Система стандарт-кост

Введення

Управлінський облік виступає складовою частиною інформаційної системи підприємства. Ефективність управління виробничою діяльністю забезпечується інформацією про діяльність структурних підрозділів, служб, відділів підприємства. Управлінський облік формує таку інформацію для керівників різних рівнів управління всередині підприємства з метою прийняття ними правильних управлінських рішень. Зміст управлінського обліку визначається цілями управління, воно може бути змінено за рішенням адміністрації в залежності від інтересів і цілей, поставлених перед керівниками внутрішніх підрозділів.

Становлення управлінського обліку походить від калькуляційного обліку, і тому основний його зміст складає облік витрат на виробництво майбутніх і минулих періодів у різних класифікаційних аспектах. Цей момент присутній у визначенні поняття "управлінський облік", який з'явився останнім часом у перекладної і вітчизняної економічної літературі, також у перших роботах з бухгалтерського обліку та його використання в управлінській діяльності.

Система "стандарт-кост" для вітчизняного обліку є новим методом, хоча її зародження пов'язано з початком XX ст. Перші згадки про неї зустрічаються в книзі Г. Емерсона "Продуктивність праці як основа оперативної роботи і заробітної плати". Проте серед фахівців лічильної професії він не знайшов належної підтримки. Лише в кінці 1918 р. в США з'являється ряд статей Д.Ч. Гаррісона на тему "Облік собівартості в допомогу виробництву", які не тільки звертали увагу на неузгодженості системи обліку "історичної" собівартості, але і містили численні описи варіантів системи "стандарт-кост", які Д.Ч. Гаррісон ввів у практику на підприємствах різного профілю і розмірів.

Іншою важливою обставиною, що сприяв визнанню системи "стандарт-кост", було започаткування національної асоціації бухгалтерів-виробничників, що виникла в США в 1919 р., яка відіграла велику рольв підготовці та перепідготовці бухгалтерських кадрів.

Поняття "стандарт-кост", подібно до більшості нових понять, в перший час мало різні найменування. Зокрема, використовувалися такі терміни, як "нормативна собівартість", "кошторисна собівартість", тобто скалькулірованная попередньо і ін

Назва "стандарт-кост" (Standart Costs) придбало, проте, найбільше поширення і в широкому сенсі має на увазі собівартість, встановлену заздалегідь (на противагу собівартості, дані про яку збираються).

Система "стандарт-кост" - це інструмент, який використовується управлінням для планування витрат і контролю над ними. Сама по собі вона не є системою обліку витрат і може використовуватися як в позамовними, так і в попроцессном методи обліку витрат і калькулювання собівартості або в будь-яких їх комбінаціях. Коли організація застосовує систему "стандарт-кост" в повному обсязі, всі витрати, що впливають на рахунки запасів і собівартість реалізованої продукції, показуються у вигляді стандартних (нормативних), попередньо визначених витрат, а не у вигляді фактичних, що мали місце витрат. Разом з відносинами поведінки витрат і аналізом "витрати - обсяг - прибуток" нормативні витрати забезпечують в обліковій системі основу для контролю бюджетів.

1. Організація управлінського обліку за системою стандарт-кост

1.1 Перші згадки про систему стандарт-кост

У сучасних умовах господарювання процес прийняття управлінських рішень тактичного і стратегічного характеру базується на інформації про витрати і фінансові результати діяльності підприємства. Одним з ефективних інструментів в управлінні витратами підприємства є система обліку стандарт-кост, в основі якої лежить принцип обліку та контролю витрат у межах встановлених норм і нормативів та за відхиленням від них.

Метод нормативного визначення витрат виник на початку XX ст. в США. Це був один з принципів наукового менеджменту, запропонованих Ф. Тейлором, Г. Емерсоном та іншими інженерами, які дали імпульс для розвитку системи нормативного обліку витрат. Вони застосовували стандарти, щоб виявити "єдиний найкращий шлях" використання праці і матеріалів. Стандарти забезпечували інформацією для планування ходу робіт так, що споживання матеріалів і праці зводилося до мінімуму.

Перші згадки про систему стандарт-кост зустрічаються в книзі Г. Емерсона "Продуктивність праці як основа оперативної роботи і заробітної плати". У той час прихильники традиційної бухгалтерії всю процедуру калькулювання зводили до пошуку "історичної", тобто фактичної собівартості. Г. Емерсон ж запропонував замінити фактичну собівартість на доцільну. Він вважав, що традиційна бухгалтерія має той недолік, що ніякого відношення між тим, що є, і тим, що повинно було б бути, не встановлює. На його думку, справжня мета обліку полягає в тому, щоб збільшити число і інтенсивність застережень. Він підкреслював, що "застереження" потрібні для знаходження правильного курсу господарської діяльності підприємства. Суть їх - у фіксації всіх відхилень від норми. Облік повинен бути звернений у майбутнє, бо передбачати - значить попереджати. Отже, весь господарський процес повинен бути строго проконтрольована ще до його реального початку. Однак жодних норм, крім норм, вже досягнутих у минулому, бухгалтерія виставити не може, а без норм господарська діяльність позбавляється мети і, що ще гірше, адміністрація не може дізнатися через врахування стан продуктивності. Продуктивність, на думку Г. Емерсона, характеризує весь сенс роботи підприємства, бо працювати напружено - означає докладати до справи максимальні зусилля; працювати продуктивно - значить докладати до справи зусилля мінімальні. Він пропонував при вимірі продуктивності користуватися співвідношенням З _ф / З _с, тобто ставленням фактичних витрат до стандартних. При цьому завжди повинна мати місце співвідношення 3 _з <3 _ф, або стандартні витрати ніколи не можуть бути більше фактичних. Чим менше різниця між фактичними та стандартними витратами (3 _ф - З _с), тим вища продуктивність. Використовуючи цю формулу, Г. Гантт став проводити розходження між природними (стандартними) і непродуктивними витратами. У результаті виникло знамените правило Гантта: всі витрати понад установлені норми повинні ставитися на винних осіб і ніколи не включатися в рахунку, яка відбиває витрати.

