Удосконалення організації фінансів і оподаткування страхових компаній України
Введення
За останні 10 років збитки від природних катастроф у світовому масштабі зросли в 9 разів, їх сумарний обсяг досяг 676 млрд. дол. За прогнозами, до середини сторіччя щорічні збитки становитимуть 300 млрд. дол. У таких умовах захист населення неможлива без допомоги страхування.
Страхові організації є специфічними суб'єктами підприємництва. Акумулюючи чималі кошти, вони мають можливість не тільки здійснювати страховий захист, але і займатися інвестиційною діяльністю. Зважаючи активної участі страхових компаній у перерозподілі ВВП країни особливого значення набуває ефективна методологія оцінки результатів їх діяльності, серед яких найважливіше місце займають такі складові, як страхові платежі, дохід, витрати, прибуток, інвестиції. Одна з актуальних завдань - розробка методів визначення фінансових результатів і вдосконалення механізму оподаткування страхових компаній.
На жаль, доводиться констатувати, що безсистемність податкового законодавства України у страховій галузі, часті зміни нормативно-правових актів дуже ускладнюють роботу контролюючих органів, покликаних забезпечити виконання суб'єктами господарювання податкових зобов'язань, і негативно позначаються на стані галузі. Така ситуація характерна не тільки для страхування.
Через відсутність наукових дискусій, системи експертиз та науково-практичної оцінки і т. д. важливі рішення в оподаткуванні або зовсім не приймаються, або приймаються на підставі суто службових документів (зокрема, аналітичних записок центральних органів виконавчої влади), які відображають вузьковідомчий погляд на проблему, позицію тільки лише органу-розробника і регулюють конкретне питання, не враховуючи суміжні проблеми, що виникають внаслідок взаємодії різних сфер суспільних відносин. При цьому вузлові питання і наукові методи їх вирішення не завжди вивіряються з точки зору загальної стратегії розвитку, без чого неможливо виробити єдиний документ, що визначить напрямок руху. Як наслідок, це знижує привабливість національної економіки для іноземних інвесторів, обмежує здатність учасників ринку формувати власну політику.
У роботі систематизовано склад грошових потоків українських страховиків у сучасних умовах, модифікована існуюча класифікація видатків і надходжень страхової компанії шляхом відділення інвестиційної діяльності від фінансової. Це дає можливість впровадити диференційоване оподаткування страховиків залежно від виду, обсягу та результатів відповідної діяльності, безпосередньо.
Удосконалення організації фінансів і оподаткування страхових компаній України
За статистичними даними, на початку 2009 р. в Україні діяло 469 страхових компаній (з них 73 займалися страхуванням життя). Загальний обсяг активів українського ринку страхових послуг становив близько 3% ВВП. Динаміка змін страхового ринку за останні роки свідчить про його зростання. Надходження валових страхових премій за 2008 р. в порівнянні з обсягами 2007 р. збільшилися на 30%. Приріст загальних активів страховиків за останній рік досяг 30% (42,2 млрд. грн.). Загальний обсяг перестрахування за 2008 р. виріс на 2641 млн. грн. і склав 9,07 млрд. грн. Разом з тим інституційні та функціональні характеристики вітчизняного страхового ринку в цілому ще не відповідають реальним потребам суспільства та європейським стандартам. Хоча Угода про партнерство і співробітництво між Україною та ЄС передбачає удосконалення діючих нормативно-правових актів у сфері страхування і підвищення норм фінансової надійності страховиків Україні, проте, як показала практика, впровадження зарубіжних ринкових механізмів в нашу господарську систему не принесло бажаних результатів, і тому слід шукати власні механізми, щоб забезпечити сприятливий інвестиційний клімат і оптимальне оподаткування національних страхових компаній.
Аналізу питань, пов'язаних з оподаткуванням в страховій сфері, висвітленню її окремих аспектів присвятили свої зусилля багато вчені і практики. Існує досить обширна бібліографія. Але, на жаль, ще немає загальноприйнятого підходу до даної проблематики, зате безперервно нагадує про себе необхідність активізувати методологічну роботу, про що згадано вище. Саме науково-практична значущість і слабка розробленість питань оптимального оподаткування у сфері страхування спонукали нас докласти зусилля до того, щоб заповнити існуючу прогалину. Наше дослідження спрямоване на обгрунтування теоретико-методологічних положень і розробку практичних рекомендацій, які забезпечать оптимальну організацію фінансів вітчизняних страхових підприємств в сучасних умовах і застосування диференційованих податкових стимулів, завдяки чому реальний сектор національної економіки отримає інвестиційні ресурси. Об'єктом дослідження є страхові компанії як суб'єкти підприємницької діяльності, пов'язаної із захистом майнових інтересів фізичних і юридичних осіб при настанні страхових випадків. Предметом дослідження служать грошові потоки компаній і відповідна база оподаткування. Становлення його системи в незалежній України почалося з прийняття в 1991 р. закону "Про систему оподаткування в Україні" з наступними змінами. Закон перераховує 12 принципів оподаткування, але до цих пір вони не реалізуються повною мірою. Відчувається відсутність чіткої державної концепції податкової політики. Протягом 1991-1997 рр.. неодноразово змінювався об'єкт оподаткування: їм були і прибуток від господарської діяльності, і валовий дохід. Основна ставка податку підприємств у цей період становила 30-55%. У 2004 р. ставка для підприємств була знижена до 25%.
У сучасній страховій практиці для цілей оподаткування розрізняють страхову і всі інші види діяльності. Відповідно до цих двох груп визначаються доходи і витрати. При цьому страховики намагаються розділяти витрати таким чином, щоб відношення "отримані платежі / загальний дохід" було дорівнює відношенню "витрати, пов'язані зі страховими зобов'язаннями і веденням справи / загальні витрати".
За станом на 2009 р. обкладаються податком за ставкою 3% валові доходи страхової компанії зі страхової діяльності у вигляді отриманих страхових премій за договорами страхування і перестрахування, крім переданих у перестрахування резиденту і крім довгострокового страхування і перестрахування життя. Прибуток з інших джерел обкладається податком за ставкою 25% від суми валового прибутку.
За підрахунками фахівців Держфінпослуг Україні, 3%-ная ставка податку на суму валових премій страховика в середньому прирівнюється до 15% податку на загальний прибуток. Враховуючи, що для вітчизняних підприємств ця ставка дорівнює 25%, страхування можна вважати вигідним бізнесом.
Нещодавно робоча група у складі співробітників Держфінпослуг, НБУ та Державного комітету з цінних паперів та фондового ринку (ДКЦПФР) розробила проект Стратегії розвитку фінансового сектору України на період до 2015 року. До пріоритетних завдань Стратегії в сфері страхування відносяться:
- Створення сприятливого інвестиційного клімату та фінансових інструментів, привабливих для інвестування, розробка і реалізація програми впровадження та розвитку інвестиційного страхування;
- Перегляд вимог, переліку цінних паперів та інших фінансових інструментів, у які можуть розміщуватися резерви страхових компаній;
- Застосування податкових стимулів з метою забезпечення реального сектору національної економіки необхідними інвестиційними ресурсами;
- Переорієнтація попиту вітчизняних суб'єктів господарювання на внутрішні джерела фінансових ресурсів.
Не залишилося без уваги реформування податкової системи України. Так, вже втретє за останні 2 роки робиться спроба побудувати нову модель податкової системи. У рамках проекту розпорядження Кабінету Міністрів про схвалення Стратегії реформування податкової системи України декларується, що воно буде здійснюватися одночасно з упорядкуванням та оптимізацією системи державних видатків, поетапно, системно, прозоро та науково обгрунтовано. Зокрема, в проекті визнається необхідність гармонійно поєднувати інтереси держави і платників податків, створити сприятливі умови для залучення прямих іноземних інвестицій, розробити податкові інструменти для стимулювання економічної діяльності. У страховій сфері розглядається можливість переходу до застосування загальної системи оподаткування прибутку і введення перехідного періоду.
