Неспівмірність відомостей про діяльність фірм приводить до помилок в управлінні
Міжнародні стандарти фінансової звітності застосовують понад 200 тис. підприємств у 103 країнах
Російські компанії, які планують працювати на світових фондових ринках, зобов'язані представляти свої звіти у відповідності зі світовими стандартами
Крах світових фондових ринків, що породив у 1929 р. багаторічний глобальна економічна криза, виявив недостатність застосовувалася системи бухгалтерського обліку та фінансової звітності. Через це відомості про діяльність різних компаній виявлялися непорівнянними, приводили до помилкових висновків. Рух капіталів направлялося по помилковому руслу, що спочатку містило можливість нових біржових крахів. Національні загальновизнані принципи обліку (ГААП), що зародилися на початку 30-х років в США і набули поширення в Канаді, Англії, Мексиці, Італії та деяких інших країнах, також не вирішували завдання. У кожній країні вони мали свої особливості, але все ж таки забезпечували відоме єдність і стабільність підходів до ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності. Але і їх епоха проходить.
Національні ГААП поступово витісняються міжнародними стандартами фінансової звітності (МСФЗ), робота над якими почалася ще в 60-ті роки під егідою Центру ООН по транснаціональних корпорацій. Очолює цю роботу Комітет з міжнародних стандартів фінансової звітності, що працює з 1973 р. в Лондоні. У 1999 р. його членами були 142 представники з 103 країн. До теперішнього часу КМСФО затверджено 39 стандартів, які добровільно застосовують близько 40 тис. ТНК з більш ніж 200 тис. підприємств у багатьох країнах світу. Європейська комісія заявила, що розглядає МСФЗ як підходящу основу для гармонізації фінансової звітності усередині ЄС.
Концептуальні принципи
Основна мета фінансової звітності - полегшення прийняття економічних рішень. Тому завдання МСФЗ полягає в наданні всім користувачам необхідних відомостей про фінансове становище, результати господарської діяльності компанії або консолідованої групи компаній, ефективності управління нею.
Економічні рішення приймаються на основі оцінки майбутніх грошових потоків, ймовірною рентабельності та фінансової стійкості діючої компанії. Тому звіти, складені за правилами МСО, мають перспективний характер, незважаючи на те що у них інформація відноситься до минулого звітного періоду.
Прогнозну характеристику звітної інформації надають два основоположні принципи - діючого підприємства і нарахування визнаних даних про події та факти господарського життя. Перший з них полягає в тому, що фінансова звітність складається виходячи з припущення: у підприємства (компанії) не мають ні наміру, ні необхідності припиняти або істотно скорочувати господарсько-фінансову діяльність, другий передбачає, що всі господарські операції та інші події відображаються в обліку і звітності в тих звітних періодах, в яких вони відбувалися, незалежно від отримання або виплати грошових коштів або їх еквівалентів за цими операціями. Застосування принципу нарахування дозволяє зблизити в часі момент зіставлення доходів і витрат, розділити операції продажу та кредитування, точніше виміряти результати комерційних і фінансових операцій.
З принципу нарахування випливає ряд похідних положень. Принцип обачності означає, що при формуванні інформації у фінансовій звітності слід дотримуватися певної обережності у судженнях та оцінках, що мають місце в умовах невизначеності з тим, щоб активи та доходи не були завищені, а зобов'язання і витрати занижені. Іншими словами, МСФЗ наказують проявляти більшу готовність до обліку потенційних збитків або зобов'язань, ніж потенційних прибутків та активів. Принцип переважання змісту над формою говорить: господарські операції та інші події необхідно враховувати і представляти у відповідності з їх реальним економічним змістом, а не з їх юридичною формою. Наприклад, майно, отримане в довгострокову оренду, всупереч цивільного законодавства має бути поданий у фінансовій звітності як власні активи, оскільки це майно об'єктивно формує виробничий потенціал компанії на тривалу перспективу.
