Податкове адміністрування

Податкове адміністрування

Однією з основних проблем держави є забезпечення надходження до бюджетів всіх рівнів і в позабюджетні фонди податків, зборів та інших встановлених законом платежів. Фінансова діяльність держави по одержанню податків буде дієвою лише в тому випадку, якщо в країні існує оптимальний механізм податкового адміністрування.

Слід зазначити, що податкове адміністрування є одним з основних елементів ефективного функціонування податкової системи та економіки держави в цілому. Ефективність податкової системи обумовлена ​​повнотою виявлення джерел доходів з метою обкладення їх податками та мінімізацією витрат по їх мобілізації та обов'язки сплаті.

Однак, на даний момент в нашій країні не існує нормативно-правових актів, що регламентують конкретно податкове адміністрування, при цьому в існуючих правових нормах є значні недоліки, прогалини, і розроблялися вони без єдиного концептуального підходу до змісту. Все це призводить до масового ухилення від сплати податків, "втечі" капіталу і т.д.

Дослідження теоретичних і практичних аспектів адміністрування податків безпосередньо пов'язане з необхідністю реформування та вдосконалення цього інституту податкового права з метою забезпечення належного правового регулювання діяльності виконавчих і судових органів на практиці, створення балансу публічних і приватних інтересів.

Метою податкового адміністрування є виконання податкової політики держави, яка проводиться відносно всіх учасників правовідносин регульованих податковим законодавством. При цьому згода суб'єкта не є обов'язковою і необхідною умовою виникнення податкових правовідносин.

На даний момент одним із стримуючих чинників підвищення ефективності мобілізації податків до бюджету є сформовані методи податкового адміністрування.

Звернемося до детального розгляду правової природи адміністрування податків. Перш за все, необхідно з'ясувати правову природу адміністрування податків, що можна зробити через взаємозв'язок з іншими явищами, через відносини, які виникають в процесі виконання податкового обов'язку та забезпечення надходження податків.

Дослідження питань податкового адміністрування знаходиться на початковій стадії у правовій науці. У сучасних офіційних документах визначення терміну "податкове адміністрування" не дається.

Під адмініструванням тлумачні словники, як правило, розуміють управління за допомогою наказів і розпоряджень, часто без урахування конкретних умов роботи, істоти, справи ^1.

Поняття податкового адміністрування відображено в роботах вчених-економістів О.З. Дадашева, В.А. Красницького, А.В. Лобанова, І.А. Перонко. На жаль, не всі визначення даного поняття коректні. О.З. Дадашев, А.В. Лобанов вважають, що "податкове адміністрування, як організаційно-управлінська система реалізації податкових відносин, включає сукупність форм і методів, використання яких покликане забезпечити податкові надходження до бюджетної системи Росії. Основними методами податкового адміністрування є податкове планування, податкове регулювання та податковий контроль. Кожному з цих методів притаманні свої форми реалізації, покликані забезпечувати вирішення певних завдань. Метою податкового адміністрування, таким чином, є забезпечення планових податкових надходжень до бюджетної системи за умов оптимального поєднання методів податкового регулювання та податкового контролю ^"2. На думку І.А. Перонко і В.А. Красницького, "податкове адміністрування - це система управління державою податковими відносинами. Податкові відносини є предметом податкового адміністрування" ^3. І далі: "... поняття" податкове адміністрування "розкривається з двох сторін. По-перше, це система органів управління (законодавчі та адміністративні податкові органи). У коло їхніх обов'язків входить процедурне забезпечення проходження податкової концепції на черговий плановий період: розгляд і обговорення, затвердження в законодавчому порядку. Крім того, вони повинні складати звіти про виконання податкового бюджету, піддавати їх всебічному аналізу. По-друге, це сукупність норм і правил, що регламентують податкові дії і конкретну податкову техніку, а також визначають міри відповідальності за порушення податкового законодавства ^"4. З цим визначенням можна погодитися, оскільки податкове адміністрування, на нашу думку, є певною правозастосовної та правореалізующей діяльністю.

