РЕФЕРАТ: ПОРЯДОК ОБЧИСЛЕННЯ І сплати акцизу
Розглянемо, які операції щодо нафтопродуктів визнаються об'єктом оподаткування акцизами. Дані операції можна розділити на дві групи.
1. Операції, що здійснюються виробниками підакцизних нафтопродуктів:
- Реалізація на території Російської Федерації особами вироблених ними підакцизних нафтопродуктів, у тому числі реалізація предметів застави і передача підакцизних нафтопродуктів за угодою про надання відступного або новації (визначення цих понять дано в Податковому кодексі Російської Федерації). При цьому з метою гол. 22 передача прав власності на підакцизні товари однією особою іншій особі на оплатній і (або) безоплатній основі, а також використання їх при натуральній оплаті, визнається реалізацією підакцизних товарів.
Звертаємо увагу на те, що об'єктом оподаткування визнаються операції з реалізації нафтопродуктів, поміщених у митний режим експорту за межі території Російської Федерації, за відсутності представленого до податкового органу поруки банку або банківської гарантії;
- Передача на території Російської Федерації особою вироблених ним з давальницької сировини (матеріалів) підакцизних нафтопродуктів власнику зазначеної сировини (матеріалів) або іншим особам, у тому числі отримання зазначених підакцизних нафтопродуктів у власність в рахунок оплати послуг з виробництва підакцизних нафтопродуктів з давальницької сировини (матеріалів) .
Так само, як і за попередньою операції, об'єктом оподаткування визнаються операції з передачі особою вироблених ним з давальницької сировини нафтопродуктів власнику зазначеної сировини (матеріалів) або іншим особам, поміщених у митний режим експорту за межі території Російської Федерації, за відсутності представленого до податкового органу поруки банку або банківської гарантії;
- Передача на території Російської Федерації особами вироблених ними підакцизних нафтопродуктів до статутного (складеного) капітал організацій, в пайові фонди кооперативів, а також в якості внеску за договором простого товариства (договору про спільну діяльність).
Звертаємо увагу, що згідно з п. 3 ст. 39 Кодексу дана операція не визнається реалізацією. Однак для цілей оподаткування акцизами вона визнається об'єктом оподаткування;
- Передача на території Російської Федерації організацією (господарським товариством чи товариством) вироблених нею підакцизних нафтопродуктів своєму учасникові (його правонаступника або спадкоємцю) при його виході (вибуття) з організації (господарського товариства або товариства).
Так само, як і за попередньою операції, згідно з п. 3 ст. 39 Кодексу ця операція не визнається реалізацією. Однак для цілей оподаткування акцизами вона визнається об'єктом оподаткування;
- Передача в структурі організації вироблених підакцизних нафтопродуктів для подальшого виробництва непідакцизних товарів;
- Передача на території Російської Федерації особами вироблених ними підакцизних нафтопродуктів для власних потреб;
- Передача вироблених підакцизних нафтопродуктів на переробку на давальницькій основі.
2. Операції, що здійснюються іншими особами з підакцизними нафтопродуктами:
- Ввезення підакцизних нафтопродуктів на митну територію Російської Федерації;
- Первинна реалізація підакцизних нафтопродуктів, що відбуваються і ввезених на територію Російської Федерації з території держав - учасниць Митного союзу без митного оформлення (за наявності угод про єдиний митний простір);
- Продаж особами переданих їм на підставі вироків або рішень судів, арбітражних судів або інших уповноважених на те державних органів конфіскованих і (або) безхазяйне підакцизних нафтопродуктів, підакцизних нафтопродуктів, від яких сталася відмова на користь держави і які підлягають обігу до державної та (або) муніципальну власність.
Щодо визначення об'єкта оподаткування часто задаються питання:
1. Чи виникає об'єкт оподаткування акцизами в організації, що виробляє підакцизні товари і передавальної їх безкоштовно з метою реклами своєї продукції?
Згідно з пп. 1 п. 1 ст. 182 Кодексу передача прав власності на підакцизні товари однією особою іншій особі на безоплатній основі визнається реалізацією підакцизних товарів, а операція з реалізації на території Російської Федерації особами вироблених ними підакцизних товарів визнається об'єктом оподаткування акцизами.
Отже, підакцизні товари, передані організацією з метою реклами виробленої ними продукції на безоплатній основі (безкоштовно), обкладаються акцизами.
2. Чи обкладається акцизами бензин автомобільний, вироблений нестандартним способом?
Згідно з п. 3 ст. 182 Кодексу з метою гол. 22 до виробництва прирівнюються будь-які види змішання товарів у місцях їх зберігання та реалізації, в результаті яких виходить підакцизний товар.
Отже, якщо організацією в результаті здійснення процесу змішування низькооктанових марок бензину (включаючи прямогонний бензин) з високооктановими добавками виробляється і реалізується бензин автомобільний нової марки і нової якості, то даний бензин визнається підакцизним товаром, а у його виробника виникає об'єкт оподаткування акцизами.
3. Чи виникає об'єкт оподаткування акцизами в організації, яка придбала моторне масло і здійснює його розлив (фасування) у дрібну тару з метою подальшої реалізації?
Згідно з п. 3 ст. 182 Кодексу з метою гол. 22 до виробництва прирівнюється розлив підакцизних товарів, здійснюваний як частина загального процесу виробництва цих товарів відповідно до вимог державних стандартів і (або) іншої нормативно - технічної документації, які регламентують процес виробництва зазначених товарів і затверджуються уповноваженими органами виконавчої влади.
Виходячи з того, що діючі державні стандарти (технічні умови), що регламентують виробництво моторних масел, містять вимогу щодо упаковки (розливу) моторних масел в споживчу тару, ця операція є частиною загального процесу їх виробництва, після якого дана продукція визначається як самостійний, готовий до застосування товар.
Отже, оскільки згідно з цими документами діяльність по розливу моторних масел в споживчу тару кваліфікується як виробництво, у організацій і індивідуальних підприємців, що здійснюють розлив (розфасовку) цього підакцизного товару, виникає об'єкт оподаткування акцизами.
4. Що розуміється під використанням підакцизних товарів для власних потреб?
Відповідно до пп. 6 п. 1 ст. 182 Кодексу об'єктом оподаткування визнається операція з передачі на території Російської Федерації особами вироблених ними підакцизних товарів для власних потреб.
Під використанням підакцизних товарів на власні потреби розуміється таке використання цих товарів, при якому вони не є сировиною для подальшого виробництва з них підакцизних та непідакцизних товарів.
Наприклад, організація, яка виробляє автомобільний бензин і дизельне паливо, використовує їх у подальшому на заправку власних автотранспортних засобів.
У цьому випадку згідно з пп. 6 п. 1 ст. 182 Кодексу у організації - виробника при передачі для цих цілей автомобільного бензину і дизельного палива виникає об'єкт оподаткування акцизами.
Операції, що звільняються від оподаткування акцизами, перераховані в ст. 183 Кодексу.
У відношенні нафтопродуктів такими операціями можуть бути визнані наступні операції.
По-перше, передача підакцизних нафтопродуктів одним структурним підрозділом організації іншому структурному підрозділу цієї ж організації для виробництва інших підакцизних нафтопродуктів.
