Зміст
Вступ 3
1. Класифікація витрат 5
2. Моделі формування витрат в управлінському обліку 7
Висновок 19
Список використаної літератури 24
Введення
Епіграфом даної роботи може служити вислів Арістотеля: «We do not know trust without knowing its cause» 1 («Ми не знаємо істини, не знаючи її причини»). Однією з головних причин успіхів або невдач бізнесу є його витрати. Очевидно, що при високих накладних витратах бізнес навряд чи буде процвітати, в той час як їх зниження підвищує ефективність діяльності компанії. Далі ми розглянемо дещо інший аспект витрат, а саме, інформаційний. Справа в тому, що перш, ніж знижувати витрати, в них треба розібратися, адже найчастіше менеджмент підприємства має про них вельми віддалене (від реального стану справ) подання. І причина криється у відсутності ефективної системи управлінського обліку. Так як контрольна робота носить систематизуючого характер, спробуємо розмістити всі питання збору, аналізу, планування та управління витратами в «прокрустове ложе» управлінського обліку.
Термін «облік» багатьма розуміється по-різному. Перш за все, слід відрізняти управлінський і фінансовий облік. Дане питання є, у певному сенсі загальноприйнятим, але, тим не менш, підкреслимо основні відмінності.
Фінансовий облік:
- Призначений для зовнішніх учасників (акціонерів, кредиторів і постачальників);
- Має справу виключно з даними минулих періодів;
- Узагальнює підсумки діяльності;
- Має жорсткі і внесені ззовні формати.
У той же час, управлінський облік:
- Призначений для задоволення внутрішніх потреб підприємства і прийняття рішень;
- Має справу з даними минулих і сьогодення періодів, прогнозує майбутні показники;
- Представляє і аналізує дані в згідною формі, найбільш зручною для менеджерів підприємства і є конфіденційним;
- Не обумовлений юридичними нормами;
- Повинен здійснюватися в реальному масштабі часу.
Слід зазначити, що підприємству необхідно розробити внутрішні стандарти управлінського обліку, який неформально існує в будь-якій організації.
Управлінський облік витрат існує на кожному підприємстві, інакше воно не змогло б працювати. Але чи достатньо він ефективний? Уявімо систематизований підхід до такого виду обліку та аналіз шляхів його реалізації для підприємства, як систему підтримки прийняття управлінських рішень.
1. Класифікація витрат
У даній роботі основна увага присвячена управлінського обліку витрат. Поняття «витрати» (вони ж витрати, витрати) є досить містким, які вимагають окремого розгляду. У цілому, коли йдеться про витрати, ми розуміємо широке коло питань, пов'язаних із причинами, які, з одного боку, створюють необхідні умови існування бізнесу, а з іншого - зменшують прибуток, тому що мають тенденцію до зростання. Далі представлена досить поширена класифікація-опис, що демонструє загальний погляд на феномен витрат у цілому (рис. 1).
Основні фрагменти представленої класифікації не потребують будь-яких коментарів. Зупинимося тільки на останній - класифікації витрат для прийняття рішень.
Релевантними називаються ті витрати, які змінюються в результаті прийняття рішення. Таке поняття з'являється, наприклад, коли немає суворої прив'язки ні до системи з повним розподілом витрат (Absorption Costing), ні до системи по змінним витратам (Direct Costing). У деяких випадках при калькуляції собівартості включаються тільки змінні витрати, в інших - і змінні, і постійні. Таким чином, рішення про те, які витрати включати в собівартість продукції є нечітким і залежить від конкретної ситуації.
Поняття понесених витрат (Sunk Costs) використовується для вираження факту, що який-небудь вид витрат був обумовлений раніше прийнятим рішенням, і в процесі поточної діяльності доводиться миритися з цим. Завдання полягає в тому, щоб максимально використовувати понесені витрати, а якщо це неможливо - прагнути до поступового позбавлення від них.
Нарешті, вартість можливостей (Opportunity Costs) - це витрати, що вимірюють можливість, яка втрачена або якої пожертвували в результаті вибору одного з варіантів дій. При цьому від інших варіантів доводиться відмовитися. Це поняття по суті означає суму втрат, які довелося зазнати внаслідок прийняття будь-якого альтернативного рішення. Дане поняття можна використовувати в більш конструктивному плані. Наприклад, менеджер аналізує вартість сировини, запропонованого новим постачальником, з позиції існуючих у нього альтернативних можливостей. І це може служити аргументом у переговорах про призначення ціни за сировину.
2. Моделі формування витрат в управлінському обліку
Звернемося тепер, власне, до поняття обліку витрат. На рис. 2 представлена таксономія управлінського обліку. Фінансовий облік згаданий в даній схемі у вигляді елементарної посилання, а основну увагу приділено управлінського обліку, який можна трактувати у двох варіантах.
Перший передбачає утилітарне ставлення до питань управлінського обліку - умовно назвемо цей варіант як «вимір витрат» (на мал. 2 він позначений літерами А і В). Основне завдання даного варіанту полягає в зборі та обробці даних про витрати з метою їх лаконічного вистави для менеджерів. Таким чином, в цій опції реалізована виключно інформаційна функція управлінського обліку. Другий варіант передбачає більш грунтовне ставлення до управлінського обліку і по суті серйозно перетинається з фінансовим менеджментом підприємства. Крім інформаційного аспекту, тут розглядаються питання прийняття рішень, засновані на використанні впорядкованої інформації про витрати підприємства. Зміст цієї функції позначений літерами C, D, E.
На сьогоднішній день опубліковано велику кількість книг і підручників, присвячених управлінського обліку саме в його розширеній опції (див., наприклад, [1-3]). Надалі ми будемо трактувати управлінський облік у широкому розумінні, як сукупність всіх п'яти функцій: A, B, C, D, E.
Наведемо коротку характеристику кожного з блоків.
А. Збір даних про витрати
Процес збору даних зазвичай не становить будь-якої проблеми в методичному плані. Безліч всіх показників представляється у вигляді двох груп: вартісні та операційні характеристики бізнесу. До вартісним величинам відносяться ціни на ресурси, ставки оплати праці і т. п. Операційні дані (їх зазвичай набагато більше) включають витратні коефіцієнти, нормативи витрат часу, характеристики виконаної роботи. Всі ці дані надходять у систему управлінського обліку за допомогою т. зв. первинних документів. У них фіксується факт виконаної роботи і кількість використаних ресурсів. Первинні документи заповнюються на місцях виникнення витрат (МВВ). Дані про витрати можуть збиратися вручну або з використанням інформаційних технологій. Зрозуміло, більш досконала форма збору даних передбачає використання програмних продуктів обробки.
Відсутність методичної проблеми збору даних не означає автоматичного вирішення всіх організаційних проблем. Як раз тут часто зустрічається «ахіллесова п'ята» цієї частини управлінського обліку. Процес збору даних повинен здійснюватися в режимі реальної цінності (тобто дані не повинні бути спотворені - випадково або навмисно) і реального часу (дані повинні поставлятися в систему одразу ж після їх фактичного виникнення). На практиці це далеко не завжди вдається зробити.
