Методика бухгалтерського обліку різних видів зовнішньоекономічної діяльності
Зміст
1. Особливості обліку імпортних операцій
2. Облік реімпортних операцій
3. Облік операцій з імпорту матеріальних цінностей у бухгалтерії посередницької організації
1. Особливості обліку імпортних операцій
Під імпортом мається на увазі ввезення товарів, результатів інтелектуальної діяльності, у тому числі виключних прав на них, на митну територію Російської Федерації з-за кордону без зобов'язання про зворотне вивезення. Факт імпорту фіксується в момент перетину товаром митного кордону Російської Федерації, отримання послуг і прав на результати інтелектуальної діяльності.
Організація обліку імпортних операцій залежить від умов контракту, характеру змісту розрахунків з іноземними постачальниками, як безпосередньо між учасниками угоди, так і через посередницьку фірму.
При обліку імпортних операцій необхідно дотримуватися два принципи:
по-перше, імпортовані товари (під товарами розуміють будь-які матеріальні цінності) повинні бути поставлені на облік з моменту переходу права власності на них до імпортера;
по-друге, повинна бути правильно сформована зовнішньоторговельна собівартість імпортного товару, тобто його покупна вартість. Вона складається з контрактної вартості, митних платежів, транспортних та інших витрат по закупівлі. Причому формувати фактичну вартість імпортних товарів потрібно на рахунках бухгалтерського обліку, а не розрахунковим шляхом. Всі елементи, складові фактичну вартість імпортного товару, заносяться на спеціальний рахунок, призначений для формування цієї вартості. І тільки після того, як визначиться фактична вартість імпортного товару, він списується на відповідний рахунок, призначений для його обліку.
Першою складовою частиною вартості імпортного товару є контрактна вартість. У неї в залежності від базису поставки входить певна частина накладних витрат, оплачуваних іноземним постачальником, але відшкодовуються йому імпортером в ціні товару.
Контрактна вартість товару проставляється в рахунку-фактурі, який разом з іншими товаророзпорядчими і товароотгрузочнимі документами експортер пред'являє імпортеру для оплати.
Отримавши рахунок-фактуру, імпортер після належної перевірки документів акцептує його і на момент переходу права власності до нього на імпортований товар ставить цей товар на облік.
Якщо постачальник виписує рахунок покупцю на кожну транспортується партію, то за облікову партію приймається партія, оформлена одним рахунком.
Продукція, що надійшла з імпорту, відображається в обліку за фактурною вартістю, яка, згідно з контрактом, включає у вартість товару та вартість упаковки.
Товари оцінюються за вартістю їх придбання.
Облікова вартість придбаних товарів визначається наступним чином:
УС = ОФС + ТП + ТсіП + ТР,
де УС - облікова вартість товарів;
ОФС - загальна фактурна вартість товарів;
ТП - мито;
ТсіП - митні збори та процедури;
ТР - транспортні витрати.
Синтетичний облік імпортних товарів ведеться на рахунку 41 "Товари", в розрізі спеціальних субрахунків на місця перебування (за кордоном, в дорозі), країнам, товарам, обліковим партіям.
Субрахунок 41-6 "Імпортні товари" не дає інформації про конкретний місцезнаходження товару, що імпортується, що вкрай важливо для контрольних функцій. Саме з метою контролю за рухом товару бажано показувати в обліку місцезнаходження товару на певних відрізках шляху від постачальника до одержувача. В якості таких відрізків шляху можна виділити наступні:
а) знаходження товару в дорозі за кордоном;
б) склад за кордоном, якщо товар з яких-небудь причин поміщений туди (наприклад, на переробку або вчасно не зафрахтований тоннаж);
в) порт або залізничний прикордонний пункт Російської Федерації;
г) перебування в дорозі на території Російської Федерації.
Для цього від рахунку 41 "Товари" утворюються субрахунки другого порядку (ряду) з чотирма цифрами в коді і відповідними назвами:
41-31 - "Товари імпортні в дорозі за кордоном";
41-32 - "Імпортні товари на складах і в переробці за кордоном";
41-33 - "Імпортні товари в портах і на складах СНД, залізничних прикордонних пунктах РФ";
41-34 - "Імпортні товари в дорозі в СНД";
41-35 - "Імпортні товари за прямими поставками";
41-43 - "Товари імпортні в дорозі в РФ".
