Податкові акти в системі законодавства РФ

Зміст:
Введення ................................................. .................................................. ........... 2
1. Спеціальне і загальне податкове законодавство ..................................... 4
2. Специфіка нормативно-правових актів про податки і збори .................... 15
2.1. Невідповідність нормативних правових актів про податки і збори Податкового кодексу Російської Федерації ...................................... ............................................... 15
2.2. Особливості набрання чинності актами податкового законодавства .... 17
2.3. Проблема зворотної сили актів податкового законодавства .............. 19
2.4. Процесуальний аспект оподаткування .............................................. 21
3. Співвідношення актів податкового законодавства та інших законів, що встановлюють податкові пільги ....................................... .................................................. .... 24
Висновок ................................................. .................................................. .... 29
Список літератури ................................................ .......................................... 30

Введення
Тема даної роботи - податкові нормативно-правові акти у системі російського законодавства. Перш за все, визначимо базові поняття. Отже, законодавство у широкому сенсі - "весь комплекс видаються уповноваженими правотворчими органами нормативних актів, найважливішим з яких є закону. У цьому сенсі законодавство являє собою єдину і злагоджену систему, частини якої взаємопов'язані і підпорядковані "[1]. Необхідно розрізняти систему законодавства і систему права. "Система права - об'єктивне, зумовлене системою суспільних відносин внутрішня будова національного права, що полягає у поділі єдиної за своєю соціальною сутністю і призначенням у суспільному житті, внутрішньо узгодженої сукупності норм права на певні частини, звані галузями права та інститутами права. Великі за обсягом і складні за структурою галузі поділяються на підгалузі права "[2]. Таким чином, говорячи про систему права, ми маємо на увазі поділ юридичних норм на галузі та інститути, про систему законодавства - розподіл усього комплексу нормативно-правових актів (законів, указів, постанов тощо) на певні частини. Податкове закон одательство є найбільш бурхливо розвивається складовою частиною російської системи законодавства. Це пояснюється специфікою соціально-економічних реалій сьогоднішньої Росії. В останні роки на сторінках преси питань вітчизняного оподаткування приділяється досить багато уваги. Проте в основному, більшість книг і публікацій з цієї теми, будь то економічна або юридична сторона, стосуються в основному практичного аспекту, без аналізу теоретичних проблем, які неминуче виникають на шляху розвитку будь-якого суспільно-правового інституту. Проте осмислення і аналіз теоретико-правових проблем податкового права видається актуальним саме з наукової точки зору. Причому значення наукового підходу зростає в період реформування всієї російської правової системи, яка переживає безпрецедентний динамізм у формуванні та розвитку нових суспільно - правових явищ. Актуальність проблеми зростає також і у зв'язку з прийняттям та набранням чинності Податкового Кодексу РФ, що встановив основні засади і принципи податкового законодавства, і який ознаменував нову епоху в розвитку податкової системи Росії. На даний момент "податкове право вже включає в себе загальні та особливі інституційні норми і принципи, систему правового регулювання організації та діяльності податкових органів та інших державних органів, струнку систему законодавчих актів з питань оподаткування на чолі з Податковим кодексом Російської Федерації. Прийняття Податкового кодексу РФ і деякі інші обставини призвели до того, що елементи податкового права отримали своє інституційний розвиток і сформувалися в самостійні податково-правові інститути, що знайшло своє чітке відображення в основному нормативному документі держави, присвяченому оподаткуванню - Податковому кодексі РФ "[3]. Мета даної роботи - виявити специфіку податкових нормативно-правових актів, їх співвідношення з іншими компонентами системи російського законодавства. Для досягнення поставленої мети необхідно вивчити ряд питань, а саме: визначити поняття податкового законодавства; виявити складу загального та спеціального податкового законодавства; дослідити специфіку закріплених в НК правил, порядку та строків вчинення процесуальних дій; встановити невідповідність нормативних правових актів про податки і збори НК РФ ; проаналізувати спеціально встановлені для актів законодавства про податки і збори правила вступу їх у силу; розглянути проблему зворотної сили актів податкового законодавства та ін
1. Спеціальне і загальне податкове законодавство
Податкове законодавство - це сукупність податково-правових норм, що містяться в законах РФ, законах суб'єктів РФ, актів представницьких органів місцевого самоврядування, що регулюють суспільні відносини у сфері оподаткування: визначають систему податків і зборів, загальні принципи оподаткування, підстави виникнення, зміни та припинення відносин власників і держави зі сплати податків і зборів, форми і методи податкового контролю, відповідальність за порушення податкових зобов'язань, захист прав платників податків та інших учасників податкових правовідносин.