B. Поділ витрат
Процес поділу витрат за напрямами діяльності і по продуктах є серйозною методичної завданням і вимагає формалізованого опису. Перш за все, відзначимо, що витрати можуть бути періодичними і непериодическими. Для періодичних витрат характерні такі властивості:
- Вони розраховуються для деякого обсягу продукції і певного календарного періоду;
- Момент появи витрат усередині періоду не грає ролі;
- Життєвий цикл продукту грає другорядну роль.
Для неперіодичних витрат підприємства всі ці поняття виявляються з точністю до навпаки:
- Вони розраховуються для специфічного проекту або продукту і приписуються до адекватного (некалендарного) періоду;
- Момент появи і зникнення витрат має вирішальне значення;
- Життєвий цикл продукту грає важливу роль.
Наступною важливою проблемою є поділ витрат, що ставить за мету адекватного опису собівартості готової продукції і собівартості продукції реалізованих товарів. Загальний склад методів і підходів представлений на рис. 3.
В якості ключових питань тут розглядаються наступні:
- На який тип виробничого процесу орієнтоване підприємство - виконання робіт по замовленнях або безперервне виробництво на склад з подальшим продажем (позамовного і процесна собівартість);
- Яким чином поділяються непрямі (накладні) витрати за видами продукції і / чи напрямів діяльності (підхід на основі базових показників або АВС-метод);
- Який період вибирається для віднесення виробничих накладних витрат на собівартість проданих товарів - період, коли витрати понесені, або період, в якому відбувається реалізація продукції (метод повних витрат і директ-костинг);
- Як влаштувати процес управління витратами на основі собівартості - збирати витрати у міру їх появи і потім намагатися їх зменшувати, або відразу ж встановити стандартні норми витрат (Standard Costing) і керувати собівартістю за відхиленнями.
Всі ці питання послідовно викладені в чотирьох попередніх номерах нашого журналу.
На цьому завершується перший блок системи управлінського обліку витрат (збір даних та їх розподіл по продуктах). Більш важливим з управлінської точки зору є використання цієї інформації для прийняття рішень. Слід зазначити, що справжнє призначення системи управлінського обліку полягає в тому, що вона повинна стати системою підтримки прийняття управлінських рішень. Іншими словами, в понятті «Управлінський облік» ключовим словом є «управлінський», а не «облік».
Блок «Використання інформації про витрати» починається з завдання побудови системи зворотного зв'язку, покликаної забезпечити єдиний процес планування і контролю витрат. Тут необхідно пояснити використану на рис. 2 послідовність: (C) контроль, (D) оцінка, як розуміння і навчання, (E) планування. Звичайна послідовність така: планування - контроль - оцінка. Справа в тому, що насправді ми обгрунтовуємо послідовність побудови такої системи тим, щоб вона працювала «по життю»: перш, ніж планувати, потрібно забезпечити порівняння плану з фактом, тобто контролювати, потім навчитися робити з цього висновки, т. е. робити оцінку, і лише після цього можна приступати до планування. Далі подана коротка характеристика модулів C, D, E, як наповнення другого блоку системи управлінського обліку витрат.
C. Система контролю
Система контролю, як встановлення зворотного зв'язку, повинна забезпечити, з одного боку, планування витрат, а з іншого, - їх контроль. У результаті виходить якась інтегрована система, в якій і планування, і контроль здійснюються як дві органічно пов'язані складові єдиного процесу. Тут важливо виділити два фокусу уваги для планування та контролю.
Перший - це тип контрольованих параметрів. З одного боку, система повинна містити вартісні характеристики, які плануються і вимірюються в грошовому вираженні. З іншого, - в систему управлінського обліку обов'язково повинні бути включені операційні показники, що характеризують норми витрат і споживання сировини, рівня продуктивності, забезпечивши аналіз та контроль їх порівняльної динаміки.
Другий фокус уваги - організаційна процедура планування і контролю. Ця процедура може носити традиційний (структурний) характер, коли витрати плануються і контролюються за обліковими статтями і підрозділам (центрами витрат). Альтернативою традиційною процедурою є процесно-орієнтований підхід, при якому витрати плануються і контролюються по основним процесам. Для цього, природно, слід попередньо детально прописати існуючі бізнес-процеси, що дасть формалізований опис всіх виконуваних робіт, і потім, планувати і контролювати витрати по виконуваній роботі. Даний підхід породжує цілий напрям технологій оцінки, планування та управління витратами:
- ABC (Activity Based Costing) - розрахунок витрат по процесах;
- ABM (Activity Based Management) - процесно-орієнтоване управління (в т. ч. витратами);
- ABB (Activity Based Budgeting) - процесно-орієнтоване бюджетування.
D. Оцінка результатів
Оцінка результатів діяльності компанії покликана забезпечити розуміння бізнесу, яке менеджмент компанії повинен навчитися використовувати для підвищення ефективності. Оцінка стану бізнесу відбувається найчастіше за двома напрямками: фінансового та операційного. Блок фінансового спрямування передбачає використання досить загальних показників, таких як:
- Економічна додана вартість;
- Сумарний грошовий потік;
- Рентабельність активів (ROA);
- Рентабельність власного капіталу (ROE).
Ці показники мають яскраво виражену спрямованість на власника або топ-менеджмент. Головною метою власника є збільшення власного багатства, якої в найбільшій мірі відповідає критерій доданої вартості - EVA (Economic Value Added). Суть цього критерію надзвичайно проста. Зіставимо вартість капіталу, що використовується в бізнесі, з віддачею (прибутковістю) від використання цього капіталу. Перший показник зазвичай називається зваженою середньою вартістю капіталу - WACC (Weighted Average Cost of Capital), і розраховується як зважена вартість окремих компонент капіталу.
Прибутковість капіталу, що використовується ROCE (Return on Capital Employed) розраховується як відношення чистого прибутку на середнє річне значення залученого в бізнес капіталу.
Якщо прибутковість капіталу, що використовується в 2002 р . склала 24,5%, а в 2003 р . вже оцінювалася на рівні 23,9%, то ситуація практично не змінилася. Добре це чи погано, знає тільки власник. Якщо його амбіції (у позитивному раціональному сенсі) стають більш агресивними, і вартість позикових джерел фінансування збільшилася, то очевидно, що його подібна ситуація не влаштує.
Можна відповідально стверджувати, що різниця (ROCE - WACC) повинна бути позитивною і якомога більша. Якщо цю різницю помножити на суму залученого в бізнес капіталу, отримаємо показник, який і називається EVA, або економічної доданою вартістю капіталу:
EVA = (ROCE - WACC) * Capital
Саме цей показник у першу чергу повинен цікавити власника, як індикатор, що відображає збільшення його багатства. Якщо EVA з року в рік зростає, власник відчуває задоволення від примноження його багатства. Якщо темпи зростання EVA починають падати, це повинно викликати у власника занепокоєння. І, нарешті, при негативному показнику EVA, образно кажучи, слід кричати «караул» і терміново шукати шляхи виправлення ситуації.
В операційному блоці оцінюються більш детальні характеристики. Головне завдання відповісти на запитання: за рахунок чого компанія отримує прибуток і куди цей прибуток «іде». Наведено приклад такого аналізу (рис. 4). Цей малюнок ілюструє результат застосування, так званого CVP-аналізу (Cost-Volume-Profit Analysis), головне призначення якого - визначити вкладений дохід (різниця між доходом і змінними витратами), точку беззбитковості, запас безпеки і прибутковість продажів.
