Облікова політика організації та її основні принципи

Курсова робота

На тему "Облікова політика організації та її основні принципи"

Зміст

Введення

Глава 1. Поняття та призначення облікової політики

Розділ 1.1 Визначення та призначення облікової політики підприємства

Розділ 1.2 Організаційні аспекти облікової політики організації

Розділ 1.3 Загальні положення щодо формування облікової політики

Розділ 1.4 Розкриття і зміна облікової політики

Глава 2. Формування облікової політики в бюджетних організаціях і в умовах зближення з МСФЗ

Розділ 2.1 Особливості формування облікової політики в бюджетних організаціях

Розділ 2.2 Принципи формування облікової політики в умовах зближення з МСФЗ

Висновок

Бібліографічний список

Введення

Актуальність теми полягає в тому, що грамотне формування облікової політики є одним з найважливіших завдань, що стоять перед керівництвом і бухгалтерією підприємства. Обрана облікова політика робить істотний вплив на величину показників собівартості продукції, прибутку, податків на прибуток, показників фінансового стану організації. Недостатня увага до її формування як найважливішого елементу системи бухгалтерського обліку призводить до негативних наслідків. Суперечливість і непослідовність облікового процесу, неповне відображення об'єктів обліку та недостатнє обгрунтування способів його ведення, відсутність впорядкованого документообігу тягнуть за собою спотворення бухгалтерської звітності і не можуть служити джерелом достовірної та надійної інформації про показники діяльності організації. Оскільки кожна організація самостійно формує свою облікову політику, вона повинна уважно і серйозно підійти до цього процесу, враховуючи всі необхідні нормативні акти і не забувати про все більший вплив міжнародних стандартів.

Мета роботи полягає у вивченні будови облікової політики та особливостей ведення облікової політики в бюджетних організаціях.

Для реалізації поставленої мети слід вирішити такі завдання:

1. розглянути сутність поняття і призначення облікової політики підприємства;

2. розглянути організаційні аспекти облікової політики;

3. розглянути порядок формування облікової політики;

4. розглянути порядок зміни облікової політики;

5. розглянути особливості ведення облікової політики в бюджетних організаціях.

6. розглянути принципи формування облікової політики в умовах зближення з МСФЗ

Глава 1. Поняття та призначення облікової політики

Розділ 1.1 Визначення та призначення облікової політики підприємства

Під обліковою політикою підприємства, що застосовується для цілей бухгалтерського обліку відповідно до п.2 ПБО 1 / 98, розуміється прийнята сукупність способів (методів) ведення бухгалтерського обліку.

Взаємозв'язок методу бухгалтерського обліку та облікової політики організації відображена на схемі 1.

Схема 1. Взаємозв'язок методу бухгалтерського обліку та облікової політики

Метод бухгалтерського обліку полягає в сукупності наступних прийомів: первинне спостереження (документація і інвентаризація), вартісне вимірювання (оцінка і калькуляція), поточна угруповання (рахунки і подвійний запис), підсумкове узагальнення (баланс і звітність). У практиці конкретного підприємства кожний з перерахованих прийомів може бути реалізований по-різному.

У другому розділі положення про облікову політику розглядається формування облікової політики. Облікова політика, що є реалізацією одного і того ж методу бухгалтерського обліку, обов'язково буде відрізнятися на різних підприємствах. Можливість вибору конкретних способів оцінки, калькуляції, складу і порядку ведення рахунків та інших, особливості їх використання - все це в цілому складає ступінь свободи підприємства у формуванні облікової політики.

На вибір і обгрунтування облікової політики впливають такі чинники:

• організаційно-правова форма (акціонерне товариство, державне і муніципальне унітарне підприємство, товариство з обмеженою відповідальністю, виробничий кооператив і т.д.);

• галузева приналежність і вид діяльності (промисловість, сільське господарство, торгівля, будівництво, посередницька діяльність тощо);

• масштаби діяльності організації (обсяг виробництва і реалізації продукції, чисельність працюючих, вартість майна організації і т.д.);

• управлінська структура організації та структура бухгалтерії;

• фінансова стратегія організації, наприклад, прагнення організації до зменшення податку з продажів та податку на майно буде сприяти вибору таких варіантів обліку, які дозволяють збільшити собівартість - застосування прискорених методів амортизації основних засобів. Якщо для організації, навпаки, важливо мати у звітності високі показники прибутку і рентабельності, то вона повинна вибирати варіанти обліку та оцінки об'єктів в обліку, що дозволяють зменшити поточні витрати на виробництво продукції і її реалізацію, - понижуючі коефіцієнти амортизації, метод ФІФО при оцінці витрачених виробничих запасів і т.п.);

• матеріальна база (наявність технічних засобів реєстрації інформації, комп'ютерної техніки і т.д.);

• ступінь розвитку інформаційної системи в організаціях, в тому числі управлінського обліку;

• рівень кваліфікації бухгалтерських кадрів.

Виходячи з вищевикладеного, при оформленні наказу про облікову політику по кожному з її окремих елементів може вказуватися законодавча норма, згідно з якою регулюється можливість застосування того або іншого способу ведення обліку або відбиватися той факт, що елемент облікової політики визначено організацією самостійно.

Таким чином, облікова політика - це ряд процедур і методів бухгалтерського обліку, обраних і послідовно застосовуваних організацією, яка вважає, що саме ці процедури і методи найкращим чином, що відповідає умовам діяльності та вимогам повного представлення результатів і фінансового стану. А призначення же облікової політики полягає в тому, щоб чітко пояснити користувачам бухгалтерської та податкової звітності, на підставі яких конкретних правил сформована звітність організації.

Розділ 1.2 Організаційні аспекти облікової політики організації

Облікова політика підлягає оформленню відповідним організаційно-розпорядчим документом (наказом чи іншим письмовим розпорядженням керівника), при цьому стверджується: робочий план рахунків бухгалтерського обліку, що містить застосовувані в організації рахунку, необхідні для ведення синтетичного й аналітичного обліку; форми первинних облікових документів, застосовуваних для оформлення господарських операцій, по яких не передбачені типові форми первинних облікових документів, а також форми документів для внутрішньої бухгалтерської звітності, порядок проведення інвентаризації майна і зобов'язань; правила документообігу і технології обробки облікової інформації, порядок контролю за господарськими операціями, а також інші рішення, необхідні для організації бухгалтерського обліку.

Наявність елементів організаційного характеру є обов'язковим. Наказ про облікову політику має передбачати ряд внутрішніх положень, оформлюваних у вигляді додатків до цього наказу і регламентують питання організації та ведення облікової роботи.

Організація облікової роботи

1. Визначаючи облікову політику в частині організації роботи бухгалтерії, організація вирішує такі питання:

схему ведення обліку;

виділення підрозділів на окремий баланс;

рівень централізації обліку;

систему внутрішньовиробничого контролю.

2. Основним документом, що регулює організацію облікової роботи організації є Положення про бухгалтерську службу, яке визначає місце і роль різних груп обліку в структурі бухгалтерського обліку.

3. Вибір організаційної форми обліку визначається, головним чином, обсягами облікової роботи та податкових розрахунків. Наприклад, у складі бухгалтерської служби керівник може ввести в штат посаду бухгалтера з податкових розрахунків (групу податкового обліку) або затвердити службу податкового обліку як самостійний структурний підрозділ.

4. Група податкового обліку може складатися з функціональних підгруп - за принципом поділу господарських операцій, що підлягають відображенню в бухгалтерському обліку і потребують коригування для цілей оподаткування.

У функції групи податкового обліку, крім розрахунків і коригувань, повинна входити також перевірка правильності оформлення первинних бухгалтерських та організаційно-розпорядчих документів та контроль за правильністю відображення по рахунках бухгалтерського обліку господарських операцій, пов'язаних з податковими розрахунками.

5. Можливість виділення філій та інших відокремлених структурних підрозділів на окремий баланс випливає зі змісту пункту 33 Положення по веденню бухгалтерського обліку і бухгалтерської звітності в Російській Федерації. Виділення доцільно у випадку територіальної відокремленості структурних підрозділів або відособленості їх виробничого і комерційного процесів. При наявності в організації відокремлених структурних підрозділів Положенням про бухгалтерську службу затверджується рівень централізації облікових робіт.

6. Облік в організаціях може бути організований за централізованою, децентралізованою або змішаній формі.

При централізованій формі всі роботи по поточному узагальнення, систематизації інформації, складання бухгалтерських звітів зосереджені в центральній бухгалтерії.

