Податковий облік резервів підприємства

Так как вознаграждения выплачиваются единовременно в конце года (или в начале следующего года), то организациям рекомендуется создавать резерв на расходы по выплате вознаграждений, делая ежемесячные отчисления в течение всего календарного года, за который подлежит выплате вознаграждение. Вознаграждение выплачивается на основании приказов руководителя организации после подведения итогов финансово-хозяйственной деятельности за год.
Положение о порядке выплаты вознаграждения по итогам года утверждается администрацией организации по согласованию с выборным профсоюзным органом, где устанавливаются:
• круг лиц, имеющих право на получение вознаграждения;
• условия получения вознаграждения;
• порядок установления непрерывного стажа;
• размеры вознаграждения;
• условия, при наличии которых вознаграждение по итогам работы за год увеличивается, уменьшается или выплачивается.
Положение доводится до сведения всех принимаемых на работу работников не позднее чем за месяц до начала календарного года. Введение таких выплат производится на основании системных положений об оплате труда и установлении форм материального поощрения (например, Положения о премировании, Положения о выплате вознаграждения по итогам работы за год), утвержденных администрацией Организации.
Статьей 324.1 Налогового кодекса РФ установлен порядок учета расходов па формирование резерва предстоящих расходов на оплату отпусков, резерва на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет и по итогам работы за год.
Организация, принявшая решение о равномерном учете для целей налогообложения предстоящих расходов на оплату отпусков работников, обязана отразить в учетной политике для целей налогообложения принятый ею способ резервирования, определить предельную сумму отчислений и ежемесячный процент отчислений в указанный резерв. Для этих целей составляется специальная расчет-смета, в которой отражается расчет размера ежемесячных отчислений в указанный резерв исходя из сведений о предполагаемой годовой сумме расходов на оплату отпусков, включая сумму единого социального налога с этих расходов. При этом процент отчислений в указанный резерв определяется как отношение предполагаемой годовой суммы расходов на оплату отпусков к предполагаемому годовому размеру расходов на оплату труда. Недоиспользованные на последний день текущего налогового периода суммы указанного резерва подлежат обязательному включению в состав налоговой базы этого периода.
Если при уточнении учетной политики на следующий отчетный период организация считает нецелесообразным формировать резерв предстоящих расходов на оплату отпусков, то сумма остатка указанного резерва, выявленного в результате инвентаризации по состоянию на 31 декабря года, в котором он был начислен, для целей налогообложения включается в состав внереализационных доходов текущего налогового периода.
Резерв на ремонт основных средств.
Статьями 260 и 324 НК РФ определен порядок ведения налогового учета расходов на ремонт основных средств . Согласно пункту 1 статьи 260 НК РФ расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они осуществлены, в размере фактических затрат. Налогоплательщики, утвердившие в учетной политике порядок признания доходов и расходов методом начисления , признают расходы на ремонт основных средств в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, независимо от их оплаты. Это определено пунктом 5 статьи 272 НК РФ. Организации, применяющие кассовый метод , признают расходы на ремонт основных средств только после их фактической оплаты. На это указывает статья 273 НК РФ. Но в любом случае, в аналитическом учете налогоплательщик формирует сумму расходов на ремонт основных средств с учетом группировки всех осуществленных расходов, включая стоимость запасных частей и расходных материалов, используемых для ремонта, расходов на оплату труда работников, осуществляющих ремонт, и прочих расходов, связанных с ведением указанного ремонта собственными силами, а также с учетом затрат на оплату работ, выполненных сторонними силами. Кроме того, в соответствии с пунктом 3 статьи 324 НК РФ, если организация осуществляет виды деятельности, в отношении которых в соответствии со статьей 274 НК РФ отдельно исчисляется налоговая база по налогу на прибыль , то аналитический учет расходов на ремонт основных средств для целей налогообложения придется вести по видам производства и по видам деятельности.
Организация, образующая резерв предстоящих расходов на ремонт, рассчитывает отчисления в такой резерв исходя из совокупной стоимости основных средств рассчитанной в соответствии с порядком, установленным п. 2 ст. 324 НК РФ, и нормативов отчислений, утверждаемых налогоплательщиком самостоятельно в учетной политике для целей налогообложения.
Совокупная стоимость основных средств определяется как сумма первоначальной стоимости всех амортизируемых основных средств, введенных в эксплуатацию по состоянию на начало налогового периода, в котором образуется резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств. Для расчета совокупной стоимости амортизируемых основных средств, введенных в эксплуатацию до вступления в силу главы 25 НК РФ, принимается восстановительная стоимость, определенная в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ.
