незалежно від напрямку використання цих товарів - для виробництва та реалізації звільнених від податку товарів ( робіт, послуг) або оподатковуваних у загальновстановленому порядку.
У Російській Федерації у випадку часткового використання покупцем придбаних товарів (виконаних робіт, наданих послуг) у виробництві і (або) реалізації товарів (робіт, послуг), операції з реалізації яких підлягають оподаткуванню, а частково - у виробництві і (або) реалізації товарів ( робіт, послуг), операції з реалізації яких звільнені від оподаткування, суми податку, пред'явлені продавцем зазначених придбаних товарів (робіт, послуг), включаються у витрати, прийняті до відрахування при обчисленні податку на доходи організацій (податку на доходи фізичних осіб), або підлягають податковому відрахуванню в тій пропорції, у якій зазначені придбані товари (роботи, послуги) використовуються для виробництва та (або) реалізації товарів (робіт, послуг), операції з реалізації яких підлягають оподаткуванню (звільнені від оподаткування). Зазначена пропорція визначається виходячи з вартості товарів (робіт, послуг), операції з реалізації яких підлягають оподаткуванню (звільнені від оподаткування), у загальному обсязі виручки від реалізації товарів (робіт, послуг) за звітний податковий період. В аналогічному порядку визначається сума податку, яка відноситься на витрати виробництва та обігу, і в Республіці Білорусь.
У Російській Федерації, якщо частка товарів (робіт, послуг), використовуваних для виробництва та (або) реалізації товарів (робіт, послуг), не підлягають оподаткуванню, не перевищує 5 відсотків (у
вартісному вираженні) загальної вартості придбаних товарів (робіт, послуг), використовуваних для виробництва та (або) реалізації товарів (робіт, послуг), всі суми податку, пред'явлені продавцями зазначених товарів (робіт, послуг) у такому податковому періоді, підлягають відрахуванню. У Республіці Білорусь діє зворотний порядок: якщо питома вага виручки (доходів) від операцій, що звільняються від ПДВ, в загальній сумі виручки (доходів) за звітний період становить понад 95 відсотків, то суб'єкти підприємницької діяльності мають право не визначати суми ПДВ, пов'язані з оподатковуваним ПДВ оборотів, а всі суми сплаченого податку включати у витрати виробництва та обігу.
У Російській Федерації тільки банки, страхові організації, недержавні пенсійні фонди мають право включати у витрати, прийняті до відрахування при обчисленні податку на доходи організацій, суми податку, сплачені постачальникам за об'єктом придбання товарів (робіт, послуг).
Суми ПДВ, що включаються у вартість придбаних товарів (робіт, послуг)
У Республіці Білорусь на вартість придбаних товарів (робіт, послуг) відносяться суми податку:
1) сплачені при придбанні лікарських засобів, а також медичної техніки, приладів і обладнання, виробів медичного (ветеринарного) призначення, включаючи послуги торгово-закупівельних організацій по реалізації вищеназваних лікарських засобів, а також медичної техніки, приладів і обладнання, виробів медичного (ветеринарного) призначення, за межами Республіки Білорусь в державах, з якими Республікою Білорусь застосовується стягнення податку за принципом країни походження товарів;
2) сплачені при придбанні книжкової продукції, пов'язаної з освітою, наукою та культурою, з податком на додану вартість, а також сировини, матеріалів, палива, комплектуючих, напівфабрикатів, інших товарів (робіт, послуг), за винятком основних фондів та нематеріальних активів;
3) сплачені при поставках з Російської Федерації в Республіку Білорусь товарів, що походять з третіх країн, продавцю цих товарів;
4) пред'явлені платникам податків Республіки Білорусь до сплати нерезидентами Республіки Білорусь (крім продавців - резидентів Грузії, Російської Федерації, Туркменістану) при придбанні у них ввозяться до Республіки Білорусь товарів (робіт, послуг), включаючи основні засоби та нематеріальні активи;
5) сплачені за договорами, укладеними з резидентами Грузії, Російської Федерації, Туркменістану, з товарів, ввезених з держав, у торговельних відносинах з якими Республіка Білорусь застосовує стягнення непрямих податків за принципом країни призначення;
6) сплачені стосовно товарів (робіт, послуг), придбаних у державах, у відносинах з якими стягнення непрямих податків здійснюється за принципом країни призначення.
