Обчислення ПДВ виправно-трудовими установами

Порядок обчислення і відрахування ПДВ виправно-трудовими установами регулюється, в основному, двома законодавчими актами:
- Указом Президента Республіки Білорусь від 23.10. 2006 № 628 "Про деякі питання оподаткування організацій кримінально-виконавчої системи та лікувально-трудових профілакторіїв МВС" (застосовується з 23.10. 2006) (далі - Указ);
- Подп. 2.27 ст.3 Закону Республіки Білорусь "Про податок на додану вартість" (далі - Закон).
Відповідно до підп. 2.27 ст.3 Закону звільняються від оподаткування обороти з реалізації на території Республіки Білорусь товарів (робіт, послуг), що виготовляються (виконуються, надаються) виправними установами кримінально-виконавчої системи та лікувально-трудовими профілакторіями Міністерства внутрішніх справ Республіки Білорусь.
Звільнення від податку поширюється на всіх платників, які реалізують товари, вироблені організаціями, зазначеними у частині першій цього підпункту. Підставою застосування звільнення від податку покупцем служить зазначена продавцем у первинних облікових і розрахункових документах, що застосовуються при відвантаженні товарів, запис "Звільнення за підпунктом 2.27 пункту 2 статті 3 Закону Республіки Білорусь" Про податок на додану вартість ".
Одночасно згідно з Указом (у редакції Указу від 28.05. 2008 № 286, застосовується з 06.06. 2008) від податку звільняються:
- Республіканські унітарні виробничі підприємства кримінально-виконавчої системи та лікувально-трудових профілакторіїв Міністерства внутрішніх справ згідно з додатком від сплати податку на додану вартість з оборотів по реалізації на території Республіки Білорусь товарів (робіт, послуг), що виготовляються (виконуються, надаються) ними, з направленням вивільняються грошових коштів на придбання основних фондів, а також сировини, матеріалів і комплектуючих;
- Обороти з реалізації на території Республіки Білорусь товарів (робіт, послуг), що виготовляються (виконуються, надаються) виправними установами кримінально-виконавчої системи та лікувально-трудовими профілакторіями Міністерства внутрішніх справ, від податку на додану вартість.
Як видно з вищевикладеного, у відношенні підприємств пенітенціарної системи є 2 варіанти оподаткування:
1 варіант - стосується республіканських унітарних виробничих підприємств кримінально-виконавчої системи та лікувально-трудових профілакторіїв Міністерства внутрішніх справ, перелічених у додатку до Указу. Ці підприємства звільнені від сплати податку, тобто стосовно товарів (робіт, послуг) власного виробництва, що реалізуються на території Республіки Білорусь, ПДВ ними обчислюється, пред'являється покупцям, але не сплачується до бюджету, а витрачається на встановлені Указом мети.
2 варіант - стосується виправних установ кримінально-виконавчої системи та лікувально-трудових профілакторіїв Міністерства внутрішніх справ, які не включені до переліку, який міститься в додатку до Указу. Ці підприємства стосовно товарів (робіт, послуг) власного виробництва, що реалізуються на території Республіки Білорусь, не обчислюють ПДВ, не пред'являють покупцям і, відповідно, не сплачують до бюджету.
Слід зазначити, що Указом Президента Республіки Білорусь від 28.05. 2008 № 286 з 06.06. 2008 з переліку виключені два підприємства: Республіканське унітарне виробниче підприємство "ВК № 10 Технотара" і Республіканське унітарне виробниче підприємство "ІК 20".
Згідно п.11 ст.12 Закону при зміні порядку обчислення податку (зміна об'єктів оподаткування, податкової бази, ставок) новий порядок обчислення застосовується стосовно товарів (робіт, послуг), майнових прав, відвантажених з моменту зміни порядку обчислення податку.
Отже, зазначені підприємства стосовно товарів (робіт, послуг) власного виробництва, відвантажених (виконаних, наданих) з 6 червня 2008 р. незалежно від дати їх оплати, застосовують звільнення від ПДВ, тобто ПДВ не обчислюють і не сплачують.
Розглянемо докладніше кожен варіант оподаткування.