При децентралізованій формі крім центральної бухгалтерії в окремих підрозділах створюються свої облікові підрозділи. Вони ведуть закінчений цикл облікових робіт до складання окремого балансу, дані якого включаються в загальний баланс організації. Бухгалтерський баланс, складений структурним підрозділом характеризує майнове і фінансове становище досить умовно і являє собою внутрішній документ, який є частиною балансу організації.

7. Для розподілу функцій між працівниками бухгалтерської служби в організаціях розробляються посадові інструкції.

8. Положення про бухгалтерську службу (включаючи відокремлені структурні підрозділи), посадові інструкції працівників бухгалтерії затверджуватися як додаток до наказу про облікову політику.

9. Положення про бухгалтерську службу, а також посадові інструкції працівників бухгалтерії оформляються за загальною схемою і, як правило, включають в себе ряд розділів: загальні положення; функції, права та обов'язки; відповідальність; взаємовідносини (службові зв'язки), організація роботи. Стосовно до посад (а не до певних прізвищами (особам) доцільно розробити перелік осіб, які мають право підпису первинних облікових документів.

Відповідно до статті 6 Закону "Про бухгалтерський облік" та п.9 Положення ведення бухгалтерського обліку та бухгалтерської звітності в Російській Федерації організація на основі затвердженого Мінфіном Росії Плану рахунків бухгалтерського обліку повинна розробити власний робочий план рахунків. Робочий план рахунків бухгалтерського обліку організації містить синтетичні та аналітичні рахунки, необхідні для ведення бухгалтерського обліку відповідно до вимог своєчасності та повноти обліку та звітності. У ньому може бути використано стільки рахунків і субрахунків, скільки необхідно для відображення господарської діяльності. При необхідності для обліку специфічних операцій організації можуть вводити в План рахунків бухгалтерського обліку додаткові синтетичні рахунки, використовуючи вільні коди рахунків. Додаткові рахунки першого порядку можуть вводиться тільки за погодженням з Мінфіном Росії. Підставою для появи таких рахунків може бути поява нових видів майна, зобов'язань і т.п. Субрахунки, передбачені у Плані рахунків, використовуються з вимог аналізу, контролю і звітності. Організації можуть уточнювати зміст окремих з них, виключати і об'єднувати їх, а також вводити додаткові субрахунки. У робочому плані рахунків слід дати повну характеристику основних рахунках, чинним в організації. Для виділення об'єктів податкового обліку та забезпечення окремого обліку господарських операцій відповідно до вимог податкового законодавства використовуються спеціальні аналітичні рахунки. Якщо організація не вдається у своїй діяльності до пункту 4 ст.13 Закону "Про бухгалтерський облік" у наказі по обліковій політиці необхідно зробити запис, що організація керується єдиним Планом рахунків Мінфіну Росії. Робочий план рахунків може бути затверджений як додаток до наказу про облікову політику.

Форми первинних облікових документів, застосовуваних для оформлення господарських операцій, по яких не передбачені типові (уніфіковані) форми, що містяться в альбомах; форми документів для внутрішньої бухгалтерської звітності; правила документообігу і технологія обробки облікової інформації є обов'язковим елементом облікової політики організації.

Всі господарські операції, що здійснюються організацією, повинні оформлятися виправдувальними документами - первинними обліковими документами, на підставі яких ведеться бухгалтерський облік. В організації можуть застосовуватися такі види первинних облікових документів:

облікові документи, складені за формою, що міститься в альбомах уніфікованих типових форм;

облікові документи, які не передбачені типовими формами.

При здійсненні операцій, які не можуть бути оформлені уніфікованими документами, організація може самостійно розробити свої форми первинних документів з дотриманням ряду обов'язкових реквізитів, встановлених Законом "Про бухгалтерський облік" для таких документів:

найменування документа;

код форми;

дата складання;

найменування організації від імені якої складено документ;

зміст господарської операції;

вимірювачі господарської операції;

найменування посадових осіб, відповідальних за здійснення господарських операцій і правильність її оформлення;

особисті підписи.

Відповідно до пункту 3 статті 9 Закону про бухгалтерський облік та пункту 14 Положення по веденню бухгалтерського обліку і бухгалтерської звітності в Російській Федерації перелік осіб, які мають право підпису первинних облікових документів, стверджує керівник організації з узгодження з головним бухгалтером. Такий перелік, розроблений стосовно до посад, а не до певних прізвищами (особам) може бути затверджений в якості додатку до наказу про облікову політику

Розроблені форми первинних документів, що не входять до числа уніфікованих, організація повинна затвердити у вигляді додатку до наказу про облікову політику і довести до персоналу, наприклад, у вигляді "Альбому форм первинних документів", єдиного для всіх філій і структурних підрозділів організації.

Графік документообігу в організації може бути затверджений як додаток до наказу по обліковій політиці.

Під технологією обробки облікової інформації розуміється сукупність використовуваних регістрів, а також послідовність їх складання.

Регістри бухгалтерського обліку використовуються для систематизації та накопичення інформації, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, відбиття на рахунках бухгалтерського обліку й у звітності. Застосовувані форми бухгалтерського обліку в організаціях:

меморіально-ордерна;

Складаються меморіальні ордери, які записують в реєстраційний журнал, а потім в Головну книгу.

журнально-ордерна;

Використовуються журнали-ордери, запис в яких ведеться за кредитовою ознакою, місячні підсумки переносяться в Головну книгу.

Автоматизована;

Застосування засобів автоматизації для ведення бухгалтерського обліку не призводить до утворення нової форми обліку, так як вихідні облікові регістри формуються стосовно будь-якого з перерахованих форм обліку (як правило, меморіально-ордерній) або містять у собі елементи всіх форм обліку (у цьому випадку виникає змішана форма обліку).

Серед елементів облікової політики можуть бути зазначені встановлені в організації методи контролю, за вчиненням господарських операцій, їх оформленням співробітниками організації та способи контролю за їх діями.

До них можна віднести:

порядок атестації співробітників бухгалтерських служб організації;

положення про службу внутрішнього аудиту;

залучення аудиторських фірм не тільки для підтвердження річної звітності, але і для проведення перевірки правильності своїх операцій як з юридичної. Так і з фінансової точки зору.

Наказ про облікову політику організації може також містити посилання на ряд інших положень, що регламентують бухгалтерський і податковий облік, оформлені у вигляді додатків до цього наказу. В якості додатків до цього наказу можуть виступати:

розроблена номенклатура обліку матеріально-виробничих запасів у розрізі найменувань і (або) однорідних груп (видів) для подальшої організації обліку матеріально-виробничих запасів;

розроблена організацією номенклатура справ, що формуються в бухгалтерській службі із зазначенням термінів їх зберігання;

положення закріплюють вимоги головного бухгалтера щодо документального оформлення господарських операцій і представлення в бухгалтерію необхідних документів і відомостей (як це передбачено пунктом 3 статті 7 Закону "Про бухгалтерський облік");

терміни та порядок видачі готівкових грошових коштів під звіт співробітникам оформлення звітів щодо їх використання (пункт 11 Порядку ведення касових операцій в Російській Федерації, затвердженого листом Центрального банку РФ від 4 жовтня 1993 р. № 18);

виписки з положень, що регламентують форми і системи оплати праці в організації в частині, що стосується нарахування заробітної плати, компенсацій працівникам і інших питань організації та ведення бухгалтерського обліку.

Розділ 1.3 Загальні положення щодо формування облікової політики

Процес формування облікової політики складається з таких послідовних етапів:

1. визначення об'єктів бухгалтерського обліку, щодо яких повинна бути розроблена облікова політика;

2. виявлення, аналіз, оцінка і ранжування факторів, під впливом яких здійснюється вибір способів ведення бухгалтерського обліку;

3. вибір і обгрунтування вихідних положень побудови облікової політики;

4. ідентифікація потенційно придатних для застосування підприємством способів ведення бухгалтерського обліку по кожному прийому методу обліку та для кожного об'єкта обліку;

5. відбір способів ведення бухгалтерського обліку, придатних для застосування підприємством;

6. оформлення обраної облікової політики.

У цій послідовності кожен етап є строго необхідним, кожен попередній етап забезпечує здійснення наступного.

На першому етапі встановлюється предмет облікової політики, так як конкретне підприємство має свою специфічну сукупність об'єктів бухгалтерського обліку (фактів господарської діяльності).

У залежності від складу об'єктів обліку на наступному етапі виявляються конкретні умови, явища і процеси, які впливають на розробку облікової політики.

Третій етап формування увазі аналіз загальновизнаних припущень в побудові облікової політики з точки зору виявленої на попередньому етапі сукупності факторів; при їх адекватності ці припущення закладаються в основу облікової політики.