Так, наприклад, передача моторного палива для розливу (розфасовки) у споживчу тару одним структурним підрозділом нафтопереробного заводу іншому структурному підрозділу цього ж нафтопереробного заводу об'єктом оподаткування акцизами не визнається, навіть якщо ці підрозділи знаходяться на різних територіях.
По-друге, реалізація нафтопродуктів і (або) передавання особою вироблених ним з давальницької сировини нафтопродуктів власнику зазначеної сировини (матеріалів) або іншим особам, поміщених у митний режим експорту за межі території Російської Федерації відповідно до ст. 184 Кодексу.
Особливості оподаткування нафтопродуктів, поміщених у митний режим експорту за межі території Російської Федерації
Операції з реалізації нафтопродуктів і (або) передачу особою вироблених ним з давальницької сировини нафтопродуктів власнику зазначеної сировини (матеріалів) або іншим особам, поміщених у митний режим експорту за межі території Російської Федерації, звільняються від оподаткування акцизами, якщо експорт підакцизних нафтопродуктів здійснюється:
- Безпосередньо платником податку - виробником цих товарів як із власного, так і з давальницької сировини;
- Власниками нафти (давальницької сировини), з якої вивозяться нафтопродукти вироблені на давальницьких засадах;
- Іншими особами на підставі договорів комісії, доручення або агентського договору, укладених з платниками податків - виробниками нафтопродуктів або з власниками нафтопродуктів і нафти (давальницької сировини), з якої ці нафтопродукти вироблені.
У випадках, якщо експорт підакцизних нафтопродуктів здійснює перепродавец, звільнення від сплати акцизів не проводиться.
Платник податків звільняється від оподаткування операцій з реалізації вироблених ним нафтопродуктів і (або) передачу нафтопродуктів, вироблених ним з давальницької сировини, поміщених у митний режим експорту за межі території Російської Федерації, лише за умови подання до податкового органу поруки банку або банківської гарантії (ст. 74 Податкового кодексу). Ст. 74 Кодексу встановлено, що поручительство оформлюється відповідно до цивільного законодавства Російської Федерації договором між податковим органом та поручителем.
Порука має передбачати обов'язок банку сплатити суму акцизу і відповідну пеню у випадках неподання в порядку і строки, що встановлені пунктом 6 ст. 198 Кодексу, платником податків документів, що підтверджують факт експорту підакцизних товарів, та несплати ним податку і (або) пені.
Якщо таке поручительство або банківська гарантія відсутні, то платник податку зобов'язаний сплатити акциз у відповідності із загальним порядком, передбаченим для операцій з реалізації підакцизних товарів на території Російської Федерації, а саме:
в день відвантаження бензину автомобільного і дизельного палива і в день оплати моторного масла або в день передачі моторного масла, виробленого з давальницької сировини, поміщених у митний режим експорту за межі території Російської Федерації, платник податку нараховує по цих товарах суму акцизу по встановленим податковим ставкам;
нарахована за такими виробам сума акцизу сплачується платником податку до бюджету у строки, передбачені у ст. 204 Кодексу.
Сума акцизу, сплачена платниками податків до бюджету по нафтопродуктах, вивезеним у митному режимі експорту за межі території Російської Федерації, підлягає поверненню після подання платником податків до податкових органів документів, що підтверджують факт їх експорту, передбачених п. 6 ст. 198 Кодексу.
Повернення акцизу проводиться в порядку, передбаченому ст. 203 Кодексу, не пізніше трьох місяців з дня подання платником податків зазначених документів.
Хотілося б особливо підкреслити, що повернення з бюджету сум акцизу, сплачених з експортованими підакцизних товарів (включаючи нафтопродукти), здійснюється тільки безпосередньо платнику податків. Відповідно, у випадку, якщо підакцизний товар вироблений з давальницької сировини, сплачена сума акцизу повинна бути повернена платнику податку - виробнику товару з давальницької сировини.
Наприклад, організація передає власну нафту на нафтопереробний завод для виробництва автомобільного бензину на принципах давальницької сировини. Потім нафтопереробний завод вироблений ним автомобільний бензин передає організації - власникові нафти, який реалізує його у митному режимі експорту за межі території Російської Федерації.
У даному випадку об'єктом оподаткування акцизами є операція по передачі на території Російської Федерації нафтопереробним заводом виробленого ним з давальницької сировини автомобільного бензину власнику зазначеної сировини.
Якщо нафтопереробний завод не представив до податкового органу банківську гарантію або поручительство відсутня банку, він повинен нарахувати та сплатити акциз у загальновстановленому порядку.
При розрахунках між нафтопереробним заводом, який справив автомобільний бензин з давальницької сировини, і організацією - власником цієї сировини до вартості роботи з виробництва цього бензину додається сума акцизу, обчислена у встановленому Кодексом порядку.
Після подання до податкового органу документів, що підтверджують факт експорту, за переліком і в терміни, встановлені п. 6 ст. 198 Кодексу, сплачена сума акцизу повертається платнику податку, тобто нафтопереробному заводу.
Порядок взаєморозрахунків платника податків (нафтопереробного заводу) з власником давальницької сировини повинен бути передбачений умовами договору, укладеного між ними.
Документи, що підтверджують факт експорту, повинні бути представлені до податкового органу за місцем реєстрації платника податків в обов'язковому порядку протягом 180 днів з дня реалізації зазначених товарів.
Таким чином, умовою для звільнення платника податків від сплати акцизів або повернення йому сплачених сум акцизу по експортованим товарах є також дотримання платником податків строків подання документів у повному обсязі.
При поданні платником податків документів після закінчення зазначеного терміну підстав для звільнення його від сплати акцизів або повернення йому сплачених сум акцизів по таких товарах немає.
Звертаємо увагу на те, що згідно з Федеральним законом від 05.08.2000 N 118-ФЗ "Про введення в дію частини другої Податкового кодексу Російської Федерації та внесення змін до деяких законодавчих актів Російської Федерації" в даний час режим оподаткування операцій з реалізації підакцизних товарів, поміщених під митний режим експорту за межі території Російської Федерації і вивозяться в держави - учасниці Співдружності Незалежних Держав, аналогічний чинному з країнами далекого зарубіжжя.
Цей порядок запроваджено з 1 липня 2001 р., за винятком оподаткування підакцизних товарів, що вивозяться до Киргизької Республіки, Республіки Вірменія та до Азербайджанської Республіки. У взаємній торгівлі підакцизними товарами з Киргизькою Республікою та Республікою Вірменія режим оподаткування операцій з реалізації підакцизних товарів, аналогічний чинному з країнами далекого зарубіжжя, введений з 1 січня 2001 р., а з Азербайджанською Республікою - з 1 квітня 2001
Особливу увагу звертаємо на те, що з 10 вересня 2001 р. (дати введення Федерального закону від 07.08.01 N 118-ФЗ "Про внесення змін і доповнень до глави 22 частини другої Податкового кодексу Російської Федерації") відбулися принципові зміни в оподаткуванні операцій з реалізації нафтопродуктів (бензину автомобільного, дизельного палива та мастил для дизельних і (або) карбюраторних (інжекторних) двигунів), поміщених у митний режим експорту за межі території Російської Федерації.
