Розвиток прямого оподаткування в податковій системі Росії теорія і практика

На правах рукопису

Гашенко Ірина Владиленівна

РОЗВИТОК ПРЯМОГО ОПОДАТКУВАННЯ

В ПОДАТКОВІЙ СИСТЕМІ РОСІЇ: ТЕОРІЯ І ПРАКТИКА

Спеціальність 08.00.10 - фінанси, грошовий обіг і кредит

АВТОРЕФЕРАТ

дисертації на здобуття наукового ступеня

доктора економічних наук

Ростов-на-Дону - 2010

Робота виконана у ГОУ ВПО "Ростовський державний економічний університет (РІНХ)"

Науковий консультант: доктор економічних наук, професор

Золотарьов Володимир Семенович

Офіційні опоненти: доктор економічних наук, професор

Альошин Валерій Олексійович

доктор економічних наук, професор

Паскачев Асламбек Боклуевіч

доктор економічних наук, професор

Романовський Михайло Володимирович

Провідна установа: Кубанський державний університет

Захист відбудеться "10" грудня 2010 року об 11: 00 годин на засіданні спеціалізованої вченої ради Д 212.209.02 в Ростовському державному економічному університеті (РІНХ) за адресою 344002, м. Ростов-на-Дону, вул.Б. Садова, 69, ауд.231.

З дисертацією можна ознайомитись у бібліотеці Ростовського державного економічного університету (РІНХ).

Автореферат розісланий "9" листопада 2010

Вчений секретар

вченої ради О.Б. Іванова

Загальна характеристика роботи

Актуальність дисертаційного дослідження. Затребуваність розробки концепції інституційної реформи податкової системи в посткризової економіці, адекватно відповідає природі сучасних фіскально-майнових відносин, з одного боку, і викликам системного світової фінансової кризи - з іншого, визначається сформованим станом вітчизняної системи оподаткування.

Фінансова криза загострила проблему стимулювання економічного зростання в умовах обмежених фінансових ресурсів, що формуються в процесі функціонування податкової системи держави. Оптимізація останньої між суб'єктами податкових відносин, що забезпечує узгодження економічних інтересів держави та платників податків, обумовлює рішення, що визначають позитивний вектор розвитку різних видів оподаткування, включаючи пряме.

Для вироблення адекватної та ефективної економічної політики, в тому числі і в галузі суспільних фінансів, потрібне додаткове переосмислення природи, форм, типів економічних інтересів, специфіки і ролі протиріч інтересів на різних рівнях бюджетно-податкової системи в їх координації.

Діалектична взаємодія податкової політики визначає обсяг податкових доходів держави, які формуються за рахунок найбільш зібраних податків, в яких частка прямих повинна бути пріоритетною.

Однією з підсистем загальної системи реалізації інтересів є область податкового регулювання, що несе на собі відбиток інституційного нерівноваги, що означає, в тому числі і неможливість оптимального податкового регулювання, принципи, форми і методи якого вже вироблені фінансовою теорією.

В останні роки частка прямих податків у загальному обсязі територіальних доходів значно збільшилася, а в ряді суб'єктів вийшла на перше місце (в Ростовській області податок на доходи фізичних осіб становить більше 42% податкових доходів).

Актуалізація впливу податкової системи на процеси утворення та руху капіталу, на рентабельність окремих галузей і підприємств, на перерозподіл національного доходу, на дотримання принципів соціальної справедливості в умовах сучасної російської економіки зажадала зміни парадигми податкових відносин, активізації регулюючої функції податкової системи на основі розвитку прямого оподаткування. У цих умовах податкове стимулювання економіки, засноване на узгодженої реалізації економічних інтересів суб'єктів податкових відносин у результаті посилення розвитку прямих податків, набуває особливої ​​важливості.

У роботах вітчизняних і зарубіжних вчених, присвячених аналізу прямих податків, їх еволюційна трансформація з точки зору економічного змісту не знаходить системного та комплексного дослідження. Суперечливість думок і висновків, які в своїй основі формуються в результаті дослідження елементної бази прямих податків та її правового забезпечення, вимагають продовження дослідження принципів формування та функціонування даного виду податків, а також визначення напрямів їх розвитку в умовах інституційних перетворень в Росії.

Таким чином, відсутність теоретичних установок, невирішеність проблем організації, функціонування, координації співвідношення прямих і непрямих податків зумовлюють необхідність розробки нової концепції розвитку прямого оподаткування. Важливість даної проблеми, її практична значущість, недостатня вивченість механізму прямого оподаткування в економіці Росії, необхідність формування нових моделей надають темі дослідження підвищену актуальність.

Ступінь розробленості проблеми. Аналіз монографічної і періодичної літератури з проблеми дисертаційної роботи показав, що питанням реформування податкової системи країни та розвитку прямого оподаткування в науковій літературі приділено значну увагу.

У досліджуваній області наукові публікації можна умовно згрупувати за такими напрямками:

серед теорій класичних навчань А. Сміта, Д. Рікардо слід виділити концептуальні ідеї оподаткування;

проблем механізму справляння податків присвятили праці М. Вебер, Дж. Гелбрейт, Дж. Кейнс, М. Кін, Р. Коуз, Д. Норт, П. Самуельсон, І. Фішер, Й. Шумпетер;

питання теорії податків широко відображені в працях Дж. Стігліца, Д. Стюарта, Б. Франкліна;

теорія податків, як складова частина економічної науки, отримала відображення в працях К. Маркса, Ж. Сісмонді;

систематизовані уявлення про теорію податків містяться в роботах російських дослідників початку XIX століття - І. Горлова, М. Тургенєва;

у визначення меж оподаткування істотний внесок зробили дослідження відомих вчених А. Лаффера, В. Петті, М. Фрідмена;

використання сучасних теоретико-методологічних підходів в оподаткуванні отримало відображення в роботах О. Богачевої, І. Горського, Ю. Данилевського, Ю. Любімцева, Л. Павлової, В. Панскова;

сучасні моделі оподаткування розглянуто в працях А. Бризгаліна, З. Клюковіч, А. Козиріна, В. Князєва, С. Пепеляева, В. Пушкарьової, Д. Черника, С. Шаталова;

істотний внесок у дослідження проблеми прямого оподаткування внесли роботи Р. Гаджієва, О. Медведєвої, С. Гуревича, І. Клементьєва, А. Рашин, С. Рагімова;

питання економічного інструментарію трансформації інституціональної структури прямого оподаткування в своїх роботах досліджують Л. Гончаренко, В. Кудряшова, М. Лєскова, М. Нечіпорчук, А. Шастітко, Р. Шепенко, Є. Шувалова, М. Яковлєва та ін;

на рубежі ХХ-ХХ I століть з'явилися наукові публікації, присвячені проблематиці розрахунку та оптимізації податкового тягаря підприємства (А. Кадушін, М. Михайлов, Є. Кірова, О. Пасько, О. Трошин, М. Литвин, М. Крейнина, М. Романовський, Т. Островенко, Н. Верстіна, В. Новодворський, Р. Сабанін, Т. Юткіна, А. Бризгалін);

проблема оптимізації російської системи оподаткування (і окремих видів податків) досліджувалась Л. Абалкін, Л. Андріанова, А. Володимирової, Т. Володіної, О. Вороніним, С. Глазьєвим, Б. Златкис, Л. Ігоніна, А. Колесковим, Л. Лавровим, В. Лексин, В. Мокрим, Р. Новосельцевим, С. Павленко, Т. Поляком, Л. Проніної, О. Пчеліцевим, М. Яндієва.

Однак, незважаючи на наявність вже наявної вихідної концептуально-методологічної бази дослідження, існують теоретичні недоробки, пов'язані з недостатньою опрацюванням методичних основ конструювання моделі прямого оподаткування в умовах реформування податкової системи країни, які ускладнюють формування системно-цілісного уявлення про предмет дослідження.

Незважаючи на різноаспектне розгляд актуальних проблем прямого оподаткування, питання напрямків його реформування в умовах інституційної трансформації економіки є багато в чому дискусійними, що обумовлено існуючим відмінністю в теоретико-методологічних підходах дослідників до їх визначення. Дана обставина в поєднанні з актуальністю дисертаційної проблематики зумовили вибір теми, об'єкта і предмета дослідження, формулювання його мети і завдань.

Мета і завдання дослідження. Мета дисертаційної роботи полягає в розробці теоретико-методологічних і практичних рекомендацій розвитку прямого оподаткування на основі обгрунтування специфіки прямих податків, механізму їх функціонування, конкретних форм реалізації в податковій системі країни, інструментально-методичних підходів посилення регулюючої функції податків, структури оподатковуваних баз, вдосконалення пільгового режиму , вироблення критеріїв кордонів і сфер функціонування прямого і непрямого оподаткування.

Відповідно до мети в роботі були поставлені і вирішені наступні завдання:

обгрунтовано, на основі концептуально-системного підходу, авторська позиція дослідження еволюції системи оподаткування та інституційно-економічних засобів податкового регулювання;

виявлено економічні передумови, чинники, тенденції модернізації податкової системи Росії, визначені вектори їх різноспрямованого впливу на позиціонування національних фіскальних операторів в умовах багаторівневої структури податкових органів Росії;

узагальнено досвід прямого оподаткування країн з розвиненою ринковою економікою, визначено використовувані в них концептуальні моделі податкових систем, вивчені критерії оптимізації їх діяльності, визначено напрямки їх подальшої трансформації з урахуванням консенсусу інтересів держави та платника податків;

проведено теоретико-методологічний аналіз економічної природи прямих податків, виявлено їх сутність, конкретизовано особливості предметного змісту, функціонального призначення у ринковій економіці Росії, а також визначено механізм їх функціонування та інструментарний апарат числення з метою виявлення напрямів підвищення рівня збирання та ефективності використання податкових доходів держави;

розроблено алгоритм виявлення та кількісного вимірювання рівня зв'язків між непрямими і прямими податками і на цій основі визначено напрями розвитку податкової системи країни при зростаючій частці у неї прямого оподаткування;

здійснено теоретичний пошук у напрямі пізнання якісної визначеності прямих податків, їх впливу на відтворювальний процес, впливу на індивідуальний, а також сукупний попит і пропозиція, граничні заощадження і формування інвестиційних ресурсів;

виявлена ​​специфіка економічної природи податку на прибуток, податку доходи фізичних осіб, і на цій основі внесено пропозиції щодо зміни механізму функціонування окремих елементів даних податків, рівня централізації і ступеня цільового використання, порядку визнання доходів і витрат для цілей оподаткування, економіко-інституційних особливостей формування та стягування з метою визначення напрямів їх подальшого реформування;

визначено роль і місце прямих податків, тенденції їх розвитку в еволюційній динаміці практичного оподаткування суб'єктів Федерації (на прикладі Ростовської області);

проаналізовано комплекс відносин суб'єктів економіки в області прямого оподаткування, визначений вектор розвитку і вдосконалення податкової системи в Російській Федерації;

обгрунтовано теоретико-методологічні підходи до оптимізації податкового навантаження як узагальнюючого індикатора дієвості податкового процесу в умовах перманентного реформування податкової системи Росії.