Синтетичний облік розрахунків за товари по імпорту ведеться на рахунку 60 "Розрахунки з постачальниками і підрядниками", до якого відкриваються такі субрахунки:
60-1 - "Розрахунки з постачальниками СНД експортних товарів, робіт, послуг";
60-11 - "Розрахунки з постачальниками по акцептованим рахункам";
60-12 - "Розрахунки з постачальниками по невідфактурованих постачання";
60-13 - "Векселі (тратти), видані в іноземній валюті";
60-2 - "Розрахунки з іноземними постачальниками товарів і послуг";
60-21 - "Розрахунки з іноземними постачальниками по акцептованим рахункам";
60-22 - "Розрахунки з іноземними постачальниками за невідфактурованих постачання";
60-23 - "Розрахунки з іноземними постачальниками за гарантійними сумами";
60-24 - "Розрахунки з іноземними постачальниками щодо постачання в рахунок спеціальних угод";
60-25 - "Розрахунки з іноземними постачальниками по комерційному кредиту";
60-26 - "Векселі (тратти), видані в іноземній валюті 1 '.
Якщо право власності на імпортовані товари переходить до імпортера у момент знаходження товарів у дорозі, то в бухгалтерському обліку робиться запис:
Дт 41-31 "Товари, що імпортуються в дорозі за кордоном",
Кт 60-2 "Розрахунки з іноземними постачальниками".
Перерахунок іноземної валюти в рублі повинен бути проведений за курсом Банку Росії, що діє на дату здійснення операції. Отже, подальша переоцінка їх у зв'язку зі зміною курсу не проводиться. Цю дату слід зазначати в контракті, оскільки немає норми міжнародного права з цього питання, а діє міжнародна практика, за якою моментом переходу права власності вважається виконання продавцем своїх зобов'язань щодо поставки товару.
При надходженні імпортованого товару на склад за кордоном оформляється бухгалтерська запис:
Дт 41-32, Кт 41-31.
Після прибуття товару, що імпортується в порт або на прикордонний ж / д пункт Російської Федерації проводиться запис:
Дт 41-33, Кт 41-32, а якщо товар на склад за кордоном не поміщався, то:
Дт 41-33, Кт 41-31, Після відвантаження товару, що імпортується з порту прикордонного ж / д пункту на адресу одержувача робиться запис:
Дт 41-34, Кт 41-33.
Закупівля імпортних товарів пов'язана з певними витратами, які називаються накладними витратами по імпорту. До них відносяться: транспортування, вантажно-розвантажувальні роботи, перевалка, зберігання, страхування та ін Та частина цих витрат, що за базисних умов поставки не включається в контрактну вартість товару, оплачується імпортером окремо.
Накладні витрати щодо імпорту відображаються в обліку на субрахунках рахунку 44 "Витрати на продаж": окремий субрахунок для накладних витрат в іноземній валюті (код 44-6) і окремий субрахунок для накладних витрат у рублях (код 44-7). Вони збираються по дебету цих субрахунків або при оплаті (тоді в кореспонденції з рахунками 51 і 52), або при нарахуванні в кореспонденції з рахунком 76 "Розрахунки з іншими дебіторами і кредиторами". Накладні витрати щодо імпорту відображаються в обліку таким чином:
Дт 44-7, Кт 51.
Сума накладних витрат буде другою складовою частиною фактичної вартості імпортного товару.
Третій елемент фактичної вартості імпортних товарів - це платежі на митниці: акцизи, мита, збори.
При ввезенні на територію Російської Федерації підакцизних товарів порядок їх оподаткування акцизами встановлюється законодавством РФ.
При обчисленні акцизів застосовується курс Банку Росії на дату прийняття вантажної митної декларації.
Мита обчислюються за ставками, що встановлюються Урядом РФ. Вони є єдиними для всіх осіб, але застосовуються диференційовано, в залежності від країни походження товару.
Ставки ввізних мит встановлюються у відсотках до митної вартості (адвалерні), у встановленому розмірі за одиницю товару (специфічні) або можуть поєднувати обидва види (комбіновані).