Документи для підтвердження факту обгрунтованості звільнення від сплати акцизів підакцизних нафтопродуктів, вивезених у митному режимі експорту за межі території Російської Федерації, приведені у відповідність з документами, що висуваються згідно зі ст. 165 гол. 21 "Податок на додану вартість" Кодексу, для оподаткування експортованих нафтопродуктів податком на додану вартість за податковою ставкою 0%.
Для того щоб суми акцизів, сплачені з підакцизних нафтопродуктів, вивезеним за межі території Російської Федерації, були повернуті з бюджету, необхідно, щоб платник податків пред'явив платіжні документи та виписку банку, що підтверджують фактичне надходження виручки від реалізації підакцизних нафтопродуктів на рахунок російського постачальника (комісіонера, повіреного , агента) в російському банку.
Розглянемо, які операції щодо нафтопродуктів визнаються об'єктом оподаткування акцизами. Дані операції можна розділити на дві групи.
1. Операції, що здійснюються виробниками підакцизних нафтопродуктів:
- Реалізація на території Російської Федерації особами вироблених ними підакцизних нафтопродуктів, у тому числі реалізація предметів застави і передача підакцизних нафтопродуктів за угодою про надання відступного або новації (визначення цих понять дано в Податковому кодексі Російської Федерації). При цьому з метою гол. 22 передача прав власності на підакцизні товари однією особою іншій особі на оплатній і (або) безоплатній основі, а також використання їх при натуральній оплаті, визнається реалізацією підакцизних товарів.
Звертаємо увагу на те, що об'єктом оподаткування визнаються операції з реалізації нафтопродуктів, поміщених у митний режим експорту за межі території Російської Федерації, за відсутності представленого до податкового органу поруки банку або банківської гарантії;
- Передача на території Російської Федерації особою вироблених ним з давальницької сировини (матеріалів) підакцизних нафтопродуктів власнику зазначеної сировини (матеріалів) або іншим особам, у тому числі отримання зазначених підакцизних нафтопродуктів у власність в рахунок оплати послуг з виробництва підакцизних нафтопродуктів з давальницької сировини (матеріалів) .
Так само, як і за попередньою операції, об'єктом оподаткування визнаються операції з передачі особою вироблених ним з давальницької сировини нафтопродуктів власнику зазначеної сировини (матеріалів) або іншим особам, поміщених у митний режим експорту за межі території Російської Федерації, за відсутності представленого до податкового органу поруки банку або банківської гарантії;
- Передача на території Російської Федерації особами вироблених ними підакцизних нафтопродуктів до статутного (складеного) капітал організацій, в пайові фонди кооперативів, а також в якості внеску за договором простого товариства (договору про спільну діяльність).
Звертаємо увагу, що згідно з п. 3 ст. 39 Кодексу дана операція не визнається реалізацією. Однак для цілей оподаткування акцизами вона визнається об'єктом оподаткування;
- Передача на території Російської Федерації організацією (господарським товариством чи товариством) вироблених нею підакцизних нафтопродуктів своєму учасникові (його правонаступника або спадкоємцю) при його виході (вибуття) з організації (господарського товариства або товариства).
Так само, як і за попередньою операції, згідно з п. 3 ст. 39 Кодексу ця операція не визнається реалізацією. Однак для цілей оподаткування акцизами вона визнається об'єктом оподаткування;
- Передача в структурі організації вироблених підакцизних нафтопродуктів для подальшого виробництва непідакцизних товарів;
- Передача на території Російської Федерації особами вироблених ними підакцизних нафтопродуктів для власних потреб;
- Передача вироблених підакцизних нафтопродуктів на переробку на давальницькій основі.
2. Операції, що здійснюються іншими особами з підакцизними нафтопродуктами:
- Ввезення підакцизних нафтопродуктів на митну територію Російської Федерації;
- Первинна реалізація підакцизних нафтопродуктів, що відбуваються і ввезених на територію Російської Федерації з території держав - учасниць Митного союзу без митного оформлення (за наявності угод про єдиний митний простір);
- Продаж особами переданих їм на підставі вироків або рішень судів, арбітражних судів або інших уповноважених на те державних органів конфіскованих і (або) безхазяйне підакцизних нафтопродуктів, підакцизних нафтопродуктів, від яких сталася відмова на користь держави і які підлягають обігу до державної та (або) муніципальну власність.
Щодо визначення об'єкта оподаткування часто задаються питання:
1. Чи виникає об'єкт оподаткування акцизами в організації, що виробляє підакцизні товари і передавальної їх безкоштовно з метою реклами своєї продукції?
Згідно з пп. 1 п. 1 ст. 182 Кодексу передача прав власності на підакцизні товари однією особою іншій особі на безоплатній основі визнається реалізацією підакцизних товарів, а операція з реалізації на території Російської Федерації особами вироблених ними підакцизних товарів визнається об'єктом оподаткування акцизами.
Отже, підакцизні товари, передані організацією з метою реклами виробленої ними продукції на безоплатній основі (безкоштовно), обкладаються акцизами.
2. Чи обкладається акцизами бензин автомобільний, вироблений нестандартним способом?
Згідно з п. 3 ст. 182 Кодексу з метою гол. 22 до виробництва прирівнюються будь-які види змішання товарів у місцях їх зберігання та реалізації, в результаті яких виходить підакцизний товар.
Отже, якщо організацією в результаті здійснення процесу змішування низькооктанових марок бензину (включаючи прямогонний бензин) з високооктановими добавками виробляється і реалізується бензин автомобільний нової марки і нової якості, то даний бензин визнається підакцизним товаром, а у його виробника виникає об'єкт оподаткування акцизами.
3. Чи виникає об'єкт оподаткування акцизами в організації, яка придбала моторне масло і здійснює його розлив (фасування) у дрібну тару з метою подальшої реалізації?
Згідно з п. 3 ст. 182 Кодексу з метою гол. 22 до виробництва прирівнюється розлив підакцизних товарів, здійснюваний як частина загального процесу виробництва цих товарів відповідно до вимог державних стандартів і (або) іншої нормативно - технічної документації, які регламентують процес виробництва зазначених товарів і затверджуються уповноваженими органами виконавчої влади.
Виходячи з того, що діючі державні стандарти (технічні умови), що регламентують виробництво моторних масел, містять вимогу щодо упаковки (розливу) моторних масел в споживчу тару, ця операція є частиною загального процесу їх виробництва, після якого дана продукція визначається як самостійний, готовий до застосування товар.
Отже, оскільки згідно з цими документами діяльність по розливу моторних масел в споживчу тару кваліфікується як виробництво, у організацій і індивідуальних підприємців, що здійснюють розлив (розфасовку) цього підакцизного товару, виникає об'єкт оподаткування акцизами.
4. Що розуміється під використанням підакцизних товарів для власних потреб?
Відповідно до пп. 6 п. 1 ст. 182 Кодексу об'єктом оподаткування визнається операція з передачі на території Російської Федерації особами вироблених ними підакцизних товарів для власних потреб.