Об'єктом дослідження є податкова система Російської Федерації і сучасні тенденції її розвитку в посткризової економіці Росії.

Предметом дослідження виступає сукупність економічних відносин, пов'язаних з розвитком системи прямого оподаткування в Російській Федерації, включаючи процеси його модернізації.

Теоретико-методологічну основу дослідження становлять концептуальні положення економічної теорії, фундаментальні класичні концепції оподаткування вітчизняних і зарубіжних вчених. Найбільш широко в роботі використовувався методологічний апарат теорії оподаткування А. Смітта, теорії про державне регулювання економіки Дж. Кейнса, теорії перекладання податків А. Локка. В основу дисертаційної роботи покладені принципи системного підходу, інституційного аналізу, методи структурно-функціонального дослідження.

Загальнометодологічні принципи дослідження базуються на використанні наукових методів пізнання діалектики розвитку прямих податків в умовах модернізації економіки Росії і визначення вектора їх еволюції у змінюються інституційних і соціальних умовах її функціонування. У роботі використовуються концептуальні положення системного підходу до дослідження якісної і кількісної визначеності прямого оподаткування, а також впливу його на процес формування доходної частини бюджету країни на основі проведеного функціонально-структурного аналізу, що дозволяє встановити ступінь кореляційної залежності між елементами податкової системи.

У концепції дисертаційного дослідження на конструктивній основі використано здобутки налоговедческой науки і практики, узагальнено зарубіжний та вітчизняний досвід розробки інструментарно-методичних засобів, що використовуються в рамках інституційного підходу, з метою забезпечення компромісу в пошуку оптимального поєднання, визначення пріоритетності різних видів податків

Дисертаційна робота виконана в рамках Паспорти спеціальності ВАК 08.00.10 - фінанси, грошовий обіг і кредит, розділу 2 Державні фінанси, п.2.3 Бюджетно-податкова система і бюджетна політика держави в ринковій економіці, 2.9 Концептуальні основи, пріоритети податкової політики і основні напрями реформування сучасної російської податкової системи.

Інструментарно-методичний апарат роботи. У процесі дослідження закономірностей розвитку податкової системи, підсистеми прямого оподаткування, їх інституціональної основи, визначення тенденцій та особливостей функціонування використані категоріальний, суб'єктно-об'єктний, історико-генетичний, системно-функціональний підходи, порівняльний і логічний аналіз, динамічні ряди, абстрагування і конкретизація. Кожен з цих методів і прийомів застосовувався адекватно його функціональним можливостям, що дозволило забезпечити аргументованість і достовірність узагальнень, висновків і положень дисертаційної роботи.

Інформаційно-емпірична база дослідження сформована на основі офіційних даних федеральних і регіональних органів державної статистики, органів Федеральної податкової служби Росії та її структурних підрозділів, матеріалів, опублікованих у щорічних довідниках, а також перебувають на електронних носіях цих організацій в Internet, а також відомостей з монографічної літератури з результатами досліджень зарубіжних і вітчизняних вчених, загальноекономічних і спеціальних видань, матеріалів міжнародних, всеукраїнських, регіональних, міжвузівських і внутрішньо наукових, науково-методичних та науково-практичних конференцій, симпозіумів, семінарів, а також аналітичних узагальнень, розробок проблем прямого оподаткування, проведених автором.

Нормативно-правову базу дослідження склали Конституція РФ, Цивільний, Податковий, Бюджетний, Митний кодекси РФ, федеральні і регіональні нормативні акти у галузі оподаткування.

Концепція дисертаційного дослідження полягає в науковому обгрунтуванні авторської позиції щодо теоретико-методологічних поглядів, згідно з якими необхідність удосконалення і модернізації сучасної системи прямого оподаткування, як дієвого інституційно - регулюючого інструменту, що впливає на соціально - економічний розвиток територій, повинно здійснюватися на основі базових принципів розвитку даного виду податків, моделюванні оптимального співвідношення його з непрямим, зміні методичних підходів до формування оподатковуваних баз прямих податків, зміну їх структурного складу, а також впорядкування пільг за прямими податками на основі виявлених закономірностей і з урахуванням специфіки сформованих податкових інститутів при орієнтації на забезпечення єдності й однорідності податкового простору в умовах мінливого зовнішнього і внутрішнього середовища.

Автором обгрунтована гіпотеза про те, що такий теоретико-методологічний і інструментарно-методичний підхід дозволяє виявити особливості розвитку прямого оподаткування в країні, які у його масштабності, надмірної централізації, і зафіксувати факт певної індиферентності що знаходиться в стадії становлення громадянського суспільства до процесу розв'язання суперечностей в системі оподаткування інституційно-економічними, а не лише адміністративно-правовими методами.

Поєднання теоретичного та прикладного напрямів у дослідженні дозволяють позитивно вирішувати методичні проблеми формування механізму функціонування, визначення податкової бази, кількісних параметрів податкових ставок прямих податків з урахуванням динаміки реальних доходів бюджетів різних рівнів. Застосування стратегічного підходу та вибір ефективних інструментів оподаткування будуть сприяти економічному зростанню на сучасному етапі ринкових перетворень.

Положення дисертації, що виносяться на захист:

Необхідність уточнення сутнісного змісту категорії "податок" показала, що вона являє собою комплексну категорію, укладаючи в собі філософське, правове та економічне початок, вимагаючи більшою мірою викрісталлізовиванія його економічної природи, яка визначається сукупністю економічних відносин платників, державних податкових органів та кінцевих одержувачів доходів за приводу формування, розподілу і використання, визначених законом грошових потоків і фондів, що створюються в порядку обов'язкових та індивідуальних грошових платежів. Перерозподіл благ в інтересах окремих громадян, функціональних груп визначає соціально-політичну сутність податку. У силу суперечливого характеру податків виникає необхідність узгодження економічних інтересів суб'єктів податкових відносин, що зумовлює вирішення задачі оптимізації окремих їх видів у загальній системі оподаткування, включаючи прямі податки.

Податкові відносини, формуючись у сфері суспільного життя, охоплюють кожного суб'єкта економіки, забезпечуючи поєднання і ув'язку інтересів усього суспільства і кожного з його членів. Базові умови оподаткування визначаються мірою громадського, тобто державного присвоєння елементів матеріального змісту власності платника податків, встановлюють ступінь диференціації об'єктів майнових відносин між державою і кожним її громадянином. Держава, як суб'єкт податкових відносин, опосередковує часткове вилучення фінансових ресурсів державними органами федерального центру, регіональними структурами, муніципалітетами для забезпечення суспільних потреб. Податковий механізм визначено як комплекс форм і методів управління податковою системою, покликаний забезпечувати баланс інтересів учасників податкових відносин

Вихідними передумовами формування сучасної податкової системи та її інститутів в Росії послужили інституційні зміни у сфері відносин власності (в результаті процесу роздержавлення, приватизації і акціонування) і необхідність дієвого забезпечення фіскальної політики держави за рахунок створення децентралізованої структурно-рівневої конструкції системи податкових вилучень. Це об'єктивно зажадало введення трирівневої системи оподаткування, що включає федеральний, регіональний і муніципальний її модулі, внаслідок чого інституційний устрій податкової системи Росії, ставши подібним побудови її фінансової системи, призвело до ускладнення суб'єктної структури економічних відносин у сфері оподаткування.

Багатофакторне вплив сучасного етапу трансформаційного процесу в економіці на податкову систему Росії по-новому визначає функціональну роль і місце прямих податків як одного з її базових фіскальних елементів, що мають безповоротний характер, який полягає у частковому відчуження об'єкта власності платника на користь держави. Але на відміну від непрямих податків, при використанні прямих, заповнення вилученої у платника частини власності не компенсується споживачами товарів і послуг і не веде до трансформації їх економічної природи. У прямих податках найбільшою мірою порівнюються дві функції - стимулююча і контрольна, що забезпечують раціональність податкового механізму, у зв'язку з чим вони не сприяють суб'єктивістською управлінню перерозподілу власності.

При розробці стратегії розвитку прямого оподаткування та алгоритму оптимізації поєднання його з непрямими податками важливо враховувати ту обставину, що прямі податки, безпосередньо пов'язані з виробництвом, значно менше впливають на його обсяги, подальший процес розподілу і перерозподілу сукупного суспільного продукту. Податкове ж перекладення, характерне для непрямих податків, відноситься до податкових відносин, що представляє одну з форм взаємодії суб'єктів виробництва і споживання, і реалізується за допомогою механізму цін, викликаючи їх послідовне ланцюгове зміна. Державна політика посилення розвитку прямого оподаткування сприятиме стимулюванню зростання платоспроможного попиту, скорочення податкового тягаря населення, посилення контролю над грошовою емісією.

У модернізації податкових систем розвинених зарубіжних країн одна з провідних ролей відводиться податковим методам регулювання економічного розвитку, що передбачає істотні зміни в області прямого оподаткування. Зміна співвідношення прямих і непрямих податків є наслідком зростання орієнтації західних суспільств на соціальний компроміс. Розвиток прямого оподаткування з високими прогресивними ставками дало можливість перекласти основний тягар податків на найбільш забезпечені верстви населення і використовувати акумульовані державою фінансові ресурси для реалізації соціальних програм, державних замовлень, інвестицій.

Системний аналіз структурної трансформації практики прямого оподаткування територій, джерел та видів надходження прямих податків дозволив тестувати процес посилення їх впливу на муніципальні бюджети, які втратили значну частину податкових доходів (скасовані частки надходжень з податку на прибуток організацій і знижена частка ПДФО). Крім того, дана ситуація ускладнена зміною пільгового податкового режиму при освоєнні підприємствами нових потужностей (скасуванням інвестиційної пільги, заміненої пільгою по амортизаційних відрахуваннях), що не дозволяє їм надійно і стабільно формувати фінансові ресурси для виконання видаткових повноважень. Формування у більшості суб'єктів податкових відносин уявлень про суперечливу і економічно неефективною систему оподаткування не сприяє динамічному соціально-економічному розвитку регіонів. Облік тенденцій і закономірностей розвитку міжрегіональної практики оподаткування дозволяє констатувати підвищення частки прямих податків у загальному обсязі податкових надходжень.

