ЗМІСТ
Введення
1. Коротка характеристика підприємства
2. Поняття, класифікація та оцінка нематеріальних активів
3. Облік надходження нематеріальних активів
4. Облік амортизації нематеріальних активів
5. Облік вибуття нематеріальних активів
Висновок
Список використаної літератури
Введення
Глибоке проникнення нематеріальних активів у структуру капіталу привело до того, що проблема їх обліку стала дуже актуальною. У багатьох міжнародних і російських компаніях саме нематеріальні активи є основою бізнесу, коли поряд з матеріальними засобами торгові марки і бренди, програмне забезпечення вносять величезний вклад у розвиток підприємства. У зв'язку з цим керівники фірм зіткнулися з проблемою: як правильно організувати управлінський облік таких активів у компанії.
Багато фінансистів і бухгалтери не мають чіткого уявлення про те, за якими стандартами вести управлінський облік нематеріальних активів. Однак фахівці дотримуються думки, що краще всього в даному випадку застосовувати МСФЗ. В основному це пов'язано з тим, що в рамках міжнародних стандартів накопичений досить великий матеріал, який дозволяє компаніям реально оцінювати вартість їх активів і приймати управлінські рішення щодо їх використання.
Метою даної курсової роботи є аналіз правил обліку нематеріальних активів згідно з чинним законодавством та їх застосування на ТОВ "Експерт-Т". Для досягнення поставленої мети в роботі вирішені наступні завдання:
дана коротка характеристика організації;
розкрито поняття і класифікація нематеріальних активів;
показані правила обліку надходження, амортизації і вибуття нематеріальних активів.
Таким чином, об'єктом дослідження курсової роботи є ТОВ "Експерт-Т", предметом - облік нематеріальних активів.
Курсова робота написана на 35 аркушах і складається з вступу, 5 частин, висновків та списку використаної літератури.
1. Коротка характеристика підприємства
Друкарня ТОВ "Експертне бюро-Т" є товариством з обмеженою відповідальністю та створено 3 серпня 1996 року. Товариство знаходиться в м. Москва за адресою: вул. Станіславського, д. 8-а.
Генеральний директор ТОВ "Експертне бюро-Т" - Моісеєва М.І., головний бухгалтер - Татаренко Л.П.
За 9 років роботи на ринку поліграфічних послуг зарекомендувала себе як надійний партнер і гарантує високу якість продукції, що виготовляється, широкий спектр послуг в області офсетного друку.
У друкарні застосовуються різні традиційні та ексклюзивні технології друку й кольороподілу, а також широкий спектр післядрукарської обробки: перфорація, нумерація, висічка, брошурування, палітурка, палітурка на пружині, ламінування, друк на самоклеючих і самокопіює матеріалах, термографія, лакування, в тому числі і багато іншого.
У 2003 році введено в дію 9 нових одиниць обладнання, що дозволяють збільшити вже наявний парк машин і розширити спектр послуг, що надаються клієнтам. Кількість робочих місць збільшилося з 20 до 40.
Підприємство налагодило устоявішіеся партнерські зв'язки не лише з клієнтами, але і з постачальниками, зарекомендувавши себе, як акуратний платник. Постачальники готові надати нам товарний кредит.
Для постійних клієнтів, які співпрацюють з нами за довгостроковими договорами, передбачена гнучка і вигідна система знижок. Це дозволяє не тільки реально знижувати вартість готової продукції, а й фіксувати деякі статті калькуляцій замовлення.
Підприємство друкує продукцію для різних галузей народного охозяйства, і виробничих підприємств, розташованих на території регіону.
Підприємству довіряють виготовлення поліграфічної продукції видавці, виробничники, рекламні агентства, транспортні компанії, бюджетні та комерційні організації, медичні та страхові організації, наукові інститути.
Основними нормативними документами, що регулюють питання облікової політики підприємства, є:
Федеральний закон від 21.11.1996 № 129-ФЗ "Про бухгалтерський облік";
Положення з бухгалтерського обліку "Облікова політика організації" (ПБУ 1 / 98), затверджене Наказом Мінфіну Росії від 09.12.1998 р. № 60н;
Наказ Мінфіну Росії від 28.06.2000 № 60н "Про методичні рекомендації про порядок формування показників бухгалтерської звітності організації";
Становище ведення бухгалтерського обліку та бухгалтерської звітності в Російській Федерації, затверджене Наказом Мінфіну Росії від 29.07.1998 № 34н;
Податковий кодекс Російської Федерації (частини перша і друга);
Федеральне та Регіональне законодавство про поліграфічному виробництві.
Бухгалтерський облік ведеться відповідно до плану рахунків, затвердженого Наказом Мінфіну РФ від 29.12.200 № 123н. Робочий план рахунків наведено в додатку 1.
Основними завданнями бухгалтерського обліку є: формування повної і достовірної інформації про діяльність організації та її майновий стан, забезпечення контролю за використанням матеріальних, трудових і фінансових ресурсів відповідно до затверджених норм, нормативами і кошторисами, своєчасне попередження негативних явищ в господарсько-фінансової діяльності, виявлення і мобілізація внутрішньогосподарських резервів.
Відповідно до Закону № 129-ФЗ відповідальними є:
За організацію бухгалтерського обліку та дотримання законодавства при виконанні господарських операцій - керівник організації;
За формування облікової політики. Ведення бухгалтерського обліку, своєчасне надання повної і достовірної бухгалтерської звітності - головний бухгалтер організації.
Основним видом діяльності ТОВ "Експертне бюро-Т" є надання поліграфічних послуг.
Бухгалтерський облік ведеться за журнально-ордерною формою обліку із застосуванням комп'ютерної техніки.
Облік майна, зобов'язань і господарських операцій ведеться способом подвійного запису відповідно до робочого плану рахунків бухгалтерського обліку.
Підставою для записів у регістрах бухгалтерського обліку є первинні документи, що фіксують факт здійснення господарської операції, а також розрахунки бухгалтерії, бухгалтерські довідки.
Звітним роком вважається період з 1 січня по 31 грудня.
Бухгалтерський облік здійснюється бухгалтером, прийнятим за трудовим договором і які перебувають в штаті організації.
Для своєчасного отримання фінансового результату роботи підприємства встановлюється дата здачі матеріальних звітів, табелів робочого часу, відомостей на нарахування заробітної плати не пізніше 3-го числа місяця, наступного за звітним.
З метою забезпечення достовірності даних бухгалтерського обліку та звітності проводиться інвентаризація каси, МПЗ, основних засобів - за рішенням керівника; обов'язкова інвентаризація проводиться у випадках, передбачених чинним законодавством.