Під використанням підакцизних товарів на власні потреби розуміється таке використання цих товарів, при якому вони не є сировиною для подальшого виробництва з них підакцизних та непідакцизних товарів.
Наприклад, організація, яка виробляє автомобільний бензин і дизельне паливо, використовує їх у подальшому на заправку власних автотранспортних засобів.
У цьому випадку згідно з пп. 6 п. 1 ст. 182 Кодексу у організації - виробника при передачі для цих цілей автомобільного бензину і дизельного палива виникає об'єкт оподаткування акцизами.
Операції, що звільняються від оподаткування акцизами, перераховані в ст. 183 Кодексу.
У відношенні нафтопродуктів такими операціями можуть бути визнані наступні операції.
По-перше, передача підакцизних нафтопродуктів одним структурним підрозділом організації іншому структурному підрозділу цієї ж організації для виробництва інших підакцизних нафтопродуктів.
Так, наприклад, передача моторного палива для розливу (розфасовки) у споживчу тару одним структурним підрозділом нафтопереробного заводу іншому структурному підрозділу цього ж нафтопереробного заводу об'єктом оподаткування акцизами не визнається, навіть якщо ці підрозділи знаходяться на різних територіях.
По-друге, реалізація нафтопродуктів і (або) передавання особою вироблених ним з давальницької сировини нафтопродуктів власнику зазначеної сировини (матеріалів) або іншим особам, поміщених у митний режим експорту за межі території Російської Федерації відповідно до ст. 184 Кодексу.
Особливості оподаткування нафтопродуктів, поміщених у митний режим експорту за межі території Російської Федерації
Операції з реалізації нафтопродуктів і (або) передачу особою вироблених ним з давальницької сировини нафтопродуктів власнику зазначеної сировини (матеріалів) або іншим особам, поміщених у митний режим експорту за межі території Російської Федерації, звільняються від оподаткування акцизами, якщо експорт підакцизних нафтопродуктів здійснюється:
- Безпосередньо платником податку - виробником цих товарів як із власного, так і з давальницької сировини;
- Власниками нафти (давальницької сировини), з якої вивозяться нафтопродукти вироблені на давальницьких засадах;
- Іншими особами на підставі договорів комісії, доручення або агентського договору, укладених з платниками податків - виробниками нафтопродуктів або з власниками нафтопродуктів і нафти (давальницької сировини), з якої ці нафтопродукти вироблені.
У випадках, якщо експорт підакцизних нафтопродуктів здійснює перепродавец, звільнення від сплати акцизів не проводиться.
Платник податків звільняється від оподаткування операцій з реалізації вироблених ним нафтопродуктів і (або) передачу нафтопродуктів, вироблених ним з давальницької сировини, поміщених у митний режим експорту за межі території Російської Федерації, лише за умови подання до податкового органу поруки банку або банківської гарантії (ст. 74 Податкового кодексу). Ст. 74 Кодексу встановлено, що поручительство оформлюється відповідно до цивільного законодавства Російської Федерації договором між податковим органом та поручителем.
Порука має передбачати обов'язок банку сплатити суму акцизу і відповідну пеню у випадках неподання в порядку і строки, що встановлені пунктом 6 ст. 198 Кодексу, платником податків документів, що підтверджують факт експорту підакцизних товарів, та несплати ним податку і (або) пені.
Якщо таке поручительство або банківська гарантія відсутні, то платник податку зобов'язаний сплатити акциз у відповідності із загальним порядком, передбаченим для операцій з реалізації підакцизних товарів на території Російської Федерації, а саме:
в день відвантаження бензину автомобільного і дизельного палива і в день оплати моторного масла або в день передачі моторного масла, виробленого з давальницької сировини, поміщених у митний режим експорту за межі території Російської Федерації, платник податку нараховує по цих товарах суму акцизу по встановленим податковим ставкам;
нарахована за такими виробам сума акцизу сплачується платником податку до бюджету у строки, передбачені у ст. 204 Кодексу.
Сума акцизу, сплачена платниками податків до бюджету по нафтопродуктах, вивезеним у митному режимі експорту за межі території Російської Федерації, підлягає поверненню після подання платником податків до податкових органів документів, що підтверджують факт їх експорту, передбачених п. 6 ст. 198 Кодексу.
Повернення акцизу проводиться в порядку, передбаченому ст. 203 Кодексу, не пізніше трьох місяців з дня подання платником податків зазначених документів.
Хотілося б особливо підкреслити, що повернення з бюджету сум акцизу, сплачених з експортованими підакцизних товарів (включаючи нафтопродукти), здійснюється тільки безпосередньо платнику податків. Відповідно, у випадку, якщо підакцизний товар вироблений з давальницької сировини, сплачена сума акцизу повинна бути повернена платнику податку - виробнику товару з давальницької сировини.
Наприклад, організація передає власну нафту на нафтопереробний завод для виробництва автомобільного бензину на принципах давальницької сировини. Потім нафтопереробний завод вироблений ним автомобільний бензин передає організації - власникові нафти, який реалізує його у митному режимі експорту за межі території Російської Федерації.
У даному випадку об'єктом оподаткування акцизами є операція по передачі на території Російської Федерації нафтопереробним заводом виробленого ним з давальницької сировини автомобільного бензину власнику зазначеної сировини.
Якщо нафтопереробний завод не представив до податкового органу банківську гарантію або поручительство відсутня банку, він повинен нарахувати та сплатити акциз у загальновстановленому порядку.
При розрахунках між нафтопереробним заводом, який справив автомобільний бензин з давальницької сировини, і організацією - власником цієї сировини до вартості роботи з виробництва цього бензину додається сума акцизу, обчислена у встановленому Кодексом порядку.
Після подання до податкового органу документів, що підтверджують факт експорту, за переліком і в терміни, встановлені п. 6 ст. 198 Кодексу, сплачена сума акцизу повертається платнику податку, тобто нафтопереробному заводу.
Порядок взаєморозрахунків платника податків (нафтопереробного заводу) з власником давальницької сировини повинен бути передбачений умовами договору, укладеного між ними.
Документи, що підтверджують факт експорту, повинні бути представлені до податкового органу за місцем реєстрації платника податків в обов'язковому порядку протягом 180 днів з дня реалізації зазначених товарів.
Таким чином, умовою для звільнення платника податків від сплати акцизів або повернення йому сплачених сум акцизу по експортованим товарах є також дотримання платником податків строків подання документів у повному обсязі.
При поданні платником податків документів після закінчення зазначеного терміну підстав для звільнення його від сплати акцизів або повернення йому сплачених сум акцизів по таких товарах немає.
Звертаємо увагу на те, що згідно з Федеральним законом від 05.08.2000 N 118-ФЗ "Про введення в дію частини другої Податкового кодексу Російської Федерації та внесення змін до деяких законодавчих актів Російської Федерації" в даний час режим оподаткування операцій з реалізації підакцизних товарів, поміщених під митний режим експорту за межі території Російської Федерації і вивозяться в держави - учасниці Співдружності Незалежних Держав, аналогічний чинному з країнами далекого зарубіжжя.
