Методи аналізу зведеної консолідованої звітності

Обсяг і порядок, включаючи терміни подання бухгалтерської звітності дочірніх і залежних товариств головної організації (в тому числі додаткової інформації, необхідної для складання зведеної бухгалтерської звітності), встановлює головна організація.
Найменування кожної складової зведеної бухгалтерської звітності має містити слово «зведений» і назва групи.
Головний організації доцільно складати зведену бухгалтерську звітність не пізніше 30 червня наступного за звітним року, якщо інше не встановлено законодавством Російської Федерації або установчими документами цієї організації.
Зведену бухгалтерську звітність підписують керівник і головний бухгалтер (бухгалтер) головної організації.
За рішенням учасників групи зведена бухгалтерська звітність може публікуватися у складі публікується бухгалтерської звітності головної організації.
У консолідовану бухгалтерську звітність не включаються звіти:
1) компанії, контроль над якими можна вважати тимчасовим. Наприклад, контрольний пакет акцій дочірнього товариства набувається і знаходиться у власності материнського товариства виключно з метою його подальшого продажу в недалекому "майбутньому;
2) дочірні суспільства, що діють в умовах довгострокових непереборних обмежень, які позбавляють їх можливості (або істотно знижують її) переказувати грошові кошти на рахунок материнського товариства. Наприклад, через валютних обмежень на закордонних філіях, «блокування» банківських рахунків тощо;
3) дочірні компанії, господарська діяльність яких різко відрізняється від характеру діяльності основної материнської компанії, наприклад, банк і промислове акціонерне товариство, торгове та страхове суспільства.
Таким чином, процедура консолідації охоплює такі розрахунки, як:
- Консолідація капіталу;
- Консолідація статей балансу, пов'язаних з внутрішньогрупових розрахунками та операціями;
- Консолідація фінансових результатів (прибутку або збитків) від внутрішньогрупової продажу продукції (робіт, послуг), а також взаємних обсягів продажу продукції (робіт, послуг) між основним і дочірніми товариствами і відповідних витрат;
- Консолідація інших взаємних (операційних і позареалізаційних) доходів і витрат усередині групи;
- Суми дивідендів основного та дочірніх товариств.
Відповідно до міжнародних стандартів консолідована звітність повинна базуватися на певних принципах і.
1. Принцип повноти. Всі активи, зобов'язання, витрати майбутніх періодів, доходи майбутніх періодів консолідованої групи приймаються у повному обсязі незалежно від частки материнської компанії. Частку меншості показують у балансі окремою статтею під відповідним заголовком.
2. Принцип власного капіталу. Оскільки материнська компанія і дочірні підприємства розглядаються як єдина економічна одиниця, власний капітал визначається за балансовою вартістю акцій консолідованих підприємств, а також за фінансовими результатами діяльності цих підприємств та резервів.
3. Принцип справедливої ​​і достовірної оцінки. Консолідована звітність повинна бути представлена ​​в ясній і зручною для розуміння формі і давати правдиву та достовірну картину активів, зобов'язань, фінансового положення, прибутків і збитків підприємств, що входять до групи і розглядаються як єдине ціле.
4. Принцип постійності використання методів консолідації та оцінки і принцип функціонуючого підприємства. Методи консолідації повинні застосовуватися тривалий час за умови, що підприємство є функціонуючим, тобто не має наміру припиняти свою діяльність в доступному для огляду майбутньому. Відхилення допустимі у виняткових випадках, причому вони повинні бути розкриті в додатках до звітності з відповідним обгрунтуванням. Ці принципи поширюються як на форми, так і на методи складання консолідованої звітності.
5. Принцип суттєвості. Даний принцип передбачає розкриття таких статей, величина яких може вплинути на прийняття чи зміну рішення про фінансово-господарської діяльності компанії.
6. Єдині методи оцінки. Активи, пасиви, витрати майбутніх періодів, прибутків і витрати консолідованої компанії повинні бути враховані у всій повноті. При консолідування активи і пасиви материнської компанії та дочірніх підприємств були оцінені за єдиною методологією, що застосовується материнською компанією.
7. Єдина дата складання. Консолідована звітність повинна складатися на дату балансу материнської компанії. Показники звітності дочірніх підприємств також повинні бути перераховані на дату консолідованої звітності.
Етапи консолідування:
- Первинна консолідація проводиться при складанні вперше консолідованої звітності раніше незалежних підприємств і пов'язана з придбанням інвестованого підприємства;
- Подальша консолідація проводиться при складанні консолідованої звітності групи, утвореної раніше і вже здійснює взаємні операції.
Техніка та методи складання консолідованої звітності в різних країнах різні.
Виділяють два методи складання первинної консолідованої звітності:
- Метод купівлі (придбання);
- Метод злиття (поглинання).
Ці методи розрізняються процедурно і роблять великий вплив на сукупні фінансові результати, представлені в консолідованій звітності.
Самостійні підприємства можуть об'єднуватися в єдину економічну одиницю. Об'єднання можуть призвести до створення нового підприємства.