Вітчизняні фахівці пропонують різні підходи до оподаткування страхової діяльності. Так, наприклад, розглянуті переваги і недоліки основних систем оподаткування доходів і прибутку страховиків та запропоновано методи податкового стимулювання інвестицій в цінні папери. Пропонується також варіант оподаткування доходів від страхової діяльності з одночасним введенням різних ставок для конкретних видів страхування. Один з авторів вважає, що діюча система оподаткування є компромісною і що до різкого переходу на оподаткування прибутку не готові ні держава, ні ринок, а інший автор переконливо показує, яким чином операції з технічними резервами використовуються страховиками для побудови хитромудрих схем ухилення від сплати податків.
Отже, можна стверджувати, що, по-перше, оподаткування премій створює неринкові переваги для сектора страхування в порівнянні з іншими конкурентними фінансовими ринками, по-друге, реалізація ефективного оподаткування є складною задачею, по-третє, не існує всеосяжного погляду на проблему.
База оподаткування суттєво залежить від його об'єкта, валових доходів і витрат страховика, а в кінцевому рахунку - від правильного визначення фінансових результатів діяльності компанії. Тому спочатку розглянемо, як формуються фінансові результати страховика в нинішніх умовах.
Правовою основою ведення страхової діяльності є Закон України "Про страхування" від 7 березня 1996 р., з наступними змінами, за яким "предметом безпосередньої діяльності страховика можуть бути лише страхування, перестрахування і фінансова діяльність, пов'язана з формуванням, розміщенням страхових резервів та їх управлінням ". Таким чином, закон розділяє поточну страхову діяльність і фінансово-інвестиційну діяльність. Крім того, дозволяється інша операційна діяльність, не пов'язана зі страхуванням та аналогічна діяльності інших суб'єктів господарювання. Такий поділ є загальноприйнятим, воно відображено у всіх підручниках і наукових дослідженнях, де мова йде про основні напрями роботи сучасної страхової компанії. Ці напрями являють собою основу для фінансової і бухгалтерської звітності і відповідають вітчизняним бухгалтерським стандартам. Але, як ми покажемо нижче, поділ за видами діяльності можна і потрібно вдосконалити.
У страхових компаніях існує специфіка фінансово-економічних відносин, пов'язана з особливостями організації грошового обороту. Страховик спочатку залучає грошові ресурси, а потім виконує зобов'язання перед страхувальниками, на відміну від, скажімо, виробничих підприємств, де спочатку здійснюються видатки, а потім реалізується продукція. Оскільки страхування виступає, з одного боку, як засіб захисту бізнесу і добробуту людей, а з іншого - як вид підприємницької діяльності, то будь-який страховик має на меті отримання прибутку. У процесі своєї діяльності він отримує доходи і здійснює витрати. Загальний фінансовий результат діяльності страхової компанії визначається шляхом зіставлення доходів і витрат. Очевидно, що, якщо доходи перевищують видатки, компанія має позитивне сальдо (прибуток).
Надалі потрібно розрізняти два поняття - фінансовий результат і результат від фінансової діяльності, хоча вони, на перший погляд, здаються рівнозначними. Фінансовий результат - це вартісна оцінка підсумків всіх видів діяльності страхової компанії, а результат від фінансової діяльності являє собою тільки лише вартісну оцінку підсумків з цього виду діяльності.
Відповідно до напрямків діяльності страхової компанії розрізняють доходи від:
1) страхової,
2) інвестиційної та фінансової,
3) від іншої операційної діяльності.
Наслідком витрат страховика є зменшення економічних вигод через вибуття активів (грошових коштів, майна) і виникнення зобов'язань, що призводить до зменшення капіталу компанії.
У сучасній теорії та практиці страхування витрати страхової компанії залежно від їх характеру, умов здійснення та напрямків діяльності класифікуються на дві групи:
1) пов'язані зі страховими зобов'язаннями;
2) потрібні для ведення справи.
Відповідно до цього можна побудувати схему грошових потоків компанії (рис. 1).
SHAPE \ * MERGEFORMAT
Рис. 1. Загальна схема грошових потоків, які формують фінансовий результат діяльності страхової компанії:
1 - доходи від страхової діяльності; 2 - доходи від фінансово-інвестиційної діяльності, 3 - доходи від іншої операційної діяльності; 4 - витрати на ведення справи; 5 - витрати, пов'язані зі страховими зобов'язаннями.
На малюнку 1 показана система відліку, де в центрі знаходиться страхова компанія. Вектор, направлений до неї, відображає доходи, вектор, що йде від страховика, відображає витрати.
На нашу думку, діюча класифікація відображає рух грошових коштів страхових компаній в нинішніх умовах не повною мірою. Щоб усунути цей недолік, ми пропонуємо запровадити новий принцип визначення результатів діяльності та новий розподіл грошових потоків страхових компаній, що дозволить оптимізувати оподаткування. По-перше, слід відокремити інвестиційну діяльність страховика від фінансової: це різні види діяльності, причому основним джерелом його прибутку є саме інвестиційна діяльність. По-друге, поряд з витратами на ведення справи доцільно співвіднести всі витрати з головними видами діяльності компанії (аналогічно тому, як групуються доходи), а саме: витрати, пов'язані зі страховою діяльністю, інвестиційною діяльністю, фінансовою діяльністю. Адже якщо страховик одержує доходи від цих видів діяльності, то, відповідно, мають місце і витрати на ведення діяльності по кожному напрямку.
На основі витрат зі страхової діяльності визначається собівартість страхової послуги. Витрати, пов'язані з інвестиційною або з фінансовою діяльністю, залежать від конкретних видів та структури активів і пасивів страховика. Як правило, такі витрати складаються з оплати послуг фінансово-кредитних установ, що працюють на ринку цінних паперів. Ці витрати можуть здаватися незначними в порівнянні з доходами від інвестиційних та фінансових операцій, проте вони існують. Те ж можна сказати і про витрати за іншою операційної діяльності. Така модифікація існуючої класифікації витрат вимагає переглянути всю структуру витрат і, як нам представляється, адекватно відображає формування фінансових результатів страховика. За схемою, наведеною на рисунку 2, можна виділити (і деталізувати) як головної для компанії страхову діяльність від іншої операційної діяльності, яка не пов'язана зі страхуванням безпосередньо, від фінансової діяльності та від інвестиційної діяльності; показане розподіл потоків доцільно з точки зору управління ними . Сума всіх потоків може бути позитивною, навіть при негативному показнику по страхової діяльності, завдяки прибутку від інших видів діяльності.
Рис. 2. Загальна схема грошових потоків страховика відповідно до напрямів його діяльності:
1 - грошові надходження за основної операційної діяльності; 2 - витрати по основній операційній діяльності, 3 - грошові надходження за іншою операційної діяльності; 4 - витрати по іншій операційній діяльності, 5 - грошові надходження з фінансової діяльності; 6 - витрати по фінансовій діяльності; 7 - грошові надходження з інвестиційної діяльності, 8 - витрати з інвестиційної діяльності
Введення
За останні 10 років збитки від природних катастроф у світовому масштабі зросли в 9 разів, їх сумарний обсяг досяг 676 млрд. дол. За прогнозами, до середини сторіччя щорічні збитки становитимуть 300 млрд. дол. У таких умовах захист населення неможлива без допомоги страхування.
Страхові організації є специфічними суб'єктами підприємництва. Акумулюючи чималі кошти, вони мають можливість не тільки здійснювати страховий захист, але і займатися інвестиційною діяльністю. Зважаючи активної участі страхових компаній у перерозподілі ВВП країни особливого значення набуває ефективна методологія оцінки результатів їх діяльності, серед яких найважливіше місце займають такі складові, як страхові платежі, дохід, витрати, прибуток, інвестиції. Одна з актуальних завдань - розробка методів визначення фінансових результатів і вдосконалення механізму оподаткування страхових компаній.
На жаль, доводиться констатувати, що безсистемність податкового законодавства України у страховій галузі, часті зміни нормативно-правових актів дуже ускладнюють роботу контролюючих органів, покликаних забезпечити виконання суб'єктами господарювання податкових зобов'язань, і негативно позначаються на стані галузі. Така ситуація характерна не тільки для страхування.