2. Поняття, класифікація та оцінка нематеріальних активів
Відповідно до п. 3 ПБУ 14/2000 нематеріальні активи - це частина майна організації, яка характеризується наступними ознаками при одночасному їх дотриманні:
- Не має матеріально-речовинної (фізичної) структури. Ця умова відрізняє об'єкти НМА від інших видів необоротних активів. На практиці це означає, зокрема, неможливість фізичного зносу даної групи майна, а також особливий порядок проведення їх інвентаризації;
- Може бути відділена (виділена) організацією від іншого майна. Стосовно об'єктів НМА це може також означати можливість використовувати окремі об'єкти в різних підрозділах організації незалежно від експлуатації інших об'єктів основних засобів (обчислювальної, оргтехніки тощо) та іншого майна організації. У Листі Мінфіну Росії від 29 березня 2005 р. N 07-05-06/91 роз'яснено, що основна ознака, за яким один інвентарний об'єкт відділяється від іншого, - виконання ним самостійної функції у виробництві продукції (виконанні робіт чи наданні послуг) або при використанні для управлінських потреб організації;
- Призначена для використання у виробництві продукції, при виконанні робіт чи наданні послуг або для управлінських потреб організації. Дана умова фактично забороняє враховувати у складі об'єктів нематеріальних активів виключні права та інші об'єкти інтелектуальної власності у невиробничій сфері. Іншими словами, щоб об'єкти могли бути враховані в складі НМА, необхідно, щоб їх вартість могла бути перенесена на собівартість продукції (робіт, послуг), управлінські чи комерційні витрати у вигляді нарахування амортизації або іншим чином;
- Придбана з наміром використовувати протягом тривалого часу, тобто періоду тривалістю понад 12 місяців, або звичайного операційного циклу, якщо він перевищує 12 місяців. З одного боку, тому що найчастіше об'єкти НМА представляють собою права користування окремими об'єктами інтелектуальної власності, укладання відповідних договорів на термін менше одного року навряд чи можна вважати доцільним і можливим. З іншого боку, саме термін корисної експлуатації дозволяє віднести об'єкти НМА до категорії необоротних активів і встановити порядок перенесення сумарного розміру понесених витрат за допомогою нарахування амортизації;
- Щодо якої організація не передбачає її подальшу перепродаж. Дана обставина не означає, що активи, спочатку оприбутковані як нематеріальні, згодом не можуть бути перепродані. Мова йде саме про первісної мети витрат з придбання або створення об'єктів НМА - для продажу іншим суб'єктам підприємницької діяльності без використання у організації-продавця;
- Має здатність приносити організації економічні вигоди (дохід) у майбутньому. Фактично дана вимога продовжує одне із зазначених раніше. Виробнича або управлінська діяльність ведеться в рамках підприємницької, основна мета якої - отримання прибутку (різновиди економічних вигод);
- На яку є належно оформлені документи, що підтверджують існування самого активу і виключного права в організації на результати інтелектуальної діяльності (патенти, свідоцтва, інші охоронні документи, договір поступки (придбання) патенту, товарного знака тощо). Вимога представляється очевидним. Більше того, велика частина договорів з передачі прав на використання об'єктів інтелектуальної власності передбачає їх реєстрацію, що практично виключає ймовірність недотримання цієї умови.
У зв'язку з прийняттям частини четвертої ЦК РФ зміни в ПБО 14/2000 поки не вносилися. Хоча в деяких листах Мінфіну Росії (наприклад, у Листі від 30 березня 2007 р. N 07-05-10/25) повідомляється, що певна робота в цьому напрямку ведеться.
Тим не менш протягом 2007 р. в будь-якому випадку будуть діяти норми і правила, встановлені діючою редакцією ПБУ 14/2000. Звітність (проміжна та річна) за 2007 р. також буде складатися відповідно до норм ПБУ 14/2000.
Таким чином, основними особливостями організації та ведення обліку об'єктів НМА в 2007 р., на нашу думку, є:
- Уточнення відповідності фактичного стану обліку вимогам чинних нормативних документів системи нормативного регулювання бухгалтерського обліку;
- Підготовка даних аналітичного обліку до переходу на правила, які, швидше за все, будуть скоректовані, оскільки правове становище окремих груп об'єктів НМА у частині четвертій ГК РФ має певні відмінності від правового положення тих же об'єктів, встановленого чинними законодавчими актами;
- Підготовка документів для ухвалення в новому (2008-го) року до бухгалтерського та податкового обліку тих об'єктів, які відповідно до частини четвертої ЦК РФ можуть бути враховані в складі об'єктів НМА. У даному випадку мова йде насамперед про секрети виробництва (ноу-хау), цивільний оборот яких в даний час законодавчо не вирішено;
- Підготовка до проведення інвентаризації об'єктів НМА в 2007 р. Додатково в процесі інвентаризації слід перевірити відповідність документів, що підтверджують права користування певним об'єктом, новим положенням ГК РФ. Якщо будуть мати місце розбіжності, досить імовірно, що ліцензійні, авторські та інші договори потрібно буде переоформити. Однак не можна виключити те, що при переоформленні зміниться термін корисного використання будь-якого об'єкта, а це потягне за собою як мінімум перегляд норм амортизації.
Нагадаємо, що в даний час відповідно до п. 4 ПБУ 14/2000 до нематеріальних активів можуть бути віднесені:
- Виключне право патентовласника на винахід, промисловий зразок, корисну модель і селекційні досягнення;
- Виключне авторське право на програми для ЕОМ, бази даних;
- Майнове право автора чи іншого власника авторських прав на топології інтегральних мікросхем;
- Виключне право власника на товарний знак і знак обслуговування, найменування місця походження товарів;
- Права на належні організації об'єкти авторського права і суміжних прав.
3. Облік надходження нематеріальних активів
Придбання нематеріальних активів за плату є одним з найпоширеніших способів надходження нематеріальних активів.
Відповідно до п. 6 Положення з бухгалтерського обліку "Облік нематеріальних активів" ПБУ 14/2000 первісна вартість нематеріальних активів, придбаних за плату, визначається як сума фактичних витрат на придбання, за винятком податку на додану вартість та інших відшкодовуються податків, крім випадків, передбачених законодавством Російської Федерації.
Фактичними витратами на придбання нематеріальних активів можуть бути:
- Суми, що сплачуються згідно з договором поступки (придбання) прав правовласнику (продавцю);
- Суми, сплачувані організаціям за інформаційні та консультаційні послуги, пов'язані з придбанням нематеріальних активів;
- Реєстраційні збори, митні збори, патентні мита та інші аналогічні платежі, здійснені у зв'язку з уступкою (придбанням) виключних прав правовласника;
- Невозмещаемие податки, що сплачуються у зв'язку з придбанням об'єкта нематеріальних активів, у тому числі ПДВ, який не підлягає вирахуванню;
- Винагороди, що сплачуються посередницькій організації, через яку придбаний об'єкт нематеріальних активів;
- Інші витрати, безпосередньо пов'язані з придбанням нематеріальних активів.
При оплаті придбаних нематеріальних активів, якщо умовами договору передбачено відстрочення або розстрочення платежу, фактичні витрати приймаються до бухгалтерського обліку в повній сумі кредиторської заборгованості.
При придбанні нематеріальних активів можуть виникати додаткові витрати на приведення їх у стан, в якому вони придатні до використання у запланованих цілях. Такими витратами можуть бути суми оплати зайнятих цим працівників, відповідні відрахування на соціальне страхування та забезпечення, матеріальні та інші витрати. Додаткові витрати збільшують первісну вартість нематеріальних активів.
Згідно з п. 8 ПБУ 14/2000 у фактичні витрати на придбання нематеріальних активів не включаються загальногосподарські та інші аналогічні витрати, крім випадків, коли вони безпосередньо пов'язані з придбанням активів.
Оцінка нематеріальних активів, вартість яких при придбанні визначена в іноземній валюті, відповідно до п. 13 ПБУ 14/2000, проводиться в рублях шляхом перерахунку іноземної валюти за курсом ЦБ РФ, що діє на дату придбання організацією об'єктів по праву власності, господарського відання, оперативного управління.
