Особливості обліку зовнішньоекономічних бартерних (товарообмінних) операцій
В умовах світової економічної кризи найбільшим дефіцитом у зовнішній торгівлі несподівано стали гроші. У нашій країні це явище посилюється обмеженнями, встановленими на придбання іноземної валюти для здійснення імпортних операцій. Тому багатьом підприємствам для ведення своєї діяльності доводиться використовувати будь-які доступні способи, серед яких почесне місце зайняли бартерні (товарообмінні) операції.
Про бухгалтерський облік таких операцій, здійснюваних між резидентами Республіки Білорусь, ми докладно розповіли в попередньому номері. На черзі - особливості бартеру зовнішньоекономічного.
Основним правовим актом, що регламентує проведення товарообмінних операцій, є постанова Ради Міністрів Республіки Білорусь від 24.03.1999 № 405 "Про питання ціноутворення при проведенні товарообмінних операцій", яке поклало роз'яснення порядку його застосування на Міністерство економіки і Міністерство фінансів Республіки Білорусь. Два ці відомства (при підключенні ще і Міністерства промисловості) розробили Методичні рекомендації з проведення товарообмінних операцій, які були затверджені спільним наказом Міністерства економіки, Міністерства фінансів і Міністерства промисловості Республіки Білорусь від 22.10 1999 № 105/300/340 (далі - Методичні рекомендації).
Згідно з даним актом білоруські суб'єкти господарювання для правильного оформлення товарообмінних операцій в рамках виконання зовнішньоекономічних договорів, які передбачають обмін продукції, товару, робіт (далі - товару) або послуг на еквівалентну за вартістю кількість іншого товару, при здійсненні кожної такої угоди (виключення становлять розрахунки за енергоресурси ) повинні оформити економічне обгрунтування угоди. У цьому документі має міститися в тому числі і наступна інформація:
ціни, що складаються на ринку на обмінювані товари, для визначення еквівалентності товарообміну на момент укладання або проведення операції;
розрахунок кількості товарів, що забезпечує еквівалентний обмін;
вартість відпускаються (експортованих) товарів в облікових цінах;
визначення цін одержуваних (імпортуються) товарів.
Важливе значення має і ще один показник, який необхідно привести у економічному обгрунтуванні товарообмінної операції, - так званий розрахунковий коефіцієнт. Він використовується для перерахунку вартості отримуваних (імпортуються) товарів в білоруські рублі і, відповідно, грає ключову роль в порядок бухгалтерського обліку бартерних операцій. Він визначається наступним чином: облікова вартість відпускаються (експортованих) товарів у білоруських рублях ділиться на вартість цих товарів в іноземній валюті.
Як і в першій частині цієї статті, особливості обліку зовнішньоекономічних бартерних (товарообмінних) операцій ми розглянемо на наступних умовних прикладах.
Приклад 1.
Білоруською організацією "Альфа" 5 жовтня 2009 р. укладено товарообмінний договір з російським підприємством "Бета" на постачання в Росію товарів власного виробництва (жіночі чоботи) в кількості 500 одиниць на суму 50 000 дол США. Облікова ціна одиниці товару, що відвантажується в білоруських рублях становить 275 000 руб., А всієї партії 137 500 000 руб. Фактична собівартість однієї пари жіночих чобіт дорівнює 200 000 руб. Відвантаження товару в Росію зроблена 19 жовтня 2009
Підприємство "Бета" за тим самим договором поставляє 200 пральних машин за ціною 250 дол США за одиницю на суму 50 000 дол США. Пральні машини були отримані з Росії 23 жовтня 2009 р. і в той же день прийняті організацією "Альфа" на облік.
Розрахунковий коефіцієнт по даній угоді буде дорівнює 2 750 = (137 500 000 / / 50 000).
Відповідно до Методичних рекомендацій облікова вартість однієї одержуваної пральної машини складає 687 500 крб. (250 х 2 750), а вартість усієї партії в облікових цінах 137 500 000 руб. (687 500 х 200).
У бухгалтерському обліку організації "Альфа" виконуються такі записи:
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90
137 500 000 руб. - Відображена реалізація жіночих чобіт за товарообмінними контрактом;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 43
100 000 000 руб. (200 000 х 500) - списана фактична собівартість реалізованої продукції;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 68
1375000 крб. (137 500 000 х 1%) - нарахований збір в республіканський фонд підтримки виробників сільськогосподарської продукції, продовольства і аграрної науки;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 99
36125000 руб. (137 500 000 - 100 000 000 - 1 375 000) - відображено фінансовий результат від товарообмінної операції.
Після надходження пральних машин в обмін на відвантажені жіночі чоботи виконуються проводки:
ДЕБЕТ 10 КРЕДИТ 60
137 500 000 руб. - Відображено надходження пральних машин;
ДЕБЕТ 18 КРЕДИТ 51
24390000 руб. (50 000 х 2 710 х 18%) - відображено суму ПДВ, сплачена при ввезенні товарів на митну територію Республіки Білорусь (припустимо, що курс Нацбанку Білорусі на 23 жовтня 2009 р. становить 2 710 руб. За 1 дол США);
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 18
24390000 руб. - Прийнята до відрахування сума ПДВ, сплачена при ввезенні товарів на митну територію Республіки Білорусь;
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 62
137 500 000 руб. - Проведений взаємозалік.
