Порядок відображення у звітності кредитів і позик

Кафедра Бухгалтерський облік і аудит

Курсова робота

з дисципліни «Бухгалтерська (фінансова) звітність»

на тему: "Порядок відображення у звітності кредитів і позик"

Виконала: студентка гр. ТБЗ-203

Юсупова В.Р.

Перевірила: Глянькова Л.М.

Троїцьк 2010

Зміст

Введення
1. Нормативне регулювання бухгалтерського обліку та звітності кредитів і позик

2. Довгострокові і короткострокові кредити і позики

2.1 Довгострокові позики і кредити

2.2 Короткострокові позики і кредити

2.3 Модель обліку інформації про кредити і позики

2.4 Методика формування показників звітності

3. Форми, які застосовуються для відображення позик і кредитів, і інструкції щодо їх заповнення
3.1 Приклади

Висновок

Список використаної літератури

Введення

За своїм призначенням бухгалтерська звітність є основним джерелом інформації про фінансовий стан організації, фінансові результати її діяльності і зміну в її фінансовому становищі. Фінансове становище організації визначається знаходяться у її розпорядженні активами, структурою зобов'язань і капіталу організації, а також її здатністю адаптуватися до змін у середовищі функціонування.

Обрана тема на сьогоднішній день дуже актуальна. Кредитування, що забезпечує господарську діяльність організацій, сприяє їх розвитку, збільшення обсягів виробництва продукції, робіт, послуг. Величезне значення мають довгострокові позики і кредити, які є додатковим джерелом фінансування комерційної діяльності організацій, і короткострокові кредити, дозволяють організаціям постійно підтримувати необхідний рівень оборотних коштів, сприяють прискоренню їх оборотності.

Мета цієї роботи - розглянути поняття довгострокової і короткострокової заборгованості за отриманими позиками і кредитами, правове регулювання договору позики та кредитних договорів, а також порядок відображення інформації про витрати з виконання зобов'язань за отриманими довгостроковими і короткостроковими позиками і кредитами в бухгалтерському обліку та річної бухгалтерської звітності організації

Об'єктом дослідження будуть форми бухгалтерської звітності, в яких розкривається довгострокова і короткострокова заборгованість за отриманими кредитами і позиками.

1. Нормативне регулювання бухгалтерського обліку та звітності кредитів і позик

Пункт 1 ПБУ 15/2008 окреслює коло питань, що підпадають під дію його норм. Згідно ПБУ 15/2008, воно встановлює особливості формування в бухгалтерському обліку і бухгалтерської звітності інформації про витрати, пов'язані з виконанням зобов'язань за отриманими позиками (включаючи залучення позикових коштів шляхом видачі векселів, випуску та продажу облігацій) і кредитами (у тому числі товарним і комерційним ), організацій, що є юридичними особами за законодавством Російської Федерації (за винятком кредитних організацій та бюджетних установ). Таким чином, для цілей бухгалтерського обліку ПБО ніби ставить знак рівності між такими угодами організацій:

- Отримання кредиту;

- Отримання позики;

- Отримання товарного кредиту;

- Отримання комерційного кредиту;

- Видача простого або переказного векселя;

- Емісія облігацій.

З позицій цивільного законодавства всі перераховані господарські операції є абсолютно самостійні операції, що відрізняються за своїм юридичним змістом. Нагадаємо, що відповідно до ст. 819 ЦК РФ, за кредитним договором банк або інша кредитна організація (кредитор) зобов'язується надати грошові кошти (кредит) позичальникові у розмірі та на умовах, передбачених договором, а позичальник зобов'язується повернути отриману грошову суму і сплатити відсотки на неї.

Згідно зі ст. 807 ГК РФ, за договором позики одна сторона (позикодавець) передає у власність другій стороні (позичальникові) гроші або інші речі, визначені родовими ознаками, а позичальник зобов'язується повернути позикодавцеві таку ж суму грошей (суму позики) або рівну кількість інших отриманих їм речей того ж роду і якості.

Статтею 822 ГК РФ щодо угоди товарного кредиту встановлюється, що сторонами може бути укладено договір, який передбачає обов'язок одного боку надати іншій стороні речі, визначені родовими ознаками (договір товарного кредиту). І, якщо, інше спеціально не передбачено таким договором, до такого договору застосовуються правила про кредитному договорі.

