Курсова робота: «Оцінка та облік активів і пасивів»
1. Оцінка як елемент методу бухгалтерського обліку
Для управління і контролю за всіма процесами суспільного відтворення, за діяльністю окремих підприємств і фірм облік повинен представляти об'єктивну інформацію, реально відображає дійсність.
Облік - це кількісне відображення подій і фактів подій. Він складається з наступних етапів:
1. Спостереження - початок облікового процесу.
2. Вимірювання - точні і кількісні характеристики баченого.
3. Реєстрація - це запис на папері.
4. Узагальнення - подання даних у зручному для розуміння вигляді, для наступних висновків результатів обліку.
Для реального визначення результатів фінансово-господарської діяльності підприємства важливе значення має оцінка майна. Вона має ряд визначень, одними з яких є наступні:
спосіб вираження у бухгалтерському балансі обліку та звітності окремих видів майна та джерел його утворення в грошовому вимірнику;
спосіб грошового вимірювання господарських коштів та джерел їх утворення;
визначення економічного ефекту в процесі управління в результаті взаємодії організації із зовнішнім і внутрішнім середовищем;
спосіб вираження у грошовому вираженні майна підприємства та його джерел, тобто дані про наявність і зміну в складі майна підприємства, отримані в різних вимірниках переводяться в грошові.
З вищесказаних визначень оцінки можна дати таке визначення оцінки. Отже, грошова оцінка - як елемент методу бухгалтерського обліку представляє собою спосіб грошового вираження майна, зобов'язань і господарських операцій для отримання узагальнених даних за поточний і звітний період по підприємству в цілому при складанні звітності та балансу.
Точність даних бухгалтерського обліку залежить від правильності оцінки господарських засобів. Основні вимоги, які пред'являються до оцінки, - її реальність і єдність. Реальність оцінки забезпечує точність грошових показників, відображення в них дійсної величини об'єктів обліку.
Суб'єкти господарювання зобов'язані забезпечити достовірну оцінку своїх активів і пасивів відповідно до ринкової кон'юнктури, що склалася на час складання бухгалтерської звітності. оцінка здійснюється шляхом підрахунку фактично зроблених витрат або підлягають оплаті зобов'язань.
Сталий і значна зміна ринкових цін на окремі види раніше придбаних коштів підприємств призводить до необхідності їх переоцінки. Завдяки переоцінці вартість об'єктів обліку доводиться до їх реальної, об'єктивно встановилася на ринку величини. Переоцінку здійснюють всі суб'єкти господарювання незалежно від форм власності, структури управління і величини.
Принцип єдності оцінки полягає в уніфікованого грошовому вимірі коштів на всіх підприємствах протягом тривалого періоду.
Фінансова (бухгалтерська) звітність складається у грошовій одиниці, прийнятої на території Республіки Білорусь в якості єдиного платіжного засобу (у національній валюті).
Відповідно до законодавства встановлено єдиний порядок оцінки майна:
підприємство здійснює оцінку майна, зобов'язань і господарських операцій в рублях;
записи в бухгалтерському обліку за валютними рахунками підприємства, а також за операціями в іноземній валюті проводяться в рублях шляхом перерахунку іноземної валюти за курсом Національного банку Республіки Білорусь, що діє на дату здійснення операції. Одночасно вказані записи здійснюються у валюті розрахунків і платежів;
бухгалтерський облік майна, зобов'язань і господарських операцій підприємству допускається вести в сумах, округлених до цілих карбованців. Виникаючі при цьому сумові різниці можуть бути віднесені на результати господарської діяльності підприємств.
У загальному вигляді оцінка являє собою визначення економічного ефекту в процесі управління в результаті взаємодії організації із зовнішнім і внутрішнім середовищем. Економічний ефект - це досягнення поставленої мети у всіх аспектах діяльності організації, тому що основна мета будь-якої комерційної організації спрямована на отримання прибутку. Звідси економічний ефект визначається величиною прибутку, способи досягнення якої реалізуються через наступні парадигми управління якими є:
зростання конкурентоспроможності;
ситуаційні, оперативні та управлінські дії;
зростання доданої вартості, а також вдосконалення системи управління.
Встановлено, що визначення оцінки в системі управління організацією обумовлено її економічним змістом, і як наслідок, має бути застосована до всіх елементів обліково-інформаційної системи.
Підвищенню ступеня керованості будь-яким об'єктом, в тому числі і основними засобами, сприяє науково обгрунтована класифікація. Аналіз вітчизняних і зарубіжних джерел з питання класифікації оцінки свідчить про велику різноманітність застосовуваних класифікаційних ознак, що використовуються в бухгалтерському обліку.
Оцінки, що застосовуються в бухгалтерському обліку, виходячи з можливостей одночасного їх використання рекомендується поділяти на сумісні і несумісні. Сумісними є оцінки, які можуть застосовуватися в одному звітному періоді одночасно, а несумісними - не є такими.
Виходячи зі способу формування (розрахунку) показників для цілей складання бухгалтерської звітності оцінки рекомендується підрозділяти на системні і позасистемні. Системні оцінки формуються на рахунках бухгалтерського обліку, а для позасистемних потрібні додаткові розрахунки.
Оцінки, що застосовуються в обліково-інформаційній системі пропонується класифікувати на сумісні і несумісні виходячи з можливостей їх одночасного застосування в різних видах обліку, а в залежності від порядку їх встановлення - на регульовані і нерегульовані.
Оцінка - спосіб грошового вимірювання господарських коштів та джерел їх утворення. Точність даних бухгалтерського обліку залежить від правильності оцінки господарських засобів. Основні вимоги, які пред'являються до оцінки, - її реальність і єдність. Оцінку класифікують виходячи з можливостей одночасного їх використання рекомендується поділяти на сумісні і несумісні, на сумісні і несумісні виходячи з можливостей їх одночасного застосування в різних видах обліку, а в залежності від порядку їх встановлення - на регульовані і нерегульовані.
2. Поняття активу і пасиву
Склад засобів підприємства визначається головним чином характером і змістом його роботи. Кошти (майно) підприємства, які в неї є в своєму господарському обороті, є активами підприємства.
За складом і характером використання майно підприємства умовно поділяють на три групи:
необоротні активи;
оборотні активи;
Необоротні активи - власні кошти фірм, вилучені ними з господарського обороту, але відображаються в бухгалтерському балансі. До позаоборотних активів відносяться: основні засоби, нематеріальні активи, капітальні вкладення, довгострокові фінансові вкладення.
Основні засоби - відображені в бухгалтерському або податковому обліку основні засоби організації в грошовому вираженні. Основні засоби - це засоби праці, які багаторазово беруть участь у виробничому процесі, зберігаючи при цьому свою натуральну форму. Призначаються для потреб основної діяльності організації і повинні мати термін використання більше року. У міру зношування, вартість основних засобів зменшується і переноситься на собівартість за допомогою амортизації.
Об'єкт основних засобів повинен визнаватися як актив, коли:
з великою ймовірністю можна стверджувати, що компанія отримає пов'язані з активом майбутні економічні вигоди;
собівартість активу для компанії може бути надійно оцінена.
Для обліку основних засобів, визначення їх складу і структури необхідна їх класифікація. Існують наступні групи основних виробничих фондів:
Будівлі (корпуси цехів, складські приміщення, виробничі лабораторії і т. п.);
Споруди (інженерно-будівельні об'єкти, що створюють умови для здійснення процесу виробництва: естакади, автомобільні дороги, тунелі);
Внутрішньогосподарські дороги;
Передавальні пристрої (електромережі, тепломережі, газові мережі);
Машини та обладнання, в тому числі:
Силові машини і устаткування (генератори, електродвигуни, парові машини, турбіни і т. п.).
Робочі машини й устаткування (металорізальні верстати, преси, електропечі і т. п.).
Вимірювальні і регулюючі прилади та пристрої, лабораторне обладнання.
Обчислювальна техніка.
Автоматичні машини, обладнання та лінії (верстати-автомати, автоматичні потокові лінії).
Інші машини та устаткування.
Транспортні засоби (вагони, автомобілі, кари, візки).
Інструмент (ріжучий, що давить, пристосування для кріплення, монтажу), крім спеціального інструменту.
Виробничий інвентар і приналежності (тара, стелажі, робочі столи і т. п.).
Господарський інвентар.
Робочий, продуктивну і племінну худобу.
Багаторічні насадження.
Інші основні засоби (сюди входять бібліотечні засоби, музейні цінності).
У складі основних засобів враховуються також: капітальні вкладення на докорінне поліпшення земель (осушувальні, зрошувальні та інші меліоративні роботи); капітальні вкладення в орендовані об'єкти основних засобів; земельні ділянки, об'єкти природокористування (вода, надра та інші природні ресурси).
Для визнання об'єкта основним засобом для організації необхідно виконання наступних умов:
об'єкт призначений для використання у виробництві продукції, при виконанні робіт чи наданні послуг, для управлінських потреб організації чи для надання організацією за плату в тимчасове володіння і користування або у тимчасове користування;
об'єкт призначений для використання протягом тривалого часу, тобто терміну, тривалістю понад 12 місяців, або звичайного операційного циклу, якщо він перевищує 12 місяців;
організація не передбачає наступний перепродаж даного об'єкта.
Від основних засобів слід відрізняти оборотні кошти, включають такі предмети праці, як сировину, основні і допоміжні матеріали, паливо, тара і так далі. Оборотні кошти споживаються в одному виробничому циклі, речовинно входять у продукт і повністю переносять на нього свою вартість.
Кожне підприємство має у своєму розпорядженні основні та оборотні кошти. Сукупність основних виробничих засобів і оборотних коштів підприємств утворює їх виробничі кошти.
Основні засоби поділяються на виробничі і невиробничі засоби. Виробничі засоби беруть участь у процесі виготовлення продукції або надання послуг. До них відносяться: верстати, машини, прилади і т. п.
Невиробничі основні засоби не беруть участь у процесі створення продукції. До них відносяться: житлові будинки, дитячі садки, клуби, стадіони, лікарні і т. п. Незважаючи на те, що невиробничі основні засоби не надають будь-якого безпосереднього впливу на обсяг виробництва, зростання продуктивності праці, постійне збільшення цих фондів пов'язане з поліпшенням добробуту працівників підприємства, підвищенням матеріального і культурного рівня їх життя, що, в кінцевому рахунку, позначається на результаті діяльності підприємства.
Проблема підвищення ефективності використання основних засобів і виробничих потужностей підприємств займає центральне місце в період переходу Білорусі до ринкових відносин. Від вирішення цієї проблеми залежить місце підприємства в промисловому виробництві, його фінансовий стан, конкурентноздатність на ринку.
Ефективність використання основних засобів вимірюється в тому числі величиною прибутку на рубль вкладень в основні засоби.
Маючи ясне уявлення про роль основних засобів у виробничому процесі, чинниках, що впливають на використання основних засобів, можна виявити методи, напрями, за допомогою яких підвищується ефективність використання основних засобів і виробничих потужностей підприємства, що забезпечує зниження витрат виробництва і зростання продуктивності праці.
Нематеріальні активи - негрошовий актив, який не має фізичної форми.