Які висновки можна зробити на підставі даного малюнка? Очевидно, що сумарна прибутковість портфеля дуже низька, і це навряд чи влаштує власника. Що ж виявилося причиною такої ситуації? Порівнюючи продукти, перш за все, відзначаємо перспективність продуктів 1 і 2 з точки зору збільшення прибутку при зростанні обсягу реалізації. Справді, при зростанні виручки від реалізації першого продукту на 1000 грн., Операційний прибуток зростає на 363,2 грн. У той же час, для третього продукту аналогічне зростання виручки призводить до збільшення операційного прибутку на 26.7 грн. Зауважимо, що в поточній структурі портфеля продукції очевидний перекіс у бік продукту 3. Саме це спричинило за собою настільки низький показник операційної прибутковості всього портфеля продукції - 1,53%. Отже, слід рекомендувати керівництву підприємства наступні дії:
- Посилити активність у частині просування на ринку продуктів 1 і 2;
- Проаналізувати склад і структуру змінних витрат продукту 3 з позиції можливих шляхів їх зниження;
- Порівняти ціну продукту 3 з цінами конкурентів (якщо продукція конкурентів має таку ж якість) і, можливо, збільшити ціну.
Саме ці рекомендації можна вважати проявом здатності менеджменту до «самообучаемості» у процесі операційної діяльності.
Якщо продовжити далі процес оцінки і навчання, слід проаналізувати ефективність управління оборотними коштами підприємства і його здатністю генерувати позитивні грошові потоки від операційної діяльності. Говорячи мовою математики, «прибуток є тільки необхідним, але не достатньою умовою позитивних грошових потоків». Тут найбільш інформативними є показники оборотності товарних запасів, дебіторської та кредиторської заборгованості. Ці дані збираються разом в розрізі тривалості фінансового циклу. Під фінансовим циклом прийнято розуміти період, який починається з моменту оплати постачальникам за матеріали (погашення кредиторської заборгованості), і закінчується в момент отримання грошей від покупців за відвантажену продукцію (погашення дебіторської заборгованості). Середнє значення тривалості фінансового циклу розраховується як сума періоду обороту (погашення) дебіторської заборгованості та товарно-матеріальних запасів за вирахуванням періоду обороту (виплати) кредиторської заборгованості. Суть даного фінансового показника полягає в тому, що чим вище значення фінансового циклу, тим більша потреба підприємства у грошових коштах для придбання виробляють оборотних коштів.
Нехай, наприклад, отримані такі значення середньої тривалості фінансового циклу (таблиця 1).
Наведені в таблиці дані дозволяють зробити досить цікаві висновки. У 2002-му році тривалість фінансового циклу компанії була негативною. Це стало наслідком досить низького значення товарно-матеріальних засобів (ТМС) на початок 2002-го року, і досить високого значення кредиторської заборгованості. Використовуючи логічну інтерпретацію фінансового циклу можна прийти до висновку, що підприємство в 2002-му році в середньому отримувало від клієнтів гроші раніше, ніж розплачувалося з кредиторами. У 2003-му році ситуація змінилася. Тривалість фінансового циклу стала позитивною. Це стало наслідком значного зниження величини кредиторської заборгованості на кінець року, паралельно зі зростанням дебіторської заборгованості, що призвело до вимивання грошей з підприємства, і воно стало відчувати потребу в залученні додаткового капіталу для поповнення обігових коштів.
У цілому, завдання оцінки (для розуміння і навчання) зводиться до формування системи, т. зв. ключових показників діяльності, або Key Performance Indicators (KPI). Головне завдання KPI полягає в описі результативності та стану бізнесу з допомогою досить лаконічною, і в той же час інформативної системи. На основі KPI будується система прийняття рішення, що дозволяє поліпшити ефективність бізнесу. Сьогодні вибір KPI є «хітом» сезону. Керівництво багатьох компаній ставить перед менеджментом завдання формування KPI, на підставі яких його ж (менеджменту) діяльність буде оцінюватися, і надалі каратися або заохочуватися.
Опис даного блоку зайняло значно більше місця в порівнянні з попередніми. І це не випадково: саме в аналітичній (оціночної) частини і подальшому управлінні витратами полягає основне призначення управлінського обліку.
До числа сучасних технологій управління витратами відносяться:
- Target Costing - формування собівартості нової для підприємства продукції, виходячи з запланованої ринкової ціни і очікуваної прибутковості продажів;
- Kaizen Costing - поступове і безперервне зниження собівартості, як результат спеціальної програми підприємства;
- Benchmarking - система оцінки діяльності підприємства за допомогою порівняння з яким-небудь відповідним аналогом;
- Управління по центрах відповідальності, що знайшло своє відображення в Management Control Systems (Система управління менеджментом), коли кожному підрозділу делегуються певні повноваження щодо прийняття рішень щодо стану своїх витрат і результатів діяльності;
- Стратегічне управління витратами (Strategic Cost Management) - система управління витратами, в рамках якої мінімізуються витрати по всій «ланцюжку цінності» бізнесу, а нелокальної по кожному окремому ланці цього ланцюжка.
E. Планування витрат
Планування є завершальною стадією управлінського обліку. У самому справі, ми навчилися: (A) збирати витрати в процесі діяльності підприємства, (B) розділяти їх по продуктах і напрямах діяльності, (C) побудували систему контролю витрат, (D) навчилися оцінювати діяльність підприємства. Тепер завдання полягає в тому, щоб оцінити собівартість доставки продукту / послуги клієнту і відповідний прибуток за умови, що прийнято рішення про ціну продукту / послуги. Дане завдання вирішується за допомогою:
- Порівняння альтернатив;
- Обгрунтування і вибору компромісного варіанту;
- Аналізу можливості залучення сторонньої фірми (аутсорсинг);
- Аналізу «Що, якщо ...»;
- Аналізу невикористаних можливостей;
- Аналізу типу «купувати чи виробляти».
Завдання планування витрат є частиною більш загальної задачі бюджетування. У процесі бюджетування вирішується питання планування не тільки прибутку, але і грошових потоків. У рамках управлінського обліку розглядається як поточний бюджет (зазвичай складається на рік або місяць), так і капітальний бюджет, завдання якого полягає в обгрунтуванні необхідності використання досить великої суми інвестиційних витрат за умови їх окупності протягом декількох найближчих років.
Сукупність основних технологій управлінського обліку наведена на рис. 5. Тут наочно проілюстровані всі згадані раніше методи і підходи управлінського обліку.
Висновок
Постановка системи управління витратами (витратами) передбачає:
- Організацію структурного підрозділу по забезпеченню управління витратами;
- Формалізації процедур управління витратами, опис нових процесів управління, в тому числі систем обліку, контролю і планування;
- Інструменти управління витратами у вигляді моделей бізнесу основних рівнів управління і методик їх використання в управлінні витратами, методик підтримки актуальності моделей бізнесу.
