МІНІСТЕРСТВО ОСВІТИ І НАУКИ
МІНІСТЕРСТВО ОСВІТИ
Державна освітня установа вищої НАУКИ
«Тюменського державного УНІВЕРСИТЕТ»
ІНСТИТУТ ДИСТАНЦІЙНОГО ОСВІТИ
Курсова робота
З дисципліни: «Аудит»
На тему: «Аудит обліку кредитів і позик»
Заводоуковск, 2008
Введення
У ринкових умовах багато організацій у своїй діяльності використовують позикові кошти банку, інших кредитних організацій і підприємств. У ДК РФ вказується, що за договором позики одна сторона - позикодавець передає у власність другій стороні - позичальнику гроші або інші речі, визначені родовими ознаками, а позичальник зобов'язується повернути позикодавцеві таку ж суму грошей - суму позики або рівну кількість інших отриманих їм речей того ж роду і якості. Таким чином, перевіряючи, аудитор повинен звертати увагу на те, в якій формі був узятий позика - у формі грошей чи речі. У практиці проведення перевірок зустрічаються випадки, коли за умовами договору, особливо довгострокового, організація отримує гроші, а потім після закінчення певного часу повертає позику майном або цінними паперами без зміни умов договору, що не допускається.
Кредитні операції відносяться до найчисельнішим. Не випадково їм присвячено велике число законодавчих і нормативних актів. Предметом даної контрольної роботи є аудит кредитних взаємовідносин. Метою роботи є вивчення методів перевірки кредитних взаємовідносин. Для досягнення даної мети поставлені наступні задачі: розгляд нормативної і законодавчої бази аудиту кредитів та позик; вивчення основних документів, що підлягають обов'язкової аудиторської перевірки, ознайомлення з послідовністю проведення аудиторської перевірки, виявлення типових помилок та недоліків при обліку кредитів і позик; розробка тесту - опитувальника аудитора з перевірки кредитних відносин.
Джерелами дослідження даної роботи є нормативні та законодавчі акти з обліку кредитів і позик, а також навчальні посібники та статті різних авторів.
1. Методи перевірки кредитних взаємин
1.1 Нормативна та законодавча база аудиту
Кредит у широкому значенні - це система економічних відносин, що виникає при передачі майна в грошовій або натуральній формі від одних організацій або осіб іншим на умовах подальшого повернення грошових коштів або оплати вартості переданого майна і, як правило, зі сплатою відсотків за користування тимчасової переданим майном.
Розрізняють банківський кредит і комерційний кредит (позики). Банківський кредит - це видані банком організаціям та фізичним особам грошові кошти на певний термін і певні цілі, на поворотній основі і зазвичай зі сплатою відсотків. Банк має спеціальний дозвіл (ліцензію) на проведення банківських операцій.
Комерційний кредит надається одними організаціями іншим зазвичай у вигляді відстрочки сплати грошових коштів за продані товари. Предметом договору позики крім грошей можуть бути речі.
На відміну від банків комерційні організації не можуть надавати позику з чужих грошових коштів, що тимчасово перебувають у позикодавця. Крім того, організації, які не мають банківської ліцензії, не можуть займатися кредитною діяльністю систематично. Критерії систематичності законодавством не обумовлені, і рішення цього питання залежить від контролюючого органу або арбітражного суду.
Порядок видачі та погашення кредитів визначається законодавством та які складаються на його основі кредитними договорами. У договорах вказують об'єкти кредитування, умови та порядок надання кредиту, строки його погашення, процентні ставки, порядок їх сплати, права та відповідальність сторін, форми взаємного забезпечення зобов'язань, перелік та періодичність надання відповідних документів і т.п.
Для обліку операції з отримання та погашення кредитів і позик використовують пасивні рахунки 66 «Розрахунки по короткострокових кредитах і позиках» і 67 «Розрахунки за довгостроковими кредитами і позиками». Отримані позики і позики відображають за кредитом рахунків в кореспонденції з рахунками з обліку грошових коштів і розрахунків, а погашені позики та позики - за дебетом рахунків у кореспонденції з рахунками грошових коштів.
Законодавчі та нормативні документи, що регулюють обсяг перевірки:
Податковий кодекс Російської Федерації;
Цивільний кодекс Російської Федерації;
Федеральний закон «Про бухгалтерський облік» від 21.11.96 № 129-ФЗ;
Положення про безготівкові розрахунки в Російській Федерації (Наказ Банку Росії від 12.04.01 № 2-п);
Інструкція Банку Росії «Про порядок обов'язкового продажу підприємствами, об'єднаннями, організаціями частини валютної виручки через уповноважені банки і проведення операцій ні внутрішньому валютному ринку Російської Федерації» від 29.06.92 № 7 (затверджена Наказом Банку Росії від 29.06.92 № 02-104Л),
Вказівка Банку Росії «Про порядок здійснення юридично ми особами-резидентами операцій купівлі та зворотного продажу іноземної валюти на внутрішньому ринку Російської Федерації» від 20.10.98 № 383-У;
Положення Банку Росії «Про порядок купівлі та видачі іноземної валюти для оплати витрат на відрядження» від 25.06.97 № 62;
План рахунків бухгалтерського обліку та Інструкція з його застосування;
Положення з бухгалтерського обліку позик, кредитів і витрат з їх обслуговування ПБУ 15/01.
1.2 Мета і завдання аудиту кредитних взаємовідносин
Іноді розглядаючи документи, пов'язані з поверненням позики, аудитори допускають помилки в частині сплати позикодавцю%% за користування позикою, хоча такі умови в договорі відсутні, вони вважають, що якщо в договорі не обумовлено про сплату позикодавцю%%, то платити їх не слід. У той же час у Цивільному кодексі України вказується, що якщо в договорі відсутні умови про розмір%%, то їх розмір визначається яка у місці знаходження позикодавця ставкою%% банку на день сплати позичальником суми боргу або його відповідної частини. Необхідно також пам'ятати, що%% по позиці не нараховуються лише у випадках, коли про це прямо зазначається в договорі, тобто безвідсоткову позику, або позичальникові в якості позики передаються не гроші, а інші речі. Організації можуть отримувати короткотермінові та довгострокові позики шляхом випуску і продажу акцій трудового колективу, акцій і облігацій підприємства, а також під векселі та інші зобов'язання. Облік позик здійснюють на рахунках 66 «Розрахунки по короткострокових кредитах і позиках» і 67 «Розрахунки за довгостроковими кредитами і позиками». На першому місці відображають позики, отримані в строк до 1 року, а на другому - на термін більше 1 року.
Аудитор зобов'язаний переконатися в правильності:
- Складання та укладання договору позики;
- Організації бухгалтерського обліку цих операцій на рахунках: 66 «Короткострокові позики», 67 «Довгострокові позики», причому особлива увага приділяється організації аналітичного обліку цих операцій по позикодавцю і термінів погашення;
- Відображення в обліку погашення позики шляхом реалізації цінних паперів за цінами, що перевищують їх вартість, відображення в обліку приймаються до сплати%% за використання позики;
- Відображення в обліку курсових різниць за наданими позиками в іноземній валюті;
- Відображення в обліку позик за напрямами їх використання;
- Обліку позики, отриманої під виданий вексель;
- Своєчасність погашення позик.
При перевірці цих питань використовуються показники, відображені в журналі-ордері № 4.
На відміну від договору позики, кредитний договір відповідно до ДК РФ, може полягати підприємством тільки з банком або іншою кредиторської організацією. До відносин за кредитним договором застосовуються ті ж правила, що й за договором позики. Методика проведення аудиторських перевірок таких операцій в основному не відрізняється від перевірок операцій позик. Правила видачі кредитів розробляються кредиторськими організаціями, а видача кредиту здійснюється на підставі укладеного двостороннього кредитного договору. На відміну від позик, перевірка операцій з отримання та використання кредитів, здійснюється за рахунками 66 «Короткострокові кредити банків» і 67.
Короткостроковий кредит видається на потреби поточної діяльності організацій (необхідні для виконання плану) і надається, як правило, на строк до одного року. Довгостроковий кредит використовується на цілі виробничого і соціального розвитку організації (для будівництва та придбання основних фондів, розширення і вдосконалення виробництва, тощо) і видається на термін понад один рік.