Обчислення суми мита за адвалорною ставкою проводиться в тій же валюті, в якій визначена митна вартість товару, за формулою
П = Ст х Сип,
де П - розмір ввізного мита;
Ст - митна вартість товару;
Сип - ставка ввізного мита у відсотках до митної вартості товару (береться в залежності від країни походження товару).
Мита можуть сплачуватися як у рублях, так і в певних іноземних валютах.
Збори за митне оформлення нараховуються відповідно до постанови Уряду РФ № 863 від 28 грудня 2004 р. "Про ставки митних зборів за митне оформлення товарів". Встановлено такі ставки:
500 руб. - За митне оформлення товарів, митна вартість яких не перевищує 200 тис. руб. включно;
тис. руб. - За митне оформлення товарів, митна вартість яких складає 200 тис. руб.1 коп. і більше, але не перевищує 450 тис. руб. включно;
тис. руб. - За митне оформлення товарів, митна вартість яких складає 450 тис. руб.1 коп. і більше, але не перевищує 1200 тис. руб. включно;
5,5 тис. руб. - За митне оформлення товарів, митна вартість яких становить 1200 тис. руб.1 коп. і більше, але не перевищує 2500 тис. руб. включно;
7,5 тис. руб. - За митне оформлення товарів, митна вартість яких становить 2500 тис. руб.1 коп. і більше, але не перевищує 5000 тис. руб. включно;
20 тис. руб. - За митне оформлення товарів, митна вартість яких становить 5000 тис. руб.1 коп. і більше, але не перевищує 10 000 тис. руб. включно;
50 тис. руб. - За митне оформлення товарів, митна вартість яких складає 10 000 тис. руб.1 коп. і більше, але не перевищує 30 000 тис. руб. включно; 100 тис. руб. - За митне оформлення товарів, митна вартість яких складає 30 000 тис. руб.1 коп. і більше.
Нові встановлені митні збори за митне оформлення товарів, що переміщуються через митний кордон РФ в якості товарів більш зручні, як для митних служб, так і для організацій-імпортерів.
Формування імпортної вартості та її відображення в обліку не для всіх видів матеріальних цінностей ведеться однаково. На сьогоднішній день у цьому питанні серед економістів склалися різні точки зору, особливо в частині відображення витрат, що формують імпортну собівартість матеріальних цінностей.
Всі ці варіанти припускають враховувати формування імпортної собівартості на спеціальних субрахунках синтетичних рахунків (41, 10, 15), призначених у рахунковому плані для інших стратегічних цілей. Їх пристосування для обліку формування імпортної собівартості, особливо при великому асортименті і об'ємних імпортних поставках, іноді ускладнює облік.
Для більш раціонального обліку формування імпортної вартості товарів доцільно використовувати рахунок 17, назвавши його "Формування імпортної собівартості матеріальних цінностей", до якого можна відкривати субрахунки першого та другого порядку, в залежності від необхідності: "Формування імпортної собівартості сировини, матеріалів", "Формування імпортної собівартості товарів "," Формування імпортної собівартості устаткування "і т.д.
При цьому варіанті накладні витрати, пов'язані з імпортом, в рублях і іноземній валюті можна транзитом відносити на відповідний субрахунок рахунку 17 без використання рахунку 44 "Витрати на продаж".
Згідно з чинним законодавством числення покупної вартості імпортних товарів проводиться виходячи з їх ціни, передбаченої в контракті, митних платежів, транспортних витрат та інших витрат по закупівлі і транспортування. На склад і величину цих витрат найбільш істотний вплив роблять наступні моменти:
1. Визначення моменту переходу права власності на імпортні товари від продавця до покупця.
Як вже говорилося, відповідно до Положення з бухгалтерського обліку "Облік активів і зобов'язань, вартість яких виражена в іноземній валюті", куплені по імпорту товари відображаються в обліку в імпортера саме на дату переходу права власності.
Покупець (імпортер) може вказати в контракті будь-який зручний з його точки зору момент передачі права власності, наприклад, при відвантаженні товарів перевізнику, оплату імпортних товарів, перетині товарами кордону Російської Федерації і т.д. Але у світовій практиці передача права власності фіксується зазвичай в момент переходу від продавця до покупця ризику випадкової загибелі або втрати товарів.