Крім цього міжнародні стандарти вимагають уважно ставитися і до таких факторів, як надійність звітної інформації, повнота і своєчасність наданих даних, з відображенням у них істотних і зрозумілих відомостей, що забезпечують їх порівнянність у динаміці і з даними інших компаній. Зауважимо, що кожна наведена пара принципів суперечлива і вимагає продуманого вибору дій у конкретній ситуації. Зокрема, прагнення найбільш повно відбити всі істотні дані впливає на своєчасність надання інформації, перешкоджає її отримання користувачами в потрібний час. У той же час виключення несуттєвої інформації може негативно позначитися на її повноті і зрозумілості і, навпаки, надмірна деталізація ускладнює розуміння користувачами важливих загальних характеристик.
Елементи фінансової звітності та їх оцінка
Міжнародні стандарти встановлюють, що фінансова звітність складається з бухгалтерського балансу, відомостей про прибутки та збитки, рух грошових коштів та власного капіталу, розподіл чистого прибутку, а також пояснень і приміток, які розкривають зміст наведених показників. При цьому пояснення і примітки складають важливу частину звіту. З 39 міжнародних стандартів, що діють в даний час, 37 стосуються визнання, оцінки та додаткового розкриття інформації в поясненнях і примітках.
Інформація, наявна у фінансовій звітності, відповідно до її економічним змістом об'єднується в загальні категорії, звані елементами звітності. Фінансове становище підприємства характеризують такі елементи, як активи, зобов'язання і капітал, а результати господарської діяльності - доходи і витрати.
Активи - це ресурси і майно, контрольовані даною організацією в результаті операцій та подій, що відбулися у звітному або інших минулих періодах. Вони здатні в майбутньому забезпечити певну економічну вигоду, яка полягає в надходженні грошових коштів або їх еквівалентів або в їх економії. Самі грошові кошти, як і їх еквіваленти, також є активами. Останні зазвичай купуються за гроші або в обмін на інші активи або виробляються в самій організації.
Зобов'язання - це борги, за якими є впевненість, що їх погашення або врегулювання призведе до зменшення економічної вигоди у вигляді скорочення реальних активів. У зобов'язанні втілена конкретна заборгованість, що вимагає погашення, або обов'язок діяти певним чином, наприклад усувати несправності в проданої продукції або виконувати попередньо оплачену роботу. Зобов'язання приймаються на облік тільки тоді, коли відомо, що їх врегулювання передбачає певні витрати, що зменшують активи, або скорочення економічних вигод іншим шляхом.
Капітал складає вартість активів, які не повинні і не будуть направлені в майбутньому на врегулювання зобов'язань організації. Ця сума, як правило, відрізняється від сукупної вартості акцій корпорації на фондовому ринку або від продажної вартості даної організації як цілого або продажної вартості її активів, реалізованих по частинах.
У загальному капіталі компанії можна виділити капітал, який вона отримала від акціонерів і своїх внутрішніх джерел в результаті капіталізації нерозподіленого прибутку і освіти відповідних резервів.
Відповідно до міжнародних стандартів компанія може визнавати прибуток у даному звітному періоді тільки за умови збереження свого капіталу. Ця вимога ігнорувалося в Росії з початку реформ в 1992 р. У результаті відбулися повсюдне "вимивання" оборотного капіталу і істотні деформації в оцінці основного капіталу, ведуть до втрати виробничого потенціалу російських фірм.
Витрати компанії поділяються на звичайні, здійснювані для отримання доходів, і інші, не створюють будь-яких економічних вигод (доходів і активів) у майбутньому.
Звичайні витрати визнаються у тому звітному періоді, в якому вони виникли у вигляді зменшення активів та збільшення зобов'язань, в прямому зв'язку з доходами, що надійшли за цими операціями. Виходячи з МСФЗ відповідність доходів і звичайних витрат повинне дотримуватися неухильно. Якщо надходження доходів передбачається в доступному для огляду майбутньому, понесені витрати включаються в активи компанії. Це і капітальні вкладення в основний капітал, і виробничі витрати в запасах, незавершеному виробництві, готових товари та витрати на придбання фінансових і нематеріальних активів.
