Аудиторська перевірка розрахунків з податку на прибуток

Зміст

Введення

1. Характеристика процедури оплати податку на прибуток

2. Особливості процесу перевірки сплати податку на прибуток

2.1 Методика Кришталевий

2.2 Методика Афанасьєвої

2.3 Методика Проскурякова

3. Практична перевірка сплати податку на прибуток на прикладі ТОВ «Аліс Плюс»

3.1 Загальна господарсько-організаційна характеристика ТОВ «Аліс Плюс»

3.2 Процедура планування аудиту

3.3 Перевірка сплати податку на прибуток ТОВ «Аліс Плюс»

3.4 Результати перевірки

Висновок

Список використаних джерел

Введення

Податковий аудит - одна із складових частин аудиту підприємства. З прийняттям глави 25 Податкового кодексу організації зобов'язані вести два самостійних види обліку - податковий і бухгалтерський. Податковий облік являє собою самостійний вид обліку зі своїми цілями, завданнями і принципами. Багато власники і керівники компаній у першу чергу орієнтують аудиторів на перевірку саме нарахування і сплати податків. За існуючої в Росії системі оподаткування, багато підприємств відчувають суттєву податкове навантаження. Часто мінливий податкове законодавство, протиріччя деяких положень нормативних актів, обумовлюють можливість випадкових помилок у розрахунках за податками, зокрема і податку на прибуток. В умовах жорсткої фіскальної політики держави незнання податкового законодавства призводить до неефективного ведення бізнесу, або змушує використовувати нелегальні способи відходу від сплати податків, що пов'язано з великою кількістю ризиків, починаючи від штрафів і закінчуючи повною втратою бізнесу та притягненням до кримінальної відповідальності.

Тому, часто метою податкового аудиту буває спроба розібратися в тому, оптимально чи буде збудовано податковий облік і чи немає відхилення у підприємства зі сплати податків. Результатом аудиту податків часто є пропозиція щодо оптимізації оподаткування на підприємстві, що перевіряється, що дозволяє помітно знижувати податкові виплати. Закон надає досить широкі можливості підприємствам, просто необхідно їх використовувати. Організація-платник податків самостійно вибирає спосіб ведення податкового обліку, що дає йому можливість вибрати таку модель, яка дозволить найбільш оптимально використовувати інформацію бухгалтерського обліку для розрахунку бази оподаткування з податку на прибуток.

З іншого боку, увага податкових органів до бізнесу дуже пильну. Законодавством передбачена значна міра відповідальності з податкових злочинів. Тому підприємство має дбати про забезпечення високої якості ведення звітності податкового обліку. На жаль, більшість підприємців замовляють аудит за своєю ініціативою тільки безпосередньо перед проведенням податкової перевірки. У такому режимі можливо виправляти тільки самі «видатні» помилки. У той же час, якщо проводити аудит податків періодично, то більшість проблем буде вирішено в штатному, конструктивному порядку.

Головна мета цієї роботи - спланувати і провести аудиторську перевірку розрахунків з податку на прибуток, встановити правильність і повноту застосування податкового законодавства, достатність відображення у звітності, своєчасність і повноту сплати податку до бюджету, скласти аудиторський висновок по проведеній перевірці і дати відповідні рекомендації.

1. Характеристика процедури оплати податку на прибуток

Підприємства, платники податку на прибуток, крім бухгалтерського обліку зобов'язані вести і податковий облік. Незважаючи на те, що податковий облік відображає ті ж господарські операції і ведеться на підставі тих самих первинних облікових документів, що й бухгалтерський, формування прибутку в бухгалтерському і податковому обліках відбувається по-різному. Це пов'язано з тим, що порядок ведення бухгалтерського обліку регламентується законодавством РФ з бухгалтерського обліку, а порядок ведення податкового обліку - податковим законодавством, зокрема, главою 25 "Податок на прибуток організацій" НК РФ. У результаті сума прибутку, відображена в бухгалтерському обліку, не збігається з величиною прибутку, розрахованої в податковому обліку. Прибуток за даними бухгалтерського обліку може виявитися як менше, так і більше, ніж за даними податкового обліку. Для того щоб визначити, чому величина прибутку або збитку в бухгалтерському та податковому обліках виявилася різна, потрібно порівняти відображення операцій в цих видах обліку, тобто виявити ті чинники, які призвели до розбіжності даних бухгалтерського та податкового обліків. На цьому принципі і побудовано ПБУ 18/02, в основу якого покладено МСФЗ 12 «Податки на прибуток». ПБО 18/02 встановлює правила формування в бухгалтерському обліку та порядок розкриття у фінансовій звітності інформації про податок на прибуток. Організації, що застосовують в обліку названий стандарт, повинні відображати в бухгалтерському обліку не тільки суми податку на прибуток, що підлягають сплаті до бюджету, але й суми, здатні вплинути на величину податку на прибуток наступних звітних періодів.

Об'єктом оподаткування з податку на прибуток організацій визнається прибуток, отриманий платником податку, якій для російських платників податків визнається як отримані доходи, зменшені на величину зроблених витрат, які визначаються відповідно до НК РФ.

До доходів з метою оподаткування відносяться:

1) доходи від реалізації товарів (робіт, послуг) та майнових прав (доходи від реалізації);

2) позареалізаційні доходи (ст. 265 НК РФ).

При визначенні доходів з них виключаються суми податків, пред'явлені відповідно до НК РФ платником податку покупцю (набувачеві) товарів (робіт, послуг, майнових прав).

Доходи визначаються на підставі первинних документів та інших документів, що підтверджують отримані платником податку доходи, та документів податкового обліку, які повинні бути оформлені відповідно до вимог ст. 9 Федерального закону «Про бухгалтерський облік» від 21.11.96 р. № 129-ФЗ, згідно з якою первинні облікові документи приймаються до обліку, якщо вони складені за формою, що міститься в альбомах уніфікованих форм первинної облікової документації.

Витратами визнаються обгрунтовані і документально підтверджені витрати (у тому числі збитки), здійснені (понесені) платником податків, за умови, що вони зроблені для здійснення діяльності, спрямованої на одержання доходу.

Витрати в залежності від їх характеру, а також умов здійснення та напрямків діяльності платника податків поділяються на витрати, пов'язані з виробництвом і реалізацією, і позареалізаційні витрати.

Витрати, пов'язані з виробництвом і (або) реалізацією, поділяються на:

1) матеріальні витрати;

2) витрати на оплату праці;

3) суми нарахованої амортизації;

4) інші витрати.

Податковим періодом з податку визнається календарний рік. Звітними періодами з податку визнаються перший квартал, півріччя і дев'ять місяців календарного року. Звітними періодами для платників податків, обчислюється щомісяця авансові платежі виходячи з фактично одержаного прибутку, визнаються місяць, два місяці, три місяці і так далі до закінчення календарного року.

За підсумками кожного звітного (податкового) періоду, якщо інше не передбачено НК РФ, платники податків обчислюють суму авансового платежу, виходячи із ставки податку і прибутку, що підлягає оподаткуванню, розрахованої наростаючим підсумком з початку податкового періоду до закінчення звітного (податкового) періоду. Протягом звітного періоду платники податків обчислюють суму щомісячного авансового платежу в порядку, встановленому НК РФ.

Авансові платежі за підсумками звітного періоду сплачуються не пізніше терміну, встановленого для подання податкових декларацій за відповідний звітний період. Щомісячні авансові платежі, що підлягають сплаті протягом звітного періоду, сплачуються в строк не пізніше 28-го числа кожного місяця цього звітного періоду.

Відповідно до ст. 284 НК РФ податкова ставка встановлюється у розмірі 20%, за винятком випадків, передбачених пунктами 2-5 цієї статті. Сума податку, обчислена за податковою ставкою у розмірі 2%, зараховується до федерального бюджету; сума податку, обчислена за податковою ставкою у розмірі 18%, зараховується до бюджетів суб'єктів Російської Федерації.

Підприємства, платники податку на прибуток, крім бухгалтерського обліку зобов'язані вести і податковий облік. Незважаючи на те, що податковий облік відображає ті ж господарські операції і ведеться на підставі тих самих первинних облікових документів, що й бухгалтерський, формування прибутку в бухгалтерському і податковому обліках відбувається по-різному.

У випадку, якщо в регістрах бухгалтерського обліку міститься недостатньо інформації для визначення податкової вартості майна і зобов'язань, платник податків має право самостійно доповнювати застосовувані регістри бухгалтерського обліку додатковими реквізитами, формуючи тим самим регістри податкового обліку, або вести самостійні регістри податкового обліку.

Система податкового обліку організується платником податку самостійно, виходячи з принципу послідовності застосування норм і правил податкового обліку, тобто застосовується послідовно від одного податкового періоду до іншого. Порядок ведення податкового обліку встановлюється платником податків в обліковій політиці для цілей оподаткування, затверджуваною відповідним наказом (розпорядженням) керівника.

Дані податкового обліку повинні відображати порядок формування суми доходів і витрат, порядок визначення частки витрат, що враховуються для цілей оподаткування в поточному податковому (звітному) періоді, суму залишку витрат (збитків), що підлягає віднесенню на витрати в наступних податкових періодах, порядок формування сум створюваних резервів , а також суму заборгованості по розрахунках з бюджетом з податку.

Підтвердженням даних податкового обліку є:

1) первинні облікові документи (включаючи довідку бухгалтера);

2) аналітичні регістри податкового обліку;

3) розрахунок податкової бази.

Зміст даних податкового обліку (в тому числі даних первинних документів) є податковою таємницею. Особи, які отримали доступ до інформації, що міститься в даних податкового обліку, зобов'язані зберігати податкову таємницю. За її розголошення вони несуть відповідальність, встановлену чинним законодавством.

2. Особливості процесу перевірки сплати податку на прибуток

2.1 Методика Кришталевий

Статтею 313 НК РФ передбачена система організації податкового обліку таким чином: використання даних з регістрів бухгалтерського обліку при повному збігу даних бухгалтерського та податкового обліку); введення додаткових регістри бухгалтерського обліку (якщо в регістрах міститься недостатньо інформації для заповнення декларації); ведення самостійних регістрів податкового обліку . Більшість організацій використовують другий варіант, по можливості зближуючи бухгалтерський і податковий облік, а там де це неможливо, вводять окремі аналітичні рахунки і використовують додаткові реквізити в регістрах бухгалтерського обліку. Аудитори повинні оцінити ефективність такої організації податкового обліку.

При формуванні думки щодо фінансової звітності аудитор повинен отримати й оцінити докази по таким якісним аспектам, як існування, повнота, оцінка та вимірювання, класифікація, подання та розкриття.

Таблиця 1 - Оцінка інформації з якісним аспектам звітності

Аудитори повинні вивчити первинні документи та аналітичні регістри податкового обліку, звітність, додатки до податкової декларації, достовірність бухгалтерської та оподатковуваного прибутку, правильність застосування ставок і пільг, точність коригування бухгалтерського прибутку для цілей оподаткування. При цьому необхідно враховувати, що дані податкового обліку повинні відображати порядок формування суми доходів і витрат, порядок обчислення частки витрат, що враховуються для цілей оподаткування в поточному податковому (звітному) періоді, суму залишку витрат (збитків), що підлягають віднесенню на витрати в наступних податкових періодах , порядок формування сум створюваних резервів, а також суму заборгованості по розрахунках з бюджетом з податку на прибуток.

Таблиця 2 - Джерела формування звітної інформації з податку на прибуток

На першому етапі перевірки необхідно оцінити систему внутрішнього контролю об'єкта аудиту.

Таблиця 3 - Перелік питань для оцінки системи внутрішнього контролю розрахунків з податку на прибуток

При аудиті податку на прибуток доцільно користуватися нормативними документами, а також даними первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку та звітності.

Послідовно виконуючи програму, аудитори перевіряють:

• правильність відображення в бухгалтерському обліку та звітності фактичного прибутку (збитків) від реалізації продукції (робіт, послуг);

• достовірність даних обліку про витрати на виробництво і реалізацію продукції (робіт, послуг), повноту і правильність відображення в обліку фактичних витрат на її виробництво і реалізацію і дотримання порядку обліку витрат на виробництво готової продукції;

• достовірність і законність відображення в бухгалтерській звітності інших доходів і витрат (позареалізаційних для цілей оподаткування);

• правильність розрахунків з податку на прибуток.