Слід зазначити, що прихильники наукового менеджменту не розглядали стандарти як інструмент контролю за фінансовими витратами. Вперше повну діючу систему нормативного визначення витрат в 1911 р. розробив і впровадив у США Ч. Гаррісон. У його статтях, присвячених темі "Облік собівартості в допомогу виробництву" (1918 р.), звертали увагу не лише на неузгодженості системи обліку "історичної" собівартості, але і наводилися численні описи варіантів організації стандарт-коста.

Ідея стандарт-коста у Ч. Гаррісона трансформувалася в два положення:

1) всі зроблені витрати "в обліку повинні бути співвіднесені зі стандартами;

2) відхилення, виявлені при порівнянні фактичних витрат зі стандартами, повинні бути розчленовані по причин.

Ч. Гаррісон проти Р. Емерсоном допускав випадки, коли З _с> 3 _ф, що розширювало можливості використання стандартів в обліку.

1.2 Сутність і роль системи стандарт-кост

З часу свого виникнення система обліку стандарт-кост успішно розвивалася і зараз широко використовується багатьма провідними фірмами країн з розвиненою ринковою економікою.

Термін стандарт-кост складається з двох слів: "стандарт", який означає кількість необхідних виробничих витрат (матеріальних і трудових) для випуску одиниці продукції або заздалегідь обчислені витрати на виробництво одиниці продукції або надання послуг, а слово "кост" - це витрати, що припадають на одиницю продукції. Таким чином, стандарт-кост в повному розумінні слова означає стандартні витрати. Ця система спрямована насамперед на контроль за використанням прямих витрат виробництва, а суміжні калькуляції - для контролю накладних витрат.

Система стандарт-кост задовольняє запити підприємця і служить потужним інструментом для контролю виробничих витрат. На основі встановлених стандартів можна заздалегідь визначити суму очікуваних витрат на виробництво і реалізацію виробів, обчислити собівартість одиниці виробу для визначення цін, а також скласти звіт про очікувані доходи майбутнього року. При цій системі інформація про наявні відхилення використовується керівництвом для прийняття ним оперативних управлінських рішень.

В основі системи стандарт-кост лежить попереднє (до початку виробничого процесу) нормування витрат за статтями витрат:

- Основні матеріали;

- Оплата праці основних виробничих робітників;

- Виробничі накладні витрати (заробітна плата допоміжних робітників, допоміжні матеріали, орендна плата, амортизація обладнання тощо);

- Комерційні витрати (витрати на збуту, реалізації продукції).

Попередньо обчислені норми розглядаються як твердо встановлений ставки, з тим, щоб привести фактичні витрати у відповідність зі стандартами шляхом вмілого керівництва підприємством. При виникненні відхилень стандартні норми не змінюють, вони залишаються відносно постійними на весь встановлений період, за винятком серйозних змін, що викликаються новими економічними умовами, значним підвищенням або зниженням вартості матеріалів, робочої сили або зміною умов і методів виробництва. Відхилення між дійсними і передбачуваними витратами, що виникають у кожному звітному періоді, протягом року накопичуються на окремих рахунках відхилень і повністю списуються не на витрати виробництва, а безпосередньо на фінансові результати підприємства.

Схематично система обліку стандарт-кост виглядає наступним чином.

1. Виручка від продажу продукції.

2. Стандартна собівартість продукції.

3. Валовий прибуток (п. 1 - п. 2).

4. Відхилення від стандартів.

5. Фактичний прибуток (п. 3 - п. 4).

Калькуляція, розрахована за допомогою стандартних норм, є основою оперативного управління виробництвом і витратами. Виявляються в поточному порядку відхилення від встановлених стандартних норм витрат піддаються аналізу для з'ясування причин їх виникнення. Це дозволяє адміністрація оперативно усувати неполадки у виробництві, вживати заходів для їх запобігання в майбутньому.

Слід зазначити, що система стандарт-кост в зарубіжній практиці не регламентована нормативними актами, у зв'язку з чим не має єдиної методики встановлення стандартів і ведення облікових регістрів. Навіть усередині однієї компанії діють різні норми: базисні, поточні, ідеальні, прогнозні, досяжні і полегшені.

При встановленні норм широко використовуються фізичні (кількісні) стандарти, що дозволяють виміряти в натуральному вираженні витрата матеріалу, кількість робочої сили і обсяг послуг, необхідних для виробництва даного виробу. Ці фізичні стандарти потім множать на коефіцієнти в грошовому обчисленні і отримують стандартні вартісні норми.

У зв'язку з тим, що накладні витрати охоплюють безліч окремих статей, частина яких важко або недоцільно вимірювати точно, стандарти накладних витрат даються в грошовій оцінці без вказівки кількісних норм. Виняток становлять найважливіші складові частини накладних витрат (наприклад, невиробнича заробітна плата), за якими в деяких випадках можуть встановлюватися кількісні стандарти.

В умовах ринкової економіки ціни на матеріали схильні безперервним коливань залежно від попиту і пропозицій. Тому стандарти на матеріали встановлюються здебільшого або виходячи з рівня цін, які діють в момент розробки стандартів, або виходячи з визначення середніх цін, які будуть переважати протягом періоду використання норм. Відповідно стандарти ставок заробітної плати по операціях технологічного процесу часто є середніми розцінками.

Норми витрати матеріалів і виробничої заробітної плати встановлюються зазвичай в розрахунку на один виріб. Для контролю за накладними витратами розробляються кошторисні ставки за певний період, виходячи з наміченого обсягу продукції. Кошториси накладних витрат носять постійний характер. Однак при коливаннях обсягу виробництва для контролю за накладними витратами створюються змінні стандарти і ковзаючі кошторису.

В основі встановлення ковзних кошторисів накладних витрат лежить класифікація витрат в залежності від величини обсягу випуску на постійні, змінні і напівзмінні. Останні, у свою чергу, розбиваються на їх постійні та змінні складові елементи. У результаті кошторисна ставка (норма) накладних витрат визначається як сума змінної їх частини за заздалегідь встановленими нормами на одиницю об'єму випуску і постійних витрат.

Для обчислення стандартної собівартості продукції нормативні витрати на матеріали, робочу силу і накладні витрати підсумовуються. Виниклі ж відхилення розраховують, як показано в табл. 1.1.

На підприємствах, що застосовують систему обліку стандарт-кост, облік відхилень фактичних витрат від стандартних норм ведуть, як правило, на таких рахунках:

- "Відхилення по витраті матеріалів";

- "Відхилення по заробітній платі";

- "Відхилення по накладних витрат";

- "Відхилення від стандартної комерційної собівартості".

Таблиця 1.1 Розрахунок відхилень від норм витрат при системі стандарт-кост

При необхідності (наприклад, при відображенні відхилень з підрозділом по причин) кожен з цих рахунків може бути розчленований на більш дрібні аналітичні рахунки.

Головне в стандарт-кост - контроль за найбільш точним виявленням відхилень від встановлених стандартів витрат, що сприяє вдосконаленню і самих стандартів витрат. При відсутності ж такого контролю застосування стандарт-коста буде мати умовний характер і не дасть належного ефекту.

Принципи цієї системи є універсальними, тому їх застосування доцільне при будь-якому методі обліку витрат і способі калькулювання собівартості продукції.

Разом з тим цій системі властиві й недоліки. На практиці дуже важко скласти стандарти згідно з технологічною картою виробництва. Зміна цін, викликане конкурентною боротьбою за ринки збуту товарів, а також інфляцією, ускладнює обчислення вартості залишків готових виробів на складі і незавершеного виробництва. Стандарти можна встановлювати не на всі виробничі витрати, у зв'язку з чим на місцях завжди послаблюється контроль за ними. Більш того, при виконанні виробничої компанією великої кількості різних за характером і типом замовлень за порівняно короткий час обчислювати стандарт на кожне замовлення практично неможливо. У таких випадках замість науково обгрунтованих стандартів на кожен виріб встановлюють середню вартість, яка є базисом для визначення цін на виріб.

Незважаючи на ці недоліки, керівники фірм і компаній використовують систему обліку стандарт-кост як могутній інструмент контролю за витратами виробництва і калькулювання собівартості продукції, а також для управління, планування і прийняття необхідних рішень.

1.3 Характеристика вітчизняної системи нормативного обліку виробництва

У теорію вітчизняного обліку система стандарт-кост увійшла в 1933 р. у зв'язку з опублікуванням перекладу книги Ч. Гаррісона "Стандарт-кост". У вийшла роком пізніше книзі іншого американського економіста Т. Дауні "Стандарт-кост в системному облік" розглядався спрощений варіант цієї системи, викладалися методи і техніка бухгалтерських проводок в стабільній оцінки та з подальшим коригуванням їх для приведення результатів обліку фактичного рівня, тобто . пропонувалася система обліку виробничих витрат, що використовує принцип відхилень і поправочних коефіцієнтів лише у підсумкових цифрах, щоб чіткіше відокремити витрати, зумовлені виробничою діяльністю підприємства, від всіх інших. Пропонована система обліку передбачала наявність попередньої калькуляції, але не потребувала вирішенні детальних питань організації виробництва, які піднімалися Ч. Гаррісоном.

