Курсова робота
за курсом «Бухгалтерський аналіз і аудит»
на тему: «Аудит основних засобів»
Зміст
ВСТУП
1. Основні засоби як об'єкт обліку і аудиту
2. Основні цілі аудиту основних засобів
3. Етапи аудиторської перевірки основних засобів
4. Основні помилки, які виявляються при аудиті основних засобів і дії аудитора після закінчення перевірки
ВИСНОВОК
ЛІТЕРАТУРА
Введення
З точки зору особливостей обігу капіталу його різні складові частини розпадаються на основний і оборотний капітал.
Ті елементи реального капіталу, які цілком беруть участь у процесі виробництва, але по частинах переносять свою вартість на продукт, називаються основним капіталом. Вартість цієї частини реального капіталу надходить у процес звернення після кожного виробничого циклу не повністю, а частково. Відповідно і повертається вона підприємця після реалізації товарів частинами. Вся вартість цієї частини капіталу може повернутися лише після низки актів виробництва і обігу.
Матеріально-речовими носіями основного капіталу є, як правило, засоби праці (виробничі будівлі, споруди, машини верстати, устаткування і т. п.), вартість яких надходить в обіг частинами і може повернутися до підприємця повністю лише після закінчення цілого ряду виробничих процесів.
Особливість основного капіталу полягає в тому, що в процесі обороту його вартість роздвоюється, існуючи одночасно в двох формах - у формі реального капіталу, що функціонує в процесі виробництва, і в грошовій формі.
Основний капітал вкладається в основні фонди.
Основні кошти становлять значну частину активів компаній, зайнятих у багатьох сферах підприємницької діяльності. Інформація про них має велике значення для характеристики фінансового стану і результатів діяльності компанії. Тому тема аудиту основних засобів є актуальною.
Мета роботи - аналіз проведення аудиту основних засобів. Завданнями роботи є:
· Аналіз основних засобів як об'єктів бухгалтерського обліку та аудиту;
· Вивчення цілей аудиту основних засобів;
· Виявлення основних етапів аудиторської перевірки основних засобів;
· Аналіз типових помилок при аудиті основних засобів;
· Вивчення дій аудитора після закінчення аудиторської перевірки основних засобів.
1. Основні засоби як об'єкт обліку і аудиту
Розглядаючи облік основних засобів, в першу чергу, необхідно зрозуміти, що являє собою дана категорія активів. У тексті Положення з бухгалтерського обліку «Облік основних засобів» ПБУ 6 / 01 (затверджено наказом Мінфіну РФ від 30.03.01 № 26н) спочатку говориться про дохідних вкладеннях в матеріальні цінності, а потім про критерії визнання активу в якості основних засобів. Тому ми будемо розглядати ці категорії у тому ж порядку [1].
Згідно з Планом рахунків рахунок 03 «Прибуткові вкладення в матеріальні цінності» призначений для узагальнення інформації про наявність та рух вкладень організації в частину майна, будівлі, приміщення, обладнання та інші цінності, що мають матеріально-речову форму (далі - матеріальні цінності), що надаються організацією за плату в тимчасове користування (тимчасове володіння та користування) з метою отримання доходу.
Якщо проаналізувати склад матеріальних цінностей, які можуть надаватися в тимчасове користування, то стане зрозуміло, що ними можуть бути тільки основні засоби: «в оренду можуть бути передані земельні ділянки та інші відособлені природні об'єкти, підприємства й інші майнові комплекси, будівлі, споруди, обладнання , транспортні засоби та інші речі, які не втрачають своїх натуральних властивостей у процесі їх використання (неспоживна речі) »(ст. 607 ЦК РФ). Предмети праці в процесі виробництва або змінюються (втрачають свої натуральні властивості), або втрачаються (споживаються). Це відбувається саме тому, що предметом праці є об'єкт, над яким здійснюється виробниче вплив. Інша річ засоби праці - в процесі виробництва їх натуральні властивості не втрачаються (мова про знос тут не йде), тому тільки вони й можуть надаватися у користування за договором оренди (прокату). У свою чергу, у бухгалтерському обліку засобами виробництва визнаються тільки основні засоби (з урахуванням того, що МШП перестають бути облікової категорією). Звідси стає зрозумілою необхідність включення в стандарт з обліку основних засобів фрази про те, що на дохідні вкладення в матеріальні цінності поширюються всі його вимоги. Причому в даному випадку ми маємо справу не з нововведенням, а з більш чітким формулюванням раніше діючого порядку. Іншими словами, основні кошти, які обліковуються на рахунку 03 «Прибуткові вкладення в матеріальні цінності», підлягають прийняттю до обліку, оцінки, амортизації, переоцінки і списання з обліку за тими ж правилами, що й об'єкти, враховані за рахунком 01 «Основні засоби», не з моменту введення в дію ПБО 6 / 01, а з моменту впровадження в облікову практику самого рахунку 03 «Прибуткові вкладення в матеріальні цінності».
При прийнятті до обліку об'єкта основних засобів бухгалтеру треба визначити, на якому рахунку даний об'єкт повинен враховуватися. Якщо звичайним видом діяльності для організації є виробництво продукції (робіт, послуг), то основні засоби, придбані для експлуатації на даному підприємстві, приймаються до обліку за рахунком 01. Якщо ж звичайним видом діяльності є передача активів у тимчасове користування, то об'єкти, придбані для здачі в оренду (в лізинг), приймаються до обліку за рахунком 03.
У першу чергу, ПБУ 6 / 01 виключає зі складу основних коштів об'єкти, які або ще не готові до експлуатації, або взагалі для експлуатації не призначені - готові вироби на складах організацій-виробників, товари на складах торговельних організацій, предмети, здані в монтаж або підлягають монтажу, що знаходяться в дорозі, капітальні та фінансові вкладення. Далі наводяться умови, за яких активи визнаються основними засобами:
а) використання у виробництві продукції, при виконанні робіт чи наданні послуг або для управлінських потреб організації;
б) використання протягом тривалого часу, тобто строку корисного використання, тривалістю понад 12 місяців, або звичайного операційного циклу, якщо він перевищує 12 місяців;
в) організацією не передбачається подальший перепродаж цих активів;
г) здатність приносити організації економічні вигоди (дохід) у майбутньому (п.4 ПБО 6 / 01).
Основні засоби організації діляться на дві складові - активну (машини та обладнання, транспортні засоби та ін.) І пасивну (земельні ділянки, будівлі і споруди, автодороги і т.п.).
Для правильного розуміння принципів побудови обліку важливо розділити всі активні рахунки на рахунку обліку майна та калькуляційні рахунки. Майнові рахунки - це ті рахунки, на яких відображаються активи, вже здатні приносити організації економічні вигоди, тобто придатні до експлуатації (використання у виробництві) або до продажу. Більш правильно було б назвати майнові рахунки рахунках «завершених» або «сформованих» активів. До «завершеним активів», наприклад, відносяться:
· Рахунки необоротних активів (01 «Основні засоби», 03 «Прибуткові вкладення в матеріальні цінності», 04 «Нематеріальні активи»);
· Рахунки матеріально-виробничих запасів (07 «Обладнання до установки», 10 «Матеріали», 41 «Товари», 43 «Готова продукція», 45 «Товари відвантажені»).
Принциповою особливістю майнових рахунків є те, що після прийняття майна до обліку за даними рахунками його оцінка (облікова вартість) може змінюватися тільки в спеціально визначених випадках. Така вимога міститься у всіх спеціальних ПБУ - у ПБО 6 / 01 (п.14), в ПБУ 5 / 01 (п. 12), у ПБО 14/2000 (п. 12). Таким чином, треба підкреслити, що після того, як об'єкт був прийнятий до обліку на майновий рахунку, його вартість змінюється лише у передбачених законодавством випадках (наприклад, для основних засобів це переоцінка, реконструкція, модернізація або часткова ліквідація).
Після того, як виконана запис за дебетом рахунка 01, всі додатково виявляються витрати повинні кваліфікуватися в якості інших та відображатися за дебетом рахунка 91 «Інші доходи і витрати». Інша справа - калькуляційні рахунки - це ті рахунки, на яких відображаються активи, ще не повністю підготовлені до експлуатації (використання у виробництві) або до продажу. Процес підготовки означає необхідність здійснення над цим «незавершеним» активом якихось дій, а значить, здійснення якихось витрат (вкладень), тому і вартість такого активу постійно збільшується в залежності від обсягів цих витрат (вкладень). Тобто ні про яку незмінності оцінки вартості активів, відображених на калькуляційних рахунках, не може бути й мови - вони саме для того і призначені, щоб сформувати (порахувати, скалькуліровать) цю вартість. Саме тому Концепція бухгалтерського обліку в ринковій економіці Росії містить така умова:
«Майно визнається в бухгалтерському балансі, коли ймовірно отримання організацією економічних вигод у майбутньому від цього майна і коли вартість його може бути виміряна з достатнім ступенем надійності» (п.8.3).
Іншими словами, кожен «завершений» актив приймається до обліку по майновому рахунком тільки після того, як його вартість буде сформована на калькуляційних рахунках, оскільки до цього вартість не може бути «виміряна з достатнім ступенем надійності».
Принциповою особливістю калькуляційних рахунків є те, що оцінка (облікова вартість) майна на них тільки формується (калькулюється), тому не тільки може, а й мусить постійно змінюватися [2].
За ступенем використання основні засоби поділяються на перебувають:
· В експлуатації;
· У запасі (резерві);
· У стадії добудови, дообладнання, реконструкції та часткової ліквідації;
· На консервації (п.17).
Навряд чи правильно базувати кваліфікацію об'єктів обліку не на їх ролі в процесі виробництва (в процесі кругообігу активів), а на тому факті, оформили посадові особи той чи інший документ, або ще не оформили. Навпаки, «первинний обліковий документ повинен бути складений у момент здійснення операції, а якщо це не представляється можливим - безпосередньо після її закінчення» (Закон «Про бухгалтерський облік», п.4 ст.9). Однак саме критерію того факту, відбулася операція або не відбулася, ПБУ 6 / 01 і не містить [3].
Коректне опис моменту прийняття об'єкта до обліку представлена в Положенні з бухгалтерського обліку довгострокових інвестицій:
«Будівлі, споруди та інші об'єкти основних засобів, придбані окремо від будівництва об'єктів, а також земельні ділянки, об'єкти природокористування зараховуються в розмірі інвентарної вартості до складу основних засобів по вступі їх на підприємство і закінчення робіт за їх доведення до стану, в якому вони придатні до використання у запланованих цілях, на підставі акту приймання-передачі основних засобів »(п.5.2.3). Тут мова йде про те, що первинний документ (акт приймання-передачі) є не умовою, а саме підставою для зарахування до складу основних засобів, а сама операція виконується тоді, коли об'єкти доведені до стану придатного до використання у запланованих цілях.
Виділення інвентарних об'єктів основних засобів є однією з найбільш складних і нормативно не врегульованих проблем. Складність її в тому, що перед прийняттям об'єкта до обліку бухгалтер повинен визначити, які складові частини об'єкта будуть самостійними об'єктами, а які - запасними частинами або змінним обладнанням.
Відповідно до Методичних вказівок, розділу «Амортизація основних засобів» вартість об'єктів основних засобів, що знаходяться в організації на праві власності, господарського відання, оперативного управління (включаючи об'єкти основних засобів, передані в оренду, безоплатне користування, довірче управління), погашається за допомогою нарахування амортизації, якщо інше не встановлено ПБУ 6 / 01.
Говорячи про амортизацію основних засобів, перше, на що необхідно звернути увагу - відмінність «амортизації» і «зносу» як економічних категорій. Сьогодні бухгалтерський облік вже не містить інформації про знос основних засобів, а «працює» тільки з їх амортизацією. Інформація про об'єкт основних засобів, яка міститься в сучасному обліку, абсолютно не залежить від ступеня зношеності об'єкта, тому, Прибуткуємо об'єкт, що був у експлуатації, ми не повинні одночасно прибуткувати і накопичений по цьому об'єкту знос. Сьогодні бухгалтерський облік «не цікавить», яка зношеність об'єкта - завдання обліку відобразити виключно процес його амортизації, тобто процес поступового перенесення вартості об'єкта на собівартість продукції, що виготовляється. Другий важливий висновок, який випливає з заміни концепції обліку зносу на концепцію обліку амортизації, - необхідність початку амортизації об'єкта відразу після його прийняття до обліку [4].
Амортизація об'єктів основних засобів здійснюється одним з наступних способів нарахування амортизаційних нарахувань:
· Лінійний спосіб;
· Спосіб зменшуваного залишку;
· Спосіб списання вартості за сумою чисел років терміну корисного використання;
· Спосіб списання вартості пропорційно обсягу продукції (робіт).
2. Основні цілі аудиту основних засобів
Метою аудиту основних засобів є встановлення відповідності застосовуваної в організації методики обліку, оподаткування операцій з руху основних засобів нормативним актам, чинним в Російській Федерації. Іншими словами, це вираження думки про достовірність відображення в бухгалтерському обліку та бухгалтерської (фінансової) звітності об'єктів основних засобів.
Для досягнення даної мети аудитор повинен:
· Оцінити систему внутрішнього контролю об'єкта аудиту;
· Визначити методи перевірки;
· Розробити програму аудиторських процедур по суті.
Практика показує, що далеко не завжди аудиторські перевірки основних засобів супроводжуються оцінкою системи внутрішнього контролю, що свідомо знижує їхню результативність. Зокрема, призводить до збільшення витрат часу, так як своєчасно не створені передумови для обгрунтування вибіркового способу перевірки підвищують вірогідність спотворень в оцінці аудиторського ризику. Адекватна оцінка системи внутрішнього контролю дозволяє якісно і більше доказово сформувати висновки аудитора як в письмовій інформації керівництву економічного суб'єкта, так і в аналітичній частині аудиторського висновку.
При оцінці системи внутрішнього контролю аудитор повинен виявити наявність розпорядчих документів, що закріплюють способи ведення обліку операцій, пов'язаних з рухом основних засобів. Детально вивчити порядок документального оформлення фактів господарської діяльності, пов'язаних з об'єктами основних засобів, затверджені графіки і схеми документообігу; розглянути застосовувані форми обліку; перевірити наявність аналітичних регістрів бухгалтерського та податкового обліку. Щоб подивитися, чи надійні системи бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю, аудитор проводить тестування. за курсом «Бухгалтерський аналіз і аудит»
на тему: «Аудит основних засобів»
Зміст
ВСТУП
1. Основні засоби як об'єкт обліку і аудиту
2. Основні цілі аудиту основних засобів
3. Етапи аудиторської перевірки основних засобів
4. Основні помилки, які виявляються при аудиті основних засобів і дії аудитора після закінчення перевірки
ВИСНОВОК
ЛІТЕРАТУРА
Введення
З точки зору особливостей обігу капіталу його різні складові частини розпадаються на основний і оборотний капітал.
Ті елементи реального капіталу, які цілком беруть участь у процесі виробництва, але по частинах переносять свою вартість на продукт, називаються основним капіталом. Вартість цієї частини реального капіталу надходить у процес звернення після кожного виробничого циклу не повністю, а частково. Відповідно і повертається вона підприємця після реалізації товарів частинами. Вся вартість цієї частини капіталу може повернутися лише після низки актів виробництва і обігу.
Матеріально-речовими носіями основного капіталу є, як правило, засоби праці (виробничі будівлі, споруди, машини верстати, устаткування і т. п.), вартість яких надходить в обіг частинами і може повернутися до підприємця повністю лише після закінчення цілого ряду виробничих процесів.
Особливість основного капіталу полягає в тому, що в процесі обороту його вартість роздвоюється, існуючи одночасно в двох формах - у формі реального капіталу, що функціонує в процесі виробництва, і в грошовій формі.
Основний капітал вкладається в основні фонди.
Основні кошти становлять значну частину активів компаній, зайнятих у багатьох сферах підприємницької діяльності. Інформація про них має велике значення для характеристики фінансового стану і результатів діяльності компанії. Тому тема аудиту основних засобів є актуальною.
Мета роботи - аналіз проведення аудиту основних засобів. Завданнями роботи є:
· Аналіз основних засобів як об'єктів бухгалтерського обліку та аудиту;
· Вивчення цілей аудиту основних засобів;
· Виявлення основних етапів аудиторської перевірки основних засобів;
· Аналіз типових помилок при аудиті основних засобів;
· Вивчення дій аудитора після закінчення аудиторської перевірки основних засобів.
1. Основні засоби як об'єкт обліку і аудиту
Розглядаючи облік основних засобів, в першу чергу, необхідно зрозуміти, що являє собою дана категорія активів. У тексті Положення з бухгалтерського обліку «Облік основних засобів» ПБУ 6 / 01 (затверджено наказом Мінфіну РФ від
Згідно з Планом рахунків рахунок 03 «Прибуткові вкладення в матеріальні цінності» призначений для узагальнення інформації про наявність та рух вкладень організації в частину майна, будівлі, приміщення, обладнання та інші цінності, що мають матеріально-речову форму (далі - матеріальні цінності), що надаються організацією за плату в тимчасове користування (тимчасове володіння та користування) з метою отримання доходу.
Якщо проаналізувати склад матеріальних цінностей, які можуть надаватися в тимчасове користування, то стане зрозуміло, що ними можуть бути тільки основні засоби: «в оренду можуть бути передані земельні ділянки та інші відособлені природні об'єкти, підприємства й інші майнові комплекси, будівлі, споруди, обладнання , транспортні засоби та інші речі, які не втрачають своїх натуральних властивостей у процесі їх використання (неспоживна речі) »(ст. 607 ЦК РФ). Предмети праці в процесі виробництва або змінюються (втрачають свої натуральні властивості), або втрачаються (споживаються). Це відбувається саме тому, що предметом праці є об'єкт, над яким здійснюється виробниче вплив. Інша річ засоби праці - в процесі виробництва їх натуральні властивості не втрачаються (мова про знос тут не йде), тому тільки вони й можуть надаватися у користування за договором оренди (прокату). У свою чергу, у бухгалтерському обліку засобами виробництва визнаються тільки основні засоби (з урахуванням того, що МШП перестають бути облікової категорією). Звідси стає зрозумілою необхідність включення в стандарт з обліку основних засобів фрази про те, що на дохідні вкладення в матеріальні цінності поширюються всі його вимоги. Причому в даному випадку ми маємо справу не з нововведенням, а з більш чітким формулюванням раніше діючого порядку. Іншими словами, основні кошти, які обліковуються на рахунку 03 «Прибуткові вкладення в матеріальні цінності», підлягають прийняттю до обліку, оцінки, амортизації, переоцінки і списання з обліку за тими ж правилами, що й об'єкти, враховані за рахунком 01 «Основні засоби», не з моменту введення в дію ПБО 6 / 01, а з моменту впровадження в облікову практику самого рахунку 03 «Прибуткові вкладення в матеріальні цінності».
При прийнятті до обліку об'єкта основних засобів бухгалтеру треба визначити, на якому рахунку даний об'єкт повинен враховуватися. Якщо звичайним видом діяльності для організації є виробництво продукції (робіт, послуг), то основні засоби, придбані для експлуатації на даному підприємстві, приймаються до обліку за рахунком 01. Якщо ж звичайним видом діяльності є передача активів у тимчасове користування, то об'єкти, придбані для здачі в оренду (в лізинг), приймаються до обліку за рахунком 03.
У першу чергу, ПБУ 6 / 01 виключає зі складу основних коштів об'єкти, які або ще не готові до експлуатації, або взагалі для експлуатації не призначені - готові вироби на складах організацій-виробників, товари на складах торговельних організацій, предмети, здані в монтаж або підлягають монтажу, що знаходяться в дорозі, капітальні та фінансові вкладення. Далі наводяться умови, за яких активи визнаються основними засобами:
а) використання у виробництві продукції, при виконанні робіт чи наданні послуг або для управлінських потреб організації;
б) використання протягом тривалого часу, тобто строку корисного використання, тривалістю понад 12 місяців, або звичайного операційного циклу, якщо він перевищує 12 місяців;
в) організацією не передбачається подальший перепродаж цих активів;
г) здатність приносити організації економічні вигоди (дохід) у майбутньому (п.4 ПБО 6 / 01).
Основні засоби організації діляться на дві складові - активну (машини та обладнання, транспортні засоби та ін.) І пасивну (земельні ділянки, будівлі і споруди, автодороги і т.п.).
Для правильного розуміння принципів побудови обліку важливо розділити всі активні рахунки на рахунку обліку майна та калькуляційні рахунки. Майнові рахунки - це ті рахунки, на яких відображаються активи, вже здатні приносити організації економічні вигоди, тобто придатні до експлуатації (використання у виробництві) або до продажу. Більш правильно було б назвати майнові рахунки рахунках «завершених» або «сформованих» активів. До «завершеним активів», наприклад, відносяться:
· Рахунки необоротних активів (01 «Основні засоби», 03 «Прибуткові вкладення в матеріальні цінності», 04 «Нематеріальні активи»);
· Рахунки матеріально-виробничих запасів (07 «Обладнання до установки», 10 «Матеріали», 41 «Товари», 43 «Готова продукція», 45 «Товари відвантажені»).
Принциповою особливістю майнових рахунків є те, що після прийняття майна до обліку за даними рахунками його оцінка (облікова вартість) може змінюватися тільки в спеціально визначених випадках. Така вимога міститься у всіх спеціальних ПБУ - у ПБО 6 / 01 (п.14), в ПБУ 5 / 01 (п. 12), у ПБО 14/2000 (п. 12). Таким чином, треба підкреслити, що після того, як об'єкт був прийнятий до обліку на майновий рахунку, його вартість змінюється лише у передбачених законодавством випадках (наприклад, для основних засобів це переоцінка, реконструкція, модернізація або часткова ліквідація).
Після того, як виконана запис за дебетом рахунка 01, всі додатково виявляються витрати повинні кваліфікуватися в якості інших та відображатися за дебетом рахунка 91 «Інші доходи і витрати». Інша справа - калькуляційні рахунки - це ті рахунки, на яких відображаються активи, ще не повністю підготовлені до експлуатації (використання у виробництві) або до продажу. Процес підготовки означає необхідність здійснення над цим «незавершеним» активом якихось дій, а значить, здійснення якихось витрат (вкладень), тому і вартість такого активу постійно збільшується в залежності від обсягів цих витрат (вкладень). Тобто ні про яку незмінності оцінки вартості активів, відображених на калькуляційних рахунках, не може бути й мови - вони саме для того і призначені, щоб сформувати (порахувати, скалькуліровать) цю вартість. Саме тому Концепція бухгалтерського обліку в ринковій економіці Росії містить така умова:
«Майно визнається в бухгалтерському балансі, коли ймовірно отримання організацією економічних вигод у майбутньому від цього майна і коли вартість його може бути виміряна з достатнім ступенем надійності» (п.8.3).
Іншими словами, кожен «завершений» актив приймається до обліку по майновому рахунком тільки після того, як його вартість буде сформована на калькуляційних рахунках, оскільки до цього вартість не може бути «виміряна з достатнім ступенем надійності».