При определении нормативов отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств налогоплательщик обязан определить предельную сумму отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств, исходя из периодичности осуществления ремонта объекта основных средств, частоты замены элементов основных средств (в частности, узлов, деталей, конструкций) и сметной стоимости указанного ремонта. При этом предельная сумма резерва предстоящих расходов на указанный ремонт, не может превышать среднюю величину фактических расходов на ремонт, сложившуюся за последние три года. Если налогоплательщик осуществляет накопление средств для проведения особо сложных и дорогих видов капитального ремонта основных средств в течение более одного налогового периода, то предельный размер отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств может быть увеличен на сумму отчислений на финансирование указанного ремонта, приходящегося на соответствующий налоговый период в соответствии с графиком проведения указанных видов ремонта, при условии, что в предыдущих налоговых периодах указанные либо аналогичные ремонты не осуществлялись.
Отчисления в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств в течение налогового периода списываются на расходы равными долями на последний день соответствующего отчетного (налогового) периода.
В случае если налогоплательщик создает резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств, сумма фактически осуществленных затрат на проведение ремонта списывается за счет средств указанного резерва.
В случае если сумма фактически осуществленных затрат на ремонт основных средств в отчетном (налоговом) периоде превышает сумму созданного резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств, остаток затрат для целей налогообложения включается в состав прочих расходов на дату окончания налоговою периода.
Если на конец налогового периода остаток средств резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств превышает сумму фактически осуществленных в текущем налоговом периоде затрат на ремонт основных средств, то сумма такого превышения на последнюю дату текущего налогового периода для целей налогообложения включается в состав доходов налогоплательщика.
Если в соответствии с учетной политикой для целей налогообложения и на основании графика проведения капитального ремонта основных средств налогоплательщик осуществляет накопление средств для финансирования указанного ремонта в течение более одного налогового периода, то на конец текущего налогового периода остаток таких средств не подлежит включению в состав доходов для целей налогообложения.
Резерв по сомнительным долгам.
В бухгалтерском учете резерв по сомнительным долгам формируется в соответствии с п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н. Формирование такого резерва для целей исчисления налога на прибыль регламентируется ст. 266 НК РФ. Резерв по сомнительным долгам могут создавать только организации, применяющие метод начисления. Это положение закреплено в пп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ. Резерв может формироваться по любой не погашенной в установленный договором срок и не обеспеченной залогом, поручительством или банковской гарантией дебиторской задолженности, кроме задолженности по невыплаченным процентам. По таким долгам резерв может создаваться только банками.
Сумма резерва по сомнительным долгам рассчитывается по следующим правилам, установленным п. 4 ст. 266 НК РФ.
На конец предыдущего квартала организация проводит инвентаризацию дебиторской задолженности и суммы просроченной задолженности, не обеспеченной соответствующими гарантиями, разбивает на три группы в зависимости от срока возникновения просрочки:
1) со сроком свыше 90 дней;
2) со сроком от 45 до 90 дней;
3) со сроком до 45 дней.
При этом в резерв включаются полная сумма задолженности по первой группе и половина суммы по второй. Третья группа при формировании резерва не учитывается.
Кроме того, сумма создаваемого резерва не должна превышать 10% от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой по методу начисления исходя из всех поступлений в денежной и натуральной формах, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги), иное имущество либо имущественные права.
Суммы отчислений в резерв включаются в состав внереализационных расходов равномерно в течение отчетного (налогового) периода.
По мнению автора, равномерное в течение отчетного периода включение суммы резерва в состав внереализационных расходов имеет смысл только для организаций, перешедших на ежемесячную уплату авансовых платежей по налогу на прибыль исходя из фактической прибыли за предыдущий месяц, так как остальные организации рассчитывают налоговую базу только в конце каждого квартала. Кроме того, 10% от выручки текущего отчетного периода возможно рассчитать только в конце квартала, а не ранее. Поэтому организациям, включающим сумму резерва в расходы равномерно и у которых сумма резерва, рассчитанная на основании данных инвентаризации, превышает 10% от выручки, в конце квартала придется делать перерасчет.
Если предприятие является плательщиком ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли, то такое равномерное включение суммы резерва в расходы имеет смысл, так как это уменьшит суммы авансовых платежей за каждый месяц.
Если же предприятие таким плательщиком не является, то, как бы оно не включало сумму резерва в расходы - ежемесячно по частям или одной суммой в конце квартала, налоговые последствия будут одинаковыми, то есть в этом случае дробление суммы резерва на части и последующая корректировка попросту нерациональны.
Резервы на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание.
Порядок формирования резерва на гарантийный ремонт для целей налогообложения прибыли организаций регулируется статьей 267 НК РФ. Скажем сразу, что право на создание указанного резерва имеют только те налогоплательщики, которые ведут учет доходов и расходов для целей налогового учета методом начисления. Таким образом, поскольку создание резерва - это право, а не обязанность, то решение о его создании следует закрепить в учетной политике для целей налогообложения.