1. Республіканські унітарні виробничі підприємства кримінально-виконавчої системи та лікувально-трудові профілакторії Міністерства внутрішніх справ, перераховані в додатку до Указу
Дані підприємства:
- При реалізації товарів (робіт, послуг) власного виробництва на території Республіки Білорусь обчислюють ПДВ, але не сплачують до бюджету. Обчислена сума податку пред'являється покупцям.
Обчислення суми податку по товарах проводиться за ставкою, за якою оподатковується реалізація цих товарів на території Республіки Білорусь.
Приклад
РПУП № 1 (тут і далі назви умовні) випікає хлібобулочні вироби. Частина виробів передається для внутрішнього споживання, частина - реалізується на сторону. Оскільки хлібобулочні вироби включені до переліку, затвердженого Указом Президента Республіки Білорусь від 21.06. 2007 № 287 (необхідно дивитися відповідність даної продукції переліку за кодом ТН ЗЕД), то ПДВ при реалізації продукції на бік обчислюється за ставкою 10%. Ця ставка пред'являється покупцям. Внутрішнє споживання продукції ПДВ не обкладається.
- При реалізації товарів (робіт, послуг) власного виробництва за межі Республіки Білорусь застосовується ставка ПДВ 0% за наявності підтверджуючих документів. При відсутності даних документів податок обчислюється за відповідною ставкою і застосовується звільнення від його сплати.
Податок підлягає сплаті до бюджету:
- При реалізації товарів, вироблених іншими платниками.
Приклад
РПУП № 2 має на балансі об'єкт роздрібної торгівлі, в якому реалізується меблі, придбана у платників Республіки Білорусь. По реалізації меблів обчислюється ПДВ за ставкою 18% і сплачується до бюджету.
- При придбанні товарів (робіт, послуг), майнових прав на території Республіки Білорусь в іноземної організації, яка не перебуває на обліку в податковому органі Республіки Білорусь.
Приклад
Для ремонту обладнання РПУП № 2 був укладений договір з резидентом Російської Федерації. Ремонт виконаний в червні 2008 р. на території республіки (обладнання не вивозилося). У відповідності зі ст.3 Протоколу між Урядом Республіки Білорусь і Урядом Російської Федерації про порядок стягнення непрямих податків при виконанні робіт, наданні послуг, підписаного сторонами 23 березня 2007, місцем реалізації робіт є територія Республіки Білорусь. Виходячи з вимог ст.1-2 Закону РПУП № 2 має обчислити ПДВ з вартості робіт. У тому податковому періоді, в якому роботи оплачені, вартість робіт і сума ПДВ вносяться до рядка 13 податкової декларації з ПДВ та не пізніше 22-го числа наступного місяця проводиться сплата до бюджету.
Сплачена сума ПДВ підлягає відображенню в податковій декларації у складі податкових відрахувань.
- При ввезенні товарів (продуктів переробки) з Російської Федерації;
- При ввезенні товарів на митну територію Республіки Білорусь з інших держав.
Сплачені при ввезенні товарів суми ПДВ підлягають вирахуванню в установленому порядку.
Деякі обертів у зазначених підприємств можуть не визнаватися об'єктами оподаткування. Такі обороти перераховані в п.1 ст.3 Закону.
Приклад
РПУП № 1 безоплатно передало РПУП № 2 деревообробний верстат. На підставі подп.1.16 ст.3 Закону такий оборот не підлягає оподаткуванню та не відображається у податковій декларації з ПДВ, оскільки майно передано в межах одного власника. ПДВ не обчислюється і не сплачується. Сума ПДВ, прийнята до відрахування по верстата, не відновлюється.
Приклад
У результаті обвалу будівлі складу постраждали виготовлені товари, які списані у зв'язку з неможливістю їх реалізації чи іншого використання.
Згідно подп.1.13 ст.3 Закону не підлягає оподаткуванню вибуття майна у зв'язку з надзвичайними обставинами (пожежа, аварія, стихійне лихо, дорожньо-транспортна пригода) з урахуванням витрат, пов'язаних з таким вибуттям.
Отже, оборот з вибуття товарів у результаті аварії не обкладається ПДВ і не відображається в податковій декларації.