Відповідно до статті 823 ГК РФ, договорами, виконання яких пов'язане з передачею у власність другій стороні грошових сум або інших речей, визначених родовими ознаками, може передбачатися надання кредиту, в тому числі у вигляді авансу, попередньої оплати товарів, робіт або послуг (комерційний кредит), якщо інше не встановлено законом. До комерційного кредиту відповідно також застосовуються правила глави 42 "Позика і кредит" ГК РФ, але на умовах диспозитивного дії, тобто лише в тому випадку, коли "інше не передбачено правилами про договір, з якого виникло відповідне зобов'язання, і не суперечить суті такого зобов'язання".

Видачу векселі або облігації ГК РФ визначає як різновид договору позики.

Згідно зі ст. 815 ГК РФ, у випадках, коли відповідно до угоди сторін позичальником видано вексель, що засвідчує нічим не обумовлене зобов'язання векселедавця (простий вексель) або іншого вказаного у векселі платника (переказний вексель) виплатити по наступі передбаченого векселем терміну отримані в борг грошові суми, відносини сторін за векселем регулюються законом про переказний і простий вексель. При цьому спеціальним правилом визначається, що з моменту видачі векселя правила, що встановлюються ЦК щодо договору позики "можуть застосовуватися до цих відносин остільки, оскільки вони не суперечать закону про переказний і простий вексель". Отже, розглядаючи вексельні операції як позикову угоду, ГК включає відносини учасників векселя в спеціальну область вексельного законодавства, очолюваної Законом РФ від 11.03.1997 № 48-ФЗ "Про перекладному і простому векселі".

Відповідно до статті 816 ГК РФ, у випадках, передбачених законом або іншими правовими актами, договір позики може бути укладений шляхом випуску та продажу облігацій. Відповідно до ЦК, облігацією визнається цінний папір, що засвідчує право її власника на отримання від особи, що випустив облігацію, в передбачений нею термін від номінальної вартості облігації або іншого майнового еквівалента. Облігація надає її власникові також право на одержання фіксованого в ній відсотка від номінальної вартості облігації, або інші майнові права. При цьому статтею 816 ГК РФ спеціально вказується, що до відносин між особою, що випустила облігацію, і її власником правила ЦК про позику "застосовуються остільки, оскільки інше не передбачено законом, або у встановленому ним порядку".

Таким чином, повторимо, всі перераховані операції мають різний цивільно-правовий характер, проте для цілей бухгалтерського обліку ПБО 15/08 поширює на них єдині правила трактування. Тут як не можна наочніше проявляється дія закладеного в ПБО 1 / 08 "Облікова політика організації" вимоги пріоритету змісту перед формою, згідно з яким облікова політика організації повинна забезпечувати "відображення в бухгалтерському обліку фактів господарської діяльності виходячи не стільки з їх правової форми, скільки з економічного змісту фактів та умов господарювання ".

Щодо визначається ПБО 15/08 "Порядку обліку витрат на позики" перш за все потрібно враховувати, що Положення окремо встановлює правила бухгалтерського обліку "основної суми зобов'язання за отриманим позикою (кредитом) боргу" і "Витратами, пов'язаними з виконанням зобов'язань за отриманими позиками і кредитами ", тобто відсотків належних до оплати позикодавцю (кредитору), а також додаткові витрати по позиках, до яких відносяться суми, що сплачуються за інформаційні та консультаційні послуги;

суми, що сплачуються за експертизу договору позики (кредитного договору);

інші витрати, безпосередньо пов'язані з отриманням позик (кредитів). Витрати на позики відображаються в бухгалтерському обліку відокремлено від основної суми зобов'язання за отриманим позикою (кредитом). Погашення основної суми зобов'язання за отриманим позикою (кредитом) відображається в бухгалтерському обліку організацією-позичальником як зменшення (погашення) кредиторської заборгованості.

Порядок обліку витрат на позики

1. Витрати на позики відображаються в бухгалтерському обліку і звітності в тому звітному періоді, до якого вони відносяться.

2. Витрати на позики визнаються іншими витратами, за винятком тієї їх частини, яка підлягає включенню у вартість інвестиційного активу.