Решение о целесообразности создания резерва организация принимает самостоятельно. В учетной политике для целей налогообложения прибыли на предстоящий год должен быть отражен принятый способ учета расходов на гарантийный ремонт, а в случае принятия решения о создании резерва — предельная сумма резерва и норматив (процент) отчислений, порядок создания резерва по гарантийному ремонту, то есть способ расчета ежемесячной величины отчислений.
Резерв, как и в бухгалтерском учете, следует формировать непосредственно при продаже товаров, подлежащих гарантийному обслуживанию. Другими словами, в момент реализации некоторую сумму следует отнести на расходы, уменьшающие доходы от реализации для целей налогообложения. Совокупность этих сумм и формирует величину резерва. Расходы по созданию резерва в налоговом учете относятся к прочим расходам, связанным с производством или реализацией. Это установлено в пп. 9 п. 1 статьи 264 НК РФ. Производить расчеты можно и ежемесячно, и ежеквартально, исходя из итоговых данных о продажах фирмы.
Если фирма прекращает реализацию определенной группы товаров с гарантийным сроком, то созданный ранее резерв для этой группы должен отражаться в учете до тех пор, пока не истечет гарантийный срок всех проданных товаров. Так написано в пункте 6 статьи 267 НК. После истечения срока сумму неиспользованного резерва включают в состав внереализационных доходов.
Период, на который создается резерв, организация также имеет право определять самостоятельно. А вот размер резерва, который можно признать для целей налогового учета, ограничен.
Предельная величина отчислений определяется п. 3 ст. 267 НК РФ. Відповідно до п. 3 ст. 267 НК РФ размер созданного резерва не может превышать предельного размера, определяемого как доля фактически осуществленных налогоплательщиком расходов по гарантийному ремонту и обслуживанию в объеме выручки от реализации указанных товаров (работ) за предыдущие три года, умноженная на сумму выручки от реализации указанных товаров (работ) за отчетный (налоговый) период. Порядок расчета предельного размера отчислений в резерв для налогоплательщиков, осуществляющих предпринимательскую деятельность более трех лет, несложен. Конечно, при том условии, что они реализуют товары с условиями гарантийного ремонта и обслуживания в течение трех лет, предшествовавших году создания резерва.
Фирме необходимо собрать следующие данные:
— о фактически осуществленных расходах по гарантийному ремонту и обслуживанию за предыдущие три года;
— о выручке от реализации товаров с условиями гарантийного ремонта и обслуживания за предыдущие три года.
Предельный коэффициент отчислений в резерв рассчитывается путем деления первого показателя на второй.
Организации, ранее не осуществлявшие реализацию товаров с условиями осуществления гарантийного ремонта и обслуживания, также имеют право создавать резерв. Ограничение здесь следующее. Формируемый ими резерв не должен превышать ожидаемых расходов на ремонт и гарантийное обслуживание, предусмотренных в плане на выполнение гарантийных обязательств с учетом срока гарантии. По истечении налогового периода такие налогоплательщики обязаны скорректировать размер созданного резерва исходя из доли фактически осуществленных расходов по гарантийному ремонту и обслуживанию в объеме выручки от реализации указанных товаров за истекший период. Чтобы документально подтвердить предполагаемые затраты, предприятию необходимо утвердить план на выполнение гарантийных обязательств.
Фактически осуществленные в течение года расходы на гарантийный ремонт и обслуживание должны списываться за счет сумм созданного резерва. Если по итогам года величина созданного резерва на гарантийный ремонт оказалась больше фактически произведенных расходов, то возникшую разницу можно перенести на следующий год. Это разрешено пунктом 5 статьи 267 Н К РФ. Возможность переноса обуславливается тем, что производство товаров, которые реализуются с условием гарантийного обслуживания и ремонта не прекращено. Оно может быть и прекращено, но тогда гарантийный срок на товары еще не должен успеть истечь.
Сумму резерва, создаваемого в следующем году, налогоплательщик обязан скорректировать на величину остатка резерва предыдущего года. Если сумма вновь создаваемого резерва меньше, чем величина остатка резерва, то разница включается в состав внереализационных доходов текущего налогового периода.
Если же сумма вновь создаваемого резерва больше, чем сумма остатка резерва, то разница увеличивает размер создаваемого резерва и соответственно будет относится в состав прочих расходов, связанных с производством или реализацией.
В случае если налогоплательщик менее трех лет осуществляет реализацию товаров (работ) с условием осуществления гарантийного ремонта и обслуживания, для расчета предельного размера создаваемого резерва учитывается объем выручки от реализации указанных товаров (работ) за фактический период такой реализации.
Если налогоплательщик ранее не осуществлял реализацию товаров (работ) с условием гарантийного ремонта и обслуживания, то он в соответствии с п. 4 ст. 267 НК РФ вправе создавать резерв по гарантийному ремонту и обслуживанию товаров (работ) в размере, не превышающем ожидаемых расходов на указанные затраты. Под ожидаемыми расходами понимаются расходы, предусмотренные в плане на выполнение гарантийных обязательств, с учетом срока гарантии.
Если налогоплательщик принял решение о создании резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию товаров (работ), списание расходов на гарантийный ремонт осуществляется за счет суммы созданного резерва (п. 5 ст. 267 НК РФ).
По окончании налогового периода размер резерва должен быть скорректирован исходя из доли фактических расходов на гарантийный ремонт в объеме выручки от реализации за истекший период.
Если сумма созданного резерва меньше суммы произведенных налогоплательщиком расходов на ремонт, в налоговом учете разница между ними включается в состав прочих расходов (п. 5 ст. 267 НК РФ).

