Податковий контроль і податкова відповідальність

У податковому праві позитивна відповідальність грунтується на принципах добровільності підприємницької діяльності та соціальної справедливості, на жаль, більшість платників податків мають низьку правову культуру і дотримання законодавства про податки і збори не є для них типовим правилам поведінки. Порушення норм податкового права обумовлюють існування негативної податкової відповідальності, яку можна розглядати: по-перше, в якості реакції держави на порушення законодавства про податки і збори, що виражається в обов'язку винної особи, каральні заходи державно-примусового впливу за вчинення діяння у формі майнових поневірянь, по-друге, податкова відповідальність може визначитися як виконання юридичного обов'язку на основі державного примусу.
Таким чином, негативна податкова відповідальність існує у двох формах: каральної (штрафної) і право-(компенсаційної).
Юридичним фактом, що вражає охоронні податкові правовідносини, є порушення законодавства про податки і збори. Під підставою податкової відповідальності розуміється обставини, наявність яких робить відповідальність можливою, а їх відсутність виключає її. Негативна податкова відповідальність має три підстави: нормативне, тобто система норм, її регулюючих; фактичне, тобто діяння конкретного суб'єкта, що порушують правові приписи, що охороняються заходами відповідальності (податкові правопорушення); процесуальні, тобто акт компетентного органу про становище конкретного стягнення за конкретне податкове правопорушення.
Наступ негативної податкової відповідальності можливе лише за наявності всіх перелічених підстав і в строго певній послідовності: норма права - податкове правопорушення - застосування санкції.
Отже, до охоронних відносяться всі правовідносини, що виникають у зв'язку, з порушення їх учасниками законодавства про податки і збори, а також із залученням винного до відповідальності.
Податкова відповідальність виконує певні цілі, які безпосередньо в податковому законодавстві не вказані, але виводять з цілей і завдань самого НК РФ. Застерігаючи організації та фізичні особи від вчинення протиправних діянь у податковій сфері, податкова відповідальність переслідує наступні дві мети:
- Охоронну, за допомогою якої суспільство від небажаної ситуацій, пов'язаних з порушенням майнових інтересів держави;
- Стимулюючу, за допомогою якої заохочується правомірна поведінка суб'єктів податкового права.
Цілі податкової відповідальності реалізуються у функціях:
Юридична функція проявляється у двох аспектах: відновному (компенсаційному) і штрафному (каральному).
Соціальна функція податкової відповідальності виражається в профілактиці податкових правопорушень за допомогою спонукання суб'єктів податкового права дотримуватися норм податкового права.
Таким чином, податкова відповідальність являє собою обов'язок особи, винної у скоєнні податкового правопорушення, перетерплювати заходи державно-владного примусу, передбачені санкціями НК РФ, що перебувають у покладанні додаткових юридичних обов'язків майнового характеру і застосовувані компетентними органами у встановленому процесуальному порядку.
На основі даного визначення виділяються наступні ознаки податкової відповідальності:
- Матеріальні, що характеризують податкову відповідальність як охоронного податкового правовідносини. Матеріальні ознаки податкової відповідальності містять два аспекти: встановлення складів податкових правопорушень і санкцій за їх вчинення НК РФ; визначення виду і міри державно-владного примусу через охоронні податкові правовідносини. Санкції за порушення законодавства про податки і збори диференційовані, мають майновий характер, виражаються в грошовій формі і висловлюються тільки в судовому порядку;
- Процесуальні, що характеризують механізм реалізації матеріального охоронного податкового правовідносини за допомогою виробництва у справі про податкове правопорушення, здійснюваного компетентним органами згідно з нормами НК РФ;
- Функціональні, що відображають цілеспрямованість існування та застосування податкової відповідальності.
Принципи податкової відповідальності - це основні початки, вихідні ідеї, що відображають її грунтовну сутність, природу і призначення, відповідно до яких здійснюється діяльність законодавця і правоприменителя з реалізації охоронних податкових правовідносин.
Принципи оподаткування можна розділити на загальні, що регулюють податкову систему в цілому, і спеціальні, що характеризують окремі інститути податкового права. У числі останніх можна виділити процесуальні принципи, принципи податкової відповідальності, ведення податкового обліку та ін При цьому загальні принципи оподаткування відносяться до основних гарантій, які забезпечують реалізацію і дотримання основ конституційного ладу, основних прав і свобод людини і громадянина, принципів федералізму в РФ.
Норми - принципи податкової відповідальності закріплені у ст. 108 НК РФ і названі загальними умовами залучення до відповідальності за вчинення податкового правопорушення. До їх числа належать:
- Законність, що означає неприпустимість залучення до відповідальності за податкове правопорушення інакше, як на підставах і в порядку, які передбачені НК РФ.
Основним положення, згідно з яким діяння визнається податковим правопорушенням тільки в разі оголошення його таким податковим законодавцем до моменту вчинення.
До складу принципу законності притягнення до податкової відповідальності також входить і п. 3 ст. 108 НК РФ, що встановлює, що передбачена НК відповідальність за діяння, вчинене фізичною особою, настає, якщо це діяння не містить ознак складу злочину, передбаченого кримінальним законодавством Російської Федерації.
- Однократность. Принцип однократності притягнення до податкової відповідальності означає, що ніхто не може бути притягнутий повторно до відповідальності за одне і теж податкове правопорушення. Міра відповідальності, встановлена ​​законодавцем, є вичерпною і достатньою мірою відображає функції податкової відповідальності.
- Розмежування податкової санкції і податкового обов'язку. Відповідно до п.5 ст.108 НК РФ сплата податкової санкції не звільняє від виконання податкового обов'язку, оскільки вони являють собою два самостійних елемента правового статусу платника податків і податкового агента. Отже, сплата податкової санкції не поглинає собою сплату податку та пені.