У 1931 р. Інститут техніки управління розпочав детальне вивчення можливих шляхів реалізації і практичного застосування системи стандарт-кост. Великий внесок у вирішення цього питання внесли Є.Г. Ліберман, М. X. Жебрак, представивши дану систему в модифікованому вигляді як нормативний метод обліку витрат. Подальший розвиток цей метод отримав завдяки працям вітчизняних вчених-економістів А.Ф. Аксененко, І.А. Безруких, А.А. Додонова, В. Б. Івашкевича, Н.П. Кондракова, А.Ш. Маргуліса, І.С. Новодворського, В.Ф. Палія, В.І. Петрової, С.С. Сатубалдина, А.Д. Шеремета та інших.

Вивчення обох систем обліку дозволяє зробити висновок, що між ними багато спільного. Так, загальними принципами для обох систем обліку є:

- Попереднє (до початку звітного періоду) складання нормативних калькуляцій на основі встановлених норм (стандартів) витрат ресурсів за окремими статтями витрат;

- Систематичне узагальнення і аналіз відхилень, що виникли з метою використання інформації для усунення негативних явищ у виробничому процесі та управління витратами;

- Універсальність і можливість застосування при будь-якому методі обліку витрат і способі калькулювання собівартості продукції.

Однак між цими системами обліку, поряд із загальними, основними принципами, є також відмінності, які полягають у тому, що, при системі обліку стандарт-кост, на відміну від вітчизняної системи нормативного обліку, відокремлений облік змін самих норм витрат не ведеться. Попередньо обчислені норми витрат розглядаються як твердо встановлені ставки з тим, щоб привести фактичні витрати у відповідність зі стандартами шляхом вмілого керівництва виробництвом. При виникненні відхилень стандартні норми не змінюють. Вони залишаються відносно постійними на весь встановлений період, за винятком серйозних змін, викликаних новими економічними умовами. При цій системі стандартні витрати списуються безпосередньо на рахунки виробництва. Відхилення ж між дійсними і передбачуваними витратами, що виникають у кожному звітному періоді, протягом року на відміну від вітчизняного нормативного обліку можуть накопичуватися на окремих рахунках відхилень і повністю списуватися не на витрати виробництва, а безпосередньо на фінансові результати підприємства. Крім того, на відміну від стандарт-коста вітчизняна система нормативного обліку зосереджена на виробництві і не орієнтована на процес реалізації, що утруднює розробку та обгрунтування продажних цін на вироби.

2. Калькулювання собівартості за системою стандарт-кост

2.1 Поняття нормативних витрат і система "стандарт-кост"

Система "стандарт-кост" - це інструмент, який використовується управлінням для планування витрат і контролю над ними. Сама по собі вона не є системою обліку витрат і може використовуватися як в позамовними, так і в попроцессном методи обліку витрат і калькулювання собівартості або в будь-яких їх комбінаціях. Коли організація застосовує систему "стандарт-кост" в повному обсязі, всі витрати, що впливають на рахунки запасів і собівартість реалізованої продукції, показуються у вигляді стандартних (нормативних), попередньо визначених витрат, а не у вигляді фактичних, що мали місце витрат. Разом з відносинами поведінки витрат і аналізом "витрати - обсяг - прибуток" нормативні витрати забезпечують в обліковій системі основу для контролю бюджетів.

Система нормативних (стандартних) витрат використовують для оцінки діяльності як окремих працівників і підрозділів, так і системи управління в цілому, для підготовки бюджетів і раз особистих прогнозів, а також допомагає приймати рішення щодо встановлення реальних цін. Ця система широко використовується у всьому світі в більшості виробничих компаній. У таблиці 2.1 представлені дані про ранжируванні в порядку важливості, на думку менеджерів, основних цілей впровадження системи "стандарт-кост" в різних країнах.

Таблиця 2.1 Ранжування цілей впровадження системи "стандарт-кост"

Мета впровадження системи "Стандарт-кост"	США	Канада	Японія	Англія
Управління витратами	1	1	1	2
Встановлення цін і цінова політика	2	3	2	1
Бюджетне планування і контроль	3	2	3	3
Підготовка фінансової звітності	4	4	4	4

Нормативні витрати являють собою заздалегідь певні реалістичні витрати, які зазвичай виражаються в розрахунку на одиницю готової продукції. Як правило, нормуються всі елементи виробничих витрат:

- Прямі матеріальні витрати;

- Прямі трудові витрати;

- Загальновиробничі витрати.

Незважаючи на деяку схожість, слід розрізняти облік нормативних витрат і облік загальновиробничих витрат за нормативами. Нормативні витрати засновані на інженерних оцінках і розрахунках, прогнозному споживанні виробничих ресурсів, вивченні трудових операцій, залежать від типу і якості використовуваних матеріалів, обладнання, кваліфікації робітників і багатьох інших факторів. Нормативи загальновиробничих витрат засновані на більш простих показниках - на даних минулих витрат і даних про обсяги діяльності в майбутньому періоді.

Між поняттями "нормативні витрати" і "бюджетні витрати" концептуальної різниці немає. У теорії вони визначаються однаково, але на практиці, як правило, термін "нормативні витрати" відноситься до одиничного закінченому продукту, а "бюджетні витрати" - до загального обсягу продукції.