Білоруська організація "Альфа" 2 лютого 2009 р. уклала контракт на постачання російському підприємству "Бета" продукції власного виробництва (трикотажні вироби) у кількості 540 одиниць на суму 23 220 дол США. Фактична собівартість одиниці відвантаженої продукції становить 87 000 руб., А всієї партії - 46980000 руб. За контрактом оплата повинна бути здійснена протягом 30 днів з дати відвантаження товару, яка вироблено 12 лютого 2009 р. Згідно облікову політику організації "Альфа" виручка відображається "по оплаті".
25 лютого 2009 в умови контракту були внесені зміни: підприємство "Бета" оплачує 200 одиниць трикотажних виробів грошовими коштами, а на суму заборгованості поставляє пряжу в кількості 1 190 кг для виробництва трикотажних ізделій.10 березня 2009 р. було отримано оплата за 200 одиниць трикотажних виробів в сумі 8 600 дол США (курс Нацбанку Білорусі на цю дату становить 2 880 руб. за 1 дол США), а 7 квітня 2009 р. надійшло пряжа на суму 14 620 дол США в обмін на 340 одиниць трикотажних виробів.
Відповідно до економічного обгрунтування облікова ціна за одиницю виробу склала 122 550 руб., Вартість всієї відвантаженої продукції в облікових цінах - 66177000 руб.
Розрахунковий коефіцієнт по даній угоді буде дорівнює 2 850 (66 177 000/23 220).
У бухгалтерському обліку організації "Альфа" виконуються такі записи.
У лютому 2009 р.:
ДЕБЕТ 45 КРЕДИТ 43
46980000 руб. - Відображена фактична собівартість відвантаженої продукції.
Після зміни умов договору:
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90
41667000 руб. (122 550 х 340) - відбита реалізація за бартером 340 одиниць трикотажних виробів;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 45
29580000 руб. (87 000 х 340) - списана фактична собівартість реалізованої за бартером продукції;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 68
416 670 руб. (41667000 х 1%) - нарахований збір в республіканський фонд підтримки виробників сільськогосподарської продукції, продовольства і аграрної науки;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 99
11670330 руб. (41667000 - 29580000 - 416 670) - відображено фінансовий результат по товарообмінної операції.
У березні 2009 р.:
ДЕБЕТ 52 КРЕДИТ 90
24768000 руб. (8 600 х 2 880) - відбитий виторг від реалізації 200 одиниць трикотажних виробів
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 45
17400000 руб. (46980000 - 29580000) - списана фактична собівартість реалізованої за грошові кошти продукції;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 68
247 680 руб. (24768000 х 1%) - нарахований збір в республіканський фонд підтримки виробників сільськогосподарської продукції, продовольства і аграрної науки;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 99
7120320 крб. (24768000 - 17 400 000 - 247 680) - відображено фінансовий результат.
У квітні 2009 р.:
ДЕБЕТ 10 КРЕДИТ 60
41667000 руб. - Оприбуткована пряжа для виготовлення трикотажних виробів, отримана за бартером;
ДЕБЕТ 18 КРЕДИТ 51
7631640 крб. (14 620 х 2 900 х 18%) - відбита сума ПДВ, сплачена до бюджету при ввезенні товарів на митну територію Білорусі (припустимо, що курс Нацбанку Білорусі на 7 квітня 2009 р. складає 2 900 руб. За 1 дол США);
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 18
7631640 крб. - Прийнята до відрахування сума ПДВ, сплачена до бюджету при ввезенні товарів на митну територію Білорусі;
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 62
41667000 руб. - Проведений взаємозалік.
Приклад 3.
Білоруська організація "Альфа" 11 лютого 2009 р. уклала з українською організацією "Гамма" товарообмінний контракт на суму 210 000 дол США. На експорт відвантажуються телевізори в кількості 700 одиниць, а в обмін на телевізори передбачається надходження холодильників в кількості 400 одиниць за ціною 525 дол США за кожен. Вартість придбаних телевізорів, призначених для відвантаження за товарообмінними контрактом, складає 619 500 000 руб. (У тому числі ПДВ - 94 500 000 руб). Вартість телевізорів у облікових цінах дорівнює 525 000 000 руб. (619 500 000 - 94 500 000).
Розрахунковий коефіцієнт по даній угоді буде дорівнює 2 500 (525 000 000/210 000).
Вартість партії холодильників в облікових цінах дорівнює 525 000 000 руб. Відповідно, облікова вартість одного холодильника складе 1312500 крб. (525 х 2 500).
20 лютого 2009 організацією "Альфа" були відвантажені в Україні телевізори за обліковою ціною, яка дорівнює ціні придбання. Витрати обігу, що припадають на відвантажені за бартерним контрактом товари, склали 200 000 руб.
2 березня 2009 було підписано додаткову угоду до контракту, за яким українська сторона постачає 220 одиниць холодильників на суму 115 500 дол США, а заборгованість, що залишилася оплачує грошовими коштами. Відповідно до облікової політикою організації виручка відображається "по оплаті".
11 березня 2009 у відповідності з додатковою угодою до контракту з Україною надійшли холодильники. Оплата заборгованості, що залишилася за відвантажені телевізори в розмірі 94 500 дол США надійшла на поточний рахунок організації "Альфа" 6 квітня 2009 р. Курс Нацбанку Білорусі на цю дату становить 2 803 руб. за 1 дол США.
У бухгалтерському обліку організації "Альфа" виконуються такі записи.