- Презумпції невинуватості є податково-правової конкретизацією ч. 1 ст. 49 Конституції РФ і означає, що особа вважається невинуватою у вчиненні податкового делікту, поки її винність не буде доведена в передбаченому федеральним законом порядку і встановлено набрав законної сили рішенням суду. Для російського податкового права презумпція невинуватості є новим принципом.
Гарантією застосування заходів державного примусу в суворій відповідності з законом виступає положення п. 6 ст. 106 НК РФ, згідно з яким особа, яка притягається до відповідальності, не зобов'язана доводити свою невинність. Обов'язок по доведенню обставин, що свідчать про факт податкового правопорушення і винність особи в його вчиненні, покладається на податкові органи. При цьому податкові органи законодавчо обмежені в переліку і способи збирання доказів, які можуть відкинути презумпцію невинності.
Покарання є справедливим лише у тому випадку, коли характер застосовуваних заходів примусу і обсяг покладеної відповідальності відповідають суспільної небезпеки правопорушення, особливостей особистості правопорушника і обставинам, пом'якшувальною або обтяжуючою його відповідальність, тобто строго індивідуалізовано.
Принцип справедливості податкової відповідальності включає вимоги:
1) обгрунтованості;
2) пропорційності;
3) диференціації;
4) індивідуалізації;
5) невідворотності;
6) гуманізму.
Принципу обгрунтованості та пропорційності при обмеженні суб'єктивних прав, у найзагальнішому вигляді він сформульований в ч.3 ст.55 Конституції РФ: права і свободи людини і громадянина можуть бути обмежені федеральним законом тільки в тій мірі, в якій це необхідно з метою захисту основ конституційного ладу, моральності, здоров'я, прав і законних інтересів інших осіб, забезпечення оборони країни і безпеки держави.
Вимоги обгрунтованості, пропорційності та індивідуалізації податкової відповідальності є окремі прояви загальноправовий принцип обгрунтованості і відповідності правових обмежень.
Вимога обгрунтованості податкової відповідальності реалізується в сфері податкового правотворчості і виражається в доцільності надання тому чи іншому поведінці статусу податкових деліктів.
Своєрідним аспектом обгрунтованості податкової відповідальності є встановлення законодавцем трирічного терміну давності, після закінчення якого покарання втрачає актуальність і визнається недоцільним. Тому закінчення строків давності згідно п.4 ст.109 НК РФ належить до обставин, що виключають притягнення особи до податкової відповідальності.
Відповідність покарання означає, що розміри податкових санкцій повинні відповідати тяжкості правопорушень і заподіяною ними шкідливих наслідків, тобто покарання має відповідати скоєного і накладатися з урахуванням заподіяної шкоди. Таким чином, міра податкової відповідальності повинна бути адекватна правопорушення.
Вимога диференціації відповідальності передбачає нормативне встановлення різних видів відповідальності та податкових санкцій за різні податкові правопорушення. Таким чином, диференціювання відповідальності здійснюється за двома напрямками:
- Встановлення за ті чи інші порушення податкового законодавства податкової, адміністративної, кримінальної або дисциплінарної відповідальності;
- Нормативне визначення різновиду і масштабу податкових санкцій, що встановлюються за той чи інший склад податкового правопорушення.
Як бачимо, диференціація, і індивідуалізація податкової відповідальності розрізняються, перш за все, за сферою їх застосування і суб'єктним критерієм. Вимога диференціації реалізується в сфері правотворчості, воно звернене до законодавця, що формулюють нормативні моделі податкових правопорушень і відповідні їм санкції. Індивідуалізація ж реалізується на стадії правозастосування судами, накладають санкції за конкретні податкові правопорушення.
Індивідуалізація податкової відповідальності полягає в обліку всіх істотних обставин справи при призначенні покарання.
Принцип індивідуалізації полягає в тому, що при визначенні покарання повинні прийматися до уваги характер і тяжкість вчиненого правопорушення, особистісні характеристики винного, форма його провини, поведінку до і після правопорушення, обставини, що пом'якшують і обтяжують відповідальність. Справедливе покарання - це покарання індивідуалізоване.
Найважливішою складовою принципу справедливості податкової відповідальності є її невідворотність. Кожне нерозкрите податкове правопорушення переконує порушника в слабкості закону і держави і, таким чином, прямо сприяє вчиненню протиправних дій надалі.
Вимога гуманізму в літературі іноді називають ще принципом "економії примусових заходів" або "нерепрессівностью" податкової відповідальності. На необхідність гуманізації сфери державно-правового примусу неодноразово звертав увагу КС РФ. Зрозуміло, ступінь гуманізації правового регулювання завжди носить конкретно-історичний характер і обумовлюється загальним матеріально-духовним рівнем розвитку суспільства. "Суворість санкції норми, хоча і визначається суспільною небезпекою посягання, все-таки обмежена пануючими гуманістичними уявленнями суспільства про можливе і належному покарання".
Необхідність поблажливого, гуманного ставлення до податкових правопорушень випливає, на наш погляд, з самої суті податкових правовідносин. Мова тут йде не про всепрощення, але про розуміння глибинних мотиваційних факторів податкових деліктів. Справа в тому, що приватна власність є не просто найважливішою соціально-правовою цінністю сучасної цивілізації, але і найдавнішим інстинктом, причому інстинктом вродженим, а не набутим у процесі соціальної адаптації.
Виходячи з вище сказаного, можна зробити висновок, що цілі податкової відповідальності виражаються у відновленні порушених майнових інтересів держави, а також у покаранні винного, запобігання нових правопорушень у податковій сфері.
