Міністерство освіти і науки Республіки Казахстан
Карагандинський Економічний Університет
Казпотребсоюза
Кафедра: Облік і аудит
З дисципліни: "Фінансовий облік-2"
На тему: "Облік запасів з МСФЗ № 2"
Виконала: ст-ка гр. УА-21
Ермікова О.В.
Перевірив викладач:
Караганда - 2008
Зміст
Введення
1. Основи застосування МСФЗ № 2 "Запаси"
2. Види запасів та організація їх обліку
3. Первісне визнання, оцінка та облік запасів
4. Подальше визнання, оцінка та облік запасів
5. Припинення визнання та оцінка запасів
6. Вибір методу визначення собівартості запасів
7. Переоцінка та інвентаризація ТМЗ
Висновок
Список використаної літератури
Введення
Розвиток підприємництва супроводжується зростанням ролі бухгалтерської інформації у сферах управління, контролю та аналізу підприємницької діяльності.
У посланні Президента Республіки Казахстан Н.А. Назарабаева народу Казахстану від 6 лютого 2008 року визначено наступне "... про дним із ключових елементів адміністративної реформи має стати нова кадрова політика в країні. Людський фактор стає визначальним на сучасному етапі розвитку. Необхідно розробити сучасні підходи, спрямовані на формування професійного ядра управлінців нової формації" [1]. Даний підхід визначає необхідність підвищення рівня підготовленості і професіоналізму бухгалтерів. Здійснення безперервного технологічного процесу виробництва підприємства підтримується створюваними запасами матеріалів, напівфабрикатів, палива та ін
Відповідно до МСФЗ 2 "Запаси", запаси - активи, призначені для продажу в ході звичайної діяльності, або для виробництва товарів (послуг) для такого продажу, а також сировина і матеріали, використовувані в процесі виробництва [2]. Запаси також включають нерухомість, призначену для перепродажу. Запаси компанії, що виробляє послуги, включають в себе вартість наданих послуг, за якими ще не визнана виручка. В умовах економічної реформи підвищується роль обліку і контролю за раціональним використанням усіх ресурсів, у тому числі і товарно-матеріальних запасів. Для збереження і підвищення ефективності використання матеріальних запасів необхідно ведення якісного обліку в цій сфері.
Основними завданнями обліку товарно-матеріальних запасів є: калькуляція фактичних витрат по заготовлению (придбання) матеріалів, контроль за їх збереженням, отримання точних відомостей про залишки і рух запасів у місцях їх зберігання, своєчасне і повне документування всіх операцій з їх руху, правильний розподіл вартості витрачених у процесі виробництва матеріалів по об'єктах калькулювання.
Найважливішою передумовою організації обліку товарно-матеріальних запасів є їх оцінка, оскільки вона, як елемент методу бухгалтерського обліку в співвідношенні з обліковими процесом виконує функції вимірювання товарно-матеріальних запасів. Взагалі оцінка запасів - це визначення вартості, за якою запаси надходять і списуються з балансу підприємства.
Практикуючі бухгалтери підприємств всіх організаційно-правових форм повинні правильно здійснювати вимірювання вартості вступників, які перебувають у запасі (очікують вибуття) і реалізованих товарно-матеріальних запасів.
Актуальність теми курсової роботи обумовлюється тим, що розвиток підприємництва супроводжується зростанням ролі бухгалтерської інформації у сферах управління, контролю та аналізу підприємницької діяльності. Управління товарно-матеріальними запасами одна з важливих складових частин виробничого управління, складається і в організації укладення господарських договорів, і в закупівлі, доставці та зберіганні сировини, матеріалів, комплектуючих виробів, а також їх облік та контроль за їх використанням.
Оцінка як елемент методу бухгалтерського обліку в співвідношенні з обліковими процесом виконує функції вимірювання, як і калькуляція. Стосовно до запасів, як до виду активів підприємства, застосовуються свої спеціальні методи оцінки. Для кожної конкретної стадії перебування запасів на підприємстві характерний свій метод оцінки або вартісного виміру.
У даній курсовій роботі на основі облікових даних конкретного підприємства наведені приклади оцінки товарно-матеріальних запасів різними методами. У цей складається практична значущість курсової роботи.
Мета курсової роботи - вивчити організацію обліку та оцінки запасів відповідно до МСФЗ 2 "Запаси".
Основні завдання курсової роботи:
розглянути основи застосування МСФЗ 2 "Запаси";
вивчити теоретичні та методологічні основи обліку товарно-матеріальних запасів, діючу практику обліку товарно-матеріальних запасів підприємства;
дослідити особливості первісного, подальшого і припинення визнання запасів в обліку і методи оцінки на всіх етапах перебування запасів на підприємстві;
розглянути можливість проведення інвентаризації та переоцінки запасів на даному підприємстві.