Четвертий етап полягає у відборі потенційно придатних до використання підприємством способів ведення бухгалтерського обліку: відбір ведеться з усього безлічі теоретично можливих способів, виходячи з прийнятих на попередньому етапі припущень і виявлених на другому етапі факторів вибору.

Наступний етап складається безпосередньо у виборі способів ведення обліку для даного конкретного підприємства; вибір проводиться за допомогою перевірки кожного способу, відібраного на попередньому етапі, системою відповідних критеріїв.

На заключному етапі обрана облікова політика отримує відповідне оформлення, з тим, щоб вона задовольняла формальним вимогам до неї.

Облікова політика є письмовий документ, що містить організаційно-технічні та методичні основи організації бухгалтерського обліку в організації і в обов'язковому порядку розкриває кожний з обов'язкових елементів облікової політики, передбачений чинним законодавством.

Знання податкового законодавства дозволяє грамотно підійти до вирішення даного питання. Для того щоб розумно підійти до розрахунку передбачуваних податків слід за допомогою облікової політики створити модель мінімізації податків, прийнятну для конкретної організації.

При розробці облікової політики необхідно вирішити такі завдання:

1. зробити бухгалтерський облік прозорим і доступним в розумінні, що дозволяє здійснити аналіз господарської діяльності підприємства;

2. створити оптимальну систему податкового обліку;

3. передбачити певні напрямки мінімізації податків, що не суперечать чинному законодавству;

4. створити систему організації бухгалтерської служби, яка сприяла вчасному та чіткому документообігу та обліку інформації.

Облікова політика, що відповідає на всі вище перераховані завдання, може стати реальним джерелом необхідної інформації, який зможе надати справжню допомогу організації, а не тим формальним документом, який організація, щоб уникнути проблем, повинна подати до податкового органу. При розробці облікової політики, як вже зазначалося, необхідно враховувати специфіку діяльність організації.

Поняття облікової політики для цілей оподаткування базується на низці законодавчих податкових документів. Так п.1 ст.167 гл.21 "Податок на додану вартість" НК РФ встановив:

• прийнята організацією облікова політика для цілей податкового обліку затверджується відповідними наказами, розпорядженнями керівників;

• облікова політика для цілей оподаткування застосовується з 1 січня року, наступного за роком затвердження її відповідним наказом керівника організації;

• облікова політика для цілей оподаткування, прийнята організацією, є обов'язковою для всіх підрозділів організації;

• облікова політика для цілей оподаткування, прийнята знову створеною організацією, затверджується не пізніше закінчення першого податкового періоду і вважається застосовуваної з дня створення організації.

У ст.313 гл.25 "Податок на прибуток організацій" НК РФ встановлено, що порядок ведення податкового обліку встановлюється платником податків в обліковій політиці для цілей оподаткування, затверджуваною відповідним наказом керівника організації. Зміна порядку обліку окремих господарських операцій та об'єктів з метою оподаткування здійснюється платником податку в разі зміни законодавства про податки і збори або застосовуваних методів обліку.

Отже, такі основні положення формування облікової політики, що визначаються основним нормативним документом, що регулюють її. Дані положення обов'язкові для виконання кожним підприємствам і повністю відповідати вищим нормативним документом.

Розділ 1.4 Розкриття і зміна облікової політики

Підприємство повинно розкривати обрані при формуванні облікової політики способи ведення бухгалтерського обліку, які суттєво впливають на оцінку і прийняття рішення користувачів бухгалтерської звітності.

Істотними визнаються способи ведення бухгалтерського обліку, без знання про застосування яких зацікавленими користувачами бухгалтерської звітності неможлива достовірна оцінка фінансового стану, руху грошових коштів або фінансових результатів діяльності організації.

До способів ведення бухгалтерського обліку, прийнятих при формуванні облікової політики підприємства і підлягає розкриттю в бухгалтерській звітності, відносяться способи амортизації основних засобів, нематеріальних та інших активів, оцінки виробничих запасів, товарів, незавершеного виробництва і готової продукції, визнання прибутку від продажу продукції, товарів, робіт, послуг та інші істотні способи.

Склад і зміст підлягає розкриттю в бухгалтерській звітності інформації про облікову політику підприємства з конкретних питань бухгалтерського обліку встановлюються відповідними положеннями з бухгалтерського обліку або законодавчими актами і постановами Уряду Російської Федерації.

У випадку публікації бухгалтерської звітності не в повному обсязі інформація про облікову політику підлягає розкриттю як мінімум в частині, безпосередньо відноситься до опублікованих матеріалів.

Якщо облікова політика підприємства сформована виходячи з припущень, передбачених ПБУ 1 / 98 ^1, то ці припущення можуть не розкриватися в бухгалтерській звітності.

У тих випадках, коли при формуванні облікової політики організації виходять з припущень, відмінних від передбачених ПБУ 1 / 98, такі допущення разом з причинами їх застосування повинні бути детально розкриті в бухгалтерській звітності.

Якщо при підготовці бухгалтерської звітності є значна невизначеність щодо подій та умов, які можуть породити істотні сумніви в застосовності допущення безперервності діяльності, то організація повинна вказати на таку невизначеність і однозначно описати, з чим вона пов'язана.

Істотні способи ведення бухгалтерського обліку підлягають розкриттю у пояснювальній записці, що входить до складу бухгалтерської звітності організації за звітний рік.

Проміжна бухгалтерська звітність може не містити інформацію про облікову політику організації, якщо в останній не відбулося змін з часу складання річної бухгалтерської звітності за попередній рік, розкрила облікову політику.

Зміни облікової політики, що зробили або здатні суттєво вплинути на фінансове становище, рух грошових коштів чи фінансові результати організації, підлягають відокремленому розкриттю в бухгалтерській звітності. Інформація про них повинна включати причину зміни облікової політики; оцінку наслідків змін у грошовому виразі (у відношенні звітного року і кожного іншого періоду, дані за який включені в бухгалтерську звітність за звітний рік); вказівка ​​на те, що включені в бухгалтерську звітність за звітний рік відповідні дані періодів, що передують звітному, скориговані.

Зміни облікової політики на рік, наступний за звітним, відображаються у пояснювальній записці до бухгалтерської звітності організації.

Змінювати облікову політику підприємство може тільки в особливих випадках, які також зазначені в Положенні "Облікова політика підприємства".

Цими випадками є:

зміни законодавства Російської Федерації чи нормативних актів з бухгалтерського обліку;

розробки організацією нових способів ведення бухгалтерського обліку. Застосування нового способу ведення бухгалтерського обліку передбачає більш достовірну уяву фактів господарської діяльності в обліку та звітності організації або меншу трудомісткість облікового процесу без зниження ступеня достовірності інформації;

істотної зміни умов діяльності. Істотна зміна умов діяльності організації може бути пов'язано з реорганізацією, зміною власників, зміною видів діяльності, реструктуризацією виробництва, значним розширенням або зменшенням обсягів діяльності і т.д.

Не вважається зміною облікової політики затвердження способу ведення бухгалтерського обліку фактів господарської діяльності, які відмінні по суті від фактів, що мали місце раніше, або виникли вперше в діяльності організації.

Зміна облікової політики має бути обгрунтованим і оформлюється в порядку, передбаченому для облікової політики.

Зміна облікової політики має бути введені з 1 січня року (початку фінансового року), наступного за роком його затвердження.

Наслідки зміни облікової політики, що зробили або здатні суттєво вплинути на фінансове становище, рух грошових коштів чи фінансові результати діяльності організації, оцінюються в грошовому вираженні. Оцінка проводиться на підставі вивірених організацією даних на дату, з якої застосовується змінений спосіб ведення бухгалтерського обліку.

Наслідки зміни облікової політики, викликаного зміною законодавства Російської Федерації чи нормативним актами з бухгалтерського обліку, відображаються в бухгалтерському обліку та звітності в порядку, передбаченому відповідним законодавством або нормативним актом. Якщо відповідне законодавство або нормативний акт не передбачають порядок відображення наслідків зміни облікової політики, то вони відображаються в бухгалтерському обліку та звітності виходячи з вимоги представлення числових показників мінімум за два роки, крім випадків, коли оцінка в грошовому вираженні цих наслідків стосовно періодів, що передують звітному , не може бути проведена з достатньою точністю.

Відображення наслідків зміни облікової політики полягає у коригуванні включених в бухгалтерську звітність за звітний період відповідних даних за період, що передує звітному.

Зазначені коригування відображаються в бухгалтерській звітності. При цьому ніякі облікові записи не проводяться.