На наш погляд, закріплення в якості підстави звільнення від податкової відповідальності малозначність діяння доцільно як з принципових міркувань, так і за мотивами бюджетної економії. У багатьох випадках судові витрати значно перевищують розміри податкових санкцій. Це відноситься, зокрема, до податкових санкцій, передбачених ст.ст.128, 129, 129.1 НК РФ. Та й щодо певні санкції, виражені у величинах, кратних сумі несплачених податків, при незначній недоїмки і відповідно незначному розмірі санкцій втрачають своє штрафне призначення.
Таким чином, стягнення податкової санкції має змусити порушника зрозуміти, що жити за законом вигідніше. Якщо сплата штрафних санкцій буде означати для останнього різке зниження доходів або навіть перспективу банкрутства, платник податків може зовсім відмовитися від об'єкта оподаткування, що не вигідно ні йому, ні державі.
І, нарешті, всі принципи податкової відповідальності взаємопов'язані і взаємозалежні. Закономірність встановлення принципів податкової відповідальності забезпечує правильне практичне застосування законодавства про податки і збори, сприяє стабільної фінансової політики держави, дотримання прав і майнових інтересів усіх суб'єктів, податкових відношенні.

Глава 2. Механізм податкового контролю та порядку притягнення до податкової відповідальності, проблеми його вдосконалення
2.1 Податкові перевірки як метод фінансового контролю в сфері оподаткування
У законодавстві було введено визначення поняття "податковий контроль" - їм визнається діяльність уповноважених органів з контролю за дотриманням платниками податків, податковими агентами і платниками зборів законодавства про податки і збори в порядку, встановленому Податковим кодексом Російської Федерації.
Так, у ст. 87 НК РФ "Податкові перевірки" встановлено тільки два види проведених перевірок:
- Камеральна податкова перевірка;
- Виїзна податкова перевірка.
Зустрічні перевірки як самостійні види перевірок відходять у минуле. Проте сказане не означає, що податкові органи втрачають право на витребування документів у контрагентів та інших осіб, які мають відношення до перевіряється операціями, - тепер податковий орган повинен буде обов'язково мотивувати свій запит, а сам порядок витребування документів (інформації) про платника податків, платника зборів і податковому агента або інформації про конкретні угоди тепер чітко прописаний в ст. 93.1 НК РФ. Відповідальність за неправомірне неповідомлення відомостей податковому органу тягне стягнення штрафу у розмірі 1000 руб., А при повторному порушенні протягом календарного року - 5000 руб.
Законодавчо закріплюється обов'язок податкових органів складати акти камеральних перевірок в тих випадках, якщо за відсутності пояснень платника податків або після розгляду поданих пояснень і документів будуть встановлені факти здійснення податкового правопорушення або іншого порушення законодавства про податки і збори. Порядок їх складання аналогічний передбаченому порядку, з виїзним податковим перевіркам згідно зі ст. 100 НК РФ.
Тим не менш, за тим організаціям, які заявляють у деклараціях податкові пільги або відшкодування податку на додану вартість, податкові органи мають право запитати документи, що підтверджують, відповідно, право платників податків на відповідні податкові пільги або правомірність застосування податкових відрахувань за ст. 172 НК РФ.
Виняток зроблено і для податків, обчислення та сплата яких пов'язана з використанням природних ресурсів - податкові органи вправі також вимагати інші документи, що є підставою для обчислення і сплати таких податків.
Відзначимо, що не міститься заборони на використання документів, отриманих в ході заходів податкового контролю за одними податках (наприклад, з ПДВ), при проведенні камеральних податкових перевірок за іншими податками (наприклад, з податку на прибуток організацій). У цьому випадку податкові органи можуть орієнтуватися, зокрема, на положення п. 1 ст. 88 НК РФ, який надає право проведення камеральної перевірки на підставі не тільки декларацій, але також інших документів про діяльність платника податків, наявних у податкового органу.
Вперше законодавчо введено обов'язок податкових органів при встановленні фактів вчинення податкового правопорушення або іншого порушення законодавства про податки і збори складати акт перевірки в порядку, передбаченому ст. 100 НК РФ.
За виїзним податковим перевіркам також вносяться значні зміни в ст. 89 НК РФ.
У разі якщо у платника податків відсутня можливість надати приміщення для проведення виїзної податкової перевірки, законодавчо закріплюється можливість проведення виїзної податкової перевірки за місцем знаходження податкового органу.
Закріплюються також і реквізити, які повинні бути в рішенні податкового органу про проведення виїзної податкової перевірки. Зазначимо, що форма рішення, яка у час, їх містить.
Встановлено, що податкові органи не вправі проводити дві виїзні податкові перевірки і більше за одним і тим же податків за один і той же період.
Податкові органи також не мають права проводити відносно одного платника податків більше двох виїзних податкових перевірок протягом календарного року, за винятком випадків прийняття керівником Федеральної податкової служби рішення про необхідність проведення виїзної податкової перевірки платника податків понад зазначеного обмеження.
При визначенні кількості виїзних податкових перевірок платника податків не враховуються проведені самостійні виїзні податкові перевірки його філій і представництв.
Виїзна податкова перевірка не може тривати більше двох місяців. Проте зазначений термін може бути продовжений до чотирьох місяців, а у виняткових випадках - до шести місяців. При цьому підстави і порядок продовження терміну проведення виїзної податкової перевірки встановлюються Федеральною податковою службою.
Термін проведення виїзної податкової перевірки обчислюється з дня винесення рішення про призначення перевірки і до дня складання довідки про проведену перевірку.
Керівник (заступник керівника) податкового органу, має право призупинити проведення виїзної податкової перевірки в наступних цілях:
- Витребування документів відповідно до п. 1 ст. 93.1 НК РФ;
- Отримання інформації від іноземних державних органів у рамках міжнародних договорів;
- Проведення експертиз;
- Переклад на російську мову документів, поданих платником податків на іноземній мові.
