Курсова робота
з дисципліни «Аудит та бухгалтерський облік»
по темі:
«Надходження та облік основних засобів»
ЗМІСТ
ВСТУП
1. ТЕОРЕТИЧНІ АСПЕКТИ ОБЛІКУ ОСНОВНИХ ЗАСОБІВ
1.1 Сутність основних засобів як об'єкта обліку
1.2 Класифікація і оцінка основних засобів
2. ОРГАНІЗАЦІЯ ОБЛІКУ ОСНОВНИХ ЗАСОБІВ
2.1 Документальне оформлення надходження основних засобів
2.2 Організація обліку наявності і руху основних засобів
2.3 Порівняльний аналіз обліку наявності, руху та надходження основних засобів відповідно до ПБО та МСФЗ
ВИСНОВОК
СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ
ВСТУП
З точки зору особливостей обігу капіталу його різні складові частини розпадаються на основний і оборотний капітал.
Ті елементи реального капіталу, які цілком беруть участь у процесі виробництва, але по частинах переносять свою вартість на продукт, називаються основним капіталом. Вартість цієї частини реального капіталу надходить у процес звернення після кожного виробничого циклу не повністю, а частково. Відповідно і повертається вона підприємця після реалізації товарів частинами. Вся вартість цієї частини капіталу може повернутися лише після низки актів виробництва і обігу.
Особливість основного капіталу полягає в тому, що в процесі обороту його вартість роздвоюється, існуючи одночасно в двох формах - у формі реального капіталу, що функціонує в процесі виробництва, і в грошовій формі.
Основний капітал вкладається в основні фонди.
Основні кошти становлять значну частину активів компаній, зайнятих у багатьох сферах підприємницької діяльності. Інформація про них має велике значення для характеристики фінансового стану і результатів діяльності компанії. Тому тема обліку основних засобів актуальна. Мета роботи - проаналізувати процес обліку основних засобів. На підставі мети поставлені такі завдання:
дати визначення основних засобів та провести їх класифікацію;
описати методи оцінки основних засобів;
виявити методи документального оформлення основних засобів;
проаналізувати організацію обліку наявності основних засобів, їх амортизації та вибуття;
проаналізувати подібності та відмінності обліку основних засобів у російському бухгалтерському обліку та в МСФЗ.
1. ТЕОРЕТИЧНІ АСПЕКТИ ОБЛІКУ ОСНОВНИХ ЗАСОБІВ
1.1 Сутність основних засобів як об'єкта обліку
Основні засоби - це засоби праці, які багаторазово беруть участь у виробничому процесі, зберігаючи при цьому свою натуральну форму, поступово зношуючись, переносять свою вартість частинами на знову створювану продукцію [1].
Основні засоби поділяються на виробничі і невиробничі фонди.
Виробничі фонди беруть участь у процесі виготовлення продукції або надання послуг. До них відносяться: верстати, машини, прилади, передавальні пристрої і т.п [2].
Невиробничі основні фонди не беруть участь у процесі створення продукції. До них відносяться: житлові будинки, дитячі садки, клуби, стадіони, поліклініки, санаторії і т.п [3].
Розглядаючи облік основних засобів, в першу чергу, необхідно зрозуміти, що являє собою дана категорія активів. У тексті Положення з бухгалтерського обліку «Облік основних засобів» ПБУ 6 / 01 (затверджено наказом Мінфіну РФ від 30.03.01 № 26н) спочатку говориться про дохідних вкладеннях в матеріальні цінності, а потім про критерії визнання активу в якості основних засобів. Тому ми будемо розглядати ці категорії у тому ж порядку.
Згідно з Планом рахунків рахунок 03 «Прибуткові вкладення в матеріальні цінності» призначений для узагальнення інформації про наявність та рух вкладень організації в частину майна, будівлі, приміщення, обладнання та інші цінності, що мають матеріально-речову форму (далі - матеріальні цінності), що надаються організацією за плату в тимчасове користування (тимчасове володіння та користування) з метою отримання доходу.
Якщо проаналізувати склад матеріальних цінностей, які можуть надаватися в тимчасове користування, то стане зрозуміло, що ними можуть бути тільки основні засоби: «в оренду можуть бути передані земельні ділянки та інші відособлені природні об'єкти, підприємства й інші майнові комплекси, будівлі, споруди, обладнання , транспортні засоби та інші речі, які не втрачають своїх натуральних властивостей у процесі їх використання (неспоживна речі) »(ст. 607 ЦК РФ). Предмети праці в процесі виробництва або змінюються (втрачають свої натуральні властивості), або втрачаються (споживаються). Це відбувається саме тому, що предметом праці є об'єкт, над яким здійснюється виробниче вплив. Інша річ засоби праці - в процесі виробництва їх натуральні властивості не втрачаються (мова про знос тут не йде), тому тільки вони й можуть надаватися у користування за договором оренди (прокату). У свою чергу, у бухгалтерському обліку засобами виробництва визнаються тільки основні засоби (з урахуванням того, що МШП перестають бути облікової категорією). Звідси стає зрозумілою необхідність включення в стандарт з обліку основних засобів фрази про те, що на дохідні вкладення в матеріальні цінності поширюються всі його вимоги. Причому в даному випадку ми маємо справу не з нововведенням, а з більш чітким формулюванням раніше діючого порядку. Іншими словами, основні кошти, які обліковуються на рахунку 03 «Прибуткові вкладення в матеріальні цінності», підлягають прийняттю до обліку, оцінки, амортизації, переоцінки і списання з обліку за тими ж правилами, що й об'єкти, враховані за рахунком 01 «Основні засоби», не з моменту введення в дію ПБО 6 / 01, а з моменту впровадження в облікову практику самого рахунку 03 «Прибуткові вкладення в матеріальні цінності».
При прийнятті до обліку об'єкта основних засобів бухгалтеру треба визначити, на якому рахунку даний об'єкт повинен враховуватися. Якщо звичайним видом діяльності для організації є виробництво продукції (робіт, послуг), то основні засоби, придбані для експлуатації на даному підприємстві, приймаються до обліку за рахунком 01. Якщо ж звичайним видом діяльності є передача активів у тимчасове користування, то об'єкти, придбані для здачі в оренду (в лізинг), приймаються до обліку за рахунком 03.
У першу чергу, ПБУ 6 / 01 виключає зі складу основних коштів об'єкти, які або ще не готові до експлуатації, або взагалі для експлуатації не призначені - готові вироби на складах організацій-виробників, товари на складах торговельних організацій, предмети, здані в монтаж або підлягають монтажу, що знаходяться в дорозі, капітальні та фінансові вкладення. Далі наводяться умови, за яких активи визнаються основними засобами:
а) використання у виробництві продукції, при виконанні робіт чи наданні послуг або для управлінських потреб організації;
б) використання протягом тривалого часу, тобто строку корисного використання, тривалістю понад 12 місяців, або звичайного операційного циклу, якщо він перевищує 12 місяців;
в) організацією не передбачається подальший перепродаж цих активів;
г) здатність приносити організації економічні вигоди (дохід) у майбутньому (п.4 ПБО 6 / 01).
Наказом МФ РФ від 12.12.05 № 147н (далі - Наказ МФ РФ № 147н) в ПБО 6 / 01, були внесені деякі зміни.
До внесення змін до ПБУ 6 / 01 було чітко встановлено, що об'єкти, які організація надає за плату в тимчасове користування або тимчасове володіння і користування (оренда, лізинг, прокат) з метою отримання доходу, основними засобами (ОС) не визнавалися, але до них застосовувалися правила зазначеного ПБО (це було визначено п. 2 ПБУ 6 / 01).
Починаючи з звітності 2006 року п. 2 ПБУ 6 / 01 скасовано, при цьому внесено низку змін. Зокрема, доповнені умови, при одночасному виконанні яких актив приймається організацією до бухгалтерського обліку як основних засобів. Тепер до основних засобів будуть ставитися об'єкти, призначені для надання за плату у тимчасове володіння і користування або у тимчасове користування.
Основні засоби організації діляться на дві складові - активну (машини та обладнання, транспортні засоби та ін.) І пасивну (земельні ділянки, будівлі і споруди, автодороги і т.п.).
Для правильного розуміння принципів побудови обліку важливо розділити всі активні рахунки на рахунку обліку майна та калькуляційні рахунки. Майнові рахунки - це ті рахунки, на яких відображаються активи, вже здатні приносити організації економічні вигоди, тобто придатні до експлуатації (використання у виробництві) або до продажу. Більш правильно було б назвати майнові рахунки рахунках «завершених» або «сформованих» активів. До «завершеним активів», наприклад, відносяться:
· Рахунки необоротних активів (01 «Основні засоби», 03 «Прибуткові вкладення в матеріальні цінності», 04 «Нематеріальні активи»);
· Рахунки матеріально-виробничих запасів (07 «Обладнання до установки», 10 «Матеріали», 41 «Товари», 43 «Готова продукція», 45 «Товари відвантажені»).
Принциповою особливістю майнових рахунків є те, що після прийняття майна до обліку за даними рахунками його оцінка (облікова вартість) може змінюватися тільки в спеціально визначених випадках. Така вимога міститься у всіх спеціальних ПБУ - у ПБО 6 / 01 (п.14), в ПБУ 5 / 01 (п. 12), у ПБО 14/2000 (п. 12). Таким чином, треба підкреслити, що після того, як об'єкт був прийнятий до обліку на майновий рахунку, його вартість змінюється лише у передбачених законодавством випадках (наприклад, для основних засобів це переоцінка, реконструкція, модернізація або часткова ліквідація) [4].
Після того, як виконана запис за дебетом рахунка 01, всі додатково виявляються витрати повинні кваліфікуватися в якості інших та відображатися за дебетом рахунка 91 «Інші доходи і витрати».
Інша справа - калькуляційні рахунки - це ті рахунки, на яких відображаються активи, ще не повністю підготовлені до експлуатації (використання у виробництві) або до продажу. Процес підготовки означає необхідність здійснення над цим «незавершеним» активом якихось дій, а значить, здійснення якихось витрат (вкладень), тому і вартість такого активу постійно збільшується в залежності від обсягів цих витрат (вкладень). Тобто ні про яку незмінності оцінки вартості активів, відображених на калькуляційних рахунках, не може бути й мови - вони саме для того і призначені, щоб сформувати (порахувати, скалькуліровать) цю вартість. Саме тому Концепція бухгалтерського обліку в ринковій економіці Росії містить така умова:
«Майно визнається в бухгалтерському балансі, коли ймовірно отримання організацією економічних вигод у майбутньому від цього майна і коли вартість його може бути виміряна з достатнім ступенем надійності» (п.8.3).