У спеціальному виданні Міжнародної Торгової Палати - міжнародних правилах щодо тлумачення торгових термінів "Інкотермс" - сформульовано базисні умови поставок, які і визначають, коли ризики переходять від продавця до покупця. Якщо в контракті не обумовлено, з якого моменту у покупця виникає право власності, але зазначено умова поставки "Інкотермс", то право власності переходить одночасно з ризиком випадкової загибелі або втрати товарів.
Дещо детальніше розглянемо базисні умови поставки товарів.
У ринкових умовах формування ціни при здійсненні експортно-імпортних операцій має велике значення, оскільки впливає не тільки на розмір фінансових результатів цих операцій, але й на економічну ефективність внутрішнього виробництва тих чи інших товарів.
При визначенні контрактної ціни слід виходити з того, що в міжнародній торгівлі використовується комплекс цін залежно від різних особливостей купівлі-продажу товарів. Вона встановлюється в грошових одиницях валют відповідних країн.
У зовнішній торгівлі застосовуються такі види цін:
Базисна - встановлюється на товар, що має заздалегідь обумовлений стандарт якості, можливі відхилення від нього обумовлюються в контракті системою знижок і накидок.
Фактурна - визначається умовами поставки, чітко сформульованими в контракті.
Світова - по сировинних товарах визначається рівень цін країн-експортерів або країн-імпортерів, по іншим - цінами міжнародних бірж або аукціонів; по готових виробах - цінами товарів ведучих фірм світу, які спеціалізуються на виробництві та експорті продукції даного виду. На рівень подібних цін роблять сильний вплив такі умови, як умови платежу у вільно конвертованій валюті з тієї чи іншої поставки товару або відсутність подібних умов.
Монопольна - розмір її в залежності від кон'юнктури ринку може бути вище або нижче ціни виробництва, але загальною тенденцією при цьому є те, що фірми на свою продукцію прагнуть встановити монопольно високі ціни, а на продукцію, придбану в інших фірм, - нижчі.
Номінальна - публікує в прейскурантах, довідниках і біржових котируваннях; найчастіше така ціна є орієнтиром при укладанні контракту.
Оптова - встановлюється на товар, що поставляється великими партіями підприємствам.
Довідкова - зазвичай відображає рівень фактично укладених угод за якийсь короткий відрізок часу (тиждень, місяць); використовується в переговорах на предмет укладання контракту в якості первісної (вихідної) ціни (найчастіше застосовується при укладанні угод на терміновий продаж невеликими партіями).
2. Розподіл між продавцем і покупцем витрат з доставки і митного очищення товарів.
Склад витрат з доставки товарів до місця призначення у продавця і покупця також визначається умовами постачань "Інкотермс 1 ', в яких докладно описані обов'язки кожного учасника угоди з оплати тих чи інших витрат. Якщо в дорозі виникають непередбачені витрати, то їх оплачує та сторона, яка несе ризик випадкової загибелі товарів.
Включення у покупця до складу імпортної вартості витрат з поставки, які, згідно з умовами "Інкотермс", зобов'язаний сплатити продавець, призведе до завищення імпортної вартості товарів, а отже, до зменшення фінансових результатів при їх реалізації і до заниження оподатковуваного прибутку.
Необхідно зазначити, що відповідно до російського законодавства витрати, пов'язані з майном, несе його власник. Тому при укладанні договору про купівлю-продажу слід уникати таких умов, коли ризик випадкової загибелі товарів несе покупець, а право власності належить продавцю. У цьому сл> чаї покупець, не буду чи власником товару, змушений оплачувати витрати з його доставки
Тому доцільно зафіксувати в договорі перехід права власності в момент переходу ризиків випадкової загибелі або втрати товарів.
Відповідно до редакції "Інкотермс", всі терміни, що визначають базисні умови поставок, розділені на чотири категорії таким чином, що кожний наступний термін передбачає збільшення обов'язків продавця.
Перша група представлена одним терміном Е = EXW (франко-завод), згідно з яким, продавець передає товари у своїх приміщеннях, тобто безпосередньо з підприємства, зі складу і т.д.