Законодавство про податки і збори є по суті спеціальним податковим законодавством. Відповідно до ст.1 Податкового Кодексу РФ воно включає:
Ø федеральне законодавство про податки і збори;
Ø регіональне законодавство про податки і збори;
Ø місцеві акти про податки і збори, прийняті представницькими органами місцевого самоврядування відповідно до НК РФ.
Однак податково-правові норми містяться і в інших законодавчих актах РФ (наприклад, в Конституції РФ, яка природно не входить У НК РФ).
Тому, як видається, інші федеральні закони, що не входять обсяг поняття "законодавство про податки і збори", але містять норми податкового права, складають загальне податкове законодавство. Таким чином, під податковим законодавством слід розуміти сукупність актів спеціального податкового законодавства і загального податкового законодавства.
Спеціальна податкове законодавство включає:
а) федеральне законодавство про податки і збори, що включає:
- НК РФ,
- Інші федеральні закони про податки і збори.
б) регіональне законодавство про податки і збори:
- Закони суб'єктів РФ,
- Інші нормативні правові акти про податки і збори, прийняті законодавчими органами суб'єктів РФ.
в) нормативні правові акти про податки і збори, прийняті представницькими органами місцевого самоврядування.
Федеральне законодавство про податки і збори складається з:
- НК РФ,
- Прийнятих відповідно до нього федеральних законів про податки і збори.
Найбільш важливі положення про організацію і здійснення оподаткування в Росії закріплені у Податковому кодексі РФ. НК РФ складається з двох частин - загальної та особливої. Відповідно до положень Федерального закону від 31 липня 1998р. № 147-ФЗ "Про введення в дію частини першої Податкового кодексу Російської Федерації" частина перша НК РФ була введена в дію з 1 січня 1999р. Друга частина НК РФ введена в дію Федеральним законом від 5 серпня 2000р. № 118-ФЗ "Про введення в дію другої частини Податкового кодексу Російської Федерації та внесення змін до деяких законодавчих актів Російської Федерації про податки" з 1 січня 2001р.
У першій частині НК РФ встановлюється система податків і зборів, що стягуються у федеральний бюджет, а також загальні принципи оподаткування і зборів в РФ. Друга частина НК РФ присвячена визначенню порядку введення та справляння конкретних податків і зборів.
Оскільки НК є основним джерелом податкового права, розглянемо деякі аспекти, що стосуються цього нормативно-правового акта, більш детально.
За час реформування податкової системи російський законодавець прийняв значне число податкових законів, відповідно до яких було прийнято не менше підзаконних нормативних актів у цій області роз'яснюють і доповнюють їх. Велика кількість різних нормативних актів, складність матерії податкового права створило серйозні труднощі у вивченні, застосуванні і використанні на практиці податкового законодавства. При цьому необхідно враховувати, що учасниками податкових правовідносин є практично всі юридичні особи і всі працюючі громадяни. Саме тому податкове законодавство неодмінно має бути максимально зрозумілим і доступним для абсолютної більшості платників податків по-перше, для того, щоб уникнути вчинення ненавмисних податкових правопорушень, по-друге, це значно полегшить роботу державних податкових інспекцій, по-третє, підвищить правову захищеність платника податків.
У ситуації, що склалася панацеєю здавалося прийняття Податкового кодексу, який узагальнив би і систематизував існуючу податкову правову базу, усунувши властиві їй суперечності і неоднозначність. Дійсно, кодифікація, як особливий вид систематизації законодавства, має на увазі під собою не тільки впорядкування діючих нормативно-правових актів, а й внутрішню переробку законодавства, а її результатом є прийняття єдиного нормативного акта, системно регулює певну групу суспільних відносин. Такого роду акт обов'язково містить в собі елемент новизни, оскільки при його розробці не просто об'єднуються діючі норми, які не втратили свого значення, але і створюються нові, більш досконалі, що відповідають сучасним потребам розвитку суспільних відносин.