Відповідно до п.5 ст.6 Закону при визначенні податкової бази не враховуються отримані платником кошти, не пов'язані з розрахунками по оплаті товарів (робіт, послуг), майнових прав, у тому числі кошти, що надійшли з бюджету Республіки Білорусь або зі створюваних у відповідно до законодавства Республіки Білорусь фондів і використані за цільовим призначенням, за винятком коштів, що надходять з бюджету якого із зазначених фондів у якості оплати за реалізовані платником товари (роботи, послуги), майнові права. Таким чином, при оплаті за рахунок бюджетних коштів вироблених платником товарів (робіт, послуг) проводиться обчислення ПДВ, який залишається в розпорядженні платника.
Приклад
РПУП № 1 відвантажила за держзамовленням спецодяг і спецвзуття власного пошиття. Оплата надійшла за рахунок коштів бюджету. По реалізації спецодягу і спецвзуття обчислюється ПДВ і не сплачується до бюджету. При придбанні за рахунок бюджетних коштів, отриманих як виручка від реалізації спецодягу і спецвзуття, товарів (робіт, послуг), суми "вхідного" податку по них приймаються до відрахування, оскільки кошти з бюджету отримані не безоплатно (подп.7.3 ст.16 Закону ).
Сума обчисленого ПДВ по об'єктах, обороти по реалізації яких звільнені від сплати ПДВ, відображається по рядку 14а податкової декларації. Самі обороти, звільнені від сплати ПДВ, відображаються за відповідними рядками податкової декларації залежно від застосовуваної до них ставки ПДВ. Порядок заповнення податкової декларації регулюється Інструкцією про порядок заповнення книги покупок, податкової декларації (розрахунку) з податку на додану вартість, податкової декларації з податку на додану вартість за товарами, ввезеними з Російської Федерації, розрахунку відшкодування з бюджету сум податку на додану вартість, затвердженої постановою Міністерства з податків і зборів Республіки Білорусь від 05.02. 2007 № 22 (далі - Інструкція № 22).
Приклад
РПУП № 2 відвантажило на території Республіки Білорусь в січні 2008 р. меблі власного виробництва, що оподатковується ПДВ за ставкою 18%, на суму 47 200 тис. руб., В тому числі ПДВ - 7 200 тис. руб.
Оскільки цей оборот з реалізації обкладається ПДВ за ставкою 18 відсотків, то його слід відобразити в рядку 2 податкової декларації з ПДВ: у графі 2: 47 200 000 руб., У графі 4: 7 200 000 крб. У рядку 14а відображається сума податку в розмірі 7 200 000 крб.
Якщо підприємство не має оборотів, за якими проводиться сплата ПДВ, то всі податкові відрахування підприємства відносяться до обороту, звільненому від сплати ПДВ, і враховуються у рядку 15а (в сумі, що не перевищує обчислену суму ПДВ, відображену по рядку 14а).
У випадку, коли у підприємства є обороти, за якими ПДВ має сплачуватися до бюджету, то податкові відрахування між цими оборотами розподіляються або методом роздільного обліку, або методом питомої ваги.
Відповідно до п.13 ст.16 Закону застосування одного з двох методів розподілу податкових вирахувань щодо певних платником сум податку (питома вага або роздільний облік) проводиться як мінімум протягом одного календарного року.
Застосовуваний метод розподілу податкових вирахувань затверджується облікова політика. При відсутності в обліковій політиці вказівки про застосовуваний методі розподілу податкових вирахувань всі податкові відрахування розподіляються методом питомої ваги.
При визначенні методом питомої ваги податкових вирахувань, що припадають на певну суму обороту з реалізації, ця сума обороту ділиться на загальну суму обороту з реалізації та множиться на суму податкових вирахувань, що припадають на загальну суму обороту з реалізації. Відсоток питомої ваги розраховується з точністю не менше чотирьох знаків після коми. Сумою обороту визнаються сума податкової бази та податку, обчисленого від цієї податкової бази, а також сума збільшення (зменшення) податкової бази. При визначенні питомої ваги, який приймається для розподілу податкових вирахувань, до суми обороту включаються операції з реалізації товарів (робіт, послуг), майнових прав, місцем реалізації яких не визнається територія Республіки Білорусь, якщо за такими операціями платником не вироблено обчислення податку. При визначенні питомої ваги, який приймається для розподілу податкових вирахувань, із суми обороту виключаються:
· Санкції за порушення покупцями (замовниками) умов договорів;
· Ціна придбання реалізованих цінних паперів.