Цей порядок запроваджено з 1 липня 2001 р., за винятком оподаткування підакцизних товарів, що вивозяться до Киргизької Республіки, Республіки Вірменія та до Азербайджанської Республіки. У взаємній торгівлі підакцизними товарами з Киргизькою Республікою та Республікою Вірменія режим оподаткування операцій з реалізації підакцизних товарів, аналогічний чинному з країнами далекого зарубіжжя, введений з 1 січня 2001 р., а з Азербайджанською Республікою - з 1 квітня 2001
Особливу увагу звертаємо на те, що з 10 вересня 2001 р. (дати введення Федерального закону від 07.08.01 N 118-ФЗ "Про внесення змін і доповнень до глави 22 частини другої Податкового кодексу Російської Федерації") відбулися принципові зміни в оподаткуванні операцій з реалізації нафтопродуктів (бензину автомобільного, дизельного палива та мастил для дизельних і (або) карбюраторних (інжекторних) двигунів), поміщених у митний режим експорту за межі території Російської Федерації.
Документи для підтвердження факту обгрунтованості звільнення від сплати акцизів підакцизних нафтопродуктів, вивезених у митному режимі експорту за межі території Російської Федерації, приведені у відповідність з документами, що висуваються згідно зі ст. 165 гол. 21 "Податок на додану вартість" Кодексу, для оподаткування експортованих нафтопродуктів податком на додану вартість за податковою ставкою 0%.
Для того щоб суми акцизів, сплачені з підакцизних нафтопродуктів, вивезеним за межі території Російської Федерації, були повернуті з бюджету, необхідно, щоб платник податків пред'явив платіжні документи та виписку банку, що підтверджують фактичне надходження виручки від реалізації підакцизних нафтопродуктів на рахунок російського постачальника (комісіонера, повіреного , агента) в російському банку.
Якщо підакцизні нафтопродукти, вироблені з давальницької сировини, експортуються не організацією - виробником, а їх власником, то повинні бути представлені платіжні документи та виписка банку, що підтверджують фактичне надходження усієї виручки на рахунок власника підакцизних нафтопродуктів.
Однак у випадку, якщо вироблені з давальницької сировини нафтопродукти не реалізуються, а передаються за межами території Російської Федерації власнику давальницької сировини, з якого вони зроблені, виручки від реалізації таких товарів просто немає. Відповідно, не може бути і документа, що підтверджує її надходження на рахунок російського платника податків.
Таким чином, з урахуванням норми, передбаченої п. 7 ст. 198 Кодексу, якщо вироблені з давальницької сировини підакцизні нафтопродукти передаються за межами території Російської Федерації власнику давальницької сировини, то сплачений платником податку - виробником на території Російської Федерації акциз поверненню з бюджету не підлягає.
Ст. 194 Кодексу встановлено, що сума акцизу по кожному виду підакцизних товарів обчислюється як добуток відповідної податкової ставки і податкової бази:
З = А x О,
де: С - сума акцизів,
А - податкова ставка;
О - податкова база.
На нафтопродукти встановлено тверді (специфічні) податкові ставки (в абсолютній сумі на одиницю виміру, а саме: в рублях за 1 т (п. 1 ст. 193 Кодексу)).
Податкова база визначається як обсяг реалізованих (переданих) нафтопродуктів у натуральному вираженні (підпункт 1 пункту 2 статті 187 Кодексу).
Згідно з п. 6 ст. 1 Федерального закону від 07.08.01 р. N 118-ФЗ з 1 січня 2002 року оподаткування підакцизних нафтопродуктів здійснюється за наступними єдиним на території Російської Федерації податковим ставками:
Згідно зі ст. 200 Кодексу платник податків має право нараховану відповідно до ст. 194 Кодексу суму акцизів зменшити на суму податкових відрахувань.
Відрахуванням підлягають суми акцизів, сплачені при придбанні підакцизних товарів, використаних в якості сировини для виробництва інших підакцизних товарів.
При передачі підакцизних товарів, вироблених з давальницької сировини (якщо давальницькою сировиною є підакцизні товари), відрахуванням підлягають суми акцизу, сплачені власником давальницької сировини при її придбанні, або обчислені і сплачені його власником при передачі на переробку на давальницькій основі.
Звертаємо увагу на те, що зазначені відрахування провадяться тільки у випадку, якщо ставки акцизу на підакцизні товари, що використовуються в якості сировини, і ставки акцизу на підакцизні товари, вироблені з цієї сировини, визначені на однакову одиницю виміру податкової бази.
Наприклад, у випадку, якщо організацією в результаті здійснення процесу змішування автомобільного бензину з октановим числом до "80" з високооктановими добавками проводиться бензин автомобільний нової марки і нової якості (з октановим числом вище "80"), то сума акцизу, нарахована при реалізації ( передачі), здійснених бензину, зменшується на суму акцизу, сплаченого при придбанні використаного бензину, оскільки податкова ставка встановлена в розрахунку на однакову одиницю виміру податкової бази - одну тонну бензину.
У разі якщо при виробництві одного підакцизного товару (наприклад, для отримання автомобільного бензину з більш високим октановим числом) використовується інший підакцизний товар, що має відмінну від нього одиницю виміру податкової бази (наприклад, спиртовмісна продукція), то в даному випадку акциз, сплачений при придбанні спиртовмісної продукції, податковим відрахуванням при обчисленні суми акцизу по зробленому автомобільного бензину не підлягає, а відноситься на його вартість.
Звертаємо особливу увагу на те, що акциз, сплачений при придбанні нафти, що є підакцизним мінеральною сировиною, податковим відрахуванням при обчисленні суми акцизу на вироблені з неї підакцизні нафтопродукти не підлягає, а відноситься на вартість нафтопродуктів. Це обумовлено тим, що згідно з п. 2 ст. 200 Кодексу податковим відрахуванням підлягають тільки суми акцизів, сплачені при придбанні підакцизних товарів, використаних в якості сировини для виробництва інших підакцизних товарів, а не суми акцизів, сплачені при придбанні підакцизного мінерального сировини, використаного для виробництва підакцизних товарів.
Податкові відрахування провадяться на підставі розрахункових документів і рахунків - фактур, пред'явлених платником податків і підтверджують сплату ним відповідних сум акцизу у складі вартості придбаних підакцизних товарів, які використовуються в якості сировини для виробництва інших підакцизних товарів.
По ввезених на територію Російської Федерації підакцизних товарах, які використовуються в якості сировини, повинні бути пред'явлені митні декларації або інші документи, що підтверджують ввезення цих товарів на територію Російської Федерації.
У випадках, коли підакцизні товари, використані в якості сировини, оплачені третіми особами, податкові відрахування провадяться тільки при дотриманні умови, що в розрахункових документах зазначено найменування організації, за яку здійснено оплату.
Якщо платник податків для виробництва підакцизних товарів використовує як сировину підакцизні товари, передані йому на давальницьких засадах, то це сировина платником податку - виробником не набувається і, відповідно, їм не оплачується. Тому, щоб зробити податкові відрахування, платник податків - виробник повинен пред'явити копії платіжних документів з відміткою банку, що підтверджують факт сплати акцизу власником сировини (якщо він це сировина виготовив) або факт оплати власником сировини її вартості за цінами, що включає акциз (якщо він це сировина купив ).