У лютому 2009 р.:
ДЕБЕТ 41 КРЕДИТ 60
525 000 000 руб. - Оприбутковано телевізори за ціною придбання для подальшої реалізації за товарообмінними контрактом;
ДЕБЕТ 18 КРЕДИТ 60
94500000 руб. - Відображено ПДВ, пред'явлений продавцем телевізорів;
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51
619 500 000 руб. - Оплачено вартість телевізорів;
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 18
94500000 руб. - Відображено суму ПДВ, що підлягає вирахуванню;
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90
525 000 000 руб. - Відображена реалізація товарів за бартерним контрактом;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 41
525 000 000 руб. - Списана фактична собівартість (вартість придбання) реалізованих за бартерним контрактом товарів;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 44
200 000 руб. - Відбиті витрати обігу, що припадають на реалізовані за бартерним контрактом товари;
ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 90
200 000 руб. (525 000 000 - 525 000 000 - 200 000) - відображено фінансовий результат (збиток).
У березні 2009 р.:
Зміна умов договору
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90
236 250 000 руб. (94 500 х 2 500) - уточнена виручка від реалізації телевізорів (сторнировочная запис);
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 41
236 250 000 руб. - Уточнена списана фактична собівартість (вартість придбання) телевізорів (сторнировочная запис);
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 44
90 000 руб. (200 000/525 000 000 х 236 250) - уточнені витрати обігу, що припадають на реалізовані товари (сторнировочная запис);
ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 90
90 000 руб. - Уточнено фінансовий результат (сторнировочная запис);
ДЕБЕТ 41 КРЕДИТ 60
288 750 000 руб. (1312500 х 220) - оприбутковано надійшли за бартерним контрактом холодильники;
ДЕБЕТ 18 КРЕДИТ 51
60291000 руб. (115 500 х 2 900 х 18%) - відбита сума ПДВ, сплачена до бюджету при ввезенні товарів на митну територію Білорусі (припустимо, що курс Нацбанку Білорусі на 7 квітня 2009 р. складає 2 900 руб. За 1 дол США);
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 18
60291000 руб. - Прийнята до відрахування сума ПДВ, сплачена до бюджету при ввезенні товарів на митну територію Білорусі;
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 62
288 750 000 руб. - Проведений взаємозалік.
У квітні 2009 р.:
ДЕБЕТ 52 КРЕДИТ 90
264 883 500 руб. (94 500 х 2803) - оплачена українською організацією заборгованість за відвантаженими товарами відповідно з додатковою угодою;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 41
236 250 000 руб. - Списана фактична собівартість (вартість придбання) реалізованих телевізорів;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 44
90 000 руб. (200 000/525 000 000 х 236 250 000) - списані витрати обігу, що припадають на реалізовані товари;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 68
286 335 руб. ((264 883 500 - 236 250 000) х 1%) - нарахований збір в республіканський фонд підтримки виробників сільськогосподарської продукції, продовольства і аграрної науки;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 99
28257165 руб. (264 883 500 - 236 250 000 - 90 000 - 286 335) - відображено фінансовий результат.
Приклад 4.
Білоруська організація "Альфа" уклала 21 квітня 2009 з литовським резидентом зовнішньоекономічний договір купівлі-продажу продукції власного виробництва (полімерні вироби) на суму 30 000 дол США. Фактична собівартість зазначеної продукції складає 65 000 000 руб. Відповідно до облікової політикою організації виручка в бухгалтерському обліку визнається "по відвантаженню".
Оплата згідно з договором здійснюється протягом 15 днів з дня відвантаження продукції. Продукція була відвантажена 29 квітня 2009 Курс Нацбанку Білорусі на цю дату становить 2 831 руб. за 1 дол США.
5 травня 2009 додатковою угодою були внесені зміни в умови договору, на підставі яких білоруська організація в обмін на поставлену продукцію отримає полімерну сировину (поліетилен) для виробництва полімерних виробів на суму договору, яке надійшло з Литви 12 травня 2009
Згідно зі складеним економічному обгрунтуванню, вартість відвантажених полімерних виробів в облікових цінах без ПДВ складає 84 900 000 руб., Розрахунковий коефіцієнт дорівнює 2 830 (84 900 000/30 000).
Курс Нацбанку Білорусі на 30.04.2009 складає 2 825 крб. за 1 дол США, а на 05.05.2009 - 2 810 руб. за 1 дол США.
У бухгалтерському обліку організації "Альфа" виконуються такі записи.
У квітні 2009 р.:
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90
84930000 руб. (30 000 х 2 831) - відбитий виторг від реалізації полімерних виробів;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 43
65 млн руб. - Списана фактична собівартість реалізованих полімерних виробів;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 68
849 300 руб. (84930000 х 1%) - нарахований збір в республіканський фонд підтримки виробників сільськогосподарської продукції, продовольства і аграрної науки;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 99
19080700 руб. (84930000 - 65 000 000 - 849 300) - відображено фінансовий результат;
ДЕБЕТ 98-5 "Курсові різниці" КРЕДИТ 62
180 000 руб. (30 000 х (2 825 - 2 831)) - проведена переоцінка дебіторської заборгованості станом на 30.04.2009 відповідно до Інструкції з бухгалтерського обліку активів та зобов'язань організації, вартість яких виражена в іноземній валюті, затвердженої постановою Міністерства фінансів Республіки Білорусь від 27.12 .2007 № 199 (далі - Інструкція № 199).