До нематеріальних активів відносять активи, які задовольняють таким умовам:
відсутність матеріально-речовинної структури;
можливість ідентифікації від іншого майна;
використання у виробництві продукції, при виконанні робіт чи наданні послуг або для управлінських потреб організації;
використання протягом тривалого часу, тобто строку корисного використання, тривалістю понад 12 місяців, або звичайного операційного циклу, якщо він перевищує 12 місяців;
організація не передбачає наступний перепродаж даного майна;
здатність приносити організації економічні вигоди (дохід) у майбутньому;
наявність належно оформлених документів, що підтверджують існування самого активу і виключного права в організації на результати інтелектуальної діяльності (патенти, свідоцтва, інші охоронні документи, договір поступки (придбання) патенту, товарного знака тощо).
До нематеріальних активів можуть бути віднесені наступні об'єкти:
об'єкти інтелектуальної власності (виключне право на результати інтелектуальної діяльності):
виключне право патентовласника на винахід, промисловий зразок, корисну модель;
виключне авторське право на програми для ЕОМ, бази даних;
майнове право автора чи іншого власника авторських прав на топології інтегральних мікросхем;
виключне право власника на товарний знак і знак обслуговування, найменування місця походження товарів;
виключне право патентовласника на селекційні досягнення;
ділова репутація організації
До складу нематеріальних активів не включають інтелектуальні та ділові якості персоналу організації, їх кваліфікацію та здатність до праці, оскільки вони невіддільні від своїх носіїв і не можуть бути використані без них.
Капітальні вкладення - інвестиції в основний капітал (основні засоби), в т.ч. витрати на нове будівництво, розширення, реконструкцію і технічне переозброєння діючих підприємств, придбання машин, обладнання, інструменту, інвентарю, проектно-вишукувальні роботи та інші витрати.
Фінансові вкладення, що є складовою частиною позаоборотних активів, представляють собою інвестиції підприємства у державні цінні папери та статутні капітали і інших організацій, а також надані позики вітчизняним і зарубіжним організаціям.
Класифікуються вони за термінами наступним чином:
довгострокові - фінансові вкладення на термін більше одного року;
короткострокові - фінансові вкладення на строк до одного року або придбані довгострокові цінні папери з метою перепродажу протягом року.
Оборотні активи (кошти) є предмети праці, тобто все те, на що спрямована людська праця. Оборотні активи, беручи участь у процесі виробництва, повністю споживаються в одному виробничому циклі, втрачають або видозмінюють свою колишню форму і входять в створений продукт матеріально, повністю переносячи свою вартість на новостворену в даному виробничому циклі продукцію.
Оборотні активи необхідні підприємству перш за все для процесу виробництва, а крім того воно повинно мати кошти в сфері обігу в двох його фазах - постачання та реалізації. Оборотні активи діляться на оборотні кошти і кошти обігу.
Оборотні кошти необхідні підприємству для процесу виробництва, перш за все це предмети праці, з якими раніше відбулися певні зміни при посередництві праці.
До них відносяться:
сировину і матеріали - становлять головний зміст, що виготовляється. До сировини відносять продукти видобувної промисловості чи сільського господарства, а до матеріалів - продукти обробної промисловості;
напівфабрикати - є предмети праці, що пройшли одну або кілька стадій обробки і потребують подальшої виробничої обробці;
незавершене виробництво - включає предмети праці, що знаходяться безпосередньо в процесі обробки.
Кошти звернення охоплюють предмети обігу, грошові кошти, кошти в розрахунках. До предметів обігу належить готова продукція, що знаходиться на складі і вже відвантажена покупцям, до переходу права власності на неї.
До готової продукції відносяться продукти праці, виготовлені в процесі виробництва на даному підприємстві, відповідають всім вимогам, встановленим державними та технічними умовами і призначені для реалізації на ринку.
Грошові кошти складаються з коштів в касі і на розрахунковому, валютному, спеціальні рахунки в банку підприємства. Підприємства зобов'язані зберігати свої вільні кошти в установах банку, де їм відкривається розрахунковий рахунок. З цього ж рахунку здійснюються всі розрахунки з постачальниками і покупцями. Велика частина розрахунків між підприємствами здійснюється в безготівковому порядку шляхом перерахування грошових коштів з рахунку платника на рахунок покупця.
Необхідні підприємству готівкові гроші зберігаються у нього в касі. Сума залишку готівки в касі лімітується чинним законодавством. Готівкові гроші в касі понад установлений ліміт підлягають здачі на розрахунковий рахунок у банк.
Абстрактні кошти - (в балансі підприємства) - кошти, які не беруть участь в обороті підприємства, а направлені (відвернуто) на інші цілі. Абстрактні кошти називаються також позаоборотних.
До абстрактним засобів відноситься та частина фактичного прибутку, яка у звітному періоді вилучається з обороту підприємства у вигляді платежів до державного бюджету, банківських відрахувань, направляється в засоби економічного стимулювання і на інші цільові потреби.
Таким чином, існування абстрактних коштів безпосередньо обумовлено фінансовим механізмом розподілу прибутку підприємства. У складі абстрактних коштів окремо виділяються внески до бюджету, в тому числі плата за виробничі кошти, трудові та природні ресурси, відрахування банкам.
Важливе місце в структурі абстрактних засобів займають авансові (протягом року) відрахування прибутку в засоби економічного стимулювання і в єдиний фонд розвитку науки і техніки. Частина прибутку спрямовується на покриття збитків відомчого житлово-комунального господарства, а також на витрати по господарському утримання будівель, приміщень, споруд культурно-просвітніх установ, садів, парків і піонерських таборів.
Господарські засоби підприємства формуються за рахунок джерел, тобто фінансових ресурсів. Будь-якому керівнику, власнику, зацікавленій юридичній або фізичній особі недостатньо знати, яке майно, кошти, об'єкти є в розпорядженні підприємства. Їх не меншою мірою цікавить приналежність, право власності, джерело цих коштів. Для цього класифікують майно підприємства за джерелами утворення.
Джерела утворення господарських коштів поділяються на:
власні кошти (або власний капітал);
позикові кошти;
Власний капітал представляє собою сукупність фінансових ресурсів компанії, сформованих за рахунок коштів засновників (учасників) та фінансових результатів власної діяльності. Як показник балансового звіту являє собою:
статутний капітал (сплачений акціонерний капітал);
нерозподілений прибуток, зароблений підприємством в результаті ефективної діяльності і залишається в його розпорядженні;
а також додатковий капітал (формується за результатами переоцінки активів, за рахунок емісійного доходу); резервний фонд (з чистого прибутку створюється); фонд споживання (також з чистого прибутку) і т.п.
Статутний капітал (фонд) - сукупність вкладів (у грошовому вираженні) у майно при створенні деяких видів комерційних організацій (господарських товариств і товариств) для забезпечення його діяльності в розмірах, визначених установчими документами або законодавством.
Внеском у статутний капітал можуть бути кошти, цінні папери, різні матеріальні цінності або майнові права, що мають грошову оцінку. Для державної реєстрації має бути сплачено не менше половини статутного капіталу. Для акціонерного товариства допускається державна реєстрація без оплати статутного капіталу, причому не менше 50% статутного капіталу повинно бути сплачено протягом трьох місяців з моменту державної реєстрації, а повна оплата повинна відбутися протягом одного року з моменту державної реєстрації.
Засновники не мають права змінити вигляд переданого майна, його вартість, або порядок передачі без зміни установчих документів. При виході з товариства учаснику (засновнику) відшкодовується його частка в статутному капіталі, не пізніше ніж після 6 місяців після закінчення фінансового року. Право учасників товариства з обмеженою відповідальністю на вихід має бути закріплено в статуті, в іншому випадку вихід не допускається.
Прибуток - перевищення в грошовому вираженні доходів від продажу товарів і послуг над витратами на виробництво і збут цих товарів і послуг.
Це один з найбільш важливих показників фінансових результатів господарської діяльності суб'єктів підприємництва (організацій і підприємців), заради якого і здійснюється підприємницька діяльність.
Розрізняють:
бухгалтерський прибуток - різниця між ціною реалізації (доходами від продажу) і бухгалтерськими витратами;
економічний прибуток - враховує додаткові витрати, такі як некомпенсовані власні витрати підприємця, не враховані в собівартості, в тому числі «упущена вигода», витрати на «стимулювання» чиновників, додаткові преміальні працівникам.
Зазвичай розраховують валовий (балансову, загальну) прибуток і чисту - залишається після сплати з валового прибутку податків і відрахувань.
Резервний капітал - розмір майна підприємства, який призначений для розміщення в ньому нерозподілених прибутків, для покриття збитків, погашення облігацій і викупу акцій підприємства, а також для інших цілей.
Резервний капітал формується в розмірі не менше 5 відсотків від статутного капіталу. На відміну від акціонерних товариств (АТ), товариства з обмеженою відповідальністю (ТОВ) не формують резервний капітал.
Розмір резервного капіталу визначається статутом організації в певних межах: для акціонерних товариств ця межа 15% статутного капіталу, а розмір щорічних відрахувань не менше 5% річного чистого прибутку. Резервний капітал використовується для покриття непередбачених втрат і збитків, а також для виплати дивідендів акціонерам, власникам привілейованих акцій при недостатності для цих цілей прибутку. Крім того, кошти резервного капіталу можуть використані для погашення облігацій організацій та викупу її власних акцій.
Резервний капітал призначений для покриття загальних збитків за відсутності інших можливостей їх покриття і формується за рахунок резервів, утворених відповідно до чинного законодавства, і за рахунок резервів, утворених відповідно до установчих документів. Відповідно до законодавства деякі організації зобов'язані створювати резервний фонд.
Серед джерел власних коштів підприємства суттєву питому вагу складають засоби спеціального призначення. Вони включають ту частину власного капіталу, що зарезервована або спрямована підприємством на освіту джерел фінансування витрат для створення нового майна виробничого призначення і соціальної інфраструктури, а також на соціальний розвиток (крім капітальних вкладень) і матеріальне заохочення працівників. При цьому під фондами накопичення розуміються кошти (прибуток і ін), спрямовані на виробничий розвиток підприємства й інші аналогічні цілі, передбачені установчими документами (на створення нового майна підприємства). Під фондами споживання розуміються кошти (прибуток і ін), що направляються (зарезервовані) на здійснення заходів з соціального розвитку (крім капітальних вкладень) і матеріального заохочення колективу підприємства та інших аналогічних заходів і робіт, що не приводять до утворення нового майна підприємства.
До джерел власних коштів може бути віднесений додатковий капітал. Додатковий капітал - капітал, який формується в результаті переоцінки необоротних активів. В акціонерних товариствах в додатковий капітал зараховують суму, отриману понад номінальну вартість розміщених акцій.
Додатковий капітал - стаття пасиву балансу, що складається з наступних елементів:
емісійний дохід - різниця між продажною і номінальною вартістю акцій підприємства;
курсові різниці - різниці при оплаті частки статутного капіталу в іноземній валюті;
різниця при переоцінці основних засобів - різниця при зміні вартості основних засобів.
Цільові фінансування і надходження-засоби, отримані з бюджету, галузевих і міжгалузевих фондів спеціального призначення, від інших організацій і фізичних осіб для здійснення заходів цільового призначення.