Через відсутність наукових дискусій, системи експертиз та науково-практичної оцінки і т. д. важливі рішення в оподаткуванні або зовсім не приймаються, або приймаються на підставі суто службових документів (зокрема, аналітичних записок центральних органів виконавчої влади), які відображають вузьковідомчий погляд на проблему, позицію тільки лише органу-розробника і регулюють конкретне питання, не враховуючи суміжні проблеми, що виникають внаслідок взаємодії різних сфер суспільних відносин. При цьому вузлові питання і наукові методи їх вирішення не завжди вивіряються з точки зору загальної стратегії розвитку, без чого неможливо виробити єдиний документ, що визначить напрямок руху. Як наслідок, це знижує привабливість національної економіки для іноземних інвесторів, обмежує здатність учасників ринку формувати власну політику.
У роботі систематизовано склад грошових потоків українських страховиків у сучасних умовах, модифікована існуюча класифікація видатків і надходжень страхової компанії шляхом відділення інвестиційної діяльності від фінансової. Це дає можливість впровадити диференційоване оподаткування страховиків залежно від виду, обсягу та результатів відповідної діяльності, безпосередньо.
Удосконалення організації фінансів і оподаткування страхових компаній України
За статистичними даними, на початку 2009 р. в Україні діяло 469 страхових компаній (з них 73 займалися страхуванням життя). Загальний обсяг активів українського ринку страхових послуг становив близько 3% ВВП. Динаміка змін страхового ринку за останні роки свідчить про його зростання. Надходження валових страхових премій за 2008 р. в порівнянні з обсягами 2007 р. збільшилися на 30%. Приріст загальних активів страховиків за останній рік досяг 30% (42,2 млрд. грн.). Загальний обсяг перестрахування за 2008 р. виріс на 2641 млн. грн. і склав 9,07 млрд. грн. Разом з тим інституційні та функціональні характеристики вітчизняного страхового ринку в цілому ще не відповідають реальним потребам суспільства та європейським стандартам. Хоча Угода про партнерство і співробітництво між Україною та ЄС передбачає удосконалення діючих нормативно-правових актів у сфері страхування і підвищення норм фінансової надійності страховиків Україні, проте, як показала практика, впровадження зарубіжних ринкових механізмів в нашу господарську систему не принесло бажаних результатів, і тому слід шукати власні механізми, щоб забезпечити сприятливий інвестиційний клімат і оптимальне оподаткування національних страхових компаній.
Аналізу питань, пов'язаних з оподаткуванням в страховій сфері, висвітленню її окремих аспектів присвятили свої зусилля багато вчені і практики. Існує досить обширна бібліографія. Але, на жаль, ще немає загальноприйнятого підходу до даної проблематики, зате безперервно нагадує про себе необхідність активізувати методологічну роботу, про що згадано вище. Саме науково-практична значущість і слабка розробленість питань оптимального оподаткування у сфері страхування спонукали нас докласти зусилля до того, щоб заповнити існуючу прогалину. Наше дослідження спрямоване на обгрунтування теоретико-методологічних положень і розробку практичних рекомендацій, які забезпечать оптимальну організацію фінансів вітчизняних страхових підприємств в сучасних умовах і застосування диференційованих податкових стимулів, завдяки чому реальний сектор національної економіки отримає інвестиційні ресурси. Об'єктом дослідження є страхові компанії як суб'єкти підприємницької діяльності, пов'язаної із захистом майнових інтересів фізичних і юридичних осіб при настанні страхових випадків. Предметом дослідження служать грошові потоки компаній і відповідна база оподаткування. Становлення його системи в незалежній України почалося з прийняття в 1991 р. закону "Про систему оподаткування в Україні" з наступними змінами. Закон перераховує 12 принципів оподаткування, але до цих пір вони не реалізуються повною мірою. Відчувається відсутність чіткої державної концепції податкової політики. Протягом 1991-1997 рр.. неодноразово змінювався об'єкт оподаткування: їм були і прибуток від господарської діяльності, і валовий дохід. Основна ставка податку підприємств у цей період становила 30-55%. У 2004 р. ставка для підприємств була знижена до 25%.
У сучасній страховій практиці для цілей оподаткування розрізняють страхову і всі інші види діяльності. Відповідно до цих двох груп визначаються доходи і витрати. При цьому страховики намагаються розділяти витрати таким чином, щоб відношення "отримані платежі / загальний дохід" було дорівнює відношенню "витрати, пов'язані зі страховими зобов'язаннями і веденням справи / загальні витрати".
За станом на 2009 р. обкладаються податком за ставкою 3% валові доходи страхової компанії зі страхової діяльності у вигляді отриманих страхових премій за договорами страхування і перестрахування, крім переданих у перестрахування резиденту і крім довгострокового страхування і перестрахування життя. Прибуток з інших джерел обкладається податком за ставкою 25% від суми валового прибутку.
За підрахунками фахівців Держфінпослуг Україні, 3%-ная ставка податку на суму валових премій страховика в середньому прирівнюється до 15% податку на загальний прибуток. Враховуючи, що для вітчизняних підприємств ця ставка дорівнює 25%, страхування можна вважати вигідним бізнесом.
Нещодавно робоча група у складі співробітників Держфінпослуг, НБУ та Державного комітету з цінних паперів та фондового ринку (ДКЦПФР) розробила проект Стратегії розвитку фінансового сектору України на період до 2015 року. До пріоритетних завдань Стратегії в сфері страхування відносяться:
- Створення сприятливого інвестиційного клімату та фінансових інструментів, привабливих для інвестування, розробка і реалізація програми впровадження та розвитку інвестиційного страхування;
- Перегляд вимог, переліку цінних паперів та інших фінансових інструментів, у які можуть розміщуватися резерви страхових компаній;
- Застосування податкових стимулів з метою забезпечення реального сектору національної економіки необхідними інвестиційними ресурсами;
- Переорієнтація попиту вітчизняних суб'єктів господарювання на внутрішні джерела фінансових ресурсів.
Не залишилося без уваги реформування податкової системи України. Так, вже втретє за останні 2 роки робиться спроба побудувати нову модель податкової системи. У рамках проекту розпорядження Кабінету Міністрів про схвалення Стратегії реформування податкової системи України декларується, що воно буде здійснюватися одночасно з упорядкуванням та оптимізацією системи державних видатків, поетапно, системно, прозоро та науково обгрунтовано. Зокрема, в проекті визнається необхідність гармонійно поєднувати інтереси держави і платників податків, створити сприятливі умови для залучення прямих іноземних інвестицій, розробити податкові інструменти для стимулювання економічної діяльності. У страховій сфері розглядається можливість переходу до застосування загальної системи оподаткування прибутку і введення перехідного періоду.
Вітчизняні фахівці пропонують різні підходи до оподаткування страхової діяльності. Так, наприклад, розглянуті переваги і недоліки основних систем оподаткування доходів і прибутку страховиків та запропоновано методи податкового стимулювання інвестицій в цінні папери. Пропонується також варіант оподаткування доходів від страхової діяльності з одночасним введенням різних ставок для конкретних видів страхування. Один з авторів вважає, що діюча система оподаткування є компромісною і що до різкого переходу на оподаткування прибутку не готові ні держава, ні ринок, а інший автор переконливо показує, яким чином операції з технічними резервами використовуються страховиками для побудови хитромудрих схем ухилення від сплати податків.
Отже, можна стверджувати, що, по-перше, оподаткування премій створює неринкові переваги для сектора страхування в порівнянні з іншими конкурентними фінансовими ринками, по-друге, реалізація ефективного оподаткування є складною задачею, по-третє, не існує всеосяжного погляду на проблему.
База оподаткування суттєво залежить від його об'єкта, валових доходів і витрат страховика, а в кінцевому рахунку - від правильного визначення фінансових результатів діяльності компанії. Тому спочатку розглянемо, як формуються фінансові результати страховика в нинішніх умовах.