Для отримання кредиту організація спрямовує банку заяву з додатком копій установчих документів, розрахунків, бухгалтерських та статистичних звітів та інших даних, що підтверджують забезпеченість кредиту та реальність його повернення. Банки та інші кредитні установи визначають процентні ставки за кредит для організацій диференційовано-залежно від терміну користування позичкою, а також з урахуванням складного попиту та пропозиції на кредитні ресурси. Конкретні процентні ставки за користування кредитами, порядок сплати відсотків та інші умови кредитування передбачаються в кредитному договорі. На договірній основі між банком та організаціями по залишках на розрахункових, поточних та інших рахунках (крім бюджетних і депозитних) організаціям можуть виплачуватися відсотки за зберігання грошових коштів в банку. Відповідно до Положення про склад витрат, витрати на оплату відсотків за отриманими кредитами банків (за винятком позик, пов'язаних з придбанням основних засобів, нематеріальних активів та інших необоротних активів, які обліковуються за рахунком 08 «Вкладення у необоротні активи»), а також відсотків за відстрочення оплати (комерційними кредитами), що надаються постачальниками і підрядниками покупцям, включаються до собівартості продукції, виконаних робіт і наданих послуг. Для цілей оподаткування витрати з оплати відсотків за простроченими кредитами не приймаються, а по оплаті відсотків банків приймаються в межах облікової ставки, встановленої Центральним банком РФ, збільшеної на три пункти з позик, які отримані в рублях, або ставки ЛІБОР (LIBOR), збільшеної на три пункти з позик, які отримані в іноземній валюті. З наведеного тексту випливає, що витрати на оплату відсотків по комерційних кредитах включаються до собівартості продукції (робіт) у сумі фактичних витрат.
Знову встановлюється ставка за кредитами Центрального банку Російської Федерації комерційним банкам поширюється на знову укладаються і пролонговані договори, а також на раніше укладені договори, в яких передбачається зміна процентної ставки.
Аудитору необхідно перевірити:
- Підтвердження цільового використання кредиту;
- Своєчасність і повноту погашення;
- Правильність і законність віднесення нарахованих і сплачених%% на відповідні рахунки витрат або джерела їх покриття;
- Достовірність залишків, не повернутих кредитів;
- Забезпечення кредиту або існування представлених гарантій своєчасно неповернених сум кредиту;
- Об'єктивність причин порушення термінів повернення кредиту.
Джерелами інформації для перевірки є: облікова політика підприємства, первинні документи по розділу (дільниці) обліку, регістри синтетичного обліку по розділу (дільниці) обліку, регістри аналітичного обліку по розділу (дільниці) обліку, бухгалтерська звітність.
В обліковій політиці підприємства представлено опис альтернативних облікових рішень, вибір яких наданий економічному суб'єкту.
Відповідно до п. 32 ПБУ 15/01 у складі інформації про облікову політику організації необхідна наявність як мінімум наступних даних:
- Про переведення довгострокової заборгованості в короткострокову;
- Склад і порядок списання додаткових витрат на позики;
- Виборі способів нарахування і розподілу належних доходів за позиковими зобов'язаннями;
- Порядок обліку доходів від тимчасового вкладення позикових коштів.
Відповідно до п. 73 Положення по веденню бухгалтерського обліку і бухгалтерської звітності в Російській Федерації, затвердженого Наказом Мінфіну Росії від 29.07.98 № 34н, «за отриманими позиками і кредитами заборгованість показується з урахуванням належних на кінець звітного періоду до сплати відсотків».
Перевіряючи питання отримання та використання кредитів, аудитор повинен зробити оцінку ефективності вкладених коштів за тим заходам, на які вони призначалися; який економічний ефект отримало підприємство в цілому від їх використання, або навпаки, розрахувати збитки, які може понести підприємство у разі нецільового використання кредиту або несвоєчасного повернення кредитору, а також проаналізувати джерела покриття неповернених сум кредиторів і повідомити про них керівництву об'єкта аудиту.
1.3 Перелік документів підлягають обов'язковій аудиторській перевірці
Підприємствами та організаціями можуть використовуватися різні первинні облікові документи: уніфіковані первинні документи та документи, що розробляються підприємствами самостійно.
При аудиті кредитів і позик аудитору в якості первинних документів у бухгалтерії підприємства, що перевіряється надають:
- Виписки банку, якщо відсотки знімаються з розрахункового рахунку, платіжні доручення, якщо відсотки перераховуються в інший банк;
- Меморіальні ордери банку;
- Виписки банку за позичковим рахунком;
- Кредитні договори;
- Договори позики;
- Договори застави;
- Договори страхування неповернення кредитів;
- Додаткові угоди до кредитних договорів і ін
Згідно з п. 14 Положення по веденню бухгалтерського обліку і бухгалтерської звітності в Російській Федерації перелік осіб, які мають право підпису первинних облікових документів, стверджує керівник організації з узгодження з головним бухгалтером. Документи, якими оформляються господарські oпeраціі з грошовими коштами, підписуються керівником організації та головним бухгалтером або уповноваженими ними на те особами.
Без підпису головного бухгалтера або уповноваженої ним особи грошові та розрахункові документи, фінансові і кредитні зобов'язання вважаються недійсними і не повинні прийматися до виконання. Під фінансовими та кредитними зобов'язаннями розуміються документи, які оформляють фінансові вкладення організації: договори позики, кредитні договори і договори, укладені за товарним і комерційному кредиту. У разі розбіжностей між керівником організації та головним бухгалтером у здійсненні окремих господарських операцій первинні облікові документи з ним може бути прийнятий до виконання з письмового розпорядження керівника організації, який несе всю повноту відповідальності за наслідки здійснення таких операцій і включення даних про них в бухгалтерський облік та бухгалтерську звітність.
Планом рахунків бухгалтерського обліку встановлюється склад обов'язкових аналітичних угруповань по кожному бухгалтерському рахунку.
Економічний суб'єкт відповідно до прийнятої облікової політики, розробленими системами управлінського, фінансового та податкового обліку, застосовуваної формою рахівництва може використовувати різні регістри аналітичного обліку картки, відомості, журнали, а також їх машинні аналоги.
Аналітичний облік по кредитах і позиках на підприємстві повинен бути організований:
- За видами кредитів та позик (рублевий, валютний);
- Банкам та іншим організаціям та фізичним особам, у яких він був отриманий;
- Цільовим призначенням кредитів;
- Термінів (прострочені кредити, кредити, термін погашення яких ще не настав);
- Участі в розрахунку оподатковуваного прибутку.
Ретельно продуманий і добре поставлений аналітичний облік кредитів і позик у економічного суб'єкта допоможе в роботі бухгалтеру даного підприємства і перевіряючим особам перевірити правильність нарахування відсотків за цими кредитами.
1.4 Послідовність проведення аудиторської перевірки
При аудиті кредитів і позик аудитор часто зустрічається з тим, що на підприємстві не ведеться аналітичний облік кредитів. Тому для економії робочого часу аудитору не завжди варто відразу приступати до перевірки правильності нарахування відсотків по кредитах і позиках, якщо на підприємстві погано налагоджений їх аналітичний облік. Аудитору слід згрупувати всі кредитні договори за певними ознаками і тільки потім почати перевірку правильності нарахування і відображення в бухгалтерському обліку підприємства відсотків по банківських кредитах або доручити виконати цю роботу працівникам бухгалтерії підприємства, що перевіряється (відповідно скоригувавши витрати часу на проведення перевірки).
Склад регістрів синтетичного обліку залежить від застосовуваної на підприємстві форми бухгалтерського обліку (форми рахівництва). Методика проведення детальної перевірки повинна містити перелік регістрів синтетичного обліку, характерних для кожної форми рахівництва. Крім того, даний розділ методики має включати в себе зразки регістрів синтетичного обліку, опис принципів їх заповнення та взаємозв'язку з іншими регістрами.