У вартість інвестиційного активу включаються відсотки, що приєднуються до оплати позикодавцю (кредитору), безпосередньо пов'язані з придбанням, спорудженням та (або) виготовленням інвестиційного активу.

Для цілей цього Положення під інвестиційним активом розуміється об'єкт майна, підготовка якого до передбачуваного використання вимагає тривалого часу і істотних витрат на придбання, спорудження та (або) виготовлення. До інвестиційних активів належать об'єкти незавершеного виробництва та незавершеного будівництва, які згодом будуть прийняті до бухгалтерського обліку позичальником і (або) замовником (інвестором, покупцем) у якості основних засобів (включаючи земельні ділянки), нематеріальних активів або інших необоротних активів.

3. Відсотки, що приєднуються до оплати позикодавцю (кредитору), включаються у вартість інвестиційного активу або до складу інших витрат рівномірно, як правило, незалежно від умов надання позики (кредиту). Відсотки, що приєднуються до оплати позикодавцю (кредитору), можуть включатися у вартість інвестиційного активу або до складу інших витрат виходячи з умов надання позики (кредиту) в тому випадку, коли таке включення істотно не відрізняється від рівномірного включення.

Додаткові витрати на позики можуть включатися рівномірно до складу інших витрат протягом терміну позики (кредитного договору).

4. Відсотки, що приєднуються до оплати позикодавцю (кредитору), включаються у вартість інвестиційного активу за наявності таких умов:

а) витрати на придбання, спорудження і (або) виготовлення інвестиційного активу визнаються в бухгалтерському обліку;

б) витрати по позиках, пов'язані з придбанням, спорудженням та (або) виготовленням інвестиційного активу, визнаються в бухгалтерському обліку;

в) розпочаті роботи з придбання, спорудження і (або) виготовлення інвестиційного активу.

5. Відсотки, що приєднуються до оплати позикодавцю (кредитору), пов'язані з придбанням, спорудженням та (або) виготовленням інвестиційного активу, зменшуються на величину доходу від тимчасового використання коштів отриманих позик (кредитів) в якості довгострокових і (або) короткострокових фінансових вкладень.

6. При призупинення придбання, спорудження і (або) виготовлення інвестиційного активу на тривалий період (більше трьох місяців) відсотки, що приєднуються до оплати позикодавцю (кредитору), припиняють включатися у вартість інвестиційного активу з першого числа місяця, наступного за місяцем призупинення придбання, спорудження і ( або) виготовлення такого активу.

У зазначений період відсотки, що приєднуються до оплати позикодавцю (кредитору), включаються до складу інших витрат організації.

При поновленні придбання, спорудження і (або) виготовлення інвестиційного активу відсотки, що приєднуються до оплати позикодавцю (кредитору), включаються у вартість інвестиційного активу з першого числа місяця, наступного за місяцем відновлення придбання, спорудження і (або) виготовлення такого активу.

Не вважається періодом призупинення придбання, спорудження і (або) виготовлення інвестиційного активу термін, протягом якого проводиться додаткове узгодження технічних і (або) організаційних питань, що виникли в процесі придбання, спорудження і (або) виготовлення інвестиційного активу.

7. Відсотки, що приєднуються до оплати позикодавцю (кредитору), припиняють включатися у вартість інвестиційного активу з першого числа місяця за місяцем припинення придбання, спорудження і (або) виготовлення інвестиційного активу.

8. У разі, якщо організація почала використовувати інвестиційний актив для виготовлення продукції, виконання робіт, надання послуг незважаючи на незавершеність робіт з придбання, спорудження і (або) виготовлення інвестиційного активу, то відсотки, що приєднуються до оплати позикодавцю (кредитору), припиняють включатися у вартість такого активу з першого числа місяця, наступного за місяцем початку використання інвестиційного активу.

9. У разі, якщо на придбання, спорудження і (або) виготовлення інвестиційного активу витрачені кошти позик (кредитів), отриманих на цілі, не пов'язані з таким придбанням, спорудженням та (або) виготовленням, то відсотки, що приєднуються до оплати позикодавцю (кредитору), включаються у вартість інвестиційного активу пропорційно частці зазначених коштів у загальній сумі позик (кредитів), що належать до оплати позикодавцю (кредитору), отриманих на цілі, не пов'язані з придбанням, спорудженням та (або) виготовленням такого активу.