Глава 2. Организация и постановка на налоговый учет резервов предприятия
2.1. Налоговый учет резервов на ремонт основных средств
Для того чтобы создать резерв, прежде всего нужно рассчитать предельную сумму отчислений в него (это планируемая сумма расходов на ремонт основных средств). Ее определяют исходя из периодичности ремонта, стоимости деталей, которые меняются в процессе ремонта, и его сметной стоимости. Основные средства, нуждающиеся в ремонте, а также планируемые суммы расходов указывают в смете на предстоящий ремонт. В Гаражно-строительном кооперативе «Маяк» (далее ЗАО ГСК «Маяк») этот документ оформлялся следующим образом (см.таблицу 1):

Таблиця 1

Стверджую Руководитель ЗАО ГСК «Маяк» __________ /Н.Ю.Соколова/ Смета затрат на ремонт на 2005 год. 5 января 2005 года.
№ п / п	Наименование основного средства	Периодичность проведения ремонта, раз	Стоимость ремонта, руб.	Сумма расходов на ремонт, руб.
1	2	3	4	5
1	Транспортная линия в цехе: -замена подшипников	3	20 000	60 000
2	Помещение склада: - ремонт стеллажей	3	4 000	12 000
3	Грузовой автомобиль ГАЗ 3307: - замена фар	2	2 000	4 000
Общая сумма планируемых затрат на ремонт				76 000