Відповідно до п. 27 Положення з бухгалтерського обліку "Облік нематеріальних активів" ПБУ 14/2000, ділова репутація організації може визначатися у вигляді різниці між купівельною ціною організації (як при знайденого майнового комплексу в цілому) і вартістю з бухгалтерського балансу всіх її активів і зобов'язань. Негативну ділову репутацію організації слід розглядати як знижку з ціни, що надається покупцеві у зв'язку з відсутністю факторів наявності стабільних покупців, репутації якості, навиків маркетингу та збуту, ділових зв'язків, досвіду управління, рівня кваліфікації персоналу тощо, і враховувати як доходи майбутніх періодів.
НК РФ не містить спеціальної норми для обліку майна і зобов'язань, отриманих у результаті придбання підприємства. Мінфін Росії в Листі від 30.03.2005 № 03-03-01-02/98 роз'яснив, що з метою податкового обліку зобов'язання придбаного підприємства враховуються за вартістю, зазначеною в балансі підприємства, а негативна ділова репутація, яка є доходом у купує боку, враховується в тому звітному періоді, в якому набувається підприємство.
Вимоги до складання облікової політики організації та її формування регламентуються Положенням з бухгалтерського обліку "Облікова політика організації" (ПБУ 1 / 98).
Дане Положення встановлює основи формування (вибору і обгрунтування) і розкриття (розголошення) облікової політики організацій, які є юридичними особами за законодавством Російської Федерації (крім кредитних організацій та бюджетних установ).
В обліковій політиці організації повинні бути передбачені способи ведення бухгалтерського обліку.
Згідно з пунктом 12 Положення до способів ведення бухгалтерського обліку, прийнятих при формуванні облікової політики організації і підлягає розкриттю в бухгалтерській звітності, відносяться способи амортизації основних засобів, нематеріальних та інших активів, оцінки виробничих запасів, товарів, незавершеного виробництва і готової продукції, визнання прибутку від продажу продукції, товарів, робіт, послуг та інші способи, що відповідають вимогам, наведеним у пункті 11 цього Положення.
Якщо при підготовці бухгалтерської звітності є значна невизначеність щодо подій та умов, які можуть породити істотні сумніви в застосовності допущення безперервності діяльності, то організація повинна вказати на таку невизначеність і однозначно описати, з чим вона пов'язана (пункт 14 Положення).
Таким чином, організація повинна розкривати прийняті при формуванні облікової політики способи бухгалтерського обліку, які суттєво впливають на оцінку і прийняття рішень зацікавленими користувачами бухгалтерської звітності (п. п. 11 і 12 ПБУ 1 / 98).
Істотними визнаються способи ведення бухгалтерського обліку, без знання про застосування яких зацікавленими користувачами бухгалтерської звітності неможлива достовірна оцінка фінансового стану, руху грошових коштів або фінансових результатів діяльності організації (п. 1 Вказівок про порядок складання та подання бухгалтерської звітності, п. 11 ПБУ 1 / 98 ).
4. Облік амортизації нематеріальних активів
Правила та способи нарахування амортизації по об'єктах нематеріальних активів встановлені Положенням по веденню бухгалтерського обліку і бухгалтерської звітності в Російській Федерації і ПБУ 14/2000 "Облік нематеріальних активів".
Метою нарахування амортизації є погашення їх вартості протягом встановленого строку корисного використання.
Вартість патентів і свідоцтв виняткових прав шляхом нарахування амортизації не погашається:
1) якщо об'єкти інтелектуальної власності належать некомерційним організаціям (п. 56 Положення по веденню бухгалтерського обліку і бухгалтерської звітності в Російській Федерації);
2) якщо виключні права на об'єкти інтелектуальної власності належать іншим організаціям, але використовуються організацією в результаті надання правовласником невиключних прав за ліцензійними договорами, договорами комерційної концесії та ін і обліковуються на позабалансових рахунках.
Відповідно до нормативних документів основні правила нарахування амортизації об'єктів нематеріальних активів полягають у наступному.
1. Амортизаційні відрахування нараховуються і представляються в обліку незалежно від результатів діяльності організації.
2. Амортизаційні відрахування відображаються в бухгалтерському обліку того звітного періоду (місяця, кварталу, року), до якого відносяться.
3. Нарахування амортизації проводиться протягом усього строку корисного використання об'єкта, не зупиняючись, окрім випадків консервації організації.
4. Амортизація починає нараховуватися з першого числа місяця, наступного за місяцем прийняття об'єкта до бухгалтерського обліку, до повного погашення вартості нематеріальних активів або їх вибуття.
5. Амортизація по нематеріальних активах припиняє розраховуватися і показуватися в обліку з першого числа місяця, наступного за місяцем повного погашення їх вартості або вибуття.
6. Протягом звітного періоду амортизаційні відрахування по таких об'єктах нараховуються щомісячно в розмірі 1 / 12 річної суми, за винятком випадків, коли амортизацію нараховують способом списання вартості пропорційно обсягу продукції.
7. У сезонних виробництвах річну суму амортизаційних відрахувань розраховують рівномірно протягом періоду роботи організації у звітному році.
8. Амортизація ділової репутації організації нараховується протягом двадцяти років (але не більше терміну діяльності організації).
9. Амортизаційні відрахування з організаційних витрат відображаються в обліку шляхом рівномірного зменшення первісної вартості протягом двадцяти років (але не більше терміну діяльності організації).
У бухгалтерському обліку нарахована амортизація включається до складу собівартості продукції, робіт, послуг і витрати обігу при продажу товарів.
Сума амортизаційних відрахувань при погашенні вартості патентів і свідоцтв визначається терміном їх корисного використання. Строк корисного використання виключних прав на результати інтелектуальної діяльності - це очікуваний термін використання об'єкта, протягом якого організація може отримувати економічні вигоди (дохід) (п. 17 ПБУ 14/2000 "Облік нематеріальних активів"). Він визначається організацією самостійно на дату введення об'єкта в експлуатацію.
Застосування для розрахунку амортизації об'єкта інтелектуальної власності очікуваного терміну його експлуатації, встановленого п. 17 ПБУ 14/2000 "Облік нематеріальних активів", буде включати строк корисного використання такого активу, обумовленого відповідними договорами.
Згідно з нормами п. 15 ПБУ 14/2000 "Облік нематеріальних активів" організація має право застосовувати для груп однорідних об'єктів нематеріальних активів один з наступних способів нарахування амортизації, закріпивши їх у наказі керівника організації про облікову політику для цілей бухгалтерського обліку:
- Лінійний спосіб;
- Спосіб зменшуваного залишку;
- Спосіб списання вартості пропорційно обсягу продукції (робіт, послуг).
Для розрахунку річної суми амортизаційних відрахувань при лінійному способі використовують дані про первісну вартість об'єкта і строк корисного використання.
Для обчислення річної суми амортизації при способі зменшуваного залишку привертають відомості про залишкової вартості об'єкта і строк його корисного використання.
Спосіб списання вартості пропорційно обсягу продукції (робіт, послуг) грунтується на розрахунках, виконаних за даними про первісну вартість об'єкта та передбачуване (планованому) обсязі продукції (робіт, послуг) за весь період корисного використання об'єкта.
Первісна вартість об'єкта нематеріальних активів при нарахуванні амортизації способом списання пропорційно обсягу продукції (робіт, послуг) може включатися до складу витрат організації або витрат обігу лише протягом строку корисного використання, встановленого на основі даних про загальну планованому обсязі виробництва за час експлуатації нематеріальних активів та обсязі виробництва за місяць. Тому якщо протягом строку корисного використання об'єкта буде зроблений менший обсяг продукції (робіт, послуг), ніж планувалося до дати початку нарахування амортизації, то частина його вартості залишиться несамортизированной, що відіб'ється на фінансових результатах організації. Недоамортизированная вартість об'єктів буде погашена за рахунок прибутку і показана в бухгалтерському обліку як інші витрати за дебетом рахунка 91 "Інші доходи і витрати", субрахунок 2 "Інші витрати".