Таблиця 4 - Опис використаних аудиторських процедур і їх результатів з аудиту оподатковуваного прибутку

Перевірка первинних документів і записів в облікових регістрах проводиться суцільним методом, при якому перевіряються всі документи і записи в регістрах бухгалтерського обліку. При вибірковому методі перевіряється частина первинних документів у кожному місяці періоду, що перевіряється. Метод перевірки окремих операцій визначається аудитором, проводять перевірки, самостійно.

Достовірність фінансово-господарських операцій встановлюється шляхом формальної і арифметичній перевірки документів або з допомогою спеціальних прийомів документального контролю.

При формальної перевірки встановлюється правильність заповнення всіх реквізитів документів; наявність необумовлених виправлень, підчисток, дописок у тексті і цифр; справжність підписів посадових і матеріально відповідальних осіб. При арифметичній перевірці визначається правильність підрахунків в документах.

Достовірність господарських операцій, відображених у первинних документах, при необхідності може бути встановлена ​​шляхом проведення зустрічних перевірок на підприємствах, з якими перевіряється підприємство має господарські зв'язки.

На підставі первинних документів, облікових регістрів, звітних даних аудитор при визначенні фактичної виручки від реалізації основної продукції виробляє перевірку в наступному порядку:

1. Звіряє дані, відображені у звітній формі № 2 по статті "Виручка від продажу продукції (робіт, послуг), з даними по Головній книзі за кредитом рахунку 90.1. Загальна сума розбіжності повинна становити суму податку на додану вартість, а також суму акцизів. У випадках невідповідності суми, відображеної в Головній книзі за кредитом рахунку 90.1, сумі, отриманої після зменшення виручки на суму ПДВ і акцизів по звітній формі № 2, аудитор зобов'язаний виявити причину невідповідності і відобразити це в робочій документації.

2. Звіряє дані по Головній книзі з даними журналу ордера № 11 (при веденні журнально-ордерної форми рахівництва) або з обліковими регістрами, що відображають суму реалізації готової продукції (при меморіальної формі рахівництва) за кредитом рахунку 90.1. Після проведення звірки звітних даних і даних, відображених в облікових регістрах, аудитор приступає до перевірки правильності оформлення операцій з оплати і відвантаження готової продукції (робіт, послуг).

Одним з основних видів перевірки є звірення сум, відображених по кредиту рахунку 90.1 у розрахункових документах, пред'явлених замовнику і сум, відображених у бухгалтерському обліку за дебетом рахунка 62 "Розрахунки з покупцями і замовниками".

Аудитору при перевірці необхідно враховувати правила відображення операцій у бухгалтерському обліку та вимоги податкового законодавства. Отримані за даними бухгалтерського обліку доходи і витрати звичайних видів діяльності коригуються відповідно до вимог гл. 25 НК РФ.

При виконанні робіт за договором підряду, в яких використовуються матеріали замовника, відпуск матеріалів підрядчику у замовника не розглядається як реалізація.

Такі договори кваліфікуються як договори переробки давальницької сировини, тобто сировини, прийнятого підрядником без оплати і йому не належить. У підрядчика сировину буде враховуватися на позабалансовому рахунку 003 "Матеріали, прийняті на переробку" і на рахунку 90.1, у замовника його вартість не відіб'ється і в оподатковувану базу не увійде.

У випадках виявлення відображення в дебеті рахунку 90.2 сум без наявності кредитових оборотів, аудитор повинен визначити суму непрямих витрат і переконатися, що для цілей оподаткування визнані тільки непрямі витрати і немає прихованого від оподаткування доходу.

Аудитору необхідно звернути увагу на відображення в обліку та оподаткуванні безоплатно отриманого майна. Відповідно до п. 8 ст. 250 НК РФ оподатковуваний прибуток підприємства збільшується на вартість безоплатно отриманих основних засобів. Тому в момент отримання основних засобів суму цієї вартості слід визнати доходом. Але відповідно до п. 8 ПБУ 9 / 99 вартість активів, отриманих безоплатно, враховується в складі інших доходів. Спочатку вартість безоплатно отриманих основних засобів обліковується за дебетом рахунка 98 "Доходи майбутніх періодів", потім вона щомісяця списується з рахунку 98 в кредит рахунку 91.1. Для того щоб уникнути подвійного оподаткування, оподатковуваний прибуток необхідно зменшувати на суму доходів, яка щомісяця списується з рахунку 98 в кредит рахунку 91.1.

Слід також перевірити, як організація, яка по одному з видів діяльності сплачує єдиний податок на поставлений дохід, розподіляє загальногосподарські та загальновиробничі витрати. Вона повинна розподіляти ці доходи пропорційно виручці, отриманої від кожного виду діяльності.

Відповідно до п. 21 поточним податком на прибуток визнається податок на прибуток для цілей оподаткування, що визначається виходячи з величини умовного витрати (умовного доходу), скоректованої на суми постійного податкового зобов'язання (активу), збільшення або зменшення відстроченого податкового активу та відстроченого податкового зобов'язання звітного періоду.

При відсутності постійних різниць, тимчасових різниць та тимчасових різниць, які тягнуть за собою виникнення постійних податкових зобов'язань (активів), відкладених податкових активів і відкладених податкових зобов'язань, умовний витрата з податку на прибуток буде дорівнює поточного податку на прибуток.

Наказом Мінфіну Росії від 22 липня 2003 р. № 67н були затверджені форми бухгалтерської звітності. Для виконання вимог ПБУ 18/02 у форму № 2 Встановлені спеціальні рядки для відображення податкових активів і зобов'язань. У формі № 2 не використовуються постійні податкові зобов'язання і сума умовного витрат (доходу) з податку на прибуток, хоча вони відображаються за рахунком 99 "Прибутки і збитки" і разом з відкладеними податковими активами та зобов'язаннями беруть участь у розрахунку податку на прибуток. Сума витрат з податку на прибуток формується у звіті про прибутки та збитки як сукупність сум, відображених за статтями "Відкладені податкові активи", "Відкладені податкові зобов'язання" і "Поточний податок на прибуток". Розкриття цих показників у формі № 2 передбачено п. 24 ПБУ 18/02.

У формі № 2 розхід з податку на прибуток складається з поточного податку на прибуток, відстрочених податкових активів і зобов'язань. Формула для визначення чистого прибутку може виглядати наступним чином:

ЧП = БПДН + ВОНА - ВОНО - ТНП,

де ЧП - чистий прибуток;

БПДН - бухгалтерський прибуток (збиток) до оподаткування;

ВОНА - відкладений податковий актив;

ВОНО - відстрочене податкове зобов'язання;

ТНП - поточний податок на прибуток.

Суми умовного витрати та постійних податкових зобов'язань і активів беруть участь у розрахунку чистого прибутку (збитку) підприємства, хоча їх і немає формою № 2. Ці показники включені в поточний податок на прибуток.

При перевірці правильності заповнення звіту треба, щоб сума рядка "Чистий прибуток (збиток)" звітного періоду відповідала сальдо по рахунку 99 на кінець звітного періоду.

У ПБУ 18/02 сказано, що поточний податок на прибуток дорівнює умовному витраті (умовного доходу), збільшеному на постійне податкове зобов'язання та відстрочений податковий актив та зменшене на постійний податковий актив та відстрочене податкове зобов'язання:

ТНП = УР + ПНО - ПНА + ВОНА - ВОНО.

Якщо в цій формулі зробити перетворення, то отримаємо:

УР + ПНО - ПНА = ТНП - ВОНА + ВОНО.

З цієї рівності випливає, що якщо в якості елементів витрат з податку на прибуток взяти умовний витрата і постійні податкові зобов'язання (активи), то сума чистого прибутку буде такою ж, як і в тому випадку, якщо в якості таких елементів взяти поточний податок на прибуток , відкладені податкові активи і зобов'язання. Тим самим виконуються вимоги п. 24 ПБУ 18/02 про те, що у звіті про прибутки та збитки потрібно відображати постійні податкові зобов'язання, відстрочені податкові активи, відстрочені податкові зобов'язання і поточний податок на прибуток. Це відповідає і вимогам міжнародних стандартів фінансової звітності. Користувачі бухгалтерської звітності мають бачити не умовний податок, а реальну суму податку на прибуток, відкладені активи і зобов'язання з податку, які виникають в організації.

Найважливішим ділянкою аудиту податку на прибуток є перевірка витрат. Ефективний і якісний аудит податку на прибуток можливий тільки у випадку, коли зібрані аудиторські докази дозволяють з великим ступенем впевненості висловити думку про правильність обчислення та своєчасності прийняття до обліку витрат для цілей оподаткування. Метою податкового аудиту витрат є перевірка відповідності застосовуваного порядку обліку витрат вимогам податкового законодавства.

Витрати підлягають перевірці в розрізі груп витрат, об'єктів обліку, з ознайомлення з якими повинна починатися перевірка формування витрат. Податковий аудит витрат повинен включати в себе три етапи: перевірка правомірності від несення витрат до витрат, перевірка обгрунтованості та документального підтвердження витрат, перевірка своєчасності віднесення сум на витрати звітного (податкового) періоду.

На першому етапі слід визначити відповідність витрат, прийнятих до податкового обліку, переліком витрат, визнаних витратами для цілей оподаткування податком на прибуток.

Гол. 25 НК РФ передбачено відкритий перелік витрат, що пов'язано з неможливістю передбачити всі витрати. У той же час ст. 270 НК РФ передбачено перелік витрат, що не враховуються з метою оподаткування. На встановлення фактів наявності таких витрат і виключення їх для цілей обчислення податку на прибуток організацій повинен бути спрямований перший етап податкового аудиту витрат.

Другий етап пов'язаний з перевіркою дотримання вимог, встановлених ст. 252 НК РФ і є обов'язковими для визнання витрат як витрати. Відповідно до вимог цієї статті витрати повинні бути обгрунтованими (економічно виправданими), документально підтвердженими і зробленими для здійснення діяльності, спрямованої на одержання доходу. Економічна виправданість є основним моментом для оцінки правомірності віднесення витрат до витрат, що зменшує базу оподаткування з податку на прибуток.

Необхідною складовою аудиту податку на прибуток є перевірка документального підтвердження зроблених витрат. Витрати, які не оформлені первинними документами, не можуть бути визнані для цілей оподаткування прибутку.

Відсутність первинної документації на оприбуткування матеріалів або товарів і передачу їх для подальшого використання може стати причиною для відмови у визнанні витрат.

Відсутність документів загрожує санкціями за грубе порушення правил обліку доходів, витрат і об'єктів оподаткування (ст. 120 НК РФ): штраф за одноразове порушення складає 5000 руб., За неодноразове - 15 000 руб. Якщо ж відсутність первинних документів призвело до заниження податкової бази, штраф складе 10% суми несплаченого податку, але не менше 15 000 руб. Тому аудитору необхідно приділяти пильну увагу первинним бухгалтерським документам, які не тільки повинні бути в наявності, але і правильно заповнені. На документах повинні бути підписи уповноважених осіб, що не відрізняються від підписів цих же осіб на інших документах організації, чіткий друк, якщо її наявність обов'язкова. Документ не повинен містити підчисток, в ньому мають бути вказані номер і дата його складання. Бухгалтеру необхідно уважно ставитися до оформлення своїх внутрішніх і контролю надходять від контрагентів первинних документів.

До тих пір поки витрати документально не підтверджені, вони не є витратами для цілей оподаткування. Документи необхідні для підтвердження факту зроблених витрат, що і є умовою їх включення в податкові витрати. Головна мета вимоги документального підтвердження - податковий контроль. Первинні документи потрібні, щоб переконатися в реальності витрат і в тому, що податкова база розрахована правильно. А це можливо, якщо документи є в наявності у організації, яка за першою вимогою може пред'явити їх. Витрати стають витратами у момент отримання підтверджуючих їх документів, тому навіть ті витрати, для яких ст. 272 НК РФ встановлює момент визнання як дату підписання первинного документа, не можна списувати в той момент, коли самого документа в організації ще немає. Ст. 313 НК РФ зобов'язує розраховувати податкову базу за підсумками кожного звітного та податкового періодів на основі даних податкового обліку і встановлює, що сам податковий облік "система узагальнення інформації для визначення податкової бази по податку на основі даних первинних документів ...". Отже, податкову базу за підсумками періоду слід розраховувати на основі даних первинних документів, наявних на момент розрахунку.