Розкриття інформації в бухгалтерській звітності

10. У бухгалтерській звітності організації підлягає розкриттю, як мінімум, така інформація:

про наявність та зміну величини зобов'язань за позиками (кредитами);

про суми відсотків, що належать до оплати позикодавцю (кредитору), що підлягають включенню у вартість інвестиційних активів;

про суми витрат на позики, включених до інших витрат;

про величину, видах, термінах погашення виданих векселів, випущених і проданих облігацій;

про терміни погашення позик (кредитів);

про суми доходу від тимчасового використання коштів отриманої позики (кредиту) в якості довгострокових і (або) короткострокових фінансових вкладень, у тому числі врахованих при зменшенні витрат на позики, пов'язаних з придбанням, спорудженням та (або) виготовленням інвестиційного активу;

про суми включених у вартість інвестиційного активу відсотків, що належать до оплати позикодавцю (кредитору), за позиками, узятими на цілі, не пов'язані з придбанням, спорудженням та (або) виготовленням інвестиційного активу.

11. У разі невиконання або неповного виконання позикодавцем договору позики (кредитного договору) організація-позичальник розкриває в пояснювальній записці до річної бухгалтерської звітності інформацію про суми позик (кредитів), недоотриманих в порівнянні з умовами договору позики (кредитного договору).

2. Довгострокові і короткострокові позики і кредити

• Довгострокові позики і кредити

В даний час кредитування, що забезпечує господарську діяльність організацій, сприяє їх розвитку, збільшення обсягів виробництва продукції, робіт, послуг. Величезне значення мають довгострокові позики і кредити, які є додатковим джерелом фінансування комерційної діяльності організацій.

Розглянемо поняття довгострокової заборгованості за отриманими позиками і кредитами, правові основи договорів позики та кредитних договорів, а також порядок відображення інформації про витрати з виконання зобов'язань за отриманими довгостроковими позиками і кредитами в бухгалтерському обліку та річної бухгалтерської звітності організації.

Обов'язок розділяти активи і зобов'язання на довгострокові і короткострокові визначається п. 19 Положення з бухгалтерського обліку "Бухгалтерська звітність організації" ПБУ 4 / 99, затвердженого наказом Мінфіну Росії від 06.07.1999 № 43н (далі - ПБО 4 / 99).

Згідно з положеннями ПБО 4 / 99 довгостроковій заборгованістю вважається заборгованість за отриманими позиками і кредитами, термін погашення якої за умовами договору перевищує 12 міс.

Правовідносини за договорами позики та кредиту регулюються гл. 42 "Позика і кредит" Цивільного кодексу РФ (ГК РФ).

Порядок формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати з виконання зобов'язань за отриманими довгостроковими позиками і кредитами встановлено Положенням з бухгалтерського обліку "Облік витрат за позиками та кредитами" ПБУ 15/2008, затвердженим наказом Мінфіну Росії від 06.10.2008 № 107н (далі - ПБО 15 / 2008).

Відповідно до п. 2 ПБУ 15/2008 основна сума зобов'язання по отриманому довгостроковому позикою (кредитом) відображається в бухгалтерському обліку організацією-позичальником як кредиторська заборгованість.

Сума зобов'язань за отриманими довгостроковими позиками (кредитами) включає в себе:

1) основну суму зобов'язань по довгостроковому позикою (кредитом), яка погашається організацією-позичальником як кредиторська заборгованість відповідно до умов договору;

2) витрати, пов'язані з виконанням зобов'язань за отриманими довгостроковими позиками (кредитами), до яких відносяться:

- Відсотки до сплати позикодавцю;

- Додаткові витрати по позиках, зокрема: суми, що сплачуються за інформаційні та консультаційні послуги; суми, що сплачуються за експертизу договору позики (кредиту), а також інші витрати.

Таким чином, у бухгалтерському обліку і бухгалтерської звітності організації-позичальника борги за довгостроковими позиками (кредитами) в частині недоотриманих грошових коштів та інших речей, які є предметом договорів позики або кредитних договорів, повинні бути відображені у складі кредиторської заборгованості.