При виробництві продукції (робіт, послуг) в обсягах, що перевищують заплановані, після списання всієї вартості об'єктів нарахування амортизації слід припинити.
Для кожного об'єкта нематеріальних активів організація повинна застосовувати тільки один із способів нарахування амортизації. Він визначається в момент прийняття об'єкта на облік і не змінюється протягом всього терміну його корисного використання або до вибуття об'єкта.
При лінійному способі та способі зменшуваного залишку для розрахунку амортизації необхідно враховувати строки корисного використання об'єктів. Відповідно до норм п. 17 ПБУ 14/2000 "Облік нематеріальних активів" цей термін визначається в момент прийняття об'єкта до бухгалтерського обліку на основі:
- Терміну дії патенту, свідоцтва та інших обмежень терміну корисного використання відповідно до законодавства РФ;
- Очікуваного терміну експлуатації об'єкта, протягом якого організація може отримувати економічні вигоди (дохід).
Крім того, для окремих видів нематеріальних активів строк корисного використання визначається виходячи з кількості продукції або іншого натурального показника обсягу робіт, послуг, очікуваного до отримання в результаті їх використання.
У практичній роботі строк корисного використання може бути визначений:
- Експертним шляхом;
- На підставі документів, що підтверджують передачу виняткових прав на результати інтелектуальної діяльності.
Якщо строк корисного використання по об'єкту визначити неможливо, норма амортизаційних відрахувань встановлюється у розрахунку на 20 років, але не більше терміну діяльності організації (п. 17 ПБУ 14/2000 "Облік нематеріальних активів", п. 56 Положення ведення бухгалтерського обліку та бухгалтерської звітності в Російській Федерації).
Норма амортизації - це виражена у відсотках частину первісної вартості об'єкта нематеріальних активів, що підлягає віднесенню на собівартість продукції або витрати обігу, тобто включенню до складу витрат за звичайної діяльності організації (п. 8 ПБУ 10/99 "Витрати організації", затвердженого Наказом Мінфіну Росії від 06.05.1999 N 33н (в ред. від 27.11.2006 N 156н)).
Лінійний спосіб і спосіб зменшуваного залишку характеризуються рівномірним нарахуванням амортизації протягом звітного року. У сезонних виробництвах спочатку обчислюється сума амортизації по об'єктах за рік, а потім вона рівномірно розподіляється протягом періоду роботи організації у звітному році.
При способі нарахування амортизації пропорційно обсягу продукції (робіт, послуг) розрахунок амортизації проводиться виходячи з натурального показника обсягу продукції (робіт, послуг) у звітному періоді і співвідношення первинної вартості об'єкта нематеріальних активів і передбачуваного обсягу продукції (робіт, послуг) за весь строк корисного використання даного об'єкта. Таким чином, суму амортизації за будь-який період можна розрахувати за формулою:
A = PN,
де A - сума амортизації за звітний період;
N - норма амортизаційних відрахувань.
У свою чергу, норма амортизаційних відрахувань розраховується за формулою:
N = S / V,
де S - первісна вартість об'єкта інтелектуальної власності;
V - передбачуваний обсяг продукції (робіт, послуг) за весь строк корисного використання об'єкта.
Амортизаційні відрахування нематеріальних активів можуть бути відображені в бухгалтерському обліку двома способами (п. 21 ПБУ 14/2000 "Облік нематеріальних активів"):
- Шляхом накопичення відповідних сум на окремому рахунку;
- Шляхом зменшення початкової вартості об'єктів інтелектуальної власності.
Для обліку амортизації першим способом (накопиченням сум амортизації) використовується синтетичний рахунок 05 "Амортизація нематеріальних активів". Аналітичний облік амортизації організується по кожному об'єкту.
Облік амортизації другим способом шляхом зменшення початкової вартості ведеться на синтетичному рахунку 04 "Нематеріальні активи" по окремих об'єктах.
Обраний варіант обліку амортизації повинен бути закріплений в обліковій політиці організації.
При першому способі щомісячно нараховані суми амортизації відображаються бухгалтерським записом:
Д-т рах. 20 "Основне виробництво", 25 "Загальновиробничі витрати", 26 "Загальногосподарські витрати", 44 "Витрати на продаж", 08 "Вкладення у необоротні активи", 29 "Обслуговуючі виробництва і господарства", 79 "Внутрішньогосподарські розрахунки", 97 "Витрати майбутніх періодів "та ін
К-т рах. 05 "Амортизація нематеріальних активів".
Якщо з яких-небудь причин амортизація по об'єктах не була нарахована, при виявленні помилки в записах виправлення здійснюється у тому періоді, коли вони були виявлені:
Д-т рах. 91 "Інші доходи і витрати", субрахунок 2 "Інші витрати"
К-т рах. 05 "Амортизація нематеріальних активів".
Суми виправлення, віднесені на рахунок 91 "Інші доходи і витрати", включаються до складу інших витрат організації.
Списання суми нарахованої амортизації по вибулим об'єктах нематеріальних активів (у результаті продажу, безоплатної передачі за договором дарування, за договором міни, списання, передачу до статутного (складеного) капітал та ін) обліковується на рахунках кореспонденцією:
Д-т рах. 05 "Амортизація нематеріальних активів"
К-т рах. 04 "Нематеріальні активи", субрахунок "Вибуття інтелектуальної власності".
При другому способі, коли відповідно до облікової політики для цілей бухгалтерського обліку амортизації об'єктів не використовується рахунок 05 "Амортизація нематеріальних активів", її нарахування зменшує їхню початкову вартість записом за дебетом рахунків виробничих витрат і витрат на продаж і кредитом рахунку 04 "Нематеріальні активи":
Д-т рах. 20 "Основне виробництво", 25 "Загальновиробничі витрати", 26 "Загальногосподарські витрати", 44 "Витрати на продаж", 08 "Вкладення у необоротні активи", 29 "Обслуговуючі виробництва і господарства", 79 "Внутрішньогосподарські розрахунки", 97 "Витрати майбутніх періодів "та ін
К-т рах. 04 "Нематеріальні активи".
При цьому сума нарахованої амортизації зменшує початкову вартість об'єктів.
Коли нарахування амортизації проводиться шляхом зменшення початкової вартості нематеріальних активів, то після її повного погашення об'єкти продовжують значитися в бухгалтерському обліку. Подібна ситуація виникає:
1) якщо термін корисного використання нематеріальних активів в організації менше юридичної терміну дії права на патент, свідоцтво;
2) якщо організація відповідно до законодавства продовжує термін дії патенту.
У практичній діяльності можлива ситуація, коли юридичний термін дії авторського права на об'єкт нематеріальних активів більше, ніж термін його корисного використання, встановлений в обліковій політиці для цілей бухгалтерського обліку (наприклад, при застосуванні об'єкта для виконання конкретних послуг, робіт, виготовлення певної продукції), а використовуваний спосіб нарахування амортизації - шляхом зменшення початкової вартості. Тоді від моменту повного погашення первісної вартості об'єкта в організації до кінця терміну його корисного використання він буде також числитися в умовній оцінці.