Особливості первісного визнання та оцінки вартості, наступного визнання, припинення визнання та оцінки вартості витрачених товарно-матеріальних запасів розглядаються на прикладі торгової компанії, що займається оптово-роздрібною реалізацією відео-аудіотехніки ТОО Алтин, яке послужила об'єктом дослідження.
Методи дослідження - вивчення теоретичної та нормативно-законодавчої літератури з проблеми дослідження, аналіз бухгалтерської документації підприємства, що відноситься до теми курсової роботи, синтез вищеописаних джерел.
Теоретичною та методологічною основою послужили нормативно-правові акти Республіки Казахстан, постанови уряду Республіки Казахстан, міжнародні стандарти фінансової звітності (МСФЗ), національні стандарти фінансової звітності, монографічні праці вітчизняних і зарубіжних вчених економістів та фінансистів.
1. Основи застосування МСФЗ № 2 "Запаси"
Кожне підприємство, що здійснює господарську діяльність повинно мати основний і оборотний капітал. Оборотний капітал (короткострокові активи) забезпечує безперебійний процес виробництва та реалізації продукції. Короткострокові активи є найважливішим ресурсом в забезпеченні поточного функціонування підприємства і включають в себе: товарно-матеріальні запаси (сировина та матеріали, незавершене виробництво, готова продукція, товари), дебіторську заборгованість, аванси видані, грошові кошти, короткострокові фінансові вкладення. Відповідно до теми курсової роботи розглянемо більш докладно такий вид короткострокових активів, як товарно-матеріальні запаси.
У таблиці 1 представлена порівняльна характеристика поняття "запаси" в нормативно-правових актах, що регулюють сферу бухгалтерського обліку: КСБУ, НСФО і МСФЗ (IAS).
Таблиця 1 - Поняття терміну "Запаси"
КСБУ 7 | НСФО 2 | МСФЗ 2 (IAS) |
Предмети праці, разом із засобами праці беруть участь у процесі виробництва, тобто є найважливішим ресурсом в забезпеченні поточного функціонування підприємства. Матеріальні запаси беруть участь в процесі тільки один раз, їх вартість повністю включається в собівартість виробленої продукції, складаючи її матеріальну основу | Активи: призначені для продажу в ході звичайної діяльності; в процесі виробництва для такого продажу; у формі сировини або матеріалів, призначених для використання у виробничому процесі або при наданні послуг. | Активи, призначені для продажу в ході звичайної діяльності, або для виробництва товарів (послуг) для такого продажу, а також сировина і матеріали, використовувані в процесі виробництва. Запаси також включають нерухомість, призначену для перепродажу. Запаси компанії, що виробляє послуги, включають в себе вартість наданих послуг, за якими ще не визнана виручка |
Аналізуючи таблицю 1, можна зробити висновок, що найбільш повно поняття "запаси" розкриває МСФЗ 2, найменш повно КСБУ 7.
Взагалі мета стандарту МСФЗ 2 - встановлення порядку обліку балансових запасів за найменшою з двох величин: фактичної (історичної) вартості та можливої чистої ціни продажу.
Сфера застосування - системи обліку запасів і фінансова звітність, заснована на даних таких систем. Стандарт жорстко встановлює методику перенесення непрямих виробничих витрат на вартість готової продукції, перетинаючись з областю виробничого управлінського обліку. Стандарт встановлює вимоги до щорічної процедурі інвентаризації та переоцінки запасів.
Стандарт не застосовується до запасів:
по незавершених будівельних договорами, а також пов'язаним з ними послугами в обліку підрядника, які обліковуються за МСФЗ 11. Договору будівельного підряду
фінансових інструментів (МСФЗ 39 "Фінансові інструменти: визнання та оцінка") запасів продукції в гірській, лісової промисловості та сільському господарстві, що враховуються у відповідності з галузевими нормами за чистою ціною продажу. Подібна оцінка виправдана, якщо збут за твердою ціною гарантується договором з покупцем, або стабільним ринком однорідної продукції.
біологічних активів сільського господарства, які обліковуються за МСФЗ 41 "Cільське господарство".
2. У іди запасів та організація їх обліку
У загальному розумінні запаси - це активи у вигляді:
запасів сировини, матеріалів, покупних напівфабрикатів і комплектуючих виробів, палива, тари і тарних матеріалів, запасних частин, інших матеріалів призначених для використання у виробництві або під час робіт і послуг;
незавершеного виробництва;
готової продукції;
товарів, призначених для продажу. [17, с.169]
Запаси (сировина, матеріали, паливо і т.д.) є предметами, на які спрямована праця людини з метою отримання готової продукції. На відміну від засобів праці, які зберігали у виробничому процесі свою форму і переносять вартість на продукт поступово, предмети праці споживаються цілком і повністю переносять свою вартість на цей продукт і замінюються після кожного виробничого циклу.