Згідно з Планом рахунків бухгалтерського обліку фінансово-господарської діяльності організацій та Інструкції щодо його застосування, затвердженим Мінфіну РФ від 31 жовтня 2000 р. N 94н   (В редакції від 18.09.2006), для узагальнення інформації про стан довгострокових кредитів і позик, отриманих організацією, призначений рахунок 67 "Розрахунки за довгостроковими кредитами і позиками". Зокрема, на рахунку 67 "Розрахунки за довгостроковими кредитами і позиками" враховуються:

- Суми позик (як грошових, так і отриманих іншими речами, визначеними родовими ознаками);

- Банківські кредити (у тому числі у вигляді овердрафту (кредитування розрахункового рахунку);

- Бюджетні кредити;

- Вексельні зобов'язання;

- Облігаційні зобов'язання;

- Розрахунки з банками за операціями обліку (дисконту) векселів та інших зобов'язань;

- Товарні кредити.

Довгострокові кредити (позики) і відсотки до сплати відображаються в бухгалтерському обліку організації роздільно. Тому до рахунку 67 "Розрахунки за довгостроковими кредитами і позиками" повинні бути відкриті такі субрахунки:

67-1 "Розрахунки за довгостроковими кредитами";

67-2 "Розрахунки за довгостроковими позиками".

Додатково до рахунку 67 "Розрахунки за довгостроковими кредитами і позиками" можуть бути відкриті такі аналітичні субрахунки:

67-1-1 "Розрахунки по основній сумі довгострокового кредиту";

67-1-2 "Відсотки за довгостроковими кредитами";

67-2-1 "Розрахунки по основній сумі довгострокової позики";

67-2-2 "Відсотки за довгостроковими позиками".

При одержанні довгострокових позик (кредитів) у бухгалтерському обліку організації робляться проводки:

Д-т рах. 51 "Розрахункові рахунки"

К-т рах. 67 "Розрахунки за довгостроковими кредитами і позиками", субрахунок 1 "Розрахунки за довгостроковими кредитами"

- Отримані на розрахунковий рахунок кошти за довгостроковим кредитом;

Д-т рах. 51 "Розрахункові рахунки"

К-т рах. 67 "Розрахунки за довгостроковими кредитами і позиками", субрахунок 2 "Розрахунки за довгостроковими позиками"

- Отримані на розрахунковий рахунок кошти за довгостроковим позиці.

Повернення (погашення) основної суми зобов'язання за отриманими довгостроковими кредитами і позиками відображається як зменшення кредиторської заборгованості на підставі п. 5 ПБУ 15/2008:

Д-т рах. 67 "Розрахунки за довгостроковими кредитами і позиками", субрахунок 1 "Розрахунки за довгостроковими кредитами" аналітичного рахунку 1 "Розрахунки по основній сумі довгострокового кредиту"

К-т рах. 51 "Розрахункові рахунки"

- Повернення (погашення) основної суми зобов'язання за отриманими довгостроковими кредитами;

Д-т рах. 67 "Розрахунки за довгостроковими кредитами і позиками", субрахунок 2 "Розрахунки за довгостроковими позиками" аналітичного рахунку 1 "Розрахунки по основній сумі довгострокової позики"

К-т рах. 51 "Розрахункові рахунки"

- Повернення (погашення) основної суми зобов'язання за отриманими довгостроковими позиками.

На підставі п. 6 ПБУ 15/2008 витрати за довгостроковими кредитами (позиками) відображаються в бухгалтерському обліку в тому звітному періоді, до якого вони відносяться.

Нараховані суми відсотків згідно з п. 7 ПБУ 15/2008 для організації є іншими витратами відповідного місяця. Вони нараховуються з дня реального надходження грошей на розрахунковий рахунок організації-позичальника до дати їх повернення позикодавцю.

Належні за отриманими довгостроковими кредитами і позиками відсотки до сплати відображаються наступними проводками:

Д-т рах. 91 "Інші доходи і витрати", субрахунок 2 "Інші витрати"

К-т рах. 67 "Розрахунки за довго-строковими кредитами і позиками", субрахунок 1 "Витрати за довгостроковими кредитами" аналітичного рахунку 2 "Відсотки за довгостроковими кредитами"

- Відображення заборгованості зі сплати відсотків за довгостроковими кредитами;

Д-т рах. 91 "Інші доходи і витрати", субрахунок 2 "Інші витрати"

К-т рах. 67 "Розрахунки за довго-строковими кредитами і позиками", субрахунок 2 "Витрати за довгостроковими позиками" аналітичного рахунку 2 "Відсотки за довгостроковими позиками"

- Відображення заборгованості зі сплати відсотків за довгостроковими позиками.