Іншими словами, кожен «завершений» актив приймається до обліку по майновому рахунком тільки після того, як його вартість буде сформована на калькуляційних рахунках, оскільки до цього вартість не може бути «виміряна з достатнім ступенем надійності».
Вартість основних засобів і нематеріальних активів формується на рахунку 08 «Вкладення у необоротні активи», вартість матеріально-виробничих запасів - на рахунку 15 «Заготівля та придбання матеріальних цінностей» і т.д.
Таким чином, принциповою особливістю калькуляційних рахунків є те, що оцінка (облікова вартість) майна на них тільки формується (калькулюється), тому не тільки може, а й мусить постійно змінюватися [5].
Звідси стає зрозумілим, що амортизація (як процес перенесення вартості об'єкта на вартість виробленої продукції) може здійснюватися тільки стосовно до "завершеним" активів, оскільки переносити вартість, не знаючи її остаточної величини, досить важко.
За ступенем використання основні засоби поділяються на перебувають:
в експлуатації;
в запасі (резерві);
у стадії добудови, дообладнання, реконструкції та часткової ліквідації;
на консервації (п.17).
Навряд чи правильно базувати кваліфікацію об'єктів обліку не на їх ролі в процесі виробництва (в процесі кругообігу активів), а на тому факті, оформили посадові особи той чи інший документ, або ще не оформили. Навпаки, «первинний обліковий документ повинен бути складений у момент здійснення операції, а якщо це не представляється можливим - безпосередньо після її закінчення» (Закон «Про бухгалтерський облік», п.4 ст.9). Однак саме критерію того факту, відбулася операція або не відбулася, ПБУ 6 / 01 і не містить.
Коректне опис моменту прийняття об'єкта до обліку представлена в Положенні з бухгалтерського обліку довгострокових інвестицій:
«Будівлі, споруди та інші об'єкти основних засобів, придбані окремо від будівництва об'єктів, а також земельні ділянки, об'єкти природокористування зараховуються в розмірі інвентарної вартості до складу основних засобів по вступі їх на підприємство і закінчення робіт за їх доведення до стану, в якому вони придатні до використання у запланованих цілях, на підставі акту приймання-передачі основних засобів »(п.5.2.3).
Тут мова йде про те, що первинний документ (акт приймання-передачі) є не умовою, а саме підставою для зарахування до складу основних засобів, а сама операція виконується тоді, коли об'єкти доведені до стану придатного до використання у запланованих цілях.
Виділення інвентарних об'єктів основних засобів є однією з найбільш складних і нормативно не врегульованих проблем. Складність її в тому, що перед прийняттям об'єкта до обліку бухгалтер повинен визначити, які складові частини об'єкта будуть самостійними об'єктами, а які - запасними частинами або змінним обладнанням.
Найбільша кількість запитань викликає вимога враховувати у разі наявності у одного об'єкта декількох частин, що мають різний термін корисного використання, кожну таку частину як самостійний інвентарний об'єкт (п.6 ПБО 6 / 01). Звернемо тут увагу на наступне:
· Виділення об'єктів основних засобів слід здійснювати, враховуючи галузеві нормативні документи і сформовану в кожній галузі облікову практику;
· Не виділяється в якості об'єктів основних засобів змінне обладнання, запасні частини, ємності з витратними матеріалами;
· Виділяючи об'єкти основних засобів, слід враховувати особливості їх експлуатації [6].
1.2 Класифікація і оцінка основних засобів
Для обліку основних засобів, визначення їх складу і структури необхідна їх класифікація. Виділяються наступні групи і підгрупи основних виробничих фондів [7]:
1. Будівлі (архітектурно-будівельні об'єкти виробничого призначення: корпуси цехів, складські приміщення, виробничі лабораторії і т.п.).
2. Споруди (інженерно-будівельні об'єкти, що створюють умови для здійснення процесу виробництва: тунелі, естакади, автомобільні дороги, димові труби на окремому фундаменті і т.д.).
3. Передавальні пристрої (пристрої для передачі електроенергії, рідких та газоподібних речовин: електромережі, тепломережі, газові мережі, трансмісії і т.п.).
4. Машини та обладнання.
5. Транспортні засоби (тепловози, вагони, автомобілі, мотоцикли, кари, візки і т.д., крім конвеєрів, транспортерів, що включаються до складу виробничого обладнання).
6. Інструмент (ріжучий, ударний, що давить, що ущільнює, а також різні пристосування для кріплення, монтажу і т.д.), крім спеціального інструменту і спеціального оснащення.
7. Виробничий інвентар і приналежності (предмети для полегшення виконання виробничих операцій: робочі столи, верстаки, огорожі, вентилятори, тара, стелажі тощо).
8. Господарський інвентар (предмети конторського та господарського забезпечення: столи, шафи, вішалки, друкарські машинки, сейфи, розмножувальні апарати і т.п.).
9. Інші основні фонди. До складу цієї групи включають бібліотечні фонди, музейні цінності і т.д.
При відображенні основних засобів у звітності використовуються наступні види оцінок:
· Фактична вартість;
· Ліквідаційна вартість;
· Вартість, яка амортизується;
· Справедлива вартість;
· Балансова (облікова) вартість;
· Відшкодовується сума. з дисципліни «Аудит та бухгалтерський облік»
по темі:
«Надходження та облік основних засобів»
ЗМІСТ
ВСТУП
1. ТЕОРЕТИЧНІ АСПЕКТИ ОБЛІКУ ОСНОВНИХ ЗАСОБІВ
1.1 Сутність основних засобів як об'єкта обліку
1.2 Класифікація і оцінка основних засобів
2. ОРГАНІЗАЦІЯ ОБЛІКУ ОСНОВНИХ ЗАСОБІВ
2.1 Документальне оформлення надходження основних засобів
2.2 Організація обліку наявності і руху основних засобів
2.3 Порівняльний аналіз обліку наявності, руху та надходження основних засобів відповідно до ПБО та МСФЗ
ВИСНОВОК
СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ
ВСТУП
З точки зору особливостей обігу капіталу його різні складові частини розпадаються на основний і оборотний капітал.
Ті елементи реального капіталу, які цілком беруть участь у процесі виробництва, але по частинах переносять свою вартість на продукт, називаються основним капіталом. Вартість цієї частини реального капіталу надходить у процес звернення після кожного виробничого циклу не повністю, а частково. Відповідно і повертається вона підприємця після реалізації товарів частинами. Вся вартість цієї частини капіталу може повернутися лише після низки актів виробництва і обігу.
Особливість основного капіталу полягає в тому, що в процесі обороту його вартість роздвоюється, існуючи одночасно в двох формах - у формі реального капіталу, що функціонує в процесі виробництва, і в грошовій формі.
Основний капітал вкладається в основні фонди.
Основні кошти становлять значну частину активів компаній, зайнятих у багатьох сферах підприємницької діяльності. Інформація про них має велике значення для характеристики фінансового стану і результатів діяльності компанії. Тому тема обліку основних засобів актуальна. Мета роботи - проаналізувати процес обліку основних засобів. На підставі мети поставлені такі завдання:
дати визначення основних засобів та провести їх класифікацію;
описати методи оцінки основних засобів;
виявити методи документального оформлення основних засобів;
проаналізувати організацію обліку наявності основних засобів, їх амортизації та вибуття;
проаналізувати подібності та відмінності обліку основних засобів у російському бухгалтерському обліку та в МСФЗ.
1. ТЕОРЕТИЧНІ АСПЕКТИ ОБЛІКУ ОСНОВНИХ ЗАСОБІВ
1.1 Сутність основних засобів як об'єкта обліку
Основні засоби - це засоби праці, які багаторазово беруть участь у виробничому процесі, зберігаючи при цьому свою натуральну форму, поступово зношуючись, переносять свою вартість частинами на знову створювану продукцію [1].
Основні засоби поділяються на виробничі і невиробничі фонди.
Виробничі фонди беруть участь у процесі виготовлення продукції або надання послуг. До них відносяться: верстати, машини, прилади, передавальні пристрої і т.п [2].
Невиробничі основні фонди не беруть участь у процесі створення продукції. До них відносяться: житлові будинки, дитячі садки, клуби, стадіони, поліклініки, санаторії і т.п [3].
Розглядаючи облік основних засобів, в першу чергу, необхідно зрозуміти, що являє собою дана категорія активів. У тексті Положення з бухгалтерського обліку «Облік основних засобів» ПБУ 6 / 01 (затверджено наказом Мінфіну РФ від 30.03.01 № 26н) спочатку говориться про дохідних вкладеннях в матеріальні цінності, а потім про критерії визнання активу в якості основних засобів. Тому ми будемо розглядати ці категорії у тому ж порядку.
Згідно з Планом рахунків рахунок 03 «Прибуткові вкладення в матеріальні цінності» призначений для узагальнення інформації про наявність та рух вкладень організації в частину майна, будівлі, приміщення, обладнання та інші цінності, що мають матеріально-речову форму (далі - матеріальні цінності), що надаються організацією за плату в тимчасове користування (тимчасове володіння та користування) з метою отримання доходу.
Якщо проаналізувати склад матеріальних цінностей, які можуть надаватися в тимчасове користування, то стане зрозуміло, що ними можуть бути тільки основні засоби: «в оренду можуть бути передані земельні ділянки та інші відособлені природні об'єкти, підприємства й інші майнові комплекси, будівлі, споруди, обладнання , транспортні засоби та інші речі, які не втрачають своїх натуральних властивостей у процесі їх використання (неспоживна речі) »(ст. 607 ЦК РФ). Предмети праці в процесі виробництва або змінюються (втрачають свої натуральні властивості), або втрачаються (споживаються). Це відбувається саме тому, що предметом праці є об'єкт, над яким здійснюється виробниче вплив. Інша річ засоби праці - в процесі виробництва їх натуральні властивості не втрачаються (мова про знос тут не йде), тому тільки вони й можуть надаватися у користування за договором оренди (прокату). У свою чергу, у бухгалтерському обліку засобами виробництва визнаються тільки основні засоби (з урахуванням того, що МШП перестають бути облікової категорією). Звідси стає зрозумілою необхідність включення в стандарт з обліку основних засобів фрази про те, що на дохідні вкладення в матеріальні цінності поширюються всі його вимоги. Причому в даному випадку ми маємо справу не з нововведенням, а з більш чітким формулюванням раніше діючого порядку. Іншими словами, основні кошти, які обліковуються на рахунку 03 «Прибуткові вкладення в матеріальні цінності», підлягають прийняттю до обліку, оцінки, амортизації, переоцінки і списання з обліку за тими ж правилами, що й об'єкти, враховані за рахунком 01 «Основні засоби», не з моменту введення в дію ПБО 6 / 01, а з моменту впровадження в облікову практику самого рахунку 03 «Прибуткові вкладення в матеріальні цінності».