Призупинення проведення виїзної податкової перевірки для витребування документів у контрагента чи інших осіб, які мають документами (інформацією), що стосуються діяльності платника податків, що, допускається не більше одного разу по кожній особі, у якого вимагаються документи.
Загальний термін призупинення виїзної податкової перевірки не може перевищувати шести місяців. У разі якщо перевірка була припинена на підставі, зазначеному в пп. 2 п. 1 ст. 93.1 НК РФ, і протягом шести місяців податковий орган не зміг отримати необхідну інформацію від іноземних державних органів у рамках міжнародних договорів, то термін призупинення перевірки може бути збільшений додатково на три місяці.
На період зупинення проведення виїзної податкової перевірки припиняються дії податкового органу щодо витребування документів у платника податків, йому повертаються всі оригінали, які були витребувані при проведенні перевірки, за винятком документів, отриманих в ході проведення виїмки, а також призупиняються дії податкового органу на території (у приміщенні ) платника податку, пов'язані з перевіркою.
Змінюються підстави для проведення повторної виїзний податкової перевірки. Крім проведення повторної перевірки в порядку контролю за діяльністю податкового органу, який проводив перевірку, вищестоящим податковим органом, з'являється нова підстава - випадки, коли платник податку подає уточнену податкову декларацію "до зменшення" за вже перевірений раніше період. У рамках цієї переоцінки виїзної податкової перевірки перевіряється період, за який представлена ​​уточнена податкова декларація.
Тут слід звернути увагу на наступне: які податкові санкції в тому випадку, якщо при проведенні повторної виїзний податкової перевірки буде виявлено факт податкового правопорушення, який не був виявлений при проведенні початкової виїзної податкової перевірки? У такому випадку до платника податків не застосовуються податкові санкції, за винятком випадків, коли невиявлення факту податкового правопорушення при проведенні початкової податкової перевірки стало результатом змови між платником податків і посадовою особою податкового органу.
Вищестоящому податковому органу за результатом податкової перевірки надається право приймати рішення про скасування рішень податкових органів, прийнятих на підставі актів податкових перевірок.
Враховуючи, що виїзні податкові перевірки представляють собою серйозне втручання в діяльність платника податків, законодавство країни зазвичай передбачає певні процедурні рамки для реалізації відповідних повноважень податкової влади. Найбільш поширеними з застосовуваних обмежень є: необхідність повідомлення платника податків про передбачувану перевірці (за винятком контрольних); заборона на вторинну перевірку з ідентичним предметом; встановлення максимальної тривалості та частоти перевірок.
2.2 Порядок стягнення штрафних санкцій за порушення податкового законодавства з юридичних осіб
Розглянемо порядок стягнення штрафних санкцій з позиції відповідальності за правопорушення проти системи гарантій виконання обов'язків платника податків.
а) порушення терміну постановки на облік в податковому органі (ст.116НК РФ).
Об'єктивна сторона правопорушень, передбачених у п.1 та п.2 ст. 116 НК РФ, виражається у неподанні (бездіяльність) особою в термін, встановлений ст.83 НК РФ, заяви про взяття на облік.
Необхідною умовою залучення платника податків до відповідальності є порушення ним строків подання заяви про взяття на облік, встановлених виключно ст.83 НК РФ.
Так, арбітражний суд відмовив податковому органу у позові до організації ТОВ «Дельта» про притягнення її до відповідальності за ст.116 НК РФ за порушення 10-денного терміну повідомлення податкового органу про зміну свого місця знаходження, встановленого п.4. ст.84 НК РФ. Відповідальність за ст.116 НК РФ наступає лише за порушення строків, встановлених ст.83 НК РФ, а не термінів, встановлених ст. 84 НК РФ, тому в даному випадку платник податків не може бути притягнутий до відповідальності за правопорушення, передбачене ст. 116 НК РФ (Постанова Арбітражного Суду (далі по тексту - АС) по Івановській області від 11. 05. 2005 № 2-2705/2005).
Об'єктом податкового правопорушення, передбаченого ст.116 НК РФ, є податкові відносини, що виникають у процесі здійснення однієї з форм податкового контролю, передбаченої ст.82 НК РФ.
Суб'єктивна сторона - наявність навмисної необережної форм провини. При залученні до відповідальності за ст.116 НК РФ конкретна форма вини значення не має.
Суб'єкт - платники податків, на яких відповідно до законодавства про податки і збори покладено обов'язкова постановка на податковий облік. Відповідно до ст.83 НК РФ до таких віднесено юридичні особи, які мають відокремлені підрозділи.
Залучення філій та представництв російських юридичних осіб до податкової відповідальності за ст.116 НК РФ неправомірно.
б) ухилення від постановки на облік в податковому органі (ст.117НК РФ.)
Об'єктом аналізованого правопорушення є суспільні відносини, що складаються в процесі податкового контролю.
Об'єктом аналізованого діяння є відносини, що виникають з приводу дотримання платниками податків та іншими особами вимог про порядок постановки на податковий облік. Посягання направлено на саме виконання обов'язку щодо постановки на облік.
Об'єктивна сторона правопорушення полягає у веденні діяльності без постановки на облік або в ухиленні від постановки на податковий облік.
Таким чином, основною ознакою аналізованого складу податкового правопорушення є саме "ведення діяльності без постановки на облік".
Суб'єктивна сторона податкового правопорушення передбачає наявність прямого умислу на його вчинення.
в) порушення терміну кончини відомостей про відкриття і закриття рахунку в банку (ст.118 НК РФ.)
Об'єктивна сторона представлена ​​у формі бездіяльності: неподання платником податків до податкового органу відомостей про відкриття (закриття) рахунку протягом десяти днів з моменту такого відкриття (закриття).