В бухгалтерском учете создание резерва на ремонт основных средств отражается следующей записью:
Дебет Кредит 20,23,25, 96 - сформирован резерв на ремонт основных средств 26,44….
Нужно обратить внимание на то, что основные средства, которые работали до 1 января 2002 года, учитываются по восстановительной стоимости. Ее определяют в соответствии пунктом 1 статьи 257 Налогового кодекса. Заметим, что для целей налогообложения переоценка основных средств не должна превышать 30 процентов от восстановительной стоимости (для основных средств, числящихся на балансе фирмы на 1 января 2001 г.). Пример 1: На балансе у ЗАО ГСК «Маяк» на 1 января 2001 года числится станок стоимостью 25 000 руб. На 1 января 2002 года фирма произвела переоценку основных средств. В результате стоимость станка выросла на 8000 руб. В бухгалтерском учете новая стоимость станка составит:
25 000 + 8 000 = 33 000 руб.
В налоговом учете она будет равна:
25 000 × 30 % = 7 500 руб.
25 000 + 7 500 = 32 500 руб.
Годовой норматив отчислений в ЗАО ГСК «Маяк» и вообще по любому предприятию определяется так: – рассчитывается максимальная сумма резерва исходя из периодичности проведения ремонта и его сметной стоимости. Основанием для расчета служат график проведения ремонтных работ и сведения о техническом состоянии основных средств; – максимальная сумма резерва делится на совокупную стоимость основных средств на начало года и умножается на 100 процентов. Таким образом, годовая сумма отчислений в резерв равна совокупной стоимости основных средств на норматив отчислений. Заметим, что сумма максимальных отчислений в резерв не должна превышать средней величины фактических расходов на ремонт за три предыдущих года. Для получения квартальной величины резерва (для фирм, которые отчитываются поквартально) годовую величину разделите на четыре квартала. А для вычисления месячной суммы отчислений (для фирм, которые отчитываются ежемесячно) – на 12 месяцев. Отчисления в резерв списываются в затраты в последний день отчетного периода (квартал или месяц). Об этом говорится в пункте 2 статьи 324 Налогового кодекса. Пример 2: Допустим, организация создает резерв на ремонт основных средств на 2004 год. Совокупная стоимость основных средств равна 2 500 000 рублей. Организация планирует создать резерв на ремонт в размере 215 000 рублей. Налог на прибыль рассчитывается ежеквартально. За три предыдущих года предприятие потратило на ремонт: - в 2001 году – 115 000 рублей; - в 2002 году – 170 000 рублей; - в 2003 году – 210 000 рублей. Сумма резерва не должна быть больше:
(115 000 + 170 000 + 210 000) / 3 = 165 000 рублей.
Поэтому резерв создан только на сумму 165 000 рублей, а не на 215 000 рублей, как планировалось ранее. Норматив отчислений в резерв равен:
(165 000 / 2 500 000) × 100 % = 6,6 %.
Эта величина должна быть указана в учетной политике данной организации на 2004 год. Ежеквартальная сумма отчислений в резерв на ремонт основных средств равна:
(2 500 000 × 6,6 %) / 4 = 41 250 рублей.
Бухгалтер данной организации отразил расчет резерва в налоговом регистре так:
Регистр расчета резерва на ремонт основных средств на 2004 год.

Совокупная стоимость основных средств на 1.01.2004г.	Планируемая сумма резерва	Средняя величина фактических расходов на ремонт за 2001-2003 г.г	Норматив отчислений	Величина резерва на 2004г.	Сумма ежеквартальных отчислений.
2 500 000 руб.	215 000 руб.	165 000 руб.	6,6 %	165 000 руб.	41 250 руб.