В умовах ринкових відносин винятково велика роль бухгалтерського обліку на підприємстві. Це пов'язано з тим, що підприємства набувають самостійність та несуть повну відповідальність за результати своєї виробничо - підприємницької діяльності перед власниками та працівниками.
Бухгалтерський облік товарно-матеріальних запасів посідає важливе місце в системі управління господарською діяльністю підприємства. Він формує інформацію зворотного зв'язку про показники, що характеризують фактичний стан і якісні показники використання товарно-матеріальних запасів. Все це сприяє поліпшенню ресурсозбереження на підприємстві.
Перед обліком товарно-матеріальних запасів стоять наступні завдання:
правильне і своєчасне документальне відображення всіх операцій по заготівлі, надходження та відпуску матеріалів;
виявлення і відображення витрат, пов'язаних з їх заготовлением; розрахунок і списання відхилень за напрямками витрат;
контроль за збереженням товарно-матеріальних запасів у місцях їх зберігання і на всіх стадіях руху;
постійний контроль за дотриманням настановних норм товарно-матеріальних запасів;
систематичний контроль за використанням матеріалів у виробництві на базі обгрунтованих норм їх витрачання;
контроль за технологічними відходами та втратами та їх використання;
своєчасне отримання точної інформації про величину економії або перевитрати матеріальних ресурсів у порівнянні з встановленими лімітами;
своєчасне здійснення розрахунків з постачальниками товарно-матеріальних запасів, контроль над товарно-матеріальними запасами, що знаходяться в дорозі, невідфактуровані поставки.
Товариство з обмеженою відповідальністю ТОВ "Алтин" є юридичною особою відповідно до законодавства Республіки Казахстан, має самостійний баланс, банківські рахунки, може від свого імені набувати і здійснювати майнові та особисті немайнові права, нести обов'язки, бути позивачем і відповідачем у суді.
Основний вид діяльності аналізованого підприємства ТОВ "Алтин" - оптово-роздрібна реалізація відео-аудіотехніки. В якості основної продукції виступає телевізори, магнітолли, радіоприймачі.
У структуру бухгалтерії підприємства ТОВ "Алтин" входять:
1) головний бухгалтер підприємства, який веде фінансовий і управлінський облік на підприємстві, оформляє звітність до податкових та статистичні органи. Головний бухгалтер діє у відповідності з Законом "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність". Він підпорядковується керівнику підприємства і несе відповідальність за всі питання ведення бухгалтерського обліку і має право другого підпису фінансових документів, відповідальність за фінансово - господарську діяльність покладається на керівника підприємства;
2) бухгалтер - матеріаліст - займається обліком матеріальних цінностей і довгострокових активів, згідно надійшли документам;
3) бухгалтер-касир - здійснює операції з приймання, обліку, видачі і зберіганню грошових коштів і цінних паперів, отримує грошові кошти в банках, веде касову книгу, передає грошові кошти інкасаторам, складає касову звітність.
Облік товарно-матеріальних цінностей на підприємстві організується відповідно до Типового плану рахунків бухгалтерського обліку від 23.05.2007 у розділі 1 "Короткострокові активи" в підрозділі 1300 "Запаси" [5].
Даний підрозділ включає наступні групи рахунків:
1310 "Сировина і матеріали", де враховуються сировину і матеріали, в тому числі сільськогосподарські, призначені для подальшого використання у виробничому процесі;
1320 "Готова продукція", де враховується готова продукція, в тому числі сільськогосподарська продукція;
1330 "Товари", де відображаються операції, пов'язані з рухом товарів, у тому числі сільськогосподарських, закуплених і зберігаються для перепродажу;
1340 "Незавершене виробництво", де враховуються витрати по незавершеному виробництву;
1350 "Інші запаси", де враховуються інші запаси, не зазначені в попередніх групах;
1360 "Резерв по списанню запасів", де відображаються операції, пов'язані зі створенням і рухом резервів на зниження вартості запасів до чистої вартості реалізації у зв'язку з пошкодженням чи моральним старінням.
Підставою для записів у регістрах бухгалтерського обліку є первинні документи, що фіксують факт здійснення операції і події. Первинні документи по надходженню і витраті матеріальних запасів є основою організації їх обліку.
Організація первинного обліку операцій з постачання здійснює бухгалтер-матеріаліст, діяльність якого регулюється графіком документообігу, що супроводжує процес постачання підприємства товарно-матеріальними запасами (Додаток 1). Документообіг, супроводжуючий надходження товарно-матеріальних запасів, залежить від способу їх отримання на склад підприємства.
При доставці матеріальних запасів на склад покупця автотранспортом постачальника матеріально відповідальна особа покупця беруть у експедитора постачальника матеріальних запасів за кількістю місць і масі брутто і зіставляє їх з даними товарно-транспортної накладної, заповненої у двох примірниках.