Після закінчення юридичного терміну дії патенту або свідоцтва сума умовної оцінки об'єкта інтелектуальної власності списується на фінансові результати:
Д-т рах. 91 "Інші доходи і витрати", субрахунок 2 "Інші витрати"
К-т рах. 04 "Нематеріальні активи".
Для розрахунку амортизації по об'єктах інтелектуальної власності використовується відомість нарахування амортизації нематеріальних активів, що складається щомісяця.
Облік вибуття нематеріальних активів по всіх напрямках, крім вкладу до статутного (складеного) капітал сторонньої організації, провадиться на рах. 04 "Нематеріальні активи", субрахунок "Вибуття нематеріальних активів". Результатом відображення цих операцій є виявлення фінансового результату за ним.
Коли в обліковій політиці передавальної сторони облік амортизації нематеріальних активів ведеться на рахунку 05 "Амортизація нематеріальних активів", фінансовий результат від їх передачі виявляється наступним чином.
1. Списується первісна вартість вибуває об'єкту:
Д-т рах. 04 "Нематеріальні активи", субрахунок "Вибуття нематеріальних активів"
К-т рах. 04 "Нематеріальні активи".
2. Списується сума нарахованої амортизації:
Д-т рах. 05 "Амортизація нематеріальних активів"
К-т рах. 04 "Нематеріальні активи", субрахунок "Вибуття нематеріальних активів".
3. Сума залишкової вартості об'єкта відображається у складі інших витрат організації:
Д-т рах. 91 "Інші доходи і витрати", субрахунок 2 "Інші витрати"
К-т рах. 04 "Нематеріальні активи", субрахунок "Вибуття нематеріальних активів".
4. Податок на додану вартість від вартості вибуває об'єкту:
Д-т рах. 91 "Інші доходи і витрати", субрахунок 2 "Інші витрати"
К-т рах. 68 "Розрахунки по податках і зборах", субрахунок "Розрахунки по ПДВ".
При вибутті нематеріальних активів за договором відчуження виключного права (в результаті його продажу) облік по ньому проводиться наступного записом:
- Сума виручки:
Д-т рах. 62 "Розрахунки з покупцями і замовниками"
К-т рах. 91 "Інші доходи і витрати", субрахунок 1 "Інші доходи";
- Фінансовий результат (прибуток):
Д-т рах. 91 "Інші доходи і витрати", субрахунок 9 "Сальдо інших доходів і витрат"
К-т рах. 99 "Прибутки і збитки".
Вибуття нематеріальних активів безоплатно за договором дарування веде до виникнення збитку:
Д-т рах. 99 "Прибутки і збитки"
К-т рах. 91 "Інші доходи і витрати", субрахунок 9 "Сальдо інших доходів і витрат".
Вибуття об'єктів в рахунок вкладів до статутного (складеного) капітал у обліку як довгострокові фінансові вкладення на рахунок 58 "Фінансові вкладення", субрахунок 1 "Паї та акції".
На суму амортизації, нарахованої за переданим у рахунок вкладів об'єктах, виконується запис:
Д-т рах. 05 "Амортизація нематеріальних активів"
К-т рах. 04 "Нематеріальні активи".
Залишкова вартість нематеріальних активів списується:
Д-т рах. 58 "Фінансові вкладення", субрахунок 1 "Паї й акції"
К-т рах. 04 "Нематеріальні активи".
Коли в обліковій політиці передавальної сторони облік амортизації нематеріальних активів ведеться на рахунку 04 "Нематеріальні активи", при розрахунку фінансового результату від передачі об'єктів в обліку проводиться відображення тільки залишкової вартості переданих об'єктів нематеріальних активів.
5. Облік вибуття нематеріальних активів
Основними причинами вибуття нематеріальних активів, що значаться в організації, є:
- Закінчення терміну дії патенту, свідоцтва, інших документів, що підтверджують право організації на використання нематеріального активу;
- Непридатність до подальшого використання;
- Передача до статутного капіталу інших організацій;
- Безоплатна передача;
- Реалізація нематеріальних активів.
Відповідно до п. 22 ПБУ 14/2000 вартість нематеріальних активів, використання яких припинено з метою виробництва продукції, виконання робіт, надання послуг або для управлінських потреб організації, підлягає списанню.
Доходи і витрати від списання нематеріальних активів:
- Підлягають відображенню в бухгалтерському обліку в тому звітному періоді, до якого вони відносяться;
- Відносяться на фінансові результати організації.
Інструкцією про застосування Плану рахунків передбачено, що при списанні об'єктів нематеріальних активів їх вартість зменшується на суму нарахованої за час експлуатації амортизації, якщо амортизація враховувалася на рахунку 05. В обліку це відображається кореспонденцією за кредитом рахунку 04 "Нематеріальні активи" та дебетом рахунка 05. Залишкова вартість вибулих нематеріальних активів списується з кредиту рахунку 04 в дебет рахунку 91 "Інші доходи і витрати", субрахунок 2 "Інші витрати".
Сальдо по рахунку 91 визначається щомісяця зіставленням дебетового і кредитового оборотів і списується з субрахунку 9 "Сальдо інших доходів і витрат" рахунку 91 на рахунок 99 "Прибутки і збитки".
При прийнятті об'єкта нематеріального активу до бухгалтерського обліку організація встановлює термін його корисного використання. Після закінчення цього терміну нематеріальний актив необхідно списати з бухгалтерського обліку. Списання об'єкта нематеріального активу здійснюється на підставі акта, складеного спеціально створеною комісією, склад якої визначається керівником організації.
На підставі акту про списання об'єкта нематеріального активу, затвердженого керівником організації, об'єкт списується з обліку, про що робиться запис у Картці обліку нематеріальних активів.
Нарахування амортизації по нематеріального активу згідно ПБУ 14/2000 припиняється з 1-го числа місяця, наступного за місяцем повного погашення вартості нематеріального активу.
Організація володіє нематеріальним активом, первісна вартість якого становить 18 000 руб. (Без ПДВ). Строк корисного використання при прийнятті об'єкта до обліку був установлений в 5 років і закінчується в грудні. Сума амортизації, накопиченої за час експлуатації нематеріального активу на рахунку 05, станом на 30 листопада становить 17 700 руб.
У грудні в обліку організації треба зробити такі записи:
Дебет 20 "Основне виробництво", 25 "Загальновиробничі витрати", 26 "Загальногосподарські витрати" Кредит 05 - нарахована амортизація по нематеріальному активу - 300 руб.;
Дебет 05 Кредит 04 - списана сума амортизації за нематеріального активу - 18 000 руб.
У господарській діяльності організацій нерідкі випадки, коли нематеріальні активи в силу різних причин стають непридатними для подальшого використання у виробництві продукції або в управлінських цілях.
Списання нематеріальних активів у зв'язку з непридатністю до подальшого використання здійснюється на підставі акта, складеного спеціально створеною комісією і затверджується керівником підприємства. В акті мають бути зазначені: первісна вартість списаного нематеріального активу, сума нарахованої за час експлуатації амортизації, залишкова вартість об'єкта, причини, за якими об'єкт списується з бухгалтерського обліку, та інші дані, що стосуються списаного нематеріального активу.
Затверджений керівником акт передається в бухгалтерію організації, де робиться позначка про вибуття активу і виробляються необхідні записи на рахунках обліку.
Одночасно зі списанням нематеріального активу списуються суми нарахованої за час експлуатації амортизації, якщо вона обліковувалася на рахунку 05.
Нематеріальні активи на підставі п. 1 ст. 256 НК РФ є амортизируемим майном і використовуються платниками податків для отримання прибутку.
