Особливості обчислення ПДВ транспортними організаціями

Особливості обчислення ПДВ транспортними
організаціями
Транспортні організації обчислюють і сплачують ПДВ до бюджету Республіки Білорусь у загальновстановленому порядку. Разом з тим, специфіка надання послуг тягне за собою здійснення певних господарських операцій, оподаткування яких розглянуто нижче. Крім того, у матеріалі наводиться порядок обчислення ПДВ за такими операціями в минулі періоди, що дозволить бухгалтерам здійснити самоконтроль і підготуватися до майбутньої податкової перевірки.

1. Ставки ПДВ
Відповідно до Положення про порядок застосування нульової ставки податку на додану вартість при реалізації експортованих робіт (послуг), затвердженого Указом Президента Республіки Білорусь від 15.06.2006 № 397 (зі змінами станом на 28.01.2008) (далі - Указ № 397) і набрав чинності з 1 червня 2006 р ., Що експортуються транспортні послуги обкладаються податком за нульовою ставкою при оформленні їх міжнародними транспортними або товарно-транспортними документами чи іншими міжнародними документами. Дане положення поширюється і на оформлені бланками міжнародного та міждержавного сполучення послуги, що надаються з перевезення вантажів залізничним транспортом, наступним призначенням на станції (порти) іноземних держав. Експортованими транспортними послугами визнаються послуги транспортної експедиції, послуги з переміщення вантажів, пасажирів і багажу автомобільним, повітряним, залізничним, морським, річковим та іншими видами транспорту (комбінацією цих видів транспорту) за межі або за межами Республіки Білорусь, з-за її меж, а також транзитом через територію Республіки Білорусь, включаючи часткове надання цих послуг на її території. Підставою для застосування нульової ставки податку при реалізації експортованих транспортних послуг є подання платником до податкового органу за місцем взяття на облік реєстру міжнародних транспортних або товарно-транспортних документів, експедитором - реєстру заявок (завдань чи інших документів) із зазначенням номерів міжнародних транспортних або товарно-транспортних документів, що підтверджують надання експортованих транспортних послуг.
Нульова ставка ПДВ з експортованими транспортним послугам застосовується незалежно від того:
- Надійшла чи ні оплата транспортних послуг від замовника;
- Резидент якої держави виступив замовником (ним може бути, в тому числі резидент Республіки Білорусь).
Порядок застосування та підтвердження нульової ставки за договорами із замовниками - резидентами Російської Федерації, Республіки Білорусь чи іншої держави не має відмінностей. Якщо ж транспортні послуги виконуються за внутрішньореспубліканського маршрутом (наприклад, Могилів-Брест), то перевізник проводиться оподаткування за ставкою ПДВ 18%, навіть якщо замовником перевезення виступив іноземний резидент.
Слід мати на увазі, що стосовно перевезень в Російську Федерацію або з Російської Федерації нульова ставка ПДВ застосовується з 5 липня 2005 р . (Моменту вступу в силу постанови Уряду Республіки Білорусь від 28.06.2005 № 704 "Про внесення змін до постанови Ради Міністрів Республіки Білорусь від 17 лютого 2000 р . № 213 "), а до цього моменту обороти з реалізації вказаних експортованих транспортних послуг підлягали оподаткуванню за ставкою 18%. З урахуванням положення п.85 Інструкції про порядок обчислення і сплати податку на додану вартість, затвердженої постановою Міністерства з податків і зборів від 31.01. 2004 № 16 (далі - Інструкція № 16), що діяла в той період, нульова ставка ПДВ застосовується з транспортних послуг, у яких одна з кінцевих точок маршруту знаходиться в Російській Федерації, наданим і оплаченим з 5 липня 2005 р . Якщо транспортна послуга надана і (або) сплачена (в т.ч. частково) до 5 липня 2005 р ., То застосовується ставка ПДВ 18%.
Приклад
Замовник перевезення вантажу за маршрутом Могилів - Брянськ - резидент Республіки Білорусь. Послуга надана й оплачена в серпні 2005 р . Оподаткування здійснюється за нульовою ставкою.
В даний час, як зазначалося вище, транспортні послуги, надані за межами Республіки Білорусь (тобто за маршрутом, не зачіпає територію Республіки Білорусь), обкладаються ПДВ за ставкою 0 відсотків за наявності підтверджуючих документів. Разом з тим, даний порядок застосовується з 1 січня 2007 р . відповідно до Указу Президента Республіки Білорусь від 19.03.2007 № 129 "Про деякі заходи з розвитку міжнародних перевезень", тобто з транспортних послуг за межами Республіки Білорусь, наданим і оплаченим повністю з 1 січня 2007 р . За послуг за межами Республіки Білорусь, оплата яких і (або) надання були здійснені до 1 січня 2007 р ., Оподаткування не проводилося, і оборот по їх реалізації не відбивався в податковій декларації з ПДВ, якщо момент фактичної реалізації припадав на 2006 рік (подп.6.8 Інструкції № 16). Якщо момент фактичної реалізації припадав на 2007 рік, оборот по наданню транспортних послуг за межами Республіки Білорусь, не оподатковуваний ПДВ, слід було відображати в рядку 8а податкової декларації (розрахунку) з ПДВ.