НК РФ не встановлює перелік документів, які треба оформити при виконанні видаткових операцій, будь-яких спеціальних вимог до їх заповнення в ньому немає. У п. 1 ст. 252 НК РФ з 1 січня 2006 р. передбачено, що в податковому обліку витрати можна включати до розрахунку податку за наявності документів, побічно їх підтверджують. Наприклад, якщо від контрагента не надійшли документи, то односторонній документ можна вважати документом, оформленим відповідно до російського законодавства. Ні в 25 гол. НК РФ, ні в Законі "Про бухгалтерський облік" не сказано, що підтвердити придбання товарів, робіт або послуг можна лише двосторонніми документами. Закон взагалі ніяк не обмежує коло документів, якими можна підтверджувати господарські операції, а лише висуває вимоги до переліку реквізитів та формі. Вона повинна бути затверджена або органом статистики, або облікової політикою організації. Можливість складання одностороннього акту визнає і ГК РФ, прямо вказуючи на неї в ст. 753 (там йдеться про будівельний підряд).

Односторонні документи можуть визнаватися аудитором в тому випадку, коли документ надійшов у наступному податковому періоді і дата підписання документа не відповідає часу здійснення операції. Наприклад, акт приймання-передачі робіт, виконаних для організації в грудні 2008 р., сторони підписали лише в березні 2009-го. Податківці можуть відмовитися вважати його документом, оформленим відповідно до російського законодавства, яке вимагає складати первинний документ у момент здійснення операції, а якщо це неможливо, то безпосередньо після її закінчення (п. 4 ст. 9 Закону "Про бухгалтерський облік"). Тому такий акт зможе служити лише непрямим підтвердженням витрат, а первинним документом послужить односторонній документ, складений за підсумками фактичної приймання результату робіт у грудні 2008 р.

До тих пір, поки витрати документально не підтверджені, вони витратами з метою оподаткування прибутку не є. Закон "Про бухгалтерський облік" звільняє організації від обов'язку використовувати уніфіковані бланки первинних документів і дозволяє їм розробляти форми первинних документів самостійно.

Податкові органи вправі витребувати у платників податків дані як податкового, так і бухгалтерського обліку (лист Мінфіну Росії від 4 грудня 2007 р. № 03-02-07/1-468). У листі вказується, що податковий облік формується на підставі первинних облікових документів та відомостей, відображених у регістрах бухгалтерського обліку. Отже, для перевірки правильності обчислення, повноти і своєчасності сплати податку потрібно не тільки податкова, а й бухгалтерська від парність, дані бухгалтерського обліку. На це слід звернути увагу і аудиторам.

Аудиторська перевірка податку на прибуток - складний і тривалий процес. Аудитори постійно працюють над тим, як максимально скоротити час перевірки, не знижуючи при цьому її якості і не збільшуючи аудиторський ризик. Одним з найбільш ефективних шляхів вирішення проблеми є розробка процедур у формі внутрішньофірмових стандартів аудиторської фірми.

2.2 Методика Афанасьєвої

Для цілей подання керівництва щодо практичного застосування основних принципів і стандартів аудиту на базі конкретного робочого матеріалу у галузі податку на прибуток і зобов'язання перед бюджетом з цього податку Мінфін 23.04.2004 затвердив Методичні рекомендації з перевірки податку на прибуток і зобов'язань перед бюджетом при проведенні аудиту та наданні супутніх послуг (Рекомендації), які можуть бути використані аудиторськими організаціями та індивідуальними аудиторами при проведенні аудиту.

Рекомендації підготовлені у відповідності з наступними нормативними актами:

• Федеральним законом РФ "Про аудиторську діяльність" від 07.08.2001 № 119-Ф3;

• Федеральними правилами (стандартами) аудиторської діяльності, затвердженими Постановою Уряду РФ від 23.09.2002 № 696;

• Міжнародними стандартами аудиту.

При формуванні думки щодо фінансової звітності аудитор повинен отримати й оцінити докази, за твердженнями, зробленим керівництвом аудируемого особи, з таким якісним аспектам, як існування, повнота, оцінка та вимірювання, класифікація, представлення і розкриття:

• існування - витрата по податку на прибуток та податкове зобов'язання перед бюджетом, відображені у фінансовій звітності, реально існують і відносяться до перевіряється звітного періоду;

• повнота - витрата по податку на прибуток та податкове зобов'язання перед бюджетом відображені у фінансовій звітності в повному обсязі;

• оцінка (вимірювання) - витрата з податку на прибуток та податкове зобов'язання перед бюджетом, зазначені у фінансовій звітності, правильно розраховані і правдиво відображають результат діяльності організації;

• класифікація - податкове зобов'язання організації правильно розподілено на поточне і відкладене

• подання - зобов'язання зі сплати і повернення податків, а і розкриття також витрата з податку на прибуток правильно класифіковані та інформація по них розкрито у фінансовій звітності з достатнім ступенем деталізації.

В оцінці доказів при проведенні перевірки податку на прибуток і зобов'язань перед бюджетом аудитор використовує такі критерії:

• вимоги законодавчо-нормативних актів РФ з бухгалтерського обліку;

• вимоги податкового законодавства РФ з податку на прибуток;

• вимоги міжнародних стандартів фінансової звітності.

Аудиторська перевірка проводиться у 3 етапи:

• планування аудиту;

• проведення аудиту;

• завершення аудиту.

На етапі планування аудитор розробляє як загальну стратегію аудиту, так і детальний підхід до очікуваного характеру, тимчасовим рамкам та обсягом робіт по кожній з областей аудиту. Детальне планування допомагає впевнитися в тому, що важливим областям аудиту приділяється належна увага, а також координувати роботу аудиторів та їх асистентів.

При проведенні аудиторської перевірки податку на прибуток і розрахунків з бюджетом аудитор повинен прагнути до максимального зниження аудиторського ризику. Оцінка невід'ємного ризику може бути оформлена у формі оцінного тесту - Робочий документ РД 1п «Оцінка невід'ємного ризику».

Крім того, аудитору необхідно отримати уявлення про системи бухгалтерського та податкового обліку і внутрішнього контролю аудируемого особи, достатню для планування аудиту ефективного підходу до своєї роботи.

Тест з оцінки системи обліку і внутрішнього контролю допоможе аудитору прийняти рішення про те, чи може аудитор у своїй роботі покладатися на систему внутрішнього контролю аудируемого особи і дати оцінку ризику засобів контролю - Робочий документ РД 2п «Оцінка системи обліку внутрішнього контролю».

Оцінка невід'ємного ризику і ризику засобів контролю виробляються на основі професійного судження аудитора шляхом оцінки кожного питання з точки зору рівня невід'ємного ризику, як "низький", "середній", "високий". За підсумками результатів тестування і на підставі внутрішньофірмового стандарту аудитор оцінює рівень невід'ємного ризику і ризику засобів контролю аудируемого особи в цілому.

Рівень суттєвості встановлюється аудитором на підставі його професійного судження. Аудитор, який працює в аудиторській фірмі, повинен застосувати у своїй практиці внутрішньофірмовий стандарт, який регламентує порядок визначення рівня суттєвості.

При плануванні перевірки з податку на прибуток і зобов'язаннями перед бюджетом рівень суттєвості визначається у відношенні наступних елементів:

• залишків за рахунками 68 "Заборгованість перед бюджетом з податку на прибуток", 09 "Відкладені податкові активи", 77 "Відкладені податкові зобов'язання";

• груп операцій, що формують податкову базу по податку на прибуток (об'єктів оподаткування).

При визначенні рівня суттєвості повинен враховуватися не тільки кількісний, але і якісний аспект спотворень. При цьому до якісної аспекту спотворення відносяться:

• недотримання облікової політики;

• недостатнє або неадекватне опис облікової політики та розкриття інформації про податок на прибуток у фінансовій звітності.

При визначенні кількісного аспекту спотворень аудитору необхідно розглянути можливість спотворень у відношенні порівняно невеликих величин, які в сукупності можуть зробити істотний вплив на формування податкової бази по податку на прибуток та на бухгалтерську звітність.

Провівши розрахунки і виключивши показники з найбільшим і найменшим відхиленням від середньої, визначається загальний рівень суттєвості, який надалі розподілиться між елементами перевірки.

Для ефективного підходу до проведення аудиту в галузі податку на прибуток аудитор повинен мати уявлення про облікову політику аудируемого особи і оцінити вплив на прибуток наявних розбіжностей у методиці бухгалтерського і податкового обліку - робочий документ РД4п «Аналіз облікової політики».

На етапі проведення аудиту по суті необхідно здійснити процедури по збору достатніх та належних аудиторських доказів для висловлення думки, документувати аудиторські докази.

Аудитор самостійно визначає обсяг документації по кожній конкретній роботі і області аудиту, керуючись своїм професійним думкою.

Форма і зміст робочих документів аудиту по суті визначається:

• характером аудиторського завдання;

• вимогами до аудиторського висновку;

• характером і складністю діяльності аудируемого особи;

• станом систем бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю аудируемого особи;

• необхідністю давати завдання аудиторів та здійснювати контроль якості аудиторських послуг;

• методами збору аудиторських доказів.

Робочі документи аудитора, що містять інформацію з аудиту окремого періоду, відносяться до поточних аудиторським файлів - перевірка дотримання податкової політики.

На завершальному етапі аудиторської перевірки здійснюється аналіз виконання програми аудиту, класифікацію виявлених помилок і порушень, узагальнення та оформлення результатів перевірки, формулюються види застережень з податку на прибуток для аудиторського висновку щодо фінансової (бухгалтерської) звітності.

У підсумкових робочих документах аудитора відображаються:

• причини порушень норм податкового законодавства з податку на прибуток;

• податкові наслідки цих порушень для аудируемого особи;

• практичні рекомендації щодо усунення негативних наслідків виявлених порушень.

Класифікація порушень з податку на прибуток за характером дій:

1. Ненавмисні помилки - помилки, здійснені за некомпетентності, халатності та байдужості, а також викликані недосконалістю системи податкового обліку та чинного податкового законодавства (ймовірність їх виникнення підвищується в умовах зміни податкового законодавства):

• помилкові дії, допущені при зборі та обробці даних, на підставі яких розраховується податок на прибуток;

• неправильне заповнення рядків податкової декларації за умови повного і правильного відображення проведених операцій у регістрах податкового обліку;

• неправильний перенос даних бухгалтерського обліку в регістри податкового обліку;

• арифметичні помилки, описки і пропуски при розрахунку бази з податку на прибуток;

• помилки автоматизованої обробки інформації, які виникають як при введенні інформації в комп'ютерну програму податкового обліку, так і безпосередньо при використанні програмного забезпечення: при обробці, зберіганні і передачі даних (повторне введення, втрата даних, неточне округлення);

• неправильне відображення на рахунках бухгалтерського обліку фінансово-господарських операцій;

• неправильні оціночні значення, що виникають в результаті неврахування чи невірної інтерпретації фактів;

• неправильне визнання, класифікація, представлення і розкриття інформації у фінансовій звітності;

2. Навмисні порушення - помилки, що виникають з вини одного або декількох осіб з числа керівників, представників власника, співробітників аудируемого особи, з метою отримання незаконних вигод (боротьба з ними повинна вестися по лінії зміцнення внутрішньофірмового контролю):

• заниження або приховування податку на прибуток;

• фальсифікація податкової та фінансової звітності.