Для забезпечення порядку надходження податків недостатньо видати норми, в яких закріплена панівна воля, необхідно забезпечити підпорядкування громадян і організацій міститься в них, правилами. Як справедливо зазначає М.В. Карасьова: "... добровільне виконання платником податків його податкового обов'язку шляхом власних активних дій без допомоги державних органів - це те, до чого, перш за все, прагне держава", і далі: "Що стосується дій державних органів, спрямованих на забезпечення виконання податкового обов'язку , то вони є в системі податкового регулювання вторинними, вимушеними ^"5. Необхідно додати, що добровільне виконання податкового обов'язку неможливо без зустрічних дій з боку уповноважених органів.

Більш точно, в сучасних умовах, можна дати таке визначення адміністрування податків - це регламентована законами та іншими правовими актами організаційна, управлінська діяльність уповноважених державних органів та інших уповноважених законами суб'єктів щодо забезпечення виникнення, зміни та припинення податкового обов'язку і забезпечення надходження податків до бюджетної системи Російської Федерації.

Виникаючі податкові правовідносини в першу чергу є організаційними, тобто спрямованими на виконання процесу правореалізації. Організаційна діяльність з податкового адміністрування спрямована на розвиток процесуальних форм реалізації прав і обов'язків суб'єктів податкових правовідносин. Об'єктом податкового адміністрування є виконання податкового обов'язку.

Адміністрування податків є частиною податкового процесу і являє взаємозв'язану сукупність процесуальних дій, спрямованих на створення сприятливих умов та надання мотивуючих впливів на суб'єкт, виконуючий податкову обов'язок, а також на забезпечення законних прав та інтересів платників податків та інших учасників правовідносин.

Цілями податкового адміністрування є:

- Виконання платником податків податкового обов'язку;

- Виконання податкової політики, тих завдань, які стоять перед державою на нинішньому етапі;

- Зміцнення податкової дисципліни;

- Впорядкування податкових відносин.

Податкова політика - це частина державної політики, заснована на існуючій політичній ідеології, аналізі економічної обстановки і шляхи розвитку держави. Податкова політика характеризується перманентної діяльністю уповноважених органів державної влади та місцевого самоврядування зі створення ефективного механізму правового регулювання шляхом прийняття відповідних нормативних актів і спрямована на формування доходної частини бюджету, а також на розвиток і регламентацію податкових відносин.

Частиною механізму правового регулювання та засобом реалізації податкової політики є адміністрування податків.

Адміністрування податків, як вид державної діяльності, будується і базується на певних принципах. До них можна віднести наступні принципи:

- Законності;

- Рівності перед законом;

- Гласності;

- Добровільного виконання податкового обов'язку;

- Права на захист суб'єктам податкового адміністрування;

- Презумпції невинності платника податків;

- Ефективності;

- Дотримання податкової таємниці;

- Невідворотності юридичної відповідальності.

Податкове адміністрування схоже, але не збігається з адміністративною діяльністю, тому що важливою рисою останньої є "примусовість, опора на силу, можливість самостійно здійснювати фізичні, організаційні та інші заходи примусу в адміністративному порядку" ^6. Особливостями адміністративної діяльності є переважання в управлінні наказових форм і методів, ставлення вертикального підпорядкування. Між тим в основі податкового адміністрування лежить принцип добровільного виконання податкового обов'язку платником податку. Важливою відмінністю адміністрування податків від адміністративної діяльності є те, що й владний уповноважений суб'єкт не надає в більшості випадків до певної стадії владного впливу, вираженого в здійсненні дій, які тягнуть за собою вчинення іншим суб'єктом певних дій у відповідь.

Адміністративно-правові відносини виключають можливість договірних відносин типу цивільно-правових ^7, а податкові відносини таку можливість надають. Наприклад, за висновком договорів податкового кредиту, інвестиційного податкового кредиту (ст. ст. 65 і 66 НК РФ), договору про заставу майна (ст. 73 НК) та договору поруки (ст. 74 НК).