У випадку, якщо недостачі або інші розбіжності (кількість, вагу, сорт, якість тощо) фактичної наявності матеріальних запасів з даними товарно-транспортної накладної не виявлено, комірник, що прийняв товарно-матеріальні запаси підтверджує приймання штампом підприємства і розписом в товарно -транспортної накладної. Один екземпляр накладної залишається в комірника, а другий повертається особі, який доставив матеріальні запаси на склад покупця. На товари, що надійшли виписується прибутковий ордер (Додаток 2).
Акт про приймання матеріалів застосовується для оформлення приймання запасів, що мають кількісне і якісне розбіжність з даними супровідних документів постачальників; складається також при прийманні матеріалів, що надходять без документів. Акт про приймання матеріалів (у двох примірниках) складає комісія, до складу якої входять: матеріально-відповідальна особа і представник відправника (постачальника) або представник незацікавленої організації. Після приймання запасів акти з додатком документів передають: один примірник у бухгалтерію для обліку руху товарно-матеріальних запасів, інший - відділу постачання або бухгалтерії для направлення претензійного листа постачальнику (Додаток 3).
У разі реалізації товарів стороннім організаціям виписують видаткову накладну на основі договорів, нарядів та інших відповідних документів. Перший примірник передають складу як підставу для відпуску матеріалів, другий - одержувачу матеріалів (Додаток 4).
Різноманіття форм власності в період ринкової економіки, розширення прав підприємств в управлінні економікою, галузеві особливості виробництва вимагають альтернативних, а часом і багатоваріантних підходів при вирішенні конкретних питань методики і техніки ведення обліку товарно-матеріальних запасів.
У підприємств тепер з'явилася можливість вибору різних способів:
організації обліку заготовляння і придбання матеріалів;
відображення вартості ТМЗ, що залишилися в кінці місяця в дорозі або не вивезених зі складів постачальників;
виявлення відхилень фактичної собівартості матеріальних запасів від облікових цін і їх подальшого розподілу між витраченими у виробництві матеріалами і їх залишками на складах.
Основне завдання обліку товарно-матеріальних запасів - визначення вартості, за якою запаси надходять і списуються з балансу підприємства. Вирішенню цього завдання сприяє такий метод бухгалтерського обліку, як оцінка. [14, с.189]
Відповідно до МСФЗ (IAS) № 2 "Запаси", основне питання в обліку товарно-матеріальних запасів полягає у визначенні собівартості, яка повинна бути визнана як актив, і залишатися такою до моменту визнання відповідного доходу від реалізації [7].
Оцінка як елемент методу бухгалтерського обліку в співвідношенні з обліковими процесом виконує функції вимірювання, як і калькуляція. Практичне застосування оцінки дуже широко, і вона може використовуватися для різних об'єктів і цілей. Стосовно до кожного виду об'єктів нерідко застосовуються свої спеціальні методи оцінки.
Перебування товарно-матеріальних запасів на підприємстві передбачає три етапи: стадія придбання, стадія очікування реалізації, стадія реалізації або вибуття. Для кожної конкретної стадії характерний свій метод оцінки або вартісного вимірювання (Додаток 5).
Підприємства повинні вимірювати запаси за найменшою з двох величин: собівартості і ціни продажу за вирахуванням можливих витрат на завершення і збут.
Існують наступні види вимірювання запасів:
Оцінка придбання товарно-матеріальних запасів за фактичною собівартістю;
Оцінка товарно-матеріальних запасів у процесі очікування вибуття або реалізації за найменшою з собівартостей і чистої вартості реалізації в розрізі методів;
Оцінка вибуття або списання у розрізі методів.
Таким чином, в процесі обліку товарно-матеріальних запасів підприємства важливе значення набуває процес вибору форм оцінки. Оцінка товарно-матеріальних запасів, враховуючи різноманітність їх видів і характеру використання, найбільш складна і важлива реальність активів балансу і фінансовий результат діяльності підприємства.
3. Первісне визнання, оцінка та облік запасів
За МСФЗ (IAS) № 2 "Запаси" первісне визнання, оцінка та облік запасів ведеться за найменшою з двох величин: фактичної (історичної) вартості та можливої чистої ціни продажу. Тобто компанії повинні відображати запаси у фінансовій звітності за правилом нижчої оцінки. Суть його полягає в тому, що в силу дії принципу обачності запаси оцінюються за найменшою з можливих вартостей.
При цьому, ф актически вартість включає в себе всі витрати з придбання, виробництва (conversion costs), і всі інші витрати, зроблені при доведенні запасів до поточного стану та місцезнаходження. Невозмещаемие податки і мита входять у фактичну вартість, надані торгові знижки і відшкодування - зменшують її [9].