Зовнішнє середовище Компанії. У період державного планування і регулювання все було зрозуміло і просто. Постачальники і субпідрядники були пов'язані з основним замовником обладнання, сировини, матеріалів необхідністю виконання державного плану. При цьому досить жорстко і однозначно були визначені ціни та умови поставок. Взаємодія здійснювалося незалежно від платоспроможності підрядника.
У свою чергу, планування діяльності Компаній здійснювалося у м'якому режимі. Формувалися кошторису витрат, бюджети доходів-витрат, які можна було планувати на ближню і дальню перспективу; розроблялися (і розробляються) техніко - економічні обгрунтування на розробку та освоєння нових видів продукції (послуг).
Що відбувається сьогодні? Внутрішні постачальники - субпідрядники в основному являють собою хаотичне нагромадження підприємств усіх видів власності. При цьому у багатьох з них змінився фінансовий стан. Без державної підтримки значна кількість підприємств або розорилося, або змінило вид діяльності. Так чи інакше, умови поставок змінилися, при цьому ціни на поставлені витратні матеріали постійно зростають у тій чи іншій мірі. Підприємства не встигли оновити основні засоби - обладнання, транспорт та інші постали перед проблемами заміни обладнання.
В даний час в кошторисах витрат, у бюджетах не залишилося жодної позиції, яку можна було б назвати сталою. Змінилися не лише ціни та умови поставок, у багатьох випадках можна ставити під сумніви факт можливості поставок взагалі. Разом з тим з'явилися нові партнери, підрядники, що пропонують не тільки вітчизняну техніку, але і зарубіжну, що відрізняється як ціною, так і якістю виготовлення.
З іншого боку більшість Компаній отримавши доступ на зовнішній ринок, залишилися один на один проти зарубіжних конкурентів, і в зв'язку з цим стало актуальним більш жорстке ставлення до свого внутрішнього менеджменту, системі управління.
Однією зі складових можливих стратегій боротьби з конкуренцією і є стратегія, орієнтована на низькі витрати.
Внутрішній стан управління Компаніями. Перш ніж говорити про можливість реалізації стратегії орієнтованої на зниження витрат, нам, очевидно, треба оцінити їх керованість на основі аналізу різних аспектів управління.
У першу чергу необхідно звернути увагу на цільову спрямованість управлінської діяльності підприємств (що значною мірою зумовлено особливістю державного управління). Практично всі підприємства, вся система управління орієнтована на керування обсягами виробництва, їх збільшення або підтримання на заданому рівні і т.д.
В існуючій системі управління витратами як фактори управління використовуються в основному фінансово - економічні показники. Але проблема полягає в тому, що самі по собі фінансові показники є наслідком (у моделюванні це вихідні параметри), а не керуючими чинниками, за допомогою яких можна змінити рівень витрат того чи іншого бізнесу.
Аналіз управлінської документації, господарської діяльності підприємств показує, що, як такого, управління витратами ніколи не здійснювалось. Це добре видно з управлінської документації. В управлінській документації показники витрат фігурують у вигляді різних фінансових і економічних показників, що не дозволяє ні в якій мірі забезпечити їх ефективне управління.
Не краще і становище з плануванням витрат. Зрозуміло, що формується система бюджетів, що передбачає певний рівень витрат під певний обсяг виробництва. В черговий раз зі зміною цін на світовому ринку змінюються і обсяги реалізації Компаній. Цілком зрозуміло, що слідом за зміною цін починаються судомний перегляд бюджетів. Спочатку йдуть спроби надати якусь логіку дій при формуванні бюджету, але коли додатково з'являється інформація про підвищення тарифів на енергоносії, логіка зникає. Директору об'єднання просто урізують видаткову частину, забороняючи при цьому чіпати прибуткову.
Тим не менш, підприємства роблять певні спроби управління витратами. За фактом зовнішнього впливу на бізнес формуються спеціальні групи вирішення певних питань. Розробляються програми зниження витратних показників. Формуються інвестиційні портфелі, спрямовані на подальше зниження витрат і т.д. Але, як показує практика, ці заходи носять разовий характер і з черговим збільшенням цін на складові структури витрат процес управління повторюється знову і знову. Цей список можна продовжувати до нескінченності.
У цілому можна відзначити такий цікавий факт: у більшості галузей управління витратами ведеться за методом "тику". Наприклад, допустивши один раз помилка (поки комплектуючі були затребувані виробництвом, постачальник комплектуючих виробів змінив вид діяльності) керівництво терміново шукає вихід зі становища. І це замість того, щоб на самому початку сформувати базу даних по постачальниках, визначити кілька варіантів поставок і після вибору оптимального варіанту прийняти остаточне рішення.
Таким чином, стратегічне управління витратами практично відсутня, а оперативне якщо воно і є, то носить тимчасовий характер. Це стало результатом того, що зовнішнє оточення Компаній різко змінилося, а внутрішня структура і принципи управління Компанії залишилися колишніми.
Якою має бути система управління витратами? На нашу думку, система управління витратами повинна відповідати ряду вимог.
1. Обов'язково повинна бути забезпечена стратегічна спрямованість прийняття рішень в області управління витратами. Зниження витрат є однією з основних складових стратегічного плану розвитку бізнесу.
2. Мають бути чітко визначені об'єкти управління. Не знаючи причин появи тих чи інших видів витрат, ми не можемо говорити про управління ними.
3. В управлінні витратами вся документація повинна однаково сприйматися на всіх рівнях управління Компаніями.
4. Планування має працювати не за факту,, а на попередження негативних наслідків зміни зовнішнього оточення бізнесу.
5. Управління має бути поставлено на системну основу, а не здійснюватися час від часу.
Яким чином може бути реалізована система управління витратами? Нами розроблено декілька сценаріїв впровадження системи управління витратами. Різниця між ними полягає у формуванні структурних підрозділів, які забезпечують управління. При цьому, всі сценарії грунтуються на використанні ряду стандартів формування моделей:
- Стандарти, що описують формування сукупності взаємопов'язаних моделей виробництва від НДДКР продукту, його експлуатації до його консервації за принципом FBC (Full Business Cycle) - повний цикл бізнесу, або FPC (Full Production Cycle) - повний виробничий цикл;
- Стандарти формування сукупності моделей - від окремих операцій на рівні продукт, ресурс, система управління, організаційна структура, до управління Компанією, за принципом FMC - (Full Management Cycle).
Крім того, передбачаються стандарти, що описують повний управлінський цикл - сукупність взаємопов'язаних моделей на трьох якісних рівнях:
1 - продукт, ресурс, технологія і т.д.;
2 - техніко - економічні показники бізнесу (обсяги виробництва, реалізації, структура витрат виробництва, калькуляції витрат на вироби і т.д.);
3 - фінансові потоки (податкове планування, інвестиції, кредити, розрахунки за кредитами і т.д.), за принципом FSC - (full structure cycle) - повний структурний цикл.
Як показала практика саме така постановка моделей діяльності компаній дозволяє отримати значний ефект від управління витратами.
Список використаної літератури
1. Друрі К. Управлінський і виробничий облік. Пер. з англ. Підручник - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2002.