При прийнятті до обліку об'єкта основних засобів бухгалтеру треба визначити, на якому рахунку даний об'єкт повинен враховуватися. Якщо звичайним видом діяльності для організації є виробництво продукції (робіт, послуг), то основні засоби, придбані для експлуатації на даному підприємстві, приймаються до обліку за рахунком 01. Якщо ж звичайним видом діяльності є передача активів у тимчасове користування, то об'єкти, придбані для здачі в оренду (в лізинг), приймаються до обліку за рахунком 03.
У першу чергу, ПБУ 6 / 01 виключає зі складу основних коштів об'єкти, які або ще не готові до експлуатації, або взагалі для експлуатації не призначені - готові вироби на складах організацій-виробників, товари на складах торговельних організацій, предмети, здані в монтаж або підлягають монтажу, що знаходяться в дорозі, капітальні та фінансові вкладення. Далі наводяться умови, за яких активи визнаються основними засобами:
а) використання у виробництві продукції, при виконанні робіт чи наданні послуг або для управлінських потреб організації;
б) використання протягом тривалого часу, тобто строку корисного використання, тривалістю понад 12 місяців, або звичайного операційного циклу, якщо він перевищує 12 місяців;
в) організацією не передбачається подальший перепродаж цих активів;
г) здатність приносити організації економічні вигоди (дохід) у майбутньому (п.4 ПБО 6 / 01).
Наказом МФ РФ від 12.12.05 № 147н (далі - Наказ МФ РФ № 147н) в ПБО 6 / 01, були внесені деякі зміни.
До внесення змін до ПБУ 6 / 01 було чітко встановлено, що об'єкти, які організація надає за плату в тимчасове користування або тимчасове володіння і користування (оренда, лізинг, прокат) з метою отримання доходу, основними засобами (ОС) не визнавалися, але до них застосовувалися правила зазначеного ПБО (це було визначено п. 2 ПБУ 6 / 01).
Починаючи з звітності 2006 року п. 2 ПБУ 6 / 01 скасовано, при цьому внесено низку змін. Зокрема, доповнені умови, при одночасному виконанні яких актив приймається організацією до бухгалтерського обліку як основних засобів. Тепер до основних засобів будуть ставитися об'єкти, призначені для надання за плату у тимчасове володіння і користування або у тимчасове користування.
Основні засоби організації діляться на дві складові - активну (машини та обладнання, транспортні засоби та ін.) І пасивну (земельні ділянки, будівлі і споруди, автодороги і т.п.).
Для правильного розуміння принципів побудови обліку важливо розділити всі активні рахунки на рахунку обліку майна та калькуляційні рахунки. Майнові рахунки - це ті рахунки, на яких відображаються активи, вже здатні приносити організації економічні вигоди, тобто придатні до експлуатації (використання у виробництві) або до продажу. Більш правильно було б назвати майнові рахунки рахунках «завершених» або «сформованих» активів. До «завершеним активів», наприклад, відносяться:
· Рахунки необоротних активів (01 «Основні засоби», 03 «Прибуткові вкладення в матеріальні цінності», 04 «Нематеріальні активи»);
· Рахунки матеріально-виробничих запасів (07 «Обладнання до установки», 10 «Матеріали», 41 «Товари», 43 «Готова продукція», 45 «Товари відвантажені»).
Принциповою особливістю майнових рахунків є те, що після прийняття майна до обліку за даними рахунками його оцінка (облікова вартість) може змінюватися тільки в спеціально визначених випадках. Така вимога міститься у всіх спеціальних ПБУ - у ПБО 6 / 01 (п.14), в ПБУ 5 / 01 (п. 12), у ПБО 14/2000 (п. 12). Таким чином, треба підкреслити, що після того, як об'єкт був прийнятий до обліку на майновий рахунку, його вартість змінюється лише у передбачених законодавством випадках (наприклад, для основних засобів це переоцінка, реконструкція, модернізація або часткова ліквідація) [4].
Після того, як виконана запис за дебетом рахунка 01, всі додатково виявляються витрати повинні кваліфікуватися в якості інших та відображатися за дебетом рахунка 91 «Інші доходи і витрати».
Інша справа - калькуляційні рахунки - це ті рахунки, на яких відображаються активи, ще не повністю підготовлені до експлуатації (використання у виробництві) або до продажу. Процес підготовки означає необхідність здійснення над цим «незавершеним» активом якихось дій, а значить, здійснення якихось витрат (вкладень), тому і вартість такого активу постійно збільшується в залежності від обсягів цих витрат (вкладень). Тобто ні про яку незмінності оцінки вартості активів, відображених на калькуляційних рахунках, не може бути й мови - вони саме для того і призначені, щоб сформувати (порахувати, скалькуліровать) цю вартість. Саме тому Концепція бухгалтерського обліку в ринковій економіці Росії містить така умова:
«Майно визнається в бухгалтерському балансі, коли ймовірно отримання організацією економічних вигод у майбутньому від цього майна і коли вартість його може бути виміряна з достатнім ступенем надійності» (п.8.3).
Іншими словами, кожен «завершений» актив приймається до обліку по майновому рахунком тільки після того, як його вартість буде сформована на калькуляційних рахунках, оскільки до цього вартість не може бути «виміряна з достатнім ступенем надійності».
Вартість основних засобів і нематеріальних активів формується на рахунку 08 «Вкладення у необоротні активи», вартість матеріально-виробничих запасів - на рахунку 15 «Заготівля та придбання матеріальних цінностей» і т.д.
Таким чином, принциповою особливістю калькуляційних рахунків є те, що оцінка (облікова вартість) майна на них тільки формується (калькулюється), тому не тільки може, а й мусить постійно змінюватися [5].
Звідси стає зрозумілим, що амортизація (як процес перенесення вартості об'єкта на вартість виробленої продукції) може здійснюватися тільки стосовно до "завершеним" активів, оскільки переносити вартість, не знаючи її остаточної величини, досить важко.
За ступенем використання основні засоби поділяються на перебувають:
в експлуатації;
в запасі (резерві);
у стадії добудови, дообладнання, реконструкції та часткової ліквідації;
на консервації (п.17).
Навряд чи правильно базувати кваліфікацію об'єктів обліку не на їх ролі в процесі виробництва (в процесі кругообігу активів), а на тому факті, оформили посадові особи той чи інший документ, або ще не оформили. Навпаки, «первинний обліковий документ повинен бути складений у момент здійснення операції, а якщо це не представляється можливим - безпосередньо після її закінчення» (Закон «Про бухгалтерський облік», п.4 ст.9). Однак саме критерію того факту, відбулася операція або не відбулася, ПБУ 6 / 01 і не містить.
Коректне опис моменту прийняття об'єкта до обліку представлена в Положенні з бухгалтерського обліку довгострокових інвестицій:
«Будівлі, споруди та інші об'єкти основних засобів, придбані окремо від будівництва об'єктів, а також земельні ділянки, об'єкти природокористування зараховуються в розмірі інвентарної вартості до складу основних засобів по вступі їх на підприємство і закінчення робіт за їх доведення до стану, в якому вони придатні до використання у запланованих цілях, на підставі акту приймання-передачі основних засобів »(п.5.2.3).
Тут мова йде про те, що первинний документ (акт приймання-передачі) є не умовою, а саме підставою для зарахування до складу основних засобів, а сама операція виконується тоді, коли об'єкти доведені до стану придатного до використання у запланованих цілях.
Виділення інвентарних об'єктів основних засобів є однією з найбільш складних і нормативно не врегульованих проблем. Складність її в тому, що перед прийняттям об'єкта до обліку бухгалтер повинен визначити, які складові частини об'єкта будуть самостійними об'єктами, а які - запасними частинами або змінним обладнанням.
Найбільша кількість запитань викликає вимога враховувати у разі наявності у одного об'єкта декількох частин, що мають різний термін корисного використання, кожну таку частину як самостійний інвентарний об'єкт (п.6 ПБО 6 / 01). Звернемо тут увагу на наступне:
· Виділення об'єктів основних засобів слід здійснювати, враховуючи галузеві нормативні документи і сформовану в кожній галузі облікову практику;
· Не виділяється в якості об'єктів основних засобів змінне обладнання, запасні частини, ємності з витратними матеріалами;
· Виділяючи об'єкти основних засобів, слід враховувати особливості їх експлуатації [6].
1.2 Класифікація і оцінка основних засобів
Для обліку основних засобів, визначення їх складу і структури необхідна їх класифікація. Виділяються наступні групи і підгрупи основних виробничих фондів [7]:
1. Будівлі (архітектурно-будівельні об'єкти виробничого призначення: корпуси цехів, складські приміщення, виробничі лабораторії і т.п.).
2. Споруди (інженерно-будівельні об'єкти, що створюють умови для здійснення процесу виробництва: тунелі, естакади, автомобільні дороги, димові труби на окремому фундаменті і т.д.).
3. Передавальні пристрої (пристрої для передачі електроенергії, рідких та газоподібних речовин: електромережі, тепломережі, газові мережі, трансмісії і т.п.).
4. Машини та обладнання.
5. Транспортні засоби (тепловози, вагони, автомобілі, мотоцикли, кари, візки і т.д., крім конвеєрів, транспортерів, що включаються до складу виробничого обладнання).
6. Інструмент (ріжучий, ударний, що давить, що ущільнює, а також різні пристосування для кріплення, монтажу і т.д.), крім спеціального інструменту і спеціального оснащення.
7. Виробничий інвентар і приналежності (предмети для полегшення виконання виробничих операцій: робочі столи, верстаки, огорожі, вентилятори, тара, стелажі тощо).