Если затраты по итогам года превысят сумму резерва, то разница уменьшает облагаемую налогом прибыль и включается в состав прочих расходов на производство и реализацию. По итогам отчетных периодов прибыль будет уменьшаться только на сумму отчислений в резерв, даже если фактические затраты будут больше этой суммы. В том случае если резерв не будет полностью использован за год, то остаток включается во внереализационные доходы и облагается налогом на прибыль. Об этом говорится в пункте 7 статьи 250 Налогового кодекса. Пример 3: Организация ООО «Салют» создала резерв на ремонт основных средств на 2003 год. Ремонт проводился по договору подряда. Ежеквартально ООО «Салют» делает отчисления в резерв 41 250 руб. Фактические затраты на проведение ремонта составили:
– I квартал 2003 года – 42 000 рублей;
– II квартал 2003 года – 41 250 рублей;
– III квартал 2003 года – 40 000 рублей;
– IV квартал 2003 года – 40 000 рублей.
В I квартале затраты на ремонт превысили резерв на 750 руб. (42 000 – 41 250). Эта сумма не уменьшает прибыль в I квартале.
За первое полугодие фирма потратила на ремонт 83 250 руб. (42 000 + 41 250) при накопленном резерве 82 500 руб. (41 250 + 41 250). Фактические затраты на ремонт превысили резерв на 750 руб. (83 250 – 82 500). Эта сумма не уменьшает прибыль в первом полугодии.
За 9 месяцев фактические затраты на ремонт составили 123 250 руб. (83 250 + 40 000), накопленная сумма резерва равна 123 750 руб. (82 500 + 41 250). Фактические затраты на ремонт меньше резерва на 500 руб. (123 250 – 123 750). Но для налогообложения за 9 месяцев учитывают сумму резерва 123 750 руб.
По итогам года фирма затратила на ремонт 163 250 руб. (123 250 + 40 000), годовая сумма резерва равна 165 000 руб. (123 750 + 41 250). Фактические затраты на ремонт оказались меньше созданного резерва на 1750 руб. Эту разницу бухгалтер должен отнести на внереализационные доходы фирмы. Бухгалтер ООО «Салют» отразил это в учете следующей проводкой:
Дебет Кредит 96 91/1 – 1750 руб. – включена в состав внереализационных расходов неиспользованная часть резерва.
По окончанию года бухгалтер должен составить налоговый регистр по учету фактических затрат на ремонт, а также налоговый регистр по учету резерва расходов на ремонт основных средств. Оформить эти документы можно следующим образом:
Регистр налогового учета фактических затрат на ремонт основных средств за 2003 год.

№ п / п	Наименование объекта основных средств	Инвентарный номер	Способ выполнения ремонтных работ	Сумма фактических затрат на ремонт за отчетный период
1	Производственная линия цеха	04459	подрядный	163 250 рублей
1.1	В том числе по элементам затрат
	Інші витрати			163 250 рублей

Регистр налогового учета резерва на ремонт основных средств за 2003 год.

№ п / п	Найменування показника	Сума, руб.
1	Величина начисленного резерва	165 000
2	Сумма фактических затрат на ремонт	163 250
3	Неиспользованная часть резерва	1 750

Иногда фирмам приходится ремонтировать офис, производственный цех и т. д. Эти затраты могут дополнительно уменьшить облагаемую налогом прибыль (за счет отчисления средств на такие капремонты в течение нескольких лет). Заметим, что ограничений по сумме такого резерва нет. Его создают на основании сметы и графика проведения и финансирования капитального ремонта. Отчисления равны сумме средств, которые приходятся на каждый год по этому графику. Остатки такого резерва не облагаются налогом на прибыль, если ремонт не закончен. Однако есть определенные условия для резервирования средств на такой вид ремонта: – ремонт будет проводиться больше года; – в предыдущих годах аналогичный ремонт не осуществлялся.
2.2. Налоговый учет резервов на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание
Вернемся к тому, как было уже сказано: «Сумму и срок, на который создается резерв, организация определяет самостоятельно. Эти показатели должны быть указаны в учетной политике для целей налогообложения. Однако статья 267 НК РФ установила предельный размер отчислений в этот резерв».
Организации, которые реализуют товары с условием их гарантийного ремонта и обслуживания свыше трех лет, предельный размер отчислений в этот резерв определяют по формуле 1 «Расчет предельного размера отчислений в резерв (при реализации товаров с условием их гарантийного ремонта и обслуживания свыше трех лет)»:
Формула 1