Принциповою особливістю калькуляційних рахунків є те, що оцінка (облікова вартість) майна на них тільки формується (калькулюється), тому не тільки може, а й мусить постійно змінюватися [2].
За ступенем використання основні засоби поділяються на перебувають:
· В експлуатації;
· У запасі (резерві);
· У стадії добудови, дообладнання, реконструкції та часткової ліквідації;
· На консервації (п.17).
Навряд чи правильно базувати кваліфікацію об'єктів обліку не на їх ролі в процесі виробництва (в процесі кругообігу активів), а на тому факті, оформили посадові особи той чи інший документ, або ще не оформили. Навпаки, «первинний обліковий документ повинен бути складений у момент здійснення операції, а якщо це не представляється можливим - безпосередньо після її закінчення» (Закон «Про бухгалтерський облік», п.4 ст.9). Однак саме критерію того факту, відбулася операція або не відбулася, ПБУ 6 / 01 і не містить [3].
Коректне опис моменту прийняття об'єкта до обліку представлена в Положенні з бухгалтерського обліку довгострокових інвестицій:
«Будівлі, споруди та інші об'єкти основних засобів, придбані окремо від будівництва об'єктів, а також земельні ділянки, об'єкти природокористування зараховуються в розмірі інвентарної вартості до складу основних засобів по вступі їх на підприємство і закінчення робіт за їх доведення до стану, в якому вони придатні до використання у запланованих цілях, на підставі акту приймання-передачі основних засобів »(п.5.2.3). Тут мова йде про те, що первинний документ (акт приймання-передачі) є не умовою, а саме підставою для зарахування до складу основних засобів, а сама операція виконується тоді, коли об'єкти доведені до стану придатного до використання у запланованих цілях.
Виділення інвентарних об'єктів основних засобів є однією з найбільш складних і нормативно не врегульованих проблем. Складність її в тому, що перед прийняттям об'єкта до обліку бухгалтер повинен визначити, які складові частини об'єкта будуть самостійними об'єктами, а які - запасними частинами або змінним обладнанням.
Відповідно до Методичних вказівок, розділу «Амортизація основних засобів» вартість об'єктів основних засобів, що знаходяться в організації на праві власності, господарського відання, оперативного управління (включаючи об'єкти основних засобів, передані в оренду, безоплатне користування, довірче управління), погашається за допомогою нарахування амортизації, якщо інше не встановлено ПБУ 6 / 01.
Говорячи про амортизацію основних засобів, перше, на що необхідно звернути увагу - відмінність «амортизації» і «зносу» як економічних категорій. Сьогодні бухгалтерський облік вже не містить інформації про знос основних засобів, а «працює» тільки з їх амортизацією. Інформація про об'єкт основних засобів, яка міститься в сучасному обліку, абсолютно не залежить від ступеня зношеності об'єкта, тому, Прибуткуємо об'єкт, що був у експлуатації, ми не повинні одночасно прибуткувати і накопичений по цьому об'єкту знос. Сьогодні бухгалтерський облік «не цікавить», яка зношеність об'єкта - завдання обліку відобразити виключно процес його амортизації, тобто процес поступового перенесення вартості об'єкта на собівартість продукції, що виготовляється. Другий важливий висновок, який випливає з заміни концепції обліку зносу на концепцію обліку амортизації, - необхідність початку амортизації об'єкта відразу після його прийняття до обліку [4].
Амортизація об'єктів основних засобів здійснюється одним з наступних способів нарахування амортизаційних нарахувань:
· Лінійний спосіб;
· Спосіб зменшуваного залишку;
· Спосіб списання вартості за сумою чисел років терміну корисного використання;
· Спосіб списання вартості пропорційно обсягу продукції (робіт).
2. Основні цілі аудиту основних засобів
Метою аудиту основних засобів є встановлення відповідності застосовуваної в організації методики обліку, оподаткування операцій з руху основних засобів нормативним актам, чинним в Російській Федерації. Іншими словами, це вираження думки про достовірність відображення в бухгалтерському обліку та бухгалтерської (фінансової) звітності об'єктів основних засобів.
Для досягнення даної мети аудитор повинен:
· Оцінити систему внутрішнього контролю об'єкта аудиту;
· Визначити методи перевірки;
· Розробити програму аудиторських процедур по суті.
Практика показує, що далеко не завжди аудиторські перевірки основних засобів супроводжуються оцінкою системи внутрішнього контролю, що свідомо знижує їхню результативність. Зокрема, призводить до збільшення витрат часу, так як своєчасно не створені передумови для обгрунтування вибіркового способу перевірки підвищують вірогідність спотворень в оцінці аудиторського ризику. Адекватна оцінка системи внутрішнього контролю дозволяє якісно і більше доказово сформувати висновки аудитора як в письмовій інформації керівництву економічного суб'єкта, так і в аналітичній частині аудиторського висновку.
При аудиті основних засобів необхідно:
· Враховувати призначення і необхідність конкретних об'єктів основних засобів у складі майнового комплексу організації, а також їх роль у забезпеченні безперервності і ефективності виробничої та управлінської діяльності. При цьому слід аналізувати показники, розраховані не тільки за основними засобами у цілому, але і за їх групами та ключових об'єктів (наприклад, коефіцієнт зносу, коефіцієнт оновлення, коефіцієнт інтенсивності оновлення, коефіцієнт вибуття, фондовіддача, фондомісткість, фондоозброєність, фондорентабельность і т.д .);
· Встановлювати кількісний вплив операцій з основними засобами (перш за все великих) на фінансовий стан і фінансові результати організації;
· Враховувати певну обмеженість, умовність інформації, що міститься в бухгалтерській звітності.
При проведенні аудиту основних засобів використовуються наступні аудиторські процедури:
· Інспектування (перевірка записів, документів);
· Перерахунок (перевірка точності арифметичних розрахунків у первинних документах та бухгалтерських записах або виконання аудитором самостійних розрахунків);
· Аналітичні процедури (аналіз та оцінку отриманої аудитором інформації, дослідження найважливіших фінансових і економічних показників аудируемого особи з метою виявлення незвичайних і (або) неправильно відображених у бухгалтерському обліку господарської операцій, виявлення причин таких помилок і перекручувань).
Джерелами інформації для перевірки операцій з основними засобами є:
· Договори купівлі-продажу основних засобів,
· Акти (накладні) приймання-передачі основних засобів (ф. № ОЗ-1),
· Акти приймання-передачі відремонтованих, реконструйованих та модернізованих об'єктів (ф. № ОЗ-3),
· Акти введення в експлуатацію, накладні, рахунки-фактури, інвентарні картки обліку основних засобів (ф. № ОЗ-6),
· Опису інвентарних карток (ф. № ОЗ-7),
· Інвентарні книги, інвентарні списки основних засобів (ф. № ОЗ-9), картки обліку руху основних засобів (ф. № ОЗ-8),
· Акти на списання основних засобів (ф. № ОЗ-4),
· Розроблювальні таблиці (ф. № 6, з розрахунку сум амортизаційних відрахувань),
· Дефектні відомості, наряд-замовлення на ремонт основних засобів,
· Договори на передачу (отримання) в оренду об'єктів ОЗ,
· Облікові регістри по рахунках (відомості, машинограми тощо) за рахунками 01, 02, 03, 07, 08, 20, 25, 31, 47, 89, 001 і ін, Головна книга та ін
Передумовою якісного аудиту основних засобів виступає доказового база, зібрана в належному порядку і з дотриманням усіх необхідних процедур. Для підтвердження об'єктивності та достатності зібраних доказів, аудитор користується процедурою перевірки передумов підготовки звітності. Достатність є кількісну міру аудиторських доказів. Належний характер же є якісною стороною аудиторських доказів, визначає їх збіг з конкретною передумовою підготовки фінансової звітності та її достовірність. Передумови підготовки фінансової звітності представляють собою зроблені керівництвом аудируемого особи в явній або неявній формі твердження, відображені у фінансовій звітності. В обов'язковому порядку аудитором, у відповідності з федеральним стандартом № 5 «Аудиторські докази», повинні бути перевірені такі найважливіші елементи передумов підготовки бухгалтерської звітності, як:
1) Існування - наявність за станом на певну дату активу або зобов'язання, відображеного у фінансовій звітності;
2) Права та обов'язки - приналежність аудируемом особі за станом на певну дату активу або зобов'язання, відображеного у фінансовій звітності;
3) Виникнення - відносяться до діяльності аудируемого особи господарська операція або подія, що мали місце протягом відповідного періоду;
4) Повнота - відсутність не відображених у бухгалтерському обліку активів, зобов'язань, господарських операцій або подій або нерозкритих статей обліку;
5) Вартісна оцінка - відображення у фінансовій звітності належної балансової вартості активу або зобов'язання;
6) Точне вимірювання - точність відображення суми господарської операції або події з віднесенням доходів або витрат до відповідного періоду часу;
7) Представлення і розкриття - пояснення, класифікація та опис активу або зобов'язання відповідно до правил його відображення у фінансовій звітності.