За характером виникнення:

1. Помилки в необгрунтованості відображення в обліку - відображення в податковому обліку фактів без достатніх на те підстав (наприклад, включення до витрат звітного періоду витрат, не обумовлених цілями одержання доходів, економічно не виправданих, документально не підтверджених і ін);

2. Помилки в періодизації:

• неповне відображення в податковому обліку фактів господарської діяльності (наприклад, невідображення в податковому обліку реалізованих товарів, право власності на які вже перейшло до покупця, штрафів, визнаних дебітором або присуджених судом, та ін);

• невірне розподіл доходів і витрат за звітним (податковим) періодів (наприклад, одноразова прийняття для цілей оподаткування збитку від реалізації основних засобів);

3. Помилки в оцінці - невірний вибір способу оцінки (наприклад, прийняття до обліку для цілей оподаткування сум з переоцінки основних засобів; невірне визначення вартості незавершеного виробництва);

4. Помилки у класифікації та визнання - неправильна класифікація доходів і витрат (наприклад, відображення доходів від реалізації податковому обліку в складі позареалізаційних доходів відображення прямих витрат у складі непрямих витрат та ін);

5. Помилки в формуванні:

• невірне заповнення податкової інформації у звітності декларації;

• неповне або неадекватне розкриття інформації з податку на прибуток у фінансовій звітності.

За наслідками:

1. Локальні - визнання для цілей оподаткування документально не підтверджених витрат (наприклад, витрат на відрядження, витрат на надання консультаційних послуг та ін);

2. Транзитні:

• визнання для цілей оподатковування витрат на оплату праці, не передбачених трудовим договором, що призводять до завищення бази нормування витрат на страхування працівників, представницьких витрат та ін);

• неправильне формування вартості майна, що амортизується (включення до складу інших непрямих витрат витрат на його доставку) призводить до завищення інших непрямих витрат та заниження амортизаційних відрахувань.

За значущістю:

1. Істотні - помилки у податковій звітності, що призводять до значних штрафних санкцій та (або) пені з податку на прибуток, і помилки в на рівні фінансової звітності в цілому, які можуть вплинути на економічні рішення користувачів цієї звітності;

2. Несуттєві - помилки в податковій і фінансовій звітності, не тягнуть за собою істотних, як для діяльності аудируемого особи, так і для третіх осіб, наслідків.

Результати проведення аудиту знаходять своє відображення в "Письмовій інформації (звіті) з аудиту фінансової звітності" або в окремому документі (при податковому аудиті).

Звіт аудитора керівництву і (або) власникам повинен містити відомості про виявлені в процесі перевірки:

• порушеннях облікової політики для цілей оподаткування;

• недоліки в системі податкового обліку і внутрішнього контролю, які призвели чи можуть призвести до порушень при розрахунку податку на прибуток і виконання зобов'язань перед бюджетом;

• кількісних відхилень при формуванні бази з податку на прибуток відповідно до податкового законодавства;

• спотвореннях у поданні та розкритті інформації з податку на прибуток і зобов'язаннями перед бюджетом у фінансовій звітності.

При проведенні аудиту за спеціальним завданням (податкового аудиту) в звіті аудитором висловлюється думка про ступінь повноти та правильності обчислення, відображення у податкових регістрах і податкових деклараціях даних з податку на прибуток, а також своєчасності розрахунків з бюджетом з цього податку. Крім того, можуть бути відображені висновки і пропозиції з питань оптимізації податкової політики, побудови системи податкового обліку, автоматизації облікового процесу тощо

2.3 Методика Проскурякова

Цілі аудиту для податку на прибуток і відповідних передумов фінансової звітності представлені нижче. Передумови ідентифіковані як існування, права та обов'язки, виникнення, повнота, вартісна оцінка, точне вимірювання і представлення і розкриття.

Цілі аудиту:

1. Податкове законодавство та інструкції належним чином застосовані, і ніякі статті неналежним чином не виключені при визначенні поточного податку на прибуток, і відповідне податкове зобов'язання або податковий відшкодування адекватно відображені в бухгалтерському балансі.

2. Постійні та тимчасові різниці і поточне зобов'язання з податку на прибуток, відбите в бухгалтерському балансі, належним чином заявлені згідно з чинними принципами бухгалтерського обліку (передумови С, П / 0, В, П, 0, І).

3. Відкладені податкові активи та відстрочені податкові зобов'язання, пов'язані з утворенням і погашенням тимчасових різниць, відображені в правильній оцінці й у відповідному звітному періоді (передумови О, І, П / Р).

4. Умовний дохід (або витрати), сума податку на прибуток, що підлягає оплаті, відкладені податкові активи та відстрочені податкові зобов'язання, відшкодування та / або витрати відкладеного податку та відповідна інформація в примітках належним чином представлені і розкрито у фінансовій звітності (передумова П / Р).

Перша аудиторська мета (а) стосується передумов існування (виникнення), повноти, прав і обов'язків, оцінки та точного вимірювання для сум податку, що підлягають сплаті протягом періоду, як визначено в податковій декларації та відповідному зобов'язанні бухгалтерського балансу. Це зобов'язання подібно іншим накопиченим зобов'язаннями, але воно, як буде пояснено пізніше, може включати ще й "подушку" на випадок непередбачених обставин, пов'язаних з обчисленням податку. Таким чином, ця мета вимагає від аудитора належної компетентності в оподаткуванні, щоб оцінити накопичилися зобов'язання щодо різних податків, які повинна виплачувати компанія.

Друга мета аудиту (б) стосується передумов існування (виникнення), повноти, оцінки та точного вимірювання умовного доходу у звіті про прибутки і збитки та відповідного рахунку поточного зобов'язання з податку на прибуток у бухгалтерському балансі. Коли досягнута перша мета, досягнення другої мети вимагає від аудитора тільки застосування знань прийнятих принципів обліку.

Проте, в деяких обставин, це може бути надзвичайно складно. Мета аудиту (в) стосується адекватності оцінки рахунків відкладених податкових активів і зобов'язань. Залежно від галузевої належності компанії та специфіки її діяльності, це може бути складним визначенням. Досягнення четвертої цілі (г), є питанням придбання впевненості в тому, що інформація, зібрана при досягненні інших цілей, належним чином представлена ​​і розкрита у фінансовій звітності.

При плануванні ефективної аудиторської програми для податку на прибуток аудитор повинен розглянути кожну з цих цілей - ретельне відповідність процедур і цілей ідентифікує основні процедури по суті.

Основні аудиторські процедури з податку на прибуток повинні застосовуватися ближче до кінця робіт. До певної міри аудиторські коригування доходів і витрат повинні бути зроблені перш, ніж почнеться аудит податку на прибуток. Пізніші коригування зажадають перевичісленія і перегляду робочих матеріалів. Але зазвичай набагато більш ефективно збір відомостей, необхідних для перевірки податкових декларацій, вибудовувати як аудиторські процеси, використовуючи при цьому окремі розділи або листи податкової декларації у якості підстави для деяких аудиторських процедур. Таблиця 14-1 показує, як основні процедури спрямовані на досягнення цілей аудиторської перевірки податку на прибуток (букви в круглих дужках в останній колонці відповідають буквах у списку цілей, перерахованих вище).

Таблиця 5 - Основні аудиторські процедури по суті для податку на прибуток

Аудитор починає аудиторську перевірку податку на прибуток з попереднього етапу, в ході якого знайомиться з податковою ситуацією на підприємстві. Аудитор повинен ідентифікувати об'єкти оподаткування, переглянути суму поточного податку на прибуток, не сплачену на звітну дату, і розглянути декларації минулих років. Зобов'язання з податку на прибуток має включати суму податку що підлягає сплаті до федерального бюджету, і податок, що зараховується до бюджету суб'єкта Російської Федерації. Традиційно процедури обгрунтування слід застосовувати до суттєвих сум податку, що підлягає оплаті. Початкове сальдо має бути простежено в робочих матеріалах минулого року, обгрунтування платежів нарахованого податку також повинно бути вивчено.

Підготовка розрахунку податку на прибуток - це ефективний етап аудиту податку на прибуток. У деяких випадках від аудиторів очікується підготовка податкової декларації, хоча розгляд і підписання залишається за персоналом компанії відповідальним за її підготовку Звичайно ж податкові декларації компанії готують самостійно, а аудитори проводять їх огляд для вивчення питань обліку або оцінки суттєвості. У будь-якому випадку, незалежно від підходу існує реальна потреба в координації дій між фахівцями займаються підготовкою податкових декларацій, та аудиторами. Левова частка інформації, необхідної для підготовки розрахунку податку на прибуток може бути ефективно зібрана в ході аудиту інших зон. Взаємозв'язок між зонами аудиту та інформацією, що вимагається для розрахунку, показана в таблиці 16.

Оцінка адекватності поточного податкового зобов'язання може бути складною. Це вимагає оцінки використовуваної системи податкового обліку для цілей обчислення податку на прибуток та порядку її застосування у поточному періоді і в періодах, не підданих податкових перевірок, і зіставлення її з податковим законодавством та судовими прецедентами. Часто належна обробка операцій у податковому обліку і застосування податкових норм не ясні з існуючих законів і судової практики. Залучені суми можуть бути значні, а фактори, що впливають на них, - численні, складні і спірні. У такій ситуації аудитор повинен не тільки придбати впевненість у тому, що рахунки податкових зобов'язань точно відображають поточні податкові зобов'язання компанії (включаючи штрафи та пені, які необхідно враховувати окремо від податкових зобов'язань), а й визначити, чи є так звані податкові "подушки", представляють собою резерви під можливі збитки або непередбачені витрати. Наявність переплати виключає притягнення платника податків до відповідальності за несплату або неповну сплату податку. Однак аудитори повинні аналізувати подібні ситуації всебічно, оскільки податкові органи не завжди визнають переплату і вимагає подання уточненої декларації.

Таблиця 6 - Інформація, зібрана в інших зонах аудиту і необхідна для складання розрахунку податку на прибуток

Необхідною відправною точкою визначення різниці між бухгалтерським прибутком і податковою базою є узгодження доходу за обліковий період з оподатковуваним доходом. Узгодження може бути зроблено в окремому аудиторському робочому документі. Звичайно, якщо немає ніяких відмінностей, умовний витрата дорівнює поточного податку, як визначено в податковій декларації.

При підготовці узгодження доходу за обліковий період з оподатковуваним доходом різниці, що виникають між бухгалтерським і податковим обліками, повинні бути розділені на дві групи: без майбутніх податкових наслідків (постійні різниці) і з майбутніми податковими наслідками (тимчасові різниці).

У свою чергу, тимчасові різниці повинні бути враховані як оподатковувані або віднімаються різниці, що призводять, відповідно, або до виникнення оподатковуваних сум майбутніх періодів, або до виникнення сум, що віднімаються з оподатковуваного прибутку.

Після того як тимчасові різниці ідентифіковані, необхідно визначити величину відкладеного податку на прибуток. Згідно з нормами ПБО 18/02, відкладені податкові активи і зобов'язання, складові відкладений податок на прибуток, визначаються виходячи з тимчасових різниць та діючої на звітну дату податкової ставки. Але якщо ставка податку на прибуток змінюється, то і відкладені податкові активи та відстрочені податкові зобов'язання підлягають перерахунку виходячи із ставки, яка стане діяти в майбутніх податкових періодах.

Етапи обчислення відшкодування (або витрати) відкладеного податку такі:

1. Визначте тимчасові різниці і оподатковувані тимчасові різниці.

2. Обчисліть відкладені податкові зобов'язання, помноживши суми оподатковуваних тимчасових різниць, що виникли у звітному періоді, на встановлену ставку податку на прибуток.

3. Обчисліть відкладений податковий актив, помноживши тимчасовою різницею, що виникла у звітному періоді, на застосовується податкову ставку.

4. Відніміть сальдований (згорнуту) суму відкладеного податкового активу та відстроченого податкового зобов'язання на кінець року з сальдований (згорнутої) суми на початок року, щоб визначити відшкодування, або витрата відкладеного податку протягом року.

Оцінка облікових правил і процедур подання та розкриття фінансової звітності - це, перш за все, питання впевненості в тому, що інформація, зібрана і визначена на попередніх етапах, належним чином описана і розкрита. Ось деякі з найбільш загальних вимог подання інформації:

• податкові активи та податкові зобов'язання повинні представлятися в бухгалтерському балансі окремо від інших активів і зобов'язань;

• відкладені податкові активи і зобов'язання мають бути відокремлені від поточних вимог і зобов'язань;

• відкладені податкові активи (зобов'язання) не є короткостроковими;

• активами (зобов'язаннями);

• поточний податок на прибуток у звіті про прибутки та збитки вказується як стаття витрат по звичайних видах діяльності;

• відкладені податкові активи і зобов'язання можуть бути відображені в бухгалтерському балансі в сальдований (згорнутої) сумі, якщо такі активи і зобов'язання існують і враховуються при розрахунку податку на прибуток.