У Податковому кодексі Російської Федерації такі обмеження не обумовлені, за винятком того, що суми податку, пред'явлені платникові податків при придбанні товарів (робіт, послуг) або фактично сплачені при ввезенні товарів на територію Російської Федерації, враховуються у вартості відповідних товарів (робіт, послуг) у разі:
1) придбання (ввезення) товарів (робіт, послуг) особами, які не є платниками податків або звільненими від обов'язків платника податків (організації та індивідуальні підприємці, що мають виручку за квартал один мільйон рублів без ПДВ та податку з продажів);
2) придбання (ввезення) майна, що амортизується для виробництва та (або) реалізації товарів (робіт, послуг), операції з реалізації (передачі) яких не визнаються реалізацією товарів (робіт, послуг) (передача на безоплатній основі житлових будинків, дитячих садів, клубів , санаторіїв та інших об'єктів соціально-культурного та житлово-комунального призначення, а також доріг, електричних мереж, підстанцій, газових мереж, водозабірних споруд та інших подібних об'єктів органам державної влади та органам місцевого самоврядування (або, за рішенням зазначених органів, спеціалізованим організаціям, здійснює використання або експлуатацію зазначених об'єктів за їх призначенням).
Податкові відрахування
Відрахуванням як у Республіці Білорусь, так і в Російській Федерації
підлягають суми податку, пред'явлені платникові податків і сплачені ним при придбанні товарів (робіт, послуг) або сплачені платником податків при ввезенні товарів на митну територію цих держав:
1) товарів (робіт, послуг), придбаних для здійснення виробничої діяльності або інших операцій, визнаних об'єктами оподаткування;
2) товарів (робіт, послуг), придбаних для перепродажу.
Відрахуванням підлягають також суми податку, сплачені покупцями - податковими агентами при придбанні виконаних будівельних робіт незареєстрованими в податкових органах резидентами інших держав.
Податкові відрахування провадяться на підставі первинних облікових документів та розрахункових документів встановленого зразка, виставлених продавцями при придбанні платником податку товарів (робіт, послуг), або на підставі оформлених митних декларацій та копій платіжних документів або інших документів, що підтверджують факт сплати податку по ввезених на митну територію товарах . У Російській Федерації для отримання права на відрахування сум податку також необхідна наявність рахунків-фактур з податку на додану вартість.
У Республіці Білорусь також необхідна наявність книги покупок, в якій відображаються суми податку, призначені для відрахувань. У Республіці Білорусь суми податку, сплачені платником податку підрядникам при проведенні капітального будівництва, будівельно-монтажних і ремонтних робіт, а також при придбанні об'єктів завершеного капітального будівництва, підлягають відрахуванню тільки при введенні в дію відповідних об'єктів завершеного капітального будівництва. У Російській Федерації положення щодо введення в дію об'єктів для проведення відрахувань поширюється і на суми податку, сплачені і при придбанні будівельних матеріалів, а не тільки сплачені підрядникам.
У Російській Федерації відрахуванням підлягають всі суми податку, за якими є на це право. [32]
У Республіці Білорусь відрахування сум податку, сплачених платником податку при придбанні (ввезенні) ним товарів (робіт, послуг) для виробничих цілей, виробляються у фактичних розмірах, але не більше сум ПДВ, обчислених за оборотами по реалізації товарів (робіт, послуг). Крім того, за наявності у звітному податковому періоді реалізації товарів (робіт, послуг), оподатковуваних податком за нульовою ставкою, відрахування підлягають суми податку (крім сум податку, сплачених при придбанні (ввезенні) основних засобів і нематеріальних активів), визначені пропорційно вартості цих товарів (робіт, послуг) і загальної вартості товарів (робіт, послуг), реалізованих у звітному податковому періоді, за винятком вартості товарів (робіт, послуг), звільнених від оподаткування.
При цьому відрахування сум податку щодо операцій з реалізації товарів (робіт, послуг), за якими встановлено ставку у розмірі 0 відсотків, здійснюються тільки при наявності документального підтвердження факту вивезення зазначених товарів до держав, у відносинах з якими застосовується стягнення податку за цією ставкою.
Таким чином, у практиці обчислення сум відрахувань, на які зменшується обчислена сума ПДВ, існує так званий «буфер», яким є обчислена сума ПДВ, за винятком випадків наявності у звітному податковому періоді оборотів з реалізації товарів (робіт, послуг), оподатковуваних за нульовою ставкою.