У податкових правовідносинах більше спостерігається відступ від головного якості адміністративних відносин - нерівності сторін, підпорядкованості однієї сторони іншій. Так, платник податків має право не виконувати неправомірні акти і вимоги податкових органів, не відповідають Податковому кодексу або іншим федеральним законам, вимагати в установленому порядку відшкодування в повному обсязі збитків, заподіяних незаконними рішеннями податкових органів або незаконними діями (бездіяльністю) їх посадових осіб.

Суб'єкти податкових правовідносин, як платники податків, так і уповноважені органи, наділені свободою набувати фінансові права і обов'язки лише в тому обсязі, який встановлено законом. Розмежування повноважень податкових органів і прав платника податків є однією з проблем адміністрування податків.

На думку М.В. Карасьової і ряду інших авторів, "якщо в процесі фінансової діяльності держави і муніципальних утворень виникнуть відносини, врегульовані за допомогою диспозитивного методу, то вони не будуть фінансово-правовими" ^8. З цим не можна погодитися, оскільки диспозитивний метод, зокрема, використовується у відносинах з податкового та інвестиційного податкового кредиту. Платник податків на власний розсуд подає заяву про надання кредиту, а податковий орган не зобов'язаний, а може її надати, тобто сторони реалізують власну волю. Певна свобода дана платнику податків і при виборі суми сплачуваних податку або податків. Так, визначені в законі платники податків можуть вибрати між загальною системою оподаткування та спеціальними податковими режимами, званими в Податковому кодексі "системами оподаткування": спрощеною системою оподаткування у вигляді єдиного податку на поставлений дохід для окремих видів діяльності, системою оподаткування для сільськогосподарських товаровиробників (єдиний сільськогосподарський податок ) і системою оподаткування при виконанні угод про розподіл продукції. Сума виплачуваного податку залежить і від облікової політики підприємства.

Якщо діяльність платників податків почасти спрямована на мінімізацію оподаткування, то податкове адміністрування - на максимальну мобілізацію доходів для держави. Як зазначає С.В. Запольський: "Орган адміністрування доходів, будучи посередником між державою та платником, покликаний створити найбільш економічний режим мобілізації доходів відповідного виду до бюджету, при якому мобілізовані до бюджету кошти дійсно відповідали б результатами господарської діяльності та економічному стану платника" ^9. Причому в якості одного з критеріїв ефективності адміністрування можна вважати зниження для платника податків витрат праці, часу і грошових коштів у зв'язку з виконанням ним податкового обов'язку.

Під об'єктом правового регулювання податкового адміністрування ми розуміємо те, на що спрямована діяльність уповноваженого органу, тобто на процес мобілізації податків до бюджету.

Діяльність з податкового адміністрування пов'язана з оподаткуванням, тобто з оподаткуванням податками. Оподаткування - накладення визначеного обов'язку, зобов'язання до сплати, внесенню грошової суми.

На відміну від більшості інших фінансових правовідносин адміністрування податків безпосередньо пов'язане з виконанням платником податків податкового обов'язку і реалізацією майнових матеріальних норм.

Під податковою обов'язком розуміється обов'язок платника податків перед державою по сплаті податків, що виникає у відповідності з податковим законодавством, відповідно до якого платник податків повинен зареєструватися у податковому органі, визначати об'єкти оподаткування, обчислювати податки та інші обов'язкові платежі до бюджету, складати податкову звітність, представляти її в установлені терміни, сплачувати податки та інші обов'язкові платежі до бюджету.

Виходячи з того, що принцип добросовісності учасників правовідносин слід визнати міжгалузевим конституційним принципом, його конкретизація стосовно до податкових правовідносин у вигляді норми-принципу цілком можлива ^10. Однак у силу наявності правових позицій КС РФ і прямої дії Конституції РФ дана новела буде мати всього лише декларативний характер, а за способом нормативного закріплення зажадає невластивою нормі-принципом юридичної деталізації.

О. В. Борисова робить висновок, що несумлінне здійснення платником податків своїх прав саме по собі не є протиправним, оскільки законодавство не передбачає санкції за факт несумлінності, виявлений і доведений податковим органом, оскільки підставою притягнення платника податків до податкової відповідальності є невиконання податкових обов'язків, передбачених ст. 23 НК РФ.