Глава 2. Формування облікової політики в бюджетних організаціях і в умовах зближення з МСФЗ

Розділ 2.1 Особливості формування облікової політики в бюджетних організаціях

ПБО 1 / 98 в бюджетних установах не застосовується. Тим не менше, поняття "облікова політика" закріплено в Законі про бухгалтерський облік та будь-яких винятків для бюджетних установ не робить.

Облікова політика для бюджетних установ регулюється окремим нормативно - правовим актом - Наказом Мінфіну від 10 лютого 2006 р. N 25н. Наказом Мінфіну Росії від 10 лютого 2006 р. N 25н затверджена нова Інструкція по бюджетному обліку (далі - Інструкція).

В Інструкції отримали відображення фінансові та господарські операції, що часто зустрічаються в практичній діяльності бюджетних установ і не прописані в колишній Інструкції. Номери рахунків за кодами класифікації операцій сектору державного управління і номери аналітичних рахунків приведені у відповідність з кодами економічної класифікації, затвердженими Наказом Мінфіну Росії від 21 грудня 2005 р. N 152н.

Інструкція складається з чотирьох частин. Частина I присвячена питанням організації бюджетного обліку, ч. II являє собою власне План рахунків бюджетного обліку, в ч. III роз'яснюється порядок застосування Плану рахунків бюджетного обліку і, нарешті, ч. IV регламентує порядок обліку операцій з централізованого постачання матеріальними цінностями.

Крім того, Інструкція має п'ять Додатків: кореспонденцію рахунків бюджетного обліку (Додаток N 1), уніфіковані форми первинних облікових документів (Додаток N 2), перелік рекомендованих регістрів бюджетного обліку із зазначенням обов'язкових реквізитів і показників (Додаток N 3), таблицю відповідності коду рахунку бюджетного обліку кодом класифікації доходів, відомчої, функціональної класифікації видатків бюджетів, класифікації джерел фінансування дефіциту бюджету (Додаток N 4) і класифікацію операцій сектору державного управління (Додаток N 5). Додаток N 4 є новим і застосовується замість аналогічної таблиці, наведеної в Наказі Мінфіну Росії від 24 лютого 2005 р. N 26н.

Бюджетний облік - це бухгалтерський облік, який ведеться в державних органах, органах місцевого самоврядування, бюджетних установах. Інструкція визначає бюджетний облік як впорядковану систему збору, реєстрації та узагальнення інформації в грошовому виразі про стан фінансових та нефінансових активів і зобов'язань Російської Федерації, суб'єктів Російської Федерації і муніципальних утворень (органів державної влади, органів управління державних позабюджетних фондів, органів управління територіальних державних позабюджетних фондів , органів місцевого самоврядування та створених ними бюджетних установ) і операціях, які призводять до зміни вищевказаних активів і зобов'язань.

Таким чином, об'єктами бюджетного обліку є доходи бюджету, джерела фінансування дефіциту, витрати, операції, що здійснюються в процесі виконання бюджету, а також кошторису доходів і видатків бюджетних установ.

1. Доходи бюджету

Доходами бюджету визнаються грошові кошти, що надходять в безоплатному і безповоротній порядку відповідно до законодавства РФ у розпорядження органів державної влади РФ, органів державної влади суб'єктів РФ і органів місцевого самоврядування.

Згідно ст.39 Бюджетного кодексу РФ правову базу формування доходів бюджетів складають:

1) бюджетне законодавство Російської Федерації, яке складається з Бюджетного кодексу РФ та прийнятих відповідно до нього федеральних законів про федеральний бюджет на відповідний рік, законів суб'єктів Російської Федерації про бюджети суб'єктів Російської Федерації на відповідний рік та інших федеральних законів, законів суб'єктів

Російської Федерації і нормативних правових актів представницьких органів місцевого самоврядування, що регулюють бюджетні відносини (ст.2 Бюджетного кодексу РФ);

2) законодавство про податки і збори, яка відповідно до ст.1 Податкового кодексу РФ розпадається на наступні підрівні:

а) законодавство Російської Федерації про податки і збори, що складається з Податкового кодексу РФ та прийнятих відповідно до нього федеральних законів про податки і збори;

б) законодавство суб'єктів Російської Федерації про податки і збори, яке складається із законів та інших нормативних правових актів про податки і збори суб'єктів Російської Федерації, прийнятих у відповідності з Податковим кодексом РФ;

в) нормативні правові акти органів місцевого самоврядування про місцеві податки і збори, що приймаються представницькими органами місцевого самоврядування відповідно до Податковим кодексом РФ.

У доходах бюджетів можуть бути частково централізовані доходи, що зараховуються до бюджетів інших рівнів бюджетної системи Російської Федерації для цільового фінансування централізованих заходів. Нормативи централізації доходів затверджуються федеральним законом про федеральний бюджет на черговий фінансовий рік, законом суб'єкта Російської Федерації про регіональний бюджет на черговий фінансовий рік.

У доходах бюджетів також можуть бути частково централізовані і різні безоплатні перерахування:

а) від нерезидентів;

б) від бюджетів інших рівнів;

в) від державних позабюджетних фондів;

г) від державних організацій;

д) від наднаціональних організацій;

е) кошти, що передаються до цільових бюджетних фондів;

ж) інші безоплатні перерахування.

У складі доходів бюджетів відособлено враховуються доходи цільових бюджетних фондів.

Доходи бюджетів утворюються за рахунок податкових і неподаткових видів доходів, а також за рахунок безоплатних перерахувань (ст.41 Бюджетного кодексу РФ). До податкових доходів відносяться передбачені податковим законодавством Російської Федерації федеральні, регіональні і місцеві податки і збори, а також пені і штрафи.

Розмір наданих податкових кредитів, відстрочок і розстрочок зі сплати податків та інших обов'язкових платежів до бюджету повністю враховується в доходах відповідного бюджету.

До неподаткових доходів відносяться:

доходи від використання майна, що перебуває у державній або муніципальній власності; доходи від платних послуг, що надаються бюджетними установами, що перебувають у віданні відповідно федеральних органів виконавчої влади, органів виконавчої влади суб'єктів Російської Федерації, органів місцевого самоврядування;

кошти, отримані в результаті застосування заходів цивільно-правової, адміністративної та кримінальної відповідальності, в тому числі штрафи, конфіскації, компенсації, а також кошти, отримані на відшкодування шкоди, заподіяної Російської Федерації, суб'єктам Російської Федерації, муніципальних утворень, і інші суми примусового

вилучення; доходи у вигляді фінансової допомоги, отриманої від бюджетів інших рівнів бюджетної системи Російської Федерації, за винятком бюджетних позик та бюджетних кредитів; інші неподаткові доходи.

Податкові доходи вважаються сплаченими з моменту, який визначається у Податковому кодексі РФ. Так, якщо обов'язок з обчислення й утримання податку покладено відповідно

з Податковим кодексом РФ на податкового агента, то обов'язок платника податків зі сплати податку вважається виконаним з моменту утримання податку податковим агентом.

2. Витрати бюджету

Формування витрат бюджетів всіх рівнів бюджетної системи Російської Федерації здійснюється відповідно до видатковими зобов'язаннями, зумовленими встановленим законодавством Російської Федерації розмежуванням повноважень федеральних органів державної влади, органів державної влади суб'єктів Російської Федерації та органів місцевого самоврядування, виконання яких відповідно до законодавства Російської Федерації, міжнародних та іншими договорами і угодам має відбуватися в черговому фінансовому році за рахунок коштів відповідних бюджетів.

Витрати бюджетів залежно від їх економічного змісту поділяються на поточні витрати і капітальні витрати. ² Така угруповання витрат встановлюється економічної класифікації видатків бюджетів Російської Федерації.

Кошти від повернення державних кредитів, бюджетних кредитів, у тому числі кошти, одержувані від продажу майна та іншого забезпечення, переданого одержувачами бюджетних кредитів і державних або муніципальних гарантій відповідним органам виконавчої влади в якості забезпечення зобов'язань за бюджетними кредитами і державним або муніципальним гарантіям, відображаються у складі видатків бюджетів зі знаком "мінус".

Відповідно до ст.67 Бюджетного кодексу РФ капітальними видатками бюджетів визнається частина витрат бюджетів, що забезпечує інноваційну та інвестиційну діяльність, що включає статті витрат, призначені для інвестицій в діючі або новостворювані юридичні особи відповідно до затвердженої інвестиційної програми, кошти, що надаються як бюджетні кредитів на інвестиційні цілі юридичним особам, витрати на проведення капітального (відновного) ремонту та інші витрати, пов'язані з розширеним відтворенням, витрати, при здійсненні

яких створюється або збільшується майно, що перебуває у власності відповідно Російської Федерації, суб'єктів Російської Федерації, муніципальних утворень, інші витрати бюджету, включені в капітальні витрати бюджету відповідно до економічної класифікації видатків бюджетів Російської Федерації.