У першу чергу визначаються суми ПДВ, що відносяться на витрати платника податків з виробництва та реалізації товарів (робіт, послуг), які звільняються від оподаткування. Далі визначаються суми ПДВ, що припадають на обороти з реалізації товарів (робіт, послуг), оподатковуваних за нульовою ставкою, та суми ПДВ, пов'язані з оподатковуваними операціями. До відрахування приймаються в першу чергу суми ПДВ, пов'язані з оподатковуваними операціями, і якщо вони менш суми ПДВ, обчисленої з реалізації товарів (робіт, послуг), то до обчислюватись додаються суми ПДВ, пов'язані з придбаним основних засобів і нематеріальних активів, у межах суми ПДВ, обчисленої з реалізації товарів (робіт, послуг). У разі наявності сум ПДВ, що відносяться до оборотів з реалізації товарів (робіт, послуг), оподатковуваних за нульовою ставкою, ці суми додаються до обчислюватись незалежно від того, перевершують ці суми суму ПДВ, обчислену з реалізації товарів (робіт, послуг). Суми ПДВ, не включені до відрахування в результаті їх перевищення суми ПДВ, обчисленої з реалізації товарів (робіт, послуг), переносяться у розрахунок відрахувань на наступний податковий період.
Тільки у випадку наявності сум ПДВ, що відносяться до оборотів з реалізації товарів (робіт, послуг), оподатковуваних за нульовою ставкою, не застосовується ефект «буфера» і суми відрахувань можуть перевищувати суму ПДВ, обчислену за оборотами по реалізації товарів (робіт, послуг).
При цьому в разі наявності оборотів з реалізації товарів (робіт, послуг), оподатковуваних за нульовою ставкою, суми ПДВ, сплачені при придбанні товарів (робіт, послуг) в Російській Федерації, підлягають відрахуванню у фактичних розмірах, але не більше суми податку, обчисленої за реалізації товарів (робіт, послуг).
Для визначення сум ПДВ, що підлягають вирахуванню понад податку, обчисленого з реалізації, необхідно забезпечити окремий облік сум ПДВ, сплаченого при придбанні товарів (робіт, послуг) в Російській Федерації. При наявності вхідного податку, сплаченого при придбанні товарів (робіт, послуг) в Російській Федерації, і оборотів по реалізації товарів (робіт, послуг), оподатковуваних ПДВ за нульовою ставкою, сума податку на додану вартість, що приймається до заліку понад податку, обчисленого з реалізації , визначається множенням суми податку, що припадає на товари (роботи, послуги), що оподатковуються за нульовою ставкою, на відношення суми сплаченого податку (рядок 1.2 додатка до податкової декларації), за вирахуванням податку, сплаченого при придбанні товарів (робіт, послуг) у Російській Федерації , на загальну суму сплаченого податку, яка відображається по рядку 1.2 додатка до податкової декларації.
Сума податку, що підлягає сплаті до бюджету
Сума податку, що підлягає сплаті до бюджету, визначається в Республіці Білорусь та Російської Федерації ідентичним чином, оскільки застосовується однаковий метод обчислення ПДВ. Розрахунок зобов'язань перед бюджетом по ПДВ здійснюється шляхом зменшення суми податку, обчисленої від операцій з реалізації товарів (робіт, послуг), на суми податкових відрахувань.
Якщо сума податкових відрахувань у відповідному податковому періоді перевищує загальну суму податку, платник податку в даному податковому періоді податок не сплачує, а різниця між сумою податкових відрахувань і загальною сумою податку підлягає відрахуванню в першочерговому порядку із загальної суми податку в наступному податковому періоді або заліку або поверненню платнику податку в Республіці Білорусь в порядку, встановленому Радою Міністрів, а в Російській Федерації - у порядку, визначеному Податковим кодексом.
У Республіці Білорусь повернення (заліку в рахунок сплати інших податків (платежів) різниці між сумою податкових відрахувань і загальною сумою податку проводиться за рахунок загальних платежів податків податковими органами на підставі поданих розрахунків та за письмовою заявою платника податків у 10-денний термін після проведення перевірки обгрунтованості повернення (заліку) цієї суми. Перевірка обгрунтованості повернення (заліку) проводиться податковими органами протягом 20 днів з моменту отримання податкової декларації (розрахунку) з податку на додану вартість, за якою сума перевищення становить 3000 і більше мінімальних заробітних плат.