Приклад
Транспортна організація виконала перевезення вантажу за маршрутом Смоленськ-Рязань для резидента Республіки Білорусь. Послуга надана й оплачена в січні 2007 р . Застосовується нульова ставка ПДВ. Оборот з реалізації послуг відображається в рядку 7 податкової декларації (розрахунку) з ПДВ.
Приклад
Транспортне підприємство (виручка визначається "по відвантаженню") виконало перевезення вантажу за маршрутом Смоленськ-Рязань в січні 2007 р . Послуга сплачена попередньо, в грудні 2006 р . Об'єкт оподаткування відсутній. Момент фактичної реалізації наступив у січні 2007 р ., Тому оборот з реалізації транспортних послуг повинен бути відображений в рядку 8а податкової декларації з ПДВ.
Необхідно відзначити, що обороти з реалізації експортованих транспортних послуг за межами Республіки Білорусь в період з 21 лютого 2007 р . (Дати втрати чинності Інструкції № 16) по 13 квітня 2007 р . (Моменту вступу в силу Указу № 129) обкладалися ПДВ за ставкою 18%, але оскільки норми Указу № 129 мають зворотну дію, тобто поширюються на правовідносини, що виникли з 1 січня 2007 р ., Платники були має право провести перерахунок, починаючи з податкової декларації за січень-березень 2007 р ., І застосувати нульову ставку ПДВ замість 18%.

2. Списання вартості автомобільного палива за рахунок власних коштів організації
У 2008 р . власне споживання невиробничого характеру об'єктів не є об'єктом оподаткування. Тому вартість палива, віднесена до 2008 р . за рахунок власних коштів організації, не обкладається ПДВ. При цьому не має значення, коли паливо було придбано: в 2007 р . або в 2008 р .
У 2007 році на підставі ст.2 Закону при віднесенні вартості палива за рахунок власних джерел виникав об'єкт оподаткування податком на додану вартість. Винятком був випадок, наведений у подп.1.17 ст. 3 Закону-2007, згідно з яким не визнавалися об'єктом оподаткування обороти з реалізації товарів (робіт, послуг), майнових прав на об'єкти інтелектуальної власності, придбаних для власного споживання невиробничого характеру, якщо суми податку, сплачені при придбанні (ввезенні), відносилися на збільшення їх вартості. Дане положення застосовувалося і щодо товарів (робіт, послуг), майнових прав на об'єкти інтелектуальної власності, придбаних без податку на додану вартість.
Таким чином, якщо паливо було придбано без ПДВ, або сума податку за нього була віднесена на вартість палива, то при власному споживанні невиробничого характеру відсутній об'єкт оподаткування. Дане положення застосовувалося по паливу, вартість якого ставилася за рахунок власних джерел у 2007 р ., Незалежно від періоду його придбання.
У 2005-2006 рр.. якщо при придбанні палива сума "вхідного" податку за нього ставилася на вартість палива відповідно до правом, наданим п. 34.2 Інструкції № 16, то в разі наступного списання палива за рахунок власних джерел, ПДВ все одно обчислювався. Віднесена на вартість сума ПДВ відновленню і відрахування не підлягала.
3. Страхування цивільної відповідальності
власників автотранспортних засобів
Так як в 2008 р . власне споживання невиробничого характеру об'єктів не обкладається ПДВ, то витрати на ремонт, що покриваються страховим відшкодуванням, у 2008 р . не підлягають оподаткуванню.
Приклад
Автомобіль підприємства, постраждалий в результаті ДТП, відремонтований власними силами. Собівартість ремонту склала 600 тис. руб. Підприємством отримано страхове відшкодування в розмірі 750 тис. руб. У частині витрат на ремонт, погашаються страховим відшкодуванням, відсутній об'єкт оподаткування ПДВ. Сума перевищення страхового відшкодування над витратами на ремонт вважається не пов'язаної з реалізацією об'єкта і не обкладається ПДВ.
Суми податку, пред'явлені постачальниками при придбанні матеріалів і комплектуючих для ремонту, приймаються до відрахування в установленому порядку.
Приклад
Автомобіль організації постраждав у ДТП. Організація здійснила ремонт силами підрядника, який пред'явив ПДВ з вартості ремонту (вартість ремонту - 1 888 тис. руб., В т.ч. ПДВ - 288 тис. руб.). Сума страхового відшкодування, розрахована страховиком, частково покриває витрати на ремонт і становить 1416 тис. руб. (1200 + 216 ПДВ). Сума витрат на ремонт автомобіля не підлягає оподаткуванню. Сума ПДВ, пред'явлена ​​підрядником, приймається до відрахування в установленому порядку. Страхове відшкодування не обкладається ПДВ.