У складі капітальних видатків бюджетів може бути сформований бюджет розвитку.

Поточними витратами бюджетів визнається частина витрат бюджетів, що забезпечує поточне функціонування органів державної влади, органів місцевого самоврядування, бюджетних установ, надання державної підтримки іншим бюджетам і окремим галузям економіки у формі дотацій, субсидій і субвенцій на поточне функціонування, а також інші витрати бюджетів, не включені в капітальні витрати відповідно до бюджетної класифікації Російської Федерації.

Надання бюджетних коштів здійснюється в наступних формах:

асигнувань на утримання бюджетних установ;

коштів на оплату товарів, робіт і послуг, які виконуються фізичними та юридичними особами за державним або муніципальним контрактами;

трансфертів населенню;

асигнувань на реалізацію органами місцевого самоврядування обов'язкових виплат населенню, встановлених законодавством Російської Федерації, законодавством суб'єктів Російської Федерації, правовими актами представницьких органів місцевого самоврядування;

асигнувань на здійснення окремих державних повноважень, переданих на інші рівні влади;

асигнувань на компенсацію додаткових витрат, що виникли внаслідок рішень, прийнятих органами державної влади, що призводять до збільшення бюджетних витрат або зменшення бюджетних доходів;

бюджетних кредитів юридичним особам (в тому числі податкових кредитів, відстрочок і розстрочок зі сплати податків і платежів та інших зобов'язань);

субвенцій і субсидій фізичним та юридичним особам;

інвестицій у статутні капітали діючих або знову створюваних юридичних осіб;

міжбюджетних трансфертів;

кредитів і позик всередині країни за рахунок державних зовнішніх запозичень;

кредитів іноземним державам;

коштів на обслуговування боргових зобов'язань, у тому числі державних або муніципальних гарантій.

Стаття 70 Бюджетного кодексу РФ визначає витрати бюджетних установ. За нормами цієї статті бюджетні установи витрачають бюджетні кошти виключно на:

оплату праці відповідно з укладеними трудовими договорами і правовими актами,

регулюючими розмір заробітної плати відповідних категорій працівників;

перерахування страхових внесків у державні позабюджетні фонди;

трансферти населенню, що виплачуються відповідно до федеральних законів, законами суб'єктів Російської Федерації і правовими актами органів місцевого самоврядування;

відрядження та інші компенсаційні виплати працівникам відповідно до законодавства Російської Федерації;

оплату товарів, робіт і послуг за укладеними державним або муніципальним контрактами;

оплату товарів, робіт і послуг відповідно до затверджених кошторисів без укладання державних або муніципальних контрактів.

Витрачання бюджетних коштів бюджетними установами на інші цілі не допускається.

3. Дефіцит бюджету

Бюджетним дефіцитом є перевищення видатків бюджету над його доходами.

У разі ухвалення бюджету на черговий фінансовий рік з дефіцитом відповідним законом (рішенням) про бюджет затверджуються джерела фінансування дефіциту бюджету ^3.

У разі ухвалення бюджету на черговий фінансовий рік без дефіциту відповідним законом (рішенням) про бюджет може бути передбачено залучення коштів із джерел фінансування дефіциту бюджету для фінансування витрат бюджету в межах видатків а погашення боргу.

Поточні витрати бюджету суб'єкта Російської Федерації, місцевого бюджету, затверджені відповідно законом про бюджет суб'єкта Російської Федерації або нормативним актом представницького органу місцевого самоврядування, не можуть перевищувати обсяг доходів бюджету суб'єкта Російської Федерації, обсяг доходів місцевого бюджету, затверджені відповідно законом про бюджет суб'єкта Російської Федерації або нормативним актом представницького органу місцевого самоврядування.

Розмір дефіциту федерального бюджету, затверджений федеральним законом про федеральний бюджет, не може перевищувати сумарний обсяг бюджетних інвестицій і витрат на обслуговування державного боргу Російської Федерації у відповідному фінансовому році. А розмір дефіциту бюджету суб'єкта Російської Федерації, затверджений законом суб'єкта Російської Федерації про бюджет на відповідний рік, не може перевищувати 15 відсотків обсягу доходів бюджету суб'єкта Російської Федерації без урахування фінансової допомоги з федерального бюджету.

У разі затвердження законом суб'єкта Російської Федерації про бюджет на відповідний рік розміру надходжень від продажу майна граничний розмір дефіциту бюджету суб'єкта Російської Федерації може перевищувати обмеження, встановлене ч.1 цього пункту, але не більше ніж на величину надходжень від продажу майна.

Що стосується розміру дефіциту місцевого бюджету, то цей розмір, затверджений нормативним актом представницького органу місцевого самоврядування про бюджет на відповідний рік, не може перевищувати 10 відсотків обсягу доходів місцевого бюджету без урахування фінансової допомоги з федерального бюджету і бюджету суб'єкта Російської Федерації.

У разі затвердження нормативним актом представницького органу місцевого самоврядування про бюджет на відповідний рік розміру надходжень від продажу майна граничний розмір дефіциту місцевого бюджету може перевищувати обмеження, встановлене ч.1 цього пункту, але не більше ніж на величину надходжень від продажу майна.

Дотримання встановлених законом граничних значень бюджетного дефіциту повинне забезпечуватися також за даними звіту про виконання відповідного бюджету за фінансовий рік.

Джерела фінансування дефіциту бюджету затверджуються органами законодавчої (представницької) влади в законі (рішенні) про бюджет на черговий фінансовий рік за основними видами залучених коштів (ст.93 Бюджетного кодексу РФ). Не можуть бути такими джерелами кредити Банку Росії, а також придбання Банком Росії боргових зобов'язань

Російської Федерації, суб'єктів Російської Федерації, муніципальних утворень при їх первинному розміщенні.

4. Кошторис доходів і видатків бюджетної установи

У кошторисі доходів і витрат повинні бути відображені всі доходи бюджетної установи, що отримуються як з бюджету та державних позабюджетних фондів, так і від здійснення підприємницької діяльності, у тому числі доходи від надання платних послуг, інші доходи, одержувані від використання державної або муніципальної власності, закріпленої за бюджетною установою на праві оперативного управління, та іншої діяльності.

Порядок складання та затвердження кошторису бюджетної установи регламентований ст.221 Бюджетного кодексу РФ. Протягом 10 днів з дня отримання повідомлення про бюджетні асигнування бюджетна установа зобов'язана скласти та подати на затвердження вищого розпорядника бюджетних коштів кошторис доходів і витрат за встановленою формою. Протягом п'яти днів з дня подання зазначеної кошторису розпорядник бюджетних коштів затверджує цей кошторис.

Кошторис доходів і видатків бюджетної установи, який є головним розпорядником бюджетних коштів, затверджується керівником головного розпорядника бюджетних коштів.

Кошторис доходів і видатків бюджетної установи протягом одного робочого дня з дня її

затвердження передається бюджетною установою до органу, який виконує бюджет.

У визначенні бюджетного обліку, даному в Інструкції, відображений принцип єдності бюджетної системи Російської Федерації, що означає єдність бюджетного законодавства РФ, принципів організації і функціонування бюджетної системи РФ, форм бюджетної документації і звітності, бюджетної класифікації, санкцій за порушення бюджетного законодавства РФ, єдиний порядок встановлення і виконання видаткових зобов'язань.

Єдність бюджетної системи грунтується на взаємодії бюджетів усіх рівнів.

Механізм часткового перерозподілу фінансових ресурсів може включати в себе використання регулюючих дохідних джерел, надання субвенцій.

Єдність бюджетної системи реалізується через єдину податкову, соціально - економічну та інвестиційну політику. Бюджети охоплюють всі доходи і витрати органів державної влади та управління, реально відображає їхні джерела і напрямки використання. Статті 215 Бюджетного кодексу в Російській Федерації встановлено казначейське виконання бюджетів, що також є частиною реалізації принципу єдності бюджетної системи. Виконання бюджетів усіх рівнів повинна здійснюватися з поетапним дотриманням послідовно здійснюваних процедур санкціонування та фінансування.