У Російській Федерації сума перевищення відрахувань над сумою податку, обчисленої з реалізації товарів (робіт, послуг), подається протягом трьох календарних місяців, наступних за минулим податковим періодом, на виконання обов'язків платника податків щодо сплати податків або зборів, включаючи податки, які сплачуються у зв'язку з переміщенням товарів через митний кордон Російської Федерації, на сплату пені, погашення недоїмки, сум податкових санкцій, присуджених платнику податків, що підлягають зарахуванню в той же бюджет. Після закінчення трьох календарних місяців, наступних за минулим податковим періодом, сума, яка не була зарахована, підлягає поверненню платнику податку за його письмовою заявою. Відшкодування сум податку внаслідок застосування нульової ставки здійснюється не пізніше трьох місяців, рахуючи з дня подання платником податків податкової декларації та документів, що підтверджують обгрунтованість застосування цієї ставки податку. Протягом зазначеного строку податковий орган проводить перевірку обгрунтованості застосування податкової ставки 0 відсотків і податкових відрахувань і приймає рішення про відшкодування шляхом заліку або повернення відповідних сум або про відмову (повністю або частково) у відшкодуванні.
Терміни сплати ПДВ до бюджету
У Республіці Білорусь, якщо сума податку, що підлягає сплаті за підсумками попереднього податкового періоду (рядок 21 податкової декларації (розрахунку), склала від 3000 до 5000 (включно) мінімальних заробітних плат, встановлених законодавством Республіки Білорусь, податок за поточний податковий період сплачується шляхом внесення авансових платежів щодекадно у розмірі однієї третини суми податку, сплаченої за підсумками попереднього податкового періоду, в такі строки:
1) не пізніше 10-го числа поточного місяця - за першу декаду місяця;
2) не пізніше 20-го числа поточного місяця - за другу декаду місяця;
3) не пізніше останнього дня поточного місяця - за решту днів поточного місяця.
Якщо сума податку, що підлягає сплаті за підсумками попереднього податкового періоду (рядок 21 податкової декларації (розрахунку), становить понад 5000 мінімальних заробітних плат, встановлених законодавством Республіки Білорусь, податок за поточний податковий період сплачується шляхом внесення авансових платежів у розмірі однієї шостої суми податку, сплаченої за підсумками попереднього податкового періоду, в такі строки:
1) не пізніше 5-го числа поточного місяця;
2) не пізніше 10-го числа поточного місяця;
3) не пізніше 15-го числа поточного місяця;
4) не пізніше 20-го числа поточного місяця;
5) не пізніше 25-го числа поточного місяця;
6) не пізніше останнього дня поточного місяця.
Для визначення суми податку для сплати авансових платежів приймається сума податку, обчислена із застосуванням лишків за підсумками попереднього податкового періоду.
Суми податку, що підлягають доплаті за результатами перерахунку, і суми податку, що сплачуються один раз за звітний податковий період, вносяться до бюджету не пізніше 22-го числа місяця, наступного за минулим податковим періодом.
У Російській Федерації сплата податку проводиться за підсумками кожного податкового періоду виходячи з фактичної реалізації (передачі) товарів (виконання, в тому числі для власних потреб, робіт, надання, у тому числі для власних потреб, послуг) за минулий податковий період не пізніше 20 - го числа місяця, наступного за минулим податковим періодом.
Як у Республіці Білорусь, так і в Російській Федерації платники податків (податкові агенти) зобов'язані подати до податкових органів за місцем свого обліку відповідну податкову декларацію в строк не пізніше 20-го числа місяця, наступного за минулим податковим періодом. При цьому в Російській Федерації видається окрема декларація щодо оборотів від реалізації товарів (робіт, послуг), оподатковуваних за нульовою ставкою.

2.3. Особливості механізму оподаткування двох країн

Об'єднання в єдиний Союз Російської Федерації та Республіки Білорусь неминуче передбачає уніфікацію законодавств двох держав, у тому числі й уніфікацію податкового законодавства. Керівники податкових відомств Російської Федерації неодноразово стверджували в засобах масової інформації, що робота в цьому напрямку ведеться і що зараз податкове законодавство двох країн найбільш уніфіковано в порівнянні з іншими галузями права. Дійсно, у сфері уніфікації податкового законодавства двох країн зроблено багато. Досить згадати про практично єдиних митних тарифах, про введення порядку обчислення ПДВ в Республіці Білорусь, аналогічного російському.