8. Господарський інвентар (предмети конторського та господарського забезпечення: столи, шафи, вішалки, друкарські машинки, сейфи, розмножувальні апарати і т.п.).
9. Інші основні фонди. До складу цієї групи включають бібліотечні фонди, музейні цінності і т.д.
При відображенні основних засобів у звітності використовуються наступні види оцінок:
· Фактична вартість;
· Ліквідаційна вартість;
· Вартість, яка амортизується;
· Справедлива вартість;
· Балансова (облікова) вартість;
Фактична вартість основних засобів являє собою сплачену суму грошових коштів або еквівалентів грошових коштів або справедливу вартість іншого відшкодування, переданого для придбання (створення) даного об'єкта, на момент їх придбання або створення. Ця оцінка представляє первісну вартість об'єкта основних засобів.
Амортизується, представляє собою фактичну вартість об'єкта основних засобів або іншу його оцінку, відображену у фінансовій звітності, замість фактичної вартості за вирахуванням ліквідаційної вартості. Якщо величина ліквідаційної вартості незначна, то при розрахунку амортизаційної вартості нею можна знехтувати.
Ліквідаційна вартість визначається як чиста сума, яку компанія розраховує отримати за об'єкт основних засобів в кінці передбачуваного періоду використання його компанією за вирахуванням очікуваних витрат по ліквідації об'єкта. Використання показників амортизується і ліквідаційної вартості дозволяє більш обгрунтовано визначити частину вартості об'єкта, яка повинна бути віднесена на витрати протягом періоду його використання компанією (за умови достатньо точного визначення ліквідаційної вартості).
Справедлива вартість об'єкта основних засобів дорівнює сумі грошових коштів, на яку можна обміняти об'єкт при здійсненні операції між поінформованими, зацікавленими і незалежними сторонами.
Балансову (облікову) вартістю основних засобів вважається сума, в якій об'єкт значиться в балансі компанії (тобто фактичні витрати за мінусом суми накопиченої амортизації).
Очікуваного відшкодування називається сума, яку компанія розраховує відшкодувати при подальшому використанні об'єкта основних засобів, включаючи його ліквідаційну вартість. Даний показник пов'язаний з коригуванням балансової вартості основних засобів, виробленої, коли знижується функціональна корисність їх або коли дія факторів, що викликали зниження функціональної корисності, припиняється. Необхідність коригування обумовлена тим, що вартість об'єкта повинна бути повністю відшкодована протягом терміну використання його компанією. У зв'язку з цим відшкодовується сума не повинна бути менше балансової вартості. Показник «відшкодовується сума» не може бути безпосередньо виміряно, він визначається шляхом умовної (наближеної) оцінки.
Зупинимося докладніше на фактичній вартості основних засобів. Прийняття об'єктів основних засобів до обліку здійснюється на підставі оцінки їх вартості, виконаної відповідно до вимог статті 11 Закону «Про бухгалтерський облік»: оцінка майна, придбаного за плату, здійснюється шляхом підсумовування фактично вироблених витрат на його покупку; майна, отриманого безоплатно, - за ринковою вартістю на дату оприбуткування. Застосування інших методів оцінки, в тому числі шляхом резервування, допускається у випадках, передбачених законодавством Російської Федерації і нормативними актами органів, що здійснюють регулювання бухгалтерського обліку.
У ПБУ 6 / 01 викладено принципи зміни первісної вартості основних засобів. З цією метою виділено самостійний розділ «Подальша оцінка основних засобів». Згідно ПБУ 6 / 01 вартість основних засобів, у якій вони прийняті до бухгалтерського обліку, не підлягає зміні, крім випадків, встановлених законодавством Російської Федерації та ПБО 6 / 01. Зміна первісної вартості основних засобів, у якій вони прийняті до бухгалтерського обліку, допускається у випадках добудови, дообладнання, реконструкції, часткової ліквідації та переоцінки об'єктів основних засобів.
Окрім вищенаведеного, в ПБО 6 / 01 наголошується, що витрати, пов'язані з модернізацією, реконструкцією, добудовою, дообладнанням основних засобів, здійснюються на рахунку обліку вкладень у необоротні активи і в міру завершення вищевказаних робіт або збільшують первісну вартість конкретного об'єкта, або враховуються на рахунку обліку основних засобів як окремого інвентарного об'єкта.
У Методичні вказівки введений новий пункт, що стосується основних засобів, отриманих за договором довірчого управління майном, що обліковуються відповідно до наказу Мінфіну Росії від 28.11.2001 N 97н «0б затвердження Вказівок про відображення в бухгалтерському обліку організацій операцій, пов'язаних із здійсненням договору довірчого управління майном ».
Наведена в ПБО 6 / 01 кореспонденція рахунків при здійсненні окремих господарських операцій з об'єктами основних засобів приведена у відповідність до Плану рахунків бухгалтерського обліку фінансово-господарської діяльності організацій та Інструкцією щодо його застосування, затвердженими наказом Мінфіну Росії від 31.10.2000 N 94н. Так, розкрито порядок відображення на рахунках бухгалтерського обліку операцій, пов'язаних з формуванням фактичних витрат, пов'язаних з придбанням, спорудженням та виготовленням основних засобів, за винятком ПДВ, і списанням вищевказаних витрат при прийнятті об'єктів до бухгалтерського обліку; з надходженням вкладу до статутного (складеного) капітал у якості об'єктів основних засобів, формуванням статутного капіталу (статутного фонду, пайового фонду) організації у сумі внесків засновників (учасників), передбачених установчими документами, включаючи вартість основних засобів; з прийняттям основних засобів до бухгалтерського обліку.
Наказом МФ РФ № 149н внесені коректування в п. 8 ПБУ 6 / 01, що визначають правила оцінки основних засобів. Так, з 2006 року до первісної вартості основних засобів, придбаних за плату, включаються:
суми, що сплачуються згідно з договором постачальнику (продавцю), а також суми, що сплачуються за доставку об'єкта та приведення його у стан, придатний для використання;
суми, сплачувані організаціям за виконання робіт за договором будівельного підряду та іншими договорами;
суми, сплачувані організаціям за надані інформаційні та консультаційні послуги, пов'язані з придбанням основних засобів;
митні збори і митні збори;
невозмещаемие податки, державні мита, що сплачуються у зв'язку з придбанням об'єкта основних засобів;
винагороди, що сплачуються посередницькій організації, через яку придбаний об'єкт основних засобів;
інші витрати, пов'язані з придбанням, спорудженням та виготовленням об'єкта основних засобів.
2. ОРГАНІЗАЦІЯ ОБЛІКУ ОСНОВНИХ ЗАСОБІВ
2.1 Документальне оформлення надходження основних засобів
Для синтетичного обліку основних засобів, що належать суб'єкту господарської діяльності на праві власності, використовується рахунок 01 «Основні засоби». Інформація про наявність та рух довгостроково орендованих або надійшли в порядку лізингу основних засобів відображається на рахунку 03 «Довгостроково орендовані основні фонди», короткостроково орендованих - на позабалансовому рахунку 001 «Орендовані основні засоби».
При перевірці порівнюються дані про наявність основних засобів, відображені у бухгалтерських звітах, з даними Головної книги за рахунками 01, 03. У свою чергу, дані Головної книги повинні відповідати аналітичному обліку.
Аналітичний облік основних засобів, що належать підприємству, ведеться по кожному об'єкту, якій присвоюється окремий інвентарний номер з метою правильної організації обліку і забезпечення контролю за їх збереженням незалежно від того, чи знаходиться об'єкт в запасі або в експлуатації. На кожен об'єкт заводиться інвентарна картка, яка реєструється в опису інвентарних карток з обліку основних засобів, і зберігається в бухгалтерії. Для обліку основних засобів використовуються типові форми документів, затверджені законодавчо.
Кожне надходження або переміщення основних засобів повинно бути оформлено первинним документом. Куплені основні засоби або капітальні вкладення оплачуються на підставі договорів, рахунків-фактур; оприбуткування коштів від постачальників - на підставі товарних, товарно-транспортних накладних, а також актів прийому передачі основних засобів. Введення в експлуатацію основних засобів оформляється актом приймання-передачі основних засобів, який складається комісією, яка призначається керівником. До затвердженого акту додається технічна документація, на підставі чого заводиться інвентарна картка і оприбуткований об'єкт відображається в регістрах синтетичного обліку.
Виділення інвентарних об'єктів основних засобів є однією з найбільш складних і нормативно не врегульованих проблем. Складність її в тому, що перед прийняттям об'єкта до обліку бухгалтер повинен визначити, які складові частини об'єкта будуть самостійними об'єктами, а які - запасними частинами або змінним обладнанням [8].
У Наказі МФ РФ № 147н змінений п. 6 колишньої редакції ПБУ 6 / 01, в якому говорилося про те, як обліковувати інвентарний об'єкт у разі наявності у нього декількох частин, що мають різний термін корисного використання. Згідно з поправками тепер недостатньо, щоб терміни експлуатації були тільки різні, вони повинні «істотно відрізнятися». Щоправда, як визначити таку «істотність», законодавець не вказав.
Звернемо увагу на наступне:
· Виділення об'єктів основних засобів слід здійснювати, враховуючи галузеві нормативні документи і сформовану в кожній галузі облікову практику;
· Не виділяється в якості об'єктів основних засобів змінне обладнання, запасні частини, ємності з витратними матеріалами;
· Виділяючи об'єкти основних засобів, слід враховувати особливості їх експлуатації.
Надходження основних засобів оформляється відповідними проводками. Так безоплатно надійшли основні засоби відображаються наступними проводками:
дебет рахунку 08 «Вкладення у необоротні активи» кредит рахунку 98 «Доходи майбутніх періодів» субрахунок 2 «Безоплатні надходження» - відбивається безоплатне надходження об'єктів основних засобів та визнання доходів майбутніх періодів, проводка виконується на суму поточної ринкової вартості безоплатно отриманого об'єкта;
дебет рахунку 08 «Вкладення у необоротні активи» кредит рахунків 23 «Допоміжні виробництва», 79 «Внутрішньогосподарські розрахунки», 60 «Розрахунки з постачальниками і підрядниками» та ін - відображаються витрати на доставку безоплатно отриманих об'єктів і приведення їх у стан, придатний для використання;
дебет рахунку 01 «Основні засоби» кредит рахунку 08 «Вкладення у необоротні активи» - відбивається прийняття безоплатно отриманого об'єкта основних засобів до бухгалтерського обліку.