Зношений нематеріальний актив не може використовуватися організацією у виробничих цілях і приносити організації дохід, тому він підлягає виключенню зі складу майна, що амортизується.
Відповідно до п. 2 ст. 256 НК РФ нарахування амортизації по об'єкту амортизується майна припиняється з 1-го числа місяця, наступного за місяцем, коли відбулося повне списання вартості такого об'єкта або коли даний об'єкт вибув зі складу майна, що амортизується платника податків за будь-яких підстав.
Оскільки об'єкт нематеріальних активів списується з обліку перш, ніж закінчується термін його корисного використання, частину первісної вартості об'єкта залишається недоамортизованої. Порядок обліку сум недонарахованої амортизації по об'єктах нематеріальних активів з метою оподаткування прибутку Податковим кодексом прямо не визначений.
Проте пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ встановлено порядок обліку сум недонарахованої амортизації по об'єктах основних засобів. Згідно з цим порядком суми недонарахованої відповідно до встановленого терміну корисного використання амортизації виведених з експлуатації основних засобів дозволяється включати до складу позареалізаційних витрат як обгрунтовані витрати, не пов'язані з виробництвом і реалізацією.
Представляється, що було б логічним враховувати суми недонарахованої амортизації по об'єктах нематеріальних активів, списаних у зв'язку з непридатністю до подальшого використання, в тому ж порядку, що і суми недонарахованої амортизації по об'єктах основних засобів. Однак такий однозначний висновок робити не можна, адже порядок передбачений тільки для основних засобів, а для нематеріальних активів його немає, тому зменшити базу оподаткування з податку на прибуток на залишкову вартість нематеріального активу ризиковано.
Організація списує не використовується у виробничих цілях нематеріальний актив. Первинна вартість цього активу складає 21 000 руб., Сума нарахованої за час експлуатації амортизації - 16 100 руб.
Списання відбивається проводками:
Дебет 05 Кредит 04 - списана сума амортизації, нарахована за час експлуатації нематеріального активу, - 16 100 руб.,
Дебет 91, субрахунок 2 "Інші витрати" Кредит 04 - списана залишкова вартість нематеріального активу - 4900 руб. (21 000 - 16 100);
Дебет 99 Кредит 91, субрахунок 9 "Сальдо інших доходів і витрат" - списано сальдо інших доходів і витрат (збиток) - 4900 руб.
У ході фінансово-господарської діяльності організації та індивідуальні підприємці можуть безоплатно передавати належні їм нематеріальні активи іншим особам за договором дарування.
Відповідно до ст. 572 ГК РФ за договором дарування одна сторона (дарувальник) безоплатно передає або зобов'язується передати другій стороні (обдаровуваному) річ у власність. Безплатним згідно зі ст. 423 ГК РФ визнається договір, за яким одна сторона зобов'язується надати що-небудь іншій стороні без отримання від неї плати або іншого зустрічного надання.
Пунктом 2 ст. 574 ЦК України встановлено, що якщо дарувальником є юридична особа й вартість дарунка перевищує п'ять встановлених законом мінімальних розмірів оплати праці, договір дарування повинен бути укладений у письмовій формі.
Не слід забувати, що ст. 575 ГК РФ забороняє дарування у відносинах між комерційними організаціями, за винятком звичайних подарунків, вартість яких не перевищує п'яти встановлених законом мінімальних розмірів оплати праці.
Зменшення економічних вигод організації в результаті вибуття активів, у даному разі вибуття об'єкта нематеріальних активів, відповідно до п. 2 Положення з бухгалтерського обліку "Витрати організації" ПБУ 10/99 (затв. Наказом Мінфіну Росії від 06.05.1999 N 33н, далі - ПБО 10/99), визнається витратами організації. При цьому згідно з п. 11 ПБУ 10/99 витрати, пов'язані з продажем, вибуттям та іншим списанням активів, відмінних від грошових коштів, а нематеріальні активи є такими, визнаються операційними витратами організації.
До моменту безоплатної передачі об'єкт нематеріальних активів, як правило, якийсь час експлуатується. Сума накопиченої за час експлуатації об'єкта амортизації при вибутті об'єкта нематеріальних активів, згідно з Планом рахунків, списується в кредит рахунку 04 в кореспонденції з рахунком 05. Після закінчення процедури вибуття залишкова вартість нематеріального активу списується з рахунку 04 в дебет рахунку 91, субрахунок 2 "Інші витрати".
Податок на додану вартість. Згідно з пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ з метою обчислення податку на додану вартість передача права власності на товари (роботи, послуги) на безоплатній основі визнається реалізацією товарів (робіт, послуг) і є об'єктом оподаткування.
Податкова база при реалізації на безоплатній основі товарів (робіт, послуг) визначається відповідно до п. 2 ст. 154 НК РФ як вартість зазначених товарів (робіт, послуг), обчислена виходячи з цін, що визначаються в порядку, аналогічному передбаченому ст. 40 НК РФ, без включення до них ПДВ. У даному випадку ПДВ повинен бути нарахований на ринкову вартість переданого іншій організації об'єкта нематеріальних активів за ставкою 18% на підставі п. 3 ст. 164 НК РФ. Сума нарахованого ПДВ відображається в обліку по кредиту рахунку 68 "Розрахунки з податків і зборів" в кореспонденції з рахунком 91, субрахунок 2 "Інші витрати".
Податок на прибуток. З метою податкового обліку вартість безоплатно переданого майна (робіт, послуг, майнових прав) і витрати, які несе організація при такій передачі, не враховуються при визначенні податкової бази по податку на прибуток (п. 16 ст. 270 НК РФ).
Згідно з п. 4 ПБУ 18/02 доходи і витрати, які формують бухгалтерський прибуток (збиток), тобто враховуються для цілей бухгалтерського обліку, але виключаються з податкової бази по податку на прибуток, що визначається відповідно до гл. 25 НК РФ, як у поточному звітному періоді, так і у всіх наступних звітних періодах, утворюють постійні різниці. Тобто постійні різниці - це відмінності бухгалтерського та податкового обліку, які не будуть усунуті ніколи.
Вартість безоплатно переданого майна, а також витрати, пов'язані з безоплатною передачею, якраз і відносяться до постійних різницях.
Твір постійної різниці, що виникла у звітному періоді, на ставку податку на прибуток, встановлену законодавством Російської Федерації, в даний час рівну 24%, являє собою постійне податкове зобов'язання, яке визнається в тому звітному періоді, в якому виникла постійна різниця, і призводить до збільшення податкових платежів з податку на прибуток у звітному періоді. При цьому величина постійної податкового зобов'язання може бути розрахована виходячи із суми всіх постійних різниць (за всіма доходами і всіх витрат), що виникли в даному звітному періоді, визначеної в аналітичному обліку.
Надходження від продажу об'єктів нематеріальних активів визнаються операційними доходами відповідно до п. 7 ПБУ 9 / 99 і відображаються в бухгалтерському обліку по кредиту рахунку 91, субрахунок 1 "Інші доходи", і дебетом рахунку 62 "Розрахунки з покупцями і замовниками".
При вибутті нематеріальних активів внаслідок їх продажу сума нарахованої амортизації, якщо вона обліковувалася на рахунку 05, списується в дебет цього рахунку з кредиту рахунку 04. Залишкова вартість нематеріальних активів списується з рахунку 04 в дебет рахунку 91. Якщо організація несе додаткові витрати з вибуття нематеріальних активів, то такі витрати також списуються в дебет рахунку 91. Сума ПДВ за проданими нематеріальних активів відображається по кредиту рахунку 68, субрахунок "Розрахунки по ПДВ", у кореспонденції з дебетом рахунка 91, субрахунок 2 "Інші витрати". За кредитом рахунку 91, субрахунок 1 "Інші доходи", відображається сума виручки від продажу або іншого доходу від вибуття нематеріальних активів.