Так, арбітражний суд, розглядаючи справу про стягнення з організації ВАТ «Лідер» штрафу, передбаченого ст.118 НК РФ, встановив, що платник податків подав податковому органу інформацію про відкриття розрахункового рахунку в день його відкриття. Відомості про розрахунковий рахунок були встановлені в заявах на видачу патенту, обліку та звітності. Таким чином, до закінчення 10-денного терміну після відкриття рахунку відповідна інформація в податковому органі була. Суд, ухвалюючи рішення на користь платника податків, вказав, що за таких обставин недотримання форми повідомлення про відкриття рахунку не може бути підставою для притягнення до відповідальності відповідно до ст.118 НК РФ (Постанова АС по Івановській області від 22.06.2005 № 2 - 4329 / 2005).
Суспільна небезпека такого податкового правопорушення полягає в тому, що воно або безпосередньо спричиняє несплату податку, або створює сприятливі умови як для цього і для інших правопорушень.
Відповідальність буде мати місце в будь-якому випадку, навіть якщо порушення терміну подання відомостей про відкриття (закриття) рахунку не спричинило несплати податків (наприклад, через відсутність у платника податків об'єктів оподаткування) або інших наслідків.
Аналіз судової практики показує, що найбільш часто суди як обставини, що виключають провину особи у скоєному податкове правопорушення, передбаченому п.1 ст.118 НК РФ, визнають, наприклад, порушення платником податку форми повідомлення про відкриття (закриття) банківського рахунку. [1]
г) недотримання порядку володіння, користування і (або) розпорядження майном, на яке накладено арешт (ст. 125 НК РФ.).
Об'єктом є відносини, що складаються в сфері, що забезпечує реалізацію рішення про стягнення податку, прийнятого в установленому законом порядку володіння, користування і (або) розпорядження майном, на яке накладено арешт.
Об'єктивна сторона цього податкового правопорушення виражається в недотриманні суб'єктом встановленого НК РФ порядку володіння, користування і (або) розпорядження майном, на яке накладено арешт.
Суб'єктивна сторона характеризується лише умисною формою вини. При цьому винний діє саме з прямим умислом: він усвідомлює, що порушує порядок володіння, користування і (або) розпорядження майном, підданих арешту, передбачає, що в результаті створюється ситуація, при якій виконання обов'язку зі сплати податку практично неможливо, і бажає настання таких наслідків.
Суб'єктом відповідальності за цією статтею виступає організація-платник податків, податковий агент - організація, платник збору - організація. Отже, накладення арешту на майно платника податків фізичної особи не допускається. Відповідно, ст. 125 НК РФ до нього не застосовується.
д) неподання податкового органу відомостей, необхідних для здійснення податкового контролю (ст.126 НК РФ.)
Об'єктом податкового правопорушення за ст.126 НК РФ є встановлений порядок управління у сфері податкових правовідносин, який проявляється в реалізації повноважень податкових органів щодо здійснення ними податкового контролю.
Що стосується об'єктивної сторони, то необхідно відзначити, що структурно в статті можна виділити два розділи. Перший (п.1 ст.126 НК РФ) відноситься до неподання відомостей про себе безпосередньо платниками податків або податковими агентами. Другий (п.2 та п.3 ст.126 НК РФ) - до неподання відомостей про платників податків та податкових агентів третіми особами.
1. Неподання відомостей про себе безпосередньо платниками податків або податковими агентами.
Відповідальність, передбачена п.1 ст.126 НК РФ буде мати місце при наявності наступних умов:
- Обов'язок представити документи і (або) відомості в конкретний термін передбачена законодавством про податки і збори. (Див. Додаток 2)
Наприклад, подання до податкового органу довідок про авансові внески податку на прибуток і розрахунків додаткових платежів до бюджету передбачено не актами законодавства про податки і збори, а Інструкцією МНС РФ, яка відповідно до п.2 ст.4 НК РФ до законодавства про податки і зборах не відноситься. Між тим п.2 ст.8 Закону "Про податок на прибуток підприємств і організацій" передбачено, що одночасно з розрахунками за фактичною прибутку підприємствами представляються додаткові матеріали з визначення оподатковуваного прибутку. В одному з суперечок податковий орган визнав, що довідки про авансові внески податку на прибуток і розрахунки додаткових платежів до бюджету є цими матеріалами. Суд відмовив у залученні платника податків до відповідальності, передбаченої п.1 ст.126 НК РФ з причини відсутності в законі чіткої вказівки на назви цих документів. (Постанова ФАС СЗО від 03.04.04 N А05-10876/03-579/10)
2.3 Презумпція невинності платника податків і проблема балансу прав платників податків і податкових органів
Досить часто, результатом податкової перевірки стають необгрунтовані звинувачення в податкових правопорушення, спроба залучити до податкової відповідальності, додаткове нарахування податків, пенею і / або інші санкції. З одного боку, подання заперечення на акт перевірки є хорошим способом захистити свою позицію, донести її до керівництва податкової інспекції і настояти на винесенні законного рішення. З іншого боку, такий результат зовсім не гарантовано, а скоріше навпаки - самостійне протистояння податківцям веде до протилежного результату, бо «все, що ви скажете, може бути (і буде) використано проти вас».
Відштовхуючись від існуючої практики, ми розглядаємо процес підготовки заперечень за актом перевірки як перший етап на шляху вирішення спору на вашу користь. Саме такий підхід є найбільш ефективним і багато в чому зумовлює перемогу вже на стадії подачі заперечення.