Правовою основою ведення страхової діяльності є Закон України "Про страхування" від 7 березня 1996 р., з наступними змінами, за яким "предметом безпосередньої діяльності страховика можуть бути лише страхування, перестрахування і фінансова діяльність, пов'язана з формуванням, розміщенням страхових резервів та їх управлінням ". Таким чином, закон розділяє поточну страхову діяльність і фінансово-інвестиційну діяльність. Крім того, дозволяється інша операційна діяльність, не пов'язана зі страхуванням та аналогічна діяльності інших суб'єктів господарювання. Такий поділ є загальноприйнятим, воно відображено у всіх підручниках і наукових дослідженнях, де мова йде про основні напрями роботи сучасної страхової компанії. Ці напрями являють собою основу для фінансової і бухгалтерської звітності і відповідають вітчизняним бухгалтерським стандартам. Але, як ми покажемо нижче, поділ за видами діяльності можна і потрібно вдосконалити.
У страхових компаніях існує специфіка фінансово-економічних відносин, пов'язана з особливостями організації грошового обороту. Страховик спочатку залучає грошові ресурси, а потім виконує зобов'язання перед страхувальниками, на відміну від, скажімо, виробничих підприємств, де спочатку здійснюються видатки, а потім реалізується продукція. Оскільки страхування виступає, з одного боку, як засіб захисту бізнесу і добробуту людей, а з іншого - як вид підприємницької діяльності, то будь-який страховик має на меті отримання прибутку. У процесі своєї діяльності він отримує доходи і здійснює витрати. Загальний фінансовий результат діяльності страхової компанії визначається шляхом зіставлення доходів і витрат. Очевидно, що, якщо доходи перевищують видатки, компанія має позитивне сальдо (прибуток).
Надалі потрібно розрізняти два поняття - фінансовий результат і результат від фінансової діяльності, хоча вони, на перший погляд, здаються рівнозначними. Фінансовий результат - це вартісна оцінка підсумків всіх видів діяльності страхової компанії, а результат від фінансової діяльності являє собою тільки лише вартісну оцінку підсумків з цього виду діяльності.
Відповідно до напрямків діяльності страхової компанії розрізняють доходи від:
1) страхової,
2) інвестиційної та фінансової,
3) від іншої операційної діяльності.
Наслідком витрат страховика є зменшення економічних вигод через вибуття активів (грошових коштів, майна) і виникнення зобов'язань, що призводить до зменшення капіталу компанії.
У сучасній теорії та практиці страхування витрати страхової компанії залежно від їх характеру, умов здійснення та напрямків діяльності класифікуються на дві групи:
1) пов'язані зі страховими зобов'язаннями;
2) потрібні для ведення справи.
Відповідно до цього можна побудувати схему грошових потоків компанії (рис. 1).
SHAPE \ * MERGEFORMAT
Рис. 1. Загальна схема грошових потоків, які формують фінансовий результат діяльності страхової компанії:
1 - доходи від страхової діяльності; 2 - доходи від фінансово-інвестиційної діяльності, 3 - доходи від іншої операційної діяльності; 4 - витрати на ведення справи; 5 - витрати, пов'язані зі страховими зобов'язаннями.
На малюнку 1 показана система відліку, де в центрі знаходиться страхова компанія. Вектор, направлений до неї, відображає доходи, вектор, що йде від страховика, відображає витрати.
На нашу думку, діюча класифікація відображає рух грошових коштів страхових компаній в нинішніх умовах не повною мірою. Щоб усунути цей недолік, ми пропонуємо запровадити новий принцип визначення результатів діяльності та новий розподіл грошових потоків страхових компаній, що дозволить оптимізувати оподаткування. По-перше, слід відокремити інвестиційну діяльність страховика від фінансової: це різні види діяльності, причому основним джерелом його прибутку є саме інвестиційна діяльність. По-друге, поряд з витратами на ведення справи доцільно співвіднести всі витрати з головними видами діяльності компанії (аналогічно тому, як групуються доходи), а саме: витрати, пов'язані зі страховою діяльністю, інвестиційною діяльністю, фінансовою діяльністю. Адже якщо страховик одержує доходи від цих видів діяльності, то, відповідно, мають місце і витрати на ведення діяльності по кожному напрямку.
На основі витрат зі страхової діяльності визначається собівартість страхової послуги. Витрати, пов'язані з інвестиційною або з фінансовою діяльністю, залежать від конкретних видів та структури активів і пасивів страховика. Як правило, такі витрати складаються з оплати послуг фінансово-кредитних установ, що працюють на ринку цінних паперів. Ці витрати можуть здаватися незначними в порівнянні з доходами від інвестиційних та фінансових операцій, проте вони існують. Те ж можна сказати і про витрати за іншою операційної діяльності. Така модифікація існуючої класифікації витрат вимагає переглянути всю структуру витрат і, як нам представляється, адекватно відображає формування фінансових результатів страховика. За схемою, наведеною на рисунку 2, можна виділити (і деталізувати) як головної для компанії страхову діяльність від іншої операційної діяльності, яка не пов'язана зі страхуванням безпосередньо, від фінансової діяльності та від інвестиційної діяльності; показане розподіл потоків доцільно з точки зору управління ними . Сума всіх потоків може бути позитивною, навіть при негативному показнику по страхової діяльності, завдяки прибутку від інших видів діяльності.
Рис. 2. Загальна схема грошових потоків страховика відповідно до напрямів його діяльності:
1 - грошові надходження за основної операційної діяльності; 2 - витрати по основній операційній діяльності, 3 - грошові надходження за іншою операційної діяльності; 4 - витрати по іншій операційній діяльності, 5 - грошові надходження з фінансової діяльності; 6 - витрати по фінансовій діяльності; 7 - грошові надходження з інвестиційної діяльності, 8 - витрати з інвестиційної діяльності
Розглянемо детальніше грошові надходження і напрями витрат у процесі господарської діяльності страховика. У таблицях 1-4 вперше систематизовано та класифіковано всі складові грошових потоків, які визначають валовий дохід і валові витрати страховика.
Таблиця 1
Джерела грошових надходжень і напрямки витрат страховика для оподаткування за основної операційної діяльності
Таблиця 2
Джерела грошових надходжень і напрямки витрат страховика для оподаткування за іншої операційної діяльності
Заслуговує на увагу той факт, що за чинною бухгалтерської звітності (форма № 3 - Звіт про рух грошових коштів) отримані відсотки і дивіденди відносяться до грошових надходжень від інвестиційної діяльності, в той час як виплата дивідендів і відсотків - до фінансової діяльності. Як ми показали, отримання відсотків від розміщення страхових резервів (у банках і т. д.) може бути основною статтею доходів і тому вважається інвестиційною діяльністю. Однак з позицій поділу результатів від різних видів діяльності і логіки "дохід - витрати" було б доцільно віднести і дохід, і відповідні витрати до одного й того ж виду діяльності. Отже, мають місце відсотки і дивіденди від фінансової діяльності і точно так само відсотки і дивіденди від інвестиційної діяльності відповідно до напрямку надходжень і витрат. Як приклад фінансової діяльності можна привести отримання відсотків від надання позичок, а інвестиційної діяльності - відсотки від розміщення страхових резервів на депозитних рахунках у банках.
Для подальшого аналізу застосуємо скорочення, а саме, для основної операційної діяльності (Страхова діяльність):
ДПООД - грошові надходження за основної операційної діяльності,
РООД - витрати по основній операційній діяльності,
Погодою - прибуток від основної операційної діяльності;
для іншої операційної діяльності:
ДПДрОД - грошові надходження за іншою операційної діяльності,
РДрОД - витрати по іншій операційній діяльності,
ПДрОД - прибуток від іншої операційної діяльності;
для інвестиційної діяльності:
ДПІД - грошові надходження з інвестиційної діяльності,
РІД - витрати по інвестиційній діяльності,
ПІД - прибуток від інвестиційної діяльності;
для фінансової діяльності:
ДПФД - грошові надходження з фінансової діяльності,
РФД - витрати з фінансової діяльності,
ПФД - прибуток від фінансової діяльності.