Терміни другої групи F - FCA, FAS, FOB (франко-перевізник) означають, що продавець зобов'язується надати товар у розпорядження перевізника, вказаного покупцем.
Відповідно до термінів третьої групи C - CFR, CIF, CIP (вартість і фрахт) продавець зобов'язується оплатити перевезення товарів, але не бере на себе ризик випадкової загибелі або пошкодження товарів під час їх перебування в дорозі.
Терміни четвертої групи D - DAF, DES, DEQ, DDU, DDP (поставка до кордону) покладають на продавця обов'язок по оплаті перевезення, а також ризик випадкової загибелі товарів до моменту їх прибуття в обумовлений пункт і міс-1то на кордоні країни призначення.
Організації, що бажають використовувати зазначені умови поставок, повинні в контракті зробити посилання на становище "Інкотермс", вказати обов'язки імпортера з доставки товарів, відповідно до терміна "Інкотермс", і витрати, які можуть мати місце після переходу ризиків на імпортера.
Термін "Інкотермс", обумовлений сторонами в контракті, не визначає склад цих витрат, а лише встановлює, що з моменту переходу ризику випадкової загибелі такі витрати несе покупець.
Слід зазначити, що зазвичай митне очищення товарів, що ввозяться здійснює імпортер. Проте згідно з "Ін-котермсу" EXW (із заводу) і FAS (вільно уздовж борту судна) митне очищення товарів у країні продавця здійснює імпортер, а відповідно до термінів DEQ (поставки з пристані) і DDP (поставка зі сплатою мита) іноземний продавець бере на себе витрати по митному очищенню товарів, які ввозяться в Російську Федерацію. При укладанні договору на умовах EXW і FAS імпортер повинен переконатися в тому, що він зможе забезпечити виконання експортних процедур, у противному випадку слід застосовувати термін FCA (франко-перевізник).
Якщо в контракті зазначені терміни DEQ або DDP, то іноземний продавець для здійснення імпортних процедур може залучити митного брокера. Якщо продавець не в змозі забезпечити митне очищення імпортних товарів, то в контракті слід застосовувати термін DDU (поставка без оплати мита) і DES (поставка з судна).
Виходячи з вищесказаного, розглянемо більш докладно деякі питання формування та обліку вартості імпортних товарів на прикладі операцій, здійснюваних торгової формою "Сапфір" на основі правил "Інкотермс".
Приклад 1. Торговельне підприємство АОО "Сапфір" придбало товари на суму 40 тис. дол США на умовах DAF (франко-кордон - пункт розташування прикордонної митниці). На доказ поставки товару до кордону продавець представив залізничну накладну. Право власності і ризик випадкової загибелі товарів переходить одночасно, що обумовлено в укладеному між сторонами контракті. Від пункту прикордонної митниці до пункту призначення (м. Москва) укладено договір перевезення з російською автотранспортної організацією "Автопрогресс".
В обліку в імпортера АОО "Сапфір" можуть бути такі записи:
Дт 15 "Формування імпортної собівартості матеріальних цінностей", Кт 60 - 1240000 крб. оприбутковані товари при прибутті в пункт прикордонної митниці (курс 31,00 руб. за 1 дол США);
Дт 15, Кт 76 - 695 руб. - Нараховані митні збори, згідно вантажної митної декларації (ВМД);
Дт 15, Кт 68 - 46320 руб. - Нараховано мито (за адвалорною ставкою) згідно з ВМД; Дт 19, Кт 68
Дт 68, Кт 51 - 231662 крб. - (1 240 000 руб. + 695 руб. + + 46 320 руб) х 18/100 = 231 662 - сплачено ПДВ на митниці згідно з ВМД;
Дт 68, субрахунок "Розрахунки по ПДВ", Кт 19 - 231 662 руб. - ПДВ, сплачений на митниці, прийнято до заліку;
Дт 15, Кт 76 - 30 000 руб. - Відображено заборгованість перед транспортною організацією "Автопрогресс" з доставки товарів до Москви на основі рахунку і автонакладной;
Дт 19, Кт 76 - 5400 руб. - Нарахований ПДВ згідно з рахунком транспортної організації (за ставкою 18%);
Дт 41-3, Кт 15 - 1317015 крб. - Оприбутковано товари за купівельною імпортної вартості, сформованої з урахуванням контрактної вартості, митних зборів і платежів, пов'язаних з доставкою товару і його митним оформленням;
Дт 76, Кт 51 - 36 000 руб. - Оплачений рахунок транспортної організації;
Дт 68, субрахунок "Розрахунки по ПДВ", Кт 19 - 5400 руб. - Списано до заліку ПДВ, згідно з рахунком транспортної організації "Автопрогресс".