Позикові джерела - суми отриманих кредитів в банках і позик у юридичних і фізичних осіб. ПДВ, сплачений при придбанні основних засобів виробничого призначення, списується протягом 6 місяців у зменшення заборгованості бюджету, а по об'єктах невиробничого призначення - за рахунок джерела фінансування.
Вони виступають у вигляді:
кредитів банків;
позик;
кредиторської заборгованості.
До групи кредитів банку включаються короткострокові і довгострокові позики банків. Кредити видаються банком на строго визначені цілі, на певний термін і умовах повернення. Короткострокові позики банків служать основним джерелом додаткових коштів підприємства на тимчасові потреби. До них відносяться позики під запаси товарно-матеріальних цінностей, на тимчасове поповнення оборотних коштів, на капітальний ремонт основних засобів та ін.
Довгострокові позики банків - це джерело додаткових коштів, одержуваних підприємством по термінах більш ніж на рік, вони призначають, на капітальні вкладення, пов'язані з розвитком, модернізацією, раціоналізацією виробництва, з поліпшенням його організації.
До групи «позики» "відносяться суми, отримані в борг від юридичних і фізичних осіб на різні цілі із зобов'язанням повернення.
До позикових джерел формування господарських засобів, крім того відноситься кредиторська заборгованість, випливає з його розрахункових відносин з іншими організаціями.
Кредиторська заборгованість є борги постачальникам та іншим кредиторам. Вона виникає в тих випадках, коли матеріали, товари надходять в організацію раніше, ніж здійснений платіж за них, інакше кажучи, якщо надходження товарів, матеріалів передує оплаті за них.
Постачальник - це юридична або фізична особа, "Відпустіть матеріальні цінності відповідно до чинної системи розрахунків за матеріальні цінності між часом отримання цінностей і моментом їх оплати зазвичай проходить невеликий термін,, протягом якого дане підприємство виявляється боржником своїх постачальників. У результаті заборгованість постачальникам стає тимчасовим джерелом певної частини коштів даного підприємстві.
Зобов'язання - своєрідний джерело, що виникає з розрахункових відносин з іншими організаціями та особами (кредиторами).
До них відносять:
кредиторську заборгованість бюджету;
заборгованість трудовому колективу з оплати праці;
заборгованість перед органами соціального страхування;
заборгованість перед Пенсійним фондом і Фондом зайнятості.
Всі розглянуті джерела господарчих засобів складають пасив балансу.
Отже, як відомо, бухгалтерський баланс складається з двох частин: активу, в якому вказуються засоби підприємства за складом і характером використання, і пасиву, в якому зазначаються джерела утворення зазначених коштів.
3. Оцінка та облік активів
Оцінка активів проводиться в наступних цілях:
визначення вартості цінних паперів фірми (акцій або часток участі) у разі підготовки проведення угод купівлі-продажу. Для прийняття обгрунтованого інвестиційного рішення необхідно оцінити власність;
підприємства і частку цієї власності, що припадає на що здобуває пакет акцій, а також можливі майбутні доходи від бізнесу;
викупу акцій (часток, паїв) в закритих компаніях (ЗАТ, ТОВ, товариствах) при виході з їх складу одного з акціонерів (засновників, пайовиків);
викупу товариством акцій на вимогу акціонерів;
конвертації і консолідації акцій підприємства;
емісії нових акцій відкритими акціонерними товариствами (для обгрунтування вартості розміщення акцій і наданні Звіту про оцінку та проспекту емісії у ФКЦБ);
забезпечення процесу кредитування в банку або інвестиційному фонді;
вирішення спорів;
вступу до товариства негрошових (майновим) внеском у вигляді акцій, інших цінних паперів або майнового комплексу;
оцінки прав вимоги виконання боргових зобов'язань (дебіторської заборгованості) при її переуступці третім особам;
оцінки при реорганізації підприємства (злитті, поглинанні, виділення);
обгрунтування доцільності здійснення інвестиційних проектів;
підготовки до продажу збанкрутілих підприємств, що виставляються на конкурс;
підготовки до продажу приватизованих підприємств (включаючи продаж пакетів їхніх акцій, що ще залишаються у власності держави);
обгрунтування варіантів санації підприємств-банкрутів;
економічного аналіз та вартісної ринкової оцінки причин і процесів неспроможності при формуванні та проведенні антикризової політики щодо запобігання банкрутству учасників підприємницької діяльності.
Оцінка активів - це визначення ринкової вартості активів компанії, фірми компанії на базі відновної вартості з урахуванням фізичного і морального зносу.
Активи - це блага, які мають цінність і є власністю власника. А отже, повинні бути оцінені, тобто повинна бути визначена вартість активів. Вони можуть являти собою матеріальні і фінансові ресурси, нерухомість та цінні папери. Чисті активи - активи за вирахуванням боргів (позикові кошти, розрахунки з кредиторами). Активи підприємства (фірми, компанії) - це сукупність майнових прав, які йому належать.
Види активів компанії:
запаси;
готівкові гроші;
будівлі;
земля;
обладнання;
виручка від реалізації;
банківські вклади;
інвестиції в цінні папери;
патенти;
"Ноу-хау"
торгова марка.
Від ступеня схильності інфляційним процесам статті балансу поділяються на монетарні і немонетарні активи. Монетарні активи - це зобов'язання і кошти в поточній грошовій оцінці. Тобто вони не підлягають переоцінці. Це грошові кошти, короткострокові фінансові вкладення, депозити, кошти в розрахунках. Немонетарні активи - готова продукція, основні засоби, виробничі запаси, незавершене капітальне будівництво, незавершене виробництво, товари для продажу. Ці активи підлягають переоцінці, тому що реальна вартість їх змінюється з часом.
Угруповання оцінюваних активів підприємств та банків:
1. Оцінка необоротних активів.
основних засобів;
довгострокових фінансових вкладень;
нематеріальних активів.
2. Оцінка оборотних активів.
запаси;
дебіторська заборгованість;
короткострокові фінансові вкладення;
готівка.
Оцінка вартості активів та бізнесу проводиться на основі попередньо здійснених заходів по юридичній експертизі прав, за результатами фінансового аналізу на основі підготовленої до роботи фінансової звітності та прогнозу розвитку бізнесу. Оцінка проводиться кваліфікованими фахівцями із застосуванням всіх існуючих в білоруській і міжнародній практиці методик. Результатом оцінки є рекомендована ринкова (або будь-яка інша) вартість, за якою експерт рекомендує перехід пакета прав на різні активи.
За традиційного способу облікової оцінки активи оцінюють за ціною їх придбання або ж по виробничій собівартості з вирахуванням амортизації. Але, коли ціни піднімаються, оцінка активів таким способом може вводити в оману. Одні підприємства переоцінку виробляють щорічно, інші раз на п'ять років, деякі не роблять її ніколи. Постійні активи (крім землі, знань) враховуються за чистою первісної вартості. Поточні активи оцінюються за найменшою з 2 оцінок: чистою вартістю можливої реалізації і собівартості.
Оцінка активів включає оцінку наступного майна:
нерухомого майна. Оцінка нерухомості - найпоширеніший вид оцінної діяльності. Оцінка включає в себе визначення видів вартості об'єкта, вартості прав щодо об'єкта. До нерухомого майна відносяться:
будівлі;
приміщення;
споруди;
житлові будинки, котеджі, дачі, квартири та кімнати;
земля;
об'єкти незавершеного будівництва.
2. Автотранспорту, машин та обладнання. Оцінка цих активів проводиться для наступних цілей:
визначення ціни при купівлі-продажу;
оформлення спадщини;
оформлення застави і кредиту;
страхування майна підприємства;
передача обладнання в лізинг (оренду);
переоцінка основних фондів;
визначення бази оподаткування та інші.
3. Бізнесу. Оцінка ринкової вартості організації означає визначення вартості в грошовому вираженні, найбільш правильною відбиває властивості цієї організації як товару. Така оцінка ринкової вартості фірми необхідна при здійсненні купівлі-продажу, страхування і т.п.
4. Цінних паперів. Оцінка цінних паперів потрібна для того, щоб визначити вартість права власності, зобов'язань, боргів, роботи щодо цінних паперів, розрахунку вартості цінних паперів і т.п.
5. Нематеріальних активів. Нематеріальні активи, з точки зору оцінки, це активи, що не мають матеріально-речової форми або їх матеріально-речова форма не має істотного значення.
3.1 Оцінка та облік необоротних активів
Оцінка необоротних активів буває необхідна для визначення ціни угоди купівлі-продажу, заставної вартості при кредитуванні, при визначенні вкладів у статутний капітал, при реструктуризації підприємства, підготовці бізнес - планів, переоцінки основних фондів підприємств, визначенні вартості пакетів акцій, здійсненні емісії акцій, ліквідації підприємств та ін
Для забезпечення виробничої діяльності будь-яке підприємство періодично вирішує питання, пов'язані із забезпеченням господарсько-виробничого циклу матеріальними активами. Даний етап пов'язаний з придбанням, експлуатацією, витратою і списанням матеріальних активів у процесі функціонування підприємства. До матеріально-виробничій базі відносяться основні засоби, нематеріальні активи та товарно-матеріальні запаси підприємства.
В умовах ринкової економіки необхідна реальна оцінка необоротних активів підприємства. У відповідності з діючим положенням основні засоби в обліку оцінюються за первісною, відновною (ринковою) і залишкової вартостей.
У бухгалтерському обліку основні засоби оцінюються за первісною вартістю, яка складається з фактичних витрат на їх придбання, зведення (споруда) та виготовлення, включаючи витрати з доставки, монтажу та встановлення, з відсотків за кредит, сплат держмита та інших витрат. У балансі організації вони демонструються по залишкової вартості, що включається до його валюту. У бухгалтерському обліку нематеріальні активи обліковуються за первісною вартістю, яка при їх придбанні за плату в інших організацій та фізичних осіб складається з вартості самого нематеріального активу, включаючи паушальний платіж, а також вартості послуг сторонніх організацій, пов'язаних з придбанням та оцінкою нематеріальних активів, митних та інших платежів до бюджету відповідно до законодавства, реєстраційних зборів, державного мита та інших витрат, безпосередньо пов'язаних з придбанням об'єктів нематеріальних активів. Первісна вартість нематеріальних активів, що створюються самою організацією, складається із суми фактичних витрат на їх створення.
У бухгалтерському обліку нематеріальні активи показуються за залишковою (недоамортизованої) вартості на початок і кінець звітного періоду.
Первісна вартість об'єктів основних засобів, внесених засновниками в рахунок вкладів до статутного фонду організації, та об'єктів, отриманих безоплатно, визначається за домовленістю сторін, виходячи з діючих ринкових цін на дату їх оприбуткування. При цьому оцінка може проводитися експертним шляхом або за даними документів приймання-передачі. Первісна вартість об'єктів нематеріальних активів, внесених засновниками в рахунок їх вкладів у статутний фонд організації, встановлюється у грошовій оцінці, узгодженої засновниками на день підписання договору про створення організації або затвердження статуту.
Первісна вартість основних засобів може збільшуватися в результаті реконструкції або модернізації за рахунок капітальних вкладень або дооцінки або зменшуватися при частковій ліквідації (демонтажу) або зниження ціни.