Запропоноване поділ дозволить визначати прибуток від основної операційної діяльності за формулою
Погодою = ДПООД - РООД. (1)
Прибуток від іншої операційної діяльності визначиться як різниця:
ПДрОД = ДПДрОД - РДрОД. (2)
Прибуток від інвестиційної діяльності визначиться за формулою:
ПІД = ДПІД-РІД. (3)
Прибуток від фінансової діяльності визначиться з такого розрахунку:
ПФД = ДПФД-ЛФД. (4)
Загальний прибуток страховика визначається за зведеної формулою:
ВП = погодою + ПДрОД + ПІД + ПФД, (5)
або:
ВП = ДПООД + ДПДрОД + ДПІД + ДПФД - РООД - РДрОД - РІД - РФД. (6)
Застосуємо новий поділ, щоб модифікувати концепцію оподаткування в страховій галузі. Для цього проаналізуємо проблеми діючої системи оподаткування страхового ринку і спробуємо знайти способи їх вирішення. Можна виділити два проблемні елементи: це рівень ставки податку і власне база, до якої вона застосовується.
Розглянемо проблемні питання чинного варіанта оподаткування по страхових внесках і прибутку. Використання податку з премій як єдиного податку на страхову діяльність - складний процес, що має багато протиріч і недоліків. По-перше, податок премій стягується незалежно від поточного фінансового становища компанії, тому під його дію підпадають і тимчасово збиткові компанії. Отже, таке оподаткування може погіршувати їхнє фінансове становище. Якщо збільшити ставку податку з премій, наприклад до 10% (таку пропозицію розглянув в 2004 р. Держфінпослуг Україна), то виникає небезпека недостатнього формування страхових резервів.
По-друге, це оподаткування повернутих сум із страхових резервів: відраховані в попередні періоди, вони спочатку обліковуються як витрати по основній діяльності, а потім, вже в новому періоді, держава оподатковує ці кошти податком за ставкою 25%, включаючи їх до складу валового доходу страховика (див. табл. 1). Отже, виявляється, що в рамках основної операційної діяльності є надходження і витрати, які оподатковуються за різними ставками і мають різний об'єкт оподаткування.
Ще однією проблемою є подвійне оподаткування за чинною методикою перестрахування резидента у страховика-нерезидента. Тут спочатку здійснюється оподаткування валових страхових платежів за ставкою 3%,-адже зменшується сума таких платежів тільки в разі перестрахування у резидента. Тому, якщо страховик-резидент направить кошти до перестраховику-нерезиденту, то держава знову оподатковує їх податком, в залежності від того, який рейтинг фінансової надійності в останнього. А саме, у разі, коли рейтинг нерезидента знаходиться на рівні нижче того, який був обумовлений рішенням Держфінпослуг Україні, то повторне оподаткування становитиме 12% від суми перестрахування. З іншого боку, така умова дозволяє зменшити відтік коштів за кордон.
Заслуговує на увагу також той факт, що за законом "Про оподаткування прибутку підприємств" фактично відсутні санкції до страховиків, якщо вони достроково розривають договір довгострокового страхування життя. Оскільки страхування життя має нульову ставку оподаткування, остільки страховики можуть використовувати достроковий розрив, щоб ухилитися від сплати податку.
У нормативно-правової документації не розглянуто також оподаткування резидентів, які здійснюють "короткострокове" страхування життя (менше 10 років), а також перестрахування резидента у страховика-резидента.
Зрозуміло, діючий механізм оподаткування потребує вдосконалення, але існування значного числа доповнень до нормативно-правовим актам ускладнює цю роботу, і вона може бути навіть неефективною, бо нові доповнення тільки створять додаткові труднощі для всіх. Ні в якому разі не можна навідріз відмовлятися від діючої методики оподаткування на тій підставі, що вона заслуговує на критику. Але якщо запровадити диференційовані ставки оподаткування прибутків страховика по чотирьох різних видів діяльності (див. табл. 1 -4), то тим самим держава буде стимулювати страхові компанії, які інвестують гроші в економіку Україну. На вихід з положення вказує спрощена методика оподаткування прибутку.
Пояснимо деякі її особливості. Вступ України до СОТ зробило можливою господарську діяльність наших страховиків за межами України. Разом з тим вкрай необхідно розширити та покращити структуру ринку всіх послуг із страхування. Зважаючи на це слід ввести несиметричний режим оподаткування - з різними нормами для тих, хто працює на вітчизняну економіку або ж на економіку інших країн. Таким чином інструменти податкового регулювання забезпечать створення та підтримку національних конкурентних переваг.
Діючі ставки оподаткування прибутку підприємств Україні занадто великі для страховиків і створюють ефект непосильного тягаря, що змушує ухилятися від сплати належних сум. Тому є сенс запропонувати оптимальне значення ставки, яке задовольнило б і суб'єктів страхового ринку, і держава. Ми провели опитування практиків, експертів, податківців щодо можливої нової оптимальної ставки за умови введення запропонованого тут диференційованого оподаткування. У результаті були названі такі ставки: 10% запропонували страховики, 16% - незалежні експерти, 21% - податківці.
Далі, оподаткування прибутку страховиків може бути проблемним і неефективним з точки зору наповнення бюджету країни. На основі статистичних даних останніх років покажемо за допомогою нескладних розрахунків, що чинне оподаткування страховиків (3% по страхових премій) еквівалентно 50-100% оподаткування прибутку. Для цього визначимо питома вага загальної суми податкових зборів до прибутку від страхової діяльності для страховиків, які здійснюють ризиковані види страхування, інші, ніж страхування життя (табл. 5).
Таблиця 5
Вибіркові статистичні показники страхового ринку України за 2005-2008 рр.. і відповідні розрахунки автора для всіх видів страхування, крім страхування життя (млн. грн.)
Як бачимо з таблиці 5, розрахункова середня ставка податку на прибуток від страхової діяльності коливається від 13% у 2005 р. до значення понад 100% в 2008 р. Значить, сукупний податок на страховиків Україні до бюджету у разі прямого переходу на оподаткування прибутку від страхової діяльності дорівнював би нулю. Середні статистичні дані ринку страхування за останні роки свідчать про неприбутковість основної операційної діяльності вітчизняних страховиків, а тому вона може бути і не головним джерелом прибутку останніх. З іншого боку, таку ситуацію можуть створити певні дії страховиків, які, очікуючи переходу на оподаткування податком прибутку і намагаючись ухилитися від фіскальних обов'язків доводять розмір бази оподаткування до нульового значення, як це сталося в 1998 р.
Відзначимо, що приблизно третина страховиків Україні взагалі не отримують прибутку від страхової діяльності. Крім того, на тлі перманентного збільшення статутних фондів страховиків спостерігається зменшення їхнього прибутку від інших видів діяльності; це пов'язано з тим, що вкладення грошових надходжень в корпоративні права (статутний капітал) входять до валових витрат і зменшують прибуток (часто страховики такою дією "обнуляють" суму прибутку). Саме тому ми представляємо в таблиці 6 компромісне рішення для страховиків і для держави з метою ефективного поповнення бюджету.
Щоб створити сприятливі умови для прискореного економічного зростання та залучення прямих іноземних інвестицій, ми пропонуємо, спираючись на власні кількісні оцінки, зменшити ставку податку на певний вид діяльності в середньому з 25 до 15-23%. До речі, в країнах, які недавно вступили в ЄС, було проведено поетапне зниження ставок податку на прибуток корпорацій (підприємств), зокрема, в Польщі - з 34 до 19%, Словаччини - з 40 до 19%, Чехії - з 35 до 28 %, Латвії - з 25 до 15%, Литві - з 29 до 15%.
Таблиця б
Диференційоване оподаткування прибутку страховиків у залежності від виду, напрями, обсягів і результатів діяльності
У деяких країнах у систему податкового регулювання закладені такі стимулюючі засоби, як прогресивні ставки: їх шкала спирається на прибуток, що підлягає оподаткуванню. Так, наприклад, у Великобританії залежність величини податків від суми прибутку виражається прямий прогресією: чим вищі доходи, тим більше і податки (з 10 до 40%). Отже, потрібно розглянути таку можливість і для українського страхового ринку. На наш погляд, такий прогресивний підхід в оподаткуванні може стати доцільним, коли рівень інвестицій в економіку України підвищиться. Частково прогресивне поділ використано тут в оподаткуванні суми інвестицій резидентів в економіку інших країн.
Ми скептично ставимося до довгострокового та суттєвого зменшення ставки податку на прибуток, так як через деякий час це дозволить страховим компаніям і підприємствам Україні використовувати багатокрокові і комбінаційні схеми ухилення від оподаткування.