Необхідно розуміти, що залучення до податкової відповідальності здійснюється у відповідності зі строго встановленої процедури. Навіть формальне недотримання інспекторами чітких правил податкового контролю і виявлення податкових правопорушень, може бути підставою для скасування податкової відповідальності і успішного захисту платника податків. Найбільш серйозними порушеннями з боку податківців вважаються: залучення до відповідальності за порушення порядку та умов податкового контролю, порушення встановлених термінів, порушення прав платника податків. Будь-яке з цих дій виключає можливість притягнення до податкової відповідальності. Ще одним дуже важливим аспектом є презумпція невинності, тобто платник податків не може бути притягнутий до податкової відповідальності поки податкове правопорушення не буде доведено в суді. При цьому довести факт податкового правопорушення зобов'язані представники податкового органу. При відсутності провини платника податків, закінчення терміну давності податкового правопорушення чи відсутність події податкового правопорушення платник податків не може бути притягнутий до податкової відповідальності.
Якщо оскарження акту перевірки не дає позитивного результату (як правило, в силу наявності планів з донарахувань, або інших аналогічних причин), то судове оскарження перетворюється на процедуру із заздалегідь відомим результатом.
У чинному Податковому кодексі закріплена презумпція невинності платника податків, яка виражається в тому, що: "Кожен платник податків вважається невинуватою у вчиненні податкового правопорушення, поки її винність не буде доведена в передбаченому федеральним законом порядку і встановлено набрав законної сили рішенням суду" (ч.6 ст.108). Дана норма видається вразливою з двох причин.
По-перше, посилання на рішення суду як єдина підстава залучення до відповідальності за податкове правопорушення абсурдна, якщо врахувати, що того ж Податкового кодексу провадження у справах про податкові правопорушення (крім кримінальних) віднесено до компетенції податкових органів. Суд розглядає справи цієї категорії лише в тому випадку, якщо платник податків не погодився виконати вимогу про сплату штрафу. З частини ж 6 статті 108 випливає, що податковий орган у принципі не має права виставляти платнику податків вимога про сплату штрафу, так як з точки зору закону цей платник податків не винен у податкове правопорушення. (Згода платника податків сплатити штраф саме по собі не дає правових підстав для його справляння, так само як визнання обвинуваченим своєї провини не є достатньою підставою для вироку.)
По-друге, з нашої точки зору, в справі про податкове правопорушення (за винятком кримінально караного, де наявність умислу є обов'язковою ознакою складу злочину) вина в принципі не повинна бути предметом доказування, так як та чи інша форма вини у податкове правопорушення майже неминуча . У самому Кодексі є стаття (ст.111), вичерпним чином формулює обставини, що виключають провину особи у вчиненні податкового правопорушення.
Фактично запропоноване вище рішення рівносильне встановлення презумпції винності платника податків, а тому цитировавшуюся вище норму ч.6 ст.108 ми вважаємо за потрібне виключити, відповідно скоригувавши предмет доказування у справі про податкове правопорушення.
Крім того, представляється необхідним від ділення податкових правопорушень на умисні і необережні і диференціації відповідальності за умисні і ненавмисні податкові правопорушення.
Наприклад, частина 1 статті 122 Податкового кодексу передбачає покарання у вигляді штрафу в розмірі 20 відсотків від несплаченої суми податку за несплату або неповну сплату сум податку внаслідок заниження оподатковуваної бази чи неправильного обчислення податку. А частина друга цієї статті передбачає штраф у розмірі 40 відсотків від несплачених сум податку за ті самі дії, вчинені навмисно.
Необхідно відзначити, що в багатьох країнах передбачається наявність декількох ступенів штрафів, визначених ступенем винності платника податків (наприклад: недогляд за недбалості, серйозне упущення, умисне неправомірне поведінка). Безумовно, диференціація розміру відповідальності залежно від форми вини теоретично більш відповідає принципу справедливості покарання та його пропорційності тяжкості скоєного. Однак на практиці таке рішення законодавця призводить скоріше до негативних наслідків. По-перше, для застосування диференційованих штрафів податкові органи повинні встановити, що входило в наміри платника податків, що представляється досить складним. По-друге, право податкових органів диференціювати розмір покарання в залежності від суб'єктивних ознак створить грунт для корупції.
Тому, бажано встановити санкції в основних складах податкових правопорушень на рівні, відповідному середньому по тяжкості правопорушення (тобто умисного правопорушення без обтяжуючих обставин), звільнивши податкові органи від необхідності з'ясовувати мотиви платника податків. Враховуючи, що під дію цих уніфікованих санкцій можуть потрапити і особи, які вчинили правопорушення з недбалості (наприклад, в результаті лічильної помилки), базовий розмір штрафів не повинен бути великий.
Пошук розумного балансу прав платників податків та повноважень податкових органів можна без перебільшення назвати надзавданням законодавства про податковому адмініструванні, так як від її успішного вирішення залежить ефективність функціонування фіскальної системи. Доводиться визнати, що в чинній редакції Загальної частини російського Податкового кодексу (далі по тексту - Податковий Кодекс) цей баланс дотримується далеко не завжди. Багато в чому це пояснюється обставинами прийняття Кодексу, робота над проектом якого була перервана досить штучно - через критичної необхідності модифікації податкового законодавства, яке до моменту прийняття Кодексу вкрай застаріло. У результаті багато положень Кодексу носять на собі відбиток поспішного політичного компромісу. Найчастіше замість зважених рішень з кожної конкретної проблеми податкового адміністрування, в Податковому кодексі допущені явні перекоси на користь платників податків в одних питаннях, компенсуючі такими ж перекосами на користь податкової адміністрації в інших. Те й інше однаково небезпечно. З одного боку, надмірна делікатність у захисті прав платників податків може обернутися нездатністю податкової адміністрації забезпечити необхідні доходні надходження до бюджету. З іншого боку, надання податкової адміністрації занадто великих повноважень може істотно ускладнити господарську діяльність і дестімуліровать економічну активність платників податків.