Загальним правилом, при якому можуть бути проведені податкові відрахування, є те, що суми акцизу приймаються до відрахування тільки за умови фактичної оплати підакцизних товарів, використаних в якості сировини для виробництва інших підакцизних товарів, за цінами, що включає акциз, і вартість використаних в якості сировини підакцизних товарів списано на витрати з виробництва реалізованих (переданих) підакцизних товарів.
Причому, якщо вартість підакцизних товарів, використаних в якості сировини, була списана на витрати з виробництва реалізованих підакцизних товарів в одному періоді, а оплата цих товарів проведена в іншому періоді, то податкові відрахування провадяться у тому періоді, коли зроблена їхня оплата.
Відповідно до п. 1 ст. 198 Кодексу платник податків, який реалізує вироблені їм підакцизні товари або виробляє підакцизні товари з давальницької сировини (матеріалів), зобов'язаний пред'явити до оплати покупцеві зазначених товарів відповідну суму акцизу і на підставі п. 2 ст. 198 Кодексу виділити окремим рядком зазначену суму в розрахункових документах, у тому числі в реєстрах чеків і реєстрах на отримання коштів з акредитива, первинних облікових документах і рахунках - фактурах, за винятком випадків реалізації підакцизних товарів за межі Російської Федерації.
На практиці часто виникає питання, чи правомірно виділяти суму акцизу в розрахункових документах, у тому числі в рахунках - фактурах, при реалізації підакцизних товарів особами, які не є їхніми безпосередніми виробниками, і, відповідно, чи можна зробити податкові відрахування, якщо при виробництві підакцизного товару (наприклад, при розливі моторного масла в споживчу тару) використано підакцизний товар, придбаний не у безпосереднього його виробника, а в іншого продавця (посередника).
При відповіді на це питання слід виходити з такого.
Згідно з п. 1 ст. 201 Кодексу рахунку - фактури, виставлені продавцями при придбанні платником податку підакцизних товарів, є підставою для здійснення податкових відрахувань, передбачених п. 1 - 3 ст. 200 Кодексу. При цьому відповідно до статті 199 Кодексу податковим відрахуванням підлягають суми акцизу, сплачені при придбанні підакцизних товарів, які використовуються в якості сировини для виробництва інших підакцизних товарів. В інших випадках суми акцизу, пред'явлені покупцю при реалізації підакцизних товарів, враховуються у покупця у вартості придбаних підакцизних товарів.
Таким чином, у організацій, що реалізують підакцизні товари, які не є платниками податків акцизів, немає підстав для виділення суми акцизу в розрахункових документах і рахунках - фактурах.
Отже, у платників податків акцизів, які використовують у процесі виробництва підакцизні товари, придбані у організацій, які не є їхніми безпосередніми виробниками, немає підстав для здійснення податкових відрахувань, передбачених п. 1 - 3 ст. 200 Кодексу.
Звідси випливає, що, якщо при виробництві підакцизного товару (наприклад, при розливі моторного масла в споживчу тару) використано підакцизний товар, придбаний не у безпосереднього його виробника, а в іншого продавця (посередника), підстави для проведення податкових вирахувань у платника податків, що здійснив розлив моторного масла, не є.
Порядок визначення дати реалізації (передачі) підакцизних товарів, включаючи підакцизні нафтопродукти, встановлений ст. 195 Кодексу.
Залежно від виду реалізованих підакцизних нафтопродуктів передбачено два способи визначення дати реалізації (моменту нарахування акцизів):
Перший. Дата реалізації автомобільного бензину і дизельного палива визначається як день відвантаження (передачі).
Другий. Дата реалізації по моторних олив визначається як день оплати.
Дата передачі моторних масел, в тому числі для власних потреб, а також при безоплатній передачі і (або) при обміні з їх участю визначається як день здійснення відповідної операції.
Звідси випливає, що моментом нарахування акцизів для платника податків - виробника по моторних олив, виробленим їм з давальницької сировини, є день передачі власнику давальницької сировини і моторних масел.
При цьому відносно моторних масел, для яких дата реалізації для нарахування акцизів Кодексом визначена як день оплати, слід враховувати наступне.
Згідно з Указом Президента Російської Федерації від 20.12.94 N 2204 "Про забезпечення правопорядку під час здійснення платежів за зобов'язаннями за поставку товарів (виконання робіт або надання послуг)" з урахуванням доповнень і змін, внесених до нього Указом Президента Російської Федерації від 31.07.95 N 783 , з 1 січня 1995 обов'язковою умовою договорів, які передбачають поставку товарів, є повнота і своєчасність виконання зобов'язань сторонами відповідних договорів, незалежно від виду договору. Цим Указом встановлено, що обов'язковою умовою договорів, які передбачають поставку товарів, є визначення терміну виконання зобов'язань по розрахунках за поставлені за договором товари. При цьому граничний термін виконання зобов'язань за розрахунками за поставлені за договором товари дорівнює трьом місяцям з моменту фактичного отримання товарів.
КонсультантПлюс: примітка.
Указ Президента РФ від 20.12.1994 N 2204 "Про забезпечення правопорядку під час здійснення платежів за зобов'язаннями за поставку товарів (виконання робіт або надання послуг)" втратив чинність у зв'язку з виданням Указу Президента РФ від 03.04.2002 N 311 "Про визнання такими, що втратили чинність, деяких Указів Президента Російської Федерації з питань оподаткування ".
Угоди, що здійснюються сторонами навмисне без дотримання встановленої Цивільним кодексом Російської Федерації форми, не в повному обсязі або несвоєчасно, відповідно до Цивільного кодексу Російської Федерації є нікчемними і породжують наслідки, передбачені Цивільним кодексом України та цим Указом.
Суми невитребуваних кредитором боргу зобов'язанням, породжених зазначеними угодами, підлягають списанню після закінчення чотирьох місяців з дня фактичного отримання підприємством - боржником товарів як безнадійна дебіторська заборгованість на збитки підприємства - кредитора, за винятком випадків, коли в його діях відсутній умисел.
З урахуванням того, що згідно з пп. 1 п. 1 ст. 182 Кодексу передача прав власності на підакцизні товари однією особою іншій особі на безоплатній основі визнається реалізацією підакцизних товарів, в даному випадку підприємство - кредитор (платник податків акцизу по моторних олив) не звільняється від сплати акцизів до бюджету.
Задається питання, коли виникає обов'язок у платника податків з нарахування акцизів на моторні масла у випадку, якщо розрахунки за даний товар вироблені на умовах передоплати товару.
Враховуючи, що згідно з п. 1 ст. 195 Кодексу дата реалізації моторних масел визначається як день їх оплати (незалежно від дня їх фактичного відвантаження), обов'язок щодо нарахування акцизу у платника податків виникає в день надходження грошових коштів (передоплати) за цей товар.
Терміни та порядок сплати акцизів при реалізації підакцизних товарів встановлені ст. 204 Кодексу.
Звертаємо увагу, що згідно з п. 1 ст. 8 Кодексу сплата акцизів повинна здійснюватися тільки грошовими коштами.
За підакцизним нафтопродуктам встановлений такий порядок сплати акцизів.
