Тетяна Каратаєва і Олена Мельникова
Чи можна врахувати витрати, пов'язані з участю працівника в галузевій конференції, у складі витрат з податку на прибуток? Чи є вони обгрунтованими при розрахунку податкової бази? Відповідають експерти служби Правового консалтингу ГАРАНТ аудитор, професійний бухгалтер Тетяна Каратаєва і аудитор Олена Мельникова.
Співробітник з'їздив у відрядження для участі в конференції щодо кадрової політики в галузі. Організатори надали договір на надання послуг із забезпечення участі у заході, копію ліцензії на навчання за програмою підвищення кваліфікації, акт про надання послуг, рахунок-фактуру. Основний вид діяльності організації - надання послуг зв'язку. Як врахувати витрати на участь у конференції з метою оподаткування?
Відповідно до п. 1 ст. 252 НК РФ організація може зменшити отримані доходи на суму зроблених витрат. При цьому витрати повинні бути економічно обгрунтовані, документально підтверджені і спрямовані на отримання доходу.
Витрати організації на навчання працівників приймаються з метою оподаткування у порядку, встановленому подп. 23 п. 1 та п. 3 ст. 264 НК РФ. Вони включаються до складу інших витрат, якщо:
1) навчання за основними та додатковими професійними освітніми програмами, професійна підготовка і перепідготовка працівників платника податків здійснюються російськими освітніми установами, що мають відповідну ліцензію;
2) підготовку (перепідготовку) проходять працівники, які уклали з платником податку трудової договір, або фізичні особи, які уклали з платником податків договір, що передбачає обов'язок фізичної особи не пізніше трьох місяців після закінчення зазначеного навчання, професійної підготовки і перепідготовки, сплачених платником податку, оформити з ним трудовий договір і відпрацювати у платника податку не менше одного року (лист Мінфіну Росії від 17.03.2009 № 03-03-06/1/144).
Як роз'яснив Мінфін Росії в листах від 28.02.2007 № 03-03-06/1/137, від № 08.09.2006 03-03-04/1/657 і від 16.05.2002 № 04-04-06/88, документальним підтвердженням у даному випадку можуть бути договір з освітньою установою, наказ керівника про скерування працівника на навчання, навчальна програма освітньої установи з зазначенням кількості годин відвідувань, сертифікат або інший документ, що підтверджує, що співробітники пройшли навчання, акт про надання послуг.
Якщо будь-яка з наведених вище умов не дотримується, то врахувати витрати як витрати на підготовку і перепідготовку кадрів з метою оподаткування прибутку не можна.
У розглянутому випадку витрати на участь у конференції не можуть бути віднесені до витрат на навчання на підставі подп. 23 п. 1 та п. 3 ст. 264 НК РФ, оскільки з питання слід, що не дотримується умова видачі сертифіката навчання, відсутній договір з російським освітнім закладом.
У той же час витрати на участь у конференції за умови їх відповідності вимогам ст. 252 НК РФ можуть бути визнані при обчисленні податку на прибуток з інших підстав.
Так, з приводу обгрунтованості таких витрат хотілося б звернути увагу на думки вищих судів РФ.
Пленум ВАС РФ у постанові від 12.10.2006 № 53 вказав, що обгрунтованість витрат, що враховуються при розрахунку податкової бази, повинна оцінюватися з урахуванням обставин, що свідчать про наміри платника податків отримати позитивний економічний ефект в результаті реальної підприємницької чи іншої економічної діяльності. Причому мова йде саме про наміри і цілі (спрямованості) цієї діяльності, а не про майбутні результати.
У визначенні Конституційного Суду РФ від 04.06.2007 № 320-О-П йдеться, що глава 25 НК РФ встановлює певну співвідносність доходів і витрат і зв'язок витрат саме з діяльністю організації з вилучення прибутку. Разом з тим, враховуючи ризиковий характер підприємницької діяльності, обгрунтованість витрат не може оцінюватися з точки зору їх доцільності, раціональності, ефективності або отриманого результату.
Конституційний Суд РФ вважає, що норми ст. 252 НК РФ не можна застосовувати довільно, оскільки вони вимагають встановлення об'єктивної зв'язку витрат платника податку із спрямованістю його діяльності на отримання прибутку, причому тягар доведення необгрунтованості витрат платника податку покладається на податкові органи.
Основні висновки Конституційного Суду РФ неодноразово повторюються і в листах Мінфіну Росії від 22.10.2008 № 03-02-07/1-418, від 12.05.2008 № 03-03-06/2/47 і від 21.12.2007 № 03-03 -06/1/884.
Таким чином, Вищий Арбітражний Суд РФ і Конституційний Суд РФ допускають, що не всі витрати організації можуть у майбутньому принести дохід, але це не означає, що їх слід визнавати економічно необгрунтованими.
Витрати на оплату участі співробітників у конференції не відносяться до витрат на відрядження. Їх можна врахувати в інших витратах, пов'язаних з виробництвом і (або) реалізацією, в залежності від тематики конференції згідно:
подп. 14 п. 1 ст. 264 НК РФ (витрати на інформаційні послуги);
подп. 15 п. 1 ст. 264 НК РФ (витрати на консультаційні та інші аналогічні послуги);
подп. 27 п. 1 ст. 264 НК РФ (витрати на поточне вивчення (дослідження) кон'юнктури ринку, збір інформації, безпосередньо пов'язаної з виробництвом і реалізацією товарів (робіт, послуг);
подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ (інші витрати, пов'язані з виробництвом і (або) реалізацією).
Для економічного обгрунтування та документального підтвердження витрат на участь у конференції рекомендуємо підготувати:
запрошення на участь;
докладну програму конференції;
наказ керівника про скерування працівника у відрядження та (або) службове завдання;
звіт співробітника про участь у конференції;
посадову інструкцію працівника, що підтверджує наявність безпосереднього зв'язку тематики відвіданої конференції з виконуваними обов'язками і видом діяльності організації;
договір на організацію та проведення заходу;
акт виконаних робіт та (або) наданих послуг;
видані свідоцтва;
рахунок-фактуру.
Відповідно до підп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ у складі інших витрат, пов'язаних з виробництвом та реалізацією, враховуються витрати на відрядження, до яких, зокрема, відносяться:
витрати на проїзд працівника до місця відрядження і назад до місця постійної роботи;
витрати по найму житлового приміщення. За цією статтею витрат підлягають відшкодуванню також витрати працівника на оплату додаткових послуг, що надаються у готелях (за винятком витрат на обслуговування в барах і ресторанах, витрат на обслуговування в номері, витрат за користування рекреаційно-оздоровчими об'єктами);
добові або польове забезпечення у межах норм, затверджуваних Урядом РФ;
витрати на оформлення та видачу віз, паспортів, ваучерів, запрошень і інших аналогічних документів;
консульські, аеродромні збори, збори за право в'їзду, проходу, транзиту автомобільного та іншого транспорту, за користування морськими каналами, іншими подібними спорудами та інші аналогічні платежі і збори.
Отже, вартість проїзду працівника до місця проведення конференції і назад, вартість проживання в період заходи та добові враховуються в повному обсязі в інших витратах, пов'язаних з виробництвом і (або) реалізацією, як витрати на відрядження на підставі подп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Таким чином, документально підтверджені витрати на участь у конференції, а також витрати на відрядження учасника можна включити до складу витрат при обчисленні податку на прибуток згідно зі ст. 264 та ст. 252 НК РФ. Звичайно, за умови, що участь у конференції пов'язане з підприємницькою діяльністю організації.