Регіональна податкова політика Ростовської області характеризується реалізацією у сфері податкових відносин стабільної тенденції розширення меж прямого оподаткування, що становить сьогодні понад 80% податкових доходів регіону, з яких понад 40% припадає на частку податку на доходи фізичних осіб, що не завжди позитивно впливає на соціальні процеси територіального розвитку. Розроблені підходи реформування системи прямого оподаткування досліджуваного регіону, засновані на виробленні критеріїв чіткої видової диференціації податків, посилення регулюючої ролі федеральних прямих податків, закріплення у них частки муніципальних територій, відновлення інвестиційної пільги (податок на прибуток), ув'язці системи стандартних вирахувань з рівнем прожиткового мінімуму, інфляції, що дозволить територіям значно збільшити дохідну частину бюджетів.

Реформування податкової системи Росії викликане відсутністю єдиного підходу в розробці концепції ефективного оподаткування, нестійкістю і суперечливістю існуючої системи оподаткування, серйозними проблемами у сфері фіскального федералізму, пільг, контролю, нестабільністю податкової політики та її безпосередній залежністю від суб'єктивних і кон'юнктурних чинників, здатних викликати довготривалу неоптимальність фінансових параметрів державного бюджету. Складна структура економічної системи держави, залежність державної економічної політики від дієвості засобів її реалізації на рівні суб'єктів посилила властиву ще й дореформеної Росії міжрегіональну диференціацію, що відбилося на системі оподаткування суб'єктів Федерації, яка характеризується в даний час високим рівнем неоднорідності господарського простору, необхідності вдосконалення оподаткування регіонів, за наявності ряду інституційних відмінностей. Основні напрямки вдосконалення податкової системи держави повинні бути засновані на забезпеченні соціального характеру оподаткування (ПДФО, податок на майно), спрощення методологічних розрахунків по окремих податках (податок на прибуток), систематизації пільг і преференцій, децентралізації ряду федеральних податків та повернення їм законодавчого статусу "регулюючих ".

10. Процес формування податкового тягаря створює загрозу і дає можливість державі інституційно обмежити ресурсну базу відтворення власності. Оптимальність податкового тягаря підприємства визначається мірою ефективності узгодження економічних інтересів різних суб'єктів оподаткування. Оптимізація податкових платежів організації з використанням існуючих методик розрахунку податкового тягаря в діючій системі оподаткування спрямована на максимізацію обсягу фінансових ресурсів, що залишаються в розпорядженні організації з метою забезпечення її конкурентоспроможності та задоволення інтересів власників. Формування передумов оптимізації податкового тягаря підприємства полягають у тому, що організація реалізує можливість, використовуючи аналітичні, практичні та спеціальні інструменти, впливати на загальний рівень оподаткування і суму податкових платежів.

Наукова новизна результатів дослідження, отриманих особисто здобувачем, полягає в концептуальному обгрунтуванні теоретико-методологічних положень і підходів формування оптимальної моделі розвитку прямого оподаткування, заснованої на посиленні регулюючої функції податків, поелементному обгрунтуванні формату оподатковуваних баз, вдосконаленні пільгових режимів, закріплення у ряді прямих податків частки муніципальних утворень, повернення інвестиційної пільги, вироблення критеріїв за оцінкою рішень про доцільність і межі сфер прямого і непрямого оподаткування. Основні результати, що характеризують наукову новизну дослідження, полягають у наступному:

Розвинені, на основі гносеології наукового пізнання, понятійно-категоріальний аспект і сутнісна трактування податку, що є ключовим поняттям теорії оподаткування в сфері податково-майнового менеджменту, що розглядається в триєдиному якості: філософському, правовому і економічному, визначеному конкретною формою одностороннього примусового вилучення частини доходу платника в скарбницю держави, за умови, що концептуальний фундамент податкового механізму формується на базі методології конструювання всієї системи оподаткування в цілому, а також прямих податків, як базових системоутворюючих фіскальних елементів формування всієї податкової системи, що забезпечують раціональність податкового механізму, у зв'язку з чим вони, на відміну від непрямих, сприяють більш об'єктивному управління перерозподілом власності, що важливо враховувати при розробці концептуальних підходів та системи заходів стратегії розвитку прямого оподаткування.

Обгрунтовано положення про специфічну регулюючої ролі держави в системі податкових відносин, що полягає в тому, що, будучи стратегічним суб'єктом податкових відносин, держава персоніфікує макроекономічні функції у сфері суспільного виробництва, і зокрема в системі відносин оподаткування, пов'язаних з виробництвом та обігом товарних вартостей, які купують в процесі кругообігу капіталу форму фінансових ресурсів, частково вилучаються у економічних суб'єктів безеквівалентной, однобічному і безповоротній порядку державними органами федерального центру, регіональними структурами та муніципалітетами, опосередковуючи їх часткове вилучення для забезпечення суспільних потреб.

Аргументовано комплекс заходів, пов'язаний з підвищенням дієвості податкової системи та її інститутів, поліпшенням якості податкового адміністрування за такими ключовими напрямами: формування уточненого і стабільного податкового законодавства, вироблення механізму стимулювання інноваційної діяльності підприємств і організацій, введення критеріїв оцінки роботи податкових органів, вдосконалення системи преміювання співробітників податкових органів, розширення електронного документообігу в податковій сфері, що сприятиме посиленню податкового контролю, розвитку малого бізнесу, скорочення сум податкової заборгованості, збільшення соціальної спрямованості бюджетної політики.

Доведено необхідність використання в Україні досвіду розвинутих зарубіжних країн, що стосується модернізації податкової системи держави і передбачає: запровадження нових податкових методів, що регулюють економіку і які передбачають використання високих прогресивних ставок у прямому оподаткуванні доходів населення, податку на розкіш, єдиного податку на нерухомість, збільшення розміру стандартного податкового вирахування, відповідного прожиткового мінімуму з урахуванням інфляційних очікувань, що зменшить розшарування суспільства в Росії і призведе до соціального компромісу.

Обгрунтовано висновок про доцільність зміни пайових співвідношень при розподілі грошових надходжень від прямих податків у федеральному і регіональному бюджетах і закріплення в них частки муніципальних утворень, у частині формування власних коштів за рахунок повернення муніципальних утворень 2% частки податку на прибуток і 40% частки ПДФО, що вимагає повернення їм законодавчого статусу "регулюють", так як це дозволить скоротити обсяг цільових дотацій вищестоящого бюджету, зменшить необхідність введення нових податків, поліпшить прогнозні можливості муніципалітетів, забезпечить фінансове покриття витратних повноважень територій за основними напрямками соціально-економічного розвитку.

Здійснено діагностика сучасного стану змін інституційного середовища регіонального оподаткування і дано поглиблений аналіз соціально-економічних особливостей функціонування та специфіки прямого оподаткування, що дозволило ідентифікувати особливості структурної трансформації системи оподаткування на регіональному рівні - за видами податків, джерелами формування та надходження, режимам пільгування, складу оподатковуваних баз , їх частки в загальному обсязі податкових платежів при забезпеченні пріоритетності та домінації прямого оподаткування з переважною роллю податку на доходи фізичних осіб, які сприяють виявленню імперативів і позитивно-відтворювальної динаміки соціальних процесів у досліджуваному регіоні. Це дало можливість розробити ряд заходів щодо підвищення податкового потенціалу регіону, таких як: оптимізація податкових пільг та звільнень, збереження рівня номінального податкового тягаря, створення податкових стимулів для розвитку економіки території, посилення контролю за повнотою обчислення і сплати податків, вдосконалення показників диференціації суб'єктів підприємницької діяльності для отримання доступу до спеціальних режимів оподаткування (УСНО).

Сформульовано на концептуальному рівні напрями інституційної трансформації системи прямого оподаткування, що передбачає дозвіл бюджетних протиріч федерального центру і регіонів, на основі формуванні механізму чіткого розмежування податкових доходів між рівнями бюджетної системи, запровадження довгострокових нормативів по регулюючим податках і закріплення цього положення в законодавчому порядку. Визначено нові пріоритети податкової політики, заходи податкового стимулювання економічної діяльності регіонів, за рахунок посилення регулюючої функції податків, що включають створення податкових стимулів для здійснення інноваційної діяльності, інтеграції російської податкової системи в міжнародні податкові відносини, впровадження нових інструментів податкової політики, які враховують сучасні умови розвитку економіки.

Обгрунтовано концептуальні аспекти, теоретичні та методологічні підходи у розробці напрямків реформування податкової системи держави, які полягають у функціонуванні цільових податків, застосування прогресивних шкал і постійних об'єктів оподаткування, введення нових і скасування неефективних податків, пошуку обгрунтованих оподатковуваних баз, повернення пільг, стимулюючих реконструкцію та оновлення основних фондів, децентралізації ряду найбільш збираються федеральних податків, податкових повноважень і скасування політики уніфікації податкових вилучень на рівні федерального законодавства, що буде сприяти реалізації науково обгрунтованого підходу до організації системи прямого оподаткування в Росії, забезпечення системності та єдності у федеральному, регіональному і муніципальному оподаткування і дозволить прискорити процес становлення і розвитку російської економіки, зміцнити єдиний економічний простір країни.

Запропоновано аналітичні, функціональні та спеціальні інструменти оптимізації податкового тягаря підприємств на базі встановлених ендогенних (речові фактори, робоча сила і управлінські дії) і екзогенних (грошова, цінова, кредитна політика, обсяги ВВП і ВНП, донараховані платежі, кількість штрафів і пені, структура і динаміка податкових платежів) факторів, що впливають на рівень податкового тягаря, що сприяють обгрунтованості показників прогнозування зміни ділової активності економічного суб'єкта в залежності від зміни кількості податків, податкових ставок, пільг, в результаті реалізації владних функцій держави, як інституту влади, в процесі його взаємодії з інститутом власності, що змінить парадигму податкових відносин, що виражається не стільки зниження податкового навантаження, скільки в її більш справедливому розподілі серед суб'єктів економіки держави.

Теоретична значимість дослідження полягає в розробці стратегії, що забезпечує конструктивний підхід до модернізації системи прямого оподаткування, її механізму дії при збереженні цілісності і єдності податкової системи. Теоретико-методологічні висновки та концептуальні положення, обгрунтовані в дисертації, доповнюють та розширюють дослідження податкової системи в цілому, і прямих податків зокрема, в інституціоналізації економіки, соціальної спрямованості її модернізації. Представлені результати можуть з'явитися теоретичною основою при обгрунтуванні цілей і завдань завершального етапу податкової реформи в країні, а також розробці програм спрямованих на поліпшення інвестиційного клімату, попередження загроз, зниження ризиків соціального характеру.

Практична значущість дисертаційної роботи полягає у розробці рекомендацій щодо вдосконалення системи прямого оподаткування. Висновки та прикладні рекомендації можуть бути використані при подальшому дослідженні різних сфер податкової політики, бюджетно-податкового механізму, розвитку муніципальних утворень, а також при виробленні подальшої стратегії і коригування курсу економічних реформ.