У травні 2009 р.:
ДЕБЕТ 98-5 "Курсові різниці" КРЕДИТ 62
450 000 руб. (30 000 х (2 810 - 2 825)) - проведена переоцінка дебіторської заборгованості станом на 05.05.2009 відповідно до Інструкції № 199.
Після зміни умов договору:
ДЕБЕТ 98-5 "Курсові різниці" КРЕДИТ 62
630 000 руб. (450 000 + 180 000) - уточнена сума дебіторської заборгованості (сторнировочная запис);
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90
30 000 руб. (84900000 - 84930000) - уточнена виручка в сумі різниці між обліковою ціною та виручкою, відображеної на дату відвантаження (сторнировочная запис);
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 68
300 руб. (30 000 х 1%) - уточнено нарахований збір в республіканський фонд підтримки виробників сільськогосподарської продукції, продовольства і аграрної науки (сторнировочная запис);
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 99
29 700 руб. (30 000 - 300) - уточнено фінансовий результат (сторнировочная запис).
Приклад 5.
Білоруська організація "Альфа" укладено 12 березня 2009 р. з польською компанією зовнішньоекономічний бартерний договір на поставку продукції власного виробництва (макаронних виробів) на суму 15 000 дол США в обмін на борошно макаронного помолу для власного виробництва. Фактична собівартість цієї продукції дорівнює 33 750 000 руб. Макаронні вироби були відвантажені до Польщі 17 березня 2009
Відповідно до облікової політикою організації, виручка в бухгалтерському обліку визнається "по відвантаженню".
Відповідно до економічного обгрунтування операції вартість продукції, що відвантажується в облікових цінах склала 42 000 000 руб. Розрахунковий коефіцієнт дорівнює 2 800 (42 000 000/15 000).
3 квітня 2009 додатковою угодою внесені зміни в умови договору, на підставі яких польська компанія оплачує отримані макаронні вироби грошовими коштами. Оплата за продукцію надійшла на рахунок білоруської організації в повному обсязі 22 квітня 2009
Курс Нацбанку Білорусі на 03.04.2009 складає 2 824 руб. за 1 дол США, а на 22.04.2009 - 2865 руб. за 1 дол США.
У бухгалтерському обліку організації "Альфа" виконуються такі записи.
У березні 2009 р.:
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90
42000000 руб. - Відбитий виторг від реалізації макаронних виробів за обліковою ціною;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 43
33750000 руб. - Списана фактична собівартість реалізованих макаронних виробів;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 68
420 000 руб. (42 000 000 х 1%) - нарахований збір в республіканський фонд підтримки виробників сільськогосподарської продукції, продовольства і аграрної науки;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 99
7830000 крб. (42 000 000 - 33750000 - 420 000) - відображено фінансовий результат.
У квітні 2009 р. (після зміни умов договору):
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90
360 000 руб. (15 000 х 2 824 - 42 000 000) - уточнена виручка від реалізації макаронних виробів у зв'язку зі змінами умов договору за станом на 3 квітня 2009 р.;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 68
3600 руб. (360 000 х 1%) - донараховано збір в республіканський фонд підтримки виробників сільськогосподарської продукції, продовольства і аграрної науки;
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 98-5 "Курсові різниці"
615 000 руб. (15 000 х (2 865 - 2 824)) - проведена переоцінка дебіторської заборгованості станом на 22 квітня 2009 р.;
ДЕБЕТ 52 КРЕДИТ 62
42975000 руб. (15 000 х 2 865) - оплачена польською компанією заборгованість за відвантаженими товарами відповідно з додатковою угодою;
ДЕБЕТ 98-5 "Курсові різниці" КРЕДИТ 92-1 "Позареалізаційні доходи"
615 000 руб. - Списані курсові різниці відповідно до Інструкції № 199.
2. Балдін К.В. Управлінські рішення: Підручник. / К.В. Балдін, С.М. Воробйов, В. Б. Уткін. - М.: Дашков і Ко, 2004. - 494 с.
3. Бусигін А.В. Ефективний менеджмент: Підручник. - М.: Видавництво "Финпресс", 2000. - 1056 с.
4. Воробйов С.М. Управлінські рішення: Учеб. для вузів за фахом "Менеджмент орг." / С.М. Воробйов, В. Б. Уткін, К.В. Балдін. - М.: Юнити-Дана, 2003. - 316с.
5. Виханский О.С., Наумов А.І. Менеджмент: Підручник. -3-е вид. М.: Фірма "Гардаріки", 2002. - 528с.
6. Голубков Є.П. Сутність і характерні особливості управлінських рішень / / Менеджмент у Росії і за кордоном - 2003 - №
7. Грядовой Д.І. Управлінські рішення: теорія, методологія, практика / Д.І. Грядовой, Н.В. Стрєлкова, Г.В. Шашурін; Моск. ун-т МВС Росії. - М.; М.: МУ МВС РФ; Щит-М, 2004. - 151с.
8. Репкіна О.Б. Управлінські рішення: Навчальний посібник. - М.: РАП, 2005 - 105 с.
9. Саак А.Е., Тюшняков В.М. Теорія управління: Навчальний посібник. Таганрог: Изд-во ТРТУ, 2003.128 с.