Витрати, вироблені при доведенні запасів до поточного стану та місцезнаходження - це: витрати на придбання запасів, транспортно - заготівельні витрати, пов'язані з їх доставкою до місця зберігання і приведенням у належний стан. Витрати на придбання товарно-матеріальних запасів включають в себе ціну покупки; мита на ввезення; комісійні винагороди, сплачені постачальницьким, посередницьким організаціям: транспортно - заготівельні та інші витрати, прямо пов'язані з придбанням запасів. Торговельні знижки, повернення переплат та інші подібні поправки віднімаються при визначенні витрат на придбання.
Витрати на переробку товарно-матеріальних запасів (виконання робіт, послуг) включають вартість використовуваних у процесі виробництва природних ресурсів, сировини, матеріалів, палива, енергії, трудових ресурсів, амортизацію основних засобів, а також інші витрати, прямо пов'язані з одиницями виробництва продукції, обумовлені технологією та організацією виробництва і визнаються як виробнича собівартість продукції.
Чиста вартість реалізації товарно-матеріальних запасів є передбачувану продажну ціну за мінусом витрат на комплектацію та організацію їх продажу. Чиста вартість реалізації використовується зазвичай тоді, коли собівартість не може бути відновлена з наступних причин:
дані товарно-матеріальні запаси були пошкоджені;
вони частково або повністю застаріли;
їх продажна ціна знизилася.
Відповідно до МСФЗ (IAS) № 2 "Запаси", можлива чиста ціна продажу (net realisable value, NRV) - оцінка ціни продажів при нормальному веденні діяльності, за вирахуванням необхідних витрат на збут продукції, які можуть оцінюватися як сума прямих витрат або як нормативний відсоток до вартості. Не допускається відрахування планованого прибутку від продажів.
Як правило, в промислових виробництвах запаси матеріалів та інших допоміжних засобів не списують нижче собівартості (до чистої вартості реалізації), якщо очікується, що готова продукція, в яку вони будуть перероблені, буде реалізована за ціною, яка дорівнює або перевищує собівартість. Якщо ж очікується, що зниження ціни на матеріали призведе до того, що дохід, отриманий від реалізації готової продукції, буде нижче її собівартості, вартість матеріалів частково списують до чистої вартості реалізації.
Собівартість запасів може виявитися невідшкодовуваний в разі їх пошкодження, фізичного або морального старіння, зниження їхньої продажної вартості, тобто ціна продажу нижче собівартості. У цьому випадку визначається можлива чиста ціна продажу або переоцінка по можливій чистою ціною продажу. Переоцінка проводиться по кожному виду оборотних матеріальних активів або по групах однорідних активів. При цьому необхідно дотримання наступного порядку:
якщо активи призначені для реалізації, розрахунки проводяться на основі поточних ринкових цін реалізації;
якщо активи призначені для продажу за укладеними контрактами, розрахунки проводяться за контрактними цінами в обсязі, передбаченому контрактом, а решту запасів переоцінюються за поточними ринковими цінами;
сировину і матеріали не переоцінюються, якщо готова продукція буде реалізована за цінами дорівнює або перевищує собівартість, у противному випадку вони переоцінюються за відновною вартістю.
Різниця з переоцінки списується у витрату в звітному періоді, в якому така різниця була встановлена. Якщо запаси зберігаються в майбутніх звітних періодах, то в кожному наступному періоді відбувається переоцінка за новою можливої чистою ціною продажу. Нова вартість визначається за меншою величиною собівартості або переглянутої можливої чистою ціною продажу.
Товарно-матеріальні запаси відображаються в обліку і звітності за їх фактичною собівартістю.
Фактичною собівартістю товарно-матеріальних запасів, придбаних за плату, визнається сума фактичних витрат підприємства на придбання, за винятком податку на додану вартість та інших відшкодовуються податків. Схема визначення фактичної собівартості зображена на малюнку 1.
Витрати на придбання запасів включають в себе покупну ціну, імпортні мита та податки, витрати на транспортування, обробку та інші витрати, безпосередньо пов'язані з придбанням активу.
Витрати на переробку включають в себе витрати з оплати праці, постійні та змінні накладні, виробничі витрати на переробку сировини в готову продукцію.
Змінні витрати залежать від зміни обсягів виробництва і включають в себе матеріальні і трудові витрати, здійснювані в ході нормального виробничого процесу. Постійні витрати практично не змінюються при зміні обсягів виробництва і включають в себе витрати з обслуговування будівель, обладнання, амортизації і на адміністративно-управлінські витрати.
Інші витрати включаються до собівартості запасів у випадку, коли вони пов'язані, наприклад при виготовленні продукції для конкретних замовників.