2.2 Класифікація нормативних витрат

Одним з найважливіших переваг застосування системи стандарт-кост "є економія на веденні облікових записів. На перший погляд може здатися, що використання нормативів вимагає великих витрат на ведення обліку в порівнянні з системою обліку фактичних витрат, але насправді воно спрощує ведення поточного обліку. Наприклад, не потрібно чекати всіх індивідуальні x даних про матеріали (з різних партій за різними цінами) за місяць; є нормативна ціна, є нормативна кількість матеріалу, і однією проводкою можна списати відпущені у виробництво матеріали з кредиту рахунку "Матеріали". Аналогічно немає необхідності кожному робочому фіксувати час, витрачений на окрему операцію. Всі нормативні прямі трудовитрати визначено заздалегідь.

При використанні системи "стандарт-кост" додаткові витрати виникають лише при встановленні індивідуальних нормативів, наприклад, на нові, передбачувані до освоєння види продукції. Як правило, ці витрати бувають незначними. Багато нормативи застосовуються місяцями або навіть роками. Тільки істотні зміни, наприклад, зміна конструкції виробу, освоєння нового виробу, заміна машинного обладнання, викликають необхідність перегляду нормативів. Цінові складові нормативних витрат оновлюються, як правило, щорічно або частіше для того, щоб відобразити вплив інфляції та інших факторів на ціни придбаних матеріалів або вартість робочої сили. Нормативи загальновиробничих витрат переглядають у більшості організацій незалежно від того, застосовується чи ні система "стандарт-кост".

Облік витрат за нормативами (стандартами) являє собою цілісну концепцію. При застосуванні її в повному обсязі всі Дані про фактичні виробничих витратах заміщуються їх нормативними значеннями. Такі рахунки, як "Матеріали", "Незавершене (основне) виробництво", "Готова продукція" і "Собівартість реалізованої продукції (продажу)", і за дебетом, і по кредиту ведуться з використанням нормативних, а не фактично понесених витрат. У бухгалтерському обліку роблять окремі записи про фактичні витрати, які в кінці звітного періоду порівнюються з нормативними значеннями.

Різниця між фактичним і нормативним (або плановим, бюджетним) значеннями показника називається відхиленням. Якщо виявляється відхилення, необхідно з'ясувати його причину. Процес визначення величини відхилень і виявлення їх причин іменується аналізом відхилень. Цей аналіз являє собою один з найбільш ефективних інструментів контролю витрат і всієї системи управління.

Нормативні витрати можуть бути класифіковані наступним чином:

1) ідеальні, теоретичні. Ці нормативи засновані на максимальному рівні ефективності роботи обладнання, без зупинок у роботі, збоїв та поломок і характеризують абсолютний мінімум можливих витрат при даному існуючому рівні виробничої потужності. Ідеальні стандарти практично не використовуються для розробки бюджетів або оцінки собівартості виробничих запасів, так як рідко досягаються на практиці. Але останнім часом область їх застосування весь час рас ширяється внаслідок того, що сучасне управління має тенденцію до безперервного покращення якості та ефективності операційної діяльності;

2) базові. Такі показники рідко переглядаються і не залежать від поточних змін, змін у рівні цін. Як правило, це кількісні нормативи, обумовлені технологією, способом виробництва;

3) реальні, постійно досяжні. Це нормативи витрат, які можуть бути досягнуті при конкретному рівні діяльності і при визначенні яких враховувалися нормальний шлюб, технологічні відходи, перерви в роботі. Ці нормативи схильні реальних змін і відображають розумні середні умови. Наприклад, при розрахунку нормативів з праці враховуються перерви в робочому дні для працівників, передбачені технологією зупинки для переналагодження устаткування, а при визначенні нормативів по витратах прямих матеріалів - поточна ринкова вартість матеріалів, нормальні відходи і шлюб.

Нормативні витрати на одиницю виробленого продукту включають в себе шість елементів:

1) нормативну ціну прямих матеріалів;

2) нормативну кількість прямих матеріалів;

3) нормативне робочий час (за прямими трудовитратам);

4) нормативну ставку оплати прямого праці;

5) нормативний коефіцієнт змінних загальновиробничих витрат;

6) нормативний коефіцієнт постійних загальновиробничих витрат.

Організації, які надають послуги, як правило, застосовують тільки останні чотири нормативу, оскільки такі організації не використовують сировину і матеріали у своїх операціях.

Нормативні прямі матеріальні витрати. Для розрахунку нормативних прямих матеріальних витрат нормативну ціну матеріалів множать на, нормативну кількість прямих матеріалів.

Нормативна ціна прямих матеріалів являє собою недовірливу оцінку вартості певного виду прямих матеріалів на наступний обліковий період. Відповідальність за встановлення нормативних цін по всім прямим матеріалами несе агент, або менеджер з закупівель. Визначаючи нормативні ціни, він повинен урахувати всі можливі збільшення цін, кількісні зміни на ринку матеріалів, нові джерела поставок та ін Він також робить всі фактичні закупівлі і в кінцевому підсумку несе відповідальність за відхилення величини матеріальних витрат, викликане змінами в цінах.