У 2005-2007 рр.. витрати, що покриваються за рахунок страхового відшкодування, не були витратами організації і, відповідно, не зменшували оподатковуваний прибуток. Враховуючи положення подп.5.1.1 Інструкції № 16, витрати на ремонт пошкодженого в результаті настання страхового випадку майна в частині, що відшкодовується страховою організацією, визнавалися об'єктом обкладення податком на додану вартість. Отже, якщо потерпілий здійснював ремонт власними силами, то вартість ремонту, що покривається страховим відшкодуванням, оподатковувалася, а суми ПДВ, сплачені при придбанні товарів (робіт, послуг), використаних для проведення ремонту, підлягали відрахуванню в установленому порядку. Податок обчислювався за формулою: сума витрат на ремонт х 18/100. Якщо ремонт автомобіля виконувала стороння організація, то порядок оподаткування був таким самим. Одночасно можливий був другий варіант оподаткування: якщо сума "вхідного" податку, пред'явлена ​​ремонтною організацією, до відрахування не приймалася, то оподаткування не проводилося.

4. Розподіл податкових вирахувань
Відповідно до п.3 Положення "Про деякі особливості застосування податкових відрахувань та обчислення податкової бази по податку на додану вартість", затвердженого Указом № 397, по об'єктах, оподаткування за якими проводиться за ставкою 0 (нуль)%, відрахування сум "вхідного" податку здійснюється в повному обсязі, незалежно від суми ПДВ, обчисленої за реалізацію об'єктів. Разом з тим, відповідно до зазначеного Положення податкові відрахування виробляються в повному обсязі при підтвердженні в установленому порядку експорту товарів (робіт, послуг) і вступі за них виручки на рахунки платників у банках Республіки Білорусь або на відкриті на підставі дозволу Національного банку рахунки платників у банках та небанківських кредитно-фінансових організаціях, які є такими відповідно до законодавства іноземної держави, з місцем знаходження за межами території Республіки Білорусь або при ввезенні товарів (виконанні робіт, наданні послуг) за здійсненими відповідно до законодавства товарообмінними (бартерними) операціями.
Таким чином, якщо для застосування нульової ставки по транспортним послугам факт оплати послуг необов'язковий, то для виключення сум "вхідного" податку в повному обсязі необхідне надходження виручки від замовника, інакше вирахування буде здійснюватися в межах суми ПДВ, обчисленої по реалізації. У разі, коли договором встановлено, що комісія банку утримується за рахунок перевізника, то відрахування суми ПДВ у повному обсязі проводиться тільки у відношенні суми, що надійшла на рахунок перевізника за вирахуванням комісії банку.
Податкові відрахування при наявності оборотів, які оподатковуються за нульовою ставкою, і зворотів оподатковуються за іншими ставками ПДВ, розподіляються методом питомої ваги або роздільного обліку. На оборот за нульовою ставкою розподіляються також суми ПДВ по основних засобах і нематеріальних активів.
Приклад
У вересні 2008 р . транспортною організацією (виручка визначається "по відвантаженню") придбаний на території Республіки Білорусь вантажний автомобіль вартістю 236 000 тис. руб., в т.ч. ПДВ 36 000 тис. руб. Сплачений оборот по реалізації експортованих транспортних послуг з нульовою ставкою ПДВ за січень-вересень наростаючим підсумком 2008 р . становив 1 000 000 тис. руб., оборот з перевезень всередині республіки зі ставкою ПДВ 18% 3 000 000 тис. руб. Сума "вхідного" податку з придбання товарів (за винятком вищезгаданих основних засобів), робіт і послуг з початку року за даними книги покупок дорівнює 400 000 тис. руб. Роздільний облік податкових відрахувань не ведеться. Залишку податкових вирахувань на 01.01.2008 немає.
Визначення сум податку, сплачених при придбанні (ввезенні) на митну територію Республіки Білорусь основних засобів і нематеріальних активів, що припадають на обороти з реалізації товарів (робіт, послуг), майнових прав, зазначених у підп. 1.1.1-1.1.3 п. 1 ст. 11 Закону, провадиться шляхом множення питомої ваги суми обороту з реалізації товарів (робіт, послуг), майнових прав, зазначених у даних підпунктах, у загальній сумі обороту з реалізації товарів (робіт, послуг), майнових прав наростаючим підсумком з початку року на суми податку по основних засобах і нематеріальних активів, зменшені на суми податку за основними засобами та нематеріальними активами, віднесені до оборотів з реалізації товарів (робіт, послуг), майнових прав, за якими надані податковий кредит і звільнення від сплати податку (п.5 ст. 16 Закону Республіки Білорусь "Про податок на додану вартість").
Отже, в даному випадку сума податку за основними засобами, що припадає на оборот за нульовою ставкою, віднімається незалежно від суми ПДВ, обчисленої з реалізації, дорівнює 36 000 х 1 000 000 / (1 000 000 + 3 000 000) = 9 000 тис. руб.
Сума ПДВ за основними засобами, віднімається в межах суми податку, обчисленої з реалізації дорівнює 36 000 - 9000 = 27 000 тис. руб.