Фактична собівартість
Рисунок 1 - Схема для визначення фактичної собівартості товарно-матеріальних запасів, придбаних за плату
До фактичних витрат на придбання товарно-матеріальних запасів відносяться:
суми, що сплачуються згідно з договором постачальнику (продавцю);
суми, що сплачуються підприємствам за інформаційні та консультаційні послуги, пов'язані з придбанням товарно-матеріальних запасів;
мита;
винагороди, що сплачуються посередницькій організації, через яку придбані товарно-матеріальні запаси;
витрати по заготівлі та доставці товарно-матеріальних запасів до місця їх використання, включаючи витрати по страхуванню.
Оцінка товарно-матеріальних запасів на кінець звітного періоду проводиться залежно від прийнятого способу оцінки запасів при їх вибутті за середньої собівартості.
Оцінка товарно-матеріальних запасів за найменшою з собівартостей реалізації в розрізі методів.
Як вже було виявлено вище, в Республіці Казахстан, у відповідність з національними і міжнародними стандартами обліку та звітності, товарно-матеріальні запаси оцінюються за найменшою оцінкою з собівартості і чистої вартості реалізації.
Для визначення найменшої величини з собівартості і чистої вартості реалізації товарно-матеріальних запасів можуть бути використані наступні методи:
постатейний метод, при якому вибирається найменше значення з балансової вартості та чистої вартості реалізації кожного найменування товарно-матеріальних запасів;
метод основних матеріальних груп, при якому вибирається найменше значення з балансової вартості та чистої вартості реалізації групи товарно-матеріальних запасів;
метод загального рівня запасів - вибирається найменше значення з балансової вартості та чистої вартості реалізації всіх товарно-матеріальних запасів.
Ціна за одні й ті ж матеріали при придбанні протягом звітного періоду варіюється і для того, щоб правильно оцінити, скільки за вартістю запасів залишилося і скільки пішло у собівартість продукції, застосовують один з трьох методів оцінки собівартості товарно-матеріальних запасів, передбачених МСФЗ (IAS ) № 2 "Запаси". При цьому кожен з наведених методів визначає списання запасів як потік вартостей, а не як потік фізичних одиниць.
При використанні постатейного методу проводиться порівняння собівартості і чистої вартості реалізації для кожного окремого виду або одиниці запасу. У кожному окремому випадку визначається найменша величина, які потім сумуються.
При використанні методу основних товарних груп проводиться порівняння собівартості і чистої вартості реалізації основних категорій (груп) запасів, по кожній з яких вибирається найменша величина, які потім сумуються. При використанні методу загального рівня запасів проводиться порівняння собівартості і чистої вартості реалізації всіх запасів компанії, потім найменша величина береться для оцінки запасів.
Розглянемо на прикладі методи оцінки запасів ТОО "Алтин" за правилом нижчої оцінки за даними про запаси компанії на 31.12 2007 р (таблиця 2).
Таблиця 2 - Метод оцінки запасів за правилами нижчої оцінки на ТОВ Алтин на 31.12.2007, тенге
Група запасів | Собівартість | Чиста вартість реалізації | Балансова (найменша) |
Телевізори | 130 200 | 140 000 | 130 200 |
60 600 | 60 000 | 60 000 | |
90 600 | 90 000 | 90 000 | |
Разом | 290 400 | 290 000 | 280 200 |
Радіоприймачі | 11400 | 10 800 | 10 800 |
9 000 | 10 800 | 9 000 | |
8 400 | 11 200 | 9 000 | |
Разом | 28 800 | 32 800 | 28 800 |
Магнітоли | 7 200 | 12 000 | 7 200 |
11 300 | 8 400 | 8 400 | |
9 600 | 12 000 | 9 600 | |
Разом | 28 100 | 32 400 | 25 200 |
Всього | 347 300 | 355 200 | 334 200 |
Якщо ТзОВ "Алтин" визначить у своїй обліковій політиці оцінку запасів методом оцінки найменшого значення з собівартості і чистої вартості реалізації, то:
1. Метод загального рівня запасу, то в бухгалтерському балансі на 31.12.2007 року будуть відображені запаси в розмірі 347 300 тенге, так як ця вартість є найменшою. Ніякої коригування в бухгалтерському обліку не проводиться.
2. Метод товарних груп, то в бухгалтерському балансі на 31.12.2007 р. будуть відображені запаси в розмірі 346 900 тенге (290 000 + 28 800 + 28 100) як сума найменших значень по кожній групі товарів компанії. У бухгалтерському обліку на 31.12.2007:
Д-т 7010 "Собівартість реалізованої
продукції і наданих послуг "- 400 тенге (346 900 - 347 300)
К-т 1330 "Товари" - 400 тенге.