В умовах світової економічної кризи найбільшим дефіцитом у зовнішній торгівлі несподівано стали гроші. У нашій країні це явище посилюється обмеженнями, встановленими на придбання іноземної валюти для здійснення імпортних операцій. Тому багатьом підприємствам для ведення своєї діяльності доводиться використовувати будь-які доступні способи, серед яких почесне місце зайняли бартерні (товарообмінні) операції.
Про бухгалтерський облік таких операцій, здійснюваних між резидентами Республіки Білорусь, ми докладно розповіли в попередньому номері. На черзі - особливості бартеру зовнішньоекономічного.
Основним правовим актом, що регламентує проведення товарообмінних операцій, є постанова Ради Міністрів Республіки Білорусь від 24.03.1999 № 405 "Про питання ціноутворення при проведенні товарообмінних операцій", яке поклало роз'яснення порядку його застосування на Міністерство економіки і Міністерство фінансів Республіки Білорусь. Два ці відомства (при підключенні ще і Міністерства промисловості) розробили Методичні рекомендації з проведення товарообмінних операцій, які були затверджені спільним наказом Міністерства економіки, Міністерства фінансів і Міністерства промисловості Республіки Білорусь від 22.10 1999 № 105/300/340 (далі - Методичні рекомендації).
Згідно з даним актом білоруські суб'єкти господарювання для правильного оформлення товарообмінних операцій в рамках виконання зовнішньоекономічних договорів, які передбачають обмін продукції, товару, робіт (далі - товару) або послуг на еквівалентну за вартістю кількість іншого товару, при здійсненні кожної такої угоди (виключення становлять розрахунки за енергоресурси ) повинні оформити економічне обгрунтування угоди. У цьому документі має міститися в тому числі і наступна інформація:
ціни, що складаються на ринку на обмінювані товари, для визначення еквівалентності товарообміну на момент укладання або проведення операції;
розрахунок кількості товарів, що забезпечує еквівалентний обмін;
вартість відпускаються (експортованих) товарів в облікових цінах;
визначення цін одержуваних (імпортуються) товарів.
Важливе значення має і ще один показник, який необхідно привести у економічному обгрунтуванні товарообмінної операції, - так званий розрахунковий коефіцієнт. Він використовується для перерахунку вартості отримуваних (імпортуються) товарів в білоруські рублі і, відповідно, грає ключову роль в порядок бухгалтерського обліку бартерних операцій. Він визначається наступним чином: облікова вартість відпускаються (експортованих) товарів у білоруських рублях ділиться на вартість цих товарів в іноземній валюті.
Як і в першій частині цієї статті, особливості обліку зовнішньоекономічних бартерних (товарообмінних) операцій ми розглянемо на наступних умовних прикладах.
Приклад 1.
Білоруською організацією "Альфа" 5 жовтня 2009 р. укладено товарообмінний договір з російським підприємством "Бета" на постачання в Росію товарів власного виробництва (жіночі чоботи) в кількості 500 одиниць на суму 50 000 дол США. Облікова ціна одиниці товару, що відвантажується в білоруських рублях становить 275 000 руб., А всієї партії 137 500 000 руб. Фактична собівартість однієї пари жіночих чобіт дорівнює 200 000 руб. Відвантаження товару в Росію зроблена 19 жовтня 2009
Підприємство "Бета" за тим самим договором поставляє 200 пральних машин за ціною 250 дол США за одиницю на суму 50 000 дол США. Пральні машини були отримані з Росії 23 жовтня 2009 р. і в той же день прийняті організацією "Альфа" на облік.
Розрахунковий коефіцієнт по даній угоді буде дорівнює 2 750 = (137 500 000 / / 50 000).
Відповідно до Методичних рекомендацій облікова вартість однієї одержуваної пральної машини складає 687 500 крб. (250 х 2 750), а вартість усієї партії в облікових цінах 137 500 000 руб. (687 500 х 200).
У бухгалтерському обліку організації "Альфа" виконуються такі записи:
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90
137 500 000 руб. - Відображена реалізація жіночих чобіт за товарообмінними контрактом;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 43
100 000 000 руб. (200 000 х 500) - списана фактична собівартість реалізованої продукції;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 68
1375000 крб. (137 500 000 х 1%) - нарахований збір в республіканський фонд підтримки виробників сільськогосподарської продукції, продовольства і аграрної науки;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 99
36125000 руб. (137 500 000 - 100 000 000 - 1 375 000) - відображено фінансовий результат від товарообмінної операції.
Після надходження пральних машин в обмін на відвантажені жіночі чоботи виконуються проводки:
ДЕБЕТ 10 КРЕДИТ 60
137 500 000 руб. - Відображено надходження пральних машин;
ДЕБЕТ 18 КРЕДИТ 51
24390000 руб. (50 000 х 2 710 х 18%) - відображено суму ПДВ, сплачена при ввезенні товарів на митну територію Республіки Білорусь (припустимо, що курс Нацбанку Білорусі на 23 жовтня 2009 р. становить 2 710 руб. За 1 дол США);
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 18
24390000 руб. - Прийнята до відрахування сума ПДВ, сплачена при ввезенні товарів на митну територію Республіки Білорусь;
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 62
137 500 000 руб. - Проведений взаємозалік.