Сума ПДВ за товарами (роботами, послугами), віднімається незалежно від суми ПДВ, обчисленої з реалізації: 400 000 х 1 000 000 / (1 000 000 + 3 000 000) = 100 000 тис. руб.
Сума ПДВ за товарами (роботами, послугами), віднімається в межах суми ПДВ, обчисленої з реалізації: 400 000 - 100 000 = 300 000 тис. руб.
Пунктом 14 ст.16 Закону встановлено, що відрахування сум податку платниками проводиться в такій черговості:
- В першу чергу віднімаються суми податку по товарах (робіт, послуг), майнових прав, за винятком основних засобів і нематеріальних активів, що підлягають вирахуванню в межах сум податку, обчислених з реалізації товарів (робіт, послуг), майнових прав;
- У другу чергу віднімаються суми податку за основними засобами та нематеріальними активами, що підлягають вирахуванню в межах сум податку, обчислених з реалізації товарів (робіт, послуг), майнових прав. Зазначені суми податку відраховуються в сумі не більше різниці між сумою податку, обчисленої з реалізації, і сумами податку, віднімається в першу чергу;
- У третю чергу віднімаються податкові відрахування стосовно товарів (робіт, послуг), що оподатковуються за ставкою 18 відсотків і використовуваним для виробництва та (або) реалізації товарів (робіт, послуг), які обкладаються податком за ставкою 10 відсотків;
- У четверту чергу віднімаються податкові відрахування за ставкою нуль (0) відсотків, що підлягають вирахуванню незалежно від суми податку, обчисленої за реалізації.
Таким чином, в першу чергу із сум ПДВ, обчисленої з реалізації (підсумок за графою 4 розділу 1 податкової декларації з ПДВ) віднімається сума ПДВ 300 000 тис. руб.
У другу чергу віднімається сума податку 27 000 тис. руб., Але не більше різниці між сумою ПДВ, обчисленої з реалізації, і сумою податку, що віднімається в першу чергу. Наприклад, якщо сума ПДВ, обчислена з реалізації, склав за січень-липень 320000 тис. руб., То в другу чергу віднімається ПДВ 20 000 тис. руб. (320000 - 300000). 7000 тис. руб. (27 000 - 20 000) переходить на наступний податковий період.

В останню чергу підлягає відрахуванню сума ПДВ, яка припадає на оборот за нульовою ставкою 109 000 тис. руб. (9 000 + 100 000).
Усього сума податку до відрахування, що підлягає відображенню в податковій декларації, у такому випадку складе 429 000 тис. руб. (300 000 + 20 000 + 109 000).
Як вказувалося вище, нульова ставка ПДВ у відношенні оборотів з надання транспортних послуг за межами Республіки Білорусь застосовується з 1 січня 2007 р . До этой даты такие обороты не облагались НДС, и, соответственно, порядок вычета сумм "входного" налога, приходящихся на эти обороты, был иным.
Згідно подп. 34.3 Инструкции № 16 не подлежали вычету суммы налога, уплаченные при приобретении (ввозе) объектов, за исключением основных средств и нематериальных активов, приходящихся к оборотам по реализации объектов за пределами Республики Беларусь. Указанные суммы налога относились на стоимость приобретенных объектов, за исключением основных средств и нематериальных активов, либо на затраты по реализации объектов за пределами Республики Беларусь. Таким образом, если у перевозчика в 2005-2006 гг. присутствовали обороты по реализации транспортных услуг за пределами Республики Беларусь, суммы "входного" налога по товарам (работам, услугам), приходящиеся на такие обороты, к вычету не принимались. Определять такие суммы "входного" налога следовало методом удельного веса или раздельного учета.
Суммы "входного" налога по основным средствам и нематериальным активам до 16 марта 2006 р . не подлежали распределению при наличии оборота по оказанию транспортных услуг за пределами Республики Беларусь. Согласно редакции Инструкции № 16, применявшейся с 16 марта 2006 р ., суммы налога, подлежащие уплате плательщиком при ввозе на таможенную территорию Республики Беларусь основных средств и нематериальных активов либо при их приобретении, подлежат отнесению на увеличение стоимости этих основных средств и нематериальных активов пропорционально доле суммы оборота по реализации объектов, освобожденных от обложения налогом, в общей сумме оборота по реализации объектов за предшествующий налоговый период (без нарастающего итога). Определение налога, подлежащего отнесению на увеличение стоимости основных средств и нематериальных активов, производится исходя из сумм налога, приходящихся на их полную стоимость. Данный порядок распространяется также и на товары собственного производства и объекты завершенного капитального строительства, принятые на учет в качестве основных средств и нематериальных активов. Положения настоящего подпункта применяются также в отношении оборотов по реализации строительных работ, указанных в подп. 18.6 Инструкции № 16, а также при реализации объектов за пределами Республики Беларусь.
Таким образом, с 16 марта 2006 р . суммы "входного" налога по основным средствам и нематериальным активам, приходящиеся к оборотам по реализации транспортных услуг за пределами Республики Беларусь, относились на стоимость основных средств и нематериальных активов. Данные суммы налога определяются только методом удельного веса.