Первісна вартість об'єктів нематеріальних активів, у якій вони прийняті до обліку, може змінюватися в наступних випадках:
проведення переоцінки об'єктів нематеріальних активів за рішенням
внесення встановлених відповідно до законодавства платежів, пов'язаних з підтвердженням майнових прав.
Основні засоби надходять на підприємство в результаті:
будівництва (споруди) господарським або підрядним способом Вони приймаються в експлуатацію у сумі фактично вироблених витрат за актом прийому - передачі основних засобів;
внесення основних засобів засновниками підприємства у вигляді внеску в статутний фонд за договірною ціною оформляються актами прийому - передачі та експертизи;
безоплатного отримання від інших підприємств та осіб, а також як субсидії урядового органу - за актом прийому - передачі. Акти складаються на кожний об'єкт чи групу однотипних об'єктів, що надійшли одночасно. Для складання актів прийому - передачі директор призначає комісію. Акт дійсний після затвердження його директором.
До акта додаються виправдувальні документи на вступ об'єкта, його ціну: товарно-транспортні накладні, рахунки, закупівельні акти, довідки і т.д.
В акті прийому - передачі основних засобів вказується постачальник (виробник), дата введення в експлуатацію, первісна вартість, сума амортизації (для об'єкта, що був у використанні, норма і шифр амортизації, місцезнаходження, джерело фінансування капітальних вкладень.
На підставі акта бухгалтер заповнює інвентарну картку на весь період експлуатації об'єкта. Кожному об'єкту присвоюється інвентарний номер. Цей номер наноситься на об'єкт олійною фарбою або прикріплюється у вигляді жетона. Бухгалтер складає опис карток.
У разі наявності у одного об'єкта декількох частин, що мають різний термін корисного використання, кожна така частина враховується як самостійний інвентарний об'єкт.
Пооб'єктний облік основних засобів може здійснюватися в інвентарній книзі із зазначенням всіх необхідних відомостей по кожному об'єкту.
Первинні облікові документи можуть складатися на паперових та (або) машинних носіях інформації. З 1 січня 2005 року набула чинності постанова Міністерства фінансів Республіки Білорусь від 8 грудня 2003 року «Про затвердження типових уніфікованих форм первинної облікової документації з обліку основних засобів і нематеріальних активів і Інструкції про порядок заповнення бланків типових уніфікованих форм первинної облікової документації з обліку основних засобів і нематеріальних активів ».
Прийняття основних засобів до бухгалтерського обліку за первісною вартістю відображається за дебетом рахунка 01 «Основні засоби» і кредиту рахунку 08 «Вкладення у необоротні активи».
З 1 серпня 2004 року набула чинності Інструкція про порядок бухгалтерського обліку основних засобів, затверджена Міністерством фінансів Республіки Білорусь від 9 липня 2004 року № 110 в якості змін і доповнень до Інструкції від 20 грудня 2000 року № 127.
Інформація про наявність та рух нематеріальних активів організації, а також про науково - дослідних, дослідно - конструкторських і технологічних роботах, визнаних нематеріальними активами (частиною нематеріальних активів) відображається на рахунку 04 «Нематеріальні активи».
У складі нематеріальних активів з відображенням на рахунку 04 «Нематеріальні активи» враховуються придбані права за ліцензійними та авторських договорів для створення нових програмних забезпечень, комп'ютерних програм або для їх тиражування. Створювані таким чином екземпляри враховуються як продукція з відображенням на рахунку 43 «Готова продукція». Куплені екземпляри програмного забезпечення, які призначені для подальшої їх реалізації без тиражування та доопрацювання, враховуються на рахунку 41 «Товари».
Вартість прикладних програм для ЕОМ І комп'ютерних баз даних, які купуються для використання в господарській діяльності організації, враховується в складі витрат майбутніх періодів з щомісячним рівномірним списанням до складу витрат.
Попередньо всі фактичні витрати з придбання нематеріальних активів, безпосередньо пов'язані з отриманням і доведенням до стану, В якому вони придатні до використання, а також підтвердженням майнових прав, обліковуються за дебетом рахунка 08 «Вкладення у необоротні активи», субрахунок 08-5 «Придбання і створення нематеріальних активів »як витрати капітального характеру. Після постановки об'єкта нематеріальних активів на облік його первісна вартість відноситься У дебет рахунку 04 «Нематеріальні активи» в кореспонденції з кредитом рахунка 08 «Вкладення у необоротні активи», субрахунок 08-5 «Придбання та створення нематеріальних активів».
Сума перевищення оціночної вартості нематеріальних активів, що визначається згідно з Методичними рекомендаціями по оцінці вартості та обліку об'єктів інтелектуальної власності у складі нематеріальних активів, підтвердженою експертним висновком, над сумою витрат по створенню об'єкта інтелектуальної власності відображається за дебетом рахунка 04 «Нематеріальні активи» і кредиту рахунку 92 « Позареалізаційні доходи і витрати ».
Інформація про вкладення організацій в об'єкти, які згодом будуть прийняті до бухгалтерського обліку в якості основних засобів і нематеріальних активів, відображається на рахунках 07 «Устаткування до установки» і 08 «Вкладення у необоротні активи».
Для узагальнення інформації про наявність та рух технологічного, енергетичного і виробничого устаткування (включаючи обладнання для майстерень, дослідних установок і лабораторій), потребує монтажу й призначеного для установки в споруджуваних (реконструюються) об'єктах, призначений рахунок 07 «Устаткування до установки».
До устаткування до установки належать будівельні конструкції і деталі, а саме: металеві, залізобетонні, дерев'яні конструкції; блоки і збірні частини будівель і споруд; збірні елементи, обладнання для опалювальної, вентиляційної, санітарно-технічної систем (опалювальні котли, радіатори, калорифери і т. п.), а також рейки, шпали, стрілочні переводи та ін
До обладнання, що вимагає монтажу, відноситься вводиться в дію тільки після складання його частин і прикріплення до фундаменту або опор, підлозі, міжповерхові перекриття і іншим несучих конструкцій будівель і споруд, а також комплекти запасних частин такого обладнання. До складу його включаються контрольно-вимірювальна апаратура або інші прилади, призначені для монтажу в складі встановленого обладнання.
На рахунку 07 «Обладнання до установки» не враховується обладнання, яке не потребує монтажу: транспортні засоби, вільно стоять верстати, будівельні механізми, сільськогосподарські машини, виробничий інвентар та інструмент, вимірювальні та інші прилади.
Обладнання до установки приймається до бухгалтерського обліку за дебетом рахунка 07 «Устаткування до установки» за фактичною собівартістю придбання, що складається з вартості за цінами придбання і витрат з придбання та доставку цих цінностей до приоб'єктного складу або безпосередньо до місця споживання.
за дебетом рахунка 07 «Устаткування до установки» відображаються: придбання обладнання, що вимагає монтажу, за плату в інших організацій та осіб, в кореспонденції з кредитом рахунка 60 «Розрахунки з постачальниками і підрядниками» та ін;
прийняття до бухгалтерського обліку обладнання, внесеного засновниками в рахунок їх вкладів у статутний фонд організації, в кореспонденції з кредитом рахунка 75 «Розрахунки з засновниками»;
надходження обладнання, що вимагає монтажу, від інших організацій в кореспонденції з кредитом рахунка 79 «Внутрішньогосподарські розрахунки»;
прийняття до бухгалтерського обліку обладнання, отриманого в рахунок цільового фінансування в кореспонденції з кредитом рахунка 86 «Цільове фінансування»;
прийняття до обліку обладнання, виявленого при проведенні інвентаризації або отриманого при безоплатній передачі в межах різних власників у кореспонденції з кредитом рахунка 92 «Позареалізаційні доходи і витрати».
За дебетом рахунка 07 «Устаткування до установки» відображаються також витрати з придбання та доставку придбаного обладнання на склад організації:
вартість послуг допоміжних виробництв з доставки обладнання в кореспонденції з кредитом рахунка 23 «Допоміжні виробництва»;
суми нарахованих відсотків за кредитами та позиковими коштами, отриманими на придбання обладнання в кореспонденції з кредитом рахунків 66 "Розрахунки по короткострокових кредитах і позиках" і 67 «Розрахунки за довгостроковими кредитами і позиками»;
суми витрат, вироблених підзвітними особами в кореспонденції з кредитом рахунка 71 «Розрахунки з підзвітними особами»;
вартість послуг сторонніх організацій з придбання та доставки устаткування (оплата послуг посередницьких організацій, через які купується устаткування, витрати на оплату інформаційних і консультаційних послуг, пов'язаних з придбанням обладнання, митні збори і збори та ін) в кореспонденції з кредитом рахунка 76 «Розрахунки з різними дебіторами та кредиторами ».
За кредитом рахунку 07 «Устаткування до установки» відображається:
фактична вартість обладнання, зданого в монтаж, з включенням в об'єм виконаних капітальних вкладень, в кореспонденції з дебетом рахунка 08 «Вкладення у необоротні активи»;
вартість устаткування до установки при його продажу, списання в кореспонденції з дебетом рахунка 91 «Операційні доходи і витрати»;
вартість устаткування до установки при безоплатній передачі в межах різних власників у кореспонденції з дебетом рахунка 92 «Позареалізаційні доходи і витрати»;
вартість відсутнього або зіпсованого обладнання в кореспонденції з дебетом рахунка 94 «Нестачі і втрати від псування цінностей».
Аналітичний облік по рахунку 07 «Устаткування до установки» ведеться за місцями зберігання устаткування і окремих його найменуванням (видами, марками і т. д.).
Витрати на придбання обладнання, що не потребує монтажу, відображаються безпосередньо на рахунку 08 «Вкладення за необоротні активи» у міру надходження їх на склад чи інше місце зберігання.
У залежності від того, які джерела використовуються для придбання обладнання, що не потребує монтажу, визначається його фактична вартість:
при придбанні за плату в інших організацій - суми, що сплачуються постачальникам, іншим організаціям за послуги з придбання;
при внеску засновників у рахунок погашення засновницьких внесків грошова оцінка, погоджена засновниками (учасниками) організації;
при одержанні безоплатно (за договором дарування) - поточна ринкова вартість на дату прийняття до бухгалтерського обліку;
на придбання за договорами, які передбачають виконання зобов'язань (оплату) негрошовими засобами, вартість переданих чи які підлягають передачі цінностей.
Вкладення у необоротні активи поділяються на витрати, пов'язані:
із створенням об'єктів основних засобів шляхом здійснення капітального будівництва (у формі нового будівництва, а також реконструкції, модернізації, технічного діагностування, дообладнання, добудови діючих об'єктів, що беруть участь і не беруть участь у підприємницькій діяльності);
придбанням окремих об'єктів основних засобів (будівель, споруд, обладнання, транспортних засобів та інших окремих об'єктів основних засобів або їх частин);
придбанням і створенням нематеріальних активів;
придбанням і вирощуванням дорослого продуктивної і робочої худоби.
За дебетом рахунка 08 «Вкладення у необоротні активи" відображаються фактичні витрати забудовника (замовника), що включаються до первісної вартості об'єктів основних засобів, нематеріальних активів та інших відповідних активів.