Проблема балансу прав платників податків і податкових органів відображає центральну для всіх галузей права, які регулюють відносини, засновані на владному підпорядкуванні сторін, дилему про відносну цінності прав особистості і держави та допустимості обмеження індивідуальних інтересів на користь суспільних. Пропоноване ліберальної юридичної традицією рішення, як відомо, полягає в тому, що держава повинна утримуватися від втручання у сферу приватних інтересів у всіх випадках, коли таке втручання не виправдано необхідністю захисту прав і законних інтересів інших осіб. Стосовно до специфіки податкового права цей принцип означає необхідність обмеження застосовуються до платника податків заходів примусу в тих межах, в яких це необхідно для забезпечення виконання державою його соціальних функцій.
Завдання забезпечення розумного співвідношення прав платників податків та повноважень податкових органів важлива ще й тому, що від її рішення залежить, чи буде податкова система сприйматися суспільною свідомістю як справедлива. Справедливість податкового законодавства повинна зіграти вирішальну роль у подоланні негативного ставлення платників податків до фіскальної системи. Зміна вектора громадського правосвідомості на сьогоднішній день є основним резервом для підвищення рівня податкової дисципліни, так як досягти тієї ж мети за рахунок примусових заходів можна лише шляхом різкого збільшення витрат на утримання податкових органів, що навряд чи можливо в умовах бюджетної кризи.
2.4 Визначення моменту виконання обов'язку зі сплати податків в аспекті захисту прав і законних інтересів держави
Сплата податку здійснюється разової сплатою всієї суми податку або в іншому порядку, передбачених НК РФ та іншими актами законодавства про податки і збори. Належна до сплати сума податку сплачується (перераховується) платником податків або податковим агентом у встановлені терміни. Відповідно до НК РФ може передбачатися сплата протягом податкового періоду попередніх платежів з податку - авансових платежів. Обов'язок зі сплати авансових платежів визнається виконаною в порядку, аналогічному для сплати податку.
Сплата податку здійснюється в готівковій і безготівковій формі. При відсутності банку платники податків (податкові агенти), які є фізичними особами, можуть сплачувати податки через касу місцевої адміністрації або через організацію федеральної поштового зв'язку.
У цьому випадку місцева організація й адміністрація федеральної поштового зв'язку зобов'язані:
- Приймати грошові кошти в рахунок сплати податків, правильно і своєчасно перераховувати їх до бюджетної системи РФ на відповідний рахунок Федерального казначейства по кожному платнику податків (податковому агенту). Пі цьому плата за прийом грошових коштів не стягується. Грошові кошти, прийняті місцевою адміністрацією від платника податків у готівковій формі, протягом п'яти днів з дня їх прийому підлягають внесенню до банку або організацію федеральної поштового зв'язку для їх перерахування до бюджетної системи РФ.
У випадку, якщо у зв'язку зі стихійним лихом або іншою обставиною непереборної сили грошові кошти, прийняті від платника податків (податкового агента), не можуть бути внесені у встановлений термін у банк або організацію федеральної поштового зв'язку для їх перерахування до бюджетної системи РФ, зазначений строк продовжується до усунення таких обставин.
Конкретний порядок сплати податку встановлюється відповідно до кожному податку.
Терміни сплати податків встановлюються стосовно кожного податку і збору. Зміна встановленого терміну сплати податку і збору допускається тільки в порядку, передбаченому НК РФ.
Терміни сплати податків визначаються календарною датою або закінченням періоду часу, який обчислюється роками, кварталами, місяцями і днями, а також вказівкою на подію, яка повинна настати або статися, яку дію, яка повинна бути вчинена.
У випадках, коли розрахунок податкової бази проводиться податковим органом, обов'язок зі сплати податку виникає не раніше дати отримання податкового повідомлення.
Строки, встановлені законодавством про податки і збори, визначаються календарною датою, вказівкою на подію, яка повинна неминуче наступити, або на дію, яка повинна бути вчинена, або періодом часу, який обчислюється ягодами, кварталами, місяцями або днями.
Перебіг строку починається наступного дня після календарної дати або настання події (вчинення дії), яким визначено його початок.
Строк, обчислюваний роками, закінчується у відповідні місяць і число останнього року строку. При цьому роком (за винятком календарного року) визнається будь-який період часу, що складається з дванадцяти місяців. наступних підряд.
Строк, обчислюваний кварталами, закінчується в останній день останнього місяця строку. При цьому квартал вважається рівним трьом календарним місяцям, відлік кварталів ведеться з початку календарного року.
Строк, обчислюваний місяцями, закінчується у відповідні місяць і число останнього місяця строку. Якщо закінчення строку припадає на місяць, у якому немає відповідного числа, то строк закінчується в останній день цього місяця.
Термін, визначений днями, обчислюється у робочих днях, якщо термін не встановлено в календарних днях. При цьому робочим днем ​​вважається день, який не визнається згідно з законодавством РФ вихідним і (або) неробочим святковим днем.
У разі, коли останній день строку припадає на день, що визнається відповідно до законодавства РФ вихідним і (або) неробочим святковим днем, днем ​​закінчення строку вважається найближчий наступний за ним робочий день.
Зміною терміну сплати податку визнається перенос встановленого строку на більш пізній термін. Термін сплати податку може бути змінений у відношенні до всього належної до сплати суми податку або її частини з нарахуванням відсотків на несплачену суму податку.
Зміна строку сплати податку здійснюється у формі відстрочки, розстрочки, інвестиційного податкового кредиту. Зміна строку сплати податку не скасовує існуючої і не створює нової обов'язки по сплаті податку.
Потрібно сказати, що зміна терміну сплати податку може здійснюватися тільки під заставу майна або за наявності поруки.