2. Garrison, Ray H. Managerial Accounting: concepts of planning, control, decision making. Sixth Edition. IRWIN, 1997.
3. Cokins G. Activity Based Cost Management: An executive's guide. John Willey & Sons, 2001.
4. В.І. Скоромнік. Організація системи управління витратами.
Вступ 3
1. Класифікація витрат 5
2. Моделі формування витрат в управлінському обліку 7
Висновок 19
Список використаної літератури 24
Введення
Епіграфом даної роботи може служити вислів Арістотеля: «We do not know trust without knowing its cause» 1 («Ми не знаємо істини, не знаючи її причини»). Однією з головних причин успіхів або невдач бізнесу є його витрати. Очевидно, що при високих накладних витратах бізнес навряд чи буде процвітати, в той час як їх зниження підвищує ефективність діяльності компанії. Далі ми розглянемо дещо інший аспект витрат, а саме, інформаційний. Справа в тому, що перш, ніж знижувати витрати, в них треба розібратися, адже найчастіше менеджмент підприємства має про них вельми віддалене (від реального стану справ) подання. І причина криється у відсутності ефективної системи управлінського обліку. Так як контрольна робота носить систематизуючого характер, спробуємо розмістити всі питання збору, аналізу, планування та управління витратами в «прокрустове ложе» управлінського обліку.
Термін «облік» багатьма розуміється по-різному. Перш за все, слід відрізняти управлінський і фінансовий облік. Дане питання є, у певному сенсі загальноприйнятим, але, тим не менш, підкреслимо основні відмінності.
Фінансовий облік:
- Призначений для зовнішніх учасників (акціонерів, кредиторів і постачальників);
- Має справу виключно з даними минулих періодів;
- Узагальнює підсумки діяльності;
- Має жорсткі і внесені ззовні формати.
У той же час, управлінський облік:
- Призначений для задоволення внутрішніх потреб підприємства і прийняття рішень;
- Має справу з даними минулих і сьогодення періодів, прогнозує майбутні показники;
- Представляє і аналізує дані в згідною формі, найбільш зручною для менеджерів підприємства і є конфіденційним;
- Не обумовлений юридичними нормами;
- Повинен здійснюватися в реальному масштабі часу.
Слід зазначити, що підприємству необхідно розробити внутрішні стандарти управлінського обліку, який неформально існує в будь-якій організації.
Управлінський облік витрат існує на кожному підприємстві, інакше воно не змогло б працювати. Але чи достатньо він ефективний? Уявімо систематизований підхід до такого виду обліку та аналіз шляхів його реалізації для підприємства, як систему підтримки прийняття управлінських рішень.
1. Класифікація витрат
У даній роботі основна увага присвячена управлінського обліку витрат. Поняття «витрати» (вони ж витрати, витрати) є досить містким, які вимагають окремого розгляду. У цілому, коли йдеться про витрати, ми розуміємо широке коло питань, пов'язаних із причинами, які, з одного боку, створюють необхідні умови існування бізнесу, а з іншого - зменшують прибуток, тому що мають тенденцію до зростання. Далі представлена досить поширена класифікація-опис, що демонструє загальний погляд на феномен витрат у цілому (рис. 1).
Основні фрагменти представленої класифікації не потребують будь-яких коментарів. Зупинимося тільки на останній - класифікації витрат для прийняття рішень.
Релевантними називаються ті витрати, які змінюються в результаті прийняття рішення. Таке поняття з'являється, наприклад, коли немає суворої прив'язки ні до системи з повним розподілом витрат (Absorption Costing), ні до системи по змінним витратам (Direct Costing). У деяких випадках при калькуляції собівартості включаються тільки змінні витрати, в інших - і змінні, і постійні. Таким чином, рішення про те, які витрати включати в собівартість продукції є нечітким і залежить від конкретної ситуації.
Поняття понесених витрат (Sunk Costs) використовується для вираження факту, що який-небудь вид витрат був обумовлений раніше прийнятим рішенням, і в процесі поточної діяльності доводиться миритися з цим. Завдання полягає в тому, щоб максимально використовувати понесені витрати, а якщо це неможливо - прагнути до поступового позбавлення від них.
Нарешті, вартість можливостей (Opportunity Costs) - це витрати, що вимірюють можливість, яка втрачена або якої пожертвували в результаті вибору одного з варіантів дій. При цьому від інших варіантів доводиться відмовитися. Це поняття по суті означає суму втрат, які довелося зазнати внаслідок прийняття будь-якого альтернативного рішення. Дане поняття можна використовувати в більш конструктивному плані. Наприклад, менеджер аналізує вартість сировини, запропонованого новим постачальником, з позиції існуючих у нього альтернативних можливостей. І це може служити аргументом у переговорах про призначення ціни за сировину.
2. Моделі формування витрат в управлінському обліку
Звернемося тепер, власне, до поняття обліку витрат. На рис. 2 представлена таксономія управлінського обліку. Фінансовий облік згаданий в даній схемі у вигляді елементарної посилання, а основну увагу приділено управлінського обліку, який можна трактувати у двох варіантах.
Перший передбачає утилітарне ставлення до питань управлінського обліку - умовно назвемо цей варіант як «вимір витрат» (на мал. 2 він позначений літерами А і В). Основне завдання даного варіанту полягає в зборі та обробці даних про витрати з метою їх лаконічного вистави для менеджерів. Таким чином, в цій опції реалізована виключно інформаційна функція управлінського обліку. Другий варіант передбачає більш грунтовне ставлення до управлінського обліку і по суті серйозно перетинається з фінансовим менеджментом підприємства. Крім інформаційного аспекту, тут розглядаються питання прийняття рішень, засновані на використанні впорядкованої інформації про витрати підприємства. Зміст цієї функції позначений літерами C, D, E.
На сьогоднішній день опубліковано велику кількість книг і підручників, присвячених управлінського обліку саме в його розширеній опції (див., наприклад, [1-3]). Надалі ми будемо трактувати управлінський облік у широкому розумінні, як сукупність всіх п'яти функцій: A, B, C, D, E.
Наведемо коротку характеристику кожного з блоків.
А. Збір даних про витрати
Процес збору даних зазвичай не становить будь-якої проблеми в методичному плані. Безліч всіх показників представляється у вигляді двох груп: вартісні та операційні характеристики бізнесу. До вартісним величинам відносяться ціни на ресурси, ставки оплати праці і т. п. Операційні дані (їх зазвичай набагато більше) включають витратні коефіцієнти, нормативи витрат часу, характеристики виконаної роботи. Всі ці дані надходять у систему управлінського обліку за допомогою т. зв. первинних документів. У них фіксується факт виконаної роботи і кількість використаних ресурсів. Первинні документи заповнюються на місцях виникнення витрат (МВВ). Дані про витрати можуть збиратися вручну або з використанням інформаційних технологій. Зрозуміло, більш досконала форма збору даних передбачає використання програмних продуктів обробки.
Відсутність методичної проблеми збору даних не означає автоматичного вирішення всіх організаційних проблем. Як раз тут часто зустрічається «ахіллесова п'ята» цієї частини управлінського обліку. Процес збору даних повинен здійснюватися в режимі реальної цінності (тобто дані не повинні бути спотворені - випадково або навмисно) і реального часу (дані повинні поставлятися в систему одразу ж після їх фактичного виникнення). На практиці це далеко не завжди вдається зробити.