С учетом п.85 Инструкции № 16, необходимость отнесения "входного" налога на стоимость основных средств при оказании транспортных услуг за пределами Республики Беларусь возникала в случаях:
- если основные средства приобретены на территории Республики Беларусь или в Российской Федерации и оприходованы и оплачены с 16.03.2006. Если оприходование и (или) оплата были произведены до 16.03.2006, то отнесение НДС на увеличение стоимости не производилось;
- если основные средства приобретены за пределами Республики Беларусь (кроме Российской Федерации) и ввезены и оплачены с 16.03.2006. Если ввоз и (или) оплата были произведены до 16.03.2006, то отнесение НДС на увеличение стоимости не производилось. Дата ввоза определялась по дате таможенного оформления.
Приклад
Организация приобрела в Республике Беларусь автомобиль и приняла его на учет в апреле 2006 р . У лютому 2006 р . (в предшествующем налоговом периоде) имелся оборот по оказанию транспортных услуг по маршруту Смоленск- Рязань. Сумма "входного" налога по автомобилю подлежала распределению и отнесению на стоимость исходя из удельного веса указанного оборота в общем обороте за февраль (без нарастающего итога).

5. Вычет НДС при заправках автомобилей на АЗС
а) за наличный расчет
В соответствии с п.7 ст.14 Закона при реализации товаров по розничным ценам плательщики, реализующие товары, по требованию покупателей в документах указывают ставку налога, по которой облагается данный товар, и сумму налога. Плательщики, исчисляющие налог с применением особенностей, установленных п. 10 ст. 12 Закона, указывают ставку налога из расчета, имеющегося на начало текущего налогового периода. Указанные в документах ставка и сумма налога заверяются печатью или штампом продавца и подписью главного бухгалтера или лица, им уполномоченного.
Таким образом, для наличия права на вычет суммы НДС при осуществлении оплаты на АЗС за наличный расчет кассовый чек должен содержать и ставку, и сумму НДС, заверенные печатью или штампом продавца и подписью главного бухгалтера или лица, им уполномоченного.
Наличие в чеке одновременно и ставки, и суммы НДС необходимо с 16 марта 2006 р . До этой даты на основании п.27 Инструкции № 16 (в редакции постановления Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 21.01.2005 № 2) достаточно было наличия только ставки налога. Следовательно, до 16 марта 2006 р . вычет НДС по топливу, приобретенному на АЗС, производился на основании документа, в котором была указана ставка НДС, либо ставка и сумма НДС. При этом при указании только ставки НДС плательщик самостоятельно расчетным путем определял сумму налога к вычету. При указании только суммы налога без наличия ставки НДС вычет не осуществлялся.
б) при расчете электронной картой
З 1 січня 2006 р . и по сей день согласно п. 4 ст. 16 Закона налоговые вычеты, предусмотренные ст. 16 Закона, производятся на основании первичных учетных и расчетных документов установленного образца, полученных в установленном законодательством порядке продавцами и выставленных ими при приобретении плательщиком объектов. Данные документы перечислены в постановлении Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 05.04.2002 № 43 "О бланках первичных учетных документов, информация об изготовлении и реализации которых подлежит внесению в электронный банк данных об изготовленных и реализованных бланках первичных учетных документов и контрольных знаках" (с изменениями по состоянию на 24.10.2007) (далее - постановление № 43).
Так, в постановлении № 43 числятся отчет по отпуску нефтепродуктов по электронным картам и оказанию услуг, специализированная форма НП-АЗС (включен в АС БДБ с 15.05.2006), и отчет по отпуску нефтепродуктов, сжиженного автомобильного газа, товаров и оказанию услуг по электронным картам, специализированная форма НТУ-АЗС (включен в АС БДБ с 19.07.2006).
Таким образом, для права на вычет НДС по топливу, оплаченному посредством электронной карты, наличие у покупателя указанных отчетов обязательно с даты их внесения в АС БДБ. До включения этих документов в АС БДБ при осуществлении расчета на АЗС на территории Республики Беларусь с применением электронных карт вычет сумм НДС можно было производить на основании выдаваемой процессинговым центром, находящимся в Республике Беларусь, справки о реализации (справки-акта), если они соответствовали требованиям к оформлению первичных учетных документов (ст. 9 Закона Республики Беларусь "О бухгалтерском учете и отчетности") и содержали номер, дату и место составления, должности лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность оформления справки, их фамилии, инициалы и личные подписи согласно перечню лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, а также реквизиты по НДС.
Следует иметь в виду, что вычет суммы НДС, предъявленной к оплате продавцом, с 16 марта 2006 р . и по настоящее время производится в том налоговом периоде, в котором наступает право на вычет НДС, при наличии первичных учетных и расчетных документов до даты сдачи налоговой декларации (расчета) по НДС за этот налоговый период. При отсутствии первичных учетных и расчетных документов до даты сдачи налоговой декларации (расчета) по НДС за этот налоговый период вычет НДС производится в том налоговом периоде, в котором получен первичный учетный и расчетный документ в первичном учетном документе. До 16 марта 2006 р . вычет НДС производился в том налоговом периоде, в котором был получен первичный учетный документ. Поэтому, например, при получении справки-акта о реализации топлива за январь 2006 р . в начале февраля 2006 р . вычет суммы НДС, предъявленной в справке-акте, был возможен в феврале 2006 р .