Результати дослідження можуть бути використані:

інститутами державної влади при визначенні цілей і завдань податкової політики і вироблення алгоритму і технологій використання засобів і методів підвищення її ефективності;

у практичній діяльності Федеральної податкової служби Росії, її структурних підрозділів з метою досягнення рівноважного стану податкової системи країни, що забезпечує формування необхідних фінансових ресурсів для бюджетів всіх рівнів;

для позитивного вирішення проблем бюджетування, скорочення дефіциту регіональних, муніципальних та місцевих бюджетів, фінансового забезпечення проводиться в країні адміністративної реформи;

в якості концептуальних напрацювань та інформаційного джерела при розробці стратегії сталого розвитку національної та регіональної економіки, а також у навчальному процесі при розробці програм, навчальних планів, матеріалів методичного забезпечення процесу викладання дисциплін за спеціальністю 080107 "Податки та оподаткування": теорія та історія оподаткування, податкове адміністрування, федеральні податки і збори з організацій, пряме оподаткування.

Апробація результатів дослідження. Основні наукові положення і результати дисертаційного дослідження доповідалися на міжнародних, російських та регіональних наукових, науково-практичних і науково-методичних конференціях. Дослідження, представлені в дисертації, розроблені моделі та методи пройшли апробацію і використані в практичній діяльності Міжрегіональної інспекції ФНС Росії по Південному федеральному округу, Управління ФНС Росії по Ростовській області в частині планування та визначення податкового потенціалу, податкових доходів і їх використання з метою забезпечення зростання бюджетних доходів регіонів, муніципалітетів та місцевих поселень.

Отримані результати дослідження знайшли відображення в монографічних роботах. За темою дисертаційного дослідження опубліковані 34 друкованих праці загальним обсягом 49,7 авторських друкованих аркушів, у тому числі 3 монографії (1 - у співавторстві), 8 статей в періодичних виданнях, рекомендованих ВАК РФ.

Логічна структура і обсяг дисертаційної роботи. Цілі і завдання дисертаційної роботи визначили логічну її послідовність і обсяг. Дисертація включає вступ, 4 розділи, які містять 12 параграфів, висновок, бібліографічний список з 379 джерел, проілюстрована 13 таблицями, 29 малюнками. Дисертація має таку структуру:

Основний зміст роботи

У вступі обгрунтовано актуальність обраної теми, її місце і значимість в економічній науці та практиці, визначено об'єкт, предмет, мета і завдання дослідження. Розкрито методологія та інформаційна база дослідження, обгрунтовано достовірність, наукова новизна і практична значущість отриманих результатів та висновків, визначені положення виносяться на захист, наведена структура дисертації.

Перша група проблем, що розглядаються в дисертаційній роботі, пов'язана з дослідженням теоретико-методологічних принципів модернізації системи оподаткування та виявленням загальних закономірностей її здійснення в ринковій економіці Росії.

Концепція наукового пізнання залежить від обгрунтованості вибору методологічних установок, що представляють собою систему способів організації та побудови теоретичної і практичної діяльності. Методологія є науково-світоглядна ідеологія дослідження, його логіка, що припускає послідовність побудови процесу пізнання предмета та об'єкта дослідження.

У роботі підкреслено, що, розглядаючи методологічні основи досліджень діалектики податкової реформи, автор визначає загальний алгоритм наукового дослідження, а також етапи процесу пізнання.

Вирішуючи завдання вибору методологічної платформи дослідження принципів формування системи оподаткування в Росії, автор керується принципом, згідно з яким теорії з'являються не як прямий результат узагальнення емпіричних фактів, а в результаті концептуального осмислення їх глибинної сутності, коли над емпіричним рівнем науки вибудовується теоретичний рівень.

Дослідження методів та інструментів системи оподаткування дозволяє автору обгрунтувати висновок про те, що економічні концепції, що лежать в основі фіскальної політики держави, змінюються в міру розвитку економіки.

Вироблення концепцій економічної політики Росії, розробка дієвих інструментів державного регулювання системи оподаткування можливі лише за умови всебічного врахування особливостей економіки Росії. У роботі обгрунтовується положення про те, що розробка теоретико-методологічних принципів податкової реформи в Росії повинна починатися з аналізу національної практики та зарубіжного досвіду трансформації системи оподаткування.

Все вищевикладене дозволило обгрунтувати загальну логіку і структуру окремих розділів дисертаційного дослідження, тенденцій розвитку прямого оподаткування в податковій системі Росії.

Вивчення природи податку ведеться автором в рамках навчання про державу, підкреслюється, що питання про податок є, по суті, питання про владу. У дослідженні стверджується, що в основі економіки будь-якої держави лежить принцип переходу частини власності платників на суспільну власність. Держава, в свою чергу, має нести витрати по забезпеченню загальних інтересів соціуму. Оскільки норми і правила є об'єктом дослідження сучасної неоинституциональной теорії, інституційний підхід у визначальній мірі відповідає імперативам системності аналізу, даючи можливість досліджувати перетворення розвиваються громадських інститутів, включаючи податкові.

Досліджуючи гносеологічні корені понятійно - категоріального аспекту і сутнісного змісту податку, автор розглядає його в триєдиному якості: філософському, правовому і економічному, визначаючи останнє, як форму одностороннього примусового вилучення частини доходу платника в скарбницю держави, за умови збереження методології конструювання всієї системи оподаткування в цілому . Евристичне прирощення сутнісного змісту прямих податків полягає у розвитку автором фіскальних елементів податкової системи, де прямі податки є пріоритетними, що забезпечують раціональність податкового механізму, яка полягає в більш об'єктивному управлінні перерозподілом власності

Проте теоретична вивченість даної проблеми залишається поки недостатньою для розробки системи ефективних практичних заходів по оптимізації всіх фаз сучасного податкового процесу.

Оподаткування виступає засобом реалізації макро - і мікроекономічної політики держави, матеріалізується в динаміці конкретних характеристик стану економіки. Можливості впливу податків на параметри процесу функціонування господарства визначаються тим, що різні пропорції мобілізуються, що розподіляються і використовуваних ресурсів можуть стимулювати або уповільнювати розвиток економічних суб'єктів, змінюючи, таким чином, спрямованість процесів у суспільстві, забезпечуючи реалізацію пріоритетних завдань держави.

Якісне вплив здійснюється через вплив на матеріальні інтереси учасників відтворювального процесу не величиною, а принципами оподаткування і умовами руху та використання фінансових ресурсів, що також може змінювати параметри економічного розвитку.

Фактично податкова система як специфічна інституційна форма економічних відносин у повному сенсі цього слова почала формуватися в Росії з 1992 року, після введення в дію пакету податкових законів, прийнятих у жовтні-грудні 1991 року. Багато в чому процес створення податкової системи носив емпіричний характер, або спирався на західні теоретичні розробки. Необхідність теоретичного вивчення сформованої моделі податкової системи продиктована наявними практичними проблемами в даній сфері.

Тим більше, важливим є аналіз різних теоретичних походів до оподаткування: для вибору видів податків і структури податкової системи принциповим моментом є визначення бази оподаткування, пропорцій прямого і непрямого оподаткування, поєднання прогресивних, пропорційних та регресивних форм оподаткування.

Досліджуючи економічні передумови створення податкової системи в Росії, автор підкреслює, що приватизація держвласності, поява різних в 1992-1993 рр.. організаційно-правових форм виробництва, господарювання, власності зумовили наявність об'єктів останньої (майна, фінансових ресурсів і т.д.) у платника, а, отже, можливість і необхідність вилучення її частини у формі сплати податків.

В аналізованих автором теоріях податків відбито ставлення окремого і загального, тобто індивідуума, платника і держави. На відміну від традиційних підходів, податок розглядається в роботі в сукупності економічного, фінансового і політичного аспектів. Така класифікація, на погляд автора, є правомірною, оскільки в податках виражені особливості системи суспільних відносин.

В якості вихідного методологічного принципу дослідження податкових відносин обгрунтовується положення про міру суспільного, тобто державного присвоєння. Ця методологія зажадала теоретичного обгрунтування автором кордонів економічного суверенітету суб'єктів Федерації, розробки відповідного гносеологічного апарату дослідження системи оподаткування, що включає інструментарій вивчення умов, що сприяють демонополізації системи податкових відносин, та критеріїв визначення власності платників податків.

Трансформація системи оподаткування була зумовлена ​​станом російської економіки, яка перейшла на важкий і болісний шлях ринкових перетворень. Багаторічна практика роботи підприємств і організацій показала неспроможність гіперцентралізованно-зарегульованою моделі державного управління їх діяльністю. Розпад дореформеної економічної системи в Росії в результаті поглиблення кризи був неминучий.

Аналіз економічної ситуації, що склалася в Росії в цей період, показав, що ключовим заходом у стратегії подолання кризи було зниження жорстких обмежень командної економіки з метою пошуку оптимуму між держрегулюванням і механізмом саморегулювання ринку. На думку автора, в досягненні цієї мети значна роль відводилася податковим методам. Досвід європейських країн свідчить, що податкове регулювання в поєднанні з грошово-кредитним є однією з найбільш ефективних форм управління економікою в ринкових умовах.

У дисертації підкреслено, що, незважаючи на безліч шкіл і теорій, класичної вважається теорія оподаткування А. Сміта і Д. Рікардо. Розширенню знань в області вилучення доходів у виробників сприяє аналіз податкових систем зарубіжних країн. У роботі дано короткий уявлення про моделі оподаткування країн Європи, США (табл.1). Головний висновок про податки цих країн полягає в тому, що їх системи складні, але більш життєстійкі, їх головною функцією є не фіскальна, а регулююча, що дозволяє державі більш ефективно керувати економікою.

Таблиця 1 - Ставки основних бюджетоутворюючих прямих податків у розвинених країнах,% *

На основі аналізу вітчизняної практики оподаткування, узагальнення зарубіжного досвіду, автор приходить до висновку, що податкова політика Росії орієнтована на західні моделі. Функціонуюча сьогодні в Україні система оподаткування не враховує належною мірою економічної специфіки країни, ситуації, що склалася, тому недостатньо дієво сприяє стабілізації економіки.

Дослідження режиму функціонування податкової системи як процесу, що відбувається в національній економіці, здійснюється переважно на основі положень існуючої податкової теорії.

У процесі становлення податкової системи Росії стало цілком очевидно, що у формуванні податкової політики, оптимізації системи оподаткування значна роль належить державному апарату. При цьому необхідно визнати, що теоретичний аналіз інституціональних змін у перехідній податкової теорії, що відповідає процесам трансформації, не має практичного застосування.

Дослідження показало, що в науковій літературі існує велика кількість емпіричних описів функціонування діючих на даний момент податкових інститутів, що з'явилися в перехідній податковій системі. Однак ця обставина не компенсує відсутності узагальнюючих досліджень, в яких була б представлена ​​цілісна концепція реконструкції системи податково-інституційного устрою Росії.