За кредитом рахунку 08 «Вкладення у необоротні активи» проводиться списання:
сформованої первісної вартості об'єктів основних засобів, нематеріальних активів та інших, прийнятих в експлуатацію та оформлених у встановленому порядку, в дебет рахунків 01 «Основні засоби», 04 «Нематеріальні активи»;
сформованої остаточної вартості об'єктів будівництва, побудованих замовником-забудовником за рахунок цільових коштів інвесторів, в дебет рахунку 86 «Цільове фінансування».
3.2 Оцінка та облік оборотних активів
До складу оборотних активів входять запаси (у тому числі сировина, матеріали тощо), витрати (в т.ч. витрати в незавершеному виробництві, а так само витрати майбутніх періодів), готова продукція, товари, відвантажені товари (виконані роботи та надані послуги), дебіторська заборгованість, короткострокові фінансові вкладення, грошові активи (у т.ч. гроші на р / р та в касі).
Вартість оборотних активів може бути використана, наприклад, при укладенні угод:
Формуванні статутного капіталу:
Застави;
Страхування;
Дарування або безоплатної передачі;
І інших угод, в т.ч. пов'язаних зі зміною власників на діюче підприємство або її частини (частки або пакети акцій).
Документи необхідні для проведення оцінки оборотних активів:
1.Інвентарная книга (картка) обліку об'єктів основних засобів.
2.Договор купівлі - продажу (у деяких випадках).
3.План приватизації (у деяких випадках).
4.Баланс підприємства (у деяких випадках).
5.Общая інформація.
Для обліку руху матеріальних ресурсів у Плані рахунків передбачено активний рахунок 10 «Матеріали» ведеться облік руху сировини, матеріалів, палива, запасних частин, інвентарю та господарського приладдя, тари та інших матеріальних цінностей організації.
Облік руху матеріальних ресурсів відповідно до Закону Республіки Білорусь «Про бухгалтерський облік і звітності» здійснюється за фактичною собівартістю їх придбання, яка відображає всі витрати, пов'язані з процесом придбання (заготівлі), в тому числі і транспортно-заготівельні витрати.
Синтетичний облік процесу придбання (заготівлі) матеріальних ресурсів може здійснюватися одним з таких способів:
на рахунку 10 «Матеріали» - за фактичною собівартістю придбання (заготівлі);
на рахунку 15 «Заготівля та придбання матеріальних цінностей» - за фактичною собівартістю придбання (заготівлі), на рахунку 10 «Матеріали», де відображається облікова вартість придбаних матеріальних ресурсів.
У залежності від прийнятої в організації облікової політики надходження матеріалів може бути відображено з використанням рахунків 15 «Заготівельні та придбання матеріальних цінностей» і / або 16 «Відхилення вартості матеріальних цінностей» або без використання даних рахунків. У разі використання даних рахунків 15 «Заготівельні та придбання матеріальних цінностей» і 16 «Відхилення вартості матеріальних цінностей» на підставі надійшли в організацію розрахункових документів акцептуються рахунки постачальників за купівельною вартістю з урахуванням витрат з придбання (фактична собівартість) і складається запис за дебетом рахунка 15 «Заготівля та придбання матеріальних цінностей» і кредиту рахунків 60 «розрахунки з постачальниками і підрядниками», 71 «Розрахунки з підзвітними особами», 76 «Розрахунки з різними дебіторами і кредиторами», 79 «Внутрішньогосподарські розрахунки» та інших в залежності від джерела надходження матеріальних ресурсів і характеру витрат по заготівлі і доставці матеріалів.
Оприбуткування матеріалів за обліковими цінами відображається записом за дебетом рахунка 10 «Матеріали» і кредиту рахунку 15 «Заготівля та придбання матеріальних цінностей». Сума різниці між фактичною вартістю придбання (заготівлі) матеріалів та їх вартістю за обліковими цінами становить відхилення у вартості матеріалів та списується з кредиту (дебету) рахунку 15 «Заготівля та придбання матеріальних цінностей» у дебет (кредит) рахунку 15 «Заготівля та придбання матеріальних цінностей ». Якщо організацією не використовуються рахунки 15 «Заготівля та придбання матеріальних цінностей» і / або 16 «Відхилення вартості матеріальних цінностей», надходження матеріалів відображається записом за дебетом рахунка 10 «Матеріали» і кредиту рахунків, які відображають джерело надходження матеріальних ресурсів в організацію.
Відповідно до законодавства Республіки Білорусь при придбанні матеріальних цінностей організації сплачують податок на додану вартість, який в бухгалтерському обліку відображається відокремлено від вартості матеріалів. Податок на додану вартість враховується в організації-покупця на активному рахунку 18 «Податок на додану вартість по придбаних товарах (робіт, послуг)».
Готова продукція - це предмети праці (вироби та напівфабрикати), повністю закінчені обробкою, що відповідають чинним стандартам чи затвердженим технічним умовам, прийняті замовником або на склад і забезпечені сертифікатом або іншим документом, що засвідчує їх якість. При цьому продукція, що підлягає здачі на склад, але не оформлена актом приймання, залишається в складі незавершеного виробництва і до складу готової продукції не включається.
У поточному обліку готова продукція оцінюється за фактичною виробничою собівартістю або обліковими цінами, в якості яких можуть виступати: планова собівартість, вільні відпускні, фіксовані або роздрібні ціни. При обліку готової продукції (робіт, послуг) за обліковими цінами окремо враховуються відхилення від фактичної собівартості
На складі організацій готова продукція обліковується матеріально відповідальними особами в картках складського обліку в натуральному виразі або у складських книгах, в яких записується кожен прибутковий і видатковий документ і виводиться залишок готової продукції (за аналогією з урахуванням сировини і матеріалів).
Для обліку надходження готової продукції організації можуть використовувати рахунок 43 «Готова продукція» або 40 «Випуск продукції, робіт, послуг».
На рахунку 43 «Готова продукція» враховується готова продукція власного виробітку, призначена для відпустки іншим організаціям і реалізації на сторону.
Готові вироби, придбані для комплектації (вартість яких не включається в собівартість продукції) або в якості товарів для продажу, обліковуються на рахунку 41 «Товари». Вартість виконаних робіт і наданих послуг на рахунку 43 «Готова продукція» не відображається, а фактичні витрати з ним по мірі продажу списуються на рахунок 90 «Реалізація».
При необхідності організації можуть використовувати рахунок 40 «Випуск продукції, робіт, послуг», який призначений для узагальнення інформації про випущеної продукції, зданих замовникам роботах і наданих послуг за звітний період, а також виявлення відхилень фактичної виробничої собівартості цієї продукції, робіт, послуг від нормативної (планової) собівартості.
Рахунок 40 «Випуск продукції, робіт, послуг» закривається щомісяця і сальдо на звітну дату не має.
Готова продукція, відвантажена або здана на місці покупцям (замовникам), підлягає списанню з рахунку 43 «Готова продукція».
Аналітичний облік по рахунку 43 «Готова продукція" ведеться за місцями зберігання готової продукції і окремих видів готової продукції.
Не належать до витрат на реалізацію витрати з упакування і транспортування продукції, відшкодовуються ними за договорами покупцями понад вартість готової продукції. Зазначені витрати включаються розрахунково-платіжні документи окремими позиціями і стягуються покупців готової продукції.
4. Оцінка та облік пасивів
4.1 Оцінка та облік власних пасивів
Розглянемо оцінку і облік власних пасивів на прикладі прибутку.
Прибуток - у бухгалтерському обліку - перевищення доходів від продажу товарів і послуг над витратами на виробництво і продаж цих товарів.
Прибуток обчислюється як різниця між виручкою від реалізації продукту господарської діяльності і сумою витрат факторів виробництва на цю діяльність у грошовому вираженні.
Оцінка прибутку (збитку) організації в статтях бухгалтерської звітності - визначення та використання в статтях бухгалтерської звітності вартісної заходи прибутку (збитку) організації. Бухгалтерський прибуток (збиток) являє собою кінцевий фінансовий результат (прибуток або збиток), виявлений за звітний період на підставі бухгалтерського обліку всіх господарських операцій організації та оцінки статей бухгалтерського балансу за діючими правилами обліку. Прибуток або збиток, виявлені у звітному році, але які відносяться до операцій минулих років, включаються до фінансових результатів організації звітного року. Доходи, отримані у звітному періоді, але відносяться до наступних звітних періодів, відображаються в бухгалтерському балансі окремою статтею як доходи майбутніх періодів. Ці доходи підлягають віднесенню на фінансові результати в комерційної організації або збільшення доходів у некомерційної організації при настанні звітного періоду, до якого вони відносяться. У разі реалізації та іншого вибуття майна організації (основних засобів, запасів, цінних паперів і т. п.) збиток або дохід за цими операціями відноситься на фінансові результати в комерційної організації або збільшення витрат (доходів) у некомерційної організації або зменшення (збільшення) фінансування (фондів) у бюджетної організації. У бухгалтерському балансі фінансовий результат звітного періоду відображається як нерозподілений прибуток (непокритий збиток), тобто кінцевий фінансовий результат, виявлений за звітний період, за мінусом належних за рахунок прибутку встановлених відповідно до законодавства РБ податків та інших аналогічних обов'язкових платежів, включаючи санкції за недотримання правил оподаткування.
Облік нерозподіленого прибутку проводиться наступним чином.
Відповідно до Типового плану рахунків використання прибутку поточного року не передбачено, але передбачено використання нерозподіленого прибутку (непокритого збитку) минулого звітного року на активно-пасивному рахунку 84 «Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)». Але кошти на рахунку 84 з'являються після закінчення звітного року за рахунок проведення реформації балансу. Тому якщо існує об'єктивна необхідність у витрачанні прибутку, то засновники своїм рішенням на загальних зборах можуть уповноважити керівника організації фінансувати необхідні заходи, тобто господарські операції за рахунок оборотних коштів (соціальні виплати, такі як, наприклад, матеріальна допомога, оплата оздоровчих заходів, вечорів відпочинку тощо). У цих випадках витрачені суми списуються в дебет рахунку 92 «Позареалізаційні доходи і витрати», а він у свою чергу закривається щомісяця рахунком 99. Але, використовуючи прибуток поточного року, треба уважно в бухгалтерському обліку відслідковувати ці витрати для того, щоб організація не виявилася збитковою в кінці звітного року.
При цьому на рахунку 99 «Прибутки та збитки» має залишатися кредитове сальдо (прибуток) з достатнім запасом, з тим щоб за підсумками року з рахунку 84 «Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)» можна було б створити потрібні фонди, виплатити винагороду працівникам за підсумками роботи за рік. Такі важливі питання варто відбивати і в обліковій політиці організації. У плані рахунків не передбачено ні синтетичні, ні аналітичні позиції для обліку фондів накопичення, споживання і соціальної сфери. Також виключено поділ на нерозподілений прибуток (збиток) звітного року і нерозподілений прибуток (збиток) минулих років. Величина нерозподіленого прибутку повинна залишатися незмінною в часі.
Таким чином, нерозподілений прибуток (збиток) - це реальний залишок прибутку (збитку), що переходить на наступний рік.
При формуванні показника «чистий прибуток (збиток)» беруть участь операції з нарахування податків, штрафних санкцій, пені та інших платежів, які раніше враховувалися за рахунок чистого прибутку, що залишається в розпорядженні організації після оподаткування.