B. Поділ витрат
Процес поділу витрат за напрямами діяльності і по продуктах є серйозною методичної завданням і вимагає формалізованого опису. Перш за все, відзначимо, що витрати можуть бути періодичними і непериодическими. Для періодичних витрат характерні такі властивості:
- Вони розраховуються для деякого обсягу продукції і певного календарного періоду;
- Момент появи витрат усередині періоду не грає ролі;
- Життєвий цикл продукту грає другорядну роль.
Для неперіодичних витрат підприємства всі ці поняття виявляються з точністю до навпаки:
- Вони розраховуються для специфічного проекту або продукту і приписуються до адекватного (некалендарного) періоду;
- Момент появи і зникнення витрат має вирішальне значення;
- Життєвий цикл продукту грає важливу роль.
Наступною важливою проблемою є поділ витрат, що ставить за мету адекватного опису собівартості готової продукції і собівартості продукції реалізованих товарів. Загальний склад методів і підходів представлений на рис. 3.
В якості ключових питань тут розглядаються наступні:
- На який тип виробничого процесу орієнтоване підприємство - виконання робіт по замовленнях або безперервне виробництво на склад з подальшим продажем (позамовного і процесна собівартість);
- Яким чином поділяються непрямі (накладні) витрати за видами продукції і / чи напрямів діяльності (підхід на основі базових показників або АВС-метод);
- Який період вибирається для віднесення виробничих накладних витрат на собівартість проданих товарів - період, коли витрати понесені, або період, в якому відбувається реалізація продукції (метод повних витрат і директ-костинг);
- Як влаштувати процес управління витратами на основі собівартості - збирати витрати у міру їх появи і потім намагатися їх зменшувати, або відразу ж встановити стандартні норми витрат (Standard Costing) і керувати собівартістю за відхиленнями.
Всі ці питання послідовно викладені в чотирьох попередніх номерах нашого журналу.
На цьому завершується перший блок системи управлінського обліку витрат (збір даних та їх розподіл по продуктах). Більш важливим з управлінської точки зору є використання цієї інформації для прийняття рішень. Слід зазначити, що справжнє призначення системи управлінського обліку полягає в тому, що вона повинна стати системою підтримки прийняття управлінських рішень. Іншими словами, в понятті «Управлінський облік» ключовим словом є «управлінський», а не «облік».
Блок «Використання інформації про витрати» починається з завдання побудови системи зворотного зв'язку, покликаної забезпечити єдиний процес планування і контролю витрат. Тут необхідно пояснити використану на рис. 2 послідовність: (C) контроль, (D) оцінка, як розуміння і навчання, (E) планування. Звичайна послідовність така: планування - контроль - оцінка. Справа в тому, що насправді ми обгрунтовуємо послідовність побудови такої системи тим, щоб вона працювала «по життю»: перш, ніж планувати, потрібно забезпечити порівняння плану з фактом, тобто контролювати, потім навчитися робити з цього висновки, т. е. робити оцінку, і лише після цього можна приступати до планування. Далі подана коротка характеристика модулів C, D, E, як наповнення другого блоку системи управлінського обліку витрат.
C. Система контролю
Система контролю, як встановлення зворотного зв'язку, повинна забезпечити, з одного боку, планування витрат, а з іншого, - їх контроль. У результаті виходить якась інтегрована система, в якій і планування, і контроль здійснюються як дві органічно пов'язані складові єдиного процесу. Тут важливо виділити два фокусу уваги для планування та контролю.
Перший - це тип контрольованих параметрів. З одного боку, система повинна містити вартісні характеристики, які плануються і вимірюються в грошовому вираженні. З іншого, - в систему управлінського обліку обов'язково повинні бути включені операційні показники, що характеризують норми витрат і споживання сировини, рівня продуктивності, забезпечивши аналіз та контроль їх порівняльної динаміки.
Другий фокус уваги - організаційна процедура планування і контролю. Ця процедура може носити традиційний (структурний) характер, коли витрати плануються і контролюються за обліковими статтями і підрозділам (центрами витрат). Альтернативою традиційною процедурою є процесно-орієнтований підхід, при якому витрати плануються і контролюються по основним процесам. Для цього, природно, слід попередньо детально прописати існуючі бізнес-процеси, що дасть формалізований опис всіх виконуваних робіт, і потім, планувати і контролювати витрати по виконуваній роботі. Даний підхід породжує цілий напрям технологій оцінки, планування та управління витратами:
- ABC (Activity Based Costing) - розрахунок витрат по процесах;
- ABM (Activity Based Management) - процесно-орієнтоване управління (в т. ч. витратами);
- ABB (Activity Based Budgeting) - процесно-орієнтоване бюджетування.
D. Оцінка результатів
Оцінка результатів діяльності компанії покликана забезпечити розуміння бізнесу, яке менеджмент компанії повинен навчитися використовувати для підвищення ефективності. Оцінка стану бізнесу відбувається найчастіше за двома напрямками: фінансового та операційного. Блок фінансового спрямування передбачає використання досить загальних показників, таких як:
- Економічна додана вартість;
- Сумарний грошовий потік;
- Рентабельність активів (ROA);
- Рентабельність власного капіталу (ROE).
Ці показники мають яскраво виражену спрямованість на власника або топ-менеджмент. Головною метою власника є збільшення власного багатства, якої в найбільшій мірі відповідає критерій доданої вартості - EVA (Economic Value Added). Суть цього критерію надзвичайно проста. Зіставимо вартість капіталу, що використовується в бізнесі, з віддачею (прибутковістю) від використання цього капіталу. Перший показник зазвичай називається зваженою середньою вартістю капіталу - WACC (Weighted Average Cost of Capital), і розраховується як зважена вартість окремих компонент капіталу.
Прибутковість капіталу, що використовується ROCE (Return on Capital Employed) розраховується як відношення чистого прибутку на середнє річне значення залученого в бізнес капіталу.
Якщо прибутковість капіталу, що використовується в
Можна відповідально стверджувати, що різниця (ROCE - WACC) повинна бути позитивною і якомога більша. Якщо цю різницю помножити на суму залученого в бізнес капіталу, отримаємо показник, який і називається EVA, або економічної доданою вартістю капіталу:
EVA = (ROCE - WACC) * Capital
Саме цей показник у першу чергу повинен цікавити власника, як індикатор, що відображає збільшення його багатства. Якщо EVA з року в рік зростає, власник відчуває задоволення від примноження його багатства. Якщо темпи зростання EVA починають падати, це повинно викликати у власника занепокоєння. І, нарешті, при негативному показнику EVA, образно кажучи, слід кричати «караул» і терміново шукати шляхи виправлення ситуації.
В операційному блоці оцінюються більш детальні характеристики. Головне завдання відповісти на запитання: за рахунок чого компанія отримує прибуток і куди цей прибуток «іде». Наведено приклад такого аналізу (рис. 4). Цей малюнок ілюструє результат застосування, так званого CVP-аналізу (Cost-Volume-Profit Analysis), головне призначення якого - визначити вкладений дохід (різниця між доходом і змінними витратами), точку беззбитковості, запас безпеки і прибутковість продажів.