Разом з тим страхова галузь відчуває вплив зовнішніх економічних чинників (глобалізація, міжнародна фінансова криза). Тому доцільно розглянути можливість хоча б короткострокового зниження ставки податку, і не тільки для залучення іноземних інвесторів, але і для опору негативним зовнішнім впливам.
Розглянемо тепер, як вплине таке вдосконалення оподаткування на роботу страхових компаній та надходження коштів до бюджету країни. Для цього порівняємо структуру загального прибутку страховиків за формулою 5 і відповідних сум податків за таблицею 6.
Сукупний податок, який був би сплачений страховиком за умови переходу на диференційоване оподаткування прибутку від страхової діяльності (податок на прибуток від усіх видів діяльності, Осип), визначиться так:
ОСНГІО, 15 • погодою + 0,20 • ПДрОД +
+ 0.18ПФД в Україну + 0.22ПФД в інших країнах +
+ 0.20ПІД в Україну + 0.23ПІД в інших країнах +
+ 0,02 від суми інвестицій в економіку інших країн. (7)
Загальна сума нерозподіленого прибутку (ОСНерП), яка залишається у страховиків після оподаткування, в такому випадку буде:
ОСНерП = 0,85 погодою + 0,80 ПДрОД +
+ 0.82ПФД в Україну + 0.78ПФД в інших країнах +
+ 0.80ПІД в Україну + 0.77ПІД в інших країнах. (8)
Таким чином, компромісне рішення полягає в тому, що ми пропонуємо одночасне зниження ставок податку на прибуток і диференціацію податків за видами діяльності.
Ми припускаємо, що з метою забезпечення прозорості страхового ринку і ухвалення центральними органами виконавчої влади зважених рішень було б доцільно зобов'язати Держфінпослуг Україні та Державну податкову адміністрацію України приводити в річних звітах не лише формалізовану інформацію про страховиків по основної операційної діяльності (тобто вказувати обсяги страхування і перестрахування), а й повну інформацію про прибутки, суми надходжень до бюджету, як від страхової діяльності, так і з усіх інших, названим вище, видами діяльності.
Висновки
Діюча класифікація витрат відображає рух коштів у страхових компаніях далеко не повною мірою. Запропоновано, по-перше, відокремити інвестиційну діяльність страховика від фінансової, по-друге, співвідносити витрати з основних видів діяльності страхової організації аналогічно тому, як групуються доходи. Таким чином, зміст і рух коштів до страхової компанії доцільно розглядати відповідно до напрямів її діяльності. Це дозволяє візуалізувати формування фінансових результатів страховика і мати більш мобільну базу оподаткування.
Запропоновано ввести диференційоване оподаткування прибутку за різними ставками, окремо по кожному з чотирьох видів діяльності. Реформування податкової системи в сфері страхування вимагає зорієнтувати інструменти податкового регулювання на створення та забезпечення підтримки національних конкурентних переваг.
Описана методологія щодо бази оподаткування страховиків Україна може бути застосована також до нестрахових підприємствам і дозволить оптимізувати механізми функціонування та регулювання всього ринку фінансових послуг. Завдяки запропонованим пропозицій і рекомендацій можна буде істотно підвищити ефективність страхових процесів і створити грунт для реалізації Стратегії розвитку фінансового сектору України на період до 2015 року.
Використані джерела
1. Орланюк-Малицька Л.А. Страхові компанії в корпоративному секторі економіки. "Фінанси та кредит" № 27, 2004, с. 34-39.
2. Офіційний сайт Держфінпослуг Україна, http://www.dfp.gov.ua.
3. Закон України "Про систему оподаткування в Україні" від 25.06.1991г.
4. Закон України "Про внесення змін до Закону України" Про оподаткування прибутку підприємств "від 24.12.02 р.
5. "Все про бухгалтерський облік" № 8, 2003, с. 37-53;
6. Гаманкова О.О. Фінанси страхових організацій. Навчальний посібник. - К., КНЕУ, 2007, 328 с.
7. http://www.dfp.gov.ua
8. "Цінні папери України" № 5 (547), 2009.
9. Василенко А.В. Оподаткування інвестіційної діяльності страхових компаний. "Прометей" № 3 (18), 2005, с. 128-131.
10. Сосіс А., Шапіро Є. Варіанти можливі, лише якби ринок не постраждав. "Фінансові послуги" № 4, 2005, с. 38-42.
11. Завада А. Мета визначає засоби. "Фінансові послуги" № 4, 2005, с. 43-45.
12. Кисельова О. чинний порядок оподаткування доходів, отриманий страховиками від здійснення операцій з технічнімі резервами. "Бухгалтерський облік і аудит" № 9, 2006, с. 36-49.
13. Закон України "Про внесення змін до Закону України" Про страхування "." Голос України "№ 207 (2707), 2001, с. 10-13.
14. Страхування. Підручник. К., КНЕУ, 1998, с. 457
15. Базилевич В.Д., Базилевич К.С. Страхова справа. Навчальний посібник. - К., 1998, 216 с.
16. Приходько В.С. Бухгалтерський облік страхової діяльності. Навчальний посібник. - К., "Лібра", 2002, 216 с.
17. Ротова Т.А., Рудєнко Л.С. Страхування. Навчальний посібник. - К., КНТЕУ, 2001, 400 с.
Таблиця 1
Джерела грошових надходжень і напрямки витрат страховика для оподаткування за основної операційної діяльності
| Грошові надходження | Витрати |
| Страхові внески за прямими договорами страхування, співстрахування Перестрахові премія за ризиками, прийнятим у перестрахуванні Відшкодування перестрахувальником частки страхових виплат за ризиками, переданими в перестрахування Перестрахові комісія і Тантьєма за ризиками, переданими в перестрахування Повернені суми із страхових резервів, відраховані в попередні періоди Повернені суми частки страхових премій за договорами перестрахування в разі їх дострокового розірвання Реалізація прав регресної вимоги страховика до страхувальника або іншої особи, відповідальної за заподіяний збиток Інші доходи | Страхові виплати за прямими договорами страхування, співстрахування Відшкодування перестраховику частки страхових виплат за ризиками, узятим у перестрахування Перестрахові комісія і Тантьєма за ризиками, узятим у перестрахування Перестрахові премія за ризиками, переданими в перестрахування Відрахування на утримання страхових резервів (централізованих, технічних, математичних) Витрати на ведення справи (організаційні, актівізаціонние, інкасаційні, ліквідаційні, управлінські) Плата персоналу по основній операційній діяльності Фінансування превентивних заходів Інші витрати |
Джерела грошових надходжень і напрямки витрат страховика для оподаткування за іншої операційної діяльності
| Грошові надходження | Витрати | |
| Здача майна в оренду Безповоротна фінансова допомога та безоплатно надані товари (послуги) Індексація та передача основних фондів і нематеріальних активів Надання консультаційних послуг Штрафи, пені й інші доходи | Оренда майна Утримання об'єктів житлово-комунального та соціально-культурного призначення Непродуктивні витрати і втрати Плата персоналу по іншій операційній діяльності Інші витрати | |
| Джерела грошових надходжень і напрямки витрат страховика для оподаткування з інвестиційної діяльності | ||
| Грошові надходження | Витрати | |
| Реалізація цінних паперів, фінансові інвестиції Відсотки, дивіденди Продаж основних засобів Продаж власного капіталу Продаж боргових інструментів інших суб'єктів господарювання, а також часток в інших підприємствах Реалізація нематеріальних активів Участь у прибутках інших організацій Інші доходи | Придбання цінних паперів Амортизаційні відрахування на придбання основних фондів Втрати від участі в капіталі інших організацій Оплата послуг фінансово-кредитних установ, що діють на ринку цінних паперів Плата персоналу з інвестиційної діяльності Інші витрати | |
| Джерела грошових надходжень і напрямки витрат страховика для оподаткування за фінансової діяльності | ||
| Грошові надходження | Витрати | |
| Повторний продаж власних акцій Відсотки, дивіденди Погашення заборгованості за довгостроковими зобов'язаннями орендним Цільові фінансові надходження Курсові фінансові надходження Курсові валютні різниці від переоцінки валюти Суми, що надійшли в погашення безнадійної дебіторської заборгованості, яка була списана в ггоедидущіе періоди на збитки Списана кредиторська заборгованість Інші доходи | Викуп акцій власної емісії, повторне придбання власних акцій Виплата або нарахування відсотків Курсові фінансові витрати Сума безнадійної заборгованості Податковий авансовий платіж за виплату дивідендів та інші податкові платежі Плата персоналу по фінансовій діяльності Інші витрати | |
Для подальшого аналізу застосуємо скорочення, а саме, для основної операційної діяльності (Страхова діяльність):
ДПООД - грошові надходження за основної операційної діяльності,
РООД - витрати по основній операційній діяльності,
Погодою - прибуток від основної операційної діяльності;
для іншої операційної діяльності:
ДПДрОД - грошові надходження за іншою операційної діяльності,
РДрОД - витрати по іншій операційній діяльності,
ПДрОД - прибуток від іншої операційної діяльності;
для інвестиційної діяльності:
ДПІД - грошові надходження з інвестиційної діяльності,
РІД - витрати по інвестиційній діяльності,
ПІД - прибуток від інвестиційної діяльності;
для фінансової діяльності:
ДПФД - грошові надходження з фінансової діяльності,
РФД - витрати з фінансової діяльності,
ПФД - прибуток від фінансової діяльності.