Формування податкової системи та її інститутів, визначення їх кількості, структури та функцій багато в чому залежить від економічної ситуації в країні. Створення таких служб відноситься до періоду 1990 - 1993 рр.., Що співпала з системним політичним і економічною кризою в Росії. Загальна спрямованість теоретичних розробок зазначеного періоду в області оподаткування відображає фінансову, політичну та економічну ситуацію, що передує зазначеної трансформації. На думку автора, аналіз останнього дозволяє адекватно відобразити перехідні процеси податкової політики, виявити особливості функціонування податкової системи і виробити надалі цілісну концепцію оподаткування Росії.

У роботі доведено, що формування податкової системи Росії та її інститутів, сформованих за типом фінансової, ускладнили її суб'єктну структуру та економічні відносини у сфері оподаткування. Автором обгрунтовано положення про те, що для підвищення її дієвості необхідно поліпшення якості податкового адміністрування, заснованого на стабільному податковому законодавстві, вироблення механізму стимулювання інноваційної діяльності підприємств і організацій, введення критеріїв оцінки роботи податкових органів і системи преміювання співробітників податкових органів.

Дослідження теоретико-методологічних принципів, еволюції наукової думки про оподаткування показало, що становлення системи оподаткування, визначення її місця і ролі в суспільному житті відбувалося поетапно, по висхідній спіралі.

Закономірності суспільного розвитку свідчать про вдосконалення форм оподаткування, техніки справляння податків, про формування світоглядного сприйняття податків їх платниками.

У дисертації зроблені науково-обгрунтовані висновки, про те, що система оподаткування як сукупність економічних, фінансових і політичних відносин сформована до кінця XVIII століття, зажадала розвитку оподаткування, що є складовою частиною теорії фінансів. Аналіз основних теорій податків стосовно формування російської податкової політики показав, що вони не втратили своєї актуальності і сьогодні. Майже у всіх теоріях класичної є проблема обгрунтування податкових ставок, що мають верхній і нижній межі. Перший визначається рівнем фінансових потреб держави, а другий - можливостями платників податків. Дослідивши загальні принципи модернізації системи оподаткування та закономірності її розвитку в ринковій економіці Росії, автор переходить до аналізу її окремих блоків.

У другій групі проблем розглянуті питання формування системи прямого оподаткування в податковій системі Росії. Багатомірність питання про норму оподаткування як складно-системного процесу дозволила визначити його природу і виявити сутність прямого оподаткування, визначити його функції та призначення, дослідити співвідношення прямого і непрямого оподаткування.

Економічний зміст податків впливає на рівень розвитку держави, стан його фінансів та економіки, форми суспільних відносин. Еволюція видової структури податків, що стягуються дозволяє судити про стадію розвитку держави. Якщо у податковій системі превалюють непрямі податки, то це свідчить про слаборазвитости держави в економічному відношенні, якщо ж у структурі податків переважають прямі податки (в першу чергу, прибутковий податок з громадян), то це служить найважливішою ознакою фінансово-економічної стабільності держави.

Сукупність податків, що використовуються в Російській практиці оподаткування, може бути класифікована за певними ознаками. До теперішнього часу питання відсутності критеріїв класифікації податків на прямі і непрямі залишається дискусійним. У дисертаційній роботі розглянуті основні ознаки поділу податків на вищевказані види.

У фінансовій науці кожна форма оподаткування характеризується з боку переваг і недоліків, і для побудови податкової системи відповідно до загальних принципів організації системи оподаткування необхідно поєднувати обидві форми оподаткування, забезпечивши переважання прямої, спрямованої на зміцнення економіки держави. На основі проведеного дослідження виділені основні особливості прямих податків.

Авторська інтерпретація сутнісного змісту прямих податків зводиться до того, що вони - прямі податки виражають грошові відносини, що виникають між державою та платниками податків і на відміну від непрямих, суб'єктами грошових відносин при справлянні прямих податків виступають товаровиробники та конкретні платники податків - юридичні та фізичні особи. Крім того, при функціонуванні прямих податків відсутні прецеденти перекладання податку початковим платником на споживача, що не веде до підвищення цін і тарифів.

Якщо непрямі податки стягуються поступово, і це сприяє швидкому наповненню бюджету, то прямі податки більш передбачувані і швидше збирання. На відміну від непрямих, прямі податки не сприяють "багатократності" оподаткування, як, наприклад, було до 2004 р, коли на ціну товару нараховувалися ПДВ, акциз, податок з продажів.

Крім того, прямі податки більш контрольовані, так як вони адресно-конкретні, завжди пов'язуються з доходами платників. Наслідки стягнення непрямих податків важко прогнозувати. При стягненні прямих податків держава точно знає, хто платить податки, в якому розмірі, з яких джерел. У дисертації відображені функції, призначення податків, показано особливості їх реалізації в прямих податках.

У роботі досліджено співвідношення прямих і непрямих податків, що базується на цільовому умови, межі застосування систем, фактично можливих максимальних податкових надходженнях від оптимального поєднання даних видів податків і найбільшому соціальний ефект їх дольової взаємодії.

Пряме оподаткування є гнучким інструментом у податковому механізмі, т.к ефективно знижує податкове навантаження на виробництво. Так, при зниженні ставок податку на прибуток, доходи фізичних осіб підприємство може отримати більше коштів у власне розпорядження. На відміну від прямого, непряме оподаткування стримує просування товару від продавця до споживача, оскільки непрямі податки мають індиферентний характер.

Непрямі податки, у порівнянні з прямими, здорожують ціну товару або послуги, незважаючи на те, що при реалізації відбувається відшкодування нарахованого податку, у зв'язку з чим господарюючий суб'єкт повинен виробляти або брати на реалізацію конкурентоспроможну продукцію з позиції якості і ціни.

Взаємозв'язок двох видів податків очевидна з огляду на те, що непрямі податки нараховуються на сформовану ціну, в яку входить прибуток. На практиці відбувається зміна ролей прямих і непрямих податків; між прямими і непрямими податками спостерігаються структурні зв'язки і об'єктивно зумовлена ​​взаємозалежність. Так, зниження ставки ПДВ призводить до зниження цін на ринку товарів та послуг і, відповідно, підвищує платоспроможний попит господарюючих суб'єктів.

У той же час не можна не враховувати, що непрямі податки, що застосовуються в умовах значної інфляції, є більш надійним джерелом доходів, ніж прямі, так як вони більш абстраговані від елементів ціни. Позитивна роль непрямого оподаткування виявляється в тому, що воно "фільтрує" вторинний грошовий потік, осаджуючи в бюджетну систему частину доходів, які пішли з-під прямого оподаткування. Наприклад, доходи фізичних осіб, що не потрапили під пряме оподаткування, частіше використовуються на споживання, яке в основній масі обкладається непрямими податками.

Встановлено, що в системі податків Росії на даному етапі превалює характер мають прямі податки, що пояснюється виведенням з Податкового кодексу РФ мит, які є непрямим податком (їх питома вага доходив до 40%), що необ'єктивно зробило прямі податки пріоритетними.

Рішення проблеми домінації в Росії прямого або непрямого оподаткування може бути пов'язано з вивченням зарубіжного досвіду, дослідженого в дисертаційній роботі. Співвідношення прямих і непрямих податків у різних країнах має певні особливості. Так, в США, Японії, Канаді, Англії переважають прямі податки, а у Франції - непрямі. Німеччина, Італія мають досить урівноважену структуру податків (частка непрямих податків у Німеччині - 45,2%, в Італії - 48,9%).

Аналіз еволюції структури податкових систем розвинених країн і сучасна практика оподаткування свідчать про закономірний характер співвідношення прямих і непрямих податків, обумовленому наступними обставинами: величиною життєвого рівня переважної частини населення, мірою досконалості механізму стягнення податків, його здатністю звести до мінімуму ухилення від оподаткування; рівнем податкової культури , способами вирішення найбільш гострих соціальних проблем; традиціями оподаткування.

Зміна співвідношення між прямими і непрямими податками на користь перших стала також наслідком зростання орієнтації західних суспільств на соціальний компроміс, що зумовило підпорядкування податкових систем принципу соціальної справедливості.

Методологічно досконалим можна вважати оподаткування населення Німеччини, що нараховує більше 50 видів податків, що розрізняються по колу платників, базі оподаткування і ставками. Поряд з множинністю податків слід відзначити також тенденцію до їх концентрації: на найбільш великі податки доводиться все більша частина сукупних надходжень. Аналіз практичного оподаткування автор проводить на прикладі конкретного регіону за останні п'ять років.

Третя група проблем, що розглядаються в дисертаційній роботі, пов'язана з дослідженням напрямів реформування податкової системи Росії в сучасних умовах.

У роботі дана характеристика основних видів прямих податків, що застосовуються на сучасному етапі, висвітлено їх роль і місце в практичному механізмі оподаткування досліджуваного регіону - Ростовської області.

Основними прямими податками, що дають значні надходження до бюджетів різних рівнів, можна рахувати податок на прибуток, податок на доходи фізичних осіб (ПДФО), податки на майно. В умовах перехідної економіки, коли відбувається капіталізація ринку, оподаткування спотворює основний результативний показник діяльності господарюючого суб'єкта - прибуток, тому що платники податків шукають шляхи мінімізації прибутку з метою зниження бази оподаткування.

Аналіз практичного механізму формування податку на прибуток, що діє з 2002 р., показав, що зниження ставки податку на прибуток з 35 до 20% не зменшило обсяг грошових надходжень до бюджету з цього податку, так як були скасовані інвестиційні пільги.

Методологічно - інституційним нововведенням з податку на прибуток стало прийняття 25 глави НК РФ, де стосовно юридичних осіб з'явилася можливість самостійно визначати в обліковій політиці для цілей оподаткування перелік прямих витрат, пов'язаних з виробництвом товарів (робіт, послуг). Якщо оподаткування прибутку юридичних осіб здійснюється через податок на прибуток, то у фізичних осіб для цих цілей використовується ПДФО (податок на доходи фізичних осіб).

У податковій системі Російської Федерації прибутковий податок з громадян (ПДФО) займає одне з перших місць. З метою зниження негативного впливу цього процесу на рівень добробуту населення використовується система пільг і вирахувань, які повинні бути скориговані на прожитковий рівень і інфляційні очікування.

Незважаючи на велике значення у регулюванні економіки податків на майно і капітал, головну роль у перерозподілі доходів економічних суб'єктів грають податки на доходи. Згладжуванню нерівномірності розподілу доходів повинен сприяти принцип диференціації ставок податку залежно від рівня доходів суб'єктів.

Необхідно відзначити, що якщо при оподаткуванні доходів юридичних осіб в Росії застосовується принцип диференціації, не використовується стосовно оподаткування доходів фізичних осіб.