У поясненнях до бухгалтерського балансу і звіту про прибутки та збитки розкривається:

• умовний витрата (умовний дохід) з податку на прибуток;

• постійні і тимчасові різниці, що виникли у звітному періоді і спричинили коригування умовного витрати (умовного доходу) з податку на прибуток з метою визначення поточного податку на прибуток (поточного податкового збитку);

• постійні і тимчасові різниці, що виникли у минулих звітних періодах, але які спричинили коригування умовного витрати (умовного доходу) з податку на прибуток звітного періоду;

• суми постійного податкового зобов'язання, відкладеного податкового активу та відстроченого податкового зобов'язання;

• причини змін застосовуваних податкових ставок у порівнянні з попереднім звітним періодом;

• суми відстроченого податкового активу та відстроченого податкового

• зобов'язання, списані на рахунок обліку прибутків і збитків у зв'язку з вибуттям об'єкта активу (продажем, передачею на безоплатній основі або ліквідацією) або виду зобов'язання.

Наступні робочі матеріали можуть бути необхідні в зоні аудиту податку на прибуток:

1. Таблиця аудиторських коригувань, зроблена для отримання скоригованого прибутку до оподаткування.

2. Узгодження оподатковуваного доходу.

3. Таблиця розрахунку поточного і відкладеного податків і розподілу платежів в межах звітного періоду.

4. Робочі листи, що обгрунтовують оцінку відкладених податкових активів і зобов'язань.

5. Аналіз істотних податкових ризиків.

6. Думки зовнішніх податкових консультантів з істотних питань, якщо це є доцільним, або інша документація, що відображає факти і зроблені висновки.

Характерними аудиторськими помилками є надмірний та недостатній аудит.

Наступні процедури відображають тенденції надмірного аудиту податку на прибуток:

1. Велика підготовка робочих таблиць, які обгрунтовують обчислення податку, коли підготовка розрахунку податку на прибуток на основі податкової декларації могла б бути більш ефективною.

2. Розгляд відкладених податків, коли тимчасові різниці не істотні.

Тенденції недостатнього аудиту включають:

1. Недостатня ідентифікація тимчасових різниць, які є підставою для виникнення відстрочених податкових активів і зобов'язань.

2. Недостатня оцінка статей, наприклад, неправильне визначення вартості незавершеного виробництва.

3. Недостатня класифікація та ідентифікація статей доходів і витрат, наприклад неналежне формування прямих або непрямих витрат.

4. Неналежний розгляд класифікації відкладених податкових активів і зобов'язань.

5. Пропуск неналежного розкриття інформації, наприклад, нерозкриття істотних компонентів відкладеного і поточного податків.

Проскуряков також пропонує аудиторську програму, яка представляє основні процедури, зазвичай досягають цілей аудиту податку на прибуток. За основними слідують додаткові процедури, які можна використовувати для розширення програми, якщо необхідно.

Таблиця 7 - Загальні процедури

Всі ці процедури, на думку Проскурякова, достатні для досягнення цілей аудиту податку на прибуток, і результати цих процедур належним чином відображено у доданих робочих матеріалах.

3. Практична перевірка сплати податку на прибуток на прикладі ТОВ «Аліс Плюс»

3.1 Загальна господарсько-організаційна характеристика ТОВ «Аліс Плюс»

Повне фірмове найменування досліджуваного підприємства - Товариство з обмеженою відповідальністю «Аліс Плюс», скорочено ТОВ «Аліс Плюс».

ТОВ «Аліс Плюс» перебуває на обліку в Інспекції Федеральної податкової служби № 1 по Центральному району м. Хабаровська.

Ідентифікаційний номер платника податків - 5503012474

Основний державний реєстраційний номер - 1025500755587

ТОВ «Аліс Плюс» утворено в 1999 році, в результаті зміни засновників, шляхом продажу своєї частки колишнього засновника. В даний час засновниками товариства є 4 людини, що мають рівну частку по 25% кожний. Статутний капітал товариства складає 10000 рублів, а номінальна вартість частки кожного учасника відповідно 2500 руб. Статутний капітал засновниками внесено повністю.

Всі засновники товариства є так само його співробітниками, займаючи певні посади. Один із засновників товариства, згідно установчого протоколу, за рішенням більшості голосів засновників, очолює ТОВ «Аліс Плюс» на посаді генерального директора.

ТОВ «Аліс Плюс» займається ремонтом і установкою практично будь-якої електричної та електронної техніки імпортного та вітчизняного виробництва в різних напрямках. Послуги надаються як фізичним особам, так і підприємствам. Щорічно разом з дилерами та провідними фірмами підприємство проводить семінари і виставки, де представлені найбільш цікаві і нові технічні пропозиції, проводяться відповідні лекції.

Згідно чинного законодавства діяльність підприємства перебуває на загальній системі оподаткування.

Відповідальність за організацію бухгалтерського обліку несе керівник підприємства через забезпечення неухильного виконання всіма підрозділами та службами, працівниками підприємства, що мають відношення до обліку, вимог головного бухгалтера в частині порядку оформлення та подання для обліку документів і відомостей.

Бухгалтерський облік у ТОВ «Аліс Плюс» здійснюється бухгалтерією, що є її структурним підрозділом і очолюваної головним бухгалтером.

Бухгалтерська служба складається з головного бухгалтера і 2 бухгалтерів, відповідальних за певні ділянки обліку.

Бухгалтерія підприємства, керуючись нормативними документами, забезпечує контроль і відображення на рахунках бухгалтерського обліку всіх здійснюваних підприємством господарських операцій, займається збором і обробкою первинних документів, здійснює ведення податкового обліку, несе відповідальність за дотримання містяться в них методологічних принципів бухгалтерського обліку, надання оперативної інформації, складання у встановлені строки фінансової звітності, проведення економічного аналізу фінансово-господарської діяльності підприємства спільно з іншими підрозділами та службами за даними бухгалтерського обліку з метою виявлення і мобілізації внутрішніх резервів. Так само на бухгалтерську службу покладено обов'язки відділу кадрів.

Бухгалтерія знаходиться в окремому кабінеті, де обладнані спеціальні робочі місця. Працівники бухгалтерії мають спеціальне економічну освіту, хоча стаж роботи не великий від двох до чотирьох років.

Бухгалтерський і податковий облік на підприємство ведеться з застосування ЕОМ в програмі 1С Підприємство 7.7. мережева версія, модифікованій для підприємства, що дозволяє працювати з однією базою всім співробітникам бухгалтерії, а не розбивати облік по ділянках і потім збирати дані, для складання балансу. Так само бухгалтерія використовує внутрішні програми фірми, дані з яких конвертуються в 1С, наприклад складські працівники розносять надходження товару за накладними, а бухгалтерія переносить їх в 1С перевіряє правильність заповнення, відображення кількості, цін тощо, що значно скорочує трудовитрати.

Для роботи з банками стоять спеціальні банківські програми: клієнт-банк, Інтернет-банк, що дозволяє дуже швидко проводити оплату постачальникам, бюджету, значно економить час бухгалтера, і гарантує своєчасність щоденних виписок банку, тому що за ними не потрібно їхати, а всі документи можна роздрукувати безпосередньо з робочого місця бухгалтера.

Всі форми звітних документів: аналізи рахунків, журнали-ордери по рахунках, аналітичні журнали, ведуться в електронному вигляді, основні з них роздруковуються в кінці місяця і підшиваються, інші роздруковуються при необхідності. Більшість первинних документів оформляється так само із застосуванням програми, за уніфікованими формами.

Крім уніфікованих форм, є розроблені форми: кошторис представницьких витрат, програма ділової зустрічі з представниками, службова записка, і різні бухгалтерські довідки про розподіл заробітної плати, ПДВ між оптовим і роздрібним продажем.

Податковий облік ведеться бухгалтерією так само в програмі 1С. Формування даних податкового обліку проводитися на підставі даних бухгалтерського обліку і первинних облікових документів, із застосуванням спеціальних допоміжних рахунків, і відображенням у журналах податкового обліку, передбачених комп'ютерною програмою. Відображення податкового обліку ведеться в регістрах податкового обліку, розроблених на підставі статті 313 Податкового Кодексу РФ, при істотних відмінностях від бухгалтерського обліку

Облікову політику на підприємстві складає головний бухгалтер та оформляє її наказом про облікову політику щорічно. Основні методологічні принципи бухгалтерського та податкового обліку ТОВ «Аліс Плюс», передбачені в обліковій політиці.

Виручка від реалізації визначається в міру виконання робіт, надання послуг і пред'явленні замовнику розрахункових документів.

Облік доходів і витрат для цілей обчислення податку на прибуток здійснюється, методом нарахування, згідно 25 чолі Податкового Кодексу РФ. Розрахунок і нарахування податку проводиться щоквартально, виходячи з фактично одержаного прибутку з сплатою протягом кварталу щомісячних авансових платежів.

Внутрішній контроль на підприємстві проводиться головним бухгалтером.

ТОВ «Аліс Плюс» не підлягало обов'язковому аудиту, аудиторські перевірки не проводилися.

Зовнішній контроль підприємства здійснювався тільки банком і податковою інспекцією.

3.2 Процедура планування аудиту

Мета аудиту формування оподатковуваного прибутку та розрахунків з бюджетом з податку на прибуток досягається шляхом вирішення в ході аудиту наступних основоположних завдань з перевірки:

• дотримання чинного законодавства в частині формування оподатковуваного прибутку та розрахунків з бюджетом з податку на прибуток;

• правильності оформлення первинних документів, на підставі яких нараховується податок на прибуток, визначення неоподатковуваних сум, податкових відрахувань і пільг з податку;

• ведення в установленому порядку обліку доходів (витрат) та об'єктів оподаткування;

• правильності формування податкової бази, відсутність неправомірно виключених статей;

• правильності розрахунку сум, що підлягають сплаті до бюджету;

• правильності відображення заборгованості перед бюджетом з податку на прибуток в обліку і звітності;

• наявності подання до податкового органу за місцем обліку в установленому порядку податкових декларацій, а також документів, необхідних для обчислення і сплати податку на прибуток;

• повноти і своєчасності сплати податку на прибуток до бюджету.

Нормативною та інформаційною базою аудиторської перевірки формування оподатковуваного прибутку та розрахунків з податку на прибуток, є законодавчі та нормативні акти, первинні документи ТОВ «Аліс Плюс», наказ про облікову політику, податкові декларації з розрахунку податку на прибуток, дані податкового та бухгалтерського обліку ..

Склад основних документів бухгалтерського обліку і звітності по оформленню розрахунків з податку на прибуток:

• Наказ підприємства про облікову політику для цілей оподаткування на звітний рік

• Форма бухгалтерського звіту № 2 "Звіт про прибутки і збитки"

• Головна книга або оборотний баланс

• Регістри аналітичного та синтетичного обліку

• Первинні документи на відпуск готової продукції зі складів (видаткові накладні складу готової продукції, товарно-транспортні накладні на перевезення вантажів автомобільним транспортом)

• Виписки банку по руху грошових коштів по розрахунковому рахунку з доданими первинними документами

• Прибуткові касові ордери на прихід готівки у касу підприємства в оплату рахунків за відвантажену продукцію, реалізацію основних засобів, матеріальних цінностей, нематеріальних активів (форма № КО-1)

• Видатковий касовий ордер (форма № КО-2)

• Відомості обліку коштів, що надійшли за попередньою оплатою

• Відомості обліку виданих на поставку продукції (виконання робіт і послуг) авансів, коштів з оплати продукції, прийнятої від замовників по частковому готовності

• Відомості обліку реалізованої готової продукції, виробленої філіями, представництвами та іншими відокремленими підрозділами підприємства, що не мають ознак юридичної особи

• Відомість обліку заборгованості, що відноситься до реалізації готової продукції

• Акт на вибуття основних засобів (форма № ОЗ-4)

• Прибутковий ордер (форма № М-4)

• Акт (накладна) прийому-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів (форма № ОЗ-1)

• Акції, облігації та інші цінні папери і первинні документи, що підтверджують вартість довгострокових і короткострокових фінансових вкладень

• Облікові регістри по формуванню витрат на собівартість продукції (робіт, послуг)

• Бухгалтерський баланс

• Акт перевірки (рішення) податкової інспекції

На початку планування аудиторської перевірки отримано загальне уявлення про специфіку і масштаб діяльності економічного суб'єкта і системі його бухгалтерського обліку.