При розподілі податкових вирахувань стосовно товарів (робіт, послуг), майнових прав методом питомої ваги в розподілі не беруть участь податкові відрахування минулого року. Розподіл за питомою вагою сум податку проводиться у місяці настання права на їх вирахування.
Приклад
РПУП № 2 реалізує меблі власного виробництва та меблі інших виробників. У січні 2008 р. оборот по реалізації меблів власного виробництва склав 35 400 тис. руб., В тому числі ПДВ 5 400 тис. руб. Оборот по реалізації придбаних меблів склав 11 800 тис. руб., У т. ч. ПДВ 1 800 тис. руб. Податкові відрахування за книгою покупок 4 000 тис руб.
Податкові відрахування, що припадають на оборот, звільнений від сплати податку:
4000 х 35 400 / (35 400 +11 800) = 3 000 тис. руб.
У рядку 14а податкової декларації за січень відбивається 5400 тис. руб., У рядку 15а: 3 000 тис. руб., У рядку 16а 2400 тис. руб. (5 400 - 3 000).
Оскільки податкова декларація з ПДВ заповнюється наростаючим підсумком з початку року, то згідно з Інструкцією № 22 у рядку 16а наростаючим підсумком з початку року відображається сума податку, що залишається в розпорядженні платника, розрахована шляхом вирахування з показника рядка 14а показника рядка 15а;
у рядку 17а відображається сума податку за звітний місяць, що залишається в розпорядженні платника, розрахована шляхом вирахування з показника рядка 16а показника рядка 16а попередньої податкової декларації (розрахунку) з ПДВ. Якщо результат негативний, то проставляється значення зі знаком "-" (мінус).
Позитивний результат по рядку 17а визначає суму податку, яка залишається в розпорядженні платника. Негативний результат по рядку 17а визначає суму податку, на яку слід зменшити раніше нараховані суми звільненого від сплати податку.
У ситуації, що розглядається розрахований податок за перший місяць року, тому значення рядків 16а і 17а буде однаковим і буде становити суму ПДВ, що залишається в розпорядженні платника.
Як вказувалося вище, Указом встановлено цільове використання вивільнених коштів: на придбання основних фондів, а також сировини, матеріалів і комплектуючих. До 6 червня 2008 р. дане положення було трохи іншим: вивільнені кошти повинні були спрямовуватися на придбання основних фондів та поповнення власних обігових коштів.
Таким чином, з 06.06. 2008 встановлені конкретні цілі використання державної підтримки.
При використанні вивільняються грошових коштів на цілі, не передбачені в Указі, несплачені суми податку на додану вартість стягуються у порядку, визначеному законодавством, з накладенням адміністративних стягнень.
Контроль за цільовим використанням зазначених грошових коштів покладено на Комітет державного контролю.
Слід мати на увазі, що відповідно до подп.7.4 ст.16 Закону не підлягають відрахування суми податку, сплачені (підлягають сплаті) при придбанні або при ввезенні на митну територію Республіки Білорусь товарів (робіт, послуг), майнових прав за рахунок коштів, вивільнених у зв'язку із звільненням платника від сплати податків, зборів (зборів) до республіканського і (або) місцеві бюджети, в тому числі державні цільові бюджетні фонди, або в державні позабюджетні фонди. Зазначені суми податку погашаються за рахунок названих джерел.
Крім того, згідно подп.7.3 ст.16 Закону не підлягають відрахуванню також суми податку, сплачені (підлягають сплаті) при придбанні (ввезенні) товарів (робіт, послуг), майнових прав за рахунок безоплатно отриманих коштів бюджету або створюються відповідно до законодавства Республіки Білорусь фондів, за винятком фондів, створених платником. Ці суми податку відносяться за рахунок названих джерел. Положення цього підпункту поширюються на кошти, що залишаються в розпорядженні платника, отримані від відчуження майна, зазначеного в подп.1.9. п.1 ст.3 Закону, а також на кошти, що надійшли у вищестоящу організацію від підвідомчих організацій. Положення цього підпункту не поширюються на отримані платником суми, що включаються до податкової бази відповідно до ст.7 та 8 Закону.