Запропоноване поділ дозволить визначати прибуток від основної операційної діяльності за формулою
Погодою = ДПООД - РООД. (1)
Прибуток від іншої операційної діяльності визначиться як різниця:
ПДрОД = ДПДрОД - РДрОД. (2)
Прибуток від інвестиційної діяльності визначиться за формулою:
ПІД = ДПІД-РІД. (3)
Прибуток від фінансової діяльності визначиться з такого розрахунку:
ПФД = ДПФД-ЛФД. (4)
Загальний прибуток страховика визначається за зведеної формулою:
ВП = погодою + ПДрОД + ПІД + ПФД, (5)
або:
ВП = ДПООД + ДПДрОД + ДПІД + ДПФД - РООД - РДрОД - РІД - РФД. (6)
Застосуємо новий поділ, щоб модифікувати концепцію оподаткування в страховій галузі. Для цього проаналізуємо проблеми діючої системи оподаткування страхового ринку і спробуємо знайти способи їх вирішення. Можна виділити два проблемні елементи: це рівень ставки податку і власне база, до якої вона застосовується.
Розглянемо проблемні питання чинного варіанта оподаткування по страхових внесках і прибутку. Використання податку з премій як єдиного податку на страхову діяльність - складний процес, що має багато протиріч і недоліків. По-перше, податок премій стягується незалежно від поточного фінансового становища компанії, тому під його дію підпадають і тимчасово збиткові компанії. Отже, таке оподаткування може погіршувати їхнє фінансове становище. Якщо збільшити ставку податку з премій, наприклад до 10% (таку пропозицію розглянув в 2004 р. Держфінпослуг Україна), то виникає небезпека недостатнього формування страхових резервів.
По-друге, це оподаткування повернутих сум із страхових резервів: відраховані в попередні періоди, вони спочатку обліковуються як витрати по основній діяльності, а потім, вже в новому періоді, держава оподатковує ці кошти податком за ставкою 25%, включаючи їх до складу валового доходу страховика (див. табл. 1). Отже, виявляється, що в рамках основної операційної діяльності є надходження і витрати, які оподатковуються за різними ставками і мають різний об'єкт оподаткування.
Ще однією проблемою є подвійне оподаткування за чинною методикою перестрахування резидента у страховика-нерезидента. Тут спочатку здійснюється оподаткування валових страхових платежів за ставкою 3%,-адже зменшується сума таких платежів тільки в разі перестрахування у резидента. Тому, якщо страховик-резидент направить кошти до перестраховику-нерезиденту, то держава знову оподатковує їх податком, в залежності від того, який рейтинг фінансової надійності в останнього. А саме, у разі, коли рейтинг нерезидента знаходиться на рівні нижче того, який був обумовлений рішенням Держфінпослуг Україні, то повторне оподаткування становитиме 12% від суми перестрахування. З іншого боку, така умова дозволяє зменшити відтік коштів за кордон.
Заслуговує на увагу також той факт, що за законом "Про оподаткування прибутку підприємств" фактично відсутні санкції до страховиків, якщо вони достроково розривають договір довгострокового страхування життя. Оскільки страхування життя має нульову ставку оподаткування, остільки страховики можуть використовувати достроковий розрив, щоб ухилитися від сплати податку.
У нормативно-правової документації не розглянуто також оподаткування резидентів, які здійснюють "короткострокове" страхування життя (менше 10 років), а також перестрахування резидента у страховика-резидента.
Зрозуміло, діючий механізм оподаткування потребує вдосконалення, але існування значного числа доповнень до нормативно-правовим актам ускладнює цю роботу, і вона може бути навіть неефективною, бо нові доповнення тільки створять додаткові труднощі для всіх. Ні в якому разі не можна навідріз відмовлятися від діючої методики оподаткування на тій підставі, що вона заслуговує на критику. Але якщо запровадити диференційовані ставки оподаткування прибутків страховика по чотирьох різних видів діяльності (див. табл. 1 -4), то тим самим держава буде стимулювати страхові компанії, які інвестують гроші в економіку Україну. На вихід з положення вказує спрощена методика оподаткування прибутку.
Пояснимо деякі її особливості. Вступ України до СОТ зробило можливою господарську діяльність наших страховиків за межами України. Разом з тим вкрай необхідно розширити та покращити структуру ринку всіх послуг із страхування. Зважаючи на це слід ввести несиметричний режим оподаткування - з різними нормами для тих, хто працює на вітчизняну економіку або ж на економіку інших країн. Таким чином інструменти податкового регулювання забезпечать створення та підтримку національних конкурентних переваг.
Діючі ставки оподаткування прибутку підприємств Україні занадто великі для страховиків і створюють ефект непосильного тягаря, що змушує ухилятися від сплати належних сум. Тому є сенс запропонувати оптимальне значення ставки, яке задовольнило б і суб'єктів страхового ринку, і держава. Ми провели опитування практиків, експертів, податківців щодо можливої нової оптимальної ставки за умови введення запропонованого тут диференційованого оподаткування. У результаті були названі такі ставки: 10% запропонували страховики, 16% - незалежні експерти, 21% - податківці.
Далі, оподаткування прибутку страховиків може бути проблемним і неефективним з точки зору наповнення бюджету країни. На основі статистичних даних останніх років покажемо за допомогою нескладних розрахунків, що чинне оподаткування страховиків (3% по страхових премій) еквівалентно 50-100% оподаткування прибутку. Для цього визначимо питома вага загальної суми податкових зборів до прибутку від страхової діяльності для страховиків, які здійснюють ризиковані види страхування, інші, ніж страхування життя (табл. 5).
Таблиця 5
Вибіркові статистичні показники страхового ринку України за 2005-2008 рр.. і відповідні розрахунки автора для всіх видів страхування, крім страхування життя (млн. грн.)
| № П. II. | Основний показник | 2005 | 2006 | 2007 | 2008 |
| 1 | Страхові премії за договорами страхування | 12532,2 | 13379,2 | 17224,1 | 22913,0 |
| 2 | Чисті страхові премії | 7482,8 | 8769,4 | 12353,8 | 15981,8 |
| 3 | Чисті страхові виплати | 1546,7 | 2326,2 | 3884 | 6546,1 |
| 4 | Страхові виплати за договорами страхування | 1884,5 | 2583,6 | 4189 | 7013 |
| 5 | Технічні резерви | 4700,4 | 5405,8 | 7432 | 9295,1 |
| Розрахункові значення надходжень і витрат по основній операційній діяльності | |||||
| 6 | Повернені суми страхових резервів | 1407,9 | 1411,1 | 1621,5 | 1141,05 |
| 7 | Відрахування у страхові резерви | 1409,5 | 3997,9 | 6020,9 | 7673,6 |
| 8 | Витрати на ведення справи | 1253,2 | 1337,9 | 1722,4 | 2291,3 |
| Загальні суми податків за видами страхування | |||||
| 9 | 3% від страхових премій | 214,8 | 249,6 | 347,1 | 446,6 |
| 10 | Загальна сума податкових зборів | 566,8 | 602,4 | 752,5 | 731,9 |
| Розрахунок прибутку від страхової діяльності | |||||
| 11 | Прибуток від основної операційної діяльності | 4360 | 2067,7 | 1561,1 | -182,8 |
| Питома вага загальної суми податкових зборів до прибутку | |||||
| 12 | Розрахункова середня ставка податку на прибуток (%) | 13 | 29 | 48 | Понад 100 |
Відзначимо, що приблизно третина страховиків Україні взагалі не отримують прибутку від страхової діяльності. Крім того, на тлі перманентного збільшення статутних фондів страховиків спостерігається зменшення їхнього прибутку від інших видів діяльності; це пов'язано з тим, що вкладення грошових надходжень в корпоративні права (статутний капітал) входять до валових витрат і зменшують прибуток (часто страховики такою дією "обнуляють" суму прибутку). Саме тому ми представляємо в таблиці 6 компромісне рішення для страховиків і для держави з метою ефективного поповнення бюджету.