Приклад 2. АОО "Сапфір", місце знаходження якого м. Москва, уклало контракт купівлі-продажу товару на суму 10 000 дол США з німецькою фірмою "ESTEE LAUDER" на умовах поставки СРТ-Варшава (перевезення оплачено до Варшави). Як доказ оплати перевезення продавець представив залізничну накладну. Право власності, обумовлений в контракті, переходить одночасно з ризиком випадкової загибелі товару.
В обліку імпортера з проведення цієї операції були зроблені такі записи:
Дт 15, Кт 60 - 318 000 руб. - Оприбуткований товар на дату позначки в залізничній накладній про отримання товару для перевезення (за курсом - 31,80 руб. За 1 дол США).
Для транспортування товару від м. Варшави до м. Москви АОО "Сапфір" уклало договір з російською залізницею. У м. Варшаві виникли витрати з перевалки товарів:
Дт 15, Кт 76 - 31 640 руб. - Акцептовано рахунок (інвойс, що входить в покупну ціну імпортного товару) залізничної станції в м. Варшаві за перевалку товарів;
Дт 76, Кт 52 - 31 640 руб. - Рахунок (інвойс) оплачений;
Дт 15, Кт 76 - 127 280 руб. - На основі рахунку і залізничної накладної відображена заборгованість перед російським перевізником (4000 дол, курс - 31,82 руб. За 1 дол США).
У нашому прикладі вартість транспортних послуг, наданих російської транспортної організацією, не включає ПДВ.
Дт 76, Кт 52 - 127 280 руб. - Рахунок російського перевізника оплачений;
Дт 15, Кт 76 - 760 крб. - Нараховані митні збори згідно з ВМД;
Дт 15, Кт 68 - 50 548 руб. - Нараховано мито згідно з ВМД (за адвалорної ставки);
Дт 76, Кт 51 - 760 крб. - Сплачені митні збори;
Дт 68, Кт 51 - 50 548 - сплачено мито;
Дт 19, Кт 51 - 66 475 крб. - Сплачений ПДВ на митниці згідно з ВМД (у розмірі 18%);
Дт 68, субрахунок "Розрахунки по ПДВ", Кт 19 - 66 475 крб. - ПДВ прийнятий до заліку;
Дт 41, Кт 15 - 528 228 руб. - Оприбутковано товари за купівельною імпортної вартості.
Приклад 3. Згідно з договором купівлі-продажу придбано фірмою "Сапфір" товарів на суму 30 000 дол США в іноземної фірми "Activision" на умовах FCA - іноземний аеропорт (франко-перевізник - іноземний аеропорт). Постачальник зобов'язався передати товар в іноземному аеропорту на вантажний лайнер компанії "Аерофлот". Право власності переходить до імпортера на момент оформлення ВМД. Одна половина вартості товарів була сплачена протягом 7 днів після підписання контракту, друга - протягом 7 днів з моменту переходу права власності, що обумовлено в контракті. В обліку у фірми-імпортера були зроблені такі записи:
Дт 60-3, Кт 52 - 465 000 руб. - Перераховано авансом (передоплата 50% вартості товару) іноземному постачальнику (15 000 дол курс 31,00 руб. За 1 дол США);
Дт 97, Кт 52 - 288 000 руб. - На основі рахунку і авіанакладної російського перевізника оплачена доставка товару (9000 USD, курс - 32,00 руб. За 1 дол США).
Витрати на доставку до прийняття товарів до обліку можна класифікувати як витрати, вироблені в поточному періоді, але які відносяться до майбутнього періоду, і відображати їх на рахунку 97 "Витрати майбутніх періодів", так як товар на момент оплати цих витрат ще не оприбутковано [і не є власністю імпортера в повному обсязі.