Отже, при придбанні за рахунок вивільнених коштів товарів (у т. ч. основних засобів), робіт, послуг суми "вхідного" податку за ним в книгу покупок не вносяться, до відрахування не приймаються, а відносяться за рахунок вказаних коштів. Таким чином, в рядку 15а податкової декларації відображаються податкові відрахування по тим покупок, які проведені за рахунок інших джерел, крім обумовлених вище (наприклад, за рахунок власних коштів організації).
Разом з податковою декларацією з ПДВ платники подають до податкового органу додаток 1 до неї "Застосовувані пільги по ПДВ", де необхідно заповнити розділ III "Звільнення від сплати податку з усіх видів ставок". В якості підстави для пільги наводиться посилання на Указ Президента Республіки Білорусь від 23.10. 2006 № 628.
2. Виправні установи кримінально-виконавчої системи та лікувально-трудові профілакторії Міністерства внутрішніх справ, не включені до переліку, який міститься в додатку до Указу.
Дані організації, як зазначалося вище, не обчислюють ПДВ і не сплачують до бюджету. При цьому для покупців товарів у первинних облікових документах робиться запис "Звільнення за підпунктом 2.27 пункту 2 статті 3 Закону Республіки Білорусь" Про податок на додану вартість ", для того, щоб покупці теж могли застосувати пільгу з ПДВ.
Оборот по реалізації об'єктів відображається по рядку 8 податкової декларації з ПДВ.
Звільнення від ПДВ застосовується при реалізації на території Республіки Білорусь товарів (робіт, послуг) власного виробництва, у тому числі при безоплатній передачі даних товарів (за винятком випадків безоплатної передачі, які не є об'єктом оподаткування, перерахованих в подп.1.16 ст.3 Закону), при іншому вибутті даних товарів (за винятком випадків іншого вибуття, які не є об'єктом оподаткування, перерахованих в подп.1.10. та 1.13 ст.3 Закону).
Приклад
ЛТП № 1 безоплатно передало продукцію власного виробництва (хлібобулочні вироби) ЛТП № 2. Якщо у підприємств один власник, то даний оборот не обкладається ПДВ і не відображається в податковій декларації з ПДВ. Якщо на даний випадок не поширюється дія подп.1.16 ст.3 Закону, то такий оборот звільняється від ПДВ і відображається по рядку 8 податкової декларації.
При реалізації товарів власного виробництва за межі Республіки Білорусь застосовується ставка ПДВ 0 (нуль)% при наявності підтверджуючих документів. При відсутності цих документів застосовується звільнення від ПДВ.
ПДВ сплачується:
- При реалізації товарів, вироблених іншими платниками;
- При придбанні товарів (робіт, послуг), майнових прав на території Республіки Білорусь та іноземній організації, яка не перебуває на обліку в податковому органі Республіки Білорусь;
- При ввезенні товарів (продуктів переробки) з Російської Федерації;
- При ввезенні товарів на митну територію Республіки Білорусь з інших держав.
Якщо підприємство має тільки обороти, звільнені від ПДВ, то всі податкові відрахування підприємства відносяться до даного обороту. У випадку, коли у підприємства є обороти, оподатковувані ПДВ, то податкові відрахування між цими оборотами розподіляються або методом роздільного обліку, або методом питомої ваги (див. перший розділ).
Відповідно до п.3 ст.15 Закону у разі одночасного використання придбаних (ввезених) товарів (робіт, послуг), майнових прав у виробництві і (або) реалізації товарів (робіт, послуг), майнових прав, операції з реалізації яких звільнені від оподаткування, і товарів (робіт, послуг), майнових прав, операції з реалізації яких підлягають оподаткуванню, віднесення сум податку, відображених у книзі покупок, що є регістром податкового обліку, за винятком сум податку, сплачених (пред'явлених) при придбанні (ввезенні) основних засобів і нематеріальних активів, до витрат платника з виробництва та реалізації товарів (робіт, послуг), майнових прав здійснюється наростаючим підсумком з початку року виходячи з частки обороту від операцій з реалізації товарів (робіт, послуг), майнових прав, звільнених від оподаткування, у загальному обсязі обороту від реалізації товарів (робіт, послуг), майнових прав.