П. А. Гаврилов обгрунтовує думку про те, що при зловживанні правом порушується загальна заборона діяти сумлінно, але при цьому саме по собі поведінка не буде протиправним, оскільки суб'єкт діє у відповідності з нормами матеріального права. Разом з тим при розгляді юридичної конструкції визнання поведінки недобросовісним виникають питання: чи представляє собою дану поведінку різновид правопорушення, і якщо так, то яка його галузева приналежність, а також чи є відмова у захисті прав мірою відповідальності ^11.

У даному контексті М. Ю. Орлов говорить про те, що будь-яке законне поведінку платника податків не може бути піддано осуду з боку держави навіть у тому випадку, якщо дотримання букви закону спричиняє скорочення обсягу податкових надходжень ^12.

К. Ю. Пашков вказує, що без відмежування правомірної поведінки від протиправної, без чіткої і однозначної кваліфікації того чи іншого діяння як адміністративно-правового проступку чи кримінального злочину необхідний баланс публічних і приватних інтересів у сфері оподаткування не може бути досягнутий ^13.

У контексті розглянутої проблеми Д. М. Щокін відзначає, що однією з цілей оптимізації податкового законодавства і цілеспрямованого впливу КС РФ на правозастосовчу практику в даній сфері публічно-правових відносин є досягнення балансу публічних і приватних інтересів. Д. М. Щокін говорить про те, що російський критерій публічного інтересу - це найбільш радикальна концепція боротьби з неприйнятними для бюджету діями платника податків серед цивілізованих країн. Автор вказує, що навіть фахівці не можуть сформулювати, що вважати сумлінністю, зловживанням правом, а тим більш публічним інтересом, але саме ці критерії пропонуються платникам податків для оцінки правомірності їх дій ^14.

Оцінюючи вищевикладене, виведемо правову аксіому: у сфері податкових правовідносин можливі тільки два варіанти оцінки дій платника податків - правомірне і протиправне. Протиправні дії платника податків тягнуть застосування заходів податкової, адміністративної та кримінальної відповідальності. Всі теоретичні постулати про можливість іншої, тобто «правомірно-протиправної», оцінки дії платника податків суперечать принципу про визначеність правових норм, викладеному в п. 7 ст. 3 НК РФ ^15.

Спираючись на наявні напрацювання, розглянемо проблеми теоретичних концепцій щодо обгрунтування критеріїв розмежування податкової оптимізації та ухилення від сплати податків.

Використовуючи термінологію інституційної економічної теорії, концепції нормативного визначення критеріїв розмежування оптимізації та ухилення від сплати податків можна розділити на революційну і еволюційну.

Революційна концепція заснована на імпорті юридичних конструкцій, тобто прямого нормативного закріплення норм, заснованих на вивченні досвіду зарубіжних країн ^16.

У свою чергу, В. М. Заріпова позитивно оцінюється і нерозкритий потенціал вітчизняного податкового права. Автором активно розробляється концепція економічного підгрунтя податку. Так, обгрунтовується аргумент про те, що загальна норма протидії ухиленню від сплати податків міститься в п. 3 ст. 3 «Основні початку законодавства про податки і збори» НК РФ, згідно з якою «податки та збори повинні мати економічне підгрунтя і не можуть бути довільними». У вивченні принципу економічної обгрунтованості та його співвідношення з досить розвиненим принципом законної форми податку В. М. Заріпов бачить пріоритетний напрямок розвитку податкового права, при цьому вказуючи, що в даний час принцип економічної обгрунтованості податку доктринально не розкритий. Практичним інструментом реалізації принципу економічної обгрунтованості податку в ситуаціях, що призводять до необгрунтованого зниження податкових зобов'язань, є абз. 6 п. 1 ст. 45 НК РФ ^17.

Враховуючи вищевикладені судження про проблеми кваліфікації дій платника податків у рамках концепції зловживання правом, доцільність запозичення іноземних юридичних конструкцій, заснованих на даній концепції, викликає обгрунтовані сумніви. При цьому позитивний потенціал вивчення зарубіжного досвіду полягає в узагальненні ознак фіктивності дій платників податків.