На відміну від оборотних активів вартість довготривало застосовуваних необоротних активів повторно відбивається в поточних експлуатаційних витратах шляхом нарахування амортизації. Знос визнається технічною категорією і міжнародними стандартами не розглядається. Інші витрати включаються в той звітний період, в якому з'ясовується, що вони не можуть стати причиною майбутніх економічних вигод або такі вигоди не очевидні і не піддаються достовірній оцінці.
Витрати на НДДКР виступають як витрати компанії до тих пір, поки не виявиться обгрунтована можливість використовувати результати цих робіт для отримання прибутку в доступному для огляду майбутньому. З цього моменту, згідно МСФЗ вони капіталізуються і входять в активи компанії. Вони будуть погашені шляхом зменшення майбутніх доходів від цих досліджень і розробок.
Міжнародні стандарти на відміну від наших розглядають податкові платежі як витрати компанії, а не як форму розподілу прибутку. Причому для компанії має значення тільки чистий прибуток. Крім того, стандарти не пов'язують визнання витрат з правилами оподаткування на території конкретних держав. Більше того, стандарт вказує на необхідність обліку відкладених податкових вимог і зобов'язань, що виникають через відмінності в порядку розрахунку оподатковуваної бази і реальною методикою обліку витрат і доходів даної компанії. Ці статті характеризують податкові наслідки, які виникнуть в наступних звітних періодах.
МСФЗ не визнають збитки в якості самостійного елементу фінансової звітності. Це теж витрати, що зменшують в кінцевому підсумку власний капітал компанії в результаті випадкових та надзвичайних подій, а також звичайних операцій, за якими витрати не повністю покриваються доходами протягом звітного періоду.
Доходи компанії пов'язані із збільшенням вартості активів або зменшенням зобов'язань або тим і іншим разом. Доходи призводять до збільшення капіталу компанії незалежно і понад вкладів власників. МСФЗ розглядають доходи у двох формах-як виручку і виграші.
Виручка - регулярні доходи від звичайної діяльності (продажу товарів і послуг, відсотків, дивідендів, ліцензійних платежів і роялті, орендної плати). У виручку включаються доходи від реалізації нерухомості, спеціально купили для перепродажу, та інвестиційної власності, яка як об'єкт обліку в Росії поки не відома і відособлено не враховується. У той же час інвестиційна власність складається з майна, несхильного знецінення, яке купується не для використання у фінансово-господарської діяльності компанії, а виключно для накопичення і збереження матеріального багатства. У цій якості купуються престижні об'єкти нерухомості, дорогі твори мистецтва, золото й коштовності і т.д.
Виграші - це інші доходи, які надходять нерегулярно і не вимагають скільки-небудь істотних витрат на їх отримання. До них належать доходи від штрафів та компенсацій, безоплатне фінансування і субсидії, курсові валютні різниці, різниця від підвищення вартості іншого наявного оборотного майна і т.п.
Кількісне зміна активів, зобов'язань та інших елементів звітності здійснюється в грошовому вираженні. Міжнародний стандарт передбачає використання декількох методів оцінки в різній комбінації.
Первісна (історична або фактична) вартість-це оцінка того чи іншого об'єкта обліку на основі фактичної суми грошових коштів, їх еквівалентів, заплачених при його придбанні з урахуванням транспортних та інших витрат, пов'язаних з цією операцією, або нарахованих при його виготовленні власними силами. При незмінній купівельної спроможності грошової одиниці, в якій виражена вартість, цей метод є найкращим. Але такі умови нереальні. Тому оцінка товарно-матеріальних цінностей часто здійснюється за вартістю реалізації за вирахуванням торгових витрат або за ринковою вартістю.
Поточна (відновна) вартість дорівнює сумі грошових коштів або їх еквівалентів, яку довелося б виплатити в даний момент при необхідності заміни даного об'єкта матеріального майна новим. Зобов'язання оцінюються за поточною вартістю, яка представляє собою недисконтована суму грошових коштів, необхідних для їх погашення у даний момент.