дебет рахунку 08 «Вкладення у необоротні активи» кредит рахунку 98 «Доходи майбутніх періодів» субрахунок 2 «Безоплатні надходження» - відображається збільшення поточної ринкової вартості безоплатно отриманого об'єкта на дату його прийняття до обліку. У разі зменшення поточної ринкової вартості проводка робиться червоним.
дебет рахунків обліку витрат або рахунку 44 «Витрати на продаж» кредит рахунку 02 «Амортизація основних засобів», - нарахована амортизація об'єктів основних засобів;
дебет рахунку 98 «Доходи майбутніх періодів» субрахунок 2 «Безоплатні надходження» кредит рахунку 91 «Інші доходи і витрати» субрахунок «Позареалізаційні доходи і витрати» - відбивається визнання позареалізаційного доходу на суму амортизації безоплатно отриманих об'єктів основних засобів.
2.2 Організація обліку наявності і руху основних засобів
Перш за все, розглянемо, як відбувається амортизація основних засобів. Відповідно до Методичних вказівок, розділу «Амортизація основних засобів» вартість об'єктів основних засобів, що знаходяться в організації на праві власності, господарського відання, оперативного управління (включаючи об'єкти основних засобів, передані в оренду, безоплатне користування, довірче управління), погашається за допомогою нарахування амортизації, якщо інше не встановлено ПБУ 6 / 01.
На підставі п. 51 Методичних вказівок «амортизаційні відрахування по об'єкту основних засобів починаються з першого числа місяця, наступного за місяцем прийняття цього об'єкта до бухгалтерського обліку». При цьому під «прийняттям до обліку» розуміється відображення цього майна як об'єкта основних засобів, тобто виконання записи за дебетом рахунка 01 «Основні засоби». Прийняття основних засобів до обліку може не збігатися з моментом їх введення в експлуатацію - це саме той випадок, коли об'єкти числяться в запасі (резерві). Однак права їх не амортизувати в організації немає.
Методичні вказівки (п.66) вимагають включати суми нарахованої амортизації у витрати виробництва або обігу і містять лише одне виключення з цього правила, а саме - для об'єктів, зданих в оренду. Тому для цілей бухгалтерського обліку амортизаційні відрахування по основним засобам у запасі (новим) включаються до собівартості продукції.
При нарахуванні амортизації для цілей оподаткування слід керуватися Положенням про склад витрат по виробництву і реалізації продукції (робіт, послуг), що включаються до собівартості продукції (робіт, послуг), та про порядок формування фінансових результатів, що враховуються при оподаткуванні прибутку (затв. Постановою Уряду РФ від 05.08.92 № 552, з урахуванням наступних редакцій). У п.1 Положення зазначено, що «собівартість продукції (робіт, послуг) являє собою вартісну оцінку використовуваних у процесі виробництва продукції (робіт, послуг) природних ресурсів, сировини, матеріалів, палива, енергії, основних фондів, трудових ресурсів, а також інших витрат на її виробництво і реалізацію ». Відсутність факту використання основних засобів у процесі виробництва буде трактуватися як перешкода для включення амортизації цих об'єктів в «податкову» собівартість продукції.
Амортизація об'єктів основних засобів здійснюється одним з наступних способів нарахування амортизаційних нарахувань:
лінійний спосіб;
спосіб зменшуваного залишку;
спосіб списання вартості за сумою чисел років терміну корисного використання;
спосіб списання вартості пропорційно обсягу продукції (робіт).
Організація має право вибирати спосіб нарахування амортизації. Однак для цілей оподаткування нарахування амортизаційних відрахувань за основними засобами здійснюється відповідно до ст.258 і 259 гл.25 Податкового кодексу РФ.
При лінійному методі сума амортизації за місяць визначається множенням початкової вартості об'єкта на норму амортизації для даного об'єкта, а при нелінійному - множенням залишкової вартості об'єкта на норму амортизації для відповідного об'єкта.
Лінійний метод нарахування амортизації застосовують по будівель, споруд, передавальним пристроям, що входять до групи 8-10 амортизується майна, до решти амортизується майну організація має право застосовувати будь-який з двох зазначених методів нарахування амортизації.
Для обліку амортизації основних засобів використовують пасивний рахунок 02 «Амортизація основних засобів», призначений для узагальнення інформації про амортизацію, накопиченої за час експлуатації об'єктів основних засобів.
Нараховану суму амортизації за власним основним засобам виробничого призначення відображають за дебетом рахунків витрат виробництва та обігу (23 «Допоміжні виробництва», 25 «Загальновиробничі витрати», 26 «Загальногосподарські витрати» та ін) і кредиту рахунку 02 «Амортизація основних засобів».
За основними засобами, зданих в поточну оренду, сума амортизації відображається за дебетом рахунка 91 «Інші доходи і витрати» і кредиту рахунку 02 (якщо орендна плата формує операційні доходи), а за основними засобами невиробничого призначення - за дебетом рахунка 29 «Обслуговуючі виробництва і господарства »і кредитом рахунку 02.
По об'єктах житлового фонду, зовнішнього благоустрою й інших аналогічних об'єктів (лісового та дорожнього господарства, спеціалізованим спорудам судноплавної обстановки і т.п.), а також у некомерційних організацій сума зносу нараховується за нормами амортизаційних відрахувань на повне відновлення основних фондів наприкінці року на позабалансовому рахунку 010 «Знос основних засобів».
Сума амортизації за повністю амортизованих основних засобів не нараховується.
При вибутті власних основних засобів суму амортизації по них списують в дебет рахунку 02 «Амортизація основних засобів" з кредиту рахунку 01 «Основні засоби».
Аналітичний облік за рахунком 02 «Амортизація основних засобів» ведуть за видами і окремими інвентарними об'єктами основних засобів.
Відновлення об'єкта основних засобів може здійснюватися за допомогою ремонту, модернізації та реконструкції.
Схема проводок з вибуття основних засобів наступна:
дебет рахунку 01 «Основні засоби» субрахунок «Вибуття об'єктів основних засобів» кредит рахунку 01 «Основні засоби» - відображається списання облікової вартості вибуває об'єкта;
дебет рахунку 02 «Амортизація основних засобів» кредит рахунку 01 «Основні засоби» субрахунок «Вибуття об'єктів основних засобів» - відображається списання накопиченої по даному об'єкту амортизації;
дебет рахунку 91 «Інші доходи і витрати» субрахунок «Операційні витрати» кредит рахунку 01 «Основні засоби» субрахунок «Вибуття об'єктів основних засобів» - відображається списання залишкової вартості вибуває об'єкта;
дебет рахунку 76 «Розрахунки з іншими дебіторами і кредиторами» кредит рахунку 91 «Інші доходи і витрати» субрахунок «Операційні доходи» - відображаються доходи від вибуття об'єкта (платежі покупців);
дебет рахунку 91 «Інші доходи і витрати» субрахунок «ПДВ» кредит рахунку 68 «Розрахунки по податках і зборах» - відображається ПДВ з реалізації об'єкта основних засобів;
дебет рахунку 91 «Інші доходи і витрати» субрахунок «Операційні витрати» кредит рахунків 23 «Допоміжні виробництва», 79 «Внутрішньогосподарські розрахунки», 70 «Розрахунки з персоналом з оплати праці» та ін - відображаються витрати з вибуття об'єкта (на демонтаж, перевезення до покупця та ін.)
З наведеної схеми випливає кілька висновків [9].
1. Новий механізм відображення реалізації та іншого вибуття майна максимально наближений до формування Звіту про прибутки та збитки, тобто тепер заповнення форми 2 повністю відповідає оборотів за рахунком 91. Абсолютно чітко видно і доходи (надходження) від вибуття об'єктів (платежі покупців), і витрати - залишкова вартість об'єктів, витрати на демонтаж, доставку покупцю і т.п. Якщо раніше тільки прибуток формувалася на рахунку 80 наростаючим підсумком, а доходи і витрати закривалися пооб'єктно, то щоб отримати суму доходів або витрат за рік, слід було скласти кредитові або дебетові обороти по рахунку 47. Тепер ці дані формуються наростаючим підсумком як кредитовий (дохід) і дебетовий (витрата) обороти по рахунку 91, який не закривається до кінця року.
2. Залишкова вартість об'єкта може бути списана тільки на рахунок 91 «Інші доходи і витрати» (звідки вона потім потрапляє на рахунок 99 «Прибутки та збитки»), але не на рахунки обліку власного капіталу. Тепер ситуація погашення залишкової вартості вибуває активу за рахунок власних джерел виключена (мова йде про проведення Дт88 або Дт87 субрахунок "Безоплатно отримані цінності» Кт47). Така кореспонденція була неправомірною вже у старому Плані рахунків (див. Інструкцію про порядок заповнення форм річної бухгалтерської звітності (в даний час вже не діє), затверджену наказом Мінфіну РФ від 12.11.96 № 97н, і більш ранні інструкції). Сьогодні вона взагалі неможлива (проводка Дт84 Кт91 неприпустима, оскільки означає формування операційного доходу (Кт91) за рахунок використання нерозподіленого прибутку (Дт84)).
Схема «неприбуткової» вибуття основних засобів наступна:
дебет рахунку 01 «Основні засоби» субрахунок «Вибуття об'єктів основних засобів» кредит рахунку 01 «Основні засоби» - відображається списання облікової вартості вибуває об'єкта;
дебет рахунку 02 «Амортизація основних засобів» кредит рахунку 01 «Основні засоби» субрахунок «Вибуття об'єктів основних засобів» - відображається списання накопиченої по даному об'єкту амортизації;
дебет рахунків 91 «Інші доходи і витрати» субрахунок «Позареалізаційні витрати» або 99 «Прибутки та збитки» субрахунок «Надзвичайні витрати» кредит рахунку 01 «Основні засоби» субрахунок «Вибуття об'єктів основних засобів» - відображається списання залишкової вартості вибуває об'єкта;
дебет рахунку 10 «Матеріали» кредит рахунків 91 «Інші доходи і витрати» субрахунок «Позареалізаційні доходи» або 99 «Прибутки та збитки» субрахунок «Надзвичайні доходи» - відображаються доходи від вибуття об'єкта (корисні повернення);
дебет рахунків 91 «Інші доходи і витрати» субрахунок «Позареалізаційні витрати» або 99 «Прибутки та збитки» субрахунок «Надзвичайні витрати» кредит рахунків 23 «Допоміжні виробництва», 79 «Внутрішньогосподарські розрахунки», 70 «Розрахунки з персоналом з оплати праці» та ін - відображаються витрати з вибуття об'єкта (на демонтаж, перевезення у разі безоплатної передачі та ін.)