3. Етапи аудиторської перевірки основних засобів
Для детальної перевірки операцій з основними засобами аудитору дуже важливо дотримати певну послідовність процедур [5]:
1. Здійснити оцінку збереження і наявності основних засобів.
При проведенні аудиту збереження основних засобів виникає необхідність перевірки умов їх зберігання і експлуатації, встановлюється список осіб, за якими закріплені окремі об'єкти, перевіряється наявність договорів про матеріальну відповідальність.
Аудитору слід проаналізувати наявність основних засобів за досить тривалий термін для того, щоб виявити стійкі тенденції та можливі нетипові ситуації, що склалися за період, що перевірявся.
Результати горизонтального і вертикального аналізу основних засобів слід інтерпретувати по-різному в залежності від конкретної господарської ситуації, стадії життєвого циклу підприємства, особливостей його фінансової та облікової політики. Порівняння показників динаміки балансової та первісної вартості основних засобів дозволяє зробити попередні висновки про зміну ступеня зношеності основних засобів та амортизаційної політики організації. Значні відмінності у цих показниках можуть бути пояснені постановкою на облік великих нерухомих об'єктів основних засобів з незначною величиною зносу, що орієнтує аудитора на поглиблене розгляд операцій з надходження активів за цей період. Таким чином, в процесі аудиту основних засобів необхідно поєднувати елементи фінансового та управлінського (внутрішньовиробничого) аналізу.
Перевіряючи наявність та збереження основних засобів, аудитор працює здебільшого з інвентаризаційною документацією - описами й картками обліку, перевіряючи їх повноту, достовірність дійсності та відповідність даним бухгалтерського (аналітичного) обліку. Так, на підприємствах у місцях фактичної експлуатації основних засобів застосовуються форми ОС-9, де детально прописуються інформаційні дані про кожного конкретно засобі. Крім цього з метою зменшення професійного ризику, аудитору необхідно переконатися в тому, що в організації діє комісія з прийняття основних засобів, і є в наявності договори купівлі-продажу із зазначенням початкової ціни й з додатком актів прийому - передачі і протоколами договірних цін. Для досягнення зазначеної мети аудитор запитує перелік основних засобів, що значилися на балансі у підприємства на момент складання звіту. У ході перевірки аудитор вибирає конкретну статтю рахунку і оцінює її з точки зору відповідності первинної документації. Тому, крім переліку аудитор просить надати всю додаткову документацію (договори, рахунки-фактури, поліси, листи тощо), яка підтверджує надходження і рух основних засобів, що відображаються на рахунку 01 «Основні засоби». При цьому аудитором може бути застосована як випадкова вибірка, так і метод перерахунку, до якого досить часто вдаються при перевірці правильності нарахування зносу.
2. Провести перевірку дотримання умов для віднесення майна до основних засобів.
Для цього вивчаються склад і структура основних засобів за даними регістрів аналітичного обліку, в тому числі інвентарні картки обліку основних засобів, відомості та інших Додатково перевіряється класифікація даного виду активів, а також формування інвентарних об'єктів. Ці аудиторські процедури необхідні для вираження думки про достовірність даних, що відображаються в Додатку до бухгалтерського балансу (форма № 5). Результати перевірки правильності віднесення об'єктів до основних засобів і амортизується майну справляють істотний вплив на реалізацію наступних процедур: перевірки документального оформлення та обліку, а також достовірності нарахування амортизації основних засобів.
3. Здійснити перевірку документального оформлення та обліку основних засобів.
Первинні документи, на підставі яких в обліку відображаються операції, пов'язані з об'єктами основних засобів, повинні мати правильне оформлення. Первинні облікові документи приймаються до обліку, якщо вони складені за формою, що міститься в альбомах уніфікованих форм первинної облікової документації.
4. На підставі даних обліку і первинних облікових документів перевірити своєчасність зарахування об'єктів до складу основних засобів та правильність формування первісної вартості пойменованих активів.
Основні засоби приймаються до бухгалтерського обліку за первісною вартістю. Необхідно перевірити відповідність методології, закріпленої облікової політикою, вимогам ПБУ 6 / 01 і з'ясувати, на якому рахунку відображаються фактичні витрати, що включаються до первісної вартості об'єктів. Потім здійснюється звірка даних регістрів синтетичного обліку по рахунках 01 «Основні засоби» і 08 «Вкладення у необоротні активи».
5. Відстежити правильність нарахування амортизації основних засобів для цілей бухгалтерського і податкового обліку.
Спосіб нарахування амортизації повинен бути закріплений в обліковій політиці організації. Застосування обраного способу нарахування амортизації по групі однорідних об'єктів проводиться протягом усього строку корисного використання об'єктів, що входять в цю групу. Перевірка грунтується на даних регістра бухгалтерського обліку з нарахування амортизації. При перевірці амортизації, нарахованої в бухгалтерському обліку, аудитор керується облікової політикою організації і вирішує ряд завдань [6]:
· Здійснення аналізу об'єктів амортизації;
· Перевірка правильності розрахунку норм амортизаційних відрахувань;
· Аналіз відображення в бухгалтерському обліку амортизаційних відрахувань;
· Проведення оцінки амортизаційної політики, здійснюваної суб'єктом господарювання.
У першу чергу відстежується складу основних засобів, за якими нараховується амортизація. Потім шляхом перерахунку норм, встановлених при введенні об'єкта в експлуатацію, перевіряється правильність визначення норм амортизації основних засобів. Аудитор повинен переконатися в тому, що методика розрахунку норм амортизації відповідає вимогам ПБО 6 / 01 і облікову політику організації.
Аудитору також слід брати до уваги ту обставину, що амортизаційні відрахування мають (повинні мати) місце, вже починаючи з першого числа місяця, наступним за місяцем прийняття основного засобу до організаційного (бухгалтерського) обліку. Відрахування на амортизацію основних засобів продовжують надходити аж до покриття його вартості. Також амортизація може бути припинена у зв'язку з відчуженням права власності на основний засіб на користь іншої особи. Відображення амортизаційних витрат відбувається в звітному періоді, в якому вони були зроблені. При цьому не беруться до уваги загальні та підсумкові (на кінець звітного періоду) фінансові результати господарської діяльності організації [7].
6. Перевірити порядок оформлення і відображення в обліку операцій з основними засобами в рамках укладених договорів оренди та застави, а також операцій з вибуття основних засобів, яке має місце у випадках продажу, безоплатної передачі, списання з-за морального і фізичного зносу, ліквідації при аваріях або стихійних лих та інших надзвичайних ситуаціях, передачі у вигляді внеску до статутного капіталу інших організацій.