Дт 15, Кт 60 - 961 500 руб. - Оприбуткований товар на дату оформлення ВМД - після закінчення 7 днів з дня передоплати (30 000 дол, курс - 32,05 руб. За 1 дол США);
Дт 15, Кт 97 - 288 000 000 руб. - Витрати з доставки включені у вартість товару.
Таким чином, транспортні витрати, вироблені до переходу права власності, включені в покупну вартість імпортних товарів. Однак у зв'язку з відсутністю відповідних роз'яснень Державної податкової служби Росії з цього питання вказані суми можуть бути не прийняті при розрахунку оподатковуваного прибутку від реалізації імпортних товарів;
Дт 15, Кт 76 - 1874 руб. - Нараховані митні збори згідно з ВМД;
Дт 15, Кт 68 - 124 486 руб. - Нараховано мито (за адвалорною ставкою) згідно з ВМД;
Дт 76, Кт 51 - 1874 руб. - Сплачені митні збори;
Дт 68, Кт 51 - 124 486 руб. - Сплачено мито;
Дт 19, Кт 51 - 273 172 руб. - Сплачений ПДВ на митниці згідно з ВМД {за ставкою 18%);
Дт 68, субрахунок "Розрахунки по ПДВ", Кт 19 - 273 172 руб. - ПДВ прийнятий до заліку;
Дт 41, Кт 15 - 1375860 крб. - Оприбуткований товар за купівельною імпортної вартості;
Дт 60-3, Кт 91 - 750 руб. - Виявлена курсова різниця за авансом, виданим в іноземній валюті (15 000 дол, курс - {32,05 - 32,00) руб. за 1 дол США);
Дт 60, Кт 60-3 - 480 750 руб. - Зараховано раніше виданий аванс (з урахуванням зміни курсу долара (32,05), що котирується на дату оприбуткування товару імпортером);
Дт 60, Кт 52 - 480 750 руб. - Погашена заборгованість перед іноземним постачальником (15 000 дол, курс - 32,05 руб. За 1 дол США).
2. Облік реімпортних операцій
У випадках, коли до Росії ввозяться у встановлені терміни товари, раніше вивезені з її території згідно з митним режимом експорту, то таке ввезення називається реімпорту, тобто це тільки зворотний ввезення раніше вивезених товарів. Тому ці товари ввозяться на територію Росії без справляння митних зборів, податків і без застосування заходів економічної політики. Такі ситуації бувають, коли:
а) повертаються з-за кордону раніше поставлені туди товари з метою реалізації їх через іноземні фірми-комісіонери;
б) повертаються товари, не продані на аукціонах;
в) повернення товарів викликаний відмовою покупців з яких-небудь причин.
У бухгалтерському обліку відображають реімпортних операції виходячи з умов контрактів і господарського сенсу цих операцій: спочатку товар вивозиться з Росії на експорт, потім ввозиться як імпортний товар.
Наприклад, в обліку російської фірми відвантажена за контрактом з іноземною фірмою експортна партія товару відображається так:
Дт 45-1 - товари відвантажені експортні,
Кт 43-1 - готова експортна продукція.
(За фактичної виробничої собівартості фірми-виробника або за ціною придбання в організації, закуповуючи цей товар на внутрішньому ринку Росії)
При оплаті накладних витрат робиться запис:
Дт 44-1 - накладні витрати в рублях,
Кт 51 - розрахункові рахунки.
У зв'язку з відмовою покупця прийняти товар після його прибуття в пункт призначення товар поміщений на склад за кордоном або на склад консигнатора іноземної фірми-комісіонера. У бухгалтерії робиться запис:
Дт 45-16 - експортні товари на складах за кордоном
Кт 45-1 - експортні товари відвантажені.
Прийнято рішення про повернення товару у зв'язку з неможливістю реалізації його за кордоном; товар переводиться в розряд реімпортних і відображається в обліку:
Дт 41-3 - імпортні товари в дорозі,
Кт 45-16 - експортні товари на складах за кордоном.
Слід звернути увагу на те, що на відміну від імпортного реімпортних товар не має контрактної вартості, а тому на нього переноситься контрактна вартість експортного товару. А так як експортний товар відбивається на рахунках і значиться в балансі за собівартістю, то й реімпортних товари після повернення доцільно відображати в обліку і балансі в цій же сумі.