2.3 Порівняльний аналіз обліку наявності, руху та надходження основних засобів відповідно до ПБО та МСФЗ
Основні кошти становлять значну частину активів компаній, зайнятих у багатьох сферах підприємницької діяльності. Інформація про них має велике значення для характеристики фінансового стану і результатів діяльності компанії. Цим обумовлена роль МСФЗ 16 «Основні засоби», прийнятого в 1993 році.
У різних видах обліку в поняття «основний засіб» вкладається різний зміст. У російському обліку об'єкт основних засобів - це в першу чергу засіб праці зі строком корисного використання, що перевищує 12 місяців, а трактування по МСФО № 16 «Основні засоби» зовсім не передбачає в якості критерію обов'язкове використання активу як засобу праці. Це дозволяє відносити до основних засобів об'єкти, які насправді не можуть служити засобом праці в буквальному значенні. Згідно МСФЗ об'єкт основних засобів повинен визнаватися активом тільки в тому випадку, коли з великим ступенем ймовірності можна стверджувати, що організація отримає пов'язані з ним економічні вигоди і що фактичні витрати на придбання активу для неї можуть бути надійно оцінені. Таким чином, розглянутий нами стандарт № 16 «Основні засоби» може застосовуватися навіть до об'єктів незавершеного будівництва, а також об'єкти, розташовані на реконструкції [10]. Відповідно ж до РПБУ до тих пір, поки будівництво не закінчене, об'єкти не можуть бути віднесені до категорії основних засобів та поставлені на баланс. Той же міжнародний стандарт поширюється на всі види інвестицій в нерухомість на стадії будівництва або реконструкції, що ніяк не вписується в рамки основного засобу за російськими поняттями.
Таким чином, очевидно, що дві множини, одне з яких включає об'єкти, які стосуються основних засобів згідно РПБУ, а інше - до Міжнародних стандартів фінансової звітності, перетинаються, але не збігаються: не всі основні засоби, які обліковуються на балансі у вітчизняних кредитних установах , можна вважати такими згідно МСФЗ, і навпаки.
Згідно російським правилам об'єкт обліковується за первісною вартістю. Можна проводити його переоцінку за відновлювальної чи ринкової вартості, але не частіше ніж один раз на рік. У МСФЗ для підвищення об'єктивності оцінки, поряд з цим, враховують накопичений збиток від знецінення. Визначають його як різниця балансової (облікову) вартість об'єкта та його очікуваного відшкодування (тобто розраховується за певним алгоритмом грошового еквівалента економічної вигоди, яку може принести даний об'єкт). Такий підхід дозволяє виконати важлива умова, яка полягає в тому, що балансова вартість основного засобу не повинна перевищувати суму очікуваного відшкодування. Балансова вартість об'єкта дорівнює його первісної вартості за вирахуванням накопиченої амортизації та накопиченого збитку від знецінення.
Алгоритми амортизації, встановлені у МСФЗ 16, аналогічні російським. Можливе застосування різних способів амортизації основних засобів:: прямолінійного списання, спосіб списання пропорційно обсягу продукції і спосіб зменшуваного залишку.
Спосіб прямолінійного списання припускає, що функціональна корисність об'єкта залежить від часу використання його і не змінюється протягом строку корисної служби. Амортизація проводиться шляхом рівномірного розподілу вартості, яка амортизується об'єкта протягом терміну корисного його служби. При цьому способі річна норма та річна сума амортизації залишаються постійними весь строк корисної служби об'єкта, накопичена амортизація збільшується, а балансова вартість об'єкта зменшується рівномірно.
Спосіб списання пропорційно обсягу продукції грунтується на припущенні, що функціональна корисність об'єкта залежить від результатів, а не від часу його використання. При цьому термін корисної служби визначається кількістю продукції чи обсягом послуг, які компанія розраховує виготовити або надати з використанням об'єкта. При застосуванні даного способу амортизація проводиться шляхом розподілу вартості, яка амортизується об'єкта прямо пропорційно кількості продукції (обсягу послуг), виробленої за відповідні звітні періоди. Річна сума амортизації може відрізнятися від року до року. Аналогічно накопичена амортизація збільшується, а балансова вартість зменшується також залежно від кількості виробленої продукції.
Спосіб зменшуваного залишку виходить з того, що корисність і продуктивність основних засобів у початкові періоди використання значно вище, ніж у наступні. Це може бути пов'язано з швидким моральним старінням об'єкта або значним зростанням витрат на ремонт та технічне обслуговування в кінці строку корисної служби. Для забезпечення адекватного співвіднесення витрат з доходами амортизація об'єкта в кожному поточному періоді повинна бути більше, ніж у майбутньому. При цьому способі норма амортизації застосовується до балансової, а не до вартості, яка амортизується об'єкта.
Підходи ж до методології нарахування амортизації принципово розрізняються [11]. У МСФЗ методологія нарахування амортизації тісно пов'язана з економічними вигодами, які приносить актив, тому використовуваний метод амортизації має відображати схему, за якою компанія споживає ці вигоди. Так, за вітчизняними правилами накопичена амортизація ніколи не перевищує балансової вартості об'єкта обліку, а одного разу обраний спосіб слід застосовувати аж до повної амортизації об'єкта. За міжнародними ж стандартами амортизація нараховується протягом того періоду, поки об'єкт реально використовується (тобто приносить економічну вигоду). Іншими словами, в ситуації, коли основний засіб повністю «амортизувати», але продовжує використовуватися без переоцінки, амортизація продовжує нараховуватися за його справедливою вартістю. Більше того, відповідно до МСФЗ метод розрахунку амортизації, застосовуваний до основних засобів, потрібно періодично переглядати, змінюючи його в тому випадку, якщо став іншим принцип використання об'єкта (спосіб отримання економічної вигоди). Строк корисного використання об'єктів також слід переглядати з урахуванням передбачуваної вигоди від даного активу. Причому як у бік збільшення - при модернізації (це передбачено в РПБУ), так і в бік зменшення - при переході на нову технологію або внаслідок інших змін на ринку (до речі кажучи, це досить часто спостерігається у сфері комп'ютерної техніки).
Інша важлива операція, якої слід приділити особливу увагу, - переоцінка. МСФО 16 наказує використання одного з двох способів переоцінки об'єктів основних засобів. Можна сказати, що перший з них - індексування до відновної вартості з урахуванням зносу - має схожість з аналогічним методом, застосовуваним у російському бухгалтерському обліку. Другий - спосіб прямого перерахунку до ринкової вартості - принципово відрізняється від алгоритмів, передбачених РПБУ.
Прямий перерахунок до ринкової вартості здійснюється наступним чином:
1) амортизація переоцінюється, списується;
2) його вартість переоцінюється;
3) розрахунок амортизації починається заново з урахуванням строку корисного використання об'єкта.
Інакше відбувається відображення результатів переоцінки. Сума збільшення вартості основних засобів у результаті переоцінки повинна визнаватися як дохід в тій мірі, в якій вона компенсує суму зменшення вартості активу, визнану раніше як витрати. І навпаки - зменшення балансової вартості має визнаватися як витрати і відніматися безпосередньо з відповідної статті «Результат переоцінки», але в таких межах, щоб це зменшення не перевищувало величину даної статті щодо того ж самого основного засобу.
ВИСНОВОК
Підводячи підсумки, можна зробити наступні висновки:
Порядок обліку основних засобів визначено ПБО 6 / 01 «Облік основних засобів» (затверджено наказом Мінфіну РФ від 30.03.01 № 26н).
Синтетичний облік наявності і руху основних засобів, що належать підприємству на правах власності, здійснюється на наступних рахунках:
«Основні засоби» (активний);
«Амортизація основних засобів» (пасивний);
«Інші доходи і витрати» (активно-пасивний).
Рахунок 01 «Основні засоби» призначений для отримання інформації про наявність та рух належних організації на правах власності основних засобів, що знаходяться в експлуатації, запасі, на консервації або зданих в поточну оренду.
При вибутті основних засобів накопичена амортизація по об'єкту списується у зменшення його первісної вартості. При цьому дебетують рахунок 02 «Амортизація основних засобів» і кредитують рахунок 01 «Основні засоби».
Відповідно до ПБО 6 / 01 «Облік основних засобів» вартість об'єктів основних засобів погашається за допомогою нарахування амортизації, якщо інше не встановлено Положенням.
При відображенні основних засобів у звітності використовуються наступні види оцінок:
· Фактична вартість;
· Ліквідаційна вартість;
· Вартість, яка амортизується;
· Справедлива вартість;
· Балансова (облікова) вартість;
· Відшкодовується сума.
Амортизація об'єктів основних засобів здійснюється одним з наступних способів нарахування амортизаційних нарахувань:
· Лінійний спосіб;
· Спосіб зменшуваного залишку;
· Спосіб списання вартості за сумою чисел років терміну корисного використання;
· Спосіб списання вартості пропорційно обсягу продукції (робіт).
Всі основні питання, присвячені обліку основних засобів, Міжнародні стандарти фінансової звітності (МСФЗ) описують в одному документі - стандарті МСФЗ 16. Міжнародні стандарти Росія використовує як прототип для своєї нової бухгалтерської системи. І між російськими та міжнародними стандартами обліку основних засобів є як подібності, так і відмінності.
СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ
1. Частина I Податкового Кодексу РФ від 31 липня 1998 р. № 146-ФЗ.
2. Федеральний Закон «Про бухгалтерський облік» від 21.11.96 № 129-ФЗ.
3. Методичні рекомендації про порядок формування показників бухгалтерської звітності організації. Затверджено наказом Мінфіну Росії від 28 червня 2000 р. № 60н.
4. План рахунків бухгалтерського обліку та Інструкція щодо його застосування. Затверджено наказом Мінфіну Росії від 31 жовтня 2000 р. № 94н (в ред. Від 07.05.2003 № 38н).
5. ПБО 6 / 01 «Облік основних засобів» (затверджено наказом Мінфіну РФ від 30.03.01 № 26н).
6. Наказ МФ РФ від 12.12.05 № 147н.