Нормативну кількість прямих матеріалів - оцінка очікуваної кількості матеріалів, які будуть використані. Така оцінка є однією з найбільш важких завдань у встановленні нормативів. На цю оцінку впливають специфіка конструкції виробів, якість матеріалів, вік і продуктивність машин і устаткування, кваліфікація і досвід робітників. Певний шлюб і втрати неминучі, і це необхідно враховувати при розрахунку нормативної кількості матеріалів. Зазвичай зазначені нормативи встановлюють менеджери, що відповідають за виробництво, або бухгалтер, який веде облік витрат, залучаючи для розробки нормативів інженерів, агентів із закупівлі матеріалів і машинних операторів.

Нормативні прямі витрати праці. Нормативні прямі витрати праці обчислюються множенням нормо-годин праці на нормативну ставку оплати прямого праці. Нормативне робочий час (за прямими трудовитратам) відбиває час, необхідний для кожного підрозділу, верстата або процесу, щоб зробити одну одиницю або одну партію виробів. У багатьох випадках нормативний час на одиницю становить невелику частку години. Нормогодини трудових витрат повинні переглядатися, якщо відбувається заміна машин і обладнання або змінюється кваліфікація робочої сили. Відповідальність за розробку цього нормативу несуть менеджер відповідного підрозділу і куратор.

Нормативна ставка оплати прямого праці висловлює з годинні прямі витрати праці, очікувані в наступному обліковому періоді для кожної функції або виду робіт. На практиці ставки оплати прямого праці достатньо легко обумовлені, так як вони або зафіксовані в трудовому договорі, або встановлюються самою організацією. Хоча діапазон ставок передбачається для кожного розряду робітників, всередині якого ці ставки розрізняються, для кожної операції беруть середні нормативні ставки. Навіть якщо робітник, який виготовив продукт, насправді отримує менше, при обчисленні нормативних прямих витрат праці використовують нормативну ставку оплати.

Загальновиробничі нормативні витрати. Загальновиробничі нормативні витрати являють собою суму оцінок змінних і постійних загальновиробничих витрат у наступному обліковому періоді. Ці оцінки засновані на нормативних коефіцієнти, обчислених таким же чином, як нормативи, розглянуті раніше. Проте існує одна важлива відмінність: нормативний коефіцієнт загальновиробничих витрат складається з двох частин - для змінних і для постійних витрат, при розрахунку яких використовують різні бази.

Нормативний коефіцієнт змінних загальновиробничих витрат знаходять розподілом загальних планованих змінних загальновиробничих витрат на плановане кількісне вираження певної бази, наприклад очікувана кількість нормативних машино-годин або нормо-годин трудовитрат. (Може бути використана інша база, якщо машино-години або нормо-години не є підходящою заходом для змінних загальновиробничих витрат.) Формула на базі нормо-годин виглядає наступним чином:

Нормативний коефіцієнт постійних загальновиробничих витрат знаходять розподілом загальної суми планованих постійних загальновиробничих витрат на нормальну виробничу потужність, виражену у нормо-годинах прямого праці (або в інших одиницях, вибраних для конкретного виду діяльності):

Використання нормальної виробничої потужності в якості базового критерію розподілу дає впевненість у тому, що в c е постійні загальновиробничі витрати будуть віднесені на продукцію, що випускається за нормою, коли нормальна потужність досягнута.

Якщо фактичний випуск перевищує запланований і нормативні трудовитрати вище нормальних, виникає сприятлива ситуація. Фактичні постійні ОПР у розрахунку на одиницю продукції будуть менше нормативних, і, отже, зменшиться собівартість виробництва одиниці виробу. Але якщо фактичний випуск не відповідає очікуванням, то та ж сума постійних ОПР буде припадати на меншу кількість виробленої продукції, і собівартість одиниці продукції збільшиться.

2.3 Використання нормативних витрат у калькулюванні собівартості продукції за системою стандарт-кост

Використання нормативних витрат усуває необхідність обчислення вартості одиниці (або партії) продукції виходячи з даних про фактичні витрати кожну тиждень або місяць. Один раз визначивши нормативні витрати прямих матеріалів, прямого праці та нормативи загальновиробничих витрат, можна розраховувати загальні нормативні витрати на одиницю продукції в будь-який час. Знаючи собівартість одиниці продукції, можна приймати основні управлінські рішення щодо встановлення ціни виробу, планування доходів і витрат, оперативно контролювати основні показники витрат, оцінювати виробничі запаси.

Бухгалтерські записи в системі обліку нормативних витрат аналогічні записам даних про фактичні витрати. Головна відмінність полягає в тому, що на рахунку "Незавершене виробництво" відображають нормативні значення витрат.

При використанні системи "стандарт-кост" у вигляді нормативних значень визначаються наступні суми:

1) вартість закуплених прямих матеріалів, яку відображають за дебетом рахунка "Матеріали" (фактично закуплене кількість за нормативною ціною);

2) вартість матеріалів, спожитих у виробництві. Цю суму переносять з кредиту рахунку "Матеріали" в дебет рахунку "Незавершене виробництво";

3) вартість витрат прямого праці, яку відображають за дебетом рахунка "Незавершене виробництво" з кредиту рахунку "Заборгованість із заробітної плати";

4) суму загальновиробничих витрат, яку відносять в дебет рахунку "Незавершене виробництво" з кредиту рахунку "Списані загальновиробничі витрати" за коефіцієнтами окремо по перемінної частини та постійної частини ОПР;

5) собівартість готової продукції. Цю суму переносять у дебет рахунку "Готова продукція" з кредиту рахунку "Незавершене виробництво";

6) собівартість реалізованої продукції. Цю суму переносять на рахунок "Собівартість реалізованої продукції" з кредиту рахунку "Готова продукція".