Після закінчення періоду, в якому відбулася реалізація об'єкта нематеріальних активів, на рахунку 91, субрахунок 9 "Сальдо інших доходів і витрат", формується фінансовий результат від продажу нематеріального активу. Якщо сума виручки від продажу перевищує залишкову вартість нематеріального активу і витрати, пов'язані з його реалізацією, суму перевищення списують в дебет рахунку 91, субрахунок 9 "Сальдо інших доходів і витрат", і кредит рахунку 99.
Якщо сума виручки менше залишкової вартості та витрат, пов'язаних з реалізацією, різницю списують зворотним проведенням.
Відповідно до ст. 41 НК РФ доходом визнається економічна вигода в грошовій або натуральній формі, що враховується в разі можливості її оцінки й у тій мірі, в якій таку вигоду можна оцінити, і визначається у відповідності з Податковим кодексом.
З метою оподаткування прибутку згідно з ст. 249 НК РФ доходом від реалізації визнається виручка від реалізації майнових прав, що визначається виходячи з усіх надходжень, пов'язаних з розрахунками за реалізовані майнові права, виражених у грошовій і (або) натуральної формах.
Статтею 39 НК РФ встановлено, що не визнаються реалізацією наступні операції:
- Передача нематеріальних активів організації її правонаступника при реорганізації цієї організації;
- Передача нематеріальних активів некомерційним організаціям на здійснення основної статутної діяльності, не пов'язаної з підприємницькою діяльністю;
- Передача майна, якщо така передача носить інвестиційний характер, зокрема, внески в статутний (складовий) капітал господарських товариств і товариств, внески за договором простого товариства, пайові внески в пайові фонди кооперативів;
- Передача майна в межах початкового внеску учаснику господарського товариства або товариства (його правонаступника або спадкоємцю) при виході (вибуття) з господарського товариства або товариства, а також при розподілі майна ліквідованого господарського товариства або товариства між його учасниками;
- Передача майна в межах початкового внеску учаснику договору простого товариства (договору про спільну діяльність) або його правонаступника в разі виділу його частки із майна, що перебуває у спільній власності учасників договору, або розділу такого майна;
- Інші операції у випадках, передбачених НК РФ.
Об'єкти нематеріальних активів, що здобуваються організаціями для використання у виробничих або управлінських цілях і пов'язані з амортизується майну, переносять свою вартість на витрати на виробництво (витрати на продаж) через амортизаційні відрахування протягом усього строку корисного використання, встановленого при прийнятті об'єкта нематеріальних активів до обліку.
У деяких випадках об'єкти нематеріальних активів реалізуються задовго до того, як закінчиться термін їх корисного використання. У результаті реалізації можуть виникнути як прибутку, так і збитки.
Згідно зі ст. 323 НК РФ визначення прибутку (збитку) від реалізації майна, що амортизується здійснюється на підставі аналітичного обліку по кожному об'єкту на дату визнання доходу (витрат).
Аналітичний облік операцій повинен містити інформацію:
- Про первісну вартість майна, що амортизується, реалізованого (вибулого) у звітному (податковому) періоді;
- Способи нарахування та суму нарахованої амортизації за період з початку нарахування до кінця місяця, в якому таке майно реалізовано (вибуло);
- Ціні реалізації майна, що амортизується виходячи з умов договору купівлі-продажу;
- Даті придбання та дату реалізації (вибуття) майна;
- Понесених платником податку витрати, пов'язані з реалізацією (вибуттям) амортизується.
При реалізації амортизуються нематеріальних активів платник податків відповідно до п. 1 ст. 268 НК РФ має право зменшити доходи від реалізації на залишкову вартість реалізованого майна і на суму витрат, пов'язаних з його реалізацією.
Нарахування амортизації по об'єктах нематеріальних активів з метою податкового обліку згідно з п. 2 ст. 259 НК РФ припиняється з 1-го числа місяця, наступного за місяцем, в якому об'єкт вибув зі складу майна, що амортизується.
Порядок визнання доходів і витрат від реалізації. Дата отримання доходу від реалізації об'єкта нематеріальних активів визначається в залежності від застосовуваного методу визначення доходів і витрат.
При методі нарахування датою отримання доходу від реалізації об'єкта нематеріальних активів для цілей оподаткування прибутку визнається дата реалізації об'єкта незалежно від фактичного надходження грошових коштів, іншого майна (робіт, послуг) або майнових прав в їх оплату (ст. 271 НК РФ).
Витрати, пов'язані з реалізацією об'єкта нематеріальних активів і прийняті для цілей оподаткування прибутку, згідно зі ст. 272 НК РФ визнаються в тому періоді, до якого вони належать, незалежно від фактичної виплати коштів і іншої форми їх оплати.
Відповідно до ст. 273 НК РФ організації мають право визначати дату отримання доходу за касовим методом лише в тому випадку, якщо в середньому за попередні чотири квартали сума виручки від реалізації товарів (робіт, послуг) цих організацій без урахування ПДВ не перевищила 1 млн руб. за кожний квартал.
Датою отримання доходу визнається день надходження грошових коштів, іншого майна (робіт, послуг) або майнових прав, а також погашення заборгованості перед платником податку іншим способом.
Витратами визнаються витрати після їх фактичної оплати. Оплатою товару визнається припинення зустрічного зобов'язання платником податків - покупцем товарів (робіт, послуг) та майнових прав перед продавцем, яке безпосередньо пов'язане з постачанням цих товарів (виконанням робіт, наданням послуг, передачею майнових прав).
Визначення фінансового результату від реалізації. Прибуток або збиток за операціями реалізації об'єкта нематеріальних активів визначається на дату здійснення операції. Прибуток від реалізації включається в податкову базу по податку на прибуток у тому звітному періоді, в якому був реалізований об'єкт.
Якщо при реалізації об'єкта нематеріальних активів організацією отримано збиток, тобто виручка від реалізації менше залишкової вартості нематеріального активу і витрат, пов'язаних з його реалізацією, то результатом від реалізації буде збиток, який з метою оподаткування враховується особливим чином.
Відповідно до п. 3 ст. 268 НК РФ отриманий збиток включається до складу інших витрат платника податку рівними частками протягом строку, який визначається як різниця між терміном корисного використання цього майна і фактичним терміном його експлуатації до моменту реалізації, включаючи місяць, у якій майно було реалізовано.
Згідно зі ст. 323 НК РФ аналітичний облік повинен містити інформацію про найменування об'єктів, щодо яких є суми таких витрат, кількості місяців, протягом яких такі витрати можуть бути включені до складу інших витрат, пов'язаних з виробництвом та реалізацією, про суму витрат, що припадає на кожен місяць .
На балансі організації значиться нематеріальний актив - патент на промисловий зразок, придбаний за плату. Первісна вартість патенту становить 164 640 руб. (Без ПДВ), нарахована амортизація - 98 784 руб. ПДВ в сумі 29 635,20 руб., Сплачений при придбанні патенту, прийнятий до відрахування. Термін дії патенту на промисловий зразок - 10 років, фактичний термін використання нематеріального активу на момент реалізації - 6 років.
