Податкова система та оподаткування

Таким чином, реалізуючи економічну функцію податків, держава має можливість активно втручатися в організацію господарського життя країни, використовуючи при цьому не адміністративні, а регулюють податкові методи.
У більшості розвинених країн основним джерелом формування бюджету в даний час служить оподаткування фізичних осіб, тим самим стимулюється виробництво. Причому податки, їх сутність і функції знаходяться в стані постійного розвитку. Еволюція податку пов'язана зі змінами функцій держави. Сьогодні в демократичних економічно розвинених країнах на перше місце серед державних пріоритетів виходять соціальна політика, підтримання миру та правопорядку, екологічна, демографічна ситуація. Повсюдно податкові надходження як частина бюджету є одним з основних джерел фінансування обраних пріоритетних напрямів державної діяльності.
1.2. Податковий механізм, особливості оподаткування
У сучасних економічних системах роль податків виключно велика ще й тому, що вони не тільки є каналом доходної частини
бюджету, але, будучи включеними в усі ланки фінансової системи, формують фінансові відносини держави з юридичними і фізичними особами.
Світовий досвід показує, що податковий механізм містить в собі величезні можливості впливу на розвиток підприємницької діяльності, динаміку і структуру суспільного виробництва, його розміщення. Податкові збори і платежі є основним джерелом формування бюджету держави, так як будь-якій державі для виконання своїх функцій необхідні фонди грошових коштів. З цих коштів фінансуються державні та соціальні програми, містяться структури, що забезпечують існування і функціонування самої держави.
За допомогою оподаткування держава може вести економічну політику: протекціоністську або, навпаки, обмежує, по відношенню до окремих галузей і регіонів, здійснювати антиінфляційні заходи, протидіяти панування на ринку монополістів, вилучати до бюджету надприбуток, що утворюється в результаті монопольного зростання цін. Податковий механізм виконує також функцію перерозподілу доходів громадян, соціального захисту нижчих шарів суспільства, виступає регулятором особистих доходів населення країни.
Податкова система розуміється як єдність входять до неї податків і зборів. Специфіка податкової системи полягає в особливостях кожного з складових її елементів - податків і зборів, а також у продуктивній взаємозв'язку між ними.
Не потребує особливих доказів той факт, що одні й ті ж види податків по-різному проявляють себе в різних економічних умовах і для різних економічних суб'єктів. У країнах з розвиненою ринковою економікою основним платником податків є середній клас населення, що отримує доходи в основному легальними шляхами - здебільшого у вигляді зарплати, що перераховується безготівковим шляхом на банківські рахунки громадян. Крім того, в більшості західних країн доходи населення щодо стабільно ростуть, у них велика частка різного роду соціальних допомог, тому високі ставки податків виправдані ситуацією і функціонально використовуються владою як засіб "охолодження" ринку і скорочення надмірного попиту.
Дійсно, у ряді західних держав податкова система орієнтована на оподаткування особистих доходів громадян. Розподіл суспільного продукту відбувається на Заході таким чином, що основна його маса надходить безпосередньо в руки приватних осіб (при цьому частка зарплати найманих працівників у структурі собівартості в основних галузях економіки сягає 70-80%), і вже потім з цих сум отримують свої доходи і фінансові структури, і сектор послуг, і держава - у вигляді відповідних податкових надходжень.
При цьому податками обкладається тільки та частина зароблених доходів громадян, яка залишається після задоволення основних життєвих потреб працівника і його сім'ї. У багатьох країнах ціна цих потреб оцінюється приблизно в 12-14 тис. дол США в рік, що і встановлено в якості неоподатковуваного прожиткового мінімуму.
У Росії ж у результаті послідовних податкових змін доходи рядового найманого працівника виявилися "урізаними" на 60-70% понад уже утриманих прибуткових податків. Ця сума складається з платежів до соціальних фондів, ПДВ плюс акцизи і мита. Тільки в пенсійні фонди перекладається до чверті від суми виплачуваної зарплати, що виглядає повним абсурдом для чоловічої частини населення Росії: середня тривалість життя чоловіків не досягає 60 років, тобто вони просто не доживають до пенсії, за яку платять все життя. Для порівняння в Західній Європі платежі в пенсійні фонди в середньому не перевищують 15-20% при середній тривалості життя населення 70 років.
Іншим найважливішим принципом західної податкової системи, який теж ігнорується в Росії, є пріоритет виробництва перед інтересами бюджету (і представляє його податкового відомства). Якщо ж врахувати, що виробництво в цих країнах знаходиться в основному в приватних руках, а бюджетом розпоряджається уряд, то це означає пріоритет фундаментальних приватних інтересів над поточними інтересами виконавчої влади.
Для суспільства в цілому набагато важливіше забезпечити стійкість і поступальність розвитку національного виробництва, ніж зберегти при владі той чи інший уряд. У країнах, що пройшли стимулюючі податкові реформи, цей принцип виражений у безстрокових "податкові канікули" для капіталів, вкладених у виробництво і залишаються в ньому.
У процесі свого становлення податкові системи різних країн з неминучістю набувають різні характерні риси та індивідуальні ознаки залежно від ступеня розвитку економічних відносин у країні і від політичного устрою конкретної держави. Цим пояснюється множинність податків і зборів та можливість їх класифікацій в залежності від різних критеріїв.
Наприклад, розподіл податків на прямі і непрямі, відомо, з часів існування найдавніших держав. Прямі, неперелагаемие податки на доходи, будучи одним з видів (або елементів) податкової системи, належать до найбільш традиційних способів оподаткування власності.
Податок на прибуток з корпорацій в цілому є найбільш характерною формою вилучення частини прибутку у бюджетні системи сучасних держав. У Західній Європі цей податок діє в Австрії, Бельгії, Великобританії, Німеччини, Греції, Данії, Іспанії, Італії, Нідерландах, Норвегії, Португалії, Туреччини, Фінляндії, у Франції, у Швейцарії, Швеції. Найнижча ставка податку - 9,8% - встановлена ​​в Швейцарії. У Швеції до 1991 р . була найвища ставка податку - 51%, в даний час вона становить 28%.
Разом з тим податок має свої особливості у кожній окремо взятій країні, які залежать від багатьох чинників - економічних, політичних, демографічних, соціальних і т.д.
Наприклад, у Франції оподаткування підлягає чистий прибуток. Загальна ставка податку становить 34% (проте вона може підвищуватися до 42%). При розрахунку чистого прибутку звітного періоду можливо перенесення збитків як на майбутні періоди (що є традиційним підходом), так і на попередні періоди. Пільги застосовуються в основному через прискорену амортизацію основних фондів, льготируется також приріст інвестицій у розвиток виробництва. Очевидно, що в цьому проявляється турбота держави про оновлення основних фондів і розширення процесу виробництва.
Податок на прибуток з корпорацій є одним із загальнодержавних податків Великобританії. Разом з тим він має специфіку, виражену в тому, що до 1965 р . юридичні особи поряд з фізичними обкладалися прибутковим податком. У Великобританії ставка податку на прибуток складає 33%, причому на початку 80-х років XX століття вона була 52%, а на початку 90-х років - 35%. Таким чином, ми спостерігаємо поступальний процес зменшення податкового тягаря з цього виду податкового платежу. Характерно й те, що при визначенні оподатковуваного прибутку з валового доходу віднімають
крім звичайних витрат представницькі витрати, витрати розважального характеру на співробітників компанії, витрати на юридичну консультацію з питань фінансів компанії, збитки комерційного і некомерційного характеру, витрати на науково-дослідні роботи.
У Німеччині основною особливістю є те, що обкладається податком або нерозподілений прибуток за ставкою 50%, або розподілена у вигляді дивідендів за ставкою 36% з урахуванням подальшого справляння податку на доходи фізичних осіб. Податок на прибуток з корпорацій в Німеччині ділиться у пропорції 50% на 50% між федеральним і земельним бюджетами. Цікаво, що податок спочатку повністю стягується місцевими органами, потім половина його перераховується ними до федерального бюджету. Як і у Франції, у Німеччині широко використовується прискорена амортизація.
В Італії діє так званий прибутковий податок з юридичних осіб. Цей податок - пропорційний, сплачується за ставкою 36%. При розрахунку бази оподаткування з валового доходу віднімається сума нарахованої персоналу заробітної плати. Крім того, організації можуть створювати різні фонди до оподаткування, наприклад, фонд безнадійних боргів, фонд компенсації втрат за кредитами, фонд втрат, викликаний коливаннями курсу валют.
В Іспанії ставка податку на прибуток з корпорацій дорівнює 35%. Податкові пільги носять більш соціальний характер, ніж в країнах, розглянутих вище. Так, податковими пільгами заохочуються інвестиції в культуру, освіту, професійну підготовку кадрів.
У Греції також є свої особливості, наприклад, прибуток обкладається так званим корпоративним податком до її розподілу. Льготируется (повністю вираховуються з оподатковуваного прибутку) витрати на науково-дослідні роботи. Стандартна ставка дорівнює 35%.
У Нідерландах податок на прибуток з корпорацій носить характер регресії, що зустрічається дуже рідко. Не оподатковуються податком (віднімаються з бази) витрати на благодійні цілі.
Податок на прибуток з корпорацій отримав широкий розвиток і на Американському континенті, де йому також притаманні свої особливості. Так, у США діє як федеральний податок, так і податок, що вводиться тим чи іншим штатом. Основна ставка федерального податку - 34%, однак при оподаткуванні встановлено прогресивний метод, чого немає в країнах Західної Європи. Оподатковуваний база ділиться на три шедули, за першою з яких ставка встановлена ​​на рівні 15%, по другій - 25%, по третій - 34%. Таким чином, держава прагне заохочувати розвиток малого бізнесу в країні. Ставки податку на прибуток, встановлені законодавством штатів, розрізняються і можуть носити як пропорційний, так і прогресивний характер.
По податку на прибуток у США застосовуються різні пільги. Так, при обчисленні федерального податку база зменшується на величину штатного податку, застосовуються пільги, стимулюючі прискорену амортизацію, інвестиції, науково-дослідні та дослідно-конструкторські роботи. У США діють пільги, стимулюючі охорону навколишнього середовища. Такі пільги можуть бути надані суб'єктам економічної діяльності, наприклад, при використанні ними альтернативних видів енергії (сонячної, вітру). Разом з тим в США іноді застосовується механізм вилучення надприбутки у надрентабельності суб'єктів (наприклад, у нафтовому бізнесі) через встановлення та введення податку на надприбуток.
У Канаді податок на прибуток з корпорацій, як і в США, носить багаторівневий характер, тобто застосовуються як федеральний, так і провінційний (регіональний) податки. За зниженими ставками оподатковуються суб'єкти малого бізнесу. При цьому ставки податку пропорційні:
федеральний податок стягується за ставкою 28%, провінційний - за ставкою 15% (може уточнюватися провінційної законодавчою). Ставки податку для малого бізнесу складають 12% і 10% відповідно. Льготируется в основному прискорена амортизація і проведення дослідно-конструкторських і науково-дослідних робіт. Знижена ставка податку застосовується для доходу, отриманого від виробничої і технологічної діяльності. Стимулюється також розвиток сільського господарства та рибальство.
У розвинених країнах Азіатського регіону податок на прибуток також має національні особливості. Наприклад, в Японії він застосовується у вигляді прибуткового податку з юридичних і фізичних осіб. При цьому юридичні особи сплачують податок за пропорційною ставкою, а фізичні - за прогресивною. Прибутковий податок перераховується організаціями до державного, префектурний і міський (селищний) бюджети за ставкою, в сукупності становить приблизно 40%. Льготируется малі підприємства, громадські і медичні організації.
У Китаї податок на прибуток підприємств і організацій є одним з основних. Податок стягується на двох рівнях: загальнонаціональний податок - за ставкою 30% і місцевий податок - за ставкою 3%. Причому в деяких провінціях, найменш розвинених в економічному відношенні, вводяться знижені ставки. У так званих спеціальних економічних зонах ставка податку становить 15%. За допомогою податкових пільг держава стимулює діяльність в галузі енергетики, транспорту, розвитку портів. Стимулюється також діяльність організацій з іноземними інвестиціями (ставка податку на прибуток - 24%).
Що стосується деяких країн Азії, Південної Америки та Африки, то слід мати на увазі, що їх податкові системи починали складатися в умовах колоніалізму. Перші нормативні акти щодо встановлення податків приймалися або безпосередньо колоніальною владою, або законодавчими органами метрополій.
Наприклад, у колоніях Британської імперії (в Азії і в Африці) податки вводилися спеціальними ордонансамі (розпорядженнями). Перші такі податки, пов'язані з майновим прямим, були встановлені на рубежі XIX - XX століть. Так, британські колоніальні влади в 1896 р . ввели податок на житло в Сьєрра-Леоне, в 1901 р . - В Кенії. Ці податки мали просту форму обчислення за твердими ставками. Пізніше в цих країнах застосовувалася англійська система оподаткування.
У цілому однією з найважливіших особливостей податкових систем країн, що звільнилися, але з низьким економічним розвитком, є те, що в них переважають непрямі податки, порядок обчислення і справляння яких простіше. У цій групі країн найбільш значним і найбільш поширеним є прибутковий податок, який стягується як з фізичних, так і з юридичних осіб, причому превалює прибутковий податок з громадян. У різних країнах він має різні назви (податок на торгово-промислову прибуток, податок з компаній тощо). У кожній країні по податках приймається безліч поправок, систематично трансформуються умови їх дії.
У податковій практиці країн з низьким економічним розвитком діють дві системи побудови прибуткового податку: шедулярная і глобальна. При шедулярной системі всі доходи залежно від джерел діляться на частини (шедули) і кожен вид доходу оподатковується окремо за своїми ставками. При глобальній системі податок обчислюється і стягується з усієї сукупності доходів незалежно від джерела.
Країни, що розвиваються в більшості своїй застосовують шедулярная систему. При цьому різні види доходів можуть обкладатися єдиним прибутковим податком (коли діє один закон про прибутковий оподаткування) або кількома самостійними видами (коли діють кілька законів). Система обліку доходів і обчислення податків досить проста. Наприклад, у законі про прибутковий податок Непалу, прийнятому в 1963 р ., Перераховуються наступні шедули: торгівля, заробітна плата, професійна діяльність, грошова або реальна інвестиційна діяльність, землеробство, оренда будинків і землі, страхова діяльність, посередництво як професія та ін
Наведені шедули є типовими і для інших країн цієї групи, хоча в деяких з них застосовується змішана система, коли окремі види доходів об'єднуються в загальну групу, а інші відокремлюються. Наприклад, в Алжирі прибутковий податок виступає у вигляді податку з заробітної плати та додаткового податку на дохід у цілому. Перший сплачується тільки фізичними особами, а другий - фізичними та юридичними особами.
Податок на додану вартість являє собою основний вид непрямих податків і за кордоном розглядається як багатоступеневого всеосяжного податку, що поширюється на всі стадії процесу виробництва і розподілу і включає в свою базу всі види товарів і послуг.
До достоїнств оподаткування податком на додану вартість західні експерти відносять його нейтральність по відношенню до ситуації в країні системі виробництва і розподілу товарів і послуг. Так, на відміну від податку з обороту податок на додану вартість зберігає індиферентність по відношенню до числа посередників при русі товару за товаропровідної мережі від виробника до кінцевого споживача. Крім того, ПДВ є незалежним від технології, трудомісткості, капіталомісткості або наукоємності виробництва. Не залежить даний податок і від конкретної організаційно-правової форми підприємств, а також від беруть участь у виробництві й розподілі товарів і послуг.
За інших рівних умовах незалежно від того, де був зроблений продукт - у державному чи приватному секторі, на крупній або на дрібній фірмі, сума податку залишається однією і тією ж. Все це є відмінною рисою даного податку в тих країнах, де оптимальний розподіл ресурсів визначається вільною грою ринкових факторів. Податок на додану вартість є податком, стимулюючим інвестиції, а, отже, і економічне зростання.
У більшості країн Європи податок на додану вартість служить гнучким і стабільним джерелом поповнення державних бюджетів. Надходження податку на додану вартість становлять у середньому приблизно 0,4% ВВП на 1% ставки податку на додану вартість. При цьому будь-які зміни ставки податку негайно призводять до зміни бюджету.
У країнах Європейського союзу (ЄС) податок на додану вартість відіграє важливу роль, оскільки він сприяє реалізації такої мети союзу, як забезпечення вільного переміщення товарів, послуг, людей і капіталу в межах союзу. З точки зору фінансової діяльності Європейського союзу ПДВ вважається найбільш перспективним податком.
Наявність ПДВ в податковій системі зарубіжної держави є обов'язковою умовою його приєднання до Співтовариствам, так як фінансові надходження від ПДВ становлять одне з основних джерел формування бюджету Європейського союзу. Податок на додану вартість засновується в державах-членах, які і визначають розмір його податкової ставки в межах, визначених інтеграційним законодавством.
Доходи, що надходять до бюджету ЄС від податку на додану вартість, представляють собою встановлену рішенням Ради єдину відсоткову надбавку до ставки податку на додану вартість в державах-членах.
Очевидно, що розглянуті особливості оподаткування безпосередньо пов'язані з рівнем економічного розвитку країни, а також із загальним добробутом населення. Так, в найбільш розвинених країнах в основному Льготируется інвестиції в розширення виробництва, в менш розвинених країнах цієї групи держава встановлює пільги в малорентабельних, але пріоритетних напрямах економічної діяльності (наука, культура, охорона здоров'я), у найменш благополучних країнах спостерігається превалювання пільг, що носять соціальний характер .
У цілому податкова політика розвинених країн, як правило, розрахована на залучення приватного капіталу, і стимулюючу дію податкових пільг можна розглядати як форму непрямого субсидування підприємницької діяльності. При цьому в ряді країн практикується стимулювання інвестицій у певні регіони, наприклад, в території, що знаходяться на околицях міст. Так, у Німеччині великі податкові пільги отримують фірми, що інвестують капітал в східні землі і на кордоні з ними. У Німеччині і Франції на території деяких муніципалітетів, де спостерігається висока концентрація населення, встановлюються податкові пільги у зв'язку зі створенням нових робочих місць. Заохочується охорона навколишнього природного середовища.

2. Удосконалення податкової системи Російської Федерації
2.1 Основні напрямки податкових реформ Росії
Руйнування соціалістичного ладу і почалося в 1992 р . будівництво капіталізму в Росії одночасно супроводжувалися зламом діяла податкової системи.
Основними податковими платежами в Росії, успадкованими від Радянського Союзу ( 1990 р .), Були: податок з обороту з часткою в 25,7% у доходах державного бюджету, платежі з прибутку - 24,7%, прибутковий податок з фізичних осіб - 10,3%, державне соціальне страхування - 9,2%, доходи від зовнішньоекономічної діяльності, які за сучасною термінологією можна назвати рентними доходами, - 16% та інші податки - близько 16%.
Не можна сказати, що така структура податків була погана, немає, вона дозволяла з року в рік наповнювати бюджет країни. Справа була в іншому: в умовах планової системи і прямого прикріплення покупців до постачальників кожен елемент ціни, в тому числі і прибуток, розраховувався адміністративними методами, незалежно від якості продукції, її дефіцитності або надмірності. Тобто покупець, і продавець не зустрічалися на ринку, тому що ринку як такого в країні просто не було.
Перехід до ринку за допомогою "шокової терапії" в 1992 р . шляхом надання самим виробникам товарів і послуг безконтрольно встановлювати ціни на власну продукцію, що почалася в поспіху приватизація, штучне стиснення грошової маси в умовах галопуючої інфляції призвели до безпрецедентного спаду виробництва і повного закриття багатьох підприємств. Валовий внутрішній продукт скоротився на 40%, ще більше зниження відбулося за реальної заробітної плати. Це, у свою чергу, призвело до зменшення приблизно на порядок податкової бази, а разом з цим і надходжень до бюджету держави.
У початковий період перебудови уряд Є. Гайдара, а потім В. Черномирдіна з метою наповнення бюджету провело реорганізацію податкової системи. На додаток до податку на прибуток були введені нові податки: податок на додану вартість (ПДВ), соціальні податки на заробітну плату, що виплачуються підприємствами, податок на утримання житлового фонду та об'єктів соціально-культурної сфери, податок на користувачів автомобільних доріг. Більшість з цих податків, за винятком податку на прибуток, є податком з обороту або, як ПДВ, податком на споживання і відрізняються легкістю їх вилучення, що дозволило в початковий період перебудови хоча б на мінімальному рівні автоматично поповнювати бюджетні доходи.
У цілому, полегшивши збір податків, нова податкова система мала і ряд негативних моментів, які впливають на економіку країни.
Перший серйозний недолік введеної податкової системи пов'язаний з встановленням непомірно високих ставок по основних податках. Так, податок на прибуток на початку 1991 р . був визначений з базовою ставкою на рівні в 45%. Податок мав прогресивний характер, встановлювався в залежності від рентабельності і досягав 80 - 90% при перевищенні її нормативного рівня в 50%. У 1992 р . ставка податку на прибуток була знижена до 32% і стала єдиною для всіх платників податків. У 1994 р . у зв'язку з різким скороченням надходжень до бюджету країни податок на прибуток був підвищений до 38%, потім з 1995 р . знову знижено до 35%.
Характерною особливістю податку на прибуток протягом 1990-х рр.. було істотне обмеження на включення до складу витрат багатьох типів витрат, як поточних, так і капітальних, в результаті чого відбувалося обкладання податком частини витрат підприємств.
На додаток до цього амортизаційні відрахування протягом даного відрізка часу продовжували нараховуватися за застарілими нормативами з тривалими термінами служби обладнання. Крім того, положення посилювалося високими темпами інфляції і відсутністю регулярної переоцінки основних фондів, що помітно знижувало реальну величину амортизаційних відрахувань і тим самим збільшувало податкове навантаження на підприємства.
У 1992 р . була введена ставка ПДВ у 28%, потім з 1 січня 1993 р . вона була знижена до 20%, а по продовольчих товарах та товарах для дітей встановлена ​​в розмірі 10%.
Одночасно з цим були введені соціальні податки на заробітну плату, що склали в загальному 39,5%, прогресивний прибутковий податок з фізичних осіб з найвищою ставкою в 35%.
Встановлення таких надвисоких податків при швидко деградуючою економіці було зроблено під впливом різкого падіння бюджетних доходів і в суперечність всім економічним канонам.
Поряд з високими ставками по основних податках, великою кількістю всіляких пільг та інших податків, серйозним недоліком нової податкової системи стало подвійне оподаткування одних і тих же факторів виробництва і необгрунтоване, всупереч світовій практиці, оподаткування амортизаційних відрахувань.
З введенням в податкову практику Росії ПДВ прибуток підприємств поряд з податком на прибуток ( 1991 р . - 45%, 1992-1993 рр.. - 32%, 1994 р . - 38%, 1995-2001 рр.. - 35%) стала обкладатимуться ще в якості елемента доданої вартості податком на додану вартість ( 1992 р . - 28%, 1993-2001 рр.. - 20%). Таким чином, можна сказати, що загальний податок на прибуток за станом на 1992-2001 рр.. становив 52%.
Крім прибутку з введенням ПДВ стала двічі оподатковуватися і заробітна плата: перший раз у вигляді обов'язкових соціальних платежів (у 1992 - 2001 рр.. - 39,5%), другий раз у складі валової доданої вартості ПДВ. Загальна величина податків на заробітну плату в період 1992 - 2001 рр.. становила 59,5%.
Що стосується амортизаційних відрахувань, то за чинною в Росії методології формування оподатковуваного доданої вартості амортизація представляє собою складовою її елемент і при нарахуванні ПДВ не віднімається з неї, що суперечить всім економічним канонам і є нонсенсом податкової політики Росії.
Необхідно зазначити, що подвійне оподаткування прибутку і заробітної плати, що виникає з введенням ПДВ, характерно не тільки для Росії. Однак для нашої країни воно посилюється недосконалим урахуванням амортизаційних відрахувань, включенням в додану вартість окремих поточних витрат виробників, виплатою всіх соціальних платежів безпосередньо наймачами працівників, низьким рівнем оплати праці.
У разі виплати в повному обсязі тільки трьох основних податків (ПДВ, ЕСН і податку на прибуток) податкове навантаження по відношенню до валового прибутку при заданій досить високої рентабельності в 20% становила б у цілому з нафтогазового комплексу 81,8%, по вугільній промисловості 175 %, по чорній металургії 112,4%, по хімічній та нафтохімічній промисловості 97%, по машинобудуванню і металообробці 131,8%, з легкої промисловості 132%, по харчовій - 88,2%.
З-за подвійного оподаткування заробітної плати (ПДВ і ЄСП) найбільш високе податкове навантаження (більше 100%) спостерігається в тих галузях, де у складі витрат відносно велика частка заробітної плати. Це, перш за все вугільна промисловість, машинобудування та легка промисловість.
При включенні в розрахунки, на додаток до основних податках, інших федеральних, регіональних і місцевих податків, що діяли впродовж 1990-х рр.., Податкове навантаження буде виглядати ще більш абсурдною.
Створюється враження, що податки в Росії встановлювалися без будь-яких економічних розрахунків, без з'ясування того, чи зможуть господарюючі суб'єкти виплачувати такі податки. У разі повної їх виплати у підприємств або залишалася мізерний прибуток без будь-якої надії на розширене відтворення, або вони ставали боржниками держави.
Ситуація в оподаткуванні поставила більшість керівників підприємств перед нелегким вибором: повністю платити податки і розоритися або примудряються сплачувати їх по мінімуму, але зберегти виробництво в надії на майбутнє. І, всупереч діяла податковій системі, Росія зберегла свою промисловість, правда, у досить жалюгідному стані за рівнем оснащеності і зношеності основних фондів.
В кінці грудня 1993 року було видано кілька указів, пов'язаних з оподаткуванням. Так, Російський фонд спорту та інвалідні організації були повністю звільнені від усіх податків, зборів і мит, у тому числі і митних. Банки і страхові компанії замість податку на доход стали платити податок на прибуток, а регіональним і місцевим властям було надано право встановлювати власні податки.
У результаті "спортсмени" і "інваліди" монополізували майже весь імпорт підакцизних товарів (спирт, алкоголь, сигарети, автомобілі).
Щорічні втрати федерального бюджету від наданих пільг у 1994 р . перевищили 6 млрд. дол
Інший приклад, не менш характерний і не менш руйнівний для бюджету, пов'язаний зі скасуванням у 1996 р . митних зборів на нафту.
Одночасно з федеральним рівнем аналогічна вакханалія в податковій політиці спостерігалася на регіональному та місцевому рівнях. Загальна кількість регіональних і місцевих податків перевищила 200. Деякі з них носили досить екзотичний характер: за прогін худоби, на весільні та поховальні церемонії. Величезної шкоди бюджету країни завдавали території, що отримали від федеральної влади статус районів з пільговим оподаткуванням, досить точно названих "податкові гавані".
Всі ці особливості податкової політики початкового періоду перебудови економіки Росії (1992-1998 рр..) У поєднанні з бездарною монетарною політикою, стрімким переходом державних підприємств у приватну власність, сподіванням на "невидиму руку" ринку сприяли небувалому спаду виробництва в умовах мирного часу.
У 1998 р . валове нагромадження основного капіталу по відношенню до 1990 р . впало у 5,8 разів, обсяг промислового виробництва скоротився в 2,1 рази, сільськогосподарського виробництва - у 1,7 разів, а реальна заробітна плата зменшилася в 2,8 рази.
Щоб зберегти своє існування в умовах знову введеної податкової системи в ситуації галопуючої інфляції (що призвело до виснаження оборотних коштів), переважна більшість підприємств стали переходити на товарне кредитування, бартер, взаємозаліки і розрахунки векселями, відкривати підставні фірми в офшорах, занижувати відпускні ціни за допомогою трансфертного ціноутворення, виплачувати заробітну плату в "конвертах". Все це дозволяло підприємствам значну частину своєї виробничої діяльності відводити з-під непосильного оподаткування.
Про приховуванні доходів від оподаткування вельми наочно свідчить статистика щодо динаміки надходження і витрачання грошових коштів підприємств в цілому по країні.
Так, якщо в структурі всіх надходжень грошових коштів на виручку від реалізації товарів і послуг у 1996 р . доводилося 44,9%, то до 2000 р . цей показник зменшився в 1,6 рази до 27,7% і одночасно з цим інші невизначені надходження (тіньовий оборот), навпаки, збільшилися з 35,5 до 51,9%.
Витрати на придбання товарів і послуг знизилися з 31,5% у 1996 р . до 19,8% у 1999 р ., А витрати на інші виплати та надходження (тіньовий оборот) зросли відповідно з 45,8 до 67,7%.
Можна сказати, що тіньова економіка стала превалювати над офіційною.
Наступним серйозним недоліком податкової системи Росії, негативно впливає на розвиток її економіки, є те, що більшість введених податків мають так звану плоску шкалу. Інакше кажучи, ставки податків є однаковими для всіх суб'єктів господарювання. Даний порядок, на думку "батьків" такої податкової системи, створює рівні умови для всіх його суб'єктів, що дозволяє відмовитися від складної системи оподаткування.
Насправді це досить примітивний підхід до оподаткування, що йде від ідеології, що конкуренція і ринок все розставлять по своїх місцях.
Як можна в умовах подвійного оподаткування заробітної плати і прибутку при одних і тих же податкових ставках рівняти, наприклад, вугільну промисловість з харчовою галуззю і торгівлею?
У вугільній промисловості за станом на 1995 р . частка заробітної плати у витратах виробництва становила 40,1% при рентабельності в 8,0%, у харчовій промисловості відповідно - 11,1 та 16,3%, в торгівлі - 21 і 25,1%. Крім того, при одних і тих же податки сильне перевагу по рентабельності харчової промисловості і торгівлі по відношенню до вугільної промисловості доповнюється ще й багаторазовим перевищенням у перших галузях швидкості обороту оборотних коштів. У той час як у вугільній промисловості отримання прибутку в розмірі 7,6% відбувається приблизно 5 разів на рік, в харчовій галузі при рентабельності 16% - більше 15 разів, а в торгівлі при рентабельності 25,1% - близько 20 разів.
Сам по собі цей наочний факт свідчить про те, що не можна всіх "стригти під одну плоску податкову гребінець". Така "стрижка" веде до того, що при виплаті всіх податків у повному обсязі ті галузі, де висока частка обробки та кваліфікованої праці і немає можливості реалізувати свою продукцію за вищими, ніж внутрішні, світовими цінами, просто приречені на постійну збитковість.
Саме ця обставина є однією з головних причин сильного занепаду в роки перебудови обробних галузей та легкої промисловості, де традиційно висока частка заробітної плати в собівартості.
При такій системі оподаткування не до інвестицій - головне вижити. Виживання відбувається за рахунок виплати заробітної плати "в конвертах"; створення підставних одноразових фірм і переведення в готівку через них грошей за допомогою фіктивних договорів; завищення цін на вироблену продукцію і т.д. З'явилася ціла наука під назвою "як зменшити податки фірми і не потрапити до в'язниці", що пропонує більше 200 способів скорочення податків.
Таким чином, можна впевнено говорити, що сама податкова система Росії провокувала господарюючі суб'єкти на порушення податкової дисципліни, оскільки за умови виплати податків у повному обсязі (особливо це стосується галузей з високим ступенем обробки та високою часткою заробітної плати в собівартості) їх діяльність однозначно ставала збитковою .
Разом з серйозними недоліками, знову введена податкова система в Росії в початковий період перебудови мала і цілий ряд прогресивних положень щодо пільгового оподаткування інвестиційної та деяких інших видів діяльності.
Наприклад, підприємствам у формі акціонерного товариства дозволялося зменшувати оподатковуваний прибуток при створенні резервного фонду. За рахунок цього до 1995 р . дозволялося вивести з-під оподаткування до 25% статутного капіталу підприємства, але не більше 50% оподатковуваного прибутку. З 1996 р . резервний фонд був скорочений до 15% статутного капіталу, а саме його використання можна було здійснювати тільки за цільовим призначенням: покриття збитків або погашення облігацій суспільства.
Ставка податку на прибуток з 1993 р . знижувалася на 50%, якщо від загальної кількості працівників підприємства інваліди або пенсіонери становили в ньому не менше 70%. Правда, з 1996 р . пільга була урізана до 5% від оподатковуваного прибутку.
З 1993 р . оподатковуваний прибуток зменшився на всі капітальні вкладення виробничого та невиробничого характеру, житлове будівництво, а також на погашення кредитів банків, отриманих і використаних на ці цілі, включаючи відсотки за кредитами. При визначенні остаточного розміру пільги із суми капітальних вкладень була виключена сума нарахованого зносу основних засобів. А з 1997 р . пільга за всіх обставин не могла перевищувати більше 50% оподатковуваного прибутку.
У початковий період всі малі підприємства, що працюють у виробничій сфері та в переробці сільськогосподарської продукції, мали право не платити податок на прибуток в перші два роки своєї діяльності. Після 1998 р . ця пільга була скасована.
Необхідно відзначити, що незважаючи на серйозні пільги, зокрема щодо звільнення від податку витрат на інвестиційні цілі, ефект від них був несуттєвий. Справа в тому, що в умовах загальної дезорганізації виробництва та його скорочення в більшості підприємств на інвестиції просто не було вільних коштів. Інвестиційна діяльність, як було зазначено, майже припинилася, а якщо і здійснювалася, то в основному у сфері послуг, банківській сфері, торгівлі та харчовій промисловості.
Взагалі, підбиваючи загальні підсумки впливу податкової системи на економічний розвиток Росії в перші роки перебудови, слід сказати, що вона працювала швидше на руйнування економічного потенціалу Росії, ніж на творення.
При такій податковій системі виживали ті, хто примудрявся не платити податки, і ті галузі економіки, які працювали з готівкою, і де оборотність грошей була вищою в порівнянні з промисловим виробництвом. Це фінансово-кредитна сфера, торгівля, послуги, харчова промисловість.
До 1996 р . під впливом податкової політики і цілого ряду інших непродуманих заходів російського уряду в економічній політиці склалася така ситуація в економіці і соціальній сфері, що під загрозою опинилася вся перебудова. Подальше збереження новоствореної податкової системи стало загрожувати безпеці всієї політичної системи. Під впливом цієї обставини, а також вибухнув у 1998 р . дефолту, який ще більш посилив ситуацію, Уряд РФ розпочало новий етап податкової реформи. Основна її спрямованість була пов'язана з поліпшенням збирання податків і зниженням податкового навантаження.
Слід зазначити, що окремі зміни в податкову систему з моменту її впровадження (1991 - 1992 рр..) Вносилися постійно протягом 1990-х рр.., Проте, починаючи з 1999 р . зміни стали носити більш радикальний характер, і деякі стали кваліфікувати їх як "податкову реформу".
Податкова реформа почалася в 1999 р . з введення в дію частини першої Податкового кодексу РФ (НК РФ), головними призначеннями якої були кодифікація податкового законодавства і встановлення чітких правил, що регулюють всі сторони податкових взаємовідносин законодавчої та виконавчої влади і, звичайно, платників податків:
- Були законодавчо встановлені органи владних структур, що відповідають за введення законодавчих і нормативних актів, пов'язаних з оподаткуванням;
- Було визначено вичерпний перелік податків і зборів, що справляються на території Росії. Розподілено повноваження щодо встановлення податків між федеральним центром, регіональної та місцевої влади;
- Були детально прописані обов'язки юридичних та фізичних осіб зі сплати податків і зборів, а також регламентований процес податкового адміністрування та контролю за сплатою податків.
Важливо відзначити, що в частині першої НК РФ була чітко обумовлена ​​пріоритетність і винятковість податкового законодавства над указами галузевої, територіальної та соціальної спрямованості, у зв'язку, з чим відійшла в минуле практика надання податкових пільг указами Президента РФ.
Все це дозволило помітно підвищити збирання податків при одних і тих же ставках по ним. Так, частка податкових доходів у ВВП зросла з 20,9% у 1999 р . до 26,2% у 2001 р .
Поряд з цим вперше за всі роки перебудови припинилося падіння обсягів інвестиційної діяльності, приріст капіталовкладень в основні виробничі фонди в постійних цінах в 1999 р . склав 5,3%, в 2000 р . - 17,4%, в 2001 р . - 10%. У результаті посилення інвестиційної активності помітно прискорилися темпи зростання ВВП: у 1999 р . - 6,4%, в 2000 р . - 10%, в 2001 р . - 15,1%.
Інше завдання була пов'язана зі скасуванням численних пільг, введених в перші роки перебудови економіки, що, на думку її ідеологів, повинно було зробити податкову систему більш справедливою і нейтральною по відношенню до платників податків, що знаходяться в різних економічних умовах.
Частина друга Податкового кодексу РФ була введена до початку 2002 р . У ній були прописані загальні правила виплати всіх податків, зборів і мит, що діють на території Росії, з позначенням конкретних ставок по них для всіх платників податків, перелік платників податків, які звільняються від податків, і розподіл сум нарахованих податків між федеральним центром, регіональними та місцевими бюджетами.
Сталося кардинальне скорочення кількості податків - від 54 до 14: на федеральному рівні було встановлено 9 податків, на регіональному - 3, на місцевому - 2 податку. При цьому істотно знизилися ставки по податках.
Так, ставка з податку на прибуток була знижена з 35% до 24%, по ПДВ - з 20% до 18%, по ЕСН - з 39,5% до 35,6%.
Одночасно зі зниженням ставок по податках, скороченням амортизаційних термінів по основних фондах і дозволом на використання нарахування амортизації прискореним методом з метою компенсації "випадаючих доходів" було скасовано більшість податкових пільг, або, як зазначають деякі економісти, відбулася "тотальна" їх скасування.
Дійсно, треба відмовлятися від податкових пільг окремим компаніям, окремим територіям без будь-яких зобов'язань з боку реципієнтів, які отримують ці пільги. Але не варто відмовлятися від податкових пільг цільового призначення, стимулюючих інвестиційну діяльність, оновлення обладнання, впровадження нових технологічних процесів, розвиток найбільш наукомістких галузей, поставок продукції на експорт, пільг для відсталих територій тощо
Крім інституційних змін у податковому законодавстві Росії, при проведенні податкової реформи перед нею ставилися й інші важливі завдання. Перш за все, це полегшення податкового навантаження на економіку шляхом зниження податкових ставок, що повинно було дозволити ще більше збільшити інвестиційну активність в країні і одночасно скоротити ухилення від оподаткування і тим самим підвищити збирання податків.
Деякі економісти стверджують, що розробники останньої податкової реформи в Росії орієнтувалися на практику податкових реформ, здійснених у США в 1980-х рр.., Заснованих на зниженні податкових ставок та скасування значної частини податкових пільг.
У той час як частина перша Податкового кодексу РФ в цілому сприятливо відбилася на розвитку економіки Росії, друга його частина, виконана з ідеологічних канонами часу правління Рейгана в США, навпаки, негативно позначилася на ній.
По-перше, частка збирання податків у ВВП у 2003 р . не підвищилася, а знизилася з 28,9% ( 2002 р .) До 28,1%.
По-друге, відбулося помітне зниження інвестиційної активності. Так, в цілому по промисловості капітальні вкладення в основні фонди після зростання в середньому за рік на 16,3% у 2000 - 2001 рр.. скоротилися в 2002 р . по відношенню до попереднього року на 1,1%, у тому числі в паливній промисловості відбулося падіння на 11,2%.
По-третє, проведені розрахунки податкового навантаження по основних галузях економіки за станом на 2003 р . за новими зниженими податковими ставками показали скорочення податкового навантаження по більшості галузей, але в цілому вона все одно залишилася недосяжною, особливо по кольоровій металургії, машинобудування, вугільної та легкої промисловості.
Зниження податкового навантаження відбулося, швидше, не за рахунок податкових ставок, а за рахунок зменшення частки заробітної плати у загальних витратах виробництва. Так, за 1995 - 2003 рр.. ця частка скоротилася у вугільній промисловості з 40,1 до 29%, у чорній металургії з 19,1 до 14,6%, у кольоровій металургії з 19,5 до 17,9%, у легкій промисловості з 25,4 до 20, 6%.
Необхідно зазначити, що скорочення частки заробітної плати майже по всіх галузях свідчить не про те, що її працівникам стали менше платити за їхню роботу, а про те, що заробітна плата є найбільш податкомістких елементом ціни продажів товарів, що само по собі стимулює всіх виробників до виплаті її не по відомості, а в конвертах, з метою зменшення її подвійного оподаткування.
Розрахунки показали, що на кожен виплачений "чорним налом" рубль на податках економиться приблизно 50 коп. Таким чином, наприклад, у чорній металургії зниження частки заробітної плати у загальних витратах виробництва з 19,1% у 1995 р . до 14,6% у 2003 р . сприяло зменшенню податкового навантаження на 16,6 млрд. руб. при чистому прибутку в цьому році в 26,4 млрд. руб.
2.2 Податкова реформа як інструмент розвитку податкової системи Російської Федерації
У цілому, оцінюючи результати останньої податкової реформи в Росії (1999-2002 рр..), Можна сказати, що за винятком впорядкування оподаткування та поліпшення податкового адміністрування, що дозволили помітно підвищити збирання податків, вона не вирішила багатьох проблем, які спочатку були притаманні податковій системі, введеної в країні на початку 1990-х рр..