Які висновки можна зробити на підставі даного малюнка? Очевидно, що сумарна прибутковість портфеля дуже низька, і це навряд чи влаштує власника. Що ж виявилося причиною такої ситуації? Порівнюючи продукти, перш за все, відзначаємо перспективність продуктів 1 і 2 з точки зору збільшення прибутку при зростанні обсягу реалізації. Справді, при зростанні виручки від реалізації першого продукту на 1000 грн., Операційний прибуток зростає на 363,2 грн. У той же час, для третього продукту аналогічне зростання виручки призводить до збільшення операційного прибутку на 26.7 грн. Зауважимо, що в поточній структурі портфеля продукції очевидний перекіс у бік продукту 3. Саме це спричинило за собою настільки низький показник операційної прибутковості всього портфеля продукції - 1,53%. Отже, слід рекомендувати керівництву підприємства наступні дії:
- Посилити активність у частині просування на ринку продуктів 1 і 2;
- Проаналізувати склад і структуру змінних витрат продукту 3 з позиції можливих шляхів їх зниження;
- Порівняти ціну продукту 3 з цінами конкурентів (якщо продукція конкурентів має таку ж якість) і, можливо, збільшити ціну.
Саме ці рекомендації можна вважати проявом здатності менеджменту до «самообучаемості» у процесі операційної діяльності.
Якщо продовжити далі процес оцінки і навчання, слід проаналізувати ефективність управління оборотними коштами підприємства і його здатністю генерувати позитивні грошові потоки від операційної діяльності. Говорячи мовою математики, «прибуток є тільки необхідним, але не достатньою умовою позитивних грошових потоків». Тут найбільш інформативними є показники оборотності товарних запасів, дебіторської та кредиторської заборгованості. Ці дані збираються разом в розрізі тривалості фінансового циклу. Під фінансовим циклом прийнято розуміти період, який починається з моменту оплати постачальникам за матеріали (погашення кредиторської заборгованості), і закінчується в момент отримання грошей від покупців за відвантажену продукцію (погашення дебіторської заборгованості). Середнє значення тривалості фінансового циклу розраховується як сума періоду обороту (погашення) дебіторської заборгованості та товарно-матеріальних запасів за вирахуванням періоду обороту (виплати) кредиторської заборгованості. Суть даного фінансового показника полягає в тому, що чим вище значення фінансового циклу, тим більша потреба підприємства у грошових коштах для придбання виробляють оборотних коштів.
Нехай, наприклад, отримані такі значення середньої тривалості фінансового циклу (таблиця 1).
Наведені в таблиці дані дозволяють зробити досить цікаві висновки. У 2002-му році тривалість фінансового циклу компанії була негативною. Це стало наслідком досить низького значення товарно-матеріальних засобів (ТМС) на початок 2002-го року, і досить високого значення кредиторської заборгованості. Використовуючи логічну інтерпретацію фінансового циклу можна прийти до висновку, що підприємство в 2002-му році в середньому отримувало від клієнтів гроші раніше, ніж розплачувалося з кредиторами. У 2003-му році ситуація змінилася. Тривалість фінансового циклу стала позитивною. Це стало наслідком значного зниження величини кредиторської заборгованості на кінець року, паралельно зі зростанням дебіторської заборгованості, що призвело до вимивання грошей з підприємства, і воно стало відчувати потребу в залученні додаткового капіталу для поповнення обігових коштів.
У цілому, завдання оцінки (для розуміння і навчання) зводиться до формування системи, т. зв. ключових показників діяльності, або Key Performance Indicators (KPI). Головне завдання KPI полягає в описі результативності та стану бізнесу з допомогою досить лаконічною, і в той же час інформативної системи. На основі KPI будується система прийняття рішення, що дозволяє поліпшити ефективність бізнесу. Сьогодні вибір KPI є «хітом» сезону. Керівництво багатьох компаній ставить перед менеджментом завдання формування KPI, на підставі яких його ж (менеджменту) діяльність буде оцінюватися, і надалі каратися або заохочуватися.
Опис даного блоку зайняло значно більше місця в порівнянні з попередніми. І це не випадково: саме в аналітичній (оціночної) частини і подальшому управлінні витратами полягає основне призначення управлінського обліку.
До числа сучасних технологій управління витратами відносяться:
- Target Costing - формування собівартості нової для підприємства продукції, виходячи з запланованої ринкової ціни і очікуваної прибутковості продажів;
- Kaizen Costing - поступове і безперервне зниження собівартості, як результат спеціальної програми підприємства;
- Benchmarking - система оцінки діяльності підприємства за допомогою порівняння з яким-небудь відповідним аналогом;
- Управління по центрах відповідальності, що знайшло своє відображення в Management Control Systems (Система управління менеджментом), коли кожному підрозділу делегуються певні повноваження щодо прийняття рішень щодо стану своїх витрат і результатів діяльності;
- Стратегічне управління витратами (Strategic Cost Management) - система управління витратами, в рамках якої мінімізуються витрати по всій «ланцюжку цінності» бізнесу, а нелокальної по кожному окремому ланці цього ланцюжка.
E. Планування витрат
Планування є завершальною стадією управлінського обліку. У самому справі, ми навчилися: (A) збирати витрати в процесі діяльності підприємства, (B) розділяти їх по продуктах і напрямах діяльності, (C) побудували систему контролю витрат, (D) навчилися оцінювати діяльність підприємства. Тепер завдання полягає в тому, щоб оцінити собівартість доставки продукту / послуги клієнту і відповідний прибуток за умови, що прийнято рішення про ціну продукту / послуги. Дане завдання вирішується за допомогою:
- Порівняння альтернатив;
- Обгрунтування і вибору компромісного варіанту;
- Аналізу можливості залучення сторонньої фірми (аутсорсинг);
- Аналізу «Що, якщо ...»;
- Аналізу невикористаних можливостей;
- Аналізу типу «купувати чи виробляти».
Завдання планування витрат є частиною більш загальної задачі бюджетування. У процесі бюджетування вирішується питання планування не тільки прибутку, але і грошових потоків. У рамках управлінського обліку розглядається як поточний бюджет (зазвичай складається на рік або місяць), так і капітальний бюджет, завдання якого полягає в обгрунтуванні необхідності використання досить великої суми інвестиційних витрат за умови їх окупності протягом декількох найближчих років.
Сукупність основних технологій управлінського обліку наведена на рис. 5. Тут наочно проілюстровані всі згадані раніше методи і підходи управлінського обліку.
Висновок
Постановка системи управління витратами (витратами) передбачає:
- Організацію структурного підрозділу по забезпеченню управління витратами;
- Формалізації процедур управління витратами, опис нових процесів управління, в тому числі систем обліку, контролю і планування;
- Інструменти управління витратами у вигляді моделей бізнесу основних рівнів управління і методик їх використання в управлінні витратами, методик підтримки актуальності моделей бізнесу.
Зовнішнє середовище Компанії. У період державного планування і регулювання все було зрозуміло і просто. Постачальники і субпідрядники були пов'язані з основним замовником обладнання, сировини, матеріалів необхідністю виконання державного плану. При цьому досить жорстко і однозначно були визначені ціни та умови поставок. Взаємодія здійснювалося незалежно від платоспроможності підрядника.