Справедлива вартість міжнародним стандартом визначається як сума грошових коштів, достатня для придбання активу або виконання зобов'язань при здійсненні угоди між добре обізнаними, зацікавленими та, незалежними один від одного сторонами. Таке визначення ідеалізовано, і практичне визначення її, по суті, неможливо, хоча міжнародні організації і наполягають на застосуванні цього методу оцінки. Ринкова вартість-сума грошових коштів, яка може бути отримана при продажу або повинна бути сплачена при придбанні фінансового інструменту або іншого активу.
Вартість реалізації (погашення), або чиста продажна ціна - це сума, яка може бути отримана від продажу активу при здійсненні угоди між добре обізнаними, бажаючими її здійснити сторонами за вирахуванням витрат на вибуття, тобто торгових витрат.
Нарешті, елементом оцінки фінансових інструментів може бути поточна дисконтована вартість. Вона являє собою дисконтовану величину майбутніх грошових надходжень, які може принести реалізація даного активу в ході звичайної комерційної операції. Зобов'язання оцінюються за дисконтованою вартістю майбутнього відтоку грошових коштів, який буде потрібно для погашення зобов'язань при нормальній господарській ситуації. Дисконтування вартості засноване на реально існуючому стані, що деяка сума грошей сьогодні коштує більше, ніж у майбутньому, через те, що вона може бути використана для отримання доходу у вигляді відсотків.
Інвестиції та фінансові інструменти
Комітет з міжнародних стандартів фінансової звітності надає великого значення проблемам, пов'язаним з інвестиціями, і вдосконалення фінансового інструментарію в цій сфері. Про це свідчить простий перелік міжнародних стандартів: "Облік інвестицій", "Зведена фінансова звітність та облік інвестицій у дочірні компанії", "Облік інвестицій в асоційовані компанії", "Фінансова звітність про участь у спільній діяльності" і т.д. Згідно з цими документами "інвестиції - це активи, які компанія тримає з метою збільшення багатства через розподіл (у формі відсотка, роялті, дивідендів, орендної плати), підвищення вартості капіталу або отримання інвестує компанією інших вигод, наприклад, таких же, які досягаються через довготривалі ділові взаємини ".
Одним з наслідків інвестицій є встановлення контролю над компаніями-об'єктами капвкладень. Тому міжнародні стандарти наказують складати зведену фінансову звітність, що включає всі дочірні компанії, контрольовані материнською фірмою. Зведена фінансова звітність представляє інформацію про групу консолідованих компаній як про єдину, з виділенням частки меншості в чистих активах і фінансові результати групи.
Об'єднання компаній визначається у формі покупки компанії, зворотної купівлі та об'єднання інтересів. При покупці компанії покупець повністю поглинає її, включаючи всі активи та зобов'язання в свій баланс і залишаючи куплене підприємство діяти на правах філії, а не дочірньої компанії.
Зворотній покупка полягає у формі угоди, коли одна компанія купує пакет акцій іншої компанії, але в той же час в порядку обміну випускає таку кількість своїх акцій з правом голосу в якості відшкодування, що контроль над об'єднаною компанією переходить до власників проданої фірми.
Об'єднання інтересів відбувається тоді, коли таке об'єднання не може бути кваліфіковано як покупка або продаж і веде до утворення єдиної компанії, що зберігає поділ ризиків та інтересів, що існували до об'єднання. Злиття компаній проводиться шляхом консолідації їх балансів з обміном акцій, випущених до злиття, на акції об'єднаної компанії. Міжнародні стандарти передбачають два методи обліку цього процесу - прийняттям до уваги злиття капіталів і злиття майна.
Інвестиції в асоційовані компанії відрізняються від інвестицій у дочірні фірми тим, що інвестор істотно впливає на асоційовану організацію, але не може визнати її дочірньої або спільної з об'єктивних обставин. У цьому випадку інвестиції в звіті інвестора відображаються за методом пайової участі: сума інвестицій спочатку записується за собівартістю, та їх балансова вартість збільшується (чи зменшується) на визнану частку інвестора в прибутках і збитках об'єкта інвестицій.