Еволюційна концепція передбачає розвиток юридичної конструкції через теоретичні напрацювання, судову практику і пошук нормативного потенціалу всередині національної правової системи. Виходячи з даної концепції, певну позитивну роль у вирішенні проблеми розмежування оптимізації та ухилення від сплати податків зіграла судова доктрина «несумлінність платника податків». Історична місія зазначеної доктрини полягала в напрацюванні сукупності прецедентних підходів, що дозволяють комплексно оцінити діяльність платника податків, виявити фактичну і вольовий зміст його дій як суб'єкта економічного відносини, структурованого відносинами правовими ^18.

При цьому представляється вірною позиція Е. В. Таріба про те, що в разі вчинення уявної або удаваної угоди мають місце не зловживання правом, а протиправні дії платника податків, і тут не може бути мови про зловживання суб'єктивними правами, так як вони просто відсутні. Саме в оцінці угод як предмета аналізу податкових органів і арбітражних судів Є. В. Таріба бачить можливість відходу від використання концепції «несумлінність платника податків» ^19. Відхід від використання категорії «несумлінність» можна розцінювати як певний етап еволюційного процесу юридичної конструкції, спрямованої на запобігання ухилення від сплати податків.

В якості прикладу наведемо такий випадок: в лютому 2009 року за матеріалами обласного управління з податкових злочинів порушено кримінальну справу відносно директора ТОВ "Метан" за фактом ухилення від сплати податків (частина 2 статті 199 КК РФ). Співробітниками управління встановлено, що директор товариства у 2007 році з метою зменшення оподатковуваної бази завищив витрати підприємства, відобразивши в бухгалтерському та податковому обліках не відповідають дійсності відомості про виконані сторонньою організацією (це, як правило, фірми-одноденки) субпідрядних роботах. А також неправомірно застосував податкові відрахування по ПДВ. Так, у витрати суспільства були включені витрати на оплату робіт субпідрядної організації, які фактично не проводилися. Матеріали цієї кримінальної справи були направлені до суду, розмір заподіяної матеріальної шкоди по кінченим справі склав більше 6 млн рублів. У вересні 2009 року суддею Ленінського районного суду м. Тюмені винесений вирок у відношенні директора ТОВ "Метан": йому призначено покарання вигляді трьох років позбавлення волі умовно з випробувальним терміном два роки.

У 2007 році Арбітражний суд м. Москви 20.07.2007 р. виніс Рішення у справі ЗАТ «МІАН» до УФНС Росії по м. Москві, згідно з яким дана компанія звинувачувалася у створенні схеми уникнення оподаткування. Як приклад можна навести наступні.

Схема мінімізації податків за допомогою векселів:

Яке-то фізична особа укладає з ЗАТ «МІАН» договір інвестування коштів на будівництво житла.

Потім дана фізична особа набуває вексель у залежною від ЗАТ «МІАН» організації за номінальною вартістю.

А потім фізична особа передає вексель в оплату за договором інвестування, але в сумі, меншій, ніж номінал векселя.

Тим самим ЗАТ «МІАН» набуває право власності на квартири, що будуються за власними договорами інвестування.

Потім договір інвестування, укладений між ЗАТ «МІАН» і фізичною особою розривається.

ЗАТ «МІАН» укладає договір про відступлення придбаних ним прав на отримання квартир у власність фізичній особі.

Таким чином, ховалася реалізація квартир як таких - реалізовувалися права вимоги, а також ховалася частина виручки.

Податкові органи вважають, що, переуступаючи права вимоги на підставі укладених договорів, ЗАТ «МІАН» передавало майнові права на отримання у власність квартир. А операції з передачі прав обкладаються ПДВ (подп.1 п.1 статті 146 НК РФ).

Податковий орган зробив наступний висновок: оскільки квартири були реалізовані не за договорами інвестування (які не підлягають оподаткуванню з ПДВ), а за договорами поступки прав вимоги, то вся сума виручки від реалізації підлягає включенню в оподатковувану базу.