3. Постатейний метод, то в бухгалтерському балансі на 31.12.2007 р. будуть відображені запаси в розмірі 333 600 тенге як сума найменших значень по кожній одиниці запасу. У бухгалтерському обліку на 31.12.07:
Д-т 7010 "Собівартість реалізованої
продукції і наданих послуг "- 13 700 тенге (333 600 - 347 300)
К-т 1330 "Товари" -13 700 тенге.
З наведеного прикладу видно, як застосування різних методів оцінки найменшою із собівартості чистої вартості реалізації на показники фінансової звітності компанії. Розрахунки чистої вартості реалізації грунтуються на самому надійному доказі, тобто величиною запасів, призначених для реалізації, на момент виконання розрахунків. Ці розрахунки враховують коливання ціни або собівартості, безпосередньо пов'язані з подій, що відбуваються після закінчення періоду, в тій мірі, в якій такі події підтверджують умови, що існували на кінець періоду. При списанні запасів до чистої вартості реалізації необхідно дотримуватися певних правил, заснованим на призначення запасів:
якщо вони призначені для реалізації, то розрахунки проводяться на основі поточних ринкових цін реалізації;
якщо вони призначені для продажу за укладеними договорами, то розрахунки проводяться за контрактними цінами в обсязі, призначеному для виконання договору. Запаси, що перевищують необхідні за договором, переоцінюються за поточними ринковими цінами;
сировину і матеріали не переоцінюються, якщо готова продукція, випущена на їх основі, буде продана за цінами, який дорівнює або перевищує собівартість. Якщо такої впевненості немає, сировину і матеріали переоцінюються за їх відновної вартості (вартість заміщення).
Оцінки чистої вартості реалізації проводяться періодично кожен звітний період. Коли змінюються обставини, які спочатку привели до часткового списання запасів до чистої вартості реалізації, списана сума відшкодовується до величини, що характеризує собівартість запасів (нова балансова вартість повинна являти собою найменше значення з: собівартості і чистої вартості реалізації). Це відбувається, наприклад, тоді, коли стаття запасу, врахованого через зниження його продажної ціни, за чистою вартістю реалізації все ще залишається в запасі на кінець наступного звітного періоду, а його продажна ціна зросла. При цьому різниця відноситься на зменшення витрат даного звітного періоду, тобто визнається як зниження собівартості реалізованих товарно-матеріальних запасів. У цьому випадку в бухгалтерському обліку компанії виробляють запис: Дебет 1320 "Готова продукція", 1350 "Інші запаси" - кредит 7010 "Собівартість реалізованої продукції і наданих послуг".
Таким чином, методи визначення собівартості за фактичними витратами і цінами продажу можуть використовуватися для зручності, якщо їх результати наближено виражають значення собівартості. Нормативи сировини і матеріалів, праці, ефективності та потужності повинні регулярно перевірятися і переглядатися з урахуванням конкретних обставин.
Існують і додаткові методи оцінки товарно-матеріальних запасів. Це методи оцінки товарно-матеріальних запасів за найменшої собівартості та ринкової вартості і метод оцінки вартості з використанням валового прибутку або метод оцінки товару в роздрібній торгівлі.
При цьому собівартість товарно-матеріальних запасів включає: витрати на придбання запасів, транспортно - заготівельні витрати, пов'язані з їх доставкою до місця зберігання і приведенням у належний стан. Витрати на придбання товарно-матеріальних запасів включають в себе ціну покупки; мита на ввезення; комісійні винагороди, сплачені постачальницьким, посередницьким організаціям: транспортно - заготівельні та інші витрати прямо пов'язані з придбанням запасів. Торговельні знижки, повернення переплат та інші подібні поправки віднімаються при визначенні витрат на придбання матеріалів [10].
Метод ринкової вартості. Коли корисність товарів не настільки велика, як їх собівартість, необхідний відхід від правила встановлення ціни товарно-матеріальних запасів на основі собівартості. Корисністю товарів зазвичай вважається їх ринкова вартість, звідки і йде назва даного методу оцінки товарно-матеріальних запасів. Для розрахунку термін "ринкова вартість" означає поточну відновну вартість, що не перевищує верхню межу чистої вартості реалізації (продажна ціна мінус визначаються витрати на завершення і вибуття) і не падаючу нижче нижнього рівня чистої вартості реалізації, скоригованого на суму звичайної норми прибутку. За цим методом можуть враховуватися як всі товарно-матеріальні цінності разом, так і кожна стаття окремо.
Метод роздрібних цін використовується в роздрібній торгівлі. Цей метод застосовується для оцінки запасів, що мають однаковий відсоток торгової націнки. Собівартість визначається шляхом зменшення загальної вартості проданих товарів на відповідний відсоток валового маржі.