У свою чергу, планування діяльності Компаній здійснювалося у м'якому режимі. Формувалися кошторису витрат, бюджети доходів-витрат, які можна було планувати на ближню і дальню перспективу; розроблялися (і розробляються) техніко - економічні обгрунтування на розробку та освоєння нових видів продукції (послуг).
Що відбувається сьогодні? Внутрішні постачальники - субпідрядники в основному являють собою хаотичне нагромадження підприємств усіх видів власності. При цьому у багатьох з них змінився фінансовий стан. Без державної підтримки значна кількість підприємств або розорилося, або змінило вид діяльності. Так чи інакше, умови поставок змінилися, при цьому ціни на поставлені витратні матеріали постійно зростають у тій чи іншій мірі. Підприємства не встигли оновити основні засоби - обладнання, транспорт та інші постали перед проблемами заміни обладнання.
В даний час в кошторисах витрат, у бюджетах не залишилося жодної позиції, яку можна було б назвати сталою. Змінилися не лише ціни та умови поставок, у багатьох випадках можна ставити під сумніви факт можливості поставок взагалі. Разом з тим з'явилися нові партнери, підрядники, що пропонують не тільки вітчизняну техніку, але і зарубіжну, що відрізняється як ціною, так і якістю виготовлення.
З іншого боку більшість Компаній отримавши доступ на зовнішній ринок, залишилися один на один проти зарубіжних конкурентів, і в зв'язку з цим стало актуальним більш жорстке ставлення до свого внутрішнього менеджменту, системі управління.
Однією зі складових можливих стратегій боротьби з конкуренцією і є стратегія, орієнтована на низькі витрати.
Внутрішній стан управління Компаніями. Перш ніж говорити про можливість реалізації стратегії орієнтованої на зниження витрат, нам, очевидно, треба оцінити їх керованість на основі аналізу різних аспектів управління.
У першу чергу необхідно звернути увагу на цільову спрямованість управлінської діяльності підприємств (що значною мірою зумовлено особливістю державного управління). Практично всі підприємства, вся система управління орієнтована на керування обсягами виробництва, їх збільшення або підтримання на заданому рівні і т.д.
В існуючій системі управління витратами як фактори управління використовуються в основному фінансово - економічні показники. Але проблема полягає в тому, що самі по собі фінансові показники є наслідком (у моделюванні це вихідні параметри), а не керуючими чинниками, за допомогою яких можна змінити рівень витрат того чи іншого бізнесу.
Аналіз управлінської документації, господарської діяльності підприємств показує, що, як такого, управління витратами ніколи не здійснювалось. Це добре видно з управлінської документації. В управлінській документації показники витрат фігурують у вигляді різних фінансових і економічних показників, що не дозволяє ні в якій мірі забезпечити їх ефективне управління.
Не краще і становище з плануванням витрат. Зрозуміло, що формується система бюджетів, що передбачає певний рівень витрат під певний обсяг виробництва. В черговий раз зі зміною цін на світовому ринку змінюються і обсяги реалізації Компаній. Цілком зрозуміло, що слідом за зміною цін починаються судомний перегляд бюджетів. Спочатку йдуть спроби надати якусь логіку дій при формуванні бюджету, але коли додатково з'являється інформація про підвищення тарифів на енергоносії, логіка зникає. Директору об'єднання просто урізують видаткову частину, забороняючи при цьому чіпати прибуткову.
Тим не менш, підприємства роблять певні спроби управління витратами. За фактом зовнішнього впливу на бізнес формуються спеціальні групи вирішення певних питань. Розробляються програми зниження витратних показників. Формуються інвестиційні портфелі, спрямовані на подальше зниження витрат і т.д. Але, як показує практика, ці заходи носять разовий характер і з черговим збільшенням цін на складові структури витрат процес управління повторюється знову і знову. Цей список можна продовжувати до нескінченності.
У цілому можна відзначити такий цікавий факт: у більшості галузей управління витратами ведеться за методом "тику". Наприклад, допустивши один раз помилка (поки комплектуючі були затребувані виробництвом, постачальник комплектуючих виробів змінив вид діяльності) керівництво терміново шукає вихід зі становища. І це замість того, щоб на самому початку сформувати базу даних по постачальниках, визначити кілька варіантів поставок і після вибору оптимального варіанту прийняти остаточне рішення.
Таким чином, стратегічне управління витратами практично відсутня, а оперативне якщо воно і є, то носить тимчасовий характер. Це стало результатом того, що зовнішнє оточення Компаній різко змінилося, а внутрішня структура і принципи управління Компанії залишилися колишніми.
Якою має бути система управління витратами? На нашу думку, система управління витратами повинна відповідати ряду вимог.
1. Обов'язково повинна бути забезпечена стратегічна спрямованість прийняття рішень в області управління витратами. Зниження витрат є однією з основних складових стратегічного плану розвитку бізнесу.
2. Мають бути чітко визначені об'єкти управління. Не знаючи причин появи тих чи інших видів витрат, ми не можемо говорити про управління ними.
3. В управлінні витратами вся документація повинна однаково сприйматися на всіх рівнях управління Компаніями.
4. Планування має працювати не за факту,, а на попередження негативних наслідків зміни зовнішнього оточення бізнесу.
5. Управління має бути поставлено на системну основу, а не здійснюватися час від часу.
Яким чином може бути реалізована система управління витратами? Нами розроблено декілька сценаріїв впровадження системи управління витратами. Різниця між ними полягає у формуванні структурних підрозділів, які забезпечують управління. При цьому, всі сценарії грунтуються на використанні ряду стандартів формування моделей:
- Стандарти, що описують формування сукупності взаємопов'язаних моделей виробництва від НДДКР продукту, його експлуатації до його консервації за принципом FBC (Full Business Cycle) - повний цикл бізнесу, або FPC (Full Production Cycle) - повний виробничий цикл;
- Стандарти формування сукупності моделей - від окремих операцій на рівні продукт, ресурс, система управління, організаційна структура, до управління Компанією, за принципом FMC - (Full Management Cycle).
Крім того, передбачаються стандарти, що описують повний управлінський цикл - сукупність взаємопов'язаних моделей на трьох якісних рівнях:
1 - продукт, ресурс, технологія і т.д.;
2 - техніко - економічні показники бізнесу (обсяги виробництва, реалізації, структура витрат виробництва, калькуляції витрат на вироби і т.д.);
3 - фінансові потоки (податкове планування, інвестиції, кредити, розрахунки за кредитами і т.д.), за принципом FSC - (full structure cycle) - повний структурний цикл.
Як показала практика саме така постановка моделей діяльності компаній дозволяє отримати значний ефект від управління витратами.
Список використаної літератури
1. Друрі К. Управлінський і виробничий облік. Пер. з англ. Підручник - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2002.
2. Garrison, Ray H. Managerial Accounting: concepts of planning, control, decision making. Sixth Edition. IRWIN, 1997.
3. Cokins G. Activity Based Cost Management: An executive's guide. John Willey & Sons, 2001.
4. В.І. Скоромнік. Організація системи управління витратами.