Бухгалтерський облік при зміні умов товарообмінного договору
Приклад 2Білоруська організація "Альфа" 2 лютого 2009 р. уклала контракт на постачання російському підприємству "Бета" продукції власного виробництва (трикотажні вироби) у кількості 540 одиниць на суму 23 220 дол США. Фактична собівартість одиниці відвантаженої продукції становить 87 000 руб., А всієї партії - 46980000 руб. За контрактом оплата повинна бути здійснена протягом 30 днів з дати відвантаження товару, яка вироблено 12 лютого 2009 р. Згідно облікову політику організації "Альфа" виручка відображається "по оплаті".
25 лютого 2009 в умови контракту були внесені зміни: підприємство "Бета" оплачує 200 одиниць трикотажних виробів грошовими коштами, а на суму заборгованості поставляє пряжу в кількості 1 190 кг для виробництва трикотажних ізделій.10 березня 2009 р. було отримано оплата за 200 одиниць трикотажних виробів в сумі 8 600 дол США (курс Нацбанку Білорусі на цю дату становить 2 880 руб. за 1 дол США), а 7 квітня 2009 р. надійшло пряжа на суму 14 620 дол США в обмін на 340 одиниць трикотажних виробів.
Відповідно до економічного обгрунтування облікова ціна за одиницю виробу склала 122 550 руб., Вартість всієї відвантаженої продукції в облікових цінах - 66177000 руб.
Розрахунковий коефіцієнт по даній угоді буде дорівнює 2 850 (66 177 000/23 220).
У бухгалтерському обліку організації "Альфа" виконуються такі записи.
У лютому 2009 р.:
ДЕБЕТ 45 КРЕДИТ 43
46980000 руб. - Відображена фактична собівартість відвантаженої продукції.
Після зміни умов договору:
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90
41667000 руб. (122 550 х 340) - відбита реалізація за бартером 340 одиниць трикотажних виробів;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 45
29580000 руб. (87 000 х 340) - списана фактична собівартість реалізованої за бартером продукції;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 68
416 670 руб. (41667000 х 1%) - нарахований збір в республіканський фонд підтримки виробників сільськогосподарської продукції, продовольства і аграрної науки;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 99
11670330 руб. (41667000 - 29580000 - 416 670) - відображено фінансовий результат по товарообмінної операції.
У березні 2009 р.:
ДЕБЕТ 52 КРЕДИТ 90
24768000 руб. (8 600 х 2 880) - відбитий виторг від реалізації 200 одиниць трикотажних виробів
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 45
17400000 руб. (46980000 - 29580000) - списана фактична собівартість реалізованої за грошові кошти продукції;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 68
247 680 руб. (24768000 х 1%) - нарахований збір в республіканський фонд підтримки виробників сільськогосподарської продукції, продовольства і аграрної науки;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 99
7120320 крб. (24768000 - 17 400 000 - 247 680) - відображено фінансовий результат.
У квітні 2009 р.:
ДЕБЕТ 10 КРЕДИТ 60
41667000 руб. - Оприбуткована пряжа для виготовлення трикотажних виробів, отримана за бартером;
ДЕБЕТ 18 КРЕДИТ 51
7631640 крб. (14 620 х 2 900 х 18%) - відбита сума ПДВ, сплачена до бюджету при ввезенні товарів на митну територію Білорусі (припустимо, що курс Нацбанку Білорусі на 7 квітня 2009 р. складає 2 900 руб. За 1 дол США);
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 18
7631640 крб. - Прийнята до відрахування сума ПДВ, сплачена до бюджету при ввезенні товарів на митну територію Білорусі;
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 62
41667000 руб. - Проведений взаємозалік.
Приклад 3.
Білоруська організація "Альфа" 11 лютого 2009 р. уклала з українською організацією "Гамма" товарообмінний контракт на суму 210 000 дол США. На експорт відвантажуються телевізори в кількості 700 одиниць, а в обмін на телевізори передбачається надходження холодильників в кількості 400 одиниць за ціною 525 дол США за кожен. Вартість придбаних телевізорів, призначених для відвантаження за товарообмінними контрактом, складає 619 500 000 руб. (У тому числі ПДВ - 94 500 000 руб). Вартість телевізорів у облікових цінах дорівнює 525 000 000 руб. (619 500 000 - 94 500 000).
Розрахунковий коефіцієнт по даній угоді буде дорівнює 2 500 (525 000 000/210 000).
Вартість партії холодильників в облікових цінах дорівнює 525 000 000 руб. Відповідно, облікова вартість одного холодильника складе 1312500 крб. (525 х 2 500).
20 лютого 2009 організацією "Альфа" були відвантажені в Україні телевізори за обліковою ціною, яка дорівнює ціні придбання. Витрати обігу, що припадають на відвантажені за бартерним контрактом товари, склали 200 000 руб.
2 березня 2009 було підписано додаткову угоду до контракту, за яким українська сторона постачає 220 одиниць холодильників на суму 115 500 дол США, а заборгованість, що залишилася оплачує грошовими коштами. Відповідно до облікової політикою організації виручка відображається "по оплаті".
11 березня 2009 у відповідності з додатковою угодою до контракту з Україною надійшли холодильники. Оплата заборгованості, що залишилася за відвантажені телевізори в розмірі 94 500 дол США надійшла на поточний рахунок організації "Альфа" 6 квітня 2009 р. Курс Нацбанку Білорусі на цю дату становить 2 803 руб. за 1 дол США.
У бухгалтерському обліку організації "Альфа" виконуються такі записи.