З автомобільного бензину і дизельному паливу сплата акцизів проводиться виходячи з фактичних обсягів реалізації (передачі):
- З 1-го по 15-е число включно звітного місяця - не пізніше 15-го числа третього місяця, наступного за звітним місяцем;
- З 16-го по останнє число звітного місяця - не пізніше 30-го числа третього місяця, наступного за звітним місяцем.
Література
"Цивільний кодекс РОСІЙСЬКОЇ ФЕДЕРАЦІЇ (ЧАСТИНА ПЕРША)"
Від 30.11.1994 N 51-ФЗ (прийнятий ГД ФС РФ 21.10.1994)
"Податковий кодекс російської федерації (частина перша)" від 31.07.1998 N 146-ФЗ (прийнятий ГД ФС РФ 16.07.1998)
"Податковий кодекс російської федерації (частина друга)" від 05.08.2000 N 117-ФЗ (прийнятий ГД ФС РФ 19.07.2000)
Однак у випадку, якщо вироблені з давальницької сировини нафтопродукти не реалізуються, а передаються за межами території Російської Федерації власнику давальницької сировини, з якого вони зроблені, виручки від реалізації таких товарів просто немає. Відповідно, не може бути і документа, що підтверджує її надходження на рахунок російського платника податків.
Таким чином, з урахуванням норми, передбаченої п. 7 ст. 198 Кодексу, якщо вироблені з давальницької сировини підакцизні нафтопродукти передаються за межами території Російської Федерації власнику давальницької сировини, то сплачений платником податку - виробником на території Російської Федерації акциз поверненню з бюджету не підлягає.
Ст. 194 Кодексу встановлено, що сума акцизу по кожному виду підакцизних товарів обчислюється як добуток відповідної податкової ставки і податкової бази:
З = А x О,
де: С - сума акцизів,
А - податкова ставка;
О - податкова база.
На нафтопродукти встановлено тверді (специфічні) податкові ставки (в абсолютній сумі на одиницю виміру, а саме: в рублях за 1 т (п. 1 ст. 193 Кодексу)).
Податкова база визначається як обсяг реалізованих (переданих) нафтопродуктів у натуральному вираженні (підпункт 1 пункту 2 статті 187 Кодексу).
Згідно з п. 6 ст. 1 Федерального закону від 07.08.01 р. N 118-ФЗ з 1 січня 2002 року оподаткування підакцизних нафтопродуктів здійснюється за наступними єдиним на території Російської Федерації податковим ставками:
| Види підакцизних товарів | Податкова ставка в рублях |
| Бензин автомобільний з октановим числом до "80" включно | 1512 |
| Бензин автомобільний з іншими октановими числами | 2072 |
| Дизельне паливо | 616 |
| Масло для дизельних і (або) карбюраторних (інжекторних) двигунів | 1680 |
Відрахуванням підлягають суми акцизів, сплачені при придбанні підакцизних товарів, використаних в якості сировини для виробництва інших підакцизних товарів.
При передачі підакцизних товарів, вироблених з давальницької сировини (якщо давальницькою сировиною є підакцизні товари), відрахуванням підлягають суми акцизу, сплачені власником давальницької сировини при її придбанні, або обчислені і сплачені його власником при передачі на переробку на давальницькій основі.
Звертаємо увагу на те, що зазначені відрахування провадяться тільки у випадку, якщо ставки акцизу на підакцизні товари, що використовуються в якості сировини, і ставки акцизу на підакцизні товари, вироблені з цієї сировини, визначені на однакову одиницю виміру податкової бази.
Наприклад, у випадку, якщо організацією в результаті здійснення процесу змішування автомобільного бензину з октановим числом до "80" з високооктановими добавками проводиться бензин автомобільний нової марки і нової якості (з октановим числом вище "80"), то сума акцизу, нарахована при реалізації ( передачі), здійснених бензину, зменшується на суму акцизу, сплаченого при придбанні використаного бензину, оскільки податкова ставка встановлена в розрахунку на однакову одиницю виміру податкової бази - одну тонну бензину.
У разі якщо при виробництві одного підакцизного товару (наприклад, для отримання автомобільного бензину з більш високим октановим числом) використовується інший підакцизний товар, що має відмінну від нього одиницю виміру податкової бази (наприклад, спиртовмісна продукція), то в даному випадку акциз, сплачений при придбанні спиртовмісної продукції, податковим відрахуванням при обчисленні суми акцизу по зробленому автомобільного бензину не підлягає, а відноситься на його вартість.
Звертаємо особливу увагу на те, що акциз, сплачений при придбанні нафти, що є підакцизним мінеральною сировиною, податковим відрахуванням при обчисленні суми акцизу на вироблені з неї підакцизні нафтопродукти не підлягає, а відноситься на вартість нафтопродуктів. Це обумовлено тим, що згідно з п. 2 ст. 200 Кодексу податковим відрахуванням підлягають тільки суми акцизів, сплачені при придбанні підакцизних товарів, використаних в якості сировини для виробництва інших підакцизних товарів, а не суми акцизів, сплачені при придбанні підакцизного мінерального сировини, використаного для виробництва підакцизних товарів.
Податкові відрахування провадяться на підставі розрахункових документів і рахунків - фактур, пред'явлених платником податків і підтверджують сплату ним відповідних сум акцизу у складі вартості придбаних підакцизних товарів, які використовуються в якості сировини для виробництва інших підакцизних товарів.
По ввезених на територію Російської Федерації підакцизних товарах, які використовуються в якості сировини, повинні бути пред'явлені митні декларації або інші документи, що підтверджують ввезення цих товарів на територію Російської Федерації.
У випадках, коли підакцизні товари, використані в якості сировини, оплачені третіми особами, податкові відрахування провадяться тільки при дотриманні умови, що в розрахункових документах зазначено найменування організації, за яку здійснено оплату.
Якщо платник податків для виробництва підакцизних товарів використовує як сировину підакцизні товари, передані йому на давальницьких засадах, то це сировина платником податку - виробником не набувається і, відповідно, їм не оплачується. Тому, щоб зробити податкові відрахування, платник податків - виробник повинен пред'явити копії платіжних документів з відміткою банку, що підтверджують факт сплати акцизу власником сировини (якщо він це сировина виготовив) або факт оплати власником сировини її вартості за цінами, що включає акциз (якщо він це сировина купив ).
Загальним правилом, при якому можуть бути проведені податкові відрахування, є те, що суми акцизу приймаються до відрахування тільки за умови фактичної оплати підакцизних товарів, використаних в якості сировини для виробництва інших підакцизних товарів, за цінами, що включає акциз, і вартість використаних в якості сировини підакцизних товарів списано на витрати з виробництва реалізованих (переданих) підакцизних товарів.
Причому, якщо вартість підакцизних товарів, використаних в якості сировини, була списана на витрати з виробництва реалізованих підакцизних товарів в одному періоді, а оплата цих товарів проведена в іншому періоді, то податкові відрахування провадяться у тому періоді, коли зроблена їхня оплата.