Це означає, що вартість виробленої продукції буде списана на рахунок "Готова продукція" і далі при продажу на рахунок "Собівартість реалізованої продукції" автоматично за нормативними затратами. У випадку, коли фактичні витрати відрізняються від нормативних, що виникають різниці записуються на спеціальні рахунки відхилень.

Протягом звітного періоду на нормативну собівартість випущеної і оприбуткованої готової продукції виробничі підприємства в обліку можуть робити запис за дебетом рахунка 43 "Готова продукція" і кредитом рахунка 40. Після закінчення звітного місяця виявила на рахунку 20 "Основне виробництво" фактична виробнича собівартість випущеної продукції повинна бути перерахована з кредиту цього рахунку в дебет рахунку 40, на якому інформація про випущеної з виробництва готової продукції формується у двох оцінках: за дебетом - фактична виробнича собівартість, а по кредиту - нормативна собівартість. В кінці місяця зіставленням дебетового і кредитового оборотів по рахунку 40 виявляється відхилення фактичної виробничої собівартості від нормативної. Сума відхилення повинна переноситися з кредиту рахунку 40 на дебет рахунок 90 "Продажі". Щомісяця рахунок 40 повинен закриватися і залишку на початок наступного місяця не мати.

Слід зазначити, що використання в практиці роботи комерційних організацій категорії нормативної собівартості в цілому наближає вітчизняну систему обліку витрат і калькулювання собівартості продукції в міжнародно-прийнятої системі обліку стандарт-кост. Разом з тим використання рахунку 40 в обліковій практиці має як позитивні, так і негативні сторони. При застосуванні цього рахунку відпадає необхідність у складанні окремих трудомістких розрахунків відхилень фактичної собівартості продукції від вартості її за обліковими цінами за випущеної, відвантаженої і реалізованої продукції, оскільки виявлені відхилення по готових виробах відразу списуються на рахунок 90. Однак цей варіант дозволяє отримати реальну собівартість реалізованої продукції тільки в тому випадку, коли продукція випущена і реалізована в одному і тому ж місяці. Якщо ж частина продукції залишається на початок місяця на складі, а пов'язані з нею відхилення фактичної виробничої собівартості від нормативної списуються на реалізацію продукції, то обчислення фактичної виробничої собівартості реалізованої продукції і визначення фінансового результату від реалізації можуть виявитися неточними.

Згідно ПБУ 5 / 98 "Облік матеріальних виробничих запасів" та чинному счетному планом виробничі підприємства синтетичний облік матеріалів на рахунку 10 "Матеріали" можуть вести двома способами:

- За фактичною собівартістю;

- За обліковими цінами.

В якості облікових цін підприємства можуть використовувати нормативну або планову собівартість придбання матеріалів, покупні або середні ціни та ін

При першому способі на рахунку 10 відображаються всі фактичні витрати з придбання та заготовлению матеріалів. При другому способі додатково використовують рахунки 15 "Заготівля і придбання матеріалів" та 16 "Відхилення у вартості матеріалів". Застосування того чи іншого способу визначається підприємством самостійно та зазначається в його обліковій політиці.

При синтетичному обліку матеріалів за нормативною собівартістю на їх фактичну собівартість надходження дебетують рахунок 15. При цьому нормативна вартість оприбуткованих матеріалів відображається за дебетом рахунка 10 з кредиту рахунку 15. Виниклі відхилення фактичної собівартості придбання від нормативної відображаються на рахунку 16. При списанні матеріалів на виробничі цілі на їх нормативну собівартість кредитують рахунок 10 і дебетують рахунки обліку витрат. В кінці місяця сюди ж списуються відхилення фактичної собівартості витрачених матеріалів від їх нормативної собівартості, враховані на рахунку 16. У результаті цього на рахунках обліку витрат витрата матеріалів відображається за фактичною собівартістю. Крім того, на рахунку 16 на кінець місяця залишається сальдо, що припадає на залишок матеріалів на складі, не переданих у виробництво. У бухгалтерському ж балансі залишки по рахунках 10 і 16 відображаються одним рядком, тобто вартість матеріалів в кінцевому рахунку показується за фактичною собівартістю.