У роботі підкреслено, що перехід до ринкової економіки і перебудова механізму перерозподілу національного доходу призвели до появи безлічі соціальних проблем, найгострішою з яких є надмірна диференціація доходів населення. Головною причиною цього є відсутність дієвого механізму їх державного регулювання, що сприяє більш швидкому зростанню доходів найбільш забезпеченої частини населення порівняно із зростанням доходів найменш забезпеченої. В даний час диференціація доходів населення дуже широка (співвідношення 1: 25, в той час як співвідношення податкових ставок-1: 3).

Майнові податки поки невеликі і на відміну від більшості розвинених країн займають мала питома вага в податкових надходженнях (у консолідованому бюджеті РФ - 5,7%, в бюджетах суб'єкта Федерації - 11,6%), що пов'язано з відсутністю методик достовірної оцінки майна суб'єктів оподаткування .

Дослідження практики функціонування механізму оподаткування в досліджуваному регіоні - Ростовської області показало, що даний регіон за обсягом доходів у консолідований бюджет РФ займає 24-е місце серед всіх суб'єктів РФ. Забезпечуючи 20% податкових надходжень, Ростовська область займає друге місце в Південному Федеральному окрузі. У динаміці надходження доходів до бюджетної системи Російської Федерації за 2004-2009 рр.. відзначається значне зростання (рис.1).

Рисунок 1 - Динаміка доходів до бюджетної системи РФ по Ростовській області (2004-2009рр.)

У 2004р. в бюджетну систему РФ надійшло від платників податків, розташованих на території Ростовської області, 53107,2 млн. крб., у 2005р. - 60819,1; в 2006р. - 77656,7; в 2007р. - 101652,4; в 2008р. - 124944,0; в 2009 - 126 000,0 млн. крб. Дослідження оподатковуваної бази показало, що в останні роки економіка області має стійкі темпи розвитку. Динаміка виробництва валового регіонального продукту (ВРП) за 2001-2009 роки (у діючих цінах) показує його збільшення з 126,1 млрд. руб. до 554,3 млрд. руб., або в 4,4 рази (рис.2).

Рисунок 2 - Динаміка ВРП по Ростовській області, млрд. руб.

Необхідно зауважити, що протягом досліджуваного періоду питома вага податків в обсязі ВРП змінювався. На дану взаємозв'язок мало вплив інфляція, цінова політика, податкова політика (табл.2).

Таблиця 2 - Питома вага податків у ВРП Ростовської області

З таблиці 2 видно, що темпи зростання ВРП у 2009 році склали 94,2%, а темпи зростання надійшли податків - 100,8%. Це відбулося через погашення недоїмки по платежах минулих років, при цьому більш ніж на 70% - по прямих податках (податок на прибуток, ПДФО).

Прямі податки склали у податкових доходах бюджетів суб'єктів регіону значну частку. Основна частина надходжень бюджетів муніципальних утворень (98,7%) забезпечено за рахунок податку на доходи фізичних осіб (54,9%); податків, які стосуються спеціальним податковим режимам (19,4%); земельного податку (12,8%); податку на майно організацій (7,2%); транспортного податку (4,4%) (рис.3).

Малюнок 3 - Надходження до бюджетів муніципальних утворень

Дані таблиці 3 дозволяють судити про еволюцію одного з основних прямих податків - податку на прибуток.

Таблиця 3 - Надходження податку на прибуток по Ростовській області

Зміна питомої ваги прямих податків в обсязі ВРП в окремі періоди пов'язане з централізацією податкових вилучень непрямих податків на рівні Федерації. Так, наприклад, 100% централізація ПДВ (2002р) спричинила зменшення його питомої ваги, а також зміна часткового співвідношення податкових надходжень до міжбюджетного розподілі.

Уповільнення темпів зростання прибутку в економіці регіону обумовлено зростанням собівартості у виробників через збільшення цін на енергію і створенням резерву по сумнівних боргах у ряду компаній.

Виконана в роботі діагностика сучасного стану змін інституційного середовища регіонального оподаткування, аналіз соціально - економічних особливостей функціонування та специфіки прямого оподаткування, дозволили виявити особливості структурної трансформації системи оподаткування на регіональному рівні - за видами податків, джерелами формування та надходження, режимам пільгування, складу оподатковуваних баз, їх частки в загальному обсязі податкових платежів при забезпеченні пріоритетності та домінації прямого оподаткування з переважною роллю податку на доходи фізичних осіб. Автором запропоновано ряд заходів щодо підвищення податкового потенціалу регіону, які включають посилення контролю за повнотою обчислення і сплати податків, вдосконалення показників диференціації суб'єктів підприємницької діяльності, оптимізацію податкових пільг та звільнень, створення податкових стимулів для розвитку економіки території, збереження рівня номінального податкового тягаря, що буде розглянуто далі.

Четверта група проблем, що розглядаються в дисертаційній роботі, пов'язана з дослідженням напрямів реформування прямих податків, з урахуванням реалізації інтересів суб'єктів податкових відносин.

Досягнення певного рівня економічного розвитку та стабільності дозволяє державі посилювати централізацію фінансових коштів для вирішення соціальних та інших проблем загальнодержавного значення. Серед напрямків удосконалення податкової системи в роботі акцентовано увагу на стимулюючої функції податків, яка на практиці реалізується, за допомогою застосування різних видів податкових пільг.

Разом з тим надання податкових пільг нерідко вступає в протиріччя з принципами справедливості і нейтральності оподаткування, що стверджують необхідність мінімізації впливу податків при міжгалузевому розподілі ресурсів і капіталу.

Основний підхід при формуванні системи податкових пільг має базуватися на сутнісному змісті пільги, формі субсидії, ефективність якої досягається лише при її максимальної концентрації у точках економічного зростання.

З цього випливає, що в умовах обмеженості матеріальних і фінансових ресурсів держава повинна підтримувати тільки ті підприємства, які, використавши державну підтримку і одночасно здійснивши на її основі комплекс організаційно-технічних заходів, здатні домогтися збільшення обсягів та якості продукції, що випускається. У той же час, застосування податкових пільг веде до ускладнення податкового законодавства та необхідності посилення контрольної роботи податкових органів.

Другий важливий напрямок вдосконалення податкової системи полягає у зміні організаційного та функціонального пристрою податкових відомств внаслідок їх безлічі (з паралельними системами обліку), відсутність системи введення єдиної податкової статистики, дублювання в роботі, недостатньою відповідальності, зростання витрат на утримання цих органів.

Удосконалення податкової системи має бути сформульовано в рамках Державної податкової доктрини Росії, а методи і засоби рішень - у загальній концепції податкової політики та програмі Основних напрямів розвитку податкової системи.

Необхідна переорієнтація функцій податкової системи з домінації фіскальної на стимулюючу, що дозволить без збитку для економіки і повною мірою використовувати податкові важелі державного регулювання, створюючи передумови для економічного зростання та припливу інвестицій у виробничу сферу.

У країнах з розвиненою економікою основний упор робиться на оподаткування споживання, тобто фізичних осіб як основних споживачів товарів і послуг. У Російській Федерації основний тягар податкового тягаря хоч і лежить сьогодні на виробництві, але поступово переходить в перспективі на фізичні особи, незважаючи на низький рівень доходів переважної частини населення і ще не сформувався середній клас.

Дане перекладення податкового тягаря пов'язано з переважанням частки готівкових розрахунків у загальному обсязі платежів населення за спожиті товари, а також з низьким рівнем легальних доходів населення у зв'язку з конвертової схемою виплат заробітної плати роботодавцями, минаючи оподаткування.

Крім цього, на даний процес впливає має місце переважно кількісний спосіб отримання доходів, а також складний механізм контролю над фізичними особами в порівнянні з організаціями. Пряме оподаткування в РФ перебуває на тій стадії розвитку, яка вимагає радикальних змін, щоб забезпечувати чітке надходження доходів до бюджету в об'єктивно обумовленому кількості.

В даний час Уряд РФ знижує частку непрямого оподаткування, у зв'язку з чим в 2005 році в податкове законодавство було внесено досить багато змін і доповнень. Їх загальний напрямок - скорочення кількості податків, раціоналізація податкової системи та подальше зниження податкового навантаження. Всі зміни та доповнення, внесені в останні 2 роки в НК РФ, розглянуті в роботі з точки зору їх впливу на формування стійкої тенденції розвитку податкової системи в Росії, в тому числі в її регіонах і муніципальних утвореннях.

Дослідження, виконане в дисертаційній роботі з проблеми розвитку і вдосконалення прямого оподаткування в Росії, аналіз практичного механізму оподаткування, виявлені переваги і недоліки, тенденції та закономірності в його функціонуванні дозволили розробити напрями модернізації системи прямого оподаткування, спрямовану на оптимізацію податково-бюджетного механізму, видового поєднання податків, їх елементної структури.

Актуальність поглибленого дослідження теоретичних і практичних аспектів сучасного податкового механізму обумовлена ​​декількома факторами. За влучним зауваженням Й.А. Шумпетера, ніщо так ясно не відображає характер суспільства та цивілізації, як проводиться політичним сектором суспільства фіскальна політика.

Паритет інтересів у даній галузі свідчить про раціональну, ефективної податкової системи, сприяє економічному розвитку всіх учасників відтворення, про те, що податки адекватно виражають відносини власності і відповідають структурі останньої і що податковий процес протікає оптимально.

Сучасний стан діючої податкової системи Росії визнається фахівцями, спільнотою платників податків, які вимагають додаткового аналізу і теоретичного осмислення.

В якості підтвердження даної тези в роботі наведено приклад оподаткування доходів, які виступають суттєвим елементом в процесі їх перерозподілу, що в практичній податковій політиці проявляється як проблема встановлення оптимального тарифу, перш за все з податку на доходи фізичних осіб. Введення в 2001 році в Росії плоскої шкали податку на доходи фізичних осіб (за основними доходами) характеризується негативними результатами.

Наступною вимогою до оптимально - влаштованої податковій системі теорія висуває імператив забезпечення ефективності виробництва. Виникає питання, чи потрібно додатково до податків на споживання та податків на доходи вводити податки на виробництво. Автор стверджує, що по можливості потрібно відмовитися від податків на виробництво (на заробітну плату, на майно і т.д.) і обкладати споживання, так як подібні податки спотворюють ціну і можуть бути джерелом додаткових витрат.

Оподаткування підприємств важливо з тієї точки зору, що ведення бізнесу пов'язане з обмеженням поточного споживання на користь інвестицій і майбутнього споживання (завдяки безперервності відтворення). Сучасна податкова теорія показує, що носієм реального податкового тягаря завжди є споживач. Виходячи з цього, підприємство (ведення бізнесу) виступає як засіб перенесення поточного споживання на майбутнє.