Принцип єдності бюджетної системи не існує без принципу самостійності бюджетів, які в сукупності представляють собою динамічну систему. Це викликано тим, що повна реалізація принципу єдності можлива тільки шляхом обмеження самостійності нижчестоящих бюджетів і навпаки.

У той же час Інструкція встановлює, що форми регістрів бюджетного обліку, що враховують специфіку виконання відповідного бюджету, а також правила їх ведення затверджуються органом, організуючим виконання відповідного бюджету бюджетної системи РФ. При відсутності в кореспонденції рахунків бюджетного обліку (Додаток N 1)

операцій, що відображають діяльність установ, головні розпорядники коштів бюджету мають право визначати необхідну для відображення в бюджетному обліку кореспонденцію рахунків в частині, що не суперечить Інструкції (п.9 Інструкції).

Основними джерелами правового регулювання бюджетного обліку є Федеральний закон від 21 листопада 1996 р. N 129-ФЗ "Про бухгалтерський облік" (діє з подальшими змінами і доповненнями), Бюджетний кодекс Російської Федерації, Федеральний закон від 15 серпня 1996 р. N 115-ФЗ "Про бюджетної класифікації Російської Федерації" (діє з подальшими змінами і доповненнями) і справжня Інструкція, яка пояснює і конкретизує положення названих Федеральних законів.

У Російській Федерації питання бюджетного обліку вперше отримали закріплення на законодавчому рівні у Бюджетному кодексі РФ. Бюджетний облік регулюється ст. ст.240, 243, 256 і ін Бюджетного кодексу РФ.

Бюджетна класифікація РФ є аналітичною основою бюджетного обліку. Вона за відповідними кодами деталізує об'єкти бюджетного обліку, обліковуються на відповідних балансових рахунках. Відповідно до цієї класифікації за кодами деталізуються:

доходи бюджету (відповідно до класифікації доходів бюджетів Російської Федерації);

витрати бюджету (відповідно до функціональної, відомчої та економічної класифікації видатків бюджету Російської Федерації);

джерела фінансування дефіциту бюджету (відповідно до класифікації джерел внутрішнього фінансування дефіцитів бюджетів Російської Федерації і класифікацією джерел зовнішнього фінансування дефіциту федерального бюджету і бюджетів суб'єктів Російської Федерації);

державний (муніципальний) борг (відповідно до класифікації видів державних внутрішніх боргів Російської Федерації і суб'єктів Російської Федерації, видів муніципального боргу, класифікацією видів державних зовнішніх боргів Російської

Федерації і суб'єктів Російської Федерації, а також державних зовнішніх активів Російської Федерації);

державні зовнішні активи Російської Федерації (відповідно до

класифікацією видів державних зовнішніх боргів Російської Федерації і суб'єктів Російської Федерації, а також державних зовнішніх активів Російської Федерації).

Бюджетна класифікація РФ не містить класифікації видів бюджетних позик (кредитів), що включаються до складу державних (муніципальних) фінансових активів.

По колишній Інструкції деякі номери рахунків за кодами класифікації операцій сектора державного управління не відповідали кодами економічної класифікації, а для окремих кодів економічної класифікації не було відповідних рахунків у Плані рахунків бюджетного обліку, а для окремих кодів економічної класифікації взагалі не було відповідних рахунків у Плані рахунків бюджетного обліку.

Тепер ці невідповідності усунені. Класифікація операцій сектору державного управління (Додаток N 5 до Інструкції) приведено у відповідність з кодами економічної класифікації, затвердженої Наказом Мінфіну Росії від 21 грудня 2005 р. N 152н (Додаток N 5 Наказу).

5. Первинні облікові документи в бюджетному обліку

Усі проведені бюджетними установами фінансові операції оформляються первинними обліковими документами. Це можуть бути прибутковий і видатковий касовий ордер, акт про списання груп об'єктів основних засобів, вимога-накладна, акт про прийом-передачу об'єкта основних засобів, акт про списання автотранспортних засобів та інші первинні документи, наведені в Додатку N 2 до Інструкції.

У цьому Додатку також містяться вказівки із застосування окремих форм облікових документів. Наприклад, такий документ, як розрахунково-платіжна відомість (код форми 0504401) застосовується для відображення нарахування заробітної плати і виплат, вироблених працівникам у

протягом місяця і належних до остаточний розрахунок, утриманих із заробітної плати податків і інших сум. Вона складається по установі, підписується виконавцем і особою, перевіривши документи. У кінці відомості касир повинен зробити напис про фактично виплачену і про неодержаної суми заробітної плати, звірити ці суми із загальним підсумком за платіжною або розрахунково-платіжної відомості і скріпити напис своїм підписом.

У централізованих бухгалтеріях розрахунково-платіжна відомість складається окремо на кожне обслуговуване установа, підписується керівником цієї установи, керівником групи обліку і виконавцем.

Табель обліку використання робочого часу та розрахунку заробітної плати (код форми 0504421) застосовується для обліку використання робочого часу та нарахування заробітної плати. Табель ведеться щомісячно за встановленою формою особами, призначеними наказом по установі в цілому або в розрізі структурних підрозділів (відділів, відділень, факультетів, лабораторій та ін.) Він відкривається щомісячно за 2 - 3 дні до початку розрахункового періоду на підставі табеля за минулий місяць.

Записи в табель і виключення з табеля працівників повинні проводитися тільки на підставі документів з обліку особового складу: наказів про прийом на роботу, переведення, звільнення. У табелі реєструються тільки випадки відхилень. У верхній половині рядки на кожного працівника, в якого були відхилення від нормального використання робочого часу, записуються годинник відхилень, а в нижній - умовні позначення відхилень. У нижній частині рядки записуються також години роботи в нічний час. Якщо в одного і того ж працівника в один і той же період у використанні робочого часу було два види відхилень, одне з яких - робота в нічний час, то нижня частина рядка заповнюється дробом, чисельник якого - умовне позначення відхилень, а знаменник - нічні години . При наявності більше двох відхилень в один день прізвище працівника в табелі повторюється 2 рази. В кінці місяця працівником, відповідальним за ведення табеля, визначається загальна кількість днів (годин) явок, днів (годин) неявок, а також кількість годин за видами переробок (заміщення, робота у святкові дні, нічні години та інші види оплати) із записом їх у відповідні графи (35, 42, 43, 45, 47, 49, 51). Заповнений табель підписується особою, що веде табельний облік.

Заповнений табель та інші документи, оформлені відповідними підписами, у встановлені терміни здаються в бухгалтерію для проведення розрахунків за відповідними графами "Сума" (41, 44, 46, 48, 50, 52), після затвердження табеля керівником установи він використовується для складання розрахунково- платіжної відомості.

Такий первинний документ, як повідомлення про ліміти бюджетних зобов'язань (код форми 0504822), складається органом, що здійснює касове обслуговування виконання бюджету (головним розпорядником, розпорядником), і направляється відповідно головному розпоряднику (розпоряднику, одержувачу) бюджетних коштів. У заголовній частині повідомлення вказується найменування органу, що здійснює касове обслуговування виконання бюджету (головного розпорядника, розпорядника). По рядку "Кому" вказується найменування одержувача повідомлення: головного розпорядника (розпорядника, одержувача). У рядку "Додатки" вказуються найменування документів, які є додатками до повідомлення про ліміти бюджетних зобов'язань. Заповнення рядка "Спеціальні вказівки" здійснюється у разі потреби.

Наприклад, при скороченні головному розпоряднику лімітів бюджетних зобов'язань за фактами нецільового використання коштів бюджету, встановленим органами державного фінансового контролю, направляється даному головному розпоряднику повідомлення на суму заблокованих лімітів бюджетних зобов'язань з позначкою в рядку "Спеціальні вказівки" "Блокування лімітів бюджетних зобов'язань".

У графі 1 зазначаються коди за Бюджетної класифікації Російської Федерації лімітів бюджетних зобов'язань, які повинні бути ідентичні кодами бюджетних асигнувань, передбачених у зведеній бюджетного розпису по головних розпорядниках, розпорядникам, одержувачам бюджетних коштів. У графу 2 вносяться обсяги лімітів бюджетних зобов'язань, які затверджуються головному розпоряднику (розпоряднику), одержувачу на рік з урахуванням внесених змін станом на дату формування повідомлення про ліміти бюджетних зобов'язань. У графі 3 проставляється поточний зміна (зменшення або збільшення) лімітів бюджетних зобов'язань щодо лімітів бюджетних зобов'язань, раніше доведених головному розпоряднику (розпоряднику), одержувачу. У кінці документа за графами 2 і 3 наводяться підсумкові обсяги лімітів бюджетних зобов'язань. Остання сторінка повідомлення підписується керівником органу, що здійснює касове обслуговування виконання бюджету (головним розпорядником, розпорядником). Перший примірник повідомлення про ліміти бюджетних зобов'язань залишається в органі, що здійснює касове обслуговування виконання бюджету (у головного розпорядника, розпорядника), другий примірник направляється відповідному головному розпоряднику (розпоряднику, одержувачу). Кожна завершена сторінка нумерується по порядку.