При одержанні довгострокових кредитів (позик) в іноземній валюті організація-позичальник повинна керуватися Положенням з бухгалтерського обліку "Облік вартості активів і зобов'язань, вартість яких виражена в іноземній валюті" ПБУ 3 / 2006, затвердженого наказом Мінфіну Росії від 27.11.2006 № 154н (далі - ПБО 3 / 2006).

Відповідно до п. 7 ПБУ 3 / 2006 перерахунок вартості грошових знаків у касі організації, коштів на банківських рахунках (банківських вкладах), грошових і платіжних документів, цінних паперів (за винятком акцій), коштів у розрахунках, включаючи за позиковими зобов'язаннями з юридичними та фізичними особами (за винятком коштів отриманих та виданих авансів і попередньої оплати, задатків), вираженої в іноземній валюті, в рублі повинен вироблятися на дату здійснення операції в іноземній валюті, а також на звітну дату.

Перерахунок вартості грошових знаків у касі організації та коштів на банківських рахунках (банківських вкладах), вираженої в іноземній валюті, може здійснюватися, крім того, у міру зміни курсу.

Отже, заборгованість за отриманим довгостроковим кредитом (позикою) в іноземній валюті списується в рублевої оцінці за курсом Центрального банку РФ (ЦБ РФ), що діяв на дату здійснення платежу.

Одночасно організація відображає в обліку курсову різницю між рубльової оцінкою валютних зобов'язань за курсом ЦБ РФ, що діяв на дату повернення валютних коштів, і їх рублевої оцінкою за курсом ЦБ РФ, що діяв на дату проведення останньої переоцінки.

Курсові різниці, що утворюються в результаті перерахунку суми основного боргу за кредитним договором, відносяться на фінансові результати організації як інші доходи і витрати.

Таким чином, курсова різниця визнається при кожній переоцінці коштів у розрахунках за кредитами і позиками в іноземній валюті на звітну дату, а також на дату виконання кредитних зобов'язань (погашення кредиту або позики).

Приклад:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Зоря" отримало позику у сумі 15 000 євро на 2 роки.

Курс євро по відношенню до рубля становив (умовно):

- На дату зарахування валютних коштів - 40,50 руб. / євро;

- На звітну дату - 41 руб. / євро;

- На дату повернення позики - 40,70 руб. / євро.

У бухгалтерському обліку ТОВ "Зоря" будуть зроблені такі проводки:

Д-т рах. 52 "Валютні рахунки"

К-т рах. 67 "Розрахунки за довгостроковими кредитами і позиками", субрахунок 2 "Розрахунки за довгостроковими позиками" аналітичного рахунку 1 "Розрахунки по основній сумі позики"

- 607 500 руб. (15 000 євро х 40,50 руб. / євро)

- Зарахований отриманий довгостроковий позику в іноземній валюті на поточний валютний рахунок;

Д-т рах. 91 "Інші доходи і витрати", субрахунок 2 "Інші витрати"

К-т рах. 67 "Розрахунки за довгостроковими кредитами і позиками", субрахунок 2 "Витрати за довгостроковими позиками"

- 7500 руб. (15 000 євро (41,00 руб. / євро - 40,50 руб. / євро))

- Відображена негативна курсова різниця між рубльової оцінкою позикових зобов'язань за курсом ЦБ РФ на звітну дату та їх рублевої оцінкою за курсом ЦБ РФ на дату отримання позики;

Д-т рах. 67 "Розрахунки за довгостроковими кредитами і позиками", субрахунок 2 "Розрахунки за довгостроковими позиками"

К-т рах. 52 "Валютні рахунки"

- 610 500 руб. (15 000 євро х 40,70 руб. / євро)

- Списані валютні кошти з поточного валютного рахунку при поверненні позики;

Д-т рах. 67 "Розрахунки за довгостроковими кредитами і позиками", субрахунок 2 "Розрахунки за довгостроковими позиками"

К-т рах. 91 "Інші доходи і витрати", субрахунок 1 "Інші доходи"

- 4500 руб. [15 000 євро (40,70 руб. / євро - 41,00 руб. / євро)]

- Відображена додатна курсова різниця між рубльової оцінкою позикових зобов'язань за курсом ЦБ РФ на дату проведення останньої переоцінки.