7. Аксьонова О., Гершун А. Основні засоби: порівняння російських і міжнародних стандартів. М., 2003.
8. Астахов В.П. Бухгалтерський фінансовий облік. - М.: ІКЦ «Март», 2004.
9. Бабаєв Ю.А. Бухгалтерський облік. М., 2002.
10. Бухгалтерський облік: Підручник / За ред. П.С. Безруких. - М.: Бухгалтерський облік, 2002.
11. Вахрушина М.А. Бухгалтерський облік. М.: ОМЕГА-Л, 2003.
12. Гвелесіані Т.В. МСФЗ - застосування в кредитних організаціях. М., 2004.
13. Гроздова О. Три грані обліку основних засобів, або Реалізація вимог МСФЗ в комплексі підсистем RS. / / Облік і автоматизація. 2003. № 5.
14. Донцова Л.В., Никифорова Н.А. Комплексний аналіз бухгалтерської звітності. М., 2004.
15. Єфремова О.О. Коментарі до ПБУ 6 / 01 «Облік основних засобів» / / Збірник «Облікова політика на 2002 рік: Бухгалтерський облік. Податковий облік. »М., 2002.
16. Козлова Е.П. та ін Бухгалтерський облік в організаціях. - М.: Фінанси і статистика, 2002.
17. Кондраков Н.П. Бухгалтерський облік. М., 2004.
18. Попова Р.Г., Самонова І.М., Доброседова І.І. Фінанси підприємств .- СПб.: Пітер, 2002.
19. Русакова Е.А. Про облік основних засобів. / / Податковий вісник. 2004. № 4.
20. Русалева Л.А. Теорія бухгалтерського обліку: навчальний посібник. - Ростов-на-Дону: «Фенікс», 2002.
21. Соколов Я.В. Бухгалтерський облік. М.: Фінанси і статистика, 2005.
22. Ульянов І.П., Попова Л.В. Бухоблік. Посібник для бухгалтера і менеджера. - М., 2002.
23. Фінансовий облік: Підручник / Під. ред. В.Г. Гетьмана. - М.: Фінанси і статистика, 2002.
24. Хонгрен Ч.Т., Форстер Дж. Бухгалтерський облік: управлінський аспект. М.: Фінанси і статистика, 2002.
25. Шеремет А.Д., Негашев Є.В. Методика фінансового аналізу діяльності комерційних підприємств. - М., 2003.
26. Шеремет А.Д., Сайфулін Р.С. Фінанси підприємства. - М., 2002.
дебет рахунку 01 «Основні засоби» субрахунок «Вибуття об'єктів основних засобів» кредит рахунку 01 «Основні засоби» - відображається списання облікової вартості вибуває об'єкта;
дебет рахунку 02 «Амортизація основних засобів» кредит рахунку 01 «Основні засоби» субрахунок «Вибуття об'єктів основних засобів» - відображається списання накопиченої по даному об'єкту амортизації;
дебет рахунку 91 «Інші доходи і витрати» субрахунок «Операційні витрати» кредит рахунку 01 «Основні засоби» субрахунок «Вибуття об'єктів основних засобів» - відображається списання залишкової вартості вибуває об'єкта;
дебет рахунку 76 «Розрахунки з іншими дебіторами і кредиторами» кредит рахунку 91 «Інші доходи і витрати» субрахунок «Операційні доходи» - відображаються доходи від вибуття об'єкта (платежі покупців);
дебет рахунку 91 «Інші доходи і витрати» субрахунок «ПДВ» кредит рахунку 68 «Розрахунки по податках і зборах» - відображається ПДВ з реалізації об'єкта основних засобів;
дебет рахунку 91 «Інші доходи і витрати» субрахунок «Операційні витрати» кредит рахунків 23 «Допоміжні виробництва», 79 «Внутрішньогосподарські розрахунки», 70 «Розрахунки з персоналом з оплати праці» та ін - відображаються витрати з вибуття об'єкта (на демонтаж, перевезення до покупця та ін.)
З наведеної схеми випливає кілька висновків [9].
1. Новий механізм відображення реалізації та іншого вибуття майна максимально наближений до формування Звіту про прибутки та збитки, тобто тепер заповнення форми 2 повністю відповідає оборотів за рахунком 91. Абсолютно чітко видно і доходи (надходження) від вибуття об'єктів (платежі покупців), і витрати - залишкова вартість об'єктів, витрати на демонтаж, доставку покупцю і т.п. Якщо раніше тільки прибуток формувалася на рахунку 80 наростаючим підсумком, а доходи і витрати закривалися пооб'єктно, то щоб отримати суму доходів або витрат за рік, слід було скласти кредитові або дебетові обороти по рахунку 47. Тепер ці дані формуються наростаючим підсумком як кредитовий (дохід) і дебетовий (витрата) обороти по рахунку 91, який не закривається до кінця року.
2. Залишкова вартість об'єкта може бути списана тільки на рахунок 91 «Інші доходи і витрати» (звідки вона потім потрапляє на рахунок 99 «Прибутки та збитки»), але не на рахунки обліку власного капіталу. Тепер ситуація погашення залишкової вартості вибуває активу за рахунок власних джерел виключена (мова йде про проведення Дт88 або Дт87 субрахунок "Безоплатно отримані цінності» Кт47). Така кореспонденція була неправомірною вже у старому Плані рахунків (див. Інструкцію про порядок заповнення форм річної бухгалтерської звітності (в даний час вже не діє), затверджену наказом Мінфіну РФ від 12.11.96 № 97н, і більш ранні інструкції). Сьогодні вона взагалі неможлива (проводка Дт84 Кт91 неприпустима, оскільки означає формування операційного доходу (Кт91) за рахунок використання нерозподіленого прибутку (Дт84)).
Схема «неприбуткової» вибуття основних засобів наступна:
дебет рахунку 01 «Основні засоби» субрахунок «Вибуття об'єктів основних засобів» кредит рахунку 01 «Основні засоби» - відображається списання облікової вартості вибуває об'єкта;
дебет рахунку 02 «Амортизація основних засобів» кредит рахунку 01 «Основні засоби» субрахунок «Вибуття об'єктів основних засобів» - відображається списання накопиченої по даному об'єкту амортизації;
дебет рахунків 91 «Інші доходи і витрати» субрахунок «Позареалізаційні витрати» або 99 «Прибутки та збитки» субрахунок «Надзвичайні витрати» кредит рахунку 01 «Основні засоби» субрахунок «Вибуття об'єктів основних засобів» - відображається списання залишкової вартості вибуває об'єкта;
дебет рахунку 10 «Матеріали» кредит рахунків 91 «Інші доходи і витрати» субрахунок «Позареалізаційні доходи» або 99 «Прибутки та збитки» субрахунок «Надзвичайні доходи» - відображаються доходи від вибуття об'єкта (корисні повернення);
дебет рахунків 91 «Інші доходи і витрати» субрахунок «Позареалізаційні витрати» або 99 «Прибутки та збитки» субрахунок «Надзвичайні витрати» кредит рахунків 23 «Допоміжні виробництва», 79 «Внутрішньогосподарські розрахунки», 70 «Розрахунки з персоналом з оплати праці» та ін - відображаються витрати з вибуття об'єкта (на демонтаж, перевезення у разі безоплатної передачі та ін.)
2.3 Порівняльний аналіз обліку наявності, руху та надходження основних засобів відповідно до ПБО та МСФЗ
Основні кошти становлять значну частину активів компаній, зайнятих у багатьох сферах підприємницької діяльності. Інформація про них має велике значення для характеристики фінансового стану і результатів діяльності компанії. Цим обумовлена роль МСФЗ 16 «Основні засоби», прийнятого в 1993 році.
У різних видах обліку в поняття «основний засіб» вкладається різний зміст. У російському обліку об'єкт основних засобів - це в першу чергу засіб праці зі строком корисного використання, що перевищує 12 місяців, а трактування по МСФО № 16 «Основні засоби» зовсім не передбачає в якості критерію обов'язкове використання активу як засобу праці. Це дозволяє відносити до основних засобів об'єкти, які насправді не можуть служити засобом праці в буквальному значенні. Згідно МСФЗ об'єкт основних засобів повинен визнаватися активом тільки в тому випадку, коли з великим ступенем ймовірності можна стверджувати, що організація отримає пов'язані з ним економічні вигоди і що фактичні витрати на придбання активу для неї можуть бути надійно оцінені. Таким чином, розглянутий нами стандарт № 16 «Основні засоби» може застосовуватися навіть до об'єктів незавершеного будівництва, а також об'єкти, розташовані на реконструкції [10]. Відповідно ж до РПБУ до тих пір, поки будівництво не закінчене, об'єкти не можуть бути віднесені до категорії основних засобів та поставлені на баланс. Той же міжнародний стандарт поширюється на всі види інвестицій в нерухомість на стадії будівництва або реконструкції, що ніяк не вписується в рамки основного засобу за російськими поняттями.
Таким чином, очевидно, що дві множини, одне з яких включає об'єкти, які стосуються основних засобів згідно РПБУ, а інше - до Міжнародних стандартів фінансової звітності, перетинаються, але не збігаються: не всі основні засоби, які обліковуються на балансі у вітчизняних кредитних установах , можна вважати такими згідно МСФЗ, і навпаки.
Згідно російським правилам об'єкт обліковується за первісною вартістю. Можна проводити його переоцінку за відновлювальної чи ринкової вартості, але не частіше ніж один раз на рік. У МСФЗ для підвищення об'єктивності оцінки, поряд з цим, враховують накопичений збиток від знецінення. Визначають його як різниця балансової (облікову) вартість об'єкта та його очікуваного відшкодування (тобто розраховується за певним алгоритмом грошового еквівалента економічної вигоди, яку може принести даний об'єкт). Такий підхід дозволяє виконати важлива умова, яка полягає в тому, що балансова вартість основного засобу не повинна перевищувати суму очікуваного відшкодування. Балансова вартість об'єкта дорівнює його первісної вартості за вирахуванням накопиченої амортизації та накопиченого збитку від знецінення.
Алгоритми амортизації, встановлені у МСФЗ 16, аналогічні російським. Можливе застосування різних способів амортизації основних засобів:: прямолінійного списання, спосіб списання пропорційно обсягу продукції і спосіб зменшуваного залишку.