Серйозна увага має бути приділена експертизі договорів, укладених при придбанні права власності на об'єкти капітальних вкладень.
При вивченні договору купівлі-продажу доцільно:
· Перевірити, чи дотримано проста письмова форма, наявність документів, що підтверджують державну реєстрацію угоди, а також повноту та правильність заповнення реквізитів та наявність відповідних печаток і підписів;
· Проаналізувати умови договору в частині розмежування окремих видів договорів купівлі-продажу і суміжних договорів, а також умови договору про момент переходу права власності.
У ході експертизи договору підряду аудитор повинен проаналізувати умови договорів щодо ціни, порядку оплати та виконання роботи з використанням матеріалів замовника. Особливої уваги заслуговує надходження основних засобів за договором дарування, оскільки при прийнятті таких об'єктів до обліку повинна документально підтверджуватися їх ринкова вартість. При введенні в експлуатацію об'єктів, що надійшли в якості внеску до статутного капіталу, необхідні документи, в яких обумовлюється узгоджена між засновниками (учасниками) оцінка вкладу. У ході перевірки аудитору слід переконатися у правильності оформлення документів, що засвідчують ринкову вартість прийнятих до обліку об'єктів, таких, як експертні висновки, довідки організацій-виробників та ін
Період отримання експертного документа повинен відповідати даті прийняття об'єкта до обліку. Якщо за договором дарування отримано обладнання, яке не має аналогів, то ринкова вартість може бути визначена тільки за результатами експертизи, проведеної незалежним оцінювачем. При цьому потрібно перевірити копії документів, що свідчать про рівень його кваліфікації та незалежності.
7. Здійснити аналіз та узагальнення результатів аудиту.
Описуваний етап аудиту полягає у перевірці дотримання встановленого порядку в обліковій політиці організації в частині проведення інвентаризації. На підставі даних інвентаризаційних описів, порівнювальних відомостей, рішень керівництва за результатами інвентаризації та бухгалтерських довідок вивчається своєчасність проведення інвентаризації, повнота і правильність відображення її в обліку.
При оцінці збереження і перевірку наявності основних засобів аудитор контролює наступні моменти [8]:
· Чи є наказ про призначення матеріально відповідальних осіб за збереження основних засобів;
· Чи укладені договори про повну індивідуальну матеріальну відповідальність;
· Організована чи матеріальна відповідальність щодо орендованих основних засобів;
· Чи встановлені в приміщеннях пожежно-охоронні сигналізації;
· Чи є наказ про призначення постійно діючої інвентаризаційної комісії;
· Закріплений чи в обліковій політиці план проведення інвентаризацій основних засобів;
· Чи проводяться інвентаризації основних засобів при зміні матеріально відповідальної особи.
У процесі роботи аудитор повинен сформувати думку про організацію збереження основних засобів. Основна увага приділяється якості проведення та оформлення результатів інвентаризацій, для чого перевіряється дотримання термінів підведення підсумків, а також оцінюється якість підготовки інвентаризаційних описів. Аудитору необхідно вивчити рішення, прийняті за результатами інвентаризації, і перевірити правильність їх відображення в обліку.
При цьому перевіряючому слід переконатися в дотриманні положень з бухгалтерського обліку, що регулюють порядок і строки проведення інвентаризацій. Порядок проведення інвентаризації визначається керівником організації, за винятком випадків, коли здійснити інвентаризацію обов'язково. Оцінюючи достовірність даних про наявність основних засобів на дату перевірки, аудитор може використовувати, наприклад, звірку описів карток інвентарного обліку з наявними в картотеці інвентарними картками. У ході перевірки він може спостерігати за процесом проведення інвентаризації, приймати участь в контрольному огляді основних засобів, вивчати, чи є в наявності об'єкти основних засобів, що прийшли в непридатність і підлягають списанню, а також довго не використовуване майно.
4. Основні помилки, які виявляються при аудиті основних засобів і дії аудитора після закінчення перевірки
Виявивши розбіжність між фактичною наявністю основних засобів та обліковими даними, аудитор аналізує причини відхилень. У результаті складається сличительная відомість, яка є доказом присутності порушень. Її дані служать інформаційною базою для здійснення подальших процедур. За підсумками інвентаризації аудитор формує інформацію по власним, орендованим і перебувають на особливому зберіганні основних засобів. Інвентаризуємо будівлі, споруди та інше нерухоме майно, аудитор перевіряє наявність документів, що підтверджують право власності, зареєстроване у встановленому порядку у відповідному органі юстиції. При інвентаризації проводиться огляд об'єктів по місцях зберігання і експлуатації. Якщо в ході перевірки виявлені невраховані об'єкти, аудитор повинен визначити причини, за якими основні засоби не відображені в обліку. Непридатні до експлуатації предмети відображаються в окремій інвентаризаційного опису.
Аудитору необхідно переконатися в наступному:
· Всі відображені у звітності основні засоби дійсно існують;
· Права організації на основні засоби не обтяжені;
· Основні засоби відповідають критеріям, що вказані у положеннях з бухгалтерського обліку, оцінені та відображені у звітності відповідно до облікової політики;
· Придбані основні засоби відображені в обліку та звітності в правильній оцінці й у відповідному звітному періоді.
Як видно з практики аудиторських перевірок, типовими помилками, що виявляються при оцінці збереження і перевірку наявності основних засобів, є [9]:
1) невідображення на позабалансових рахунках вартості орендованого майна, що призводить до недостовірного формуванню інформації (довідки про наявність цінностей, які обліковуються на позабалансових рахунках);
2) оприбуткування деяких основних засобів без наявності свідоцтва про реєстрацію права власності;
3) недотримання моменту переходу права власності від продавця до покупця, що веде до недостовірного відображення основних засобів на рахунках обліку;
4) відсутність документів, що характеризують технічний стан основних засобів;
5) необгрунтоване списання нестачі основних засобів на витрати організації.
При необхідності (різких і значних зрушеннях, нехарактерних тенденції в динаміці основних засобів, недостатньому розкритті відповідних розділів облікової політики і пояснювальної записки і т. д.) після оцінки загальної ситуації з основними засобами аудитору слід провести пооб'єктний аналіз, виявити сутність і причини викликають сумнів подій та їх вплив на достовірність звітності.
У ході інвентаризації аудитору необхідно також оцінити забезпеченість організацій основними засобами. Інакше йому доведеться з'ясовувати, чи достатньо у організації таких активів, які їх технічний стан та придатність для виконання бізнес-плану з випуску продукції і продажу.
Результативність інвентаризації підвищується при використанні аналітичних процедур пооб'єктної оцінки стану активів. Для цього перевіряється відповідність фактичного стану об'єктів технічним характеристикам, зазначеним у паспортах, формулярах та іншої технічної документації, а також здатність об'єктів виконувати задані функції з урахуванням фактичного терміну служби. Наприклад, в акті обстеження будинку слід вказати стан його окремих елементів і конструктивних частин: вікон, дверей, покрівлі, встановленого обладнання і т. д. Особлива увага приділяється оцінці працездатності активної частини основних засобів (машин, устаткування і транспортних засобів), рівнем їх технічного обслуговування і реального завантаження у виробничому процесі, для чого перевіряючий користується внутрішньою інформацією (документами, підтверджуючими виконаний ремонт, відпрацьований час та ін.)
На підставі технічної документації та даних інвентарних карток аудитору потрібно кількісно оцінити стан окремих об'єктів основних засобів (або їх груп), використовуючи традиційні коефіцієнти зносу за часом використання активу, за обсягом нарахованої амортизації, а також показник середнього віку основних засобів. У результаті аналізу аудитор може обгрунтовано охарактеризувати наявність і якість основних засобів організації.