Спрямування частини прибутку звітного року на виплату доходів засновникам (учасникам) організації за підсумками затвердження річної бухгалтерської звітності відбивається по дебету рахунку 84 «Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)» і кредиту рахунків 75 «Розрахунки з засновниками» і 70 «Розрахунки з персоналом з оплати праці ». Аналогічний запис робиться при виплаті проміжних доходів.
Списання з бухгалтерського балансу збитку звітного року відбивається по кредиту рахунку 84 «Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)» в кореспонденції з дебетом рахунків: 80 «Статутний фонд» - при доведенні величини статутного фонду до величини чистих активів організації; 82 «Резервний фонд» - при напрямі на погашення збитку коштів резервного фонду; 75 «Розрахунки з засновниками" - при погашенні збитку простого товариства за рахунок цільових внесків його учасників та ін
Аналітичний облік по рахунку 84 «Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)» організується таким чином, щоб забезпечити формування інформації за напрямами використання.
Рахунок 84 «Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)» призначений для узагальнення інформації про наявність та рух сум нерозподіленого прибутку або непокритого збитку організації.
4.2 Оцінка та облік позикових пасивів
Розглянемо оцінку позикових пасивів на прикладі кредиторської заборгованості.
Кредитором слід вважати юридична або фізична особа, що надає організації гроші або товари в кредит і має право на подальше відшкодування цих коштів у грошовій формі або шляхом обміну на інші товари або послуги. У широкому сенсі до кредиторів відносяться банки та інші кредитні установи, підприємства, які відпускають продукцію і товари з наступною оплатою (у межах терміну відстрочки платежу), робітники і службовці, яким нараховано, але не виплачена заробітна плата, податкові органи в частині нарахованих, але не сплачених податків і прирівняних до них платежів та ін
Для повного аналізу стану кредиторської заборгованості, слід дати якісну характеристику даних пасивів. Це здійснюється за допомогою наступних показників:
Коефіцієнт часу. Визначається як відношення середньозваженого показника терміну погашення кредиторської заборгованості до середньозваженого показника терміну оплати по дебіторській заборгованості. При цьому середній термін погашення кредиторської заборгованості необхідно утримувати на рівні не нижче, ніж ті усереднені терміни, які повинні дотримуватися дебітори підприємства.
Коефіцієнт рентабельності кредиторської заборгованості. Визначається як відношення суми прибутку до суми кредиторської заборгованості, які відображені в балансі. Даний показник характеризує ефективність притягнутих засобів і його особливо доцільно аналізувати по періодах. При цьому повинна бути визначена залежність динаміки змін цього коефіцієнта від тих основних факторів, які вплинули на його ріст чи зниження (зміни термінів повернення, структури кредиторів, середніх розмірів і вартості кредиторської заборгованості і т. д.).
Ринкова оцінка боргу враховує вплив багатьох факторів, але в першу чергу можливість його реального стягнення. Найбільш об'єктивно вона формується при продажу або поступку права вимоги боргових зобов'язань.
Близька до ринкової експертна оцінка кредиторської заборгованості. Її здійснюють аудитори та ріелтори при оцінці підприємства як господарського комплексу або при отриманні спеціального аудиторського завдання, пов'язаного з банкрутством організації, а також для аналітичних цілей.
Правову оцінку боргових зобов'язань чинить суд. Її чисельне значення багато в чому залежить від документального підтвердження суми боргу і рівня його доказовості. Згідно з діючими нормативними положеннями оцінка кредиторської заборгованості, яка піддається арешту, здійснюється виходячи з її ринкової вартості на момент попиту. При цьому необхідно враховувати не представляється можливим, особи, які здійснюють стягнення, роблять її оцінку з урахуванням балансової вартості.
Облік позикових пасивів розглянемо на прикладі обліку розрахунків за кредитами і позиками.
Порядок кредитування, оформлення кредитів та позик, а також їх видачі і погашення визначається Цивільним та Банківським кодексами, законами Республіки Білорусь, правилами (інструкціями) Національного банку Республіки Білорусь і складеним на їх основі кредитним договором. За кредитним договором (договором позики) банк або інша організація (кредитодавець або Займодатель) зобов'язується надати грошові кошти (кредит або позику) іншій особі (кредитоотримувача або позикоодержувачами) на умовах, передбачених договором, а кредитодавець (позикоодержувачами) зобов'язується повернути отриману грошову суму і сплатити відсотки на неї.
У договорі повинні бути відбиті умови та порядок надання кредиту (позики), терміни його погашення, конкретні процентні ставки за користування кредитом (позикою), порядок сплати відсотків, права і відповідальність сторін, форми взаємного забезпечення зобов'язань та інші умови.
Для узагальнення інформації про стан розрахунків за отриманими короткостроковими кредитами, а також позиками, залученим організацією шляхом випуску і розміщення облігацій, призначений рахунок 66 «Розрахунки по короткострокових кредитах і позикам».
На рахунку 66 «Розрахунки по короткострокових кредитах і позиках" також враховуються довгострокові зобов'язання за кредитами і позиками, термін погашення яких настає в поточному звітному році.
Суми отриманих короткострокових кредитів і позик відображаються за кредитом рахунка 66 «Розрахунки по короткострокових кредитах і позиках» і дебету рахунків 50 «Каса», 51 «Розрахункові рахунки», 52 «Валютні рахунки», 55 «Спеціальні рахунки в банках» та інших.
Суми короткострокових кредитів і позик, отримані на оплату рахунків постачальників, відображаються за кредитом рахунка 66 «Розрахунки по короткострокових кредитах і позиках" і дебетом рахунку 60 «Розрахунки з постачальниками і підрядчиками».
При отриманні короткострокової позики в натуральній формі рахунок 66 «Розрахунки по короткострокових кредитах і позиках" кредитується в кореспонденції з дебетом рахунків отриманих матеріальних цінностей.
Належні за отриманими кредитами і позиками відсотки до сплати враховуються окремо і відображаються за кредитом відповідних субрахунків рахунку 66 «Розрахунки по короткострокових кредитах і позиках» в кореспонденції з дебетом рахунків:
08 «Вкладення у необоротні активи» - відсотки, нараховані за короткостроковими кредитами і позиками, отриманими на здійснення капітальних вкладень (до введення об'єктів основних засобів і нематеріальних активів в експлуатацію);
10 «Матеріали», 15 «Заготівля та придбання матеріальних цінностей», 16 «Відхилення вартості матеріальних цінностей», 41 «Товари» - відсотки, нараховані за короткостроковими кредитами і позиками, отриманими на придбання товарно-матеріальних цінностей, до прийняття зазначених цінностей до бухгалтерського обліку;
91 «Операційні доходи і витрати» - відсотки, нараховані після прийняття до бухгалтерського обліку придбаних за рахунок короткострокових кредитів і позик товар нематеріальних цінностей.
На суми погашених кредитів і позик за відповідними субрахунками дебетується рахунок 66 «Розрахунки по короткострокових кредитах і позиках» в кореспонденції з кредитом рахунків обліку грошових коштів.
Не сплачені в строк кредити і позики враховуються відокремлено. При несвоєчасному поверненні сум отриманих кредитів до організації-позичальника можуть бути застосовані штрафні санкції, при нарахуванні яких рахунок 66 «Розрахунки по короткострокових кредитах і позиках" кредитується в кореспонденції з дебетом рахунка 92 «Позареалізаційні доходи і витрати» - на суми штрафних санкцій та відсотків за простроченими кредитами.
Для узагальнення інформації про стан розрахунків за отриманими довгостроковими кредитами, а також позиками, залученим організацією шляхом випуску і розміщення облігацій, призначений рахунок 67 «Розрахунки за довгостроковими кредитами і позиками».
Суми отриманих довгострокових кредитів і позик відображаються за кредитом рахунка 67 «Розрахунки за довгостроковими кредитами і позиками» і дебету рахунків 51 «Розрахунковий рахунок», 52 «Валютні рахунки», 55 «Спеціальні рахунки в банках», 60 «Розрахунки з постачальниками і підрядчиками» і т.д.
Належні за отриманими кредитами і позиками відсотки до сплати відображаються за кредитом відповідних субрахунків рахунку 67 «Розрахунки за довгостроковими кредитами і позиками» у міру їх нарахування в кореспонденції рахунків:
08 «Вкладення у необоротні активи» - відсотки, нараховані за довгостроковими кредитами і позиками, отриманими на здійснення капітальних вкладень (до і після введення об'єктів в експлуатацію);
10 «Матеріали», 15 «Заготівля та придбання матеріальних цінностей», 16 «Відхилення вартості матеріальних цінностей», 16 «Відхилення вартості матеріальних цінностей» - відсотки, нараховані за довгостроковими кредитами і позиками, отриманими на придбання товарно-матеріальних цінностей, до прийняття зазначених цінностей до бухгалтерського обліку;
91 «Операційні доходи і витрати» - відсотки, нараховані після прийняття до бухгалтерського обліку придбаних за рахунок довгострокових кредитів і позик товар нематеріальних цінностей, а також відсотки по іншим довгостроковими кредитами і позиками.
Обчислені суми відсотків за довгостроковими кредитами і позиками враховуються відокремлено.
На суми погашених кредитів і позик дебетується рахунок 67 «Розрахунки за довгостроковими кредитами і позиками» за відповідними субрахунками в кореспонденції з кредитом рахунків обліку грошових коштів 50 «Каса», 51 «Розрахункові рахунки», 52 «Валютні рахунки», 55 «Спеціальні рахунки банках ».
При перекладі довгострокового кредиту (позики) до складу короткострокового рахунок 67 «Розрахунки за довгостроковими кредитами і позиками» дебетується в кореспонденції з рахунком 66 «Розрахунки по короткострокових кредитах і позикам».
Не сплачені в строк кредити і позики враховуються відокремлено. При несвоєчасному поверненні сум отриманих кредитів до організації-позичальника можуть бути застосовані штрафні санкції, при нарахуванні яких рахунок 67 «Розрахунки за довгостроковими кредитами і позиками» кредитується в кореспонденції з дебетом рахунка 92 «Позареалізаційні доходи і витрати», - на суми штрафних санкцій та відсотків за простроченими кредитами.
5. Переоцінка активів та пасивів
Час від часу на підприємстві встає економічне завдання переоцінки активів і пасивів, наприклад, перед продажем бізнесу. Якщо при продажу чистих активів призначена ціна перевищує їх книжкову (балансову) вартість, в цьому випадку виникає прибуток на продажі. Цей прибуток буде розділений між партнерами відповідно до їх часток розподілу прибутків чи збитків. Будь-який збиток при продажу активів буде розподілятися тим же самим способом.
Активи і пасиви товариства повинні бути переоцінені під час входження нового або виході старого партнера, або при вирішенні партнерів змінити свої частки розподілу прибутку.
Якщо знехтувати цим правилом, то, наприклад, новий партнер, що входить в долю, отримає прибуток або збиток від недооціненою або переоціненою власності. Переоцінка вартості активів і пасивів абсолютно необхідна в силу мінливості кон'юнктури ринку та економічних умов в цілому.
Якщо за результатами переоцінки вартості активів і пасивів немає різниці, то відсутня необхідність в подальших діях. Однак це вкрай рідкісний стан. Найчастіше переоцінка вартості активів і пасивів - життєва необхідність, особливо якщо об'єкт купівлі-продажу включає в себе будівлі.