МІНІСТЕРСТВО ОСВІТИ
Державна освітня установа вищої НАУКИ
«Тюменського державного УНІВЕРСИТЕТ»
ІНСТИТУТ ДИСТАНЦІЙНОГО ОСВІТИ
Курсова робота
З дисципліни: «Аудит»
На тему: «Аудит обліку кредитів і позик»
Заводоуковск, 2008
Введення
У ринкових умовах багато організацій у своїй діяльності використовують позикові кошти банку, інших кредитних організацій і підприємств. У ДК РФ вказується, що за договором позики одна сторона - позикодавець передає у власність другій стороні - позичальнику гроші або інші речі, визначені родовими ознаками, а позичальник зобов'язується повернути позикодавцеві таку ж суму грошей - суму позики або рівну кількість інших отриманих їм речей того ж роду і якості. Таким чином, перевіряючи, аудитор повинен звертати увагу на те, в якій формі був узятий позика - у формі грошей чи речі. У практиці проведення перевірок зустрічаються випадки, коли за умовами договору, особливо довгострокового, організація отримує гроші, а потім після закінчення певного часу повертає позику майном або цінними паперами без зміни умов договору, що не допускається.
Кредитні операції відносяться до найчисельнішим. Не випадково їм присвячено велике число законодавчих і нормативних актів. Предметом даної контрольної роботи є аудит кредитних взаємовідносин. Метою роботи є вивчення методів перевірки кредитних взаємовідносин. Для досягнення даної мети поставлені наступні задачі: розгляд нормативної і законодавчої бази аудиту кредитів та позик; вивчення основних документів, що підлягають обов'язкової аудиторської перевірки, ознайомлення з послідовністю проведення аудиторської перевірки, виявлення типових помилок та недоліків при обліку кредитів і позик; розробка тесту - опитувальника аудитора з перевірки кредитних відносин.
Джерелами дослідження даної роботи є нормативні та законодавчі акти з обліку кредитів і позик, а також навчальні посібники та статті різних авторів.
1. Методи перевірки кредитних взаємин
1.1 Нормативна та законодавча база аудиту
Кредит у широкому значенні - це система економічних відносин, що виникає при передачі майна в грошовій або натуральній формі від одних організацій або осіб іншим на умовах подальшого повернення грошових коштів або оплати вартості переданого майна і, як правило, зі сплатою відсотків за користування тимчасової переданим майном.
Розрізняють банківський кредит і комерційний кредит (позики). Банківський кредит - це видані банком організаціям та фізичним особам грошові кошти на певний термін і певні цілі, на поворотній основі і зазвичай зі сплатою відсотків. Банк має спеціальний дозвіл (ліцензію) на проведення банківських операцій.
Комерційний кредит надається одними організаціями іншим зазвичай у вигляді відстрочки сплати грошових коштів за продані товари. Предметом договору позики крім грошей можуть бути речі.
На відміну від банків комерційні організації не можуть надавати позику з чужих грошових коштів, що тимчасово перебувають у позикодавця. Крім того, організації, які не мають банківської ліцензії, не можуть займатися кредитною діяльністю систематично. Критерії систематичності законодавством не обумовлені, і рішення цього питання залежить від контролюючого органу або арбітражного суду.
Порядок видачі та погашення кредитів визначається законодавством та які складаються на його основі кредитними договорами. У договорах вказують об'єкти кредитування, умови та порядок надання кредиту, строки його погашення, процентні ставки, порядок їх сплати, права та відповідальність сторін, форми взаємного забезпечення зобов'язань, перелік та періодичність надання відповідних документів і т.п.
Для обліку операції з отримання та погашення кредитів і позик використовують пасивні рахунки 66 «Розрахунки по короткострокових кредитах і позиках» і 67 «Розрахунки за довгостроковими кредитами і позиками». Отримані позики і позики відображають за кредитом рахунків в кореспонденції з рахунками з обліку грошових коштів і розрахунків, а погашені позики та позики - за дебетом рахунків у кореспонденції з рахунками грошових коштів.
Законодавчі та нормативні документи, що регулюють обсяг перевірки:
Податковий кодекс Російської Федерації;
Цивільний кодекс Російської Федерації;
Федеральний закон «Про бухгалтерський облік» від 21.11.96 № 129-ФЗ;
Положення про безготівкові розрахунки в Російській Федерації (Наказ Банку Росії від 12.04.01 № 2-п);
Інструкція Банку Росії «Про порядок обов'язкового продажу підприємствами, об'єднаннями, організаціями частини валютної виручки через уповноважені банки і проведення операцій ні внутрішньому валютному ринку Російської Федерації» від 29.06.92 № 7 (затверджена Наказом Банку Росії від 29.06.92 № 02-104Л),
Вказівка Банку Росії «Про порядок здійснення юридично ми особами-резидентами операцій купівлі та зворотного продажу іноземної валюти на внутрішньому ринку Російської Федерації» від 20.10.98 № 383-У;
Положення Банку Росії «Про порядок купівлі та видачі іноземної валюти для оплати витрат на відрядження» від 25.06.97 № 62;
План рахунків бухгалтерського обліку та Інструкція з його застосування;
Положення з бухгалтерського обліку позик, кредитів і витрат з їх обслуговування ПБУ 15/01.
1.2 Мета і завдання аудиту кредитних взаємовідносин
Іноді розглядаючи документи, пов'язані з поверненням позики, аудитори допускають помилки в частині сплати позикодавцю%% за користування позикою, хоча такі умови в договорі відсутні, вони вважають, що якщо в договорі не обумовлено про сплату позикодавцю%%, то платити їх не слід. У той же час у Цивільному кодексі України вказується, що якщо в договорі відсутні умови про розмір%%, то їх розмір визначається яка у місці знаходження позикодавця ставкою%% банку на день сплати позичальником суми боргу або його відповідної частини. Необхідно також пам'ятати, що%% по позиці не нараховуються лише у випадках, коли про це прямо зазначається в договорі, тобто безвідсоткову позику, або позичальникові в якості позики передаються не гроші, а інші речі. Організації можуть отримувати короткотермінові та довгострокові позики шляхом випуску і продажу акцій трудового колективу, акцій і облігацій підприємства, а також під векселі та інші зобов'язання. Облік позик здійснюють на рахунках 66 «Розрахунки по короткострокових кредитах і позиках» і 67 «Розрахунки за довгостроковими кредитами і позиками». На першому місці відображають позики, отримані в строк до 1 року, а на другому - на термін більше 1 року.
Аудитор зобов'язаний переконатися в правильності:
- Складання та укладання договору позики;
- Організації бухгалтерського обліку цих операцій на рахунках: 66 «Короткострокові позики», 67 «Довгострокові позики», причому особлива увага приділяється організації аналітичного обліку цих операцій по позикодавцю і термінів погашення;
- Відображення в обліку погашення позики шляхом реалізації цінних паперів за цінами, що перевищують їх вартість, відображення в обліку приймаються до сплати%% за використання позики;
- Відображення в обліку курсових різниць за наданими позиками в іноземній валюті;
- Відображення в обліку позик за напрямами їх використання;
- Обліку позики, отриманої під виданий вексель;
- Своєчасність погашення позик.
При перевірці цих питань використовуються показники, відображені в журналі-ордері № 4.
На відміну від договору позики, кредитний договір відповідно до ДК РФ, може полягати підприємством тільки з банком або іншою кредиторської організацією. До відносин за кредитним договором застосовуються ті ж правила, що й за договором позики. Методика проведення аудиторських перевірок таких операцій в основному не відрізняється від перевірок операцій позик. Правила видачі кредитів розробляються кредиторськими організаціями, а видача кредиту здійснюється на підставі укладеного двостороннього кредитного договору. На відміну від позик, перевірка операцій з отримання та використання кредитів, здійснюється за рахунками 66 «Короткострокові кредити банків» і 67.
Короткостроковий кредит видається на потреби поточної діяльності організацій (необхідні для виконання плану) і надається, як правило, на строк до одного року. Довгостроковий кредит використовується на цілі виробничого і соціального розвитку організації (для будівництва та придбання основних фондів, розширення і вдосконалення виробництва, тощо) і видається на термін понад один рік.
Для отримання кредиту організація спрямовує банку заяву з додатком копій установчих документів, розрахунків, бухгалтерських та статистичних звітів та інших даних, що підтверджують забезпеченість кредиту та реальність його повернення. Банки та інші кредитні установи визначають процентні ставки за кредит для організацій диференційовано-залежно від терміну користування позичкою, а також з урахуванням складного попиту та пропозиції на кредитні ресурси. Конкретні процентні ставки за користування кредитами, порядок сплати відсотків та інші умови кредитування передбачаються в кредитному договорі. На договірній основі між банком та організаціями по залишках на розрахункових, поточних та інших рахунках (крім бюджетних і депозитних) організаціям можуть виплачуватися відсотки за зберігання грошових коштів в банку. Відповідно до Положення про склад витрат, витрати на оплату відсотків за отриманими кредитами банків (за винятком позик, пов'язаних з придбанням основних засобів, нематеріальних активів та інших необоротних активів, які обліковуються за рахунком 08 «Вкладення у необоротні активи»), а також відсотків за відстрочення оплати (комерційними кредитами), що надаються постачальниками і підрядниками покупцям, включаються до собівартості продукції, виконаних робіт і наданих послуг. Для цілей оподаткування витрати з оплати відсотків за простроченими кредитами не приймаються, а по оплаті відсотків банків приймаються в межах облікової ставки, встановленої Центральним банком РФ, збільшеної на три пункти з позик, які отримані в рублях, або ставки ЛІБОР (LIBOR), збільшеної на три пункти з позик, які отримані в іноземній валюті. З наведеного тексту випливає, що витрати на оплату відсотків по комерційних кредитах включаються до собівартості продукції (робіт) у сумі фактичних витрат.
Знову встановлюється ставка за кредитами Центрального банку Російської Федерації комерційним банкам поширюється на знову укладаються і пролонговані договори, а також на раніше укладені договори, в яких передбачається зміна процентної ставки.
Аудитору необхідно перевірити:
- Підтвердження цільового використання кредиту;
- Своєчасність і повноту погашення;
- Правильність і законність віднесення нарахованих і сплачених%% на відповідні рахунки витрат або джерела їх покриття;
- Достовірність залишків, не повернутих кредитів;
- Забезпечення кредиту або існування представлених гарантій своєчасно неповернених сум кредиту;
- Об'єктивність причин порушення термінів повернення кредиту.
Джерелами інформації для перевірки є: облікова політика підприємства, первинні документи по розділу (дільниці) обліку, регістри синтетичного обліку по розділу (дільниці) обліку, регістри аналітичного обліку по розділу (дільниці) обліку, бухгалтерська звітність.
В обліковій політиці підприємства представлено опис альтернативних облікових рішень, вибір яких наданий економічному суб'єкту.
Відповідно до п. 32 ПБУ 15/01 у складі інформації про облікову політику організації необхідна наявність як мінімум наступних даних:
- Про переведення довгострокової заборгованості в короткострокову;
- Склад і порядок списання додаткових витрат на позики;
- Виборі способів нарахування і розподілу належних доходів за позиковими зобов'язаннями;
- Порядок обліку доходів від тимчасового вкладення позикових коштів.
Відповідно до п. 73 Положення по веденню бухгалтерського обліку і бухгалтерської звітності в Російській Федерації, затвердженого Наказом Мінфіну Росії від 29.07.98 № 34н, «за отриманими позиками і кредитами заборгованість показується з урахуванням належних на кінець звітного періоду до сплати відсотків».
Перевіряючи питання отримання та використання кредитів, аудитор повинен зробити оцінку ефективності вкладених коштів за тим заходам, на які вони призначалися; який економічний ефект отримало підприємство в цілому від їх використання, або навпаки, розрахувати збитки, які може понести підприємство у разі нецільового використання кредиту або несвоєчасного повернення кредитору, а також проаналізувати джерела покриття неповернених сум кредиторів і повідомити про них керівництву об'єкта аудиту.
1.3 Перелік документів підлягають обов'язковій аудиторській перевірці
Підприємствами та організаціями можуть використовуватися різні первинні облікові документи: уніфіковані первинні документи та документи, що розробляються підприємствами самостійно.
При аудиті кредитів і позик аудитору в якості первинних документів у бухгалтерії підприємства, що перевіряється надають:
- Виписки банку, якщо відсотки знімаються з розрахункового рахунку, платіжні доручення, якщо відсотки перераховуються в інший банк;
- Меморіальні ордери банку;
- Виписки банку за позичковим рахунком;
- Кредитні договори;
- Договори позики;
- Договори застави;
- Договори страхування неповернення кредитів;
- Додаткові угоди до кредитних договорів і ін
Згідно з п. 14 Положення по веденню бухгалтерського обліку і бухгалтерської звітності в Російській Федерації перелік осіб, які мають право підпису первинних облікових документів, стверджує керівник організації з узгодження з головним бухгалтером. Документи, якими оформляються господарські oпeраціі з грошовими коштами, підписуються керівником організації та головним бухгалтером або уповноваженими ними на те особами.
Без підпису головного бухгалтера або уповноваженої ним особи грошові та розрахункові документи, фінансові і кредитні зобов'язання вважаються недійсними і не повинні прийматися до виконання. Під фінансовими та кредитними зобов'язаннями розуміються документи, які оформляють фінансові вкладення організації: договори позики, кредитні договори і договори, укладені за товарним і комерційному кредиту. У разі розбіжностей між керівником організації та головним бухгалтером у здійсненні окремих господарських операцій первинні облікові документи з ним може бути прийнятий до виконання з письмового розпорядження керівника організації, який несе всю повноту відповідальності за наслідки здійснення таких операцій і включення даних про них в бухгалтерський облік та бухгалтерську звітність.
Планом рахунків бухгалтерського обліку встановлюється склад обов'язкових аналітичних угруповань по кожному бухгалтерському рахунку.
Економічний суб'єкт відповідно до прийнятої облікової політики, розробленими системами управлінського, фінансового та податкового обліку, застосовуваної формою рахівництва може використовувати різні регістри аналітичного обліку картки, відомості, журнали, а також їх машинні аналоги.
Аналітичний облік по кредитах і позиках на підприємстві повинен бути організований:
- За видами кредитів та позик (рублевий, валютний);
- Банкам та іншим організаціям та фізичним особам, у яких він був отриманий;
- Цільовим призначенням кредитів;
- Термінів (прострочені кредити, кредити, термін погашення яких ще не настав);
- Участі в розрахунку оподатковуваного прибутку.
Ретельно продуманий і добре поставлений аналітичний облік кредитів і позик у економічного суб'єкта допоможе в роботі бухгалтеру даного підприємства і перевіряючим особам перевірити правильність нарахування відсотків за цими кредитами.
1.4 Послідовність проведення аудиторської перевірки
При аудиті кредитів і позик аудитор часто зустрічається з тим, що на підприємстві не ведеться аналітичний облік кредитів. Тому для економії робочого часу аудитору не завжди варто відразу приступати до перевірки правильності нарахування відсотків по кредитах і позиках, якщо на підприємстві погано налагоджений їх аналітичний облік. Аудитору слід згрупувати всі кредитні договори за певними ознаками і тільки потім почати перевірку правильності нарахування і відображення в бухгалтерському обліку підприємства відсотків по банківських кредитах або доручити виконати цю роботу працівникам бухгалтерії підприємства, що перевіряється (відповідно скоригувавши витрати часу на проведення перевірки).
Склад регістрів синтетичного обліку залежить від застосовуваної на підприємстві форми бухгалтерського обліку (форми рахівництва). Методика проведення детальної перевірки повинна містити перелік регістрів синтетичного обліку, характерних для кожної форми рахівництва. Крім того, даний розділ методики має включати в себе зразки регістрів синтетичного обліку, опис принципів їх заповнення та взаємозв'язку з іншими регістрами.
Облік кредитів при меморіально-ордерній формі рахівництва ведеться в меморіальному ордері, якому присвоюють певний номер. При журнально-ордерній формі рахівництва облік кредитів ведеться в журналі-ордері № 4.
Якщо бухгалтерський облік на підприємстві повністю комп'ютеризований, то в програмі, за допомогою якої обробляються первинні дані, передбачений, як правило, великий перелік найрізноманітніших форм. Назвемо лише кілька найбільш часто зустрічаються в різних бухгалтерських програмах форм: журнал-ордер по рахунку; картка за рахунком; аналіз рахунку; обороти по рахунку на певну дату.