Виявлені помилки і порушення аудитор аналізує відповідно до вимог Федерального стандарту аудиторської діяльності «Суттєвість в аудиті». Суттєвість помилок оцінюється кількісно (виявлені помилки порівнюються з рівнем суттєвості, встановленим на стадії планування) і якісно (у цьому випадку аудитор керується власним практичним досвідом і знаннями).
Виявлені в процесі аудиту основних засобів помилки впливають на достовірність фінансових результатів і бухгалтерської звітності, оскільки призводять до спотворення суми нарахованої амортизації в бухгалтерському та податковому обліку.
За результатами здійснення процедур детальної перевірки операцій по руху основних засобів аудитор може дати оцінку амортизаційної політики організації. З допомогою обраної облікової політики організація набуває можливість впливати на формування витрат, прибутку, податкових баз з податку на прибуток і податку на майно через способи нарахування амортизації. Вибір способу залежить від цілей і стратегії фінансово-господарської діяльності організації. Якщо метою організації є підтримка стабільного рівня рентабельності і помірного рівня накопичення амортизаційних відрахувань, то лінійний спосіб нарахування амортизації відповідає цим вимогам. Коли ж організація віддає перевагу значне зростання рівня рентабельності або акумулювання великих фінансових ресурсів для оновлення матеріальної бази, тоді вона закріплює в обліковій політиці один з нелінійних способів нарахування амортизації.
У процесі аудиту основних засобів перевіряючий повинен поєднувати елементи фінансового та управлінського (внутрішньовиробничого) аналізу. На закінчення кропіткої роботи аудитор формує пакет робочих документів, становить аудиторський звіт і подає його керівнику перевірки спільно з робочою документацією.
Висновок
Порядок обліку основних засобів визначено ПБО 6 / 01 «Облік основних засобів» (затверджено наказом Мінфіну РФ від 30.03.01 № 26н). Відповідно до ПБО 6 / 01 «Облік основних засобів» вартість об'єктів основних засобів погашається за допомогою нарахування амортизації.
Аудит основних засобів - це незалежна перевірка правильності обліку, збереження і нарахування амортизаційних нарахувань. Джерелами інформації про основні засоби для аудитора, є первинні документи.
На більшості підприємств операції з основними засобами відносяться до порівняно рідкісних на відміну від операцій реалізації продукції, касових та ін Однак незалежно від кількості операцій з основними засобами на підприємстві аудиторські процедури повинні бути спрямовані на вивчення систем їх обліку та контролю. У програмі аудиту операцій з основними засобами повинні бути сформульовані наступні задачі:
· Вивчення умов зберігання і експлуатації основних засобів, їх складу і структури;
· Підтвердження правильності оформлення і відображення в обліку операцій з основними засобами;
· Підтвердження розмірів нарахованої амортизації по основних засобів та достовірності відображення її в обліку;
· Оцінка якості інвентаризації основних засобів.
Література
1. Частина I Податкового Кодексу РФ від 31 липня 1998 р . № 146-ФЗ.
2. Федеральний Закон «Про бухгалтерський облік» від 21.11.96 № 129-ФЗ.
3. Федеральний закон від 07.08.2001 № 119-ФЗ «Про аудиторську діяльність».
4. План рахунків бухгалтерського обліку та Інструкція щодо його застосування. Затверджено наказом Мінфіну Росії від 31 жовтня 2000 р . № 94н (в ред. Від 07.05.2003 № 38н).
5. ПБО 6 / 01 «Облік основних засобів» (затверджено наказом Мінфіну РФ від 30.03.01 № 26н).
6. Постанова Уряду РФ від 01.01.2002 № 1 «Про класифікацію основних засобів, що включаються в амортизаційні групи».
7. Басалаєв С.І., Хорунжий Л.І. Актуальні проблеми аудиту в Росії. М., 2002.
8. Віряскін С. Аудиторська перевірка основних засобів. / / Ексклюзив. 2008. № 7.
9. Грачов А.Ю. Аудит обліку основних засобів. / / В курсі справи. 2006. № 12.
10. Єфремова О.О. Коментарі до ПБУ 6 / 01 «Облік основних засобів» / / Збірник «Облікова політика на 2002 рік: Бухгалтерський облік. Податковий облік. ». М., 2002.
11. Русакова Е.А. Про облік основних засобів. / / Податковий вісник. 2004. № 4.
12. Шішкоедова М.М. Аудит. М.: Главбух, 2005.
Описуваний етап аудиту полягає у перевірці дотримання встановленого порядку в обліковій політиці організації в частині проведення інвентаризації. На підставі даних інвентаризаційних описів, порівнювальних відомостей, рішень керівництва за результатами інвентаризації та бухгалтерських довідок вивчається своєчасність проведення інвентаризації, повнота і правильність відображення її в обліку.
При оцінці збереження і перевірку наявності основних засобів аудитор контролює наступні моменти [8]:
· Чи є наказ про призначення матеріально відповідальних осіб за збереження основних засобів;
· Чи укладені договори про повну індивідуальну матеріальну відповідальність;
· Організована чи матеріальна відповідальність щодо орендованих основних засобів;
· Чи встановлені в приміщеннях пожежно-охоронні сигналізації;
· Чи є наказ про призначення постійно діючої інвентаризаційної комісії;
· Закріплений чи в обліковій політиці план проведення інвентаризацій основних засобів;
· Чи проводяться інвентаризації основних засобів при зміні матеріально відповідальної особи.
У процесі роботи аудитор повинен сформувати думку про організацію збереження основних засобів. Основна увага приділяється якості проведення та оформлення результатів інвентаризацій, для чого перевіряється дотримання термінів підведення підсумків, а також оцінюється якість підготовки інвентаризаційних описів. Аудитору необхідно вивчити рішення, прийняті за результатами інвентаризації, і перевірити правильність їх відображення в обліку.
При цьому перевіряючому слід переконатися в дотриманні положень з бухгалтерського обліку, що регулюють порядок і строки проведення інвентаризацій. Порядок проведення інвентаризації визначається керівником організації, за винятком випадків, коли здійснити інвентаризацію обов'язково. Оцінюючи достовірність даних про наявність основних засобів на дату перевірки, аудитор може використовувати, наприклад, звірку описів карток інвентарного обліку з наявними в картотеці інвентарними картками. У ході перевірки він може спостерігати за процесом проведення інвентаризації, приймати участь в контрольному огляді основних засобів, вивчати, чи є в наявності об'єкти основних засобів, що прийшли в непридатність і підлягають списанню, а також довго не використовуване майно.
4. Основні помилки, які виявляються при аудиті основних засобів і дії аудитора після закінчення перевірки
Виявивши розбіжність між фактичною наявністю основних засобів та обліковими даними, аудитор аналізує причини відхилень. У результаті складається сличительная відомість, яка є доказом присутності порушень. Її дані служать інформаційною базою для здійснення подальших процедур. За підсумками інвентаризації аудитор формує інформацію по власним, орендованим і перебувають на особливому зберіганні основних засобів. Інвентаризуємо будівлі, споруди та інше нерухоме майно, аудитор перевіряє наявність документів, що підтверджують право власності, зареєстроване у встановленому порядку у відповідному органі юстиції. При інвентаризації проводиться огляд об'єктів по місцях зберігання і експлуатації. Якщо в ході перевірки виявлені невраховані об'єкти, аудитор повинен визначити причини, за якими основні засоби не відображені в обліку. Непридатні до експлуатації предмети відображаються в окремій інвентаризаційного опису.
Аудитору необхідно переконатися в наступному:
· Всі відображені у звітності основні засоби дійсно існують;
· Права організації на основні засоби не обтяжені;
· Основні засоби відповідають критеріям, що вказані у положеннях з бухгалтерського обліку, оцінені та відображені у звітності відповідно до облікової політики;
· Придбані основні засоби відображені в обліку та звітності в правильній оцінці й у відповідному звітному періоді.