Спосіб прямолінійного списання припускає, що функціональна корисність об'єкта залежить від часу використання його і не змінюється протягом строку корисної служби. Амортизація проводиться шляхом рівномірного розподілу вартості, яка амортизується об'єкта протягом терміну корисного його служби. При цьому способі річна норма та річна сума амортизації залишаються постійними весь строк корисної служби об'єкта, накопичена амортизація збільшується, а балансова вартість об'єкта зменшується рівномірно.
Спосіб списання пропорційно обсягу продукції грунтується на припущенні, що функціональна корисність об'єкта залежить від результатів, а не від часу його використання. При цьому термін корисної служби визначається кількістю продукції чи обсягом послуг, які компанія розраховує виготовити або надати з використанням об'єкта. При застосуванні даного способу амортизація проводиться шляхом розподілу вартості, яка амортизується об'єкта прямо пропорційно кількості продукції (обсягу послуг), виробленої за відповідні звітні періоди. Річна сума амортизації може відрізнятися від року до року. Аналогічно накопичена амортизація збільшується, а балансова вартість зменшується також залежно від кількості виробленої продукції.
Спосіб зменшуваного залишку виходить з того, що корисність і продуктивність основних засобів у початкові періоди використання значно вище, ніж у наступні. Це може бути пов'язано з швидким моральним старінням об'єкта або значним зростанням витрат на ремонт та технічне обслуговування в кінці строку корисної служби. Для забезпечення адекватного співвіднесення витрат з доходами амортизація об'єкта в кожному поточному періоді повинна бути більше, ніж у майбутньому. При цьому способі норма амортизації застосовується до балансової, а не до вартості, яка амортизується об'єкта.
Підходи ж до методології нарахування амортизації принципово розрізняються [11]. У МСФЗ методологія нарахування амортизації тісно пов'язана з економічними вигодами, які приносить актив, тому використовуваний метод амортизації має відображати схему, за якою компанія споживає ці вигоди. Так, за вітчизняними правилами накопичена амортизація ніколи не перевищує балансової вартості об'єкта обліку, а одного разу обраний спосіб слід застосовувати аж до повної амортизації об'єкта. За міжнародними ж стандартами амортизація нараховується протягом того періоду, поки об'єкт реально використовується (тобто приносить економічну вигоду). Іншими словами, в ситуації, коли основний засіб повністю «амортизувати», але продовжує використовуватися без переоцінки, амортизація продовжує нараховуватися за його справедливою вартістю. Більше того, відповідно до МСФЗ метод розрахунку амортизації, застосовуваний до основних засобів, потрібно періодично переглядати, змінюючи його в тому випадку, якщо став іншим принцип використання об'єкта (спосіб отримання економічної вигоди). Строк корисного використання об'єктів також слід переглядати з урахуванням передбачуваної вигоди від даного активу. Причому як у бік збільшення - при модернізації (це передбачено в РПБУ), так і в бік зменшення - при переході на нову технологію або внаслідок інших змін на ринку (до речі кажучи, це досить часто спостерігається у сфері комп'ютерної техніки).
Інша важлива операція, якої слід приділити особливу увагу, - переоцінка. МСФО 16 наказує використання одного з двох способів переоцінки об'єктів основних засобів. Можна сказати, що перший з них - індексування до відновної вартості з урахуванням зносу - має схожість з аналогічним методом, застосовуваним у російському бухгалтерському обліку. Другий - спосіб прямого перерахунку до ринкової вартості - принципово відрізняється від алгоритмів, передбачених РПБУ.
Прямий перерахунок до ринкової вартості здійснюється наступним чином:
1) амортизація переоцінюється, списується;
2) його вартість переоцінюється;
3) розрахунок амортизації починається заново з урахуванням строку корисного використання об'єкта.
Інакше відбувається відображення результатів переоцінки. Сума збільшення вартості основних засобів у результаті переоцінки повинна визнаватися як дохід в тій мірі, в якій вона компенсує суму зменшення вартості активу, визнану раніше як витрати. І навпаки - зменшення балансової вартості має визнаватися як витрати і відніматися безпосередньо з відповідної статті «Результат переоцінки», але в таких межах, щоб це зменшення не перевищувало величину даної статті щодо того ж самого основного засобу.
ВИСНОВОК
Підводячи підсумки, можна зробити наступні висновки:
Порядок обліку основних засобів визначено ПБО 6 / 01 «Облік основних засобів» (затверджено наказом Мінфіну РФ від 30.03.01 № 26н).
Синтетичний облік наявності і руху основних засобів, що належать підприємству на правах власності, здійснюється на наступних рахунках:
«Основні засоби» (активний);
«Амортизація основних засобів» (пасивний);
«Інші доходи і витрати» (активно-пасивний).
Рахунок 01 «Основні засоби» призначений для отримання інформації про наявність та рух належних організації на правах власності основних засобів, що знаходяться в експлуатації, запасі, на консервації або зданих в поточну оренду.
При вибутті основних засобів накопичена амортизація по об'єкту списується у зменшення його первісної вартості. При цьому дебетують рахунок 02 «Амортизація основних засобів» і кредитують рахунок 01 «Основні засоби».
Відповідно до ПБО 6 / 01 «Облік основних засобів» вартість об'єктів основних засобів погашається за допомогою нарахування амортизації, якщо інше не встановлено Положенням.
При відображенні основних засобів у звітності використовуються наступні види оцінок:
· Фактична вартість;
· Ліквідаційна вартість;
· Вартість, яка амортизується;
· Справедлива вартість;
· Балансова (облікова) вартість;
· Відшкодовується сума.
Амортизація об'єктів основних засобів здійснюється одним з наступних способів нарахування амортизаційних нарахувань:
· Лінійний спосіб;
· Спосіб зменшуваного залишку;
· Спосіб списання вартості за сумою чисел років терміну корисного використання;
· Спосіб списання вартості пропорційно обсягу продукції (робіт).
Всі основні питання, присвячені обліку основних засобів, Міжнародні стандарти фінансової звітності (МСФЗ) описують в одному документі - стандарті МСФЗ 16. Міжнародні стандарти Росія використовує як прототип для своєї нової бухгалтерської системи. І між російськими та міжнародними стандартами обліку основних засобів є як подібності, так і відмінності.
СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ
1. Частина I Податкового Кодексу РФ від 31 липня 1998 р. № 146-ФЗ.
2. Федеральний Закон «Про бухгалтерський облік» від 21.11.96 № 129-ФЗ.
3. Методичні рекомендації про порядок формування показників бухгалтерської звітності організації. Затверджено наказом Мінфіну Росії від 28 червня 2000 р. № 60н.
4. План рахунків бухгалтерського обліку та Інструкція щодо його застосування. Затверджено наказом Мінфіну Росії від 31 жовтня 2000 р. № 94н (в ред. Від 07.05.2003 № 38н).
5. ПБО 6 / 01 «Облік основних засобів» (затверджено наказом Мінфіну РФ від 30.03.01 № 26н).
6. Наказ МФ РФ від 12.12.05 № 147н.
7. Аксьонова О., Гершун А. Основні засоби: порівняння російських і міжнародних стандартів. М., 2003.
8. Астахов В.П. Бухгалтерський фінансовий облік. - М.: ІКЦ «Март», 2004.
9. Бабаєв Ю.А. Бухгалтерський облік. М., 2002.
10. Бухгалтерський облік: Підручник / За ред. П.С. Безруких. - М.: Бухгалтерський облік, 2002.
11. Вахрушина М.А. Бухгалтерський облік. М.: ОМЕГА-Л, 2003.
12. Гвелесіані Т.В. МСФЗ - застосування в кредитних організаціях. М., 2004.
13. Гроздова О. Три грані обліку основних засобів, або Реалізація вимог МСФЗ в комплексі підсистем RS. / / Облік і автоматизація. 2003. № 5.
14. Донцова Л.В., Никифорова Н.А. Комплексний аналіз бухгалтерської звітності. М., 2004.
15. Єфремова О.О. Коментарі до ПБУ 6 / 01 «Облік основних засобів» / / Збірник «Облікова політика на 2002 рік: Бухгалтерський облік. Податковий облік. »М., 2002.
16. Козлова Е.П. та ін Бухгалтерський облік в організаціях. - М.: Фінанси і статистика, 2002.
17. Кондраков Н.П. Бухгалтерський облік. М., 2004.
18. Попова Р.Г., Самонова І.М., Доброседова І.І. Фінанси підприємств .- СПб.: Пітер, 2002.
19. Русакова Е.А. Про облік основних засобів. / / Податковий вісник. 2004. № 4.
20. Русалева Л.А. Теорія бухгалтерського обліку: навчальний посібник. - Ростов-на-Дону: «Фенікс», 2002.
21. Соколов Я.В. Бухгалтерський облік. М.: Фінанси і статистика, 2005.
22. Ульянов І.П., Попова Л.В. Бухоблік. Посібник для бухгалтера і менеджера. - М., 2002.
23. Фінансовий облік: Підручник / Під. ред. В.Г. Гетьмана. - М.: Фінанси і статистика, 2002.
24. Хонгрен Ч.Т., Форстер Дж. Бухгалтерський облік: управлінський аспект. М.: Фінанси і статистика, 2002.
25. Шеремет А.Д., Негашев Є.В. Методика фінансового аналізу діяльності комерційних підприємств. - М., 2003.
26. Шеремет А.Д., Сайфулін Р.С. Фінанси підприємства. - М., 2002.
[2] Там же.
[3] Там же.
[4] Єфремова О.О. Коментарі до ПБУ 6 / 01 «Облік основних засобів» / / Збірник «Облікова політика на 2002 рік: Бухгалтерський облік. Податковий облік. »М., 2002. С. 37.
[5] Русакова Е.А. Про облік основних засобів. / / Податковий вісник. 2004. № 4.
[6] Русакова Е.А. Про облік основних засобів. / / Податковий вісник. 2004. № 4.
[8] Єфремова О.О. Коментарі до ПБУ 6 / 01 «Облік основних засобів» / / Збірник «Облікова політика на 2002 рік: Бухгалтерський облік. Податковий облік. »М., 2002. С. 73.
[9] Русакова Е.А. Про облік основних засобів. / / Податковий вісник. 2004. № 4.
[10] Гроздова О. Три грані обліку основних засобів, або Реалізація вимог МСФЗ в комплексі підсистем RS. / / Облік і автоматизація. 2003. № 5.
[11] Аксьонова А., Гершун А. Основні засоби: порівняння російських і міжнародних стандартів. М., 2003. С. 24.