4. Подальше визнання, оцінка та облік запасів
Ціна за одні й ті ж матеріали при придбанні протягом звітного періоду варіюється і для того, щоб правильно оцінити, скільки за вартістю запасів залишилося і скільки пішло у собівартість продукції, застосовують один з трьох методів оцінки собівартості товарно-матеріальних запасів, рекомендованих МСФЗ (IAS ) № 2 "Запаси": метод ФІФО, метод середньозваженої вартості, метод специфічної ідентифікації. При цьому кожен з наведених методів визначає списання запасів як потік вартостей, а не як потік фізичних одиниць.
Національний стандарт фінансової звітності 2, у параграфі № 87 "Способи розрахунку собівартості запасів" трактує наступне: "Собівартість окремих статей запасів, які не є взаємозамінними, а також товарів або послуг, вироблених і призначених для спеціальних проектів, повинна визначатися шляхом специфічної ідентифікації індивідуальних витрат на них. Собівартість запасів, крім запасів, розглянутих вище, визначається двома способами "перше надходження - перший відпустку" (FIFO) або за формулою середньозваженої вартості ". Даний стандарт не допускає використання методу LIFO - "останнє надходження - перший відпустку" [22].
До впровадження в практику бухгалтерського обліку МСФЗ та МСФЗ, а потім і НСФО 2, підприємства могли оцінювати товарно-матеріальні запаси одним з таких методів оцінки: середньозваженої вартості, ФІФО, ЛІФО, специфічної ідентифікації.
На даний момент метод ЛІФО не допускається до застосування, оскільки відмінено Національним стандартом фінансової звітності 2 [22].
Розглянемо особливості кожного методу оцінки вартості витрачених товарно-матеріальних запасів на прикладі аналізованої торгової компанії ТзОВ "Алтин".
Дані про рух товарів представлені у таблиці 3.
Таблиця 3 - Дані про рух товарів за січень 2008 року
Дата | Придбано | Продано одиниць | Залишок, одиниць | ||
одиниць | ціна од., тенге | вартість, тенге | |||
Залишок на 1.01.08 р. | 130 (купівельна ціна одиниці 3 900) | ||||
3.01.08 р. | 78 | 10 400 | 811 200 | 208 | |
6.01.08г. | 65 | 143 | |||
12.01.08 р. | 260 | 11 700 | 3 042 000 | 403 | |
18.01.08 р. | 286 | 117 | |||
20.01.08 р. | 130 | 13 000 | 1 690 000 | 247 | |
25.01.08г. | 104 | 143 |
При методі середньозваженої передбачається, що вартість матеріальних запасів - це середня вартість наявних запасів на початок місяця (періоду). Математичною формулою розрахунку середньої вартості можна представити наступним чином:
СР вартість = , (1)
де - Вартість залишків матеріалів на початок звітного періоду, тенге:
К о. м - кількість залишків матеріалів на початок звітного періоду, тг;
- Вартість придбаних матеріалів, тенге;
До пріоб - кількість придбаних матеріалів.
Суть методу полягає в тому, що береться собівартість одиниць товарно-матеріальних запасів на початок періоду і складається з вартістю всіх одиниць, куплених протягом звітного періоду. У результаті виходить загальна собівартість товарів, готових до реалізації. Отримана сума ділитися на кількість одиниць товару, готових до реалізації, і виходить середня собівартість одиниці товарно-матеріальних запасів. Залишок на складі кількість товару потім збільшується на отриману середню собівартість одиниці товарно-матеріальних запасів.
При застосуванні в обліку періодичної системи інвентаризації даний метод є методом середньозваженої вартості. При безперервній системі цей метод є методом ковзного середнього, оскільки кожна продаж заснована на самому останньому середньому показники, який застосовувався до наступної закупівлі. Якщо ціна наступної закупівлі відрізняється від останнього середнього показника, необхідно розрахувати новий середній показник вартості.
Перевагою методу середньої вартості оцінки запасів є певне "згладжування" показника собівартості реалізованої продукції (товарів) у тих випадках, коли мають місце різкі скачки купівельних цін, а також відсутня необхідність попартіонного обліку закупівельних цін на реалізовані товари. Разом з тим при системі постійного списання витрат розрахунок середньої вартості для кожних часто трапляються фактів реалізації продукції є досить трудомісткою процедурою [15, с 183].
Даний метод середньозваженої вартості найбільш ефективний для оптових торгових операцій
У таблиці 4 представлені результати застосування методу середньозваженої для оцінки вартості реалізованих товарів за купівельними цінами і залишків нереалізованих товарів ТОО "Алтин".
Таблиця 4 - Метод середньозваженої вартості
Дата | Придбано | Продано | Залишки | ||||||
Одиниць | Ціна, тис. тг. | Вартість, тис. тг. | Одиниць | Ціна, тис. тг. | Вартість, тис. тг | Одиниць | Ціна, тис. тг | Вартість, тис. тг | |
1.01 | 130 | 3,9 | 507,0 | ||||||
3.01 | 78 |