Незважаючи на те, що ми враховуємо знос основних засобів, реальна ринкова вартість цих об'єктів часто сильно відрізняється від балансової залишкової вартості. Тому фіксовані активи обов'язково слід переоцінювати в момент купівлі-продажу об'єкта нерухомості. Переоцінкою і оцінкою вартості основних засобів підприємств займаються спеціальні оціночні фірми, що мають відповідні ліцензії, акредитації та навчений кваліфікований персонал.
Як свідчить світова практика, в країнах з ринковою економікою у відповідності до вимог та рекомендацій Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку та Міжнародних стандартів оцінки періодично здійснюється переоцінка основних засобів, якісне проведення якої найтіснішим чином пов'язано як з підвищенням ефективності поточної діяльності, так і з формуванням грамотної і обгрунтованої довгострокової стратегії розвитку підприємства. Образно кажучи, переоцінка активів є як би увертюрою до загальної політики управління вартістю підприємства.
В останні роки в країнах з перехідною економікою відбулося усвідомлення необхідності переоцінки активів і пасивів на ринковій основі.
У Білорусі початок регулярних переоцінок було пов'язано з бурхливими інфляційними процесами на початку 90-х років, які здійснюються вже протягом багатьох років.
Переоцінка активів і пасивів не є самоціллю - вона необхідна для того, щоб визначити поточне значення вартості активів і пасивів, що робить істотний вплив на безліч аспектів господарської діяльності підприємства, а саме:
якість оцінки вартості адекватно відображає ступінь об'єктивності бухгалтерського обліку та фінансової звітності;
величина показника вартості визначає потребу в капіталі, який необхідний для формування активів;
величина вартості активів істотно впливає на величину і рівень собівартості продукції, а, отже, і на цінову політику підприємства;
вартість активів є найважливішим показником, який визначає розміри залучених кредитів для їх майнового забезпечення;
вартість активів є найважливішим показником, використовуваним в їх майновому страхуванні;
вартість активів є базою обчислення відповідних податків на активи за умови дії системи оподаткування;
вартість активів і пасивів визначає реальні можливості задоволення претензій кредиторів до підприємства при його банкрутство;
вартість активів бере безпосередньої участі у формуванні ринкової вартості підприємства, яка, як вже було зазначено, є найважливішим цільовим показником у системі фінансового менеджменту.
Таке суттєве і різнобічний вплив показника вартості активів і пасивів на різні аспекти діяльності підприємства пояснює пильний інтерес до проблеми оцінки вартості активів як з боку внутрішніх (власників, топ-менеджерів), так і з боку зовнішніх її користувачів (інвесторів, кредиторів), і обумовлює необхідність об'єктивного і достовірного їх встановлення у процесі переоцінки активів і пасивів.
Як показує аналіз, проведення переоцінок активів і пасивів досить позитивно позначається на всіх сферах діяльності підприємства:
дозволяє привести бухгалтерський облік у відповідність до вимог національних і Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку;
забезпечує ефективне управління розмірами та динамікою амортизаційного фонду - одного з основних джерел власних інвестицій, що спрямовуються на оновлення виробничих фондів;
сприяє зростанню довіри до облікової політики підприємства з боку потенційних інвесторів, кредиторів, інших фінансових інститутів (особливо іноземних);
дозволяє отримати достовірну величину чистих активів у розрахунку на одну акцію, що є основним інвестиційним показником для акціонерних товариств, що неодмінно позначиться на підвищенні інвестиційної привабливості підприємства.
6. Оцінка та облік активів і пасивів за міжнародними стандартами бухгалтерського обліку
Розглянемо облік та оцінку активів за МСФЗ на прикладі основних засобів.
Проблема оцінки та обліку основних засобів (далі - ОЗ) є найбільш важливою для білоруських організацій при підготовці звітності, що відповідає міжнародним стандартам (IFRS), що викликано високою часткою основних засобів у складі активів для більшості білоруських організацій. Таким чином, від правильної оцінки ОС в кінцевому рахунку в найбільшою мірою залежить балансовий звіт організації. Для обліку ОЗ відповідно до МСФЗ слід використовувати декілька стандартів, головним чином МСФЗ 16 «Основні засоби» (IAS 16 «Property, Plant and Equipment»). Відповідно до одного з підходів зазначеного стандарту ОС повинні оцінюватися виходячи з історичної вартості: після первісного визнання як актив об'єкт ОЗ слід відображати за його первісної вартості за вирахуванням накопиченої амортизації та накопичених збитків від знецінення. Згідно з другим підходом ОС повинні враховуватися за переоціненою вартістю. Організація, яка дотримується другого підходу, понесе додаткові витрати на обов'язкову щорічну переоцінку ОС, а також у будь-якому випадку зобов'язана буде обчислити вартість ОС і по першому підходу (історична вартість мінус накопичена амортизація та накопичені збитки від зменшення корисності). Тому другий підхід видається менш привабливим для білоруських організацій.
Для першого застосування міжнародних стандартів фінансової звітності (далі - МСФЗ) пропонується скористатися одним з шести необов'язкових винятків, закладених у стандарті МСФЗ 1 "Перше застосування МСФЗ» (IFRS 1 «First Time Adoption of IFRS»). Відповідно до даного виключення, яке, до речі, можна застосовувати і для деяких видів нематеріальних активів, при наявності достовірної переоцінки, яка дає вартість ОС, близьку до його балансової вартості по «історичному» підходу, а також до справедливої вартості цих основних засобів, таку вартість можна прийняти як передбачуваної (deemed) вартості на дату переоцінки. Після цього можна «почати нове життя» таких ОС в обліку за МСФЗ - визначити строк що залишився корисного використання, а отже, і амортизаційні відрахування і враховувати далі такі ОС по «історичної» схемою, тобто прийняти отриману передбачувану вартість за первинну вартість ОС, і далі в балансі це ОС враховувати за принципом: первісна вартість мінус амортизація мінус збитки від знецінення.
У результаті організація зможе знизити витрати на щорічну переоцінку ОС, а також (що важливо при російських недооцінених активах) показати ОС по ближчою до істини вартості, підвищивши свої чисті активи. Виключення з інших МСФЗ щодо використання передбачуваної вартості вигідно застосовувати організаціями, які мають старі недооцінені активи або дані по ОС яких загублені або недостовірні.
Згідно МСФО 16 об'єкт ОЗ, який може бути визнаний в якості активу, повинен бути оцінений за собівартістю.
Для новопридбаних ОС первісна оцінка проводиться за фактичною вартістю. Фактична вартість - це сума сплачених грошових коштів, або еквівалентів грошових коштів, або справедлива вартість іншої відшкодування, переданого для придбання активу на момент його придбання або спорудження.
Елементами фактичної вартості є покупна ціна, у тому числі імпортні мита та невідшкодовувані податки на купівлю, а також будь-які прямі витрати по приведенню активу в робочий стан, в тому числі:
витрати на підготовку майданчика;
первинні витрати на доставку та розвантаження;
витрати на установку;
вартість професійних послуг, таких, як робота архітекторів і інженерів;
передбачувана вартість демонтажу та видалення активу і відновлення майданчика в тій мірі, в якій вона визнається як резерв згідно МСФЗ 37 «Забезпечення, непередбачені зобов'язання та непередбачені активи».
Подальші витрати, що відносяться до об'єкта ОС, який вже визнано, повинні збільшувати його балансову вартість, якщо організація з великою часткою ймовірності отримає майбутні економічні вигоди, що перевищують спочатку обчислені нормативні показники існуючого активу. Всі наступні витрати повинні бути визнані як витрати за період, в якому вони були понесені.
Прикладами поліпшень, що збільшують балансову вартість основного засобу, можуть служити:
модифікація об'єкта ОЗ, що збільшує термін його корисної служби, включаючи підвищення його потужності;
удосконалення деталей і вузлів машин для досягнення значного поліпшення якості продукції, що випускається;
впровадження нових виробничих процесів, що забезпечують значне скорочення раніше розрахованих виробничих витрат.
Витрати на позики - це процентні та інші витрати, понесені організацією в зв'язку з отриманням позикових коштів.
Основний порядок обліку - витрати на позики повинні визнаватися в рамках того періоду, в якому вони здійснені (незалежно від умов отримання позики). Допустимий альтернативний порядок обліку - витрати на позики слід визнавати як витрати того періоду, в якому вони проведені, за винятком витрат на позики, які безпосередньо належать до придбання, будівництва або виробництва кваліфікованого активу (актив, підготовка якого до передбачуваного використання або для продажу обов'язково вимагає значного часу), повинні капіталізуватися шляхом включення у вартість даного активу. Ставкою капіталізації має бути середньозважену величину витрат на позики стосовно до позик організації, залишаються не погашеними протягом періоду, за винятком позик, отриманих спеціально для придбання кваліфікованого активу. У тих випадках, коли позики отримані у спільних цілях і використані для придбання кваліфікованого активу, сума витрат на позики, дозволена для капіталізації, повинна визначатися шляхом застосування середньозваженої ставки капіталізації до витрат на цей актив (відповідно до ПБО 15/01).
У примітках (notes) до звітності повинні бути розкриті облікова політика організації, прийнята для витрат на позики, сума витрат на позики, капіталізована протягом періоду, ставка капіталізації, використана для визначення величини витрат на позики, прийнятних для капіталізації.
Якщо є підозри на знецінення ОС, то з метою дотримання принципу консерватизму МСФЗ 36 «Зменшення корисності активів» (IAS 36 «Impairment of Assets») вимагає проведення спеціальної процедури - тесту на знецінення.
Згідно МСФЗ 36 збиток знецінення повинен визнаватися у всіх випадках, коли балансова вартість активу перевищує його суму очікуваного відшкодування суму. Відшкодовується сума - найбільше значення з чистої продажної ціни і цінності використання. Чистий продажна ціна - це сума, яка може бути отримана від продажу активу при здійсненні угоди між добре обізнаними, зацікавленими та сторонами, здійсненої на загальних умовах, за винятком будь-яких прямих витрат на вибуття.
Цінність використання - це дисконтована вартість передбачуваних майбутніх потоків грошових коштів, виникнення яких очікується від триваючого використання активу і від його вибуття в кінці терміну корисної служби. Зазвичай ця величина оцінюється в два етапи: спочатку оцінюються майбутні притоки і відтоки грошових коштів від використання активу та його ліквідації, потім застосовується відповідна ставка дисконту до цих майбутнім потокам грошових коштів. Ставка дисконту до вирахування податку повинна відображати поточні ринкові оцінки вартості грошей у і ризики, специфічно властиві цьому активу. Ставка дисконту не повинна відображати ризики, для яких оцінки майбутніх потоків грошових коштів були скориговані.
Збиток від знецінення - це сума, на яку балансова вартість активу перевищує його суму очікуваного відшкодування. Збиток від знецінення визнається у звіті про прибутки та збитки - для активів, які обліковуються за собівартістю, або розглядається як зменшення від переоцінки - для активів, які обліковуються за переоціненою величиною (другий варіант - для альтернативного підходу обліку ОЗ згідно МСФЗ 16 «Облік основних засобів») .