Відповідно до п. 1 ст. 198 Кодексу платник податків, який реалізує вироблені їм підакцизні товари або виробляє підакцизні товари з давальницької сировини (матеріалів), зобов'язаний пред'явити до оплати покупцеві зазначених товарів відповідну суму акцизу і на підставі п. 2 ст. 198 Кодексу виділити окремим рядком зазначену суму в розрахункових документах, у тому числі в реєстрах чеків і реєстрах на отримання коштів з акредитива, первинних облікових документах і рахунках - фактурах, за винятком випадків реалізації підакцизних товарів за межі Російської Федерації.
На практиці часто виникає питання, чи правомірно виділяти суму акцизу в розрахункових документах, у тому числі в рахунках - фактурах, при реалізації підакцизних товарів особами, які не є їхніми безпосередніми виробниками, і, відповідно, чи можна зробити податкові відрахування, якщо при виробництві підакцизного товару (наприклад, при розливі моторного масла в споживчу тару) використано підакцизний товар, придбаний не у безпосереднього його виробника, а в іншого продавця (посередника).
При відповіді на це питання слід виходити з такого.
Згідно з п. 1 ст. 201 Кодексу рахунку - фактури, виставлені продавцями при придбанні платником податку підакцизних товарів, є підставою для здійснення податкових відрахувань, передбачених п. 1 - 3 ст. 200 Кодексу. При цьому відповідно до статті 199 Кодексу податковим відрахуванням підлягають суми акцизу, сплачені при придбанні підакцизних товарів, які використовуються в якості сировини для виробництва інших підакцизних товарів. В інших випадках суми акцизу, пред'явлені покупцю при реалізації підакцизних товарів, враховуються у покупця у вартості придбаних підакцизних товарів.
Таким чином, у організацій, що реалізують підакцизні товари, які не є платниками податків акцизів, немає підстав для виділення суми акцизу в розрахункових документах і рахунках - фактурах.
Отже, у платників податків акцизів, які використовують у процесі виробництва підакцизні товари, придбані у організацій, які не є їхніми безпосередніми виробниками, немає підстав для здійснення податкових відрахувань, передбачених п. 1 - 3 ст. 200 Кодексу.
Звідси випливає, що, якщо при виробництві підакцизного товару (наприклад, при розливі моторного масла в споживчу тару) використано підакцизний товар, придбаний не у безпосереднього його виробника, а в іншого продавця (посередника), підстави для проведення податкових вирахувань у платника податків, що здійснив розлив моторного масла, не є.
Порядок визначення дати реалізації (передачі) підакцизних товарів, включаючи підакцизні нафтопродукти, встановлений ст. 195 Кодексу.
Залежно від виду реалізованих підакцизних нафтопродуктів передбачено два способи визначення дати реалізації (моменту нарахування акцизів):
Перший. Дата реалізації автомобільного бензину і дизельного палива визначається як день відвантаження (передачі).
Другий. Дата реалізації по моторних олив визначається як день оплати.
Дата передачі моторних масел, в тому числі для власних потреб, а також при безоплатній передачі і (або) при обміні з їх участю визначається як день здійснення відповідної операції.
Звідси випливає, що моментом нарахування акцизів для платника податків - виробника по моторних олив, виробленим їм з давальницької сировини, є день передачі власнику давальницької сировини і моторних масел.
При цьому відносно моторних масел, для яких дата реалізації для нарахування акцизів Кодексом визначена як день оплати, слід враховувати наступне.
Згідно з Указом Президента Російської Федерації від 20.12.94 N 2204 "Про забезпечення правопорядку під час здійснення платежів за зобов'язаннями за поставку товарів (виконання робіт або надання послуг)" з урахуванням доповнень і змін, внесених до нього Указом Президента Російської Федерації від 31.07.95 N 783 , з 1 січня 1995 обов'язковою умовою договорів, які передбачають поставку товарів, є повнота і своєчасність виконання зобов'язань сторонами відповідних договорів, незалежно від виду договору. Цим Указом встановлено, що обов'язковою умовою договорів, які передбачають поставку товарів, є визначення терміну виконання зобов'язань по розрахунках за поставлені за договором товари. При цьому граничний термін виконання зобов'язань за розрахунками за поставлені за договором товари дорівнює трьом місяцям з моменту фактичного отримання товарів.
КонсультантПлюс: примітка.
Указ Президента РФ від 20.12.1994 N 2204 "Про забезпечення правопорядку під час здійснення платежів за зобов'язаннями за поставку товарів (виконання робіт або надання послуг)" втратив чинність у зв'язку з виданням Указу Президента РФ від 03.04.2002 N 311 "Про визнання такими, що втратили чинність, деяких Указів Президента Російської Федерації з питань оподаткування ".
Угоди, що здійснюються сторонами навмисне без дотримання встановленої Цивільним кодексом Російської Федерації форми, не в повному обсязі або несвоєчасно, відповідно до Цивільного кодексу Російської Федерації є нікчемними і породжують наслідки, передбачені Цивільним кодексом України та цим Указом.
Суми невитребуваних кредитором боргу зобов'язанням, породжених зазначеними угодами, підлягають списанню після закінчення чотирьох місяців з дня фактичного отримання підприємством - боржником товарів як безнадійна дебіторська заборгованість на збитки підприємства - кредитора, за винятком випадків, коли в його діях відсутній умисел.
З урахуванням того, що згідно з пп. 1 п. 1 ст. 182 Кодексу передача прав власності на підакцизні товари однією особою іншій особі на безоплатній основі визнається реалізацією підакцизних товарів, в даному випадку підприємство - кредитор (платник податків акцизу по моторних олив) не звільняється від сплати акцизів до бюджету.
Задається питання, коли виникає обов'язок у платника податків з нарахування акцизів на моторні масла у випадку, якщо розрахунки за даний товар вироблені на умовах передоплати товару.
Враховуючи, що згідно з п. 1 ст. 195 Кодексу дата реалізації моторних масел визначається як день їх оплати (незалежно від дня їх фактичного відвантаження), обов'язок щодо нарахування акцизу у платника податків виникає в день надходження грошових коштів (передоплати) за цей товар.
Терміни та порядок сплати акцизів при реалізації підакцизних товарів встановлені ст. 204 Кодексу.
Звертаємо увагу, що згідно з п. 1 ст. 8 Кодексу сплата акцизів повинна здійснюватися тільки грошовими коштами.
За підакцизним нафтопродуктам встановлений такий порядок сплати акцизів.
З автомобільного бензину і дизельному паливу сплата акцизів проводиться виходячи з фактичних обсягів реалізації (передачі):
- З 1-го по 15-е число включно звітного місяця - не пізніше 15-го числа третього місяця, наступного за звітним місяцем;
- З 16-го по останнє число звітного місяця - не пізніше 30-го числа третього місяця, наступного за звітним місяцем.
Література
"Цивільний кодекс РОСІЙСЬКОЇ ФЕДЕРАЦІЇ (ЧАСТИНА ПЕРША)"
Від 30.11.1994 N 51-ФЗ (прийнятий ГД ФС РФ 21.10.1994)
"Податковий кодекс російської федерації (частина перша)" від 31.07.1998 N 146-ФЗ (прийнятий ГД ФС РФ 16.07.1998)
"Податковий кодекс російської федерації (частина друга)" від 05.08.2000 N 117-ФЗ (прийнятий ГД ФС РФ 19.07.2000)