Але при деяких обставинах термін сплати податку не може бути змінений, якщо стосовно особи, яка претендує на таку зміну:
- Порушено кримінальну справу за ознаками злочину, пов'язаного з порушенням законодавства про податки;
- Проводиться провадження у справі про податкове правопорушення або у справі про адміністративне правопорушення в області податків;
- Є достатні підстави вважати, що ця особа скористається такою зміною для приховування своїх грошових коштів або іншого майна, що підлягає оподаткуванню.
Приклад 1.
Підприємство в січні здійснило поставку виробленої продукції для державних потреб. Відповідно до прийнятої на підприємстві облікової політики виручка для цілей оподаткування визначається з відвантаження. Тому до 20 лютого підприємство зобов'язане було сплатити до бюджету ПДВ за здійсненими в січні оборотами. Проте державний замовник не виконав у встановлений термін своїх зобов'язань по оплаті поставленої продукції. У зв'язку з цим підприємство звернулося у ФНС РФ з проханням перенести йому термін сплати ПДВ за оборотами за січень на 3 місяці. Прохання підприємства була задоволена. У результаті цього підприємство отримало право заплатити суму ПДВ по січневих оборотами до 20 травня.
Розстрочка, на відміну від відстрочки, являє собою перенесення терміну сплати податку на той самий, що і відстрочка термін, але тільки з поетапною оплатою заборгованості протягом відповідного терміну (1 ст.64 НК РФ).

Глава 3. Контроль податкових органів за дотриманням господарюючими суб'єктами умов роботи з готівкою, порядку ведення касових операцій та правил застосування контрольно - касових машин
3.1 Порядок притягнення до відповідальності за недотримання умов роботи з готівкою і порядку ведення касових операцій
Грошові кошти організації знаходяться в касі у вигляді готівкових грошей і грошових документів на рахунках у банках, у виставлених акредитивах і на відкритих особливих рахунках, чекових книжках і т.д. Порядок зберігання і витрачання грошових коштів у касі встановлено Інструкцією Центрального банку Російської Федерації від 04.10.93 р. № 18.
Відповідно до цього документа організації незалежно від організаційно-правових форм і сфери діяльності зобов'язані зберігати вільні грошові кошти в установах банків.
Для здійснення розрахунків готівкою кожна організація повинна мати касу і вести касову книгу за встановленою формою.
Прийом готівкових грошей організаціями при здійсненні розрахунків з населенням проводиться з обов'язковим застосуванням контрольно-касових машин.
Ведення касових операцій покладено на касира, який несе повну матеріальну відповідальність за збереження прийнятих цінностей. У касі можна зберігати невеликі грошові суми в межах встановлений-ного банком ліміту для оплати дрібних господарських витрат, видачі авансів на відрядження та інших невеликих операцій. Перевищення встановлених лімітів в касі допускається лише протягом трьох робочих днів в період виплати заробітної плати працівникам організації.
Відповідальність за дотриманням Порядку ведення касових операцій покладається на керівників організацій, головних бухгалтерів та касирів. Особи, винні в неодноразовому порушенні касової дисципліни, притягуються до відповідальності відповідно до законодавства Російської Федерації. Порядок ведення касових операцій систематично перевіряють банки (не рідше одного разу на два роки).
За недотримання умов роботи з готівкою та Порядку ведення касових операцій у відповідності з Указом Президента Російської Федерації від 23.05.94 р. № 1006 з організації стягується штраф. На керівників організацій, які допустили порушення, покладається адміністративний штраф у розмірі 50-кратної величини встановленої мінімальної місячної оплати праці.
В даний час відповідно до Вказівкою Центрального банку Російської Федерації від 07.10.98 р. № 375-у встановлені такі граничні розміри розрахунків готівкою між юридичними особами: підприємства споживчої кооперації та ГУВП МВС Росії - 15 тис. руб., Всі інші підприємства - 10 тис. руб.
Для розрахунків з фізичними особами та підприємцями без утворення юридичної особи граничний розмір розрахунків не встановлений.
У Додатку 1 до Порядку ведення касових операцій в Російській Федерації 1993 р. викладені ознаки і правила визначення платіжності банківських білетів (банкнот) та монет Банку Росії (ознаки платіжності, допустимі пошкодження платіжних банкнот, порядок обміну банкнот і монет, порядок експертизи грошових знаків), якими повинні керуватися касири при здійсненні касових операцій з банківськими квитками і монетами Банку Росії.
Відповідно до Указу Президента Російської Федерації "Про здійснення комплексних заходів щодо своєчасного та повного внесення до бюджету податків та інших обов'язкових платежів" встановлено відповідальність підприємства і їх керівників за недотримання умов з готівкою і порядку ведення касових операцій. Контроль за дотриманням цих операцій покладено на банки. За відомостями, що надаються банками, Державна податкова служба розглядає справи про адміністративні порушення та накладення штрафів.
З метою контролю за дотриманням умов роботи з готівкою і порядку ведення касових операцій на підприємствах і організаціях банки проводять перевірки відповідності ведення касових операцій на підприємстві, а саме:
- Чи створені умови, необхідні для забезпечення і збереження грошових коштів при доставці їх з банку і при здачі в банк, а саме забезпечення охороною, автотранспортом і таке інше;
- Повноту і своєчасність оприбуткування грошей, отриманих з банку, шляхом проведення звірок з виписками банку;
- Понтону оприбуткування інших надходжень (плата за квартиру квартиронаймачів, плата батьків за утримання в дитячих установах і т.д.), шляхом звірки з банним бухгалтерського обліку (по особових рахунках квартиронаймачів і т.д.);
- Правильність оформлення прибуткових та видаткових касових ордерів, касової книги, журналу реєстрації прибуткових та видаткових касових ордерів;
- Чи є підписи в отриманні грошей, особлива увага приділяється відповідності підписів при виплаті депонованих сум;