1. Податкове навантаження на виробників у більшості галузей, як і раніше становить 70-100% по відношенню до прибутку. При такій податковому навантаженні виживають тільки ті виробництва, які постачають продукцію на експорт, мають справу з готівкою і в яких оборотність грошових коштів значно перевищує середньогалузеві показники. А такі галузі, як легка промисловість, машинобудування і металообробка, продовжують деградувати.
2. Податкова реформа зберегла в незмінному вигляді "площину" податкових ставок для основної маси платників податків, незалежно від капіталомісткості і матеріаломісткості виробництва, частки живої праці в загальних витратах виробництва, оборотності оборотних коштів, від умов розробки природних ресурсів.
Зрівнялівка або єдині ставки оподаткування в тій чи іншій мірі застосовні до однотипних галузям, причому, тільки в тих країнах, в яких більшість цих однотипних галузей знаходяться на високому технічному рівні розвитку. Що стосується Росії, де обробні галузі, легка промисловість перебувають в найсильнішому занепаді по продуктивності праці і технічної оснащеності, то збереження однакових ставок оподаткування прирікають нашу країну на подальше її розвиток як сировинної держави.
Зокрема, в США частка прибутку у добувній промисловості приблизно в 2 рази вище, ніж в обробних галузях. Щоб не допустити крену в бік розвитку сировинних галузей, податкове навантаження на продукцію добувної промисловості приблизно в 4 рази вище, ніж на вироби обробних галузей. Після відрахування податків норма прибутку в обробній промисловості в 2003 р . становила 12,5% проти 10,7% у видобувних галузях і 8,9% в оптовій торгівлі.
Для порівняння, в Росії рентабельність проданих товарів у 2004 р . у паливній промисловості становила 30,7%, у чорній металургії - 36,2%, в легкій промисловості - 3,4%, у машинобудуванні і металообробці - 7%.
За умови уніфікованого підходу до всіх платників податків, з огляду на колосальну різницю серед них в умовах та особливості виробництва та реалізації продукції, сама держава штовхає багатьох з них до приховування доходів, до заниження виплати заробітної плати за звітними офіційним документам, до використання трансфертних угод, фірм-одноденок і , таким чином, до ухилення від оподаткування.
3. Податкова реформа, незважаючи на істотне зниження ставок по основних податках, не привела до підвищення інвестиційної активності в країні.
Кардинальна помилка реформаторів при здійсненні другої податкової реформи полягає в тому, що в прагненні активізувати інвестиційну активність за допомогою зниження податкового навантаження односторонньо основний упор був зроблений на сферу формування інвестиційних ресурсів шляхом зменшення податкових ставок, скорочення амортизаційних термінів та введення прискореної амортизації. Друга ж податкова сфера, покликана задіяти інвестиційні ресурси, в тому числі і що з'явилися додатково в результаті зниження податків, не розширювалася, а, навпаки, була майже повністю ліквідована.
Якщо уважно проаналізувати Податковий кодекс РФ, то "другу сферу" - цілеспрямовані цільові податкові пільги, як один з найважливіших елементів нової економіки, покликану стимулювати інвестиційну діяльність - ми знайдемо в зародковому стані.
Так, по податку на прибуток діють пільги з прискореної амортизації, а з 01.01.2006 платники податків отримали ще й право на застосування 10%-ної амортизаційної премії при оновленні основних фондів. Але у зв'язку з відсутністю з боку податкових органів будь-якого контролю за витрачанням амортизаційних відрахувань і обкладенням їх ПДВ навряд чи в Росії пільги по них можна вважати цільовими.
Після скасування цільових інвестиційних пільг у 2002 р . такі пільги знову з'явилися в податковому законодавстві: з 01.01.2006 платники податків отримали право включати до складу поточних витрат витрати на капітальні вкладення в розмірі не більше 10% початкової вартості основних фондів чи витрат, понесених у ході їх реконструкції.
Також з 2006 р . наближене до світової практики списання збитків - платники податків тепер має право зменшити податкову базу на всю суму збитків минулих років, причому зробити це можна вже за підсумками звітного періоду, не чекаючи кінця року.
Крім того, при списанні витрат за НДДКР з 01.01.2006 відбулося істотне скорочення термінів їх списання: з 2-3 років залежно від використання результатів НДДКР до 1 року, у тому числі з науково-дослідним розробкам, не дала позитивних результатів.
У цілому, хоча й невеликі, останні цільові податкові пільги позитивно позначилися на розвитку економіки. Істотно зросли темпи зростання інвестицій в основні фонди: в I кв. 2006 р . - 5,6%, в II кв. - 16,9%, в цілому за рік - 13,9%; в I кв. 2007 р . - 19,8%, в II кв. - 23,8%, в цілому за перше півріччя - 22,2%. Зростання інвестиційної активності, у свою чергу, сприяв зростанню ВВП з 6,7% у 2006 р . до 7,8% в I півріччі 2007 р . При цьому найбільш високі темпи приросту по ВВП спостерігалися в будівництві й обробній промисловості. У I півріччі 2007 р . по відношенню до аналогічного періоду 2006 р . вони склали в будівництві 25,5%, виробництві транспортних засобів - 14,9%, електрообладнання - 22,5%, в цілому по машинах і обладнанню - 23,4%.
Однак, незважаючи на збільшені темпи інвестиційної активності, частка нагромадження у ВВП, як і раніше залишається досить низькою, близько 17%, в той час як ситуація з зношеності основних фондів вимагає щонайменше подвоєння цього показника.
Проведене в 2006-2007 рр.. статистичне обстеження понад 1000 російських підприємств восьми основних галузей обробної промисловості виявило, що лише 36,8% з них активно займаються інвестиційною діяльністю, в тому числі в деревообробці - 18,9%, у текстильному і швейному виробництві - 25,1%, в харчовій промисловості - 28,6%, в хімічному виробництві - 55,7%.