Щоб створити сприятливі умови для прискореного економічного зростання та залучення прямих іноземних інвестицій, ми пропонуємо, спираючись на власні кількісні оцінки, зменшити ставку податку на певний вид діяльності в середньому з 25 до 15-23%. До речі, в країнах, які недавно вступили в ЄС, було проведено поетапне зниження ставок податку на прибуток корпорацій (підприємств), зокрема, в Польщі - з 34 до 19%, Словаччини - з 40 до 19%, Чехії - з 35 до 28 %, Латвії - з 25 до 15%, Литві - з 29 до 15%.
Таблиця б
Диференційоване оподаткування прибутку страховиків у залежності від виду, напрями, обсягів і результатів діяльності
| Вид та зміст діяльності | Об'єкт оподаткування (Алгоритм) | Пропозиція за ставкою податку (%) |
| Основна операційна діяльність - страхування, перестрахування | Погодою (ДПООД-РООД) | 15 |
| Інша операційна діяльність | ПДрОД (ДПДрОД-РДрОД) | 20 |
| Фінансова діяльність в Україні | ПФД (ДПФД-РФД) | 18 |
| Фінансова діяльність в інших країнах | ПФД (ДПФД-РФД) | 22 |
| Ішестіціонная діяльність в Україні | ПІД (ДПІД-РІД) | 20 |
| Інвестиційна діяльність в інших країнах | ПІД (ДПІД-РІД) | 23 |
| Інвестиції резидентів в економіку інших країн обсягом понад 500 ТОВ євро | Сума інвеспщій | 2 |
Ми скептично ставимося до довгострокового та суттєвого зменшення ставки податку на прибуток, так як через деякий час це дозволить страховим компаніям і підприємствам Україні використовувати багатокрокові і комбінаційні схеми ухилення від оподаткування.
Разом з тим страхова галузь відчуває вплив зовнішніх економічних чинників (глобалізація, міжнародна фінансова криза). Тому доцільно розглянути можливість хоча б короткострокового зниження ставки податку, і не тільки для залучення іноземних інвесторів, але і для опору негативним зовнішнім впливам.
Розглянемо тепер, як вплине таке вдосконалення оподаткування на роботу страхових компаній та надходження коштів до бюджету країни. Для цього порівняємо структуру загального прибутку страховиків за формулою 5 і відповідних сум податків за таблицею 6.
Сукупний податок, який був би сплачений страховиком за умови переходу на диференційоване оподаткування прибутку від страхової діяльності (податок на прибуток від усіх видів діяльності, Осип), визначиться так:
ОСНГІО, 15 • погодою + 0,20 • ПДрОД +
+ 0.18ПФД в Україну + 0.22ПФД в інших країнах +
+ 0.20ПІД в Україну + 0.23ПІД в інших країнах +
+ 0,02 від суми інвестицій в економіку інших країн. (7)
Загальна сума нерозподіленого прибутку (ОСНерП), яка залишається у страховиків після оподаткування, в такому випадку буде:
ОСНерП = 0,85 погодою + 0,80 ПДрОД +
+ 0.82ПФД в Україну + 0.78ПФД в інших країнах +
+ 0.80ПІД в Україну + 0.77ПІД в інших країнах. (8)
Таким чином, компромісне рішення полягає в тому, що ми пропонуємо одночасне зниження ставок податку на прибуток і диференціацію податків за видами діяльності.
Ми припускаємо, що з метою забезпечення прозорості страхового ринку і ухвалення центральними органами виконавчої влади зважених рішень було б доцільно зобов'язати Держфінпослуг Україні та Державну податкову адміністрацію України приводити в річних звітах не лише формалізовану інформацію про страховиків по основної операційної діяльності (тобто вказувати обсяги страхування і перестрахування), а й повну інформацію про прибутки, суми надходжень до бюджету, як від страхової діяльності, так і з усіх інших, названим вище, видами діяльності.
Висновки
Діюча класифікація витрат відображає рух коштів у страхових компаніях далеко не повною мірою. Запропоновано, по-перше, відокремити інвестиційну діяльність страховика від фінансової, по-друге, співвідносити витрати з основних видів діяльності страхової організації аналогічно тому, як групуються доходи. Таким чином, зміст і рух коштів до страхової компанії доцільно розглядати відповідно до напрямів її діяльності. Це дозволяє візуалізувати формування фінансових результатів страховика і мати більш мобільну базу оподаткування.
Запропоновано ввести диференційоване оподаткування прибутку за різними ставками, окремо по кожному з чотирьох видів діяльності. Реформування податкової системи в сфері страхування вимагає зорієнтувати інструменти податкового регулювання на створення та забезпечення підтримки національних конкурентних переваг.
Описана методологія щодо бази оподаткування страховиків Україна може бути застосована також до нестрахових підприємствам і дозволить оптимізувати механізми функціонування та регулювання всього ринку фінансових послуг. Завдяки запропонованим пропозицій і рекомендацій можна буде істотно підвищити ефективність страхових процесів і створити грунт для реалізації Стратегії розвитку фінансового сектору України на період до 2015 року.
Використані джерела
1. Орланюк-Малицька Л.А. Страхові компанії в корпоративному секторі економіки. "Фінанси та кредит" № 27, 2004, с. 34-39.
2. Офіційний сайт Держфінпослуг Україна, http://www.dfp.gov.ua.
3. Закон України "Про систему оподаткування в Україні" від 25.06.1991г.
4. Закон України "Про внесення змін до Закону України" Про оподаткування прибутку підприємств "від 24.12.02 р.
5. "Все про бухгалтерський облік" № 8, 2003, с. 37-53;
6. Гаманкова О.О. Фінанси страхових організацій. Навчальний посібник. - К., КНЕУ, 2007, 328 с.
7. http://www.dfp.gov.ua
8. "Цінні папери України" № 5 (547), 2009.
9. Василенко А.В. Оподаткування інвестіційної діяльності страхових компаний. "Прометей" № 3 (18), 2005, с. 128-131.
10. Сосіс А., Шапіро Є. Варіанти можливі, лише якби ринок не постраждав. "Фінансові послуги" № 4, 2005, с. 38-42.
11. Завада А. Мета визначає засоби. "Фінансові послуги" № 4, 2005, с. 43-45.
12. Кисельова О. чинний порядок оподаткування доходів, отриманий страховиками від здійснення операцій з технічнімі резервами. "Бухгалтерський облік і аудит" № 9, 2006, с. 36-49.
13. Закон України "Про внесення змін до Закону України" Про страхування "." Голос України "№ 207 (2707), 2001, с. 10-13.
14. Страхування. Підручник. К., КНЕУ, 1998, с. 457
15. Базилевич В.Д., Базилевич К.С. Страхова справа. Навчальний посібник. - К., 1998, 216 с.
16. Приходько В.С. Бухгалтерський облік страхової діяльності. Навчальний посібник. - К., "Лібра", 2002, 216 с.
17. Ротова Т.А., Рудєнко Л.С. Страхування. Навчальний посібник. - К., КНТЕУ, 2001, 400 с.