Об'єднання може здійснюватися шляхом покупки нетто-активів або акцій іншого підприємства.
Об'єднання може проводитися також шляхом злиття:
активи і зобов'язання одного підприємства передаються іншому підприємству і перше ліквідується;
- Активи і зобов'язання обох підприємств об'єднуються в нове підприємство і два колишніх ліквідуються.
Об'єднання бувають горизонтального, вертикального і конгломеративної типів.
Горизонтальне об'єднання - коли одне підприємство об'єднується з іншим і обидва вони відносяться до єдиної галузі виробництва.
Вертикальне об'єднання - коли зливаються підприємства, що знаходяться на різних полюсах виробничого процесу та взаємодіючі за схемою: «постачальник-виробник-покупець».
Конгломеративної об'єднання - коли створюється багатопрофільне об'єднання з підприємств багатогалузевий приналежності.
Угоди по об'єднанню, при яких одне з об'єднуваних підприємств набуває контроль над іншою, вважаються покупкою.
Датою покупки визнається дата, з якою покупець має право керувати фінансовою та поточною політикою придбання з метою одержання вигоди з її діяльності. На практиці такою датою є дата загальних зборів акціонерів.
Контроль вважається встановленим, коли одне з об'єднуваних підприємств набуває право на більш ніж половину голосів іншого об'єднується підприємства.
Додаткові ознаки контролю:
- Право більш ніж на половину голосів іншого підприємства в силу наявності угоди з іншими інвесторами;
- Право керувати фінансовою та виробничою політикою іншого підприємства відповідно до статуту або угодою;
- Право призначати або замінювати більшість членів правління або рівнозначного керівного органу іншого підприємства;
- Право подавати більшість голосів на зборах правління або рівнозначного органу управління іншого підприємства.
Якщо визначити підприємство-покупця важко, можна керуватися додатковими непрямими ознаками покупки:
- Співвідношенням справедливої ​​вартості об'єднуються підприємств (більше велике підприємство є покупцем);
- Обміном акцій з правом голосу на грошові кошти (в таких випадках підприємство-платник є покупцем);
- Можливістю вирішувати питання підбору управлінських кадрів для іншого підприємства (у таких випадках домінуюче підприємство є покупцем).
Іноді підприємство придбає акції іншого підприємства, але в якості компенсації випускає достатньо своїх акцій, що дають право на більшу кількість голосів, так що контроль над об'єднаними підприємствами переходить до власників підприємства, акції якого були придбані спочатку. Така ситуація називається зворотним придбанням. Юридично підприємство, що випускає акції, може розглядатися як материнське, або підприємство-правонаступник, до акціонерів якого переходить контроль над об'єднаними підприємствами. У цьому випадку воно стає купують підприємством і отримує право голосу або інші права. Вважається, що підприємство, що випускає акції, було придбано іншим підприємством; остання вважається покупцем і метод покупок застосовується до активів і зобов'язань підприємства, що випускає акції.
Коли акціонери об'єднуються підприємств не створюють домінуючого партнера, а об'єднуються, по суті, на рівних умовах з метою розділення контролю над всіма або майже всіма активами та виробничою діяльністю, то мова йде про злиття.
Сутність злиття полягає в тому, що придбання не відбувається і триває спільне поділ ризиків і прибутків, що нібито існувало до об'єднання господарської діяльності. При злитті господарська діяльність об'єднаних підприємств триває роздільно. При об'єднанні окремих фінансових звітів відбуваються тільки мінімальні зміни.
Для того щоб класифікувати операцію як злиття, а не як купівлю, необхідне дотримання 12 умов.
1. Будь-яка з об'єднуваних сторін протягом двох років не повинна бути дочірнім підприємством або підрозділом іншого об'єднується підприємства.
2. Кожна з об'єднуваних сторін повинна бути незалежна від інших об'єднуються підприємств.
3. Об'єднання здійснюється у вигляді єдиної угоди відповідно до спеціального планом протягом одного року після прийняття такого плану.
4. На дату завершення плану об'єднання одна з компаній, що об'єднуються випускає тільки звичайні акції з правами, ідентичними прав акцій, що перебувають в обігу, в обмін практично на всі звичайні акції з правом голосу іншого підприємства. Їх частка має становити не менше 90% звичайних акцій з правом голосу, підлягають обміну.
5. Жодна з об'єднуваних сторін протягом двох років до прийняття плану об'єднання або в проміжку між його прийняттям і завершенням не має наміру вносити зміни в структуру власного капіталу з метою вплинути на умови обміну, наприклад, шляхом додаткового випуску акцій, їх розподілу між існуючими акціонерами, обміну або вилучення з обігу.
6. Об'єднуються підприємства після прийняття плану і до його завершення купують звичайні акції в звичайних розмірах для цілей, відмінних від об'єднання.
7. У результаті обміну акціями частки власників звичайних акцій залишаються колишніми.
8. Акціонери не позбавляються права голосу, і їхні права не порушуються протягом дії плану об'єднання. Акціонери отримують можливість реалізувати право голосу при отриманні нових акцій.