У лютому 2009 р.:
ДЕБЕТ 41 КРЕДИТ 60
525 000 000 руб. - Оприбутковано телевізори за ціною придбання для подальшої реалізації за товарообмінними контрактом;
ДЕБЕТ 18 КРЕДИТ 60
94500000 руб. - Відображено ПДВ, пред'явлений продавцем телевізорів;
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51
619 500 000 руб. - Оплачено вартість телевізорів;
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 18
94500000 руб. - Відображено суму ПДВ, що підлягає вирахуванню;
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90
525 000 000 руб. - Відображена реалізація товарів за бартерним контрактом;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 41
525 000 000 руб. - Списана фактична собівартість (вартість придбання) реалізованих за бартерним контрактом товарів;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 44
200 000 руб. - Відбиті витрати обігу, що припадають на реалізовані за бартерним контрактом товари;
ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 90
200 000 руб. (525 000 000 - 525 000 000 - 200 000) - відображено фінансовий результат (збиток).
У березні 2009 р.:
Зміна умов договору
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90
236 250 000 руб. (94 500 х 2 500) - уточнена виручка від реалізації телевізорів (сторнировочная запис);
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 41
236 250 000 руб. - Уточнена списана фактична собівартість (вартість придбання) телевізорів (сторнировочная запис);
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 44
90 000 руб. (200 000/525 000 000 х 236 250) - уточнені витрати обігу, що припадають на реалізовані товари (сторнировочная запис);
ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 90
90 000 руб. - Уточнено фінансовий результат (сторнировочная запис);
ДЕБЕТ 41 КРЕДИТ 60
288 750 000 руб. (1312500 х 220) - оприбутковано надійшли за бартерним контрактом холодильники;
ДЕБЕТ 18 КРЕДИТ 51
60291000 руб. (115 500 х 2 900 х 18%) - відбита сума ПДВ, сплачена до бюджету при ввезенні товарів на митну територію Білорусі (припустимо, що курс Нацбанку Білорусі на 7 квітня 2009 р. складає 2 900 руб. За 1 дол США);
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 18
60291000 руб. - Прийнята до відрахування сума ПДВ, сплачена до бюджету при ввезенні товарів на митну територію Білорусі;
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 62
288 750 000 руб. - Проведений взаємозалік.
У квітні 2009 р.:
ДЕБЕТ 52 КРЕДИТ 90
264 883 500 руб. (94 500 х 2803) - оплачена українською організацією заборгованість за відвантаженими товарами відповідно з додатковою угодою;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 41
236 250 000 руб. - Списана фактична собівартість (вартість придбання) реалізованих телевізорів;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 44
90 000 руб. (200 000/525 000 000 х 236 250 000) - списані витрати обігу, що припадають на реалізовані товари;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 68
286 335 руб. ((264 883 500 - 236 250 000) х 1%) - нарахований збір в республіканський фонд підтримки виробників сільськогосподарської продукції, продовольства і аграрної науки;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 99
28257165 руб. (264 883 500 - 236 250 000 - 90 000 - 286 335) - відображено фінансовий результат.
Приклад 4.
Білоруська організація "Альфа" уклала 21 квітня 2009 з литовським резидентом зовнішньоекономічний договір купівлі-продажу продукції власного виробництва (полімерні вироби) на суму 30 000 дол США. Фактична собівартість зазначеної продукції складає 65 000 000 руб. Відповідно до облікової політикою організації виручка в бухгалтерському обліку визнається "по відвантаженню".
Оплата згідно з договором здійснюється протягом 15 днів з дня відвантаження продукції. Продукція була відвантажена 29 квітня 2009 Курс Нацбанку Білорусі на цю дату становить 2 831 руб. за 1 дол США.
5 травня 2009 додатковою угодою були внесені зміни в умови договору, на підставі яких білоруська організація в обмін на поставлену продукцію отримає полімерну сировину (поліетилен) для виробництва полімерних виробів на суму договору, яке надійшло з Литви 12 травня 2009
Згідно зі складеним економічному обгрунтуванню, вартість відвантажених полімерних виробів в облікових цінах без ПДВ складає 84 900 000 руб., Розрахунковий коефіцієнт дорівнює 2 830 (84 900 000/30 000).
Курс Нацбанку Білорусі на 30.04.2009 складає 2 825 крб. за 1 дол США, а на 05.05.2009 - 2 810 руб. за 1 дол США.
У бухгалтерському обліку організації "Альфа" виконуються такі записи.
У квітні 2009 р.:
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90
84930000 руб. (30 000 х 2 831) - відбитий виторг від реалізації полімерних виробів;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 43
65 млн руб. - Списана фактична собівартість реалізованих полімерних виробів;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 68
849 300 руб. (84930000 х 1%) - нарахований збір в республіканський фонд підтримки виробників сільськогосподарської продукції, продовольства і аграрної науки;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 99
19080700 руб. (84930000 - 65 000 000 - 849 300) - відображено фінансовий результат;
ДЕБЕТ 98-5 "Курсові різниці" КРЕДИТ 62
180 000 руб. (30 000 х (2 825 - 2 831)) - проведена переоцінка дебіторської заборгованості станом на 30.04.2009 відповідно до Інструкції з бухгалтерського обліку активів та зобов'язань організації, вартість яких виражена в іноземній валюті, затвердженої постановою Міністерства фінансів Республіки Білорусь від 27.12 .2007 № 199 (далі - Інструкція № 199).
У травні 2009 р.:
ДЕБЕТ 98-5 "Курсові різниці" КРЕДИТ 62
450 000 руб. (30 000 х (2 810 - 2 825)) - проведена переоцінка дебіторської заборгованості станом на 05.05.2009 відповідно до Інструкції № 199.
Після зміни умов договору:
ДЕБЕТ 98-5 "Курсові різниці" КРЕДИТ 62
630 000 руб. (450 000 + 180 000) - уточнена сума дебіторської заборгованості (сторнировочная запис);
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90
30 000 руб. (84900000 - 84930000) - уточнена виручка в сумі різниці між обліковою ціною та виручкою, відображеної на дату відвантаження (сторнировочная запис);
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 68
300 руб. (30 000 х 1%) - уточнено нарахований збір в республіканський фонд підтримки виробників сільськогосподарської продукції, продовольства і аграрної науки (сторнировочная запис);
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 99
29 700 руб. (30 000 - 300) - уточнено фінансовий результат (сторнировочная запис).
Приклад 5.
Білоруська організація "Альфа" укладено 12 березня 2009 р. з польською компанією зовнішньоекономічний бартерний договір на поставку продукції власного виробництва (макаронних виробів) на суму 15 000 дол США в обмін на борошно макаронного помолу для власного виробництва. Фактична собівартість цієї продукції дорівнює 33 750 000 руб. Макаронні вироби були відвантажені до Польщі 17 березня 2009
Відповідно до облікової політикою організації, виручка в бухгалтерському обліку визнається "по відвантаженню".
Відповідно до економічного обгрунтування операції вартість продукції, що відвантажується в облікових цінах склала 42 000 000 руб. Розрахунковий коефіцієнт дорівнює 2 800 (42 000 000/15 000).
3 квітня 2009 додатковою угодою внесені зміни в умови договору, на підставі яких польська компанія оплачує отримані макаронні вироби грошовими коштами. Оплата за продукцію надійшла на рахунок білоруської організації в повному обсязі 22 квітня 2009
Курс Нацбанку Білорусі на 03.04.2009 складає 2 824 руб. за 1 дол США, а на 22.04.2009 - 2865 руб. за 1 дол США.
У бухгалтерському обліку організації "Альфа" виконуються такі записи.
У березні 2009 р.:
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90
42000000 руб. - Відбитий виторг від реалізації макаронних виробів за обліковою ціною;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 43
33750000 руб. - Списана фактична собівартість реалізованих макаронних виробів;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 68
420 000 руб. (42 000 000 х 1%) - нарахований збір в республіканський фонд підтримки виробників сільськогосподарської продукції, продовольства і аграрної науки;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 99
7830000 крб. (42 000 000 - 33750000 - 420 000) - відображено фінансовий результат.
У квітні 2009 р. (після зміни умов договору):
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90
360 000 руб. (15 000 х 2 824 - 42 000 000) - уточнена виручка від реалізації макаронних виробів у зв'язку зі змінами умов договору за станом на 3 квітня 2009 р.;
ДЕБЕТ 90 КРЕДИТ 68
3600 руб. (360 000 х 1%) - донараховано збір в республіканський фонд підтримки виробників сільськогосподарської продукції, продовольства і аграрної науки;
ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 98-5 "Курсові різниці"
615 000 руб. (15 000 х (2 865 - 2 824)) - проведена переоцінка дебіторської заборгованості станом на 22 квітня 2009 р.;
ДЕБЕТ 52 КРЕДИТ 62
42975000 руб. (15 000 х 2 865) - оплачена польською компанією заборгованість за відвантаженими товарами відповідно з додатковою угодою;
ДЕБЕТ 98-5 "Курсові різниці" КРЕДИТ 92-1 "Позареалізаційні доходи"
615 000 руб. - Списані курсові різниці відповідно до Інструкції № 199.
Список використаних джерел
1. Аніскін Ю.П. Загальний менеджмент: Підручник з загальної теорії менеджменту. М.: РМАТ, 1997.658 с.2. Балдін К.В. Управлінські рішення: Підручник. / К.В. Балдін, С.М. Воробйов, В. Б. Уткін. - М.: Дашков і Ко, 2004. - 494 с.
3. Бусигін А.В. Ефективний менеджмент: Підручник. - М.: Видавництво "Финпресс", 2000. - 1056 с.
4. Воробйов С.М. Управлінські рішення: Учеб. для вузів за фахом "Менеджмент орг." / С.М. Воробйов, В. Б. Уткін, К.В. Балдін. - М.: Юнити-Дана, 2003. - 316с.
5. Виханский О.С., Наумов А.І. Менеджмент: Підручник. -3-е вид. М.: Фірма "Гардаріки", 2002. - 528с.
6. Голубков Є.П. Сутність і характерні особливості управлінських рішень / / Менеджмент у Росії і за кордоном - 2003 - №
7. Грядовой Д.І. Управлінські рішення: теорія, методологія, практика / Д.І. Грядовой, Н.В. Стрєлкова, Г.В. Шашурін; Моск. ун-т МВС Росії. - М.; М.: МУ МВС РФ; Щит-М, 2004. - 151с.
8. Репкіна О.Б. Управлінські рішення: Навчальний посібник. - М.: РАП, 2005 - 105 с.
9. Саак А.Е., Тюшняков В.М. Теорія управління: Навчальний посібник. Таганрог: Изд-во ТРТУ, 2003.128 с.