Ознайомлення із системою бухгалтерського та податкового обліку ТОВ «Аліс Плюс» включило в себе вивчення, аналіз і оцінку відомостей про наступні сторони господарської діяльності економічного суб'єкта:

• облікова політика та основні принципи ведення бухгалтерського обліку; організація підготовки, обороту та зберігання документів, що відображають господарські операції, порядок відображення господарських операцій в регістрах бухгалтерського обліку, форми і методи узагальнення даних таких регістрів;

• критичні галузі обліку, засоби контролю, передбачені в окремих галузях системи обліку.

У ході планування аудиторської перевірки було підтверджено відповідність організації системи бухгалтерського обліку економічного суб'єкта чинним нормативним документам, випадки порушень виявлені не були. Аналіз облікової політики та вплив на прибуток розбіжностей в податковому та бухгалтерському обліку за рекомендованою формою РД 4п представлений у Додатку В.

За підсумками первинного знайомства, використовуючи рекомендований методичними рекомендаціями тест «Оцінка системи обліку та внутрішнього контролю», надійність системи внутрішнього контролю оцінюється як "середня".

При визначенні внутрішньогосподарського ризику було встановлено наступне: підприємство не має ризикованих видів діяльності та нетрадиційних операцій, не займається зовнішньоекономічною діяльністю, не має дочірніх і залежних організацій. Виходячи з цього і аналізуючи особливості функціонування та поточного економічного становища галузі, в якій діє підприємство, досвід і кваліфікацію головного бухгалтера, а також складність враховуються господарських операцій, внутрішньогосподарський ризик можна оцінити як низький і прийняти його до розрахунку 50%.

При загальному знайомстві з системою внутрішнього контролю на підприємство не було виявлено засобів контролю. Беручи до уваги оцінку системи обліку і внутрішнього контролю, система внутрішнього контролю оцінюється як середня ризик встановлюється 80%.

Ризик аудиту приймається рівним 5%, тому що саме ця величина є найбільш уживаною при аудиті багатьох видів податків.

Ризик невиявлення відповідно дорівнює: 5% / (50% * 80%) = 12,5%.

І оцінюється як низький.

Розрахунок рівня суттєвості, яке використовується в ході аудиторської перевірки, представлений в робочому документі РД 3п «Визначення загального рівня суттєвості при аудиті фінансової звітності». Як значення рівня суттєвості приймається 155 тис.руб.

На підставі проведеного аналізу облікової політики та вплив на прибуток розбіжностей в податковому та бухгалтерському обліку були виявлені розбіжності між бухгалтерським і податковим обліком. У ході планування аудиту в галузі податку на прибуток і зобов'язань перед бюджетом «ключових по ризику областей», імовірність помилок у яких висока були виявлені наступні ділянки обліку:

• формування собівартості, оцінка запасів;

• амортизація основних засобів;

• доходи від пайової участі в діяльності інших організацій;

• дохід у вигляді позитивної різниці, отриманої при переоцінці цінних паперів за ринковою вартістю;

• витрати, які не можуть бути безпосередньо віднесені на витрати за конкретним видом діяльності;

• представницькі, рекламні витрати і витрати на відрядження понад норми.

Проаналізувавши отримані дані, аудиторська перевірка розрахунків з податку на прибуток буде проводитися в комплексі аудиторських процедур, представлених у Програмі аудиторської перевірки податку на прибуток і розрахунків з бюджетом з податку на прибуток.

3.3 Перевірка сплати податку на прибуток ТОВ «Аліс Плюс»

Для перевірки правильності відображення виручки підприємства вибірково був перевірений кожен 20 документ. Перевірка правильності оформлення первинних облікових документів, відображена в робочому документі. Виконання робіт оформляється актами наданих послуг. Документи підписують посадові особи ТОВ «Аліс Плюс» мають право підпису, згідно наказу про облікову політику.

Згідно облікової політики ТОВ «Аліс Плюс» матеріали оприбутковуються на склад за фактичними витратами на їх придбання, включаючи витрати на доставку упаковку, зберігання. Основними матеріальними цінностями, які значаться на 10 рахунку, є канцелярські товари, господарські речі, матеріали для поточного ремонту. Для обліку матеріалів, що надходять від постачальників, не застосовується прибутковий ордер за формою М-4 (форма затверджена постановою Держкомстату Росії від 30 жовтня 1997 р. № 71а).

При перевірці виручки і собівартості, що безпосередньо зачіпає розрахунки з замовниками та постачальниками, були так само переглянуті укладені договори та акти звірок. Договору оформлені відповідно до законодавства РФ. ТОВ «Аліс Плюс» не має договорів з замовниками містять особливі переходи права власності. Помилок з відображення господарських операцій та формування виручки виявлено не було.

Акти звірок на кінець року проведені з усіма основними замовниками та постачальниками, підписані обома сторонами, без розбіжностей.

При перевірці правильності формування витрат на продаж були перевірені наступні ділянки обліку:

• розрахунки з підзвітними особами,

• облік матеріальних цінностей,

• облік основних засобів,

• облік розрахунків з персоналом з оплати праці,

• облік розрахунків по ЕСН і страхових внесків,

• облік інших витрат.

Перевірка авансових звітів проводилася вибірковим методом кожен 10 документ, було виявлено, що за авансовими звітами відображені відрядження, представницькі витрати, витрати по відправці техніки замовникам, інші витрати.

Авансові звіти ТОВ «Аліс Плюс» становить за уніфікованими формами № АТ-1. Організація справді вправі зменшити базу по податку на прибуток, якщо дотримуються загальні вимоги, встановлені п. 1 ст. 252 НК РФ.

Відрядження оформляють наказами керівника і авансовими звітами з прикладеними до них підтверджуючими документами. Але для техніка Самохвалова Р.А. службове завдання для направлення у відрядження і звіт про його виконання за формою № Т-Ю а не складені (форма затверджена постановою Держкомстату Росії від 5 січня 2004 р. № 1). Відсутність цього документа при перевірці може бути розцінено як відсутність економічної виправданості витрат. В іншому в ТОВ «Аліс Плюс» первинні документи з відрядження і представницьким витратам заповнюються відповідно до вимог законодавства та облікову політику фірми: оформляються накази, посвідчення про відрядження, кошторису представницьких витрат, службові записки про виконану роботу.

До авансового звіту додаються документи, що підтверджують витрати: чек; копія чека, акт, проїзні квитки і т.д. Перевірка правильності відображення бухгалтерських проводок оформлена робочим документом РД 2б.

Перевірка ділянки облік матеріалів проводилася вибірковим методом, перевірявся кожен 15 документ. Видача матеріалів з ​​матеріального складу здійснюється за уніфікованою формою М-11, з додатком службової записки від начальників відділів. Списуються матеріали по середній собівартості. Правильність відображення бухгалтерських проводок при списанні відображена в робочому документі РД 2б.

На рахунку підприємства є автомобіль, витрати на ПММ та запчастини відображаються на 10 рахунку субрахунок «Паливо», «Запчастини». Норми витрати ПММ наказом не затверджені, застосовуються норми витрати палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті, затверджені Мінтрансом Росії від 29.04.2003 р. № РЗ112194-0366-03.

Для списання паливно-мастильних матеріалів не використовується шляховий лист за формою № 4-з "Подорожній лист вантажного автомобіля". Відповідно до ст. 252 гол. 25 НК РФ для того, щоб витрати на ПММ враховувалися при визначенні податку на прибуток, необхідно документально підтвердити їх первинними документами. Подорожній лист виписується тільки на один день (доба) диспетчером або уповноваженою особою. У виняткових випадках шляховий лист виписується на більший термін (коли працівника відправляють у відрядження або на спецзавдання). У дорожньому листі обов'язково проставляють порядковий номер, дату видачі, печатка організації, указують пробіг автомобільного засобу, його марку і кількість пального, показання спідометра при виїзді і поверненні в гараж. Пробіг автомобіля є одним з основних показників, за яким визначається нормоване кількість палива, і визначається на підставі показань спідометра, які в обов'язковому порядку відображаються в дорожньому листі. Тому матеріально відповідальна особа - диспетчер або механік - повинно щодня знімати показання спідометра при виїзді і поверненні і заносити ці відомості в шляховий лист. Матеріально відповідальній особі з метою врахування цих даних доцільно вести журнал зняття показань спідометра. У цьому журналі на кожну конкретну автомашину відкривається окремий розділ журналу, тобто відводиться кілька сторінок, що дозволяє заносити записи до журналу протягом усього року. Наприкінці року журнал закривається, а відомості про показання спідометра на 31 грудня переноситься в новий журнал. Якщо автомобіль перевозить вантаж, то до дорожніми листами повинні бути включені товарно-транспортні накладні, оформлені належним чином.

На думку Мінфіну Росії, без подорожнього листа не можна визнати витрата палива обгрунтованим. Мінфін підкреслює, що первинні документи повинні бути складені таким чином і з такою регулярністю, щоб на їх підставі можна було судити про обгрунтованість зроблених витрат. Таким чином, ці витрати не можуть знизити базу оподаткування з податку на прибуток без підтверджуючих документів.

Багато питань виникає з документальним підтвердженням та інших витрат, пов'язаних з утриманням автотранспорту. Витрати на мийку службового автомобіля були враховані при розрахунку податку на прибуток як витрати на утримання транспорту. Економічна обгрунтованість таких витрат сумнівів не викликає. З приводу ж їх документального підтвердження Мінфін у листі від 20 червня 2006 р. № 03-03-04 / I / 530 нагадав, що такі витрати підтверджують первинні документи, які складені за уніфікованими формами або містять всі обов'язкові реквізити. Перелік цих реквізитів є в п. 2 ст. 9 Закону "Про бухгалтерський облік". За миття автомобіля водій зазвичай платить готівкою, виданими йому під звіт. У такій ситуації документальним підтвердженням будуть авансовий звіт водія і виправдувальні документи, наприклад касовий чек, який підтверджує оплату послуг з миття. Однак, на думку податкових фахівців, цього недостатньо. Щоб підтвердити витрати з миття автомобіля, в чеку, крім іншого, повинні бути вказані марка і державний реєстраційний номер машини, яка була обслужена (лист УФНС Росії по м. Москві від 12.04.2006 № 20-12/29007). Таким чином, витрати на миття автомобіля ТОВ «Аліс Плюс» не можуть бути визнані при розрахунку податку на прибуток через відсутність правильно оформлених підтверджуючих документів.

Витрати з оплати платної автостоянки теж вважаються пов'язаними зі змістом транспорту. Послуги автостоянки організація оплачує, як правило, також готівкою через водія. Ст. 887 ГК РФ і Правила надання послуг автостоянок, затверджені постановою Уряду РФ від 17 листопада 2001 р. № 795, передбачають укладення договору зберігання машини в письмовій формі. Але в той же час це вимога вважається виконаним при видачі стоянкою квитанції, розписки або іншого документа, який підтверджує отримання майна. На думку фінансистів, документальним підтвердженням витрат буде служити касовий чек або бланк суворої звітності - квитанція за паркування (лист Мінфіну Росії від 27 квітня 2006 р. № 03-03-04 / 1 / 404). Форма квитанції за паркування затверджена листом Мінфіну Росії від 24 лютого 1994 р. № 16-38. У квитанції за паркування зазначаються відомості про марку і номерний знак автомобіля. Ці вимоги дотримані, тому дані витрати приймаються до обліку при розрахунку податку на прибуток.

Облік основних засобів на підприємство ТОВ «Аліс Плюс» ведеться за уніфікованими формами, при введенні об'єктів в експлуатацію оформляється акт про прийом-передачі основних засобів, за уніфікованою формою ОЗ-1. На кожен об'єкт основних засобів заведена інвентарна картка за формою ОЗ-6, що відповідає вимогам законодавства. Амортизація основних засобів розраховується по всіх об'єктах лінійним способом термін експлуатації визначається відповідно до, класифікації основних засобів, що включаються в амортизаційні групи, затвердженої урядом РФ від 01.01.2002 р. № 1. Основні засоби вартістю до 10000 рублів списуються на витрати на продаж у момент введення в експлуатацію. Нарахована в кінці місяця амортизація оформляється звітом за основними засобами за місяць.