9. Об'єднання приймається голосуванням на дату завершення плану об'єднання; не передбачається наявність будь-яких невиконаних умов по випуску акцій.
10. Об'єднана компанія прямо або побічно не погоджується викупити або вилучити з обігу всі або частину звичайних акцій з метою впливу на об'єднання.
11. Об'єднана компанія не вступає у фінансові операції з метою отримання вигоди колишніми акціонерами, наприклад, не використовує випущені для об'єднання акції як заставу по позиках.
12. Об'єднана компанія не планує позбутися значної частини активів протягом двох років після об'єднання, за винятком випадків угод, звичайних для підприємств, що об'єдналися, або з метою усунення дублювання або надлишкових потужностей.
Так як злиття призводить до створення єдиної структури, об'єднане підприємство приймає єдину уніфіковану облікову політику.
За будь-яких об'єднаннях підприємств у фінансових звітах слід наводити додаткову інформацію:
- Назви та опис об'єднуються підприємств;
- Методи обліку;
- Дату вступу в силу об'єднання для облікових цілей;
- Відомості про виробничу діяльність, яку вирішено ліквідувати.
При покупці необхідно навести такі дані:
- Відсоток придбаних акцій з правом голосу;
- Вартість придбання та суму оцінки зустрічного задоволення при покупці, виплачену або умовно підлягає виплаті;
- Відомості про характер і сумі резерву на перебудову та інших витрат з закриття підприємства, що виникають в результаті придбання і визнані на дату придбання.
У фінансових звітах слід розкривати:
- Методи обліку позитивної і негативної ділової репутації, у тому числі за період амортизації;
- Обгрунтування терміну корисного використання позитивної і негативної ділової репутації або амортизаційний період для негативної ділової репутації;
- Методи нарахування амортизації;
- Результати звірки залишкової вартості позитивної і негативної ділової репутації.
При злитті у звітності необхідно приводити додаткові дані, що стосуються:
- Описи і кількості випущених акцій разом з відсотком акцій кожного підприємства, що дають право голосу, вони обміняли з метою об'єднання часток капіталу;
- Суми активів і зобов'язань, внесених кожним підприємством;
- Відомостей про дохід від продажу, інший виручці від виробничої діяльності, надзвичайних статтях та чистого прибутку або збитку кожного підприємства до дати об'єднання, які включаються до чистий прибуток або збиток, відображених у фінансових звітах об'єднаного підприємства.
Консолідована звітність включає крім балансу консолідований звіт про прибутки та збитки. При складанні такого звіту фінансові результати діяльності компаній, що об'єднуються, їх подання будуть залежати від способу об'єднання - покупки або злиття.
При покупці фінансові результати включаються в консолідований звіт про прибутки і збитки лише з дати придбання, а при злитті - за весь фінансовий рік.
Слід зазначити, що злиття є більш прийнятним для підприємств, що прагнуть максимізувати показники продажів, прибутків, активів і мінімізувати витрати в результаті такого об'єднання.
Наступний етап консолідації - консолідація звітності підприємств, які пропрацювали якийсь термін у складі групи.
При консолідації звітності компаній, що входять до групи, в наступні періоди їх діяльності виникають додаткові труднощі, пов'язані з необхідністю елімінування статей.
Статті, що підлягають елімінування, - це статті, які виключаються з консолідованої звітності, оскільки призводять до повторного рахунку і викривлення фінансової характеристики діяльності групи.
Внутріфірмові операції схожі з операціями між підрозділами (відділами) всередині компанії. Такі операції здійснюються при торгових угодах та розрахунках по них, видачу кредитів, отриманні дивідендів. Всі подібні операції повинні бути елімінувати при підготовці консолідованих балансу і звіту про прибутки і збитки, як і внутрішньофірмові залишки по розрахунках.
При складанні консолідованої звітності підлягають елімінування такі розрахунки:
- Заборгованість по ще не внесеним до статутного капіталу вкладами;
- Аванси отримані або видані;
- Позики компаній, що входять в групу;
- Взаємна дебіторська і кредиторська заборгованості компаній групи (оскільки єдина господарська одиниця не може мати дебіторської або кредиторської заборгованості сама собі);
- Інші активи та цінні папери;
- Витрати і доходи майбутніх періодів;
- Непередбачені операції.
Якщо суми дебіторської заборгованості однієї компанії повністю відповідають сумам кредиторської заборгованості іншій компанії, що входить до групи, то вони взаємно елімінуються.
При складанні наступних консолідованих звітів про прибутки та збитки коригування проводяться в чотирьох основних напрямках:
1) виключення проміжних результатів, викликаних внутрішньогрупових продажами;
2) амортизація ділової репутації, що виникла під час створення групи;
3) амортизація відхилення справедливої ​​вартості активів і зобов'язань від їх балансової вартості, включеного до складу цих статей при первинній консолідації;
4) виділення частки меншини в результатах діяльності дочірнього суспільства.
При інвестуванні менше 100% в капітал підприємства, що купується виникає так звана частка меншості. Це частка сторонніх акціонерів, яка в консолідованої звітності повинна відображатися окремо від капіталу групи.