Платники, які реалізують придбані товари, обороти по реалізації яких звільнені у відповідності з законодавством від податку, суми податку, сплачені при ввезенні товарів на митну територію Республіки Білорусь, відносять на збільшення вартості товарів на дату прийняття товарів на облік.
Приклад
ЛТП № 1 у січні 2008 р. реалізувала спецодяг власного виробництва на суму 3 540 тис. руб. без ПДВ і набутий спецінструмент на суму 1 180 тис. руб., у т. ч. ПДВ 180 тис. руб. Податкові відрахування за книгою покупок за січень 900 тис. руб., В тому числі податкові відрахування по основним засобам 100 тис. руб.
З 1 січня 2008 р. податкові відрахування по основних засобах і нематеріальних активів не відносяться на їх вартість при наявності оборотів, звільнених від ПДВ. Крім того дані податкові відрахування не підлягають віднесенню і на витрати платника, а відраховуються в установленому порядку. Отже, суму податкових відрахувань по основним засобам слід виключити із загальної суми відрахувань по книзі покупок для цілей визначення суми "вхідного" податку, що підлягає віднесенню на витрати (900 - 100 = 800).
Сума податку, що підлягає віднесенню на витрати:
800 х 3540 / (3540 + 1 180) = 600 тис. руб.
Сума податкових вирахувань 300 тис. руб. (800 - 600 + 100) перевищує суму ПДВ, обчислену з реалізації (180 тис. руб). Тому в рядку 15в податкової декларації відображаються відрахування в межах цієї суми, т.е.180 тис. руб. Відповідно, сума податку до сплати (рядок 16в) дорівнює нулю.
При придбанні об'єктів за рахунок безоплатно отриманих коштів бюджету слід враховувати норму подп.7.3 ст.16 Закону і суму "вхідного" податку по цих об'єктах відносити за рахунок бюджетних коштів (див. вище).
Одночасно з податковою декларацією з ПДВ платники подають до податкового органу додаток 1 до неї "Застосовувані пільги по ПДВ", де необхідно заповнити розділ II "Звільнення від податку". В якості підстави для пільги наводиться посилання на Указ Президента Республіки Білорусь від 23.10. 2006 № 628 або на подп.2.27 ст.3 Закону Республіки Білорусь "Про податок на додану вартість".

СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ

1. Конституція Республіки Білорусь 1994 року. Прийнята на республіканському референдумі 24 листопада 1996 року (зі змінами та доповненнями, прийнятими на республіканському референдумі 24 листопада 1996р. Та 17 жовтня 2004р). Мінськ "Білорусь" 2004р.
2. Податковий кодекс Республіки Білорусь від 19 грудня 2002 р. № 166-З. Прийнятий Палатою представників 15 листопада 2002 року. Схвалений Радою Республіки 2 грудня 2002 року. (Національний реєстр правових актів Республіки Білорусь, 13.01. 2003, № 4, реєстр. № 2 / 920 від 02.01. 2003) з урахуванням змін.
3. Кішкевіч А.Д., Пилипенко А. А.: Податкове право Республіки Білорусь. Видавництво: Підручники і посібники. Мінськ. 2002.304с.
4. Л.А. Ханкевіч "Фінансове право Республіки Білорусь". Навчальний посібник / Мн. Видавництво "Амалфея" 2002р.
5. Маньковський І.А. Податкове право Республіки Білорусь. Загальні положення: Практичний посібник. - Мн.: "Молодіжне наукове товариство", 2000.160с.
6. Фінансове право. Підручник / За ред. проф. О.Н. Горбунової Видавництво "МАУП" М., 2003.
7. Фінансове право. Серія "Підручники, навчальні посібники" / За ред. проф.В.М. Мандріна, Ростов-на-Дону Видавництво "Фенікс", 2002.
8. Ханкевіч Л.А. Податки і податкове право Республіки Білорусь. Мн., 1999.