Інвестиції у спільну діяльність визначаються більш широко, ніж це прийнято в російській практиці. Вона розглядається у трьох формах - спільно контрольовані операції, спільно контрольовані активи (аналог російського договору простого товариства), спільно контрольовані суб'єкти господарювання. У першому випадку кожна компанія веде окремий облік здійснених операцій, в останньому - майно СП включається у фінансову звітність учасника шляхом пропорційного зведення даних про частку кожного учасника.
Тенденція глобалізації фінансових ринків викликала до життя розробку стандартів з обліку фінансових інструментів, які встановлюють для комерційних компаній порядок визнання, оцінки та розкриття інформації про застосовувані ними фінансових інструментах, включаючи відомості про хеджування. Всі фінансові активи та зобов'язання, в тому числі похідні фінансові інструменти (опціони, ф'ючерси і т.п.), повинні зазначатися в балансі. Усі винятки, що дозволялися в минулому, заборонені, що покращує надійність інформації про фінансовий стан компаній.
Міжнародні стандарти забезпечують прозору інформацію про діяльність будь-якої компанії. Вони вимагають давати відомості про суттєві помилки, допущених у звітності, представленої в попередні роки, і їх вплив на показники нинішньої діяльності, розкривати причини і зміст змін в обліковій політиці. У пояснювальних записках необхідно також надавати інформацію про пов'язані сторони, до яких, зокрема, відносяться:
асоційовані компанії;
компанії, прямо або побічно контролюють інші фірми або знаходяться під спільним контролем;
приватні, які володіють пакетами акцій, які впливають на компанію, і їх найближчі родичі;
директора і ключовий управлінський персонал, їхні найближчі родичі;
компанії, в яких значний пакет голосуючих акцій належить директорам, ключовому управлінському персоналу, ключовим акціонерам або особам, на яких вони можуть значно впливати.
Перспективи для Росії
У березні 1998 р. уряд РФ прийняв рішення про реформування бухгалтерського обліку відповідно до міжнародних стандартів. Уже затверджено 10 стандартів. Однак нові національні стандарти і діючий план рахунків не дозволяють складати фінансову звітність у повній відповідності до МСФЗ (для більшості організацій вона і не потрібно). Це зобов'язані робити компанії, що входять до лістингу на світових фондових біржах або планують просування на світові фондові ринки своїх фінансових інструментів.
У 1999 р. Міністерство фінансів РФ дозволив таким компаніям представляти зведену фінансову звітність консолідованої групи організацій в повній відповідності з МСФЗ і не складати її за російськими стандартами і правилами. Але скористатися такою пільгою неможливо, так як застосовується в РФ скорочений план рахунків бухгалтерського обліку не дозволяє отримати ідентифіковану розгорнуту інформацію за методикою МСФЗ. Тому компанії складають звіти за російськими правилами, а потім вдаються до дорогих послуг іноземних аудиторських фірм для трансформації цієї звітності на світові стандарти. Але й таким чином домогтися необхідної прозорості не вдається через брак облікової інформації. У результаті російські компанії на світових фондових ринках опиняються в нерівних умовах з іншими компаніями, стикаються з невиправданими труднощами у відносинах з інвесторами.
У Росії близько 200 великих компаній і холдингів, і багато хто з них є транснаціональними. Разом з дочірніми фірмами та іншими окремими організаціями їх число навряд чи перевищує 2,5 - 3 тис. Тому, думається, можна дозволити даним компаніям складати фінансову звітність тільки за методикою МСФЗ.
Найбільш великим перешкодою для ведення обліку в повній відповідності до МСФЗ є недосконалий, застарілий план рахунків, приємний ще в 1959 р. і не витерпить значних змін при переході до ринкових відносин.
У Росії, як і в інших країнах, існує небагато організацій, зацікавлених у наданні звітів, що повністю відповідають МСФЗ або національним принципам обліку США. Але ті організації, які хочуть складати таку звітність, повинні отримати на це повне право в міру дозрівання необхідних умов і потреб.
Список літератури
Віталій Палій, доктор економічних наук, професор, головний консультант ЗАТ "Союзаудіт" (Росія). Міжнародні стандарти звітності - умова прозорого управління підприємством
Для підготовки даної роботи були використані матеріали з сайту http://www.finansy.ru/