Перевірка первинних облікових документів з обліку основних засобів помилок не виявила. Розрахунок амортизації основних засобів проводиться вірно.

Витрати на ремонт будь-якого виду основних засобів, включаються до витрат на продаж в момент їх здійснення, що не суперечить законодавству. Основні ремонтні роботи основних засобів ТОВ «Аліс Плюс» - дрібний поточний ремонт обчислювальної техніки та поточний ремонт приміщень. Перевірка правильності відображення в обліку ремонту основних засобів відображена в робочому документі РД 4б.

При перевірці правильності нарахування заробітної плати та податків з ФОП, були перевірені первинні документи, бухгалтерські довідки.

На підприємстві розроблено штатний розклад і положення про преміювання використовуються різні системи оплати праці. Первинні документи з обліку заробітної плати табеля, трудові договори (укладені з кожним співробітником окремо), накази оформлені з дотриманням законодавчих норм. Заробітна плата розраховується спочатку в бухгалтерських довідках а потім відображається в програмі. За даними журналу - ордера й аналізу по рахунку 70 і даними аналізу рахунки 69, проведено перевірку розрахунків ЕСН і страхових внесків.). Премії співробітникам за рахунок чистого прибутку нараховуються та виплачуються згідно протоколу засновників та не зменшують доходи підприємства. Порушень в порядку нарахування та відображення в бухгалтерському обліку заробітної плати виявлено не було.

Надані сторонніми організаціями послуги згідно актів, включаються до складу витрат підприємства за видами витрат. До актів у випадку зазначення в них назви робіт (послуг) у загальному вигляді без деталізації, додаються службові записки, в яких даються пояснення співробітників ТОВ «Аліс Плюс».

Також було підтверджено документальне підтвердження списання маркетингових і рекламних витрат на витрати. У першу чергу це стосується договору на проведення маркетингових досліджень, а також документів, які оформляються за результатами досліджень. Договір на проведення маркетингового дослідження - один з видів договорів про безкоштовне надання послуг, яким присвячена гл. 39 ЦК РФ.

Предмет договору повинен бути сформульований так, щоб були чітко визначені: мета та об'єкт дослідження, а також територія, на якій воно проводиться. На стадії укладання договору обумовлені методи, які будуть використовуватися для вирішення завдань дослідження, а в зв'язку з цим складається програма досліджень або заявка на дослідження. Ці документи додаються до договору і є його невід'ємною частиною. Проте не був складений акт здачі-приймання виконаних робіт, який підписують представники обох сторін - виконавця і замовника. Сумнівів у тому, що ці витрати справді були понесені, не виникає, оскільки організація надала фотографії стендів на виставці, екземпляр каталогу з виставки, в якому ТОВ «Аліс Плюс» зазначено як учасник. Тому витрати визнаються, але необхідно скласти акт здачі-приймання виконаних робіт.

Перевірка правильності обчислення інших витрат і доходів проводилася вибірковим методом. Перевірка первинних документів з обліку інших доходів і витрат, показала відсутність помилок.

У інші доходи і витрати ТОВ «Аліс Плюс» включає: відсотки банку за розрахунково-касове обслуговування, відсотки до отримання за зберігання грошових коштів на розрахунковому рахунку, відсотки за договорами позики, виданих співробітникам підприємства, списані суми простроченої кредиторської та дебіторської заборгованостей, нарахований податок на майно.

Основну частину доходів обліковуються на 91 «Інші доходи і витрати» складають доходи від реалізації цінних паперів, відсотки за договорами позики.

Грошові кошти видаються співробітникам підприємства на підставі договору позики, за користування грошовими коштами нараховуються відсотки, які співробітники вносять до каси підприємства. В обліку відсотки відображаються на рахунку 91.1. Відображення витрат на розрахунково-касове обслуговування в обліку проводиться у міру списання банком грошових коштів та наданням відповідних документів.

У складі інших витрат підприємство враховує списану прострочену заборгованість контрагентів. Списання проводиться згідно наказу керівника, заборгованостей по яких минув термін позовної давності 3 роки, що відповідає чинному законодавству.

При перевірці було також підтверджено документальне підтвердження надання послуг стільникових операторів. Щоб визнати витрати на послуги стільникових операторів з метою оподаткування прибутку іншими витратами (подп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ), організація повинні мати договір з оператором, деталізовані рахунки по переговорах. Такі висновки випливають з листа Мінфіну від 26 січня 2006 р. № 03-03-04/1/61. Всі ці документи у ТОВ «Аліс Плюс» оформлено належним чином, з деталізованих рахунків обрані тільки ті суми, які обгрунтовані службовою необхідністю.

Для обчислення правильності податку на прибуток ще на етапі планування була проведена перевірка дотримання положень податкової політики з податку на прибуток, чинному законодавству - робочий документ РД 4п «Аналіз облікової політики та вплив на прибуток розбіжностей в податковому та бухгалтерському обліку». Виявивши основні моменти облікової політики для цілей податкового обліку, була проведена порівнянність даних обліку з даними податкової декларації в робочому документі РД 8д «Порівнянність даних обліку з даними податкової звітності (податкової декларації)». Для чого використовувалися дані аналізів рахунків бухгалтерського обліку, податкової декларації з податку на прибуток і аналізи рахунків податкового обліку.

У результаті порівнянності отримали такі відхилення:

• Витрати на рекламу в бухгалтерському обліку більше, ніж у податковому. Різниця утворилася за рахунок прийняття в податковому обліку неповної вартості призів - у розмірі 1% від розміру оплати праці, тобто в сумі 71562 руб. У бухгалтерському обліку їх вартість відображається повністю - 126540 крб.

• Різниця у визнанні витрат зі страхування виникла в результаті присутності сум з добровільного страхування відповідальності у розмірі 21110 крб, які не дозволяється враховувати з податку на прибуток.

Всі ці відхилення були враховані ТОВ «Аліс Плюс» при формуванні оподатковуваної бази з податку на прибуток. Проте за рахунок відсутності правильно оформлених підтверджуючих документів по витратах на ПММ та мийку службового автомобіля, ці витрати в загальній сумі 67370 руб. не можуть бути визнані. Це ж відноситься і до витрат на відрядження техніка Самохвалова Р.А. на період 01.04.2009 - 05.04.2009 в сумі 9780 руб, для яких виявлене раніше відсутність необхідних документів розцінено як відсутність економічної виправданості витрат.

Таким чином, прибуток до оподаткування, вказана по рядку 140 форми № 2, розрахована невірно, і становить 264550 крб.

Бухгалтерський податок на прибуток, або умовний витрата з податку на прибуток, відповідно буде дорівнює 52910 руб. (264550 х 0,2). У бухгалтерському обліку зроблено запис:

Дебет 99 субрахунок "Умовний расход" Кредит 68 субрахунок "Розрахунки з податку на прибуток" - 52910 руб. - Відображено суму умовного витрати з податку на прибуток.

Загальна сума наднормативних витрат на рекламу за 9 місяців склала 54978 руб. Відповідно до ПБО 18/02 ТОВ «Аліс Плюс» врахувала 54978 руб. як постійну різницю. Помноживши її на ставку податку на прибуток, врахували суму постійного податкового зобов'язання: 54978 х 0,2 = 10996 руб. Сума постійного податкового зобов'язання збільшує податок на прибуток, що підлягає сплаті до бюджету за 9 місяців. Тому в бухгалтерському обліку ТОВ «Аліс Плюс» зроблено запис:

Дебет 99 субрахунок «ПНО» Кредит 68 субрахунок «Розрахунки з податку на прибуток» - 10996 руб. - Відображено суму постійного податкового зобов'язання.

Проте, оскільки обсяг виручки протягом року, як правило, збільшується, то і граничний розмір нормованих витрат, який може визнаватися в зменшення податкової бази по податку на прибуток, якщо збільшений до кінця 2009 року. І наднормативні витрати в сумі 54978 руб, які не були враховані в цьому звітному періоді, цілком можуть бути визнані за підсумками 2009 року.

Таким чином, у фінансовій звітності неправомірно відображений постійне податкове зобов'язання у зв'язку присутністю достатньої впевненості можливості його погашення в майбутньому. З урахуванням цієї частини «допрізнанія» буде сформована тимчасова різниця. Відповідно в обліку вона відображається як відстрочений податковий актив:

Дебет 09 «ВОНА» Кредит 68 субрахунок «Розрахунки з податку на прибуток» - 10996 руб. - Відображено суму відкладеного податкового активу.

За підсумками року ВОНА може бути погашений, а залишок по рахунку 09 на 31.12.2009, що відноситься до невизнаному залишку понаднормативних витрат, буде сторнувати, і тільки після цього віднесений на суму ПНО за дебетом рахунка 99.

Загальна сума витрат по добровільному страхуванню відповідальності у розмірі 21110 крб також утворює постійне податкове зобов'язання у розмірі 21110 х 0,2 = 4222 руб. У бухгалтерському обліку зроблено запис:

Дебет 99 субрахунок "ВНО" Кредит 68 субрахунок "Розрахунки з податку на прибуток" - 4222 руб. - Відображено суму постійного податкового зобов'язання.

Бухгалтерські записи по рахунку 99 "Прибутки і збитки" представлені в таблиці 8.

Таблиця 8 - Перевірка правильності бухгалтерських записів за рахунком 99 "Прибутки і збитки" за 9 місяців 2009 р.

Результати перевірки визначення поточного податку на прибуток представлені в робочому документі РД 9д

Перегляд податкової декларації з податку на прибуток показав помилки. Дані по рядках 010, 130 Додатку № 2 до Лісту 02. завищені на суму 77150руб. Як наслідок, занижено прибуток на цю ж суму по рядку 060 Ліста 02 і податкова база (рядок 100, 120 Ліста 02). ТОВ «Аліс Плюс» застосовує діючі ставки податку на прибуток 2% у федеральний бюджет, 18% до бюджету суб'єкта Російської Федерації. Сума обчисленого податку за 9 місяців 2009 року підлягає перерахунку.

Облік розрахунків з бюджетом ведеться на рахунку 68.4 "Розрахунки з бюджетом з податку на прибуток». Аналіз даних синтетичного обліку за рахунком 68.4 показав, що проводки складаються згідно діючого плану рахунків. За даними з картки рахунку 68.4 було виявлено, що підприємство сплачувало податок на прибуток своєчасно, простроченої заборгованості перед бюджетом не має.

Необхідно у бухгалтерському обліку відобразити виправлення помилки. На підставі бухгалтерської довідки робляться виправні проводки в листопаді 2009 року:

Дебет 90 субрахунок "Собівартість продажів" Кредит 20 - 22800 руб. - Червоне сторно-сторнування нарахованих витрат у 1 кварталі 2009 року по ПММ.

Дебет 90 субрахунок "Собівартість продажів" Кредит 20 - 25470 руб. - Червоне сторно-сторнування нарахованих витрат у 2 кварталі 2009 року по ПММ.

Дебет 90 субрахунок "Собівартість продажів" Кредит 20 - 9780 руб. - Червоне сторно-сторнування нарахованих витрат у 2 кварталі 2009 року за відрядження.

Дебет 90 субрахунок "Собівартість продажів" Кредит 20 - 19100 руб. - Червоне сторно-сторнування нарахованих витрат в 3 кварталі 2009 року по ПММ.

Далі відобразимо правильне нарахування податку на прибуток. Треба нарахувати умовний витрата з податку на прибуток за 2009 рік:

Дебет 99 субрахунок "Податок на прибуток" Кредит 68 субрахунок "Розрахунки з податку на прибуток" - 15430 руб. (77150 * 20%) - донараховано податок на прибуток з суми виявленої прибутку.

Тепер треба скоригувати дані податкового обліку за 9 місяців 2009 року. Коригуємо податкові регістри (знімаємо суму методом "червоне сторно"):

• за I квартал 2009 року на суму 22800 руб;

• за півріччя 2009 року на суму 35250 руб (25470 + 9780);

• за 9 місяців 2009 року на суму 19100 руб.