При заповненні повідомлення встановлюються такі контрольні співвідношення: суми зміни лімітів бюджетних зобов'язань, зазначені в графі 3, не можуть бути більше лімітів бюджетних зобов'язань, зазначених у графі 2 у цілому і по кожному окремому рядку.

Первинні облікові документи перевіряються і приймаються до обліку, а їхні дані відображаються в регістрах бюджетного обліку. В Інструкції встановлено наступні регістри бюджетного обліку:

Журнал операцій по рахунку "Каса";

Журнал операцій з безготівковими коштами;

Журнал операцій розрахунків з підзвітними особами;

Журнал операцій розрахунків з постачальниками і підрядниками;

Журнал операцій розрахунків з дебіторами за доходами;

Журнал операцій розрахунків з оплати праці;

Журнал операцій з вибуття та переміщення нефінансових активів;

Журнал за іншими операціями;

Головна книга.

Як видно з наведеного переліку, Інструкцією внесені уточнення в найменування журналів операцій: регістр "Журнал операцій по банківському рахунку" перейменований в "Журнал операцій з безготівковими коштами", а регістр "Журнал операцій розрахунків по заробітній платі, грошовому платні та стипендіях" перейменовано в "Журнал операцій розрахунків з оплати праці". Незважаючи на зміну найменування останнього Журналу, в ньому по - раніше будуть відображатися операції з оплати праці, грошового забезпечення та стипендіях. "Журнал операцій з безготівковими коштами" застосовується тепер не тільки для відображення операцій за рахунками 201.01, 201.02, 201.03, 201.06, 201.07, а також для відображення операцій по руху фінансових вкладень за рахунками 204.00 "Фінансові вкладення".

Головна книга - це один з регістрів бюджетного обліку. Вона є основою для формування звітів про виконання бюджету. Питанням звітності про виконання бюджетів присвячена ст.241 Бюджетного кодексу РФ. Цією статтею встановлено види звітності за періодичністю їх складання:

оперативна звітність - звітність, що складається на будь-які дати, крім 1 січня, 1 квітня, 1 липня, 1 жовтня;

щоквартальна, піврічна - звітність, що складається на 1 квітня, 1 липня і 1 жовтня;

річна - звітність, що складається на 1 січня.

Зазначені види звітності відрізняються за термінами і своїм змістом - найбільш повної, всебічно характеризує виконання бюджету за всіма кодами бюджетної класифікації Російської Федерації є річна звітність. Метою річної звітності є формування даних про касові витрати, які зіставляються з плановими призначеннями, встановленими законом (рішенням представницького органу місцевого самоврядування) про бюджет. Формування річної звітності здійснюється після подання усіма головними розпорядниками бюджетних коштів бухгалтерської звітності.

Оперативна звітність має більш стислі терміни формування, і в ній основним показником виступають дані про фінансування видатків бюджету, при цьому дані про касові видатки можуть формуватися тільки за функціональної класифікації видатків бюджетів Російської Федерації.

Дані всіх видів звітності (у тому числі оперативної) повинні бути підтверджені даними бухгалтерського обліку виконання бюджету.

Збір, зведення, складання та подання звітності про виконання бюджету

здійснюються виконавчим органом. У складі річної та квартальної бухгалтерської звітності бюджетних установ також представляється пояснювальна записка про виконання кошторису доходів і витрат.

На федеральному рівні, як зазначено в ст.263 БК, органом, що представляє щоквартальні та річний звіти про виконання федерального бюджету до Федерального Зібрання Російської Федерації, є Уряд Російської Федерації. При цьому функції збору, зведення та складання звітності про виконання федерального бюджету ст.165 БК РФ покладено на Міністерство фінансів РФ.

В аналогічному порядку організований процес збору, складання та подання звітності про виконання бюджетів суб'єктів Російської Федерації (муніципальних утворень), при якому збір та складання звітності про виконання бюджету є функцією фінансового органу суб'єкта Російської Федерації (муніципального утворення), виконуючого бюджет (п.1 ст .271 БК РФ).

Порядок розгляду представницькими органами оперативних, щоквартальних та піврічних звітів про виконання бюджету встановлюється правовими актами цих представницьких органів. Відповідні контрольні органи відносно звітності про виконання бюджету здійснюють повноваження, передбачені ст.157 Бюджетного кодексу.

Головне управління Федерального казначейства на підставі отриманої звітності про виконання консолідованого бюджету суб'єкта Федерації формує звіт про виконання консолідованого бюджету Російської Федерації.

Встановлення єдиної методології звітності про виконання бюджету відбувається відповідно до ст.241 БК РФ Урядом Російської Федерації.

Положенням про Міністерство фінансів Російської Федерації, затвердженим Постановою від 30 червня 2004 р. N 329, функції з методологічного керівництва бухгалтерським обліком і звітністю Урядом Російської Федерації покладено на Мінфін Росії. Крім того, ст.165 БК РФ в числі бюджетних повноважень Мінфіну Росії зазначено встановлення порядку складання звітності про виконання бюджетів усіх рівнів бюджетної системи Російської Федерації.

Мінфіном Росії відповідно до покладених на нього функціями щорічно видаються нормативні правові акти, що регулюють порядок формування та подання річної бухгалтерської звітності про виконання бюджету територіальними органами Федерального казначейства та фінансовими органами суб'єктів Російської Федерації.

У відповідності зі ст.256 Бюджетного кодексу РФ всі операції, пов'язані з надходженням у федеральний бюджет доходів і надходжень із джерел фінансування дефіциту федерального бюджету, а також з санкціонуванням та фінансуванням витрат федерального бюджету, реєструються в Головній книзі Федерального казначейства. Зазначена норма реалізує вимоги ст.243 Бюджетного кодексу РФ, згідно з якою в процесі виконання федерального бюджету забороняється здійснення операцій, минаючи систему балансових рахунків Федерального казначейства.

Розділ 2.2 Принципи формування облікової політики в умовах зближення з МСФЗ

Перехід російських компаній на міжнародні стандарти фінансової звітності (МСФЗ) передбачає постановку системи трансформації російських стандартів бухгалтерської звітності (РСБУ). Однією із складових цього процесу є розробка облікової політики для цілей підготовки фінансової звітності відповідно до МСФЗ.

Визначення облікової політики, представлене в МСФЗ (IAS) 8 "Облікові політики, зміни в облікових оцінках та помилки", аналогічно визначенню, даному в ПБУ 1 / 98. Облікова політика - конкретні принципи, основи, умови, правила та практика, прийняті компанією для підготовки та подання фінансової звітності. Відмінність полягає в тому, що облікова політика за МСФЗ орієнтована на підготовку фінансової звітності, в той час як по РСБУ призначення облікової політики більшою мірою відноситься до ведення бухгалтерського обліку. Відповідно до п.2 ПБО 1 / 98 під облікової політики організації розуміється прийнята нею сукупність способів ведення бухгалтерського обліку. Порівняльний аналіз визначень облікової політики показує, що необхідна розробка облікової політики за МСФЗ для цілей паралельного обліку, з тим щоб вона включала як вимоги МСФЗ до подання інформації у фінансовій звітності, так і традиційні для російської практики елементи (робочий план рахунків, графік документообігу).

При виробленні підходу до відображення у звітності операції, щодо якої відсутнє пряме регулювання МСФЗ, компанія повинна спочатку проаналізувати вимоги міжнародних стандартів до схожим і (або) пов'язаним видами операцій. При відсутності можливості використовувати обліковий підхід "за аналогією" слід звернутися до Принципів підготовки та складання фінансової звітності (Принципи підготовки та складання фінансової звітності представляють окрему складову системи МСФЗ.) Для визначення, визнання та оцінки елементів фінансової звітності (п.11 МСФЗ (IAS) 8). Крім того, п.12 МСФЗ (IAS) 8 дає право компаніям, які розробляють облікову політику по МСФО, застосовувати положення національних і галузевих облікових систем у частині, що не суперечить вимогам МСФЗ та Принципів підготовки та складання фінансової звітності.

Приклад. Використання в обліковій політиці за МСФЗ положень національних облікових систем за визнання та оцінки.