Існуюча система нормативних правових актів Російської Федерації надзвичайно складна. Свою лепту у створення системи нормативної інформації вносять не тільки федеральні органи влади, а й суб'єкти федерації, та місцеві органи влади. Розмежування повноважень федеральних органів державної влади та органів влади суб'єктів Федерації закладено в Конституції РФ, і там же закладені основні принципи співвідношення федеральних законів і підзаконних актів із законами та підзаконними актами суб'єктів Федерації. [33]
Згідно Конституції закони та інші нормативні правові акти суб'єктів Російської Федерації повинні відповідати і не можуть суперечити федеральним законам, прийнятим з предметів ведення Російської Федерації і з предметів спільного ведення Російської Федерації і суб'єктів Російської Федерації. Автономні області і автономні округу також здійснюють власне правове регулювання, включаючи прийняття законів та інших нормативних правових актів.
Відповідно до Конституції міжнародні договори Російської Федерації є складовою частиною її правової системи. Якщо міжнародним договором Російської Федерації встановлені інші правила, ніж передбачені законом, то застосовуються правила міжнародного договору.
Єдиним нормативним правовим актом, що встановлює загальні принципи оподаткування і зборів в Російській Федерації, а також систему податків, що стягуються у федеральний бюджет, є Податковий кодекс. Будь-які зміни системи федеральних податків і зборів повинні відбуватися шляхом внесення змін і доповнень до Податкового кодексу Російської Федерації. Даний документ в системі актів податкового законодавства має вищу юридичну силу. Інші нормативні правові акти про податки і збори приймаються у відповідності з Податковим кодексом і не можуть йому суперечити.
Даний документ встановлює трирівневу систему податків і зборів, що включає федеральні, регіональні і місцеві податки і збори. Слід зазначити, що Податковий кодекс РФ містить вичерпні переліки федеральних, регіональних і місцевих податків і зборів. Тим самим він цілком логічно накладає обмеження на можливу активність регіональних і місцевих законодавчих органів у галузі встановлення податків, кодексом не передбачених (табл. 1).
Варто звернути увагу на те, що нормативні акти органів виконавчої влади не включаються до складу податкового законодавства - вони не можуть змінювати або доповнювати законодавство про податки і збори.

Податки Російської Федерації
Таблиця 1. [34]

Федеральні податки	Регіональні податки	Місцеві податки
-Податок на додану вартість; - Акцизи на окремі види товарів (послуг) та окремі види мінеральної сировини; - Податок на прибуток (дохід) організацій; - Податок на доходи від капіталу; - Прибутковий податок з фізичних осіб; - Внески до державних соціальних позабюджетних фондів; - Державне мито; - Мито і митні збори; - Податок на користування надрами; - Податок на відтворення мінерально-сировинної бази; - Податок на додатковий прибуток від видобутку вуглеводнів; - Збір за право користування об'єктами тваринного світу і водними біологічними ресурсами; -Лісовий податок; Водний податок; -Екологічний податок; - Федеральні ліцензійні збори.	- Податок на майно організацій; - Податок на нерухомість; -Дорожній податок; -Транспортний податок; - Податок з продажів; - Податок на гральний бізнес; - Регіональні ліцензійні збори.	-Земельний податок; -Податок на майно фізичних осіб; - Податок на рекламу; - Податок на успадкування або дарування; -Місцеві ліцензійні збори.

Відповідно до податкового кодексу РФ «Пільгами по податках і зборах визнаються надаються окремим категоріям платників податків та платників зборів передбачені законодавством про податки і збори переваги в порівнянні з іншими платниками податків або платниками зборів, включаючи можливість не сплачувати податок чи збір або сплачувати їх у меншому розмірі» .
Російське законодавство встановлює такі загальні принципи щодо податкових пільг:
1. Не допускається встановлювати податкові пільги залежно від форми власності, громадянства фізичних осіб або місця походження капіталу.
2. Дана правова норма спрямована на забезпечення гарантованого Конституцією РФ рівності форм власності. Вона також зрівнює в правах російських і зарубіжних інвесторів щодо отримання податкових пільг.
3. Норми законодавства про податки і збори, що визначають підстави, порядок і умови застосування пільг з податків і зборів, не можуть носити індивідуального характеру.