При аудиті кредитів і позик, облік яких ведеться економічним суб'єктом за допомогою комп'ютера, аудитору слід запросити роздруківку такої форми, з якої він зможе отримати потрібну йому інформацію в різних розрізах.
Бухгалтерська звітність, в якій знаходить відображення розділ (ділянка, бухгалтерський рахунок), повинна включати в себе:
- Офіційну бухгалтерську (фінансову) звітність (баланс За ф. № 1, звіт про прибутки і збитки за ф. № 2, додаток до балансу за ф. № 5, звіт про рух грошових коштів за ф. № 3;
- Звітність, яка надається відповідно до законодавства до органів Державного комітету Російської Федерації по статистиці (Держкомстату Росії);
- Розрахунки по податках і платежах.
1.5 Типові помилки і недоліки обліку
Наведемо перелік типових порушень при відображенні в бухгалтерському обліку операцій, пов'язаних з одержанням кредитів і позик.
Перший вид порушень пов'язаний з відсутністю документів, що оформляють кредитні відносини:
- Відсутність кредитного договору або договору позики;
- Відсутність виписок банку з позичкового рахунку;
- Відсутність меморіальних ордерів, що підтверджують списання і безакцептному порядку сум повернення кредиту;
- Відсутність меморіальних ордерів, що підтверджують списання безакцептному порядку сум відсотків, що сплачуються за кредитними договорами;
- Відсутність додаткових угод до кредитного договору, що змінюють процентну ставку за кредитом, строки повернення кредиту, інші умови кредитного договору.
Другий вид порушень пов'язаний з включенням у собівартість продукції (робіт, послуг) процентів за кредитами, які не можуть бути до неї включені:
- Включення до податкових витрати нарахованих банком відсотків за користування позиковими засобами, які фактично на кінець звітного періоду не сплачені банку (при касовому методі);
- Включення до податкових витрати витрат на оплату відсотків за
кредитами банків, що перевищують суму відсотків від фактично отриманої суми кредиту;
- Відсотки за кредитами та позиками, отриманими на інвестиційну та фінансову діяльність, відносяться на податкові витрати.
Третій вид порушень пов'язаний з порушенням принципів оцінки майна:
- Включення в інвентарну вартість об'єктів основних засобів, нематеріальних активів та інших необоротних активів, відсотків за кредитами та позиками, отриманими на фінансування капітальних вкладень після прийняття цих об'єктів на облік.
Четвертий вид порушень пов'язаний з порушенням принципом формування фінансових результатів:
- Віднесення на власні джерела коштів підприємства відсотків по кредитах і позиках понад норматив, встановленого гол. 25 НК РФ;
- Віднесення на власні джерела коштів підприємства відсотків по кредитах і позиках, отриманих в іноземній валюті за ставкою, що перевищує 15% (ст. 269 НК РФ).
2. Тест - опитувальник аудитора з аудиту кредитних взаємовідносин
Питання, які необхідно задати аудитору керівництву економічного суб'єкта в момент планування програми з проведення аудиту кредитів та позик, наведені в табл. 1.
За розділом обліку «Кредити і позики» запитальник може бути складений і в формі набору тестів. Особливо зручна така форма ознайомлення з системою бухгалтерського обліку та організацією внутрішнього контролю обліку кредитів і позик у разі, коли планується вибіркова перевірка.
Таблиця 1. Питання для перевірки
«Кредит 2.1.1» - перевірка обгрунтованості віднесення відсотків за кредитами і позиками на витрати в залежності від джерела отримання кредиту.
«Кредит 2.2.1» - перевірка фактичного дотримання цільового призначення кредиту та позики.
«Кредит 2.3.1» - перевірка фактичної сплати відсотків за кредитами і позиками.
«Кредит 2.5.1» - перевірка обгрунтованості включення до складу витрат для цілей оподаткування прибутку суми відсотків за кредитами і позиками.
«Кредит 3.1.1» - перевірка правильності включення відсотків за кредит (позика) в інвентарну вартість об'єктів основних засобів.
«Кредит 3.3.1» - перевірка правильності включення відсотків за кредит (позика) у фактичну собівартість цінних паперів.
«Кредит 4.1.1» - перевірка правильності обліку процентів за кредитами і позиками у межах і понад норми.
Висновок
Кредитні операції відносяться до найчисельнішим. Не випадково їм присвячено велике число законодавчих і нормативних актів.
Відповідно до п. 6 ПБУ 15/01 «Облік позик та кредитів і витрат з їх обслуговування» організація має право самостійно встановити порядок обліку заборгованості за отриманими позиками і кредитами, термін погашення якої перевищує 12 місяців, до закінчення зазначеного терміну.
Аудит розрахунків по кредитах і позиках полягає у перевірці правильності оформлення і відображення на рахунках бухгалтерського обліку операцій з повернення кредитів банку; підтвердження цільового використання кредитів банку; перевірці обгрунтованості встановлення та правильності розрахунку сум платежів за користування кредитами банків і їх списанням за рахунок відповідних джерел; правильності оформлення та відображення на рахунках бухгалтерського обліку позик, отриманих у інших організацій та фізичних осіб.
Робочими документами аудитора при проведенні перевірки є: опитувальний лист з планування перевірки зобов'язань організації в частині кредитів і позик, робочі документи аудитора за розділом, області аудиту, анкета з перевірки зобов'язань організації в частині кредитів і позик.
До типових помилок і нестандартних ситуаціях, виявленими при аудиторських перевірках, відносяться:
- Відсутність внутрішньої нормативно-розпорядчої документації;
- Включення до собівартості продукції (робіт, послуг) процентів за кредитами, які не можуть бути в неї включені;
- Порушення принципів оцінки майна;
- Порушення принципів формування фінансових результатів.
Перевіряючи питання отримання та використання кредитів, аудитор повинен зробити оцінку ефективності вкладених коштів за тим заходам, на які вони призначалися.
Додаток 1
Негативне аудиторський висновок
Аудиторська перевірка проводилася аудиторською фірмою "Альянс"
Юридична адреса: м. Тюмень, вул. Пушкінська, 268
Ліцензія на проведення загального аудиту № 555552 видана Центральної атестаційно-ліцензійною комісією Міністерства Фінансів Російської Федерації
Ліцензія дійсна до 25 червня 2008 року.
Аудит проведений:
аудитором Альтовий Ганною Вікторівною, що має стаж роботи аудитором 1 рік і 5 місяців;
аудитором Васильєвої Ольгою Олексіївною, що має стаж роботи аудитором 5 років.
Реєстраційне свідоцтво на заняття підприємницькою діяльністю № 364758.
Рахунок № 123456789 в Інкомбанку м. Тюмень
Дата підписання договору на проведення аудиту - 10.02.2007
Початок перевірки - 15.02.2007,
закінчення - 27.02.2007
Проверяемая організація - ЗАТ «Сібагропромбанк», що здійснює свою діяльність на підставі ліцензії № 345678, виданої ЦБ РФ 12.05.2000р
Дана організація філій не має
1. Ми перевірили баланси ЗАТ "Сібагропромбанк" на 31.12.2006 р. та відповідні звіти про доходи, нерозподіленого прибутку і зміну фінансового становища за рік. Відповідальність за ці звіти несуть керівники компанії. Наш обов'язок - за результатами перевірки скласти висновок по цим фінансових звітів.
2. Ми провели перевірку відповідно до загальноприйнятих аудиторських стандартів, згідно з якими вимагається, щоб ми спланували і провели аудиторську перевірку з метою збору достатніх доказів того, що фінансові звіти не містять суттєвих помилок. Ми перевірили, використовуючи тести, інформацію, що підтверджує цифровий матеріал та розкриття у фінансових звітах. У ході аудиторської перевірки були розглянуті використовувані бухгалтерські принципи, оцінки суттєвих статей, зроблені керівництвом компанії, та подання фінансових звітів в цілому. Дані в бухгалтерській звітності підготовлені виконавчим органом ЗАТ «Сібагропромбанк» виходячи з Положення про бухгалтерський облік та звітність в РФ, затвердженого Міністерством фінансів 26 грудня 1994 № 170. Ми проводили аудит у відповідності до Положення про бухгалтерський облік та звітність в РФ, затвердженим Міністерством фінансів 26 грудня 1994 № 170. Аудит планувався і проводився таким чином, щоб отримати достатню впевненість в тому, що бухгалтерська звітність не містить суттєвих викривлень. Аудит включав в себе перевірку на вибірковій основі підтверджень числових даних і пояснень, що містяться в бухгалтерській звітності. Ми вважаємо, що проведений аудит дає досить підстав для того, щоб висловити думку про достовірність бухгалтерської звітності.