6. Вычет сумм НДС по транспортным средствам,
полученным по договорам лизинга
В случае если автотранспортные средства не являются собственностью транспортной организации, а приняты ею по договорам лизинга, вычет сумм НДС производится в следующем порядке.
1) Лизингодателем автотранспортного средства является резидент Республики Беларусь
Сумма налога по объекту лизинга, приобретаемого у лизингодателя Республики Беларусь состоит из:
- суммы налога, приходящейся на контрактную стоимость объекта лизинга, которая является суммой НДС по основному средству и вычитается в порядке, установленном для вычета налога по приобретенным основным средствам;
- суммы налога, приходящейся на лизинговую ставку, которая вычитается в порядке, установленном для вычета налога по приобретенным услугам.
Следует иметь в виду, что сумма НДС, подлежащая вычету, всегда определяется исходя из контрактной стоимости объекта лизинга без учета начисляемой амортизации и проводимых переоценок.
Вычет суммы НДС в части контрактной стоимости объекта лизинга производится на основании акта приемки-передачи объекта либо на основании ТТН-1 (ТН-2), в части услуг по лизингу (лизинговой ставки) - на основании ТТН-1 (ТН-2) либо счета-фактуры по НДС формы СФ-1.
В связи с типичными ошибками, возникающими при определении суммы НДС к вычету по договорам лизинга, рассмотрим порядок вычета налога, начиная с 2005 р .
2005
В соответствии с п.42 Инструкции № 16 (в редакции постановления Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 21.01.2005 № 2) суммы налога, уплаченные арендатором арендодателю при приобретении основных средств по договорам аренды, по которым с момента получения арендатором объекта аренды до его полного выкупа проходит один год и более, вычитаются без ограничения по суммам по мере оплаты арендных платежей. По договорам аренды, по которым с момента получения арендатором объекта аренды до его полного выкупа проходит менее одного года, либо при оплате контрактной стоимости неравными суммами суммы предъявленного арендодателем налога вычитаются по мере оплаты арендных платежей, но не более 1/12 суммы налога в каждом налоговом периоде, приходящейся на контрактную стоимость объекта, с момента получения данных объектов.
Указанные суммы налога вычитались независимо от суммы НДС, исчисленной по реализации, если основное средство было принято на учет до 01.01.2005, а по основным средствам, принятым на учет с 01.01.2005, вычитались в пределах суммы НДС, исчисленной по реализации.
Однако данные положения отменены постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 31.03.2005 № 46 (вступило в силу с 03.06.2005), и плательщик должен был произвести перерасчет начиная с налоговой декларации за январь-май 2005 р . То есть, в указанной декларации плательщик был вправе отразить суммы "входного" налога, приходящиеся на контрактную стоимость объекта лизинга, по которым наступило право на вычет в 2005 году (в т.ч. превышающие 1/12 суммы "входного" налога, приходящейся на всю контрактную стоимость):
- независимо от суммы НДС, исчисленной по реализации объектов - если они после распределения по удельному весу относились к оборотам по нулевой ставке;
- в пределах этой суммы - если они относились к остальным оборотам.
Суммы "входного" налога, приходящиеся на контрактную стоимость объекта лизинга, относились на стоимость при наличии освобожденного от НДС оборота, в части, приходящейся на данный оборот (порядок был изложен в подп.34.2 Инструкции № 16).
Пример (данные условные)
Сумма НДС, приходящаяся на всю контрактную стоимость автотранспортного средства, взятого в лизинг в 2005 году, 480 тыс. руб. Оплата производится равными частями в течение двух лет. Сумма НДС, подлежащая оплате в составе ежемесячного платежа, 20 тыс. руб. (480 тыс. руб.: 24 месяца). У вересні 2005 р . объект лизинга принят на учет и оплачен первый лизинговый платеж. Исходя из налоговой декларации, имеющейся на 1 сентября (декларация за январь-июль), у предприятия присутствуют обороты по реализации, освобожденные от НДС, удельный вес которых в общем обороте по реализации за июль без нарастающего итога составляет 50%. На стоимость основного средства в сентябре подлежит отнесению 240 тыс. руб. (480 тыс. руб. х 50%). В сентябре и в последующие месяцы вычету подлежит 10 тыс. руб. (20 тыс. руб. х 50%).
Вычет лизингополучателем налога на добавленную стоимость, приходящегося на лизинговую ставку, производился в общеустановленном порядке, который был определен подп. 34.1 и п. 42 Инструкции.
Відповідно до підп. 13.3 Инструкции моментом оказания услуг по сдаче объекта в аренду (моментом передачи арендодателем объекта аренды арендатору) является день наступления права на получение платы, определенный договором аренды. Поэтому право на вычет суммы НДС как по контрактной стоимости, так и по лизинговой ставке, наступало на этот день при условии внесения оплаты.