Для теорії оптимального оподаткування істотним є й адміністративний аспект, що проявляється в наступних формах: витрати на дотримання законодавства, адміністративні витрати і витрати на ухилення від сплати податків. До числа перших двох відносяться витрати на правильне декларування, утримання спеціальних фінансових підрозділів і т.д.

До складу народногосподарських витрат, пов'язаних з ухиленням від сплати податків, входить не тільки саме по собі випадання податкових доходів, але і неправильне розподіл ресурсів, збільшення податкового навантаження на легальні доходи, а також витрати на протидію такому ухилення.

Досліджуючи теорію налоговеденія А.А. Ісаєва, автор приходить до висновку: найбільш податкоспроможності є та країна, в якій рівень потреб маси народу найбільш високий; найбільша частина суми податків витрачається таким чином, що служить інтересам більшості; громадський дохід збільшується швидше, ніж зростає народонаселення, і розподіляється більш рівномірно; продуктивність праці збільшується особливо швидко; у внутрішню політику проникає прагнення згладжувати відмінності між класами.

Узгодження інтересів у податковій сфері можливо тільки на базі правової рівності їх носіїв. Конституційно-правове оформлення податкового процесу є фундаментом, на якому і вибудовується сучасна, ефективна, збалансована податкова система.

Історично ситуація склалася таким чином, що податкова система сучасної Росії протягом 19 років перебувала у стані перманентних змін. Так, Податковий Кодекс РФ (документ прямої дії) з моменту прийняття в 1998 році на початок 2010 року піддавався змінам 67 разів. У результаті окремі елементи фіскальної системи на сьогоднішній день вироблені відносно чітко і повно. За допомогою податків держава досягає відносної рівноваги між суспільними потребами та ресурсами для їх задоволення.

Специфіка втілення економічних інтересів різних економічних суб'єктів на практиці базується на двоїсту природу податку як економічної категорії, що має одночасно індивідуально-ліберальний та суспільно БЕЗОПЛАТНО характер.

Саме суспільно-возмездная спрямованість фінансових відносин взагалі обумовлює формування будь-яких фондів грошових коштів. Суспільно БЕЗОПЛАТНО характер базується на необхідності реалізації державою своїх соціально-економічних функцій і лежить в основі регулюючої і стимулюючої функцій оподаткування. Через індивідуально - безплатний характер податку реалізується фіскальна функція оподаткування.

Реалізація фіскальної функції опосередковується комплексом відносин, регульованих податковим законодавством і реалізується безпосередньо. Здійснення регулюючої функції оподаткування відбувається опосередковано, тому при виборі заходів податкового регулювання слід виходити з економічної доцільності втручання держави в хід відтворювальних процесів.

Державні органи всіх рівнів влади являють собою головні суб'єкти податкових відносин при їх специфічної ролі в системі суспільного відтворення: органи державного управління безпосередньо не беруть участь у процесі створення доданої вартості, однак серйозним чином визначають її розподільні характеристики.

Ринок, який виступає як універсальний механізм узгодження та реалізації інтересів, значно обмежений у здійсненні його принципів в рамках податкового механізму внаслідок однобічності, безповоротність і безпосередньої безеквівалентності вилучення фінансових ресурсів.

Наступною рисою реалізації інтересів суб'єктів оподаткування в рамках податкового механізму є обов'язковість правової регламентації цього процесу, що також обумовлено базовими характеристиками податку та важливістю монополії держави на управління податковою системою.

На відміну від багатьох інших сфер державного регулювання обов'язковим атрибутом реалізації інтересів держави в податковому механізмі є його субординаційних характер.

Прагнення держави зберігати і підтримувати встановлений ним правовий порядок у бюджетній діяльності тягне необхідність правової охорони цієї сфери суспільних відносин. Тим самим пояснюється необхідність і можливість застосування заходів державного примусу.

У ході аналізу сучасного етапу розвитку податкового механізму в роботі виділено такі особливості даного процесу:

податкова реформа в частині узгодження та реалізації інтересів на всіх її етапах має багатоплановий і суперечливий характер, пріоритети та інструменти регулювання в даний час зміщені в бік федерального центру;

податкова реформа у своїх основних положеннях передбачає реалізацію принципів організації оптимально влаштованих податкових систем (нейтральність, прозорість, справедливість, недопущення дискримінації тощо);

протягом кількох років досягнуто серйозне зниження податкового навантаження, в тому числі на додану вартість, і збільшене навантаження на сировинні галузі (ПВКК), для малого бізнесу вироблені спеціальні режими оподаткування;

за останні роки не досягнуті цілі лібералізації податкової системи і підвищення захищеності платників, встановлення оптимального співвідношення фіскальної і регулюючої функції, а також зниження витрат на адміністрування;

нестабільність податкового середовища не забезпечує привнесення стійкості в діяльність економічних суб'єктів як з боку держави, так і з боку платників податків.

Автор підкреслює в роботі, що реалізація в практичній податковій політиці основних принципів оподаткування (рівномірність (справедливість), визначеність, простота і зручність, економічність, достатність і еластичність оподаткування) як вихідних ідей, що лежать в основі податкової системи держави, що дозволяють оптимально поєднувати інтереси всіх учасників податкового процесу, означає, перш за все, пошук співвідношення реалізації фіскальної та регулюючої функції податків в умовах федеративної держави (табл.4).

Одним з найбільш відомих і часто використовуваних показників оцінки такого співвідношення є величина податкового навантаження. Враховуючи ту обставину, що методологія оподаткування є на сьогоднішній день недостатньо розробленою областю фінансової теорії і практики (у тому числі і в силу чисто історичних причин), у роботі проведено аналіз показників податкового навантаження в їх сучасному розумінні.

Посилення актуальності даної проблеми пов'язано з тією обставиною, що розгляд суто кількісного аспекту участі податкової системи в регулюванні економічних процесів поступово переростало в аналіз його якісної визначеності.

Обгрунтовуючи концептуальні аспекти, теоретичні та методологічні підходи у розробці напрямків реформування податкової системи держави, автор пов'язує їх з функціонуванням цільових податків, застосуванням прогресивних шкал і постійних об'єктів оподаткування, введення нових та скасуванням неефективних податків, повернення пільг, стимулюючих реконструкцію та оновлення основних фондів, децентралізацією ряду найбільш збираються федеральних податків, податкових повноважень і скасування політики уніфікації податкових вилучень на рівні федерального законодавства, що буде сприяти реалізації науково обгрунтованого підходу до організації системи прямого оподаткування в Росії, забезпечення системності та єдності у федеральному, регіональному і муніципальному оподаткування.

Таблиця 4 - Взаємозв'язок принципів оподаткування та побудови податкової системи, податкового федералізму

Авторське бачення перспектив формування концепції напрямів інституційної трансформації системи прямого оподаткування, пов'язане зі створенням податкових стимулів для здійснення інноваційної діяльності, інтеграції російської податкової системи в міжнародні податкові відносини, впровадженням нових інструментів податкової політики, що враховують умови розвитку економіки на сучасному етапі.

Згідно сучасним трактуванням податкове навантаження як економічна категорія являє собою узагальнену характеристику податкової системи країни, що вказує на:

дія, яка податки справляють на окремого платника податків або народне господарство в цілому;

на кількісну оцінку цього дії.

Розрахунок податкового навантаження ведеться як для оцінки податкових умов у різних країнах (зовнішній аспект податкового навантаження), так і для розгляду її розподілу між регіонами, галузями, окремими платниками податків (внутрішній аспект).

Податкове навантаження є об'єктом і наслідком податкової політики держави, якісною характеристикою системи оподаткування. Показник податкового навантаження застосовується в сучасних умовах у двох основних сферах: для врегулювання взаємовідносин між рівнями державної влади і місцевим самоврядуванням, а також для визначення напрямку проведення податкових реформ.

Вивчення впливу податкової системи на економіку в цілому велося в ХХ столітті після істотних змін, що відбулися у фінансових системах багатьох держав після першої світової війни. Розрахунок ведеться і на базі обчислення відсотка навантаження до національного доходу, і за характером видаткової частини державного бюджету.

Розрахунок податкового навантаження на макрорівні в найбільш часто зустрічається варіанті проводиться в наступному порядку:

N ₁ = Податки і збори, що надійшли до консолідованого бюджету / ВВП

Такий порядок розрахунку вважається найпоширенішим у фінансовій теорії методом визначення податкового навантаження і характеризується як загальноприйнятий.

Наприклад, ряд авторів (К. В. Сєдов, І. М. Даніна) пропонують розраховувати питому податкове навантаження на базі відношення рівня податкового навантаження, що визначається як валова додана вартість (різниця між випуском товарів і послуг і проміжним споживанням), скоригована на коефіцієнт податкового навантаження, до обсягу ВВП. При цьому В.Г. Пансков пропонує при розрахунку податкового навантаження на макрорівні враховувати платежі, що зараховуються до позабюджетних фондів:

N ₂ = податки і збори, що надійшли до консолідованого бюджету і позабюджетні фонди / ВВП.

Запропонований спосіб досліджуваного показника актуальний для Російської Федерації, де історично великі відрахування саме у позабюджетні фонди соціальної спрямованості внаслідок як попереднього шляху розвитку, так і специфіки застосовуваної в країні моделі податкової системи.

В. Вишневський і Д. Липницький вважають, що вимірювати податкове навантаження необхідно з урахуванням витрат на податкове адміністрування:

N ₃ = Податки і збори, що надійшли до консолідованого бюджету + витрати на стягнення податків / ВВП.

Такий порядок розрахунку навантаження також можливий для умов російської економіки, якщо враховувати складність процедур адміністрування податків, витрати на складання та подання податкових декларацій, забезпечення порядку проведення камеральних перевірок і недостатні обсяги фіскальної ренти, одержуваної платниками податків у вигляді сервісу з боку державних і муніципальних органів, в тому числі безпосередньо від податкових інспекцій.

Загальне податкове навантаження на російську економіку в умовах кризи, за словами прем'єр - міністра В.В. Путіна, становить сьогодні приблизно 36,8 відсотків ВВП і залишається поки дуже великий для такої економіки, що розвивається, як російська. Однак не можна порівнювати показник податкового навантаження в Російській Федерації з відповідними показниками у розвинених країнах, оскільки в останніх значно вищий дохід на душу населення, вище соціальна захищеність членів суспільства, а російські громадяни знаходяться в умовах нестабільних ринкових відносин, що постійно змінюється податкової системи, не завжди достатньою підтримки з боку держави. Таким чином, можна зробити висновок, що податкове навантаження в Російській Федерації знаходиться на рівні податкового навантаження розвинених країн при більш низькому рівні і якості послуг з боку держави.

На думку автора, показник сукупного податкового навантаження для точності і повноти аналізу слід коригувати на показник збирання податків (у разі його розбіжності з рівнем 100%).