2.2 Короткострокові позики і кредити

Короткострокові кредити дозволяють організаціям постійно підтримувати необхідний рівень оборотних коштів, сприяють прискоренню їх оборотності. Позики ж мають більш зручні форми для організації-позичальника, що дозволяє їй гнучко використовувати отримані кошти.

Розглянемо поняття короткострокової заборгованості за отриманими позиками і кредитами, правове регулювання договору позики і кредитного договору, а також порядок відображення інформації про витрати з виконання зобов'язань за отриманими короткостроковими позиками і кредитами в бухгалтерському обліку та річної бухгалтерської звітності організації.

Відповідно до п. 19 Положення з бухгалтерського обліку "Бухгалтерська звітність організації" ПБУ 4 / 99, затвердженого наказом Мінфіну Росії від 06.07.1999 № 43н, короткостроковою заборгованістю вважається заборгованість за отриманими позиками і кредитами, термін погашення якої за умовами договору не перевищує 12 міс.

Основоположним документом з питань надання та отримання позик є Цивільний кодекс РФ (ГК РФ), відповідно до якого за договором позики одна сторона (позикодавець) передає у власність другій стороні (позичальникові) гроші або інші речі, визначені родовими ознаками, а позичальник зобов'язується повернути позикодавцеві таку ж суму грошей (суму позики) або рівну кількість інших отриманих їм речей того ж роду і якості (п. 1 ст. 807 ГК РФ).

Об'єктом договору позики можуть бути як готівку, так і безготівкові грошові кошти.

Згідно з п. 2 ст. 807 ГК РФ іноземна валюта і валютні цінності можуть бути предметом договору позики на території РФ з дотриманням правил ст. 140, 141 і 317 ГК РФ.

Позика може вважатися отриманим з моменту передання грошей або інших речей. Згідно з п. 1 ст. 224 ЦК РФ передачею визнається вручення речі набувачеві, а так само здача перевізникові для відправлення набувачу або здача в організацію зв'язку для пересилання набувачеві речей, відчужених без зобов'язання доставки.

Відповідно до п. 1 ст. 808 ДК РФ договір позики між громадянами повинен бути укладений у письмовій формі, якщо його сума не менш ніж у 10 разів перевищує встановлений законом розмір оплати праці, а в разі, коли позикодавцем є юридична особа, - незалежно від суми.

В даний час мінімальний розмір оплати праці (для обчислення цивільно-правових зобов'язань) на підставі ст. 5 Федерального закону від 19.06.2000 № 82-ФЗ "Про мінімальний розмір оплати праці" становить 4330 руб.

Кредитний договір укладається у письмовій формі. При недотриманні цієї вимоги згідно зі ст. 820 ДК РФ такий договір буде визнано недійсним.

Укладення кредитного договору породжує у кредитора обов'язок щодо передачі позичальнику грошових коштів, що, у свою чергу, наділяє позичальника правами вимоги до кредитора виконання договору в повному обсязі. Отже, в організації-позичальника виникає право відобразити в регістрах бухгалтерського обліку в складі кредиторської заборгованості суму грошових коштів, вартісну оцінку іншого майна, фактично отриманих за кредитним договором.

Порядок формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати з виконання зобов'язань за отриманими короткостроковими позиками і кредитами встановлено Положенням з бухгалтерського обліку "Облік витрат за позиками та кредитами" ПБУ 15/2008, затвердженим наказом Мінфіну Росії від 06.10.2008 № 107н (далі - ПБО 15 / 2008).

На підставі п. 2 ПБУ 15/2008 основна сума зобов'язання по отриманому короткостроковому позикою (кредитом) відображається в бухгалтерському обліку організацією-позичальником як кредиторська заборгованість. При цьому сума зобов'язань за отриманими короткостроковими позиками (кредитами) включає в себе:

Таким чином, борги за короткостроковими позиками (кредитами) в частині недоотриманих грошових коштів та інших речей, які є предметом договорів позики або кредитних договорів, відображаються в бухгалтерському обліку та звітності організації-позичальника у складі кредиторської заборгованості.