4. Ця правова норма дуже важлива. Вона спрямована на створення рівних умов для всіх платників податків і з закладеної в неї ідеї повинна перешкоджати штучного створення «індивідуально полегшених» умов господарювання для конкретних платників податків.
5. Платник податків має право відмовитися від використання пільги або призупинити її використання на один або кілька податкових періодів, якщо інше не передбачено Податковим кодексом.
6. Законодавчі (представницькі) органи суб'єктів Російської Федерації вправі передбачати податкові пільги та підстави для їх використання платником податку при встановленні регіональних податків.
7. Представницькі органи місцевого самоврядування мають право передбачати податкові пільги та підстави для їх використання платником податку при встановленні місцевих податків.
8. Пільги по податках можуть бути надані тільки і виключно актами податкового законодавства.
На практиці це означає, що податкові пільги не можуть бути надані, наприклад, законодавством про іноземні інвестиції. [35]
Загальна політика федеральних органів по відношенню до існуючої практики застосування податкових пільг та її розвитку в майбутньому знайшла своє відображення в Указі Президента Російської Федерації від 8 травня 1996 р. № 685 «Про основні напрями податкової реформи в Російській Федерації та заходи щодо зміцнення податкової та платіжної дисципліни »з наступними змінами та доповненнями. Цей указ з метою здійснення податкової реформи в Російській Федерації передбачає, крім іншого, «скорочення пільг і виключень із загального режиму оподаткування».
Крім податкових пільг Податковий кодекс передбачає можливість введення на території РФ спеціальних податкових режимів. Як правило, спеціальний податковий режим передбачає і специфічні податкові пільги.
До спеціальним податковим режимів належать:
· Спрощена система оподаткування суб'єктів малого підприємництва;
· Система оподаткування у вільних економічних зонах;
· Система оподаткування в закритих адміністративно-територіальних утвореннях;
· Система оподаткування при виконанні договорів концесії та угод про розподіл продукції.
Роль Податкового кодексу в Республіці Білорусь частково виконує Закон «Про податки і збори, які стягуються до бюджету Республіки Білорусь» від 20 грудня 1991 р. № 1323-ХII з наступними численними змінами та доповненнями. [36]
Оскільки Республіка Білорусь є унітарною державою, то в країні існує дворівнева система податків і зборів: загальнодержавні та місцеві податки, збори і мита.
На відміну від Податкового кодексу РФ, що містить вичерпний перелік податків і зборів, що підлягають сплаті до федерального, регіональний і місцеві бюджети, в Республіці Білорусь наведеним вище переліком обов'язкові платежі до бюджету не вичерпуються.
Закон встановлює, що «Крім податків і зборів, передбачених цим законом, до бюджету Республіки Білорусь надходять встановлені законодавством неподаткові платежі». Застосування цієї норми на практиці - введення рентного та офшорного зборів.
У ст. 4 названого закону формулюються основні принципи державної політики щодо надання пільг зі сплати податків: «Пільги з податків і зборів встановлюються Президентом Республіки Білорусь та законами Республіки Білорусь.
Індивідуальні пільги з податків і зборів юридичним і фізичним особам Республіки Білорусь надаються Президентом Республіки Білорусь.
Місцеві Ради депутатів або за їх дорученням місцеві виконавчі і розпорядчі органи мають право у порядку, встановленому актами Президента Республіки Білорусь та законами Республіки Білорусь, надавати юридичним і фізичним особам Республіки Білорусь пільги з податків і зборів, повністю сплачуються до місцевих бюджетів, за винятком податків на доходи і прибуток, податку на додану вартість, акцизів ».
Державна політика по відношенню до надання пільг у РФ і РБ [37]
Таблиця 2.

Основні положення	Російська Федерація	Республіка Білорусь
Правовий акт, що містить вичерпний перелік податків і зборів	Податковий кодекс РФ	Відсутній
Органи, які мають право встановлювати податкові пільги	Законодавчі органи РФ, суб'єктів РФ і місцеві законодавчі органи	Національні збори РБ, Президент Республіки Білорусь, виконавчі органи місцевої влади
Можливість надання пільг залежно від форми власності, громадянства фізичних осіб, місця походження капіталу	Відсутній	Є (правом надання володіють Національні збори і Президент Республіки Білорусь
Можливість отримання індивідуальних пільг	Відсутній	Є (правом надання пільг має Президент Республіки Білорусь).