Ми вважаємо, що в ході перевірки зібрано достатньо даних для висновку.
3. Аудиторська перевірка здійснювалася на основі наступних документів:
1) Установчі документи.
2) Внутрішні акти (положення, протоколи, регламенти, посадові інструкції), що регулюють діяльність кредитної організації.
3) Щоденні бухгалтерські баланси.
4) Оборотно-сальдові відомості.
5) Бухгалтерські журнали по всіх балансових рахунках.
6) Особові рахунки.
7) Бухгалтерські (меморіальні) документи, в т.ч.:
за операціями клієнтів кредитної організації (розрахункові документи);
за вкладами громадян;
за операціями з іноземною валютою і за розрахунками в іноземній валюті;
за операціями внутрішньобанківського значення (розділ 1, XXI - XXIV);
за позиками;
касові документи.
8) Документи аналітичного обліку по всіх операціях, що підлягають аналітичному обліку.
9) Книги обліку основних засобів, МШП, інвентарні картки.
10) Книга обліку бланків суворої звітності.
11) Книга реєстрації відкритих рахунків підприємствам та організаціям.
12) Платіжно-розрахункові документи.
13) Юридичні справи клієнтів, картки із зразками підписів і відбитка печатки.
14) Кредитні договори, договори застави, страхування і т.п.
15) Гарантійні зобов'язання кредитної організації.
16) Угоди та договори за іншими операціями кредитної організації.
17) Бухгалтерська та аналітична звітність кредитної організації.
18) Документація відділу кадрів.
19) Документація, пов'язана з операціями в іноземній валюті, в тому числі обмінних пунктів.
У результаті перевірки були випадки значної розбіжності записів у розрахунково-платіжних відомостях і первинних документах, неправильне відображення нарахованої оплати праці, великі похибки у веденні та оформленні первинних документів, безліч виправлень у Головній Книзі (підписаних).
Додатковий резерв в 30 млн. дол. на можливі збитки по кредитах, створений на 31.12.2006 р, був віднесений до операцій 2007 р., але на нашу думку, повинен бути відображений у звітах за 2006 р. Якщо цей резерв правильно відобразити у фінансових звітах за 2006 р. чистий збиток цього року і дефіцит нерозподіленого прибутку міг би збільшитися, а акціонерний капітал зменшитися на 30 млн. дол., і банк повинен був би відобразити в звітах чистий дохід в 700 тис. дол. на 2007 р., а не чистий збиток в 29 300 тис. дол., як це відображено у звітах про операції, акціонерному капіталі і зміну фінансового становища за цей період. На нашу думку, в силу вищевикладеного баланс на 31.12.2006 р. та звіти про операції, акціонерному капіталі і зміну фінансового становища за 2006 р. не представляють точно і відповідно до загальноприйнятими бухгалтерськими принципами фінансове становище ЗАТ "Сібагропромбанк" на 31.12.2006 р . та результати його операцій та зміна фінансового стану за 2006 р.
Крім цього були виявлені порушення в організації кредитної роботи: не розмежовані повноваження посадових осіб з видачі кредиту; не проводиться вивчення і аналіз кредитної історії позичальника; слабо організований контроль за виконанням кредитних договорів та фінансовим станом позичальників; не проводиться аналіз причин виникнення простроченої заборгованості за виданими кредитами . Були виявлені помилки в оформленні кредитних договорів і заставних операцій. Також виявлені помилки при здійсненні активних і пасивних кредитних операцій та їх відображення в бухгалтерському обліку: неправильне відображення предметів застави на позабалансових рахунках, відсутність аналітичного обліку заставного майна несвоєчасне відображення в обліку відсотків, що належать до оплати (отримання), несвоєчасне винесення прострочених відсотків на відповідні рахунки ; несвоєчасне винесення прострочених кредитів на відповідні рахунки.
4. Перевірена річна бухгалтерська звітність у зв'язку з певними обставинами підготовлена таким чином, що не відображає в усіх суттєвих аспектах активи і пасиви кредитної організації на звітну дату, і фінансові показники її діяльності за звітний період, відповідно до законодавства та нормативними актами РФ, що регулюють порядок ведення бухгалтерського обліку та складання бухгалтерської звітності.
Аудитор Альтова А.В.
Аудитор Васильєва О.А.
27.02.2007год.
Додаток 2
ПЛАН АУДИТУ КРЕДИТНОЇ ОРГАНІЗАЦІЇ ЗА 2006 РІК
Проверяемая організація: ЗАТ «Сібагропромбанк»
Період аудиту: 2006 рік
Термін проведення перевірки: 01.03.2007 - 01.04.2007
Керівник аудиторської групи: Полякова Ольга Василівна
Склад аудиторської групи: аудитор - Васильєва Олена Вікторівна;
аудитор - Леонов Ігор Вікторович;
аудитор - Волянська Алла Юріївна;
аудитор - аналітик - Пєскова Т. В.
аудитор - Сімакова Олена Миколаївна
Кількість людино-годин: 280 год / год
Запланований аудиторський ризик: 5%
Запланований рівень суттєвості: 1%
Керівник аудиторської організації __________________
Керівник аудиторської групи ______________________
Дата підписання
Список використаної літератури:
1. Аудит / Ф. Л. Дефліз, Г. Р. Дженік и др. - М.: ЮНИТИ, 2002
2. Аудит: навчальний посібник / Ю. А. Данилевський, С. М. Шапігузов, Н. А. Ремізов и др. - М.: ІПК ФБК-Прес, 2002
3. Аудит / Є.Л. Крупченко - Ростов на Дону, вид «Фенікс», 2002р, 320с.
4. А. Д. Шеремет, В. П. Суйц «Аудит» видання 5 - М.: ИНФРА-М, 2006
5. Р. А. Алборова «Аудит в організаціях торгівлі, промисловості та агропромислового комплексу - М.: ИНФРА-М, 2005
6. О.В. Ковальова, Ю. П. Константинов «Аудит», вид 2-М.: Пріор, 2002, 320с
7. Положення з бухгалтерського обліку позик, кредитів і витрат з їх обслуговування ПБУ 15/01.
8. Федеральний закон "Про бухгалтерський облік № 129-ФЗ.
Затверджено наказом Міністерства фінансів РФ від 21.11.96г
9. Кондраков Н.П. Бухгалтерський облік. М.: Инфра-М, 2006.
10. Настільна книга бухгалтера. У 3т./Сост. Прудников В.М. / Т.1 - М.: Инфра-М, 2005
Якщо бухгалтерський облік на підприємстві повністю комп'ютеризований, то в програмі, за допомогою якої обробляються первинні дані, передбачений, як правило, великий перелік найрізноманітніших форм. Назвемо лише кілька найбільш часто зустрічаються в різних бухгалтерських програмах форм: журнал-ордер по рахунку; картка за рахунком; аналіз рахунку; обороти по рахунку на певну дату.
При аудиті кредитів і позик, облік яких ведеться економічним суб'єктом за допомогою комп'ютера, аудитору слід запросити роздруківку такої форми, з якої він зможе отримати потрібну йому інформацію в різних розрізах.
Бухгалтерська звітність, в якій знаходить відображення розділ (ділянка, бухгалтерський рахунок), повинна включати в себе:
- Офіційну бухгалтерську (фінансову) звітність (баланс За ф. № 1, звіт про прибутки і збитки за ф. № 2, додаток до балансу за ф. № 5, звіт про рух грошових коштів за ф. № 3;
- Звітність, яка надається відповідно до законодавства до органів Державного комітету Російської Федерації по статистиці (Держкомстату Росії);
- Розрахунки по податках і платежах.