Отримані за договорами поступки прав вимоги грошові кошти перераховуються вже після того, як ЗАТ «МІАН» проінвестував будівництво, та залучені кошти інших учасників направляються фактично спрямована на покриття власного джерела фінансування.

У цьому випадку інвестор передає новим учасником інвестування свої майнові права, тобто відбувається передача реалізація) майнових прав, відповідно такі угоди повинні обкладатися ПДВ із усього обороту.

Також податковим органом як підстави вважати грошові кошти, отримані за реалізацію майнових прав, об'єктом оподаткування ПДВ у повному обсязі наведено таку: «встановлена ​​в ході перевірки залежність і несумлінність організацій, які згідно з документами були початковими власниками прав на квартири в споруджуваних будинках».

Ймовірно, ЗАТ «МІАН» застосовувало для визначення оподатковуваної бази п. 2 статті 155 НК РФ - «податкова база при реалізації новим кредитором, який отримав вимогу, фінансових послуг, пов'язаних з уступкою вимоги, що випливає з договору реалізації товарів (робіт, послуг), операції по реалізації яких підлягають оподаткуванню, визначається як сума перевищення сум доходу, отриманого новим кредитором при подальшій уступку вимоги або припинення відповідного зобов'язання, над сумою витрат на придбання зазначеної вимоги ».

З 1 січня 2006 р. стаття 155 НК РФ стала діяти в новій редакції, відповідно до п.3 якої «при передачі майнових прав платниками податків, у тому числі учасниками пайового будівництва, на житлові будинки або житлові приміщення, частки в житлових будинках або житлових приміщеннях, ... податкова база визначається як різниця між вартістю, за якою передаються майнові права, з урахуванням податку та витратами на придбання зазначених прав ». Таким чином законодавець з 01.01.2006р. чітко встановив порядок визначення податкової бази для цієї ситуації, який до цього моменту встановлений не був.

Проте, слід вказати, що компанії, які піддаються звинуваченнями в ухилянні від сплати податків, зокрема за схемою так званого «лізингу персоналу», отримали шанс довести законність даної схеми. У російській судовій практиці створений прецедент: Федеральний Арбітражний суд Уральського округу підтвердив незаконність дій податкового органу, який пред'явив до ВАТ «Богдановицького хлібокомбінат» податкові претензії в розмірі 18 млн. 141 тис. 952 руб. Претензія податкового органу грунтувалася на тому, що підприємство, використовуючи схему так званого лізингу персоналу, не доплатило до бюджету податок на прибуток, єдиний соціальний податок та внески на обов'язкове пенсійне страхування. У червні Арбітражний суд Свердловської області прийняв рішення на користь хлібокомбінату, однак податківці спробували оскаржити це рішення в суді апеляційної і касаційної інстанцій. 16 грудня окружний арбітражний суд касацію податкових органів відхилив.

У травні 2008 року ТОВ «Евросеть-Єкатеринбург» програла подібну справу податковим органам. Свердловський арбітражний суд відмовив у задоволенні позову компанії до Кіровської ИФНС, в якому стільниковий рітейлер опротестовував податкові претензії в розмірі 118 млн. руб. У податковій інспекції порахували, що дочка «Евросети» використовувала лізингові схеми при наймі співробітників з метою ухилення від сплати податків. Крім того, підозрілими податківці порахували і схеми, за якими найняті у них співробітники отримували заробітні плати. У результаті уральському підрозділу «Евросети» були виставлені претензії за 2005 рік на суму 118 млн рублів. Наглядовий орган зажадав сплати до бюджету недоїмок з податку на доходи фізичних осіб, єдиного соціального податку і обов'язковим страхових внесках, а також пені і штрафів. Арбітраж тоді лише частково задовольнив вимоги ТОВ «Евросеть», визнавши необгрунтованим нараховані компанії штрафи та пені на суму близько 800 тис. руб. за несвоєчасне перерахування ПДФО. Але в той же час він відмовився скасувати рішення податкової служби про стягнення з «Евросети» основної суми донарахованого податку.