Приклад
Графиком лизинговых платежей установлен срок внесения оплаты контрактной стоимости объекта лизинга и лизинговой ставки за март - 15 марта 2005 р . Плата за март внесена 28 февраля 2005 р . Право на вычет наступает в марте, поскольку 15 марта - момент оказания услуг (момент передачи объекта лизинга).

2006-2007 гг.
Порядок вычета суммы НДС такой же, как с 03.06.2005 г. Одновременно следует иметь в виду, что с 16.03.2006 сумма "входного" налога по взятым в лизинг основным средствам, оприходованным и оплаченным с этой даты, в части, приходящейся на контрактную стоимость, подлежала распределению при наличии оборотов за пределами Республики Беларусь и относилась на стоимость основных средств.
Кроме того, с 1 января 2007 р . порядок вычета сумм НДС зависит от метода определения выручки от реализации, установленного учетной политикой лизингополучателя. Если лизингополучатель определяет выручку "по отгрузке", то он принимает предъявленную лизингодателем сумму НДС (как из контрактной стоимости, так и из лизинговой услуги) в каждом периоде согласно графику платежей - на дату наступления срока платежа, независимо от факта оплаты.
Приклад
Контрактная стоимость автомобиля 141 600 тыс. руб., в том числе НДС 21 600 тыс. руб. Срок выкупа автомобиля - 1 год. Ежемесячное лизинговое вознаграждение 1 180 тыс. руб., в том числе НДС 180 тыс. руб. Ежемесячный платеж в части контрактной стоимости 11 800 тыс. руб., в том числе НДС 1 800 тыс. руб. (141 600/12). Графиком лизинговых платежей установлен срок оплаты не позднее 10 числа отчетного месяца. Лизингополучатель (выручка определяется "по отгрузке") за март не внес платеж. При наличии документа на вычет до срока подачи налоговой декларации за январь-март сумма НДС 1 980 тыс. руб. (180+1 800) может быть принята к вычету.
Лизингополучатель, определяющий выручку "по оплате", для права на вычет должен выполнить еще условие оплаты лизинговых платежей.
2008
В 2008 году отменено распределение суммы "входного" налога по основным средствам при наличии освобожденных от НДС оборотов и оборотов, местом реализации которых не является Республика Беларусь. Следовательно, по объектам лизинга, полученным с 1 января 2008 р ., такое распределение не производится.
В остальном порядок вычета сумм НДС такой же, как и в 2007 году.
Курсовые и суммовые разницы
В соответствии с п.31 Инструкции № 16 (в редакции, действовавшей в 2005-2006 гг.) при приобретении объекта аренды или аренде объекта за иностранную валюту предъявленные арендодателем и подлежащие вычету арендатором суммы налога определяются исходя из курса иностранной валюты, установленного Национальным банком Республики Беларусь на дату наступления срока исполнения обязательства по уплате соответствующей суммы, определенную договором аренды.
Согласно п.5 ст.16 Закона в 2007-2008 гг. по договорам аренды (лизинга) предъявленные и подлежащие вычету суммы налога в иностранной валюте определяются в белорусских рублях по курсу Национального банка Республики Беларусь на дату наступления срока исполнения обязательства по уплате соответствующей суммы, определенной договором аренды (лизинга).
Таким образом, при приобретении объектов лизинга за иностранную валюту по договорам, обязательства по которым выражено в этой же валюте, в 2005-2008 гг. сумма налоговых вычетов рассчитывается исходя из курса иностранной валюты, установленного Национальным банком Республики Беларусь на указанную дату, и не изменяется от времени оплаты (предварительная и последующая), а также не зависит от даты подписания акта приемки-передачи.
Приклад
Графиком лизинговых платежей установлены следующие сроки внесения оплаты контрактной стоимости и лизинговой ставки в долларах США: 23 ноября 2006 р ., 15 декабря 2006 р ., 15 января 2007 р ., 15 февраля 2007 р . і т.д. Оплата перечислена: 28 ноября, 12 октября, 15 января, 14 февраля. Вычет суммы НДС производится по курсу на 23 ноября 2006 р ., 15 декабря 2006 р ., 15 января 2007 р ., 15 февраля 2007 р .
В отношении случаев, когда задолженность по договору определена в белорусских рублях в размере, соответствующем сумме задолженности в иностранной валюте, и погашение задолженности производится белорусскими рублями по курсу на дату оплаты либо когда задолженность по договору определяется в иностранной валюте в размере, соответствующем сумме задолженности в иностранной валюте, то следовало руководствоваться п. 31 Инструкции № 16, согласно которому при приобретении объектов, стоимость которых выражена в иностранной валюте или условных денежных единицах, по договорам, обязательства по которым выражены в белорусских рублях либо в иной иностранной валюте, подлежащие вычету суммы налога определяются исходя из курса иностранной валюты или условной денежной единицы на дату оплаты, если иная дата определения величины обязательства не установлена законодательством или соглашением сторон.