1.5 Типові помилки і недоліки обліку
Наведемо перелік типових порушень при відображенні в бухгалтерському обліку операцій, пов'язаних з одержанням кредитів і позик.
Перший вид порушень пов'язаний з відсутністю документів, що оформляють кредитні відносини:
- Відсутність кредитного договору або договору позики;
- Відсутність виписок банку з позичкового рахунку;
- Відсутність меморіальних ордерів, що підтверджують списання і безакцептному порядку сум повернення кредиту;
- Відсутність меморіальних ордерів, що підтверджують списання безакцептному порядку сум відсотків, що сплачуються за кредитними договорами;
- Відсутність додаткових угод до кредитного договору, що змінюють процентну ставку за кредитом, строки повернення кредиту, інші умови кредитного договору.
Другий вид порушень пов'язаний з включенням у собівартість продукції (робіт, послуг) процентів за кредитами, які не можуть бути до неї включені:
- Включення до податкових витрати нарахованих банком відсотків за користування позиковими засобами, які фактично на кінець звітного періоду не сплачені банку (при касовому методі);
- Включення до податкових витрати витрат на оплату відсотків за
кредитами банків, що перевищують суму відсотків від фактично отриманої суми кредиту;
- Відсотки за кредитами та позиками, отриманими на інвестиційну та фінансову діяльність, відносяться на податкові витрати.
Третій вид порушень пов'язаний з порушенням принципів оцінки майна:
- Включення в інвентарну вартість об'єктів основних засобів, нематеріальних активів та інших необоротних активів, відсотків за кредитами та позиками, отриманими на фінансування капітальних вкладень після прийняття цих об'єктів на облік.
Четвертий вид порушень пов'язаний з порушенням принципом формування фінансових результатів:
- Віднесення на власні джерела коштів підприємства відсотків по кредитах і позиках понад норматив, встановленого гол. 25 НК РФ;
- Віднесення на власні джерела коштів підприємства відсотків по кредитах і позиках, отриманих в іноземній валюті за ставкою, що перевищує 15% (ст. 269 НК РФ).
2. Тест - опитувальник аудитора з аудиту кредитних взаємовідносин
Питання, які необхідно задати аудитору керівництву економічного суб'єкта в момент планування програми з проведення аудиту кредитів та позик, наведені в табл. 1.
За розділом обліку «Кредити і позики» запитальник може бути складений і в формі набору тестів. Особливо зручна така форма ознайомлення з системою бухгалтерського обліку та організацією внутрішнього контролю обліку кредитів і позик у разі, коли планується вибіркова перевірка.
Таблиця 1. Питання для перевірки
| Питання | Варіант відповіді | Інформація або документ, який слід запросити | Призначувана аудиторська процедура |
| 1.Предпріятіе отримувало кредити тільки в одному банку? | Так Ні | «Кредит 2.1.1» | |
| 2.Предпріятіе одержувало гроші шляхом зарахування на розрахунковий рахунок? | Так Ні | - | |
| 3.Превишеніе банківських відсотків понад встановлених норм відносили на витрати, що враховується при оподаткуванні прибутку? | Так Ні | «Кредит 4.1.1» | |
| 4.Проценти за довгостроковими кредитами виплачувалися після введення об'єктів основних засобів в експлуатацію? | Так Ні | Акт про введення об'єктів основних засобів в експлуатацію | «Кредит 3.1.1» |
| 5. Чи всі кредити і позики були витрачені на цілі, для яких були отримані? | Так Ні | «Кредит 2.2.1» |
«Кредит 2.2.1» - перевірка фактичного дотримання цільового призначення кредиту та позики.
«Кредит 2.3.1» - перевірка фактичної сплати відсотків за кредитами і позиками.
«Кредит 2.5.1» - перевірка обгрунтованості включення до складу витрат для цілей оподаткування прибутку суми відсотків за кредитами і позиками.
«Кредит 3.1.1» - перевірка правильності включення відсотків за кредит (позика) в інвентарну вартість об'єктів основних засобів.
«Кредит 3.3.1» - перевірка правильності включення відсотків за кредит (позика) у фактичну собівартість цінних паперів.
«Кредит 4.1.1» - перевірка правильності обліку процентів за кредитами і позиками у межах і понад норми.
Висновок
Кредитні операції відносяться до найчисельнішим. Не випадково їм присвячено велике число законодавчих і нормативних актів.
Відповідно до п. 6 ПБУ 15/01 «Облік позик та кредитів і витрат з їх обслуговування» організація має право самостійно встановити порядок обліку заборгованості за отриманими позиками і кредитами, термін погашення якої перевищує 12 місяців, до закінчення зазначеного терміну.
Аудит розрахунків по кредитах і позиках полягає у перевірці правильності оформлення і відображення на рахунках бухгалтерського обліку операцій з повернення кредитів банку; підтвердження цільового використання кредитів банку; перевірці обгрунтованості встановлення та правильності розрахунку сум платежів за користування кредитами банків і їх списанням за рахунок відповідних джерел; правильності оформлення та відображення на рахунках бухгалтерського обліку позик, отриманих у інших організацій та фізичних осіб.
Робочими документами аудитора при проведенні перевірки є: опитувальний лист з планування перевірки зобов'язань організації в частині кредитів і позик, робочі документи аудитора за розділом, області аудиту, анкета з перевірки зобов'язань організації в частині кредитів і позик.
До типових помилок і нестандартних ситуаціях, виявленими при аудиторських перевірках, відносяться:
- Відсутність внутрішньої нормативно-розпорядчої документації;
- Включення до собівартості продукції (робіт, послуг) процентів за кредитами, які не можуть бути в неї включені;
- Порушення принципів оцінки майна;
- Порушення принципів формування фінансових результатів.
Перевіряючи питання отримання та використання кредитів, аудитор повинен зробити оцінку ефективності вкладених коштів за тим заходам, на які вони призначалися.
Додаток 1
Негативне аудиторський висновок
Аудиторська перевірка проводилася аудиторською фірмою "Альянс"
Юридична адреса: м. Тюмень, вул. Пушкінська, 268
Ліцензія на проведення загального аудиту № 555552 видана Центральної атестаційно-ліцензійною комісією Міністерства Фінансів Російської Федерації
Ліцензія дійсна до 25 червня 2008 року.
Аудит проведений:
аудитором Альтовий Ганною Вікторівною, що має стаж роботи аудитором 1 рік і 5 місяців;
аудитором Васильєвої Ольгою Олексіївною, що має стаж роботи аудитором 5 років.
Реєстраційне свідоцтво на заняття підприємницькою діяльністю № 364758.
Рахунок № 123456789 в Інкомбанку м. Тюмень
Дата підписання договору на проведення аудиту - 10.02.2007
Початок перевірки - 15.02.2007,
закінчення - 27.02.2007
Проверяемая організація - ЗАТ «Сібагропромбанк», що здійснює свою діяльність на підставі ліцензії № 345678, виданої ЦБ РФ 12.05.2000р
Дана організація філій не має
1. Ми перевірили баланси ЗАТ "Сібагропромбанк" на 31.12.2006 р. та відповідні звіти про доходи, нерозподіленого прибутку і зміну фінансового становища за рік. Відповідальність за ці звіти несуть керівники компанії. Наш обов'язок - за результатами перевірки скласти висновок по цим фінансових звітів.
2. Ми провели перевірку відповідно до загальноприйнятих аудиторських стандартів, згідно з якими вимагається, щоб ми спланували і провели аудиторську перевірку з метою збору достатніх доказів того, що фінансові звіти не містять суттєвих помилок. Ми перевірили, використовуючи тести, інформацію, що підтверджує цифровий матеріал та розкриття у фінансових звітах. У ході аудиторської перевірки були розглянуті використовувані бухгалтерські принципи, оцінки суттєвих статей, зроблені керівництвом компанії, та подання фінансових звітів в цілому. Дані в бухгалтерській звітності підготовлені виконавчим органом ЗАТ «Сібагропромбанк» виходячи з Положення про бухгалтерський облік та звітність в РФ, затвердженого Міністерством фінансів 26 грудня 1994 № 170. Ми проводили аудит у відповідності до Положення про бухгалтерський облік та звітність в РФ, затвердженим Міністерством фінансів 26 грудня 1994 № 170. Аудит планувався і проводився таким чином, щоб отримати достатню впевненість в тому, що бухгалтерська звітність не містить суттєвих викривлень. Аудит включав в себе перевірку на вибірковій основі підтверджень числових даних і пояснень, що містяться в бухгалтерській звітності. Ми вважаємо, що проведений аудит дає досить підстав для того, щоб висловити думку про достовірність бухгалтерської звітності.