Організація продає нематеріальний актив іншій організації, вартість ПВ виключних прав за договором становить 177 000 руб. (У тому числі ПДВ - 27 000 руб.), Оплата здійснюється в безготівковій формі.
У бухгалтерському обліку оформляють такі проводки:
Дебет 62 Кредит 91, субрахунок 1 "Інші доходи" - відображено вартість патенту за договором поступки - 177 000 руб.;
Дебет 91, субрахунок 2 "Інші витрати" Кредит 68 - нарахований ПДВ за договором - 27 000 руб.;
Дебет 05 Кредит 04 - списана нарахована амортизація - 98 784 руб.;
Дебет 91, субрахунок 2 "Інші витрати" Кредит 04 - списана залишкова вартість патенту - 65 856 руб.;
Дебет 51 "Розрахункові рахунки" Кредит 62 - отримана оплата за договором - 177 000 руб.;
Дебет 91, субрахунок 9 "Сальдо інших доходів і витрат" Кредит 99 - виявлено фінансовий результат від операції з реалізації - 84 144 крб. (177 000 - 27 000 - 65 856).
Даний об'єкт нематеріальних активів реалізований організацією за 73 750 руб., В тому числі ПДВ - 11 250 руб. В обліку виробляють такі записи:
Дебет 62 Кредит 91, субрахунок 1 "Інші доходи" - відображено вартість патенту за договором поступки - 73 750 руб.;
Дебет 91, субрахунок 2 "Інші витрати" Кредит 68 - нарахований ПДВ за договором - 11 250 руб.;
Дебет 05 Кредит 04 - списана нарахована амортизація - 98 784 руб.;
Дебет 91, субрахунок 2 "Інші витрати" Кредит 04 - списана залишкова вартість патенту - 65 856 руб.;
Дебет 51 Кредит 62 - отримана оплата за договором - 73 750 руб.;
Дебет 99 Кредит 91, субрахунок 9 "Сальдо інших доходів і витрат" - виявлено фінансовий результат від операції реалізації - 3356 руб. (73 750 - 11 250 - 65 856).
Визначимо суму збитку, що підлягає з метою податкового обліку щомісячного включенню до складу інших витрат протягом строку корисного використання.
Виручка від реалізації нематеріального активу - 62 500 руб.
Залишкова вартість нематеріального активу на дату реалізації - 164 640 - 98 784 = 65 856 руб.
Результат від реалізації - збиток 3356 руб.
Строк корисного використання патенту - 10 років (120 місяців).
Термін фактичної експлуатації - 6 років (72 місяця).
Залишковий строк корисного використання патенту - 4 роки (48 місяців).
Сума збитку, що підлягає включенню до складу інших витрат щомісяця починаючи з місяця, наступного за місяцем вибуття - 3356 руб. / 48 місяців = 69,92 руб.
Висновок
До НМА належать об'єкти інтелектуальної власності, що відповідають всім перерахованим вище ознаками.
Згідно зі ст. 138 ГК РФ інтелектуальна власність - це виключне право на результати інтелектуальної діяльності і прирівняні до них засоби індивідуалізації юридичної особи, продукції, виконуваних робіт або послуг, які і підлягають відображенню в бухгалтерському обліку правовласника як НМА:
- Виключне право патентовласника на винахід, промисловий зразок, корисну модель;
- Виключне авторське право на програми для ЕОМ, бази даних;
- Майнове право автора чи іншого власника авторських прав на топології інтегральних мікросхем;
- Виключне право власника на товарний знак і знак обслуговування, найменування місця походження товарів;
- Виключне право патентовласника на селекційні досягнення.
Проте не можуть бути віднесені до складу об'єктів НМА:
- Не дали позитивного результату науково-дослідні, дослідно-конструкторські та технологічні роботи;
- Не закінчені і не оформлені у встановленому законодавством порядку науково-дослідні, дослідно-конструкторські та технологічні роботи;
- Матеріальні об'єкти (матеріальні носії), в яких виражені твори науки, літератури, мистецтва.
Основними нормативно-правовими актами, які регулюють відносини, що виникають при створенні, використанні, реєстрації виключних прав на винаходи, є:
- "Патентний закон РФ" від 23.09.1992 N 3517-1;
- Закон РФ від 23.09.1992 N 3526-1 "Про правову охорону топологій інтегральних мікросхем";
- Закон РФ від 09.07.1993 N 5351-1 "Про авторське право та суміжні права";
- Закон РФ від 23.09.1992 N 3523-1 "Про правову охорону програм для електронних обчислювальних машин і баз даних";
- Закон РФ від 23.09.1992 N 3520-1 "Про товарні знаки, знаках обслуговування і найменуваннях місць походження товарів";
- Закон РФ від 06.08.1993 N 5605-1 "Про селекційні досягнення";
- Наказ Російського агентства по патентах і товарних знаків від 29.04.2003 N 64 "Правила реєстрації договорів про передачу виключного права на винахід, корисну модель, промисловий зразок, товарний знак, знак обслуговування, зареєстровану топологію інтегральної мікросхеми та права на їх використання, повної або часткової передачі виключного права на програму для ЕОМ і базу даних ";
- Наказ Роспатенту від 19.08.1999 N 141 "Про затвердження Рекомендацій по співвідношенню правової охорони промислових зразків з правовою охороною товарних знаків" і ін
За підсумками вивчення матеріалів, наданих ТОВ "Експертне бюро-Т", законодавства і навчальних матеріалів, можна зробити висновок про те, що на підприємстві в цілому дотримується законодавство про ведення бухгалтерського обліку, грубих порушень його не виявлено.
Список використаної літератури
Податковий кодекс Російської Федерації від 05.08.2000 № 117-ФЗ (в ред. Федерального закону від 22.12.2006 № 276-ФЗ) / / Збори законодавства РФ, 07.08.2000. № 32, ст. 3340.
Наказ Міністерства Фінансів Російської Федерації від 16. 10.2000 № 91н "Про затвердження Положення з бухгалтерського обліку" Облік нематеріальних активів "ПБУ 14/2000 (в ред. Наказу Мінфіну РФ від 27.11.2006 № 155н) / / Фінансова газета, № 48, 2000.
Наказ Міністерства фінансів Російської Федерації від 09.12.1998 № 90н "Про затвердження Положення з бухгалтерського обліку" Облікова політика організації "ПБУ 1 / 98" (в ред. Наказу Мінфіну РФ від 30.12.1999 № 107н) / / Бюлетень нормативних актів федеральних органів виконавчої влади, № 2, 11.01.1999.
Лист Міністерства фінансів Російської Федерації від 29.03.2005 № 07-05-06/91 / / Офіційні документи, № 21, 07.06.2005.
Лист Міністерства фінансів Російської Федерації від 30.03.2007 № 07-05-10/25 / / Офіційні документи, № 18, 15.05.2007.
Базарова А.С. Бухгалтерський і податковий облік нематеріальних активів / / Все про податки, 2005, № 9.
Захар'їн В.Р. Особливості обліку об'єктів нематеріальних активів у 2007 році / / Фінансові та бухгалтерські консультації, 2007, № 6.
Полєнова С.М. Нематеріальні активи: визнання та облік / / Все для бухгалтера, 2007, № 10.
Облікова політика організації: бухгалтерський облік та оподаткування / За ред. С.А. Рассказово-Ніколаєвої / / АКДИ "Економіка і життя", 2006.
Що слід розуміти під позитивної (негативної) діловою репутацією підприємства? Як відобразити її в податковому обліку? / / Бухгалтерія у запитаннях та відповідях, 2005, № 3.