Кодифікація дозволяє привести правові норми, що регулюють певний вид суспільних відносин, до єдиної юридичної силі, уніфікувати процедури і методи правового регулювання, робить законодавство більш компактним, узгодженим, звільняє його від фактично втратили чинність, і недіючих правових актів. За допомогою кодифікації створюється єдиний, юридично і логічно цілісний, внутрішньо узгоджений нормативно-правовий акт. Переваги кодифікації полягають в тому, що вона усуває суперечності, що існують у правовому регулюванні, і істотно спрощує розуміння і застосування законодавства. Не дивно тому, що саме на кодифікацію російського податкового законодавства вітчизняні юристи, економісти, політологи і політики покладали великі надії, на жаль, багато в чому не виправдалися. Прагнення швидше прийняти податковий кодекс згубно відбилося на його утриманні, про що свідчить постійна критика частини першої Податкового кодексу РФ в юридичній та економічній науковій літературі і періодиці, що почалася практично відразу ж після прийняття акта.
Податковий кодекс, як і більшість кодифікованих російських актів, будується на основі розподілу на загальну і особливу частини. Другий момент, на якому хотілося б загострити увагу, стосується юридичної техніки частини першої Податкового кодексу. Справа в тому, що в ньому при закріпленні компетенції податкових органів чи при визначенні їх завдань постійно замість терміна "нагляд" вживається "контроль" (наприклад, п. 5 ст. 9; п. 12, 13 ст. 31; п. 2 ст . 32; п. 1 ст. 34 та ін). З точки зору теорії адміністративного права, "нагляд" і "контроль" - поняття істотно різняться між собою і їх ототожнення неприпустимо. На думку ряду вчених, нагляд є видом надвідомчого державного контролю [4]. Тим часом є всі підстави, щоб провести межу між контрольною та наглядовою діяльністю, "розвести" ці поняття, не ототожнювати їх, а визначити особливості, призначення та місце у системі способів забезпечення законності і дисципліни в державному управлінні. Різниця між надвідомчого або зовнішнім контролем і адміністративним наглядом полягає в їх утриманні. Органи зовнішнього контролю мають більш широкою компетенцією: вона включає в себе перевірку стану справ підконтрольного об'єкта не лише з точки зору законності, а й доцільність прийнятих рішень, що відображає, перш за все управлінський, організаційний аспект контрольної діяльності. Адміністративний же нагляд пов'язаний з перевіркою тільки законності дій конкретного об'єкта нагляду, набуваючи тим самим юридичну забарвлення.
Контроль і адміністративний нагляд розрізняються за обсягом повноважень. Контрольні повноваження пов'язані з втручанням органів контролю в оперативно-господарську, конкретну виробничу діяльність підконтрольного об'єкта. При цьому контрольні повноваження допускають можливість використання дисциплінарної влади - залучення до дисциплінарної відповідальності, аж до відсторонення винного працівника від займаної посади. Органи адміністративного нагляду такими повноваженнями не володіють, вони обмежуються спостереженням, перевіркою дотримання певних норм, нерідко техніко-юридичного характеру, загальнообов'язкових правил, виявленням і припиненням правопорушень, притягненням винних до адміністративної відповідальності. Крім того, адміністративний нагляд та контроль розрізняються по об'єктах спостереження та перевірки. З цієї точки зору він включає наступні різновиди:
а) він здійснюється у відношенні невизначеного (неперсоніфікованої) кола фізичних і юридичних осіб незалежно від їх відомчої підпорядкованості та форми власності, які не перебувають в будь-якому підпорядкуванні органів нагляду, за дотриманням ними певних правил, наприклад, правил поведінки (діяльності) у громадських місцях ;
б) адміністративний нагляд поширюється на певне коло громадян, посадових осіб, юридичних осіб і з конкретних питань, наприклад, нагляд за дотриманням громадянами правил придбання, зберігання і використання вогнепальної зброї, посадовими особами, відповідальними за збереження і використання радіоактивних матеріалів, засобів кольорового копіювання;
в) персоніфікований адміністративний нагляд, здійснюваний органами внутрішніх справ стосовно деяких громадян, звільнених з місць позбавлення волі.
Далі, організаційно-адміністративний нагляд представляє процес послідовно здійснюваних етапів або стадій: попередній - аналіз інформації про піднаглядних об'єктів, розробка і доведення до об'єкта нагляду відповідних норм, правил його функціонування; поточний - включає систематичне і безпосереднє спостереження, інспектування, перевірки, в ході яких виявляються порушення, застосовуються запобіжні заходи, відновлюється порушений порядок, вирішується питання про необхідність притягнення винних до відповідальності; заключний - складається в аналізі загального положення об'єкта нагляду, виявленні тенденцій, розробці пропозицій.
Адміністративний нагляд та контроль характеризують особливі методи їх здійснення. Для адміністративного нагляду основним методом є безпосереднє постійне спостереження за відповідними об'єктами, перевірка за заявами і скаргами, а також за власною ініціативою. Арсенал методів зовнішнього контролю значно ширше: перевірка, обстеження, ревізія, проведення експертизи та ін
Адміністративний нагляд, як правило, пов'язаний із застосуванням адміністративного примусу, причому наглядові органи використовують адміністративно-попереджувальні заходи (наприклад, карантин), заходи адміністративного припинення (наприклад, заборона експлуатації несправного автомототранспорту), заходи адміністративно-процесуального забезпечення (наприклад, вилучення речей, товарів і документів), адміністративні стягнення. Отже, органи адміністративного нагляду одночасно є і органами адміністративної юрисдикції. Органи надвідомчого, зовнішнього контролю таким обсягом адміністративно-примусових повноважень не мають. Таким чином, адміністративний нагляд як самостійний вид контрольно-наглядової діяльності щодо забезпечення законності і дисципліни в процесі реалізації виконавчої влади володіє наступними ознаками: відсутність організаційної підпорядкованості суб'єктів нагляду і піднаглядних об'єктів; можливість оцінки діяльності піднаглядних об'єктів тільки з точки зору законності та з досить вузькому колі спеціальних питань; неможливість втручання в оперативно-господарську діяльність об'єкта нагляду; наявність спеціального об'єкта наглядової діяльності - норм, правил, вимог, стандартів, що містяться в нормативних актах, і їх виконання фізичними і юридичними особами; можливість самостійного застосування заходів адміністративного примусу у випадках виявлення правопорушень или возникновения угроз безопасности различным объектам; строгое ограничение данных мер принуждения правовыми рамками; наличием юрисдикционных полномочий.

Таким образом, законодатель предусмотрел особые, специально установленные для конкретных случаев, правила вступления в законную силу актов законодательства о налогах и сборах, что позволит участникам налоговых правоотношений безошибочно определить момент вступления в силу соответствующих законов.
2.3. Проблема обратной силы актов налогового законодательства
Вторая проблема, которая решена в ст.5, это проблема обратной силы актов налогового законодательства. По общему правилу, по правилу ст.57 Конституции обратная сила налоговых законов запрещена. В ст.57 Конституции сказано: законы, устанавливающие новые налоги или ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют. Что такое “ухудшающие положение налогоплательщиков”? Ст.5 НК дает ответ на вопрос, что такое ухудшение положения налогоплательщиков, когда обратная сила не допускается. К таковым относятся, во-первых, повышение налоговых ставок, установление или отягчение ответственности за налоговое правонарушение, установление новых обязанностей налогоплательщиков. Кроме того, ухудшение положения относится не только к налогоплательщикам, но и к иным участникам налоговых правоотношений, то есть не допускается ухудшение и иных участников правоотношений, в том числе налоговых агентов. Но на самом деле есть ситуации, когда обратная сила налогового закона возможна и желательна. В ст.5 предусматриваются ситуации, когда автоматически придается обратная сила налоговому закону, то есть независимо от указания в самом налоговом законе. Понятно, что речь идет об улучшении положения налогоплательщиков. Речь идет об устранении или смягчении ответственности за налоговые правонарушения либо автоматически обратная сила возникает, когда устанавливаются дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков.
Наконец, в ст.5 есть еще одна ситуация, когда допускается обратная сила, но по прямому указанию закона, то есть не автоматически, а только если это указано в законе. Но такое указание в законе допускается не всегда, а только в случаях, перечисленных в ст.5, то есть основания обратной силы заложены в самой ст.5. К этим ситуациям относится отмена налогов или сборов. Если налог отменяется, скажем, с 1 января следующего года, то отсутствие обратной силы (если не будет прямого указания) означает, что он будет взиматься до тех пор, пока будет возникать недоимка, то есть еще, как минимум, три года. Если же будет в законе придана обратная сила, то тем самым взимание отмененного налога прекращается на этапе вступления налогового закона в силу. Безусловно, это разные вещи. Поэтому такая обратная сила возможна, но если это прямо указано в самом налоговом законе. Вторая ситуация такой обратной силы - это снижение размеров налогов или сборов, снижение размеров ставок налогов или сборов. Третья ситуация допустимой обратной силы - это устранение обязанностей налогоплательщиков или плательщиков сборов или иное улучшение положения налогоплательщиков.
2.4. Процессуальный аспект налогообложения
Исследование правовой процедуры продолжительное время не было предметом специального изучения в связи с недооценкой процессуальной формы и роли нормативных правовых актов в регулировании общественных отношений. Началось исследование проблем правовой процедуры лишь в 70-х гг. В.М. Горшеневым, П.Е. Недбайло, В.О. Лучиным и другими. В настоящее время проблемы процедуры вызывают многочисленные споры. На этом направлении в области теории государства и права выявились вопросы, которые либо еще не решены, либо нуждаются в дальнейшей углубленной разработке; открываются новые возможности и перспективы научного поиска.
Проблема наличия процедурных норм в налоговом праве и выделение таких научных категорий как налоговый процесс и налоговое производство не получили достаточного отражения в теории и являются спорными. Между тем, анализ налогового законодательства и практики свидетельствует о том, что налоговый процесс уже существует как явление и обладает всеми общими признаками, присущими юридическому процессу. Так, он всегда связан с реализацией закрепленных в законе прав и обязанностей, основывается на процессуальных нормах права, непосредственно связан с использованием специальных приемов и средств юридической техники[6], осуществляется только уполномоченными субъектами - налоговыми, финансовыми, таможенными и другими органами; его результаты всегда оформляются специальными процессуальными актами. Налоговый процесс также обладает специфическими признаками, которые отличают его от иных процессов. К их числу можно отнести предмет и метод налогового процесса, субъекты, объекты налогово-процессуальных правоотношений, порядок распределения прав и обязанностей между субъектами и т.д. Большая часть норм Налогового Кодекса РФ и иных нормативно-правовых актов закрепляет именно процессуальные аспекты налогообложения, что обусловлено его спецификой и особым значением налоговых платежей для государственного бюджета ( ст.ст. 5, 6, 61, 10, 16,17,45-52,54,56-1011,103-105,137-142 Налогового Кодекса РФ). Если в советский период большую часть государственного бюджета составляли неналоговые платежи в бюджет, то в современной России главным источником пополнения государственной казны служат именно налоги и сборы.
Предметом налогового процесса выступают отношения, возникающие в связи с возникновением, изменением, прекращением обязанностей по уплате налогов и сборов; связанные с установлением, введением в действие и прекращением действия ранее введенных в действие налогов и сборов субъектов РФ, а также местных налогов и сборов; порядок возникновения, изменения и прекращения прав и обязанностей налогоплательщиков, налоговых агентов, налоговых органов и иных участников налоговых правоотношений; применением различных форм и методов налогового контроля; обжалованием актов налоговых органов, действий (бездействий) их должностных лиц ( пп. 2, 3, 4, 5, 7 ч.2 ст. 1 Налогового Кодекса РФ ); а также иные правоотношения. Указанные отношения по своей сущности отличаются от иных видов правоотношений, являются процессуальными и должны быть предметом регулирования отдельного процесса.
Предмет налогового процесса отличается от предмета административного процесса. В предмет налогового процесса включается лишь та группа отношений, которая непосредственно регулирует порядок образования государственных и муниципальных денежных фондов за счет налоговых платежей. Предметом же административного процесса являются иные отношения, связанные с регулированием осуществления иных функций государства. Особенно четко прослеживается различие налогового процесса от иных видов процесса в негативном (юрисдикционном) налоговом процессе, так как Налоговым Кодексом РФ установлено, что производство по делам о налоговых правонарушениях регулируется именно Налоговым Кодексом РФ, а не каким-либо иным нормативно-правовым актом ( ст.ст. 100,101 Налогового Кодекса РФ ). Закрепленные в кодексе правила, порядок, сроки совершения процессуальных действий отличны от аналогичных положений в иных процессах. В налоговом процессе свои процессуальные документы, свои способы доказывания, свои критерии относимости, допустимости, достоверности и достаточности доказательств, хотя и сходные с аналогичными правилами в иных процессах, но, тем не менее, обладающие определенной спецификой.
Как известно, уголовное, гражданское, административное, таможенное законодательство предусматривает участие свидетеля в процессе только после начала соответствующего производства по делу. Это объясняется тем, что у свидетеля, как у участника процесса (гражданского, уголовного, административного и др.) существуют свои права и обязанности, гарантированные законодательством и их нарушение влечет неблагоприятные последствия для лиц, их нарушивших. В налоговом же законодательстве процессуальные права и обязанности свидетеля остались неурегулированными, что вряд ли модно расценивать как положительный момент. Кроме того, представляется не совсем логичным, что если ведется уголовное расследование или административное производство, то вызов и допрос свидетеля является исключительной прерогативой органов Федеральной службы налоговой полиции России, как, впрочем, и проведение всех других следственных действий, в то же время, в случае производства по делам о налоговом правонарушении эти права принадлежат еще и налоговым органам. С нашей точки зрения, в Налоговом кодексе необходимо закрепить нормы о том, что свидетель может привлекаться к участию в процессе только после начала производства по налоговому правонарушению, во-вторых, перечисление его прав и обязанностей как участника налогового процесса.
Учитывая все вышеуказанное, построим структуру налогового процесса. Основным источником налогового права является Налоговый кодекс РФ (ч.1 и ч.2). В соответствии с указанным нормативным актом, по своему объему и содержанию налоговый процесс представляет собой систему производств: производство по исчислению и уплате налога ( гл.гл. 7-12 Налогового Кодекса РФ); налогово-контрольное производство(гл.гл.13,14, 19, 20 Налогового Кодекса РФ); производство по применению мер ответственности за совершенное налоговое правонарушение ( гл.гл. 15-18 Налогового Кодекса РФ). Выделение указанных видов производств носит объективный характер. Каждое из них имеет свои специфические признаки, позволяющие отграничить одно производство от другого.
3. Соотношение актов налогового законодательства и иных законов, устанавливающих налоговые льготы
В настоящее время по-прежнему возникают вопросы о правомерности использования налоговых льгот, установленных законами, не регулирующими в целом вопросы налогообложения. Немногочисленная арбитражная практика сложилась в пользу применения налоговых льгот, установленных Законом РФ “Об образовании”. Под налоговыми льготами Налоговый кодекс РФ понимает предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов преимущества, которые предусмотрены законодательством о налогах и сборах. В частности ст. 40 Закона РФ “Об образовании” установлено, что образовательные учреждения независимо от их организационно-правовой формы в части непредпринимательской деятельности, предусмотренной уставом этих образовательных учреждений, освобождаются от уплаты всех видов налогов, в том числе платы за землю. Несмотря на то, что налоговыми органами в большинстве случаев подвергается сомнению правомерность применения указанных льгот, позиция арбитражных судов в данном вопросе не столь категорична.
Если до введения в действие части первой Налогового кодекса РФ большинство споров по применению данных льгот решалось в пользу налогоплательщика, то после принятия Кодекса многие процессуалисты высказывались о том, что есть основания сделать вывод об изменении ситуации в пользу налогового органа. Статья 1 НК РФ относит к налоговому законодательству Налоговый кодекс РФ и принятые в соответствии с ним федеральные законы о налогах и сборах. При этом возникает вопрос как же быть с федеральными законами, которые в целом не регулируют вопросы налогообложения, и в то же время содержат нормы, затрагивающие отдельные аспекты уплаты налогов, освобождения от их уплаты, предоставления льгот.
Важное правоприменительное значение для арбитражных судов имеет Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28.02.2001 № 5, которое предписывает судам применять нормы закона, касающиеся налоговых льгот, независимо от того, в какой законодательный акт они внесены: связанный или не связанный в целом с вопросами налогообложения. В то же время п. 15 данного Постановления установлены ограничения применения подобных норм моментом вступления в силу соответствующих глав части второй Налогового кодекса РФ. Например, в случае отсутствия в части второй НК РФ положения, закрепляющего льготу по НДС аналогичная норма Закона РФ “Об образовании”, предоставляющая льготы по данному налогу, утрачивает силу. Указанный подход к этой проблемы представляется недостаточно обоснованным. В частности, источник налоговых льгот не имеет практического значения для налогоплательщика, который вправе использовать все льготы, установленные действующим законодательством.
Пунктом 3 ст. 75 Конституции РФ предусмотрено, что система налогов, взимаемых в федеральный бюджет, и общие принципы налогообложения и сборов в Российской Федерации устанавливаются федеральным законом. Закон РФ от 10.07.92 “Об образовании” действующий федеральный закон прямого действия, применяется независимо от других норм налогового законодательства с учетом ст. 75 Конституции РФ. При рассмотрении дел, связанных с возвратом из бюджета денежных средств, основным аргументом налоговой инспекции является ссылка на ст. 1 НК РФ, согласно которой Закон РФ “Об образовании” не входит в систему налогового законодательства, что исключает возможность применения предусмотренных им налоговых льгот.
Однако вопрос сосредоточения норм, устанавливающих налоговые льготы в Налоговом кодексе РФ, относится к проблемам кодификации норм, в частности к систематизации налогового законодательства. Нельзя согласиться и с толкованием налоговыми органами п. 2 ст. 39 ФЗ “О федеральном бюджете на 1998 год”, согласно которому при предоставлении налоговых льгот необходимо руководствоваться исключительно действующим налоговым законодательством Российской Федерации, в связи с чем п. 3 ст. 40 Закона РФ “Об образовании” не является нормой прямого действия и не подлежит применению.
Кроме того, следует иметь в виду положения п. 7 ст. 3 НК РФ, которыми установлено, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика. Нередко в условиях острого дефицита бюджетных средств и целевого финансирования учреждения образования, испытывая нехватку денежных средств на обеспечение уставной деятельности, вынуждены сдавать часть занимаемых ими помещений в аренду коммерческим организациям и заниматься иной деятельностью, позволяющей извлекать доходы, т. е. заниматься предпринимательством.
В данном случае необходимо понять, какая же деятельность учреждения образования будет предпринимательской. Гражданский кодекс РФ содержит общее понятие предпринимательской деятельности, под которой подразумевает деятельность, направленную на систематическое получение прибыли от использования имущества, продажи товаров, выполнения услуг, работ, осуществляемую лицами, зарегистрированными в этом качестве установленном законом порядке.
Пунктом 2 ст. 47 Закона РФ “Об образовании” предусмотрено право образовательного учреждения на ведение предпринимательское деятельности, предусмотренной его уставом. Однако Законом предусмотрены и специальные признаки предпринимательской деятельности образовательного учреждения. Так, согласно п. 3 ст. 37 деятельность образовательного учреждения, осуществляемая согласно его уставу, относится к предпринимательской лишь в той части, в которой получаемый от этой деятельности доход не реинвестируется непосредственно в данное образовательное учреждение. Следовательно, Законом РФ “Об образовании” установлен специальный, режим предпринимательской деятельности для образовательных учреждений. К предпринимательской деятельности образовательного учреждения относятся:
- реализация и сдача в аренду основных фондов и имущества образовательного учреждения;
- торговля покупными товарами, оборудованием;
- оказание посреднических услуг;
- долевое участие в деятельности других учреждений (в том числе образовательных) и организаций;
- приобретение акций, облигаций, иных ценных бумаг и получение доходов (дивидендов, процентов) по ним;
- ведение приносящих доход иных внереализационных операций, непосредственно не связанных с собственным производством предусмотренных уставом продукции, работ, услуг и с их реализацией.
Деятельность образовательного учреждения по реализации производимой продукции, работ и услуг, предусмотренных его уставом, относится к предпринимательской лишь в той части, в которой получаемый от этой деятельности доход не реинвестируется непосредственно в данное образовательное учреждение и (или) на непосредственные нужды обеспечения, развития и совершенствования образовательного процесса (в том числе на заработную плату) в таком учреждении. Институт “Юждаг” обратился в арбитражный суд с иском к налоговой инспекции о признании недействительным решения ответчика о привлечении истца к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения и об обязании возвратить из бюджета суммы излишне взысканных налогов. При этом истец в обоснование своих требований ссылался на то, что институт как образовательное учреждение в соответствии со ст. 40 Закона РФ “Об образовании” полностью освобожден от уплаты налогов в части осуществления им непредпринимательской деятельности. Доводы ответчика сводились к тому, что Закон РФ “Об образовании” не относится к налоговом законодательству. Институт, являясь негосударственным образовательным учреждением, не пользуется такими льготами и обязан на общих основаниях платить установленные налоги, несмотря на то, что все полученные средства были полностью реинвестированы на нужды образовательного учреждения и образовательного процесса. Суд, решением, оставленным в силе постановлениями апелляционной и кассационной инстанций, исковые требования удовлетворил, обязав ответчика возвратить из федерального бюджета списанную сумму налогов и пени. При этом суд исходил из того, что негосударственное образовательное учреждение в соответствии со ст. 46 Закона РФ “Об образовании” вправе взимать плату с обучающихся за оказываемые им образовательные услуги.
Платная образовательная деятельность такого учреждения не рассматривается как предпринимательская, если получаемый от такой деятельности доход полностью идет на возмещение затрат на обеспечение образовательного процесса, развитие и совершенствование в данном образовательном учреждении.
Институт “Юждаг”, согласно уставу, является негосударственным образовательным учреждением, имеет лицензию на право ведения образовательной деятельности в сфере профессионального образования. Судебные инстанции пришли к выводу, что раз положения п. 3 ст. 40 Закона РФ “Об образовании” об освобождении от уплаты всех видов налогов образовательных учреждений предусматривают налоговые льготы, значит, они регулируют налоговые отношения и, следовательно, входят составной частью в систему налогового законодательств.
Таким образом, пусть и немногочисленная арбитражная практика сложилась в пользу применения налоговых льгот, установленных Законом РФ “Об образовании”, поэтому образовательные учреждения могут с перспективой смотреть на возможность позитивного разрешения споров с налоговыми органами по этому вопросу.
Висновок
Налоговая система России находится в стадии становления и претерпевает значительные изменения. Исходя из анализа Налогового кодекса РФ (п.1 ст.1), законодательство РФ о налогах и сборах состоит из Налогового Кодекса РФ и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах. Это означает, что в Российском праве сложилась отдельная система налогового законодательства, регулирующая отношения, возникающие в связи с уплатой налогов и сборов, а также иные тесно связанные с ними отношения.
С начала 90-х гг. налоговые платежи стали основным источником поступления денежных средств в государственный бюджет ввиду отказа от монополии государственной собственности на средства производства. В условиях современной России закон становится основным источником правил поведения для всех без исключения членов общества. Прозрачная система налогообложения – основная цель проводимых в нашей стране реформ. Разработанная правовая база - основа прозрачности системы налогообложения. В настоящее время налоговая система подробно закрепляется нормативных правовых актах. Налоги получают подробное правовое регулирование. Приняты две части Налогового Кодекса РФ, различные специальные законы, закрепляющие систему налогообложения России. Следует отметить, что исследование проблем, возникающих в сфере налогообложения, в последнее время приобрело особую значимость. Учитывая все возрастающее значение налогов, необходимо детально регламентировать налоговые правоотношения и в первую очередь налогово-контрольные правоотношения. Преобладающее большинство налогово-контрольных норм закрепляют порядок совершения контрольных мероприятий. В связи с этим необходимо разработать соответствующую теоретическую базу, которая позволит создать систематизированное и непротиворечивое законодательство о налогах и сборах.


Список літератури
1. Говорим - “рекомендация”, подразумеваем – “указание”// ЭЖ-Юрист, 2001. № 40.
2. Гуреев В. Налоговое право. М, 1995
3. К вопросу о формировании налогового права как отрасли права // Государство и право, 2000. № 6.
4. Комментарий к Налоговому кодексу РФ, части первой (постатейный).Сост. С.Д. Шаталов. М., 1999.
5. Кучеров И.И. Налоговое право России: Курс лекций. М., 2001.
6. Налоги и налогообложение. Під ред. И.Г. Русаковой, В.А. Кашина. М., 1999.
7. Парыгина В.Н., Тедеев А.А. налоговое право Российской Федерации. Ростов н/Д, 2002.
8. Теория юридического процесса. Під ред. В.М. Горшенева. Харьков, 1985.
9. Толкушкин А.В. налоги и налогообложение: Энциклопедический словарь. М., 2000.
10. Российская юридическая энциклопедия. Під ред. А.Я. Сухарева. М., 1999.
11. Финансовое право. Відп. ред. О.Н. Горбунова. М., 1996.
12. Черкаев Д. Место налогового права в правовой системе России // Право и жизнь, 2000. № 6.
13. Юридический энциклопедический словарь . Під ред. А.Я. Сухарева. М., 1984.