Планом рахунків бухгалтерського обліку фінансово-господарської діяльності організацій та Інструкцією щодо його застосування, затвердженим наказом Мінфіну Росії від 31.10.2000 № 94н, для узагальнення інформації про стан розрахунків за отриманими короткостроковими позиками і кредитами передбачено рахунок 66 "Розрахунки по короткострокових кредитах і позиках".

Кредити і позики відображають в обліку окремо. Отже, до рахунку 66 "Розрахунки по короткострокових кредитах і позиках" повинні бути відкриті такі субрахунки:

-	66-1 - "Розрахунки по короткострокових кредитах";
-	66-2 - "Розрахунки по короткострокових позиках".

Аналітичний облік короткострокових кредитів і позик ведеться за видами кредитів та позик, кредитним організаціям та іншим кредиторам, що надали їх.

Суми отриманих організацією короткострокових позик (кредитів) відображаються за кредитом рахунка 66 "Розрахунки по короткострокових кредитах і позиках" і дебетом рахунків 50 "Каса", 51 "Розрахункові рахунки", 52 "Валютні рахунки", 55 "Спеціальні рахунки в банках", 60 "Розрахунки з постачальниками і підрядниками" і т.д.

На суми погашених короткострокових кредитів і позик дебетується рахунок 66 "Розрахунки по короткострокових кредитах і позиках" в кореспонденції з рахунками обліку грошових коштів. Короткострокові кредити і позики, не оплачені в строк, враховуються окремо.

Відсотки, що приєднуються до оплати за короткостроковими позиками і кредитами, слід відображати в бухгалтерському обліку організації відокремлено від основної суми зобов'язання з такого позикою (кредитом) на підставі п. 4 ПБУ 15/2008. Отже, до рахунку 66 "Розрахунки по короткострокових кредитах і позиках" можуть бути відкриті такі аналітичні субрахунки:

На підставі пп. 6, 7 ПБУ 15/2008 відсотки за отриманими короткостроковими позиками і кредитами визнаються іншими витратами того звітного періоду, в якому вони зроблені, і відображаються в бухгалтерському обліку організації у тому звітному періоді, до якого вони належать, такими проводками:

Д-т рах. 91 "Інші доходи і витрати", субрахунок 2 "Інші витрати"

К-т рах. 66 "Розрахунки по короткострокових кредитах і позиках", субрахунок 1 "Витрати за короткостроковими кредитами" аналітичного рахунку 2 "Відсотки за короткостроковими кредитами"

- Відображення заборгованості по сплаті відсотків по короткострокових кредитах;

Д-т рах. 91 "Інші доходи і витрати", субрахунок 2 "Інші витрати"

К-т рах. 66 "Розрахунки по короткострокових кредитах і позиках", субрахунок 2 "Витрати за короткостроковими позиками" аналітичного рахунку 2 "Відсотки за короткостроковими позиками"

- Відображення заборгованості по сплаті відсотків по короткострокових позиках.

Виняток становлять відсотки, що підлягають включенню у вартість інвестиційного активу, тобто об'єкта майна, підготовка якого до передбачуваного використання вимагає тривалого часу і істотних витрат на придбання, спорудження та (або) виготовлення.

Відповідно до п. 9 ПБУ 15/2008 відсотки, що приєднуються до оплати позикодавцю (кредитору), включаються у вартість інвестиційного активу за наявності таких умов:

Відсотки, належні до сплати позикодавцю (кредитору), пов'язані з придбанням, спорудженням та (або) виготовленням інвестиційного активу, згідно з п. 10 ПБУ 15/2008 зменшуються на величину доходу від тимчасового використання коштів отриманих позик (кредитів) в якості короткострокових фінансових вкладень.

2.3 Модель обліку інформації про кредити і позики

При розробці моделі обліку кредитів і позик слід враховувати і ту обставину, що залишки по рахунках 66 "Короткострокові кредити і позики" і 67 "Довгострокові кредити і позики" приймаються в розрахунок при формуванні показників бухгалтерської звітності (табл.1).

Табл.1 Показники, при формуванні яких необхідні дані по кредитах і позиках