Визнаючи наявність самостійних економічних інтересів регіонів у фінансовій сфері в частині забезпечення їх видаткових зобов'язань необхідними ресурсами, слід визнати можливим і розрахунок податкового навантаження на рівні регіону як відношення мобілізованих на території суб'єкта федерації платежів, розрахованих за кожний із запропонованих раніше методик, до валового регіонального продукту. Модифікований показник податкового навантаження для регіону відображає частку ВРП, що перерозподіляється через бюджетну систему країни на мезорівні господарської системи.

На мікрорівні податкове навантаження як економічна категорія відображає співвідношення загальної маси податків і зборів, що сплачуються підприємством у фіскальні органи, до показників його діяльності. Управління динамікою податкового навантаження входить складовою частиною в управління фінансами підприємства, оскільки в міру зростання кількісних і якісних параметрів бізнесу він стає все більш складною системою, вимагає структурування форм і методів управління податковими відносинами (як підсистемою відносин фінансових в частині податкового менеджменту) і обробки зростаючого потоку відповідної інформації. Податкове навантаження для підприємства-платника податків є відносним показником, так як повинна співвідносити суми податків з певним фінансовим показником. У літературі висвітлені різні методики визначення податкового навантаження на суб'єктів господарювання. У пошуках дієвої методики, формування рівноважного податкового тягаря на макро-та мікрорівні основна ідея полягає в тому, щоб зробити показник податкового навантаження універсальним показником, що дає порівнювати рівень оподаткування в різних галузях народного господарства та підприємствах (рис. 4).

Малюнок 4 - Формування рівноважного податкового тягаря

Різниця методик визначення податкового тягаря проявляється в основному у використанні тієї чи іншої кількості податків, що включаються до розрахунку податкового навантаження, а також у способі визначення інтегрального показника, з яким порівнюється загальна сума податків за розрахунковий період.

Необхідно зазначити, що згідно з використовуваним методам в даний час в якості кількісної оцінки податкового тягаря підприємств найбільш часто застосовується відношення суми податкових платежів до виручки від реалізації або до доданої вартості.

У відношенні методик розрахунку податкового тягаря автор розглядає в роботі ряд питань і висловлює власні позиції: чи включати до розрахунку податкового навантаження економічного суб'єкта податок на доходи фізичних осіб; чи приймати до уваги непрямі податки, виходячи з того, що їх сплачує кінцевий споживач; чи використовувати при розрахунку податкового навантаження непрямих податків відрахування по податку на додану вартість; чи доцільно зіставляти загальну суму податків економічного суб'єкта з його прибутком; чи можливо порівнювати загальну суму податків економічного суб'єкта з його доданою вартістю.

Оподаткування перебуває на стику всіх соціально - політичних і економічних інтересів суспільства. Від того, наскільки раціонально визначено і розосереджено між платниками податковий тягар, залежить успіх індивідуального та корпоративного бізнесу, а значить, багатство нації в цілому.

У висновку дисертаційної роботи представлені основні теоретичні узагальнення і висновки проведеного дослідження.

Основні положення дисертаційного дослідження отримали відображення в наступних опублікованих роботах, загальним обсягом 49,7 д. а.

Література

1. Гашенко І.В. Актуальні напрями реформування механізму обчислення і справляння податку на додану вартість / / Економічні науки. -2009. - № 10. - 0,8 п. л.

2. Гашенко І.В. Аналіз механізму оподаткування в розвинених країнах / / Податкова політика та практика. - 2009. - № 10. - 0,8 п. л.

3. Гашенко І.В. Методологічні основи податкового регулювання / / Податкова політика та практика. - 2009. - № 9. - 0,8 п. л.

4. Гашенко І.В. Теоретичні основи визначення критеріїв оптимальності в моделях оподаткування / / Terra - Ekonomicus. - 2009. - № 3. - Т.7. - Ч.3. - 1,2 п. л.

5. Гашенко І.В. Податкове законодавство та його вплив на розвиток малого і середнього бізнесу / / Економічні науки. - 2009. - № 5. - 1,1 п. л.

6. Гашенко І.В. Генезис співвідношень прямого і непрямого оподаткування / / Економічні науки. - 2009. - № 5. - 1,1 п. л.

7. Гашенко І.В. Удосконалення механізму сплати податку на доходи фізичних осіб / / Проблеми сучасної економіки. Економічні науки. - 2009. - № 2. - 0,41 д. а

8. Гашенко І.В. Податкове навантаження і ВВП. Методологічні проблеми формування податкового навантаження платників / / Російське підприємництво - 2009. - № 1. - 0,6 п. л.

9. Гашенко І.В. Податково-бюджетні проблеми в період становлення податкової системи / / РЕОС www.reos.ru. 2006. - 0,3 п. л.

10. Гашенко І.В. Оподаткування прибутку і підприємств в 1992-1998р. р. / / РЕОС www.reos.ru. 2006. - 1,3 п. л.

11. Гашенко І.В., Клюковіч З.А. Практичне оподаткування суб'єктів Російської Федерації (на прикладі Ростовської області). Соціально-економічні та техніко-технологічні проблеми розвитку сфери послуг: Зб. наукових праць - м. Ростов-на-Дону. 2009. - Вип.8. - 1,0 п. л.

12. Гашенко І.В., Кочановська О.М., Карпова О.М., Черенков А.Я. Міжнародні фінанси. Навчальний посібник рекомендовано УМО по утворенню в області фінансів, обліку та світової економіки / РГЕУ "РІНХ" - м. Ростов-на-Дону, 2009. - 4,5 п. л.

13. Гашенко І.В., Кочановська О.М., Карпова О.М. Іноземні інвестиції. (Навчальний посібник рекомендовано УМО по утворенню в області фінансів, обліку й світової економіки як навчальний посібник для студентів, які навчаються за спеціальностями: "Фінанси і кредит", "Бухгалтерський облік", "Аналіз і аудит", "Світова економіка") / РГЕУ "РІНХ" - м. Ростов-на-Дону, 2007. - 4,5 п. л.

14. Гашенко І.В., Кочановська О.М., Куценко О.М. Іноземні інвестиції. Навчально-методичне для розробка для студентів очної форми навчання. м. Ростов-на-Дону, РГЕУ "РІНХ", 2006. - 0,3 п. л.

15. Гашенко І.В. Зарплата в конверті - як з цим боротися? / / Ваш капітал. м. Ростов-на-Дону - 2006. - № 55. - 0,1 п. л.

16. Гашенко І.В. Про реалізацію функцій податків в умовах податкової реформи / / Науковий пошук: по сторінках докторських дисертацій: Зб. статей - м. Ростова-на-Дону, РГЕУ "РІНХ", 2006р. - № 5. - 0,2 п. л.

17. Гашенко І.В. Підвищення значущості камеральних перевірок в умовах податкової реформи. / / Науковий пошук: по сторінках докторських дисертацій: Зб. статей - м. Ростова-на-Дону, РГЕУ "РІНХ", 2005р. - № 4. - 0,2 п. л.

18. Гашенко І.В. Удосконалення податкового адміністрування в умовах реалізації податкової реформи / / Фінансова політика Російської держави в умовах економічних і соціальних реформ: Зб. наукових праць ППС, молодих вчених і студентів. - М. Ростов-на-Дону: РГЕУ "РІНХ", 2005. - 0,25 д. а.

19. Гашенко І.В. Особливості оподаткування доходів індивідуальних підприємців у сучасних умовах / / Фінансова політика Російської держави в умовах економічних і соціальних реформ: Зб. наукових праць ППС, молодих вчених і студентів. - М. Ростов-на-Дону: РГЕУ "РІНХ", 2005. - 0,25 д. а

20. Гашенко І.В. Про модернізацію податкових органів / / Науковий пошук: по сторінках докторських дисертацій: Зб. статей - м. Ростова-на-Дону, РГЕУ "РІНХ", 2004. - № 3. - 0,1 п. л.

21. Гашенко І.В., Кочановська О.М., Куценко О.М., Билінкіна В.Ю. Міжнародні фінанси. Навчальний посібник. (Рекомендовано УМО по утворенню в області фінансів, обліку й світової економіки як навчальний посібник для студентів, які навчаються за спеціальностями: "Фінанси і кредит", "Бухгалтерський облік, аналіз і аудит", "Світова економіка") - м. Ростов-на -Дону, РГЕУ "РІНХ", 2004. - 3,0 п. л.

22. Гашенко І.В. Про реформування оподаткування доходів фізичних осіб. Розвиток ринку як умова економічного зростання Росії: Матеріали реггі-он. науково-практич. конф. ППС і практич. працівників. РГЕУ "РІНХ", 2004. - 0,08 д. а.

23. Гашенко І.В. Про вдосконалення податкового адміністрування. Вплив розвитку фінансово-кредитної системи на модернізацію економіки Росії: Матеріали регіон. науково-практич. конф. ППС і практич. ра-цівників. - Ростов-на-Дону, 2003. - 0,06 д. а.

24. Гашенко І.В., Кочановська О.М., Куценко О.М. Міжнародні фінанси. Навчально-методична розробка для студентів очної форми навчання - м. Ростов-на-Дону, РГЕУ "РІНХ", 2003. - 0,3 п. л.

25. Гашенко І.В. Майнові відрахування, що надаються фізичним особам при подачі декларації. Розвинутою фінансово-кредитних відносин у територіальних освіти РФ: Матеріали межрегіон. науково-практич. конф. ППС і практичних працівників - Ростов-на-Дону, 2002. - 0,06 д. а.

26. Гашенко І.В., Кочановська О.М. Іноземні інвестиції на сучасному етапі. Реструктуризація економіки Росії: Матеріали Ювілейної міжнар. науково-практич. конф. ППС. - Ростов-на-Дону: РГЕУ "РІНХ", 2001. - 0.05 п. л.

27. Гашенко І.В. Податковий контроль за надходженням податків з фізичних осіб. Автореферат. РГЕУ "РІНХ", 2000. - 1,0 п. л.

28. Гашенко І.В. Про декларування доходів громадянами / / Ваш консультант. - 2000. - № 7. - 0,4 п. л.

29. Гашенко І.В., Кочановська О.М. Державний фінансовий контроль - найважливіша функція держави. Проблеми розвитку фінансового ринку в Росії: Тези доп. науково-практич. конф. студентів та молодих вчених. - Ростов-на-Дону: РГЕА, 1999. - 0,04 д. а.

30. Гашенко І.В., Кочановська О.М. Податкова політика держав з ринковою економікою на сучасному етапі. Розвиток фінансово-кредитного механізму в російській економіці: Тези доп. регіон. науково-практич. конф. ППСі практич. працівників. - Ростов-на-Дону: РГЕА, 1998. - 0,04 д. а.

31. Гашенко І.В., Кочановська О.М., Рукина С.М. Реформування оподаткування доходів громадян від підприємницької діяльності / / Вісник академії РГЕА. - 1997. - № 2 (6). - 0.15 п. л.