Як видно з практики аудиторських перевірок, типовими помилками, що виявляються при оцінці збереження і перевірку наявності основних засобів, є [9]:
1) невідображення на позабалансових рахунках вартості орендованого майна, що призводить до недостовірного формуванню інформації (довідки про наявність цінностей, які обліковуються на позабалансових рахунках);
2) оприбуткування деяких основних засобів без наявності свідоцтва про реєстрацію права власності;
3) недотримання моменту переходу права власності від продавця до покупця, що веде до недостовірного відображення основних засобів на рахунках обліку;
4) відсутність документів, що характеризують технічний стан основних засобів;
5) необгрунтоване списання нестачі основних засобів на витрати організації.
При необхідності (різких і значних зрушеннях, нехарактерних тенденції в динаміці основних засобів, недостатньому розкритті відповідних розділів облікової політики і пояснювальної записки і т. д.) після оцінки загальної ситуації з основними засобами аудитору слід провести пооб'єктний аналіз, виявити сутність і причини викликають сумнів подій та їх вплив на достовірність звітності.
У ході інвентаризації аудитору необхідно також оцінити забезпеченість організацій основними засобами. Інакше йому доведеться з'ясовувати, чи достатньо у організації таких активів, які їх технічний стан та придатність для виконання бізнес-плану з випуску продукції і продажу.
Результативність інвентаризації підвищується при використанні аналітичних процедур пооб'єктної оцінки стану активів. Для цього перевіряється відповідність фактичного стану об'єктів технічним характеристикам, зазначеним у паспортах, формулярах та іншої технічної документації, а також здатність об'єктів виконувати задані функції з урахуванням фактичного терміну служби. Наприклад, в акті обстеження будинку слід вказати стан його окремих елементів і конструктивних частин: вікон, дверей, покрівлі, встановленого обладнання і т. д. Особлива увага приділяється оцінці працездатності активної частини основних засобів (машин, устаткування і транспортних засобів), рівнем їх технічного обслуговування і реального завантаження у виробничому процесі, для чого перевіряючий користується внутрішньою інформацією (документами, підтверджуючими виконаний ремонт, відпрацьований час та ін.)
На підставі технічної документації та даних інвентарних карток аудитору потрібно кількісно оцінити стан окремих об'єктів основних засобів (або їх груп), використовуючи традиційні коефіцієнти зносу за часом використання активу, за обсягом нарахованої амортизації, а також показник середнього віку основних засобів. У результаті аналізу аудитор може обгрунтовано охарактеризувати наявність і якість основних засобів організації.
Виявлені помилки і порушення аудитор аналізує відповідно до вимог Федерального стандарту аудиторської діяльності «Суттєвість в аудиті». Суттєвість помилок оцінюється кількісно (виявлені помилки порівнюються з рівнем суттєвості, встановленим на стадії планування) і якісно (у цьому випадку аудитор керується власним практичним досвідом і знаннями).
Виявлені в процесі аудиту основних засобів помилки впливають на достовірність фінансових результатів і бухгалтерської звітності, оскільки призводять до спотворення суми нарахованої амортизації в бухгалтерському та податковому обліку.
За результатами здійснення процедур детальної перевірки операцій по руху основних засобів аудитор може дати оцінку амортизаційної політики організації. З допомогою обраної облікової політики організація набуває можливість впливати на формування витрат, прибутку, податкових баз з податку на прибуток і податку на майно через способи нарахування амортизації. Вибір способу залежить від цілей і стратегії фінансово-господарської діяльності організації. Якщо метою організації є підтримка стабільного рівня рентабельності і помірного рівня накопичення амортизаційних відрахувань, то лінійний спосіб нарахування амортизації відповідає цим вимогам. Коли ж організація віддає перевагу значне зростання рівня рентабельності або акумулювання великих фінансових ресурсів для оновлення матеріальної бази, тоді вона закріплює в обліковій політиці один з нелінійних способів нарахування амортизації.
У процесі аудиту основних засобів перевіряючий повинен поєднувати елементи фінансового та управлінського (внутрішньовиробничого) аналізу. На закінчення кропіткої роботи аудитор формує пакет робочих документів, становить аудиторський звіт і подає його керівнику перевірки спільно з робочою документацією.
Висновок
Порядок обліку основних засобів визначено ПБО 6 / 01 «Облік основних засобів» (затверджено наказом Мінфіну РФ від
Аудит основних засобів - це незалежна перевірка правильності обліку, збереження і нарахування амортизаційних нарахувань. Джерелами інформації про основні засоби для аудитора, є первинні документи.
На більшості підприємств операції з основними засобами відносяться до порівняно рідкісних на відміну від операцій реалізації продукції, касових та ін Однак незалежно від кількості операцій з основними засобами на підприємстві аудиторські процедури повинні бути спрямовані на вивчення систем їх обліку та контролю. У програмі аудиту операцій з основними засобами повинні бути сформульовані наступні задачі:
· Вивчення умов зберігання і експлуатації основних засобів, їх складу і структури;
· Підтвердження правильності оформлення і відображення в обліку операцій з основними засобами;
· Підтвердження розмірів нарахованої амортизації по основних засобів та достовірності відображення її в обліку;
· Оцінка якості інвентаризації основних засобів.
Література
1. Частина I Податкового Кодексу РФ від
2. Федеральний Закон «Про бухгалтерський облік» від
3. Федеральний закон від
4. План рахунків бухгалтерського обліку та Інструкція щодо його застосування. Затверджено наказом Мінфіну Росії від
5. ПБО 6 / 01 «Облік основних засобів» (затверджено наказом Мінфіну РФ від
6. Постанова Уряду РФ від
7. Басалаєв С.І., Хорунжий Л.І. Актуальні проблеми аудиту в Росії. М., 2002.
8. Віряскін С. Аудиторська перевірка основних засобів. / / Ексклюзив. 2008. № 7.
9. Грачов А.Ю. Аудит обліку основних засобів. / / В курсі справи. 2006. № 12.
10. Єфремова О.О. Коментарі до ПБУ 6 / 01 «Облік основних засобів» / / Збірник «Облікова політика на 2002 рік: Бухгалтерський облік. Податковий облік. ». М., 2002.
11. Русакова Е.А. Про облік основних засобів. / / Податковий вісник. 2004. № 4.
12. Шішкоедова М.М. Аудит. М.: Главбух, 2005.
[1] Єфремова О.О. Коментарі до ПБУ 6 / 01 «Облік основних засобів» / / Збірник «Облікова політика на 2002 рік: Бухгалтерський облік. Податковий облік. »М., 2002. С. 8.
[2] Єфремова О.О. Коментарі до ПБУ 6 / 01 «Облік основних засобів» / / Збірник «Облікова політика на 2002 рік: Бухгалтерський облік. Податковий облік. ». М., 2002. С. 11.
[3] Русакова Е.А. Про облік основних засобів. / / Податковий вісник. 2004. № 4.
[4] Єфремова О.О. Коментарі до ПБУ 6 / 01 «Облік основних засобів» / / Збірник «Облікова політика на 2002 рік: Бухгалтерський облік. Податковий облік. »М., 2002. С. 15.
[5] Грачов А.Ю. Аудит обліку основних засобів. / / В курсі справи. 2006. № 12.
[6] Грачов А.Ю. Аудит обліку основних засобів. / / В курсі справи. 2006. № 12.
[7] Віряскін С. Аудиторська перевірка основних засобів. / / Ексклюзив. 2008. № 7.
[8] Грачов А.Ю. Аудит обліку основних засобів. / / В курсі справи. 2006. № 12.
[9] Грачов А.Ю. Аудит обліку основних засобів. / / В курсі справи. 2006. № 12.