У таких випадках експортний контракт може анулюватися, а може і пролонгуватиметься, і тоді по ньому проводиться повторна поставка в нові терміни відповідно до доповнення до контракту.
Після прибуття товару в Росію він оприбутковується на склад шляхом оформлення:
Дт 41, 10, 07, Кт 41-3 (за собівартістю).
Потрібно також врахувати, що витрати, пов'язані з приміщенням товару на склад за кордоном або з його поверненням до Росії, митні платежі відносяться на:
Дт 44-6 - накладні витрати з експорту в іноземній валюті,
Дт 44-8 - накладні витрати з реімпорту в іноземній валюті,
Кт 52 - "Валютні рахунки".
(Сплачені мита при вивезенні товару можуть бути повернуті в установленому порядку)
У такій ситуації виникає питання, куди списувати накладні витрати з експорту та по реімпорту.
У практиків і вчених з цього питання існують різні точки зору.
Так, економіст М.Т. Шалашова вважає, що при відповідному документальному обгрунтуванні накладні витрати з експорту та реімпорту можна списувати на збитки як витрати за анульованими виробничими замовленнями.
На думку д. е.. н., проф. Бархатова А.П., такі витрати (втрати) правомірно відносити на субрахунку 76-2 "Розрахунки за претензіями" з подальшим виявленням причин відмови покупця і винних осіб, які допустили це, що дозволить проаналізувати обгрунтованість прийняття рішення про експорт товару і грамотному узгодженні при підписанні контракту.
3. Облік операцій з імпорту матеріальних цінностей у бухгалтерії посередницької організації
Бухгалтерський облік імпортних операцій у посередника залежить від форми як участі у розрахунках, так і без участі в розрахунках з поставкою цінностей транзитом.
У разі оформлення договору угоди з постачання цінностей транзитом з участю посередника в розрахунках облік здійснюється за методикою торговельних організацій з відображенням реалізації організації-посередника без переходу до неї права власності на товар. Робляться такі записи:
Дт 52, Кт 62 - при отриманні валютних коштів з перерахунком в рублі за курсом Банку Росії на цю дату;
Дт 90, Кт 60 - акцептовані рахунки постачальника за контрактною вартістю з перерахунком в рублі за курсом Банку Росії на цю дату;
Дт 60, Кт 52 - при оплаті рахунку постачальника;
Дт 44, Кт 68 - при відображенні заборгованості по митних платежах з перерахунком в рублі за курсом Банку Росії на дату пред'явлення вантажної митної декларації до оформлення;
Дт 68, Кт 52 - при оплаті митних платежів з перерахунком в рублі за курсом ЦБ РФ на цю дату;
Дт 44, Кт 52 - при оплаті накладних витрат в іноземній валюті;
Дт 62, Кт 90-1 - при пред'явленні рахунку до оплати з перерахунком в рублі за курсом Банку Росії на цю дату з закриттям розрахунків;
Дт 90 - відображено витрати з реалізації,
Кт 68 - відображено заборгованість з ПДВ,
Кт 44 - зарахована сума накладних витрат і митних платежів,
Дт 76, Кт 90 - відображено суму комісії з перерахунком в рублі за курсом Банку Росії на дату виконання контракту;
Дт 90, Кт 68 - відображено заборгованість з ПДВ від суми комісії;
Дт 68, Кт 52 - сплачено ПДВ;
Дт 90-9, Кт 99 - відображено фінансовий результат у посередника;
У випадках відображення імпортних операцій без участі в розрахунках бухгалтерії облік реалізації товарів транзитом можна вести в наступному порядку:
Дт 52 "Валютний рахунок", Кт 90-1 - при відображенні доходів у розмірі комісії з перерахунком в рублі за курсом Банку Росії на дату отримання коштів;
Дт 90, Кт 68 - відображено заборгованість з ПДВ з перерахунком в рублі за курсом Банку Росії на дату отримання коштів;
Дт 68, Кт 52 - погашена заборгованість з перерахунком в рублі за курсом Банку Росії на цю дату;
Дт 91 (68), Кт 68 (91) - відбита курсова різниця за розрахунками;
Дт 90-9, Кт 99 - відображено фінансовий результат.