Ми вважаємо, що в ході перевірки зібрано достатньо даних для висновку.
3. Аудиторська перевірка здійснювалася на основі наступних документів:
1) Установчі документи.
2) Внутрішні акти (положення, протоколи, регламенти, посадові інструкції), що регулюють діяльність кредитної організації.
3) Щоденні бухгалтерські баланси.
4) Оборотно-сальдові відомості.
5) Бухгалтерські журнали по всіх балансових рахунках.
6) Особові рахунки.
7) Бухгалтерські (меморіальні) документи, в т.ч.:
за операціями клієнтів кредитної організації (розрахункові документи);
за вкладами громадян;
за операціями з іноземною валютою і за розрахунками в іноземній валюті;
за операціями внутрішньобанківського значення (розділ 1, XXI - XXIV);
за позиками;
касові документи.
8) Документи аналітичного обліку по всіх операціях, що підлягають аналітичному обліку.
9) Книги обліку основних засобів, МШП, інвентарні картки.
10) Книга обліку бланків суворої звітності.
11) Книга реєстрації відкритих рахунків підприємствам та організаціям.
12) Платіжно-розрахункові документи.
13) Юридичні справи клієнтів, картки із зразками підписів і відбитка печатки.
14) Кредитні договори, договори застави, страхування і т.п.
15) Гарантійні зобов'язання кредитної організації.
16) Угоди та договори за іншими операціями кредитної організації.
17) Бухгалтерська та аналітична звітність кредитної організації.
18) Документація відділу кадрів.
19) Документація, пов'язана з операціями в іноземній валюті, в тому числі обмінних пунктів.
У результаті перевірки були випадки значної розбіжності записів у розрахунково-платіжних відомостях і первинних документах, неправильне відображення нарахованої оплати праці, великі похибки у веденні та оформленні первинних документів, безліч виправлень у Головній Книзі (підписаних).
Додатковий резерв в 30 млн. дол. на можливі збитки по кредитах, створений на 31.12.2006 р, був віднесений до операцій 2007 р., але на нашу думку, повинен бути відображений у звітах за 2006 р. Якщо цей резерв правильно відобразити у фінансових звітах за 2006 р. чистий збиток цього року і дефіцит нерозподіленого прибутку міг би збільшитися, а акціонерний капітал зменшитися на 30 млн. дол., і банк повинен був би відобразити в звітах чистий дохід в 700 тис. дол. на 2007 р., а не чистий збиток в 29 300 тис. дол., як це відображено у звітах про операції, акціонерному капіталі і зміну фінансового становища за цей період. На нашу думку, в силу вищевикладеного баланс на 31.12.2006 р. та звіти про операції, акціонерному капіталі і зміну фінансового становища за 2006 р. не представляють точно і відповідно до загальноприйнятими бухгалтерськими принципами фінансове становище ЗАТ "Сібагропромбанк" на 31.12.2006 р . та результати його операцій та зміна фінансового стану за 2006 р.
Крім цього були виявлені порушення в організації кредитної роботи: не розмежовані повноваження посадових осіб з видачі кредиту; не проводиться вивчення і аналіз кредитної історії позичальника; слабо організований контроль за виконанням кредитних договорів та фінансовим станом позичальників; не проводиться аналіз причин виникнення простроченої заборгованості за виданими кредитами . Були виявлені помилки в оформленні кредитних договорів і заставних операцій. Також виявлені помилки при здійсненні активних і пасивних кредитних операцій та їх відображення в бухгалтерському обліку: неправильне відображення предметів застави на позабалансових рахунках, відсутність аналітичного обліку заставного майна несвоєчасне відображення в обліку відсотків, що належать до оплати (отримання), несвоєчасне винесення прострочених відсотків на відповідні рахунки ; несвоєчасне винесення прострочених кредитів на відповідні рахунки.
4. Перевірена річна бухгалтерська звітність у зв'язку з певними обставинами підготовлена таким чином, що не відображає в усіх суттєвих аспектах активи і пасиви кредитної організації на звітну дату, і фінансові показники її діяльності за звітний період, відповідно до законодавства та нормативними актами РФ, що регулюють порядок ведення бухгалтерського обліку та складання бухгалтерської звітності.
Аудитор Альтова А.В.
Аудитор Васильєва О.А.
27.02.2007год.
Додаток 2
ПЛАН АУДИТУ КРЕДИТНОЇ ОРГАНІЗАЦІЇ ЗА 2006 РІК
Проверяемая організація: ЗАТ «Сібагропромбанк»
Період аудиту: 2006 рік
Термін проведення перевірки: 01.03.2007 - 01.04.2007
Керівник аудиторської групи: Полякова Ольга Василівна
Склад аудиторської групи: аудитор - Васильєва Олена Вікторівна;
аудитор - Леонов Ігор Вікторович;
аудитор - Волянська Алла Юріївна;
аудитор - аналітик - Пєскова Т. В.
аудитор - Сімакова Олена Миколаївна
Кількість людино-годин: 280 год / год
Запланований аудиторський ризик: 5%
Запланований рівень суттєвості: 1%
| № п / п | Плановані види робіт | Період проведення | Виконавець | Примітки |
| 1 | Аудит статутного капіталу банку | 01.03.07-03.03.07 | Аудитор-Волянська А.Ю. | Вибіркова перевірка методом систематичного відбору |
| 2 | Аудит касових операцій | 04.03.07-07.03.07 | Аудитор - Васильєва Є.В. | Суцільна перевірка, перевірка дотримання правил обліку окремих операцій |
| 3 | Аудит розрахункових операцій | 08.03.07-12.03.07 | Аудитор - Леонов І.В. | Вибіркова перевірка дотримання правил обліку окремих операцій |
| 4 | Аудит кредитних операцій | 13.03.07-17.03.07 | Аудитор - Сімакова Є.М. | Суцільна перевірка дотримання правил обліку окремих операцій |
| 5 | Аудит операцій з цінними паперами | 18.03.07-20.03.07 | Аудитор-Волянська А.Ю. | Комбінована перевірка дотримання правил обліку окремих операцій |
| 6 | Аудит фінансових результатів та власних коштів банку | 28.03.07-31.03.07 | Аудитор-аналітик- Пєскова Т.В. | Документальна перевірка, аналітичні процедури |
Керівник аудиторської організації __________________
Керівник аудиторської групи ______________________
Дата підписання
Список використаної літератури:
1. Аудит / Ф. Л. Дефліз, Г. Р. Дженік и др. - М.: ЮНИТИ, 2002
2. Аудит: навчальний посібник / Ю. А. Данилевський, С. М. Шапігузов, Н. А. Ремізов и др. - М.: ІПК ФБК-Прес, 2002
3. Аудит / Є.Л. Крупченко - Ростов на Дону, вид «Фенікс», 2002р, 320с.
4. А. Д. Шеремет, В. П. Суйц «Аудит» видання 5 - М.: ИНФРА-М, 2006
5. Р. А. Алборова «Аудит в організаціях торгівлі, промисловості та агропромислового комплексу - М.: ИНФРА-М, 2005
6. О.В. Ковальова, Ю. П. Константинов «Аудит», вид 2-М.: Пріор, 2002, 320с
7. Положення з бухгалтерського обліку позик, кредитів і витрат з їх обслуговування ПБУ 15/01.
8. Федеральний закон "Про бухгалтерський облік № 129-ФЗ.
Затверджено наказом Міністерства фінансів РФ від 21.11.96г
9. Кондраков Н.П. Бухгалтерський облік. М.: Инфра-М, 2006.
10. Настільна книга бухгалтера. У 3т./Сост. Прудников В.М. / Т.1 - М.: Инфра-М, 2005