Відображення матеріальних і виробничих запасів в балансі підприємства в різних оцінках негативно впливає на організацію системи обліку стандарт-кост. З одного боку, запаси готової продукції і товари відвантажені в балансі відображаються за нормативної собівартості, а з іншого боку, запаси матеріалів і незавершене виробництво показуються за фактичною собівартістю. Було б доцільним у рахунковому плані передбачити виділення спеціальних синтетичних рахунків для обліку та відображення відхилень фактичних витрат від нормативних з прямим їх списанням не на виробництво, а на результати діяльності. При цьому відпала б необхідність в застосуванні рахунку 40, оскільки спочатку собівартість продукції формувалася б за нормативною собівартістю. Тим більше таку можливість надає новий план рахунків по бухгалтерському обліку. У робочому плані рахунків комерційних організацій було б доцільно передбачити виділення спеціальних синтетичних рахунків для обліку та відображення відхилень фактичних витрат від нормативних. Наприклад, для обліку відхилень по прямій оплаті праці застосовувати рахунок 17, по загальновиробничих витрат - 18, по загальногосподарських витрат - 19. У цьому випадку була б можливість виявлені відхилення списувати безпосередньо на результати продажів, а не на виробництво. Отже, відпала б необхідність в застосуванні рахунку 40 "Випуск продукції а, оскільки собівартість продукції спочатку формувалася б на рахунку 20" Основне виробництво "за нормативною собівартістю. Це в свою чергу наблизило б вітчизняну систему нормативного обліку до системи обліку стандарт-кост.

Висновок

Узагальнюючи вищевикладене, можна зробити висновки:

Нормативний облік витрат є одним з найефективніших інструментів контролю і управління витратами. У даній роботі викладені принципи системи "стандарт-кост", відповідно до якої облік ведеться не за фактично понесених витрат, а за заздалегідь розробленим нормативним значенням витрат. Такий підхід дозволяє контролювати відхилення фактичних витрат від нормативних значень і, отже, оперативно управляти витратами на стадії їх здійснення. Нормативні витрати також використовуються управлінням для прийняття рішень щодо встановлення реальних цін, для підготовки бюджетів і вироблення різних прогнозів.

Нормативний метод обліку витрат і система стандарт-кост не є тотожними поняттями. Однак ідея обох систем єдина - встановлення нормативів (стандартів), виявлення і облік відхилень з метою виявлення та усунення проблем у виробництві та реалізації продукції. В даний час відбувається процес реформування вітчизняної системи бухгалтерського обліку. Вона все більше почала відповідати вимогам ринкової економіки та міжнародним стандартам фінансової звітності. Відповідно до ПБО 1 / 98 "Облікова політика організації" підприємствам надано право самостійного визначення форм і методів ведення бухгалтерського обліку, оцінки та відображення об'єктів бухгалтерського обліку як за фактичною, так і за нормативною собівартістю. Так, у разі організації синтетичного обліку готової продукції за нормативною собівартості комерційні організації відповідно до нового рахунковим планом (2001 р.) можуть застосовувати рахунок 40 "Випуск продукції (робіт, послуг)". Цей рахунок призначений для узагальнення інформації про випущеної продукції за звітний період та виявлення відхилень фактичної виробничої собівартості цієї продукції від нормативної. Основною умовою включення в схему синтетичного обліку цього рахунку є наявність і використання в практичній діяльності нормативної собівартості продукції.

Однією з переваг системи "стандарт-кост" є економія ведення облікових записів, іншими словами, спрощується поточний облік витрат. Найбільш значне перевага цієї системи - використання нормативних витрат у калькулюванні собівартості продукції (робіт, послуг). Ще не почавши робити продукт, але знаючи його собівартість, можна приймати величезну кількість управлінських рішень: скільки даного продукту ви пускати, яку ціну на нього встановити, чи прийняти спеціальний замовлення і т.д.

Список використаної літератури

1. Антоні Р. Основи бухгалтерського обліку. - М.: СП "Тріада НТТ" 2005 р.

2. Вахрушина М.А. Управлінський аналіз. - М.: ЗАТ "Финстатинформ", 2005 р.

3. Друрі К. Введення в управлінський і виробничий облік. - М: Аудит, ЮНИТИ, 2007 р.

4. Друрі К. Облік витрат методом стандарт-кост. - М.: Аудит, ЮНИТИ, 2008 р.

5. Карпова Т.П. Управлінський облік: Підручник для вузів. М.: ЮНИТИ, 2005.

6. Керлімов В.Е Управлінський облік, М.: Маркетинг, 2004 р.

7. Кондратова І.Г. Основи управлінського обліку. - М.: Фінанси і статистика, 2000 р.

8. Лисович Г.М., Ткаченко І.Ю. Бухгалтерський управлінський облік у сільському господарстві та на переробних підприємствах АПК. - Ростов н. / Д: "МАРТ", 2007 р.

9. Марков Г.Н., Бенін А.А. Довідник з управлінського обліку. - СПб., Альфа, 2007 р.

10. Миколаєва О.Є., Шишкова Т.В. Управлінський облік: 2-е вид., Испр. і доп. - М.: Едіторіал УРСС, 2006 р.

11. Ткач В.І., Ткач М.В. Управлінський облік: міжнародний досвід. - М.: Фінанси і статистика, 2004 р.

12. Управлінський облік Палія В.і Вандер Віль Р.. - М.: Инфра-М, 2003 р.

13. Управлінський облік Шеремет А.Д.. - М.: ФБК-ПРЕС, 2005 р.

14. Хорнгрена Ч.Т, Фостер Дж. Бухгалтерський облік: управлінський аспект. - М.: Фінанси і статистика, 2005 р.