Дані податкових регістрів співпадуть з даними уточнених декларацій з податку на прибуток.

В обліку необхідно відобразити також і суму пені, яка розраховується наступним чином (п. 4 ст. 75 НК РФ):

Таблиця 9 - Розрахунок суми пені

У бухгалтерському обліку пені відображаються на відповідному субрахунку рахунку 99 "Прибутки і збитки" у кореспонденції з рахунком 68 "Розрахунки з податків і зборів". А от у податковому обліку для цілей обчислення податку на прибуток вони не враховуються (п. 2 ст. 270 НК РФ). Тому в бухгалтерському обліку у ТОВ «Аліс Плюс» виникають постійні різниці, які тягнуть за собою постійне податкове зобов'язання:

Дебет 99 субрахунок "Постійне податкове зобов'язання" Кредит 68 субрахунок "Розрахунки з податку на прибуток" - 128,71 руб. (643,59 руб. X 20%) - відображено постійне податкове зобов'язання.

3.4 Результати перевірки

На підставі федерального закону від 30.12.2008 № 307-ФЗ «Про аудиторську діяльність» мною була проведена аудиторська перевірка ТОВ «Аліс Плюс» розрахунків з податку на прибуток. За результатами аудиторської перевірки з податку на прибуток складено модифіковане аудиторський висновок.

При плануванні та проведенні аудиторської перевірки обліку розрахунків з податку на прибуток мною була перевірено дотримання положень податкової політики підприємства і чинного законодавства з обліку та формування доходів і витрат підприємства, що формують базу оподаткування по податку на прибуток.

Перевірка з податку на прибуток проводилася вибірковим методом по ділянках обліку

Аудиторська перевірка формування оподатковуваного прибутку та розрахунків з бюджетом з податку на прибуток показала, що істотних порушень в даній області обліку виявлено не було. Дані можна визнати достовірними, незважаючи на ряд виявлених порушень.

У ході перевірки були виявлені наступні порушення.

• відсутність правильно оформлених документів по витратах на ПММ та мийку службового автомобіля в загальній сумі 67370 руб. не дозволяють включити витрати за ПММ у витрати, що зменшують базу по податку на прибуток подп. 2 п.1 ст. 264НК РФ

• відсутність службового завдання для направлення у відрядження та звіту про його виконання за формою № Т-юа, що розцінено як відсутність економічної виправданості витрат у сумі 9780 руб.

Виявлені порушення призвели до завищення собівартості продукції та спотворення фінансового результату в бухгалтерському обліку. Таким чином, ТОВ «Аліс Плюс» занизило базу оподаткування по податку на прибуток на 77150 руб.

Підприємство невірно розрахував податок на прибуток і недоплатило його до бюджету, оскільки економічно не обгрунтовані або документально не підтверджені витрати не зменшують прибуток. У пункті 1 статті 81 НК РФ сказано, що платник податків зобов'язаний внести зміни та доповнення до вже поданої декларації, якщо він виявив у ній невідображення або неповне відображення відомостей або інші помилки, що призвели до заниження сплачується за декларацією суми податку.

Оскільки знайдені порушення відносяться до різних звітних періодів, то потрібно виправляти всі проміжні розрахунки, які були подані протягом року. Тобто ТОВ «Аліс Плюс» пропонується скласти уточнену декларацію з податку на прибуток за I квартал, півріччя та 9 місяців 2009 року. При цьому потрібно донарахувати не тільки податок на прибуток, але й ПДВ, який організація брала до відрахування за видатками на ПММ та мийку.

В інструкціях з відповідним податкам роз'яснюють, що при внесенні виправлень і уточнень декларація переробляється повністю: декларацію потрібно здати в первісному вигляді з урахуванням змін, на повну суму (а не на різницю). При цьому уточнені декларації треба оформляти по тій формі, яка діяла в періоді, за який перераховується податок.

Для того щоб податкова інспекція прийняла уточнену декларацію, організації необхідно докласти до неї заяву (ст. 81 НК РФ). Крім заяви, податковий інспектор може зажадати письмові пояснення до уточненої декларації. Відповідно до статті 88 НК РФ, при проведенні камеральної перевірки податковий орган має право витребувати у платника податків додаткові відомості, отримати пояснення та документи, що підтверджують правильність обчислення і своєчасність сплати податків. Аналогічну точку зору висловлюють суди (постанова ФАС СЗО від 27.09.2002 № 4128).

Оскільки ТОВ «Аліс Плюс» за попереднім деклараціям було сплачено податку на прибуток 29150 руб., То на суму податку на прибуток 12883 руб (11610 + 1273руб.) Необхідно підготувати платіжні доручення з розбивкою по бюджетах.

Незнання форм первинної облікової документації на ТОВ «Аліс Плюс» може трактуватися, як грубе порушення правил бухгалтерського обліку, згідно статті 120 НК РФ. Дане правопорушення тягне так само стягнення адміністративного штрафу на посадових осіб у розмірі від 20 до 30 мінімальних оплат праці, згідно кодексу про адміністративні правопорушення. Дане порушення може спричинити суттєві для третіх осіб наслідки.

ТОВ «Аліс Плюс» необхідно оформити акт здачі-приймання виконаних робіт на маркетингові дослідження, підписаний представниками обох сторін. Відсутність цього документа ускладнює визнання витрат для податку на прибуток з точки зору офіційного підтвердження, незважаючи на фактичне доказ понесених витрат (договір на проведення маркетингового дослідження, фотографії стендів на виставці, екземпляр каталогу з виставки, в якому ТОВ «Аліс Плюс» зазначено як учасник) .

З метою зближення податкового та бухгалтерського обліку підприємству рекомендується переглянути облікову політику для цілей бухгалтерського обліку за пунктом оцінки вартості матеріалів і запасів.

Також рекомендується по можливості укладати договори змішаного страхування, де премія страховику може сплачуватися як роздільно, так і єдиним платежем - за страхування і майна, і відповідальності. Зокрема, при страхуванні автотранспорту врахувати в одному пакеті і страхування каско (збиток у результаті ДТП або викрадення), і страхування відповідальності на суму понад ліміт по ОСАГО. У цьому випадку є всі підстави враховувати ці витрати в повній сумі у складі витрат з податку на прибуток.

Для встановлення достовірності фінансової та податкової звітності ТОВ «Аліс Плюс» у всіх істотних відносинах зроблений розрахунок кількісного значення рівня суттєвості допускаються порушень.

Зазначені у ході аудиту спотворення в сукупності з передбачуваними (у результаті поширення відзначених у процесі аудиту помилок на всю сукупність даних) складають 103576 тис. руб., Що не перевищує граничний рівень суттєвості порушень, визначений аудитором в розмірі 155 тис. руб.

Висновок

У курсовій роботі були вивчені теоретичні засади визначення податку на прибуток, склад його доходної та видаткової частини, методи аудиторської перевірки розрахунків з податку на прибуток таких авторів як Кришталева, Проскуряков і Афанасьєва. Всі ці методики спираються на єдину інформаційну та нормативну бази, але тим не менше кожен з авторів по-своєму підходить до питання перевірки розрахунків з податку на прибуток.

Афанасьєва приділяє найбільшу увагу підготовчого етапу аудиту: вивчення джерел формування звітної інформації з податку на прибуток, оцінці системи внутрішнього контролю розрахунків з податку на прибуток, аналізу облікової політики, розрахунку ризиків і суттєвості. За рахунок такого попереднього аналізу виявляються найбільш уразливі галузі, що вимагають детальної перевірки, інші перевіряються вибірково. Таким чином, достатня для планування аудиту значно економить час аудиту по суті.

Кришталева навпаки, значну частину аудиту відводить фактичній перевірці. Пропонує суцільну перевірку документів. Достовірність фінансово-господарських операцій встановлюється шляхом формальної і арифметичній перевірки документів або з допомогою спеціальних прийомів документального контролю.

Методика Проскурякова найбільше відрізняється від інших за рахунок того, що в її формуванні були використані не тільки російські, але й міжнародні стандарти. Він виділяє чотири основні цілі перевірки та чотири інструменти її проведення (інспектування, підтвердження, обчислення, запит), які формують базу для всіх етапів аудиту і складають в результаті добре структуровану програму.

На практиці порядок обчислення і перевірки податку на прибуток проводилося на прикладі ТОВ «Аліс Плюс». Організація знаходиться на основній системі оподаткування, застосовує ПБУ 18/02. У ході аудиту були вивчені первинні документи та аналітичні регістри податкового обліку, звітність, додатки до податкової декларації, перевірена достовірність бухгалтерської та оподатковуваного прибутку, правильність застосування ставок і пільг. За підсумками перевірки виявлені порушення, що призвели до завищення собівартості продукції та спотворення фінансового результату в бухгалтерському обліку, а також неправильне формування зобов'язання перед бюджетом з податку на прибуток у зв'язку зі спотворенням податкової бази. У бухгалтерську і податкову звітність були внесені необхідні зміни, дані рекомендації щодо виправлення поточних недоліків системи обліку, а також можливі шляхи зближення податкового та бухгалтерського обліку.

Список використаних джерел

1. Податковий Кодекс Російської Федерації, ч.1, ч2 (ред. від 19.07.2009).

2. Кодекс Російської Федерації про Адміністративні правопорушення від 30.12.2001 № 195-ФЗ (ред. від 09.11.2009).

3. План рахунків бухгалтерського обліку фінансово-господарської діяльності організацій та Інструкція по його застосуванню. Наказ Мінфіну Росії від 31.10.2000 № 94н (ред. від 18.09.2006 № 115н).

4. Положення з бухгалтерського обліку «Облікова політика організації» ПБУ 1 / 2008. Наказ Мінфіну Росії від 06.10.2008 № 106н (в ред. Наказу Мінфіну РФ від 411.03.2009 N 22н).

5. Положення з бухгалтерського обліку «Бухгалтерська звітність організації» ПБУ 4 / 99. Наказ Міністерства фінансів від 06.06.1999 р. № 43н.

6. Положення з бухгалтерського обліку «Облік матеріально - виробничих запасів» ПБУ 5 / 01. Наказ Міністерства Фінансів від 09.06.2001 р. № 44н.

7. Положення з бухгалтерського обліку «Облік основних засобів» ПБУ 6 / 01. Наказ Мінфіну Росії від 30.03.2001 № 26н (в ред. Наказу Мінфіну РФ від 18.05.2002 N 45н).

8. Положення з бухгалтерського обліку «Доходи організації» ПБУ 9 / 99. Наказ Мінфіну Росії від 06.05.99 № 32н (в ред. Наказу Мінфіну РФ від 30.03.2001 № 27н).

9. Положення з бухгалтерського обліку «Витрати організації» ПБУ 10/99. Наказ Мінфіну Росії від 06.05.99 № 33н; У ред. від 30.03.2001 № 27н (в ред. Наказів Мінфіну РФ від 30.12.1999 N 107н, від 30.03.2001 N 27н).

10. Положення з бухгалтерського обліку «Облік нематеріальних активів» ПБУ 14/2000. Наказ Міністерства Фінансів РФ від 16.10.2000 р. № 91н.

11. Положення з бухгалтерського обліку «Облік позик і кредитів» ПБУ 15/01. Наказ Міністерства Фінансів РФ від 02.08.2001 р. № 60н.

12. Положення з бухгалтерського обліку «Облік розрахунків з податку на прибуток» ПБУ 18/02. Наказ Міністерства Фінансів РФ від 19.11.2002 р. № 114н.

13. Наказ МНС Росії від 7 лютого 2006 р. № 24Н. «Про затвердження податкової декларації з податку на прибуток та порядку її заповнення».

14. Федеральні правила (стандарти) аудиторської діяльності, затверджені Постановою Уряду РФ від 23 вересня 2002 р. № 696.

15. Федеральний Закон РФ від 30.12.2008 № 307-ФЗ «Про аудиторську діяльність».

16. Федеральний Закон РФ від 21 листопада 1996 р. № 129-ФЗ «Про бухгалтерський облік».

17. Методичні рекомендації з перевірки податку на прибуток і зобов'язань перед бюджетом при проведенні аудиту та наданні супутніх послуг. Схвалено Радою з аудиторської діяльності при Мінфіні Росії, протокол № 25 від 22 квітня 2004