З 1 червня 2006 р . применяется аналогичная норма Положения о некоторых особенностях применения налоговых вычетов и исчисления налоговой базы по НДС, утвержденного Указом № 397, в соответствии с пунктом 6 которого подлежащие вычету суммы налога определяются при приобретении объектов по договорам, в которых сумма обязательств выражена:
- в белорусских рублях эквивалентно сумме в иностранной валюте, - в сумме налога в белорусских рублях, фактически уплаченной плательщиком при приобретении объектов;
-в иностранной валюте эквивалентно сумме в иной иностранной валюте, - в сумме налога в иностранной валюте, фактически уплаченной плательщиком при приобретении объектов. Подлежащие вычету суммы налога в иностранной валюте пересчитываются в белорусские рубли по курсу Национального банка на день уплаты сумм налога.
Таким образом, для пересчета принимается курс валюты на дату внесения платежей (как в части контрактной стоимости, так и в части лизинговой ставки).

Приклад
По договору лизинга обязательство выражено в евро с оплатой в белорусских рублях по курсу на день уплаты. Графиком лизинговых платежей установлены следующие сроки внесения оплаты контрактной стоимости и лизинговой ставки в белорусских рублях: 23 ноября 2006 р ., 15 декабря 2006 р ., 15 января 2007 р ., 15 февраля 2007 р . і т.д.
Оплата перечислена: 28 ноября, 12 октября, 15 января, 14 февраля. Производится вычет фактически оплаченных сумм НДС.
Если лизингополучатель определяет выручку "по отгрузке", то принять к вычету сумму НДС он может без внесения оплаты, но не весь - в отношении всей стоимости объекта лизинга, а по частям - только по тем платежам, по которым наступил срок их внесения. Данное положение применяется в отношении лизинговых платежей, срок внесения которых наступил с 1 января 2007 р ., и оплата произведена также с этой даты.
Приклад
Лизингополучатель (выручка определяется "по отгрузке") вносит лизинговые платежи в белорусских рублях исходя из их размера, установленного в евро и курса евро на момент внесения платы. Плата вносится согласно графику лизинговых платежей 15-го числа отчетного месяца. Лизинговый платеж за февраль внесен с просрочкой 7 апреля 2008 р . Лизингодателем выписан счет-фактура 6 марта в евро по курсу на момент оказания услуг (на 15 февраля).
Вычет НДС лизингополучателем производится в налоговом периоде, на который приходится срок платежа (15 февраля) исходя из курса евро на эту дату, независимо от того, что плата не внесена. В месяце фактического внесения платы (в апреле) следует произвести корректировку принятой к вычету суммы налога по внесенной плате в сторону увеличения (при росте курса евро) или уменьшения (при уменьшении курса евро).
2) Лизингодателем автотранспортного средства является нерезидент Республики Беларусь
Вычет НДС в части контрактной стоимости
Согласно п.31 Инструкции № 16 (в редакции постановления Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 21.01.2005 № 2) при приобретении объектов аренды у организаций и индивидуальных предпринимателей, не являющихся плательщиками налога в Республике Беларусь, уплаченные арендатором при ввозе объектов аренды суммы налога подлежат вычету после перехода к арендатору прав собственности на приобретенный объект аренды. Таким образом, при приобретении резидентами Республики Беларусь объектов лизинга за пределами Республики Беларусь уплаченные при ввозе суммы НДС подлежали вычету после выкупа у нерезидента Республики Беларусь объектов лизинга.
В связи с изменениями в Инструкцию № 16, внесенными постановлением Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 31.03.2005 № 46 (далее - Постановление № 46), при приобретении объектов аренды у организаций и индивидуальных предпринимателей, не являющихся плательщиками налога в Республике Беларусь, уплаченные арендатором при ввозе объектов аренды суммы налога подлежат вычету после получения объекта аренды. Указанное положение применялось не только по объектам, ввезенным после вступления в силу Постановления № 46 (с 3 июня 2005 р .), но и в отношении сумм НДС, уплаченных и не принятых к вычету до вступления в силу Постановления № 46. Суммы НДС, не принятые к вычету до вступления в силу Постановления № 46, принимались к вычету в налоговой декларации (расчете) по НДС начиная с мая 2005 р .
Учитывая изложенное, в 2005-2008 гг., вычет суммы НДС, уплаченной при ввозе на таможенную территорию Республики Беларусь объекта лизинга, производится сразу в месяце оприходования объекта лизинга, независимо от графика лизинговых платежей. При этом, если объект лизинга ввезен из Российской Федерации, то следует учитывать особенности вычета, установленного для сумм "ввозного" налога по объектам, ввезенным из Российской Федерации.
Вычет НДС в части лизинговой ставки
Сумма налога, предъявленная из стоимости услуг лизинга иностранным резидентом, не являющимся плательщиком Республики Беларусь, к вычету не принимается.

СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ
9. Фінансове право. Серія «Підручники, навчальні посібники» / За ред. проф. В.М. Мандріна Ростов-на-Дону Видавництво «Фенікс», 2002.