Проте також слід навести приклад ЮКОСА. Примітно, що податкові претензії до «ЮКОСу» були пов'язані переважно не з прямим ухиленням від сплати, а з використанням легальних схем мінімізації податків. Але Арбітражний суд вирішив інакше і в зв'язку з цим, ЮКОС був змушений виплатити таку суму податкових стягнень, яка призвело до банкрутства компанії і розпродажу її активів. І хоча багато фахівців вважають, що «ЮКОС» діяв у рамках існуючого на той момент законодавства, проте саме мінімізація податків стала однією з основних, і практика дій ФНП зараз така, що політика мінімізація податків більше не розглядається, як законний спосіб зниження податків.

Список використаної літератури

1. Конституція РФ / / УПС «Консультант»

2. Податковий Кодекс РФ / / УПС «Консультант»

3. Ардашев В. Л. Розумність як критерію сумлінності платника податків / / Податкові суперечки: теорія і практика. 2008. № 6. С. 7-10.

4. Барулина С. В. Теорія та історія оподаткування: Учеб. посібник. М., 2009.

5. Баришнікова М. В. Ділова мета як внутрішня воля суб'єкта / / Податкові суперечки: теорія і практика. 2009. № 7. С. 8-12. 18

6. Богушевич А. В. Рішення Конституційного Суду РФ та його вплив на хід податкової реформи / / Податкові суперечки: теорія і практика. 2005. № 11.

7. Борисова О. В. Добросовісність в податковому праві: доктрина, презумпція, принцип / / Податкові суперечки: теорія і практика. 2006. № 4. С. 23-26.

8. Гаврилов П. А. Несумлінність платника податків у сфері податкових відносин / / Податкові суперечки: теорія і практика. 2005. № 9. С. 11-15

9. Заріпов В. М. Від совісті платника податків - до економічної обгрунтованості податку / / Податкові суперечки: теорія і практика. 2008. № 7. С. 8-12.

10. Корнаухов М. В. «Несумлінність платника податків» у контексті недійсності цивільно-правової угоди / / Право і економіка. 2005. № 6. С. 44-49

11. Корнаухов М. В. Несумлінність платника податків як судова доктрина. Кострома: КДУ ім М. А. Некрасова, 2006.

12. Корнаухов М. В. Формування Конституційним Судом РФ принципу добросовісності в податковому праві / / Податкове право в рішеннях Конституційного Суду Російської Федерації 2004 року. М.: Волтерс Клувер, 2006. С. 131-146.

13. Міжнародна науково-практична конференція «Податкове право в рішеннях Конституційного суду Російської Федерації», Москва, 14-15 квітня 2006

14. Податки і податкове право / під ред. А. В. Бризгаліна. М., 2009. С. 433 - 434.

15. Овсянніков С. В. Проблеми реформування законодавства про ПДВ / / Податкові суперечки: теорія і практика. 2009. № 1.

16. Орлов М. Ю. Оцінка сумлінності платника податків при вирішенні спорів у арбітражних судах / / Податкові суперечки: теорія і практика. 2006. № 6.

17. Пашков К. Ю. Прокуратура як досудова інстанція в податкових конфліктах / / Податкові суперечки: теорія і практика. 2006. № 1.

18. Радаєв В. Ухилення від податків за допомогою деформалізації правил. / / Питання економіки. 2007. N6. С. 70.

19. Русяев Н. А. Про використання поняття «оптимізація» у російському законодавстві / / Податкові суперечки: теорія і практика. 2006. № 7. С. 60-63

20. Савсеріс С. В. Податкові наслідки визнання платника податків недобросовісним / / Налоговед. 2007. № 10

21. Сасів К. А. Недобросовісна фікція / / Податкові суперечки: теорія і практика. 2008. № 11.

22. Таріба Є. В. Про використання поняття «сумлінність платника податків» у правозастосовчій практиці / / Податкові суперечки: теорія і практика. 2006. № 5. С. 5

23. Щокін Д. М. Публічний інтерес як інструмент регулювання податкових правовідносин / / Податкові суперечки: теорія і практика. 2005. № 11.