При обліку ОЗ за переоціненою вартістю (альтернативний підхід в МСФЗ 16), якщо витрати на вибуття несуттєві, знецінення активів за МСФЗ 36 можна не застосовувати, якщо витрати на вибуття істотні, то необхідно застосовувати МСФЗ 36.
Таким чином, діє принцип обачності, згідно з яким організація не може завищувати реальну вартість активів.
На кожну дату складання балансу компанія повинна оцінювати наявність будь-яких ознак, що вказують на можливе знецінення активів. У разі виявлення будь-якої такої ознаки компанія повинна оцінити суму очікуваного відшкодування суму активу.
Ознаки, що вказують на можливе знецінення:
1) протягом часу ринкова вартість активу зменшувалася істотно більше, ніж очікувалося б в результаті перебігу часу або нормального використання;
2) істотні зміни, обов'язково позначаються на стані компанії, відбулися протягом періоду або очікуються в найближчому майбутньому в технологічних, ринкових, економічних і юридичних умов, в яких працює компанія, або на ринку, для якого призначений актив;
3) ринкові процентні ставки або інші ринкові показники на прибутковість інвестицій збільшилися протягом періоду, і ці збільшення, ймовірно, вплинуть на ставку дисконту, яка використовується для активу і істотно зменшує його очікуваного відшкодування;
4) балансова вартість чистих активів вище, ніж ринкова капіталізація;
5) є докази старіння або фізичного пошкодження активів;
6) суттєві зміни, що негативно позначаються на становищі організації, відбулися протягом періоду або очікуються в найближчому майбутньому, в ступені або в способі використання активу в сьогоденні і майбутньому. Ці зміни включають плани припинення або реструктуризації діяльності, якій належить актив, або ліквідації активу до раніше визначеної дати;
7) внутрішня звітність являє свідоцтво, яке вказує на те, що поточні і майбутні результати використання активу гірше, ніж передбачалося;
8) зниження потоків грошових коштів від використання активу в порівнянні із запланованими в бюджеті;
9) операційні збитки або чистий відтік грошових коштів при об'єднанні показників поточного періоду з бюджетними показниками для майбутнього.
Коли актив «відслужить свій вік» в організації, металобрухт або сам актив зазвичай можна реалізувати. У білоруській практиці вартість, яка буде отримана від реалізації активу при його вибутті, не враховується при амортизації цього активу.
Відповідно до МСФЗ 16 амортизується сума активу (база амортизації або вартість, що підлягає списанню) визначається шляхом віднімання ліквідаційної вартості активу. Ліквідаційна вартість - це сума грошових коштів, яку організація розраховує отримати за актив при його вибутті після закінчення терміну його корисного використання, за вирахуванням витрат на його вибуття.
Однак на практиці ліквідаційна вартість активу часто буває незначною і тому несуттєва при обчисленні амортизується суми. Дана ситуація характерна для більшості галузей промисловості, при цьому, як правило, ліквідаційна вартість близька до нуля через те, що витрати на утилізацію відслужили свій термін корисного використання основних засобів рівні або близькі до суми грошових коштів, яку організація планує отримати за актив при його вибутті. У цьому випадку доцільно, на наш погляд, для цілей звітності за МСФЗ нараховувати амортизацію на первісну вартість об'єктів ОЗ без вирахування ліквідаційної вартості. Даний факт необхідно відобразити в обліковій політиці за МСФЗ.
Розглянемо оцінку і облік пасивів за МСФЗ на прикладі капіталу.
Однією з ключових теоретичних конструкцій, що лежать в основі методології обліку, яка визначається МСФЗ, є так звані концепції капіталу (concepts of capital). Їхня ідея полягає у визначенні можливих трактувань прибутку компанії і її капіталу, базуються на економічній концепції створення бухгалтерської інформації.
Принципи МСФЗ дозволяють компаніям вибрати в якості бази облікової методології одну з двох концепцій капіталу:
підтримки фінансового капіталу;
підтримки фізичного (або економічного) капіталу.
Згідно з концепцією підтримки фінансового капіталу прибуток вважається заробленою, лише коли має місце приріст чистих монетарних активів за звітний період без урахування всіх виплат власникам організації і їх вкладів в організацію протягом звітного періоду. Саме в відповідності з цією концепцією капітал трактується як частка власників в активах організації, а прибуток - як приріст фактичної купівельної спроможності інвестованого власниками капіталу.
А відповідно до концепції підтримки фізичного капіталу прибуток вважається заробленою, тільки якщо за звітний період має місце приріст фізичної продуктивною (або операційної) здатності організації (ресурсів, фондів, що забезпечують цю здатність) без урахування всіх виплат власникам організації і їх вкладів в організацію протягом звітного періоду. Очевидно, що в рамках даної концепції капіталом фірми виступає вся її продуктивна потужність, тобто сукупність всіх її активів як носіїв майбутньої економічної вигоди.
Принципи МСФЗ містять спеціальні коментарі щодо того, як впливає на трактування капіталу і прибутку у звітності компанії вибір однієї з концепцій. Концепція підтримки капіталу - наголошується в МСФЗ - "ставиться до того, як компанія визначає капітал, який вона збирається підтримувати; вона встановлює зв'язок між концепціями капіталу і концепціями прибутку, оскільки дає орієнтир для вимірювання прибутку; вона виступає основою для розмежування доходу компанії на капітал і її поверненням капіталу; тільки приріст активу понад суми, необхідних для підтримки капіталу, може вважатися прибутком компанії, і, таким чином, називатися доходом на капітал. Отже, прибуток являє собою результат віднімання витрат (у тому числі коригувань, які забезпечують підтримку капіталу, де це необхідно) з доходів. Якщо витрати перевищують дохід, то різниця являє собою чистий збиток ".
Дані теоретичні конструкції звучать вельми незвично для російського бухгалтера, для якого понад знайомо й зрозуміло розуміння прибутку як сукупності різниць між доходами і витратами, що обчислюються при відображенні в обліку фактів господарського життя протягом звітного періоду. Зокрема, це передбачає, наприклад, можливість демонстрації прибутку за період при наявності непокритого збитку минулих років. У зв'язку з цим нам, перш за все, необхідно зрозуміти, що являє собою ідея підтримки капіталу в цілому.
З наведених вище міркувань можна зробити загальний висновок про те, що прибуток - це збільшення капіталу компанії. Тут виникає питання: в якому випадку можна констатувати, що капітал компанії збільшився? Відповідь на нього в рамках економічного підходу, що лежить в основі теоретичних конструкцій МСФЗ, полягає в тому, що прибуток представляє собою збільшення капіталу на кінець періоду після збереження розміру початкового капіталу. У розкритті цього твердження і складається визначення сенсу ідеї підтримки капіталу.
Традиційно вважається, що прибуток - це кількість грошових одиниць, зароблених фірмою для її власників протягом звітного періоду. Якщо прибуток обчислюється як номінальна сума зароблених грошових одиниць, ми маємо справу з підходом до вимірювання прибутку і, отже, капіталу в рамках концепції номіналізму, що має юридичні коріння.
Таким чином, в рамках даної концепції прибуток може бути визначена як дохід, що залишається після того, як ми зберегли ресурси, достатні, щоб мати можливість робити те, що ми могли робити на початку періоду, за який вона обчислюється. При цьому дана величина може бути визначена після оцінки активів та зобов'язань компанії за справедливою вартістю на дату складання звітності.
Безумовно, наведені міркування дуже спрощені і носять виключно загальний характер, але в цілому дозволяють окреслити риси концепції підтримки капіталу як базової основи методології бухгалтерської трактування операцій, які кваліфікуються як формуючі доходи і витрати компанії.
Відмінності між концепціями підтримки капіталу, що визначаються МСФЗ
Згідно МСФЗ, концепція підтримки фізичного капіталу вимагає прийняти в якості основи для оцінки активів оцінку за відновною (поточної) вартості. Концепція підтримки фінансового капіталу передбачає вимірювання активів за первісною вартістю і собівартістю. Принципова різниця між двома концепціями капіталу полягає в тому, як відображаються результати зміни цін на активи та оцінки зобов'язань компанії. Говорячи загалом, компанія зберегла свій капітал, якщо в кінці періоду вона має такий же капітал, як і мала на початку періоду. Будь-яка сума понад необхідної для підтримки величини капіталу, сформованого на початку періоду, є прибутком.
Згідно з концепцією підтримки фінансового капіталу, в рамках якої капітал оцінюється в грошових одиницях постійної купівельної спроможності, зростання цін на активи, які залишалися на балансі організації протягом звітного періоду, зазвичай звані доходами від володіння (holding gains). Концептуально такі доходи є прибутками, проте вони не можуть бути визнані такими до тих пір, поки ці активи не будуть продані.
Оскільки дана концепція підтримки капіталу визначається виходячи з постійної купівельної спроможності грошової одиниці, прибутком вважається тільки та частина приросту вартості активів, що перевищує зростання загального рівня цін.
Інша частина збільшення вартості активів вважається коригуванням, що забезпечує підтримку капіталу, і отже, частиною зберігається (підтримуваного) капіталу.
Згідно з концепцією підтримки фізичного капіталу, коли капітал визначається в одиницях фізичної (економічної) продуктивності, прибуток являє собою приріст цієї продуктивності за період. Всі зміни цін, що впливають на активи і зобов'язання компанії, розглядаються як зміни вимірювання фізичної продуктивності компанії, отже, як коригування, що забезпечують підтримку капіталу, які складають частину капіталу, а не прибуток.
Принципи МСФЗ дають компаніям можливість вибору однієї з концепцій підтримки капіталу в якості бази складання звітності. В даний час більшість компаній, що складають свою фінансову звітність за МСФЗ, дотримуються фінансової концепції капіталу.
Оцінка прибутку та відображення змін капіталу у звітності компаній відповідно до концепції підтримки капіталу є одним з базових відмінностей методології обліку, яка визначається ідеями МСФЗ, від методологічних основ існуючої російської бухгалтерської практики.
Існуючі відмінності полягають у тому, що прибуток розглядається не як різниця між номінальними сумами зобов'язань, що виникають у ході реалізації угод звітує компанії, а як величина, що демонструє оцінку зростання реального (з точки зору економічної теорії) добробуту фірми, що дозволяє говорити про отримання власниками доходів від інвестицій в її діяльність.
Такий підхід є більш послідовним в оцінці успішності діяльності компанії від часу її створення до поточного моменту з урахуванням динаміки економічної ситуації, в якій функціонує фірма. При цьому констатація достовірності подання у звітності динаміки оцінки капіталу багато в чому є наслідком реалізації професійного судження бухгалтера, ступінь відповідності якого фактичному стану справ повинна бути оцінена в ув'язненні аудиторів фірми.
Дуже важливим у даному випадку є розуміння різниці у визначеннях розглянутих нами понять в оригінальному тексті МСФЗ та існуючих їх перекладах на російську мову.
Обсяг власних джерел коштів, званий в російських перекладах терміном "капітал", в оригінальному тексті визначається терміном "частка власників" (equity) у капіталі компанії. Виходячи з цього трактування поняття капітал (capital) відповідає його класичної трактуванні в економічній теорії - сукупність благ, майна, яке несе в собі економічні вигоди, тобто в кінцевому підсумку дозволяє організації отримувати дохід.