МСФЗ не містить спеціальних положень щодо використання методів нарахування амортизації по галузях промисловості. Нафтовидобувна компанія може взяти для амортизації видобувних свердловин так званий потонемо метод, що представляє собою окремий випадок методу амортизації по випуску продукції, який дозволено застосовувати відповідно до МСФЗ (IAS) 16 "Основні засоби". Потонемо метод розглянуто в загальноприйнятих принципах бухгалтерського обліку США (FAS 19).

При відсутності в російських нормативних актах способів ведення бухгалтерського обліку по конкретному напрямку організаціям дозволяється керуватися ПБО 1 / 98 та іншими положеннями з бухгалтерського обліку (п.8 ПБО 1 / 98). Таким чином, МСФЗ у порівнянні з РСБО надає укладачам фінансової звітності більш широкі повноваження при формуванні облікової політики і, отже, забезпечує якісну інформацію фінансової звітності.

Згідно п.14 МСФЗ (IAS) 8 зміни в обліковій політиці допускаються тільки у випадках, коли вони обумовлені вимогами конкретного стандарту МСФЗ або інтерпретації до стандарту (Інтерпретації до міжнародних стандартів фінансової звітності представляють окрему складову системи МСФЗ). або приводять до кращого поданням інформації у фінансовій звітності. Російські вимоги до зміни облікової політики, по суті, повторюють перераховані підстави, проте з одним додаванням: відповідно до п.16 ПБО 1 / 98 зміна облікової політики допустимо при істотній зміні умов діяльності. Відзначимо, що на практиці така зміна не завжди відповідає поліпшенню подання показників звітності, зокрема при зміні власника організації або при реорганізації юридичної особи. Проводячи паралель з вимогами МСФЗ, суттєва зміна умов діяльності може виступати в якості підстави для зміни облікової політики за МСФЗ тільки у разі зміни основного виду (видів) діяльності організації.

У той же час МСФЗ та РСБО аналогічні в частині зазначення на ті моменти, які не представляють зміни в обліковій політиці, а саме:

затвердження способу ведення бухгалтерського обліку фактів господарської діяльності, які по суті відмінні від фактів, що мали місце раніше;

застосування нового положення облікової політики для фактів господарської діяльності, що виникли вперше в діяльності організації.

Можливість зміни облікової політики згідно МСФЗ реалізується з урахуванням наявності в стандарті або інтерпретації спеціальних перехідних положень. Якщо мова йде про початковий застосуванні стандарту або інтерпретації, містять спеціальні перехідні положення, то зміна облікової політики може проводитися як ретроспективно, так і перспективно (в залежності від вимог перехідних положень конкретного стандарту або інтерпретації).

Приклад. Перехідні положення МСФЗ (IFRS) 3 "Об'єднання бізнесу" відносно раніше визнаного гудвілу.

Відповідно до п.79 МСФЗ (IFRS) 3 величина гудвілу, сформованого до набрання чинності даного стандарту, підлягає поновленню на суму нарахованої відповідно до раніше діючих МСФЗ (IAS) 22 амортизації, а також можливого зменшення на суму зменшення корисності відповідно до МСФЗ (IFRS) 3 на кінець першого звітного періоду, що почався після 31 березня 2004

У облікову політику по МСФО російської організації на 2005 р., що становить консолідовану фінансову звітність за МСФЗ за більш ранні періоди (наприклад, з 2001 р.), має бути включено наступне положення: гудвіл представляє різницю величини інвестицій в дочірню компанію та набутої часткою в чистих активах дочірньої компанії на дату отримання контролю. Оцінка гудвілу визначається з урахуванням перехідних положень МСФЗ (IFRS) 3 "Об'єднання бізнесу", який набрав чинності з 31 березня 2004 Величина гудвілу визначається як різниця між сумою спочатку визнаного гудвілу за мінусом збитку від знецінення за станом на звітні дати починаючи з 31 грудня 2005

Якщо стандарт або інтерпретація не містять перехідних положень, то компанія повинна проводити зміни облікової політики ретроспективно (п. 19 (b) МСФЗ (IAS) 8), шляхом коригування показників звітності за періоди, що передують звітному періоду. При цьому МСФЗ (IAS) 8 встановлює підстави, які дозволяють компаніям не виробляти ретроспективний перерахунок показників фінансової звітності за минулі періоди внаслідок змін облікової політики, коли відсутня можливість визначити ефект ретроспективного застосування зміненої облікової політики стосовно до окремих попередніх звітних періодів або кумулятивний ефект за всіма попередніми періодах у зв'язку з ретроспективним застосуванням облікової політики.

При неможливості ретроспективного застосування зміненої облікової політики вона застосовується перспективно з самої ранньої можливої ​​дати (початок звітного періоду, з якого набирає чинності змінена облікова політика).

Всі витрати, безпосередньо пов'язані з укладанням договорів фінансової оренди (винагороди посередникам і витрати по юридичному оформленню договорів), включаються до розрахунку дебіторської заборгованості з фінансової оренди. У зв'язку зі зміною МСФЗ (IAS) 17 "Облік оренди" для подання порівнянної інформації за 2004 р. і більш ранні періоди організація проводить ретроспективний перерахунок дебіторської заборгованості та доходу з фінансової оренди до 1 січня 2005 р. відповідно до чинної редакції МСФЗ (IAS ) 17. У фінансовій звітності по МСФО за 2004 р. і більш ранні періоди, безпосередньо пов'язані з фінансовою орендою, витрати були включені до складу інших витрат.

Перед початком розробки облікової політики слід задати основні якісні характеристики, які визначать її структуру і зміст (див. табл.1). У таблиці також представлені перехресні посилання на відповідні розділи (підрозділи) облікової політики, перераховані в табл.2.

Таблиця 1

Облікова політика за МСФЗ

Облікова політика за МСФЗ формується на основі комбінації відповідних розділів і підрозділів, представлених в табл.2.

Таблиця 2

Розділи облікової політики за МСФЗ

Розглянемо докладніше блоки 7 і 8 облікової політики.

Перелік відступів від вимог МСФЗ представляє положення облікової політики, які не відповідають існуючим вимогам окремих міжнародних стандартів та інтерпретацій. МСФЗ допускає такі відступи, але за умови, що звітувати компанія (група компаній) зобов'язана: (а) перерахувати відступу, (б) пояснити, чому такі відступи необхідні з точки зору виконання якісних характеристик інформації фінансової звітності.

Додаток до облікової політики може включати приклади розрахунків на основі положень щодо визнання та оцінки окремих видів активів, зобов'язань, капіталу, доходів і витрат, у тому числі:

розрахунок дисконтування для визначення оцінки придбаних необоротних активів;

розрахунок зобов'язань (вимог) за договорами фінансової оренди (лізингу);

розрахунок резервів (наприклад, на рекреацію земельних ділянок після завершення видобування корисних копалин);

розрахунок тесту на знецінення активів.

Приклад. Положення облікової політики з перерахунку даних російської звітності відповідно до вимог МСФЗ (IFRS) 1 "Перше представлення фінансової звітності відповідно до МСФЗ" (див. табл.2, п.3 (а)).

Активи, зобов'язання, капітал, доходи і витрати, сформовані на дату переходу організації на МСФЗ (1 січня 2004 р.), підлягають коригуванню відповідно до облікової політики, підготовленої відповідно до редакцією МСФЗ, що діє за станом на дату підготовки першого комплекту фінансової звітності за МСФЗ (31 грудня 2005 р.).

При переході на МСФЗ організація використовує добровільне виключення, що дозволяє застосовувати в якості вступної оцінки основних засобів, інвестиційної власності і нематеріальних активів оцінку, що склалася на 1 січня 2004 р. відповідно до даними бухгалтерського обліку. За оцінками організації, балансова вартість цих активів істотно не відрізняється від їх справедливої ​​вартості на дату переходу на МСФЗ.

Коригування показників звітності зачіпають статті активів, зобов'язань, доходів і витрат у кореспонденції з статтями нерозподіленого прибутку та інших резервів. У необхідних випадках зроблені коригування на суми відкладених податків відповідно до МСФЗ (IAS) 12 "Облік податків на прибуток".

Приклад. Положення облікової політики з перерахунку показників звітності з російських рублів у валюту подання звітності (див. табл.2, п.3 (в)).

Статті бухгалтерського балансу (активи, зобов'язання і капітал), виражені в російських рублях, відображаються у валюті подання звітності (доларах США). Виникаючі різниці від переоцінки таких статей відносяться на резерв валютної переоцінки. Статті бухгалтерського балансу, виражені у валюті подання звітності (доларах США), не підлягають