Предельный размер отчислений

=

Сумма выручки от реализации товаров с условием их гарантийного ремонта и обслуживания за отчетный (налоговый) период

×

Сумма фактических расходов на гарантийный ремонт и обслуживание за предыдущие три года

:

Выручка от реализации товаров с условием их гарантийного ремонта и обслуживания за предыдущие три года

Пример 1: Организация продает термостаты в течение четырех лет. По договорам поставки она обязуется производить их гарантийный ремонт. Учетной политикой организации для целей налогообложения предусмотрено создание резерва на гарантийный ремонт и обслуживание. Расходы организации на гарантийный ремонт за 2001-2003 годы составили 500 000 руб., а выручка от реализации за тот же период - 20 000 000 руб. (Без урахування ПДВ). Коэффициент резервных отчислений на 2004 год равен:
(500 000 руб. / 20 000 000 руб.) × 100 % = 2,5 %
Стоимость одного термостата - 3000 руб. (Без урахування ПДВ). То есть, продав один термостат, организация может отчислить в резерв:
3000 руб. × 2,5 % = 75 рублей.
Приведенный расчет необходимо отразить в учетной политике для целей налогообложения на 2004 год. Сумма отчислений отражается по строке 02 листа 02 декларации по налогу на прибыль, а также по строке 100 приложения № 2 к данному листу за соответствующий период.
Если организация реализует товары с условием гарантийного ремонта и обслуживания менее трех лет, предельный размер отчислений определяется по формуле 2 «Расчет предельного размера отчислений в резерв (при реализации товаров с условием их гарантийного ремонта и обслуживания менее трех лет)»:
Формула 2

Предельный размер отчислений

=

Сумма выручки от реализации товаров с условием их гарантийного ремонта и обслуживания за отчетный (налоговый) период

×

Сумма фактических расходов на гарантийный ремонт и обслуживание за фактический период реализации

:

Выручка от реализации товаров (работ) с условием их гарантийного ремонта и обслуживания за фактический период реализации

Пример 2: Организация реализует холодильники в течение двух лет. По договорам купли-продажи она обязуется производить гарантийный ремонт холодильников. Учетной политикой организации для целей налогообложения предусмотрено создание резерва на гарантийный ремонт и обслуживание. Расходы организации на гарантийный ремонт за 2002-2003 годы составили 100 000 руб., а выручка от реализации за тот же период - 6 000 000 руб. (без учета НДС и налога с продаж). Предельный размер отчислений при реализации одного холодильника равен:
(100 000 руб. / 6 000 000 руб.) × 100 % = 1,67 %.
Стоимость одного холодильника - 3000 руб. (Без урахування ПДВ). Таким образом, продав один холодильник, организация может отчислить в резерв: 3000 руб. × 1,67 % = 50,1 руб.
Организации, ранее не продававшие товары с условием гарантийного ремонта и обслуживания, максимальный размер отчислений в резерв определяют исходя из ожидаемых расходов на эти цели. Это разрешено пунктом 4 статьи 267 НК РФ. Под ожидаемыми расходами понимаются расходы, предусмотренные в плане на выполнение гарантийных обязательств с учетом срока гарантии. По истечении года организация должна скорректировать размер созданного резерва. При этом следует исходить из доли фактически осуществленных расходов по гарантийному ремонту и обслуживанию в объеме выручки от реализации указанных товаров за истекший период. Чтобы документально подтвердить предполагаемые затраты, необходимо утвердить план на выполнение гарантийных обязательств. Пример 3: Организация с 2004 года занимается продажей дорожных катков. По договорам поставки она обязуется производить их гарантийный ремонт и обслуживание. Учетной политикой организации для целей налогообложения предусмотрено создание резерва на гарантийный ремонт и обслуживание. План на выполнение гарантийных обязательств предусматривает расходы на ремонт и обслуживание одного проданного катка в размере 2000 руб. на рік. В 2004 году было продано 300 катков. Стоимость одного катка - 150 000 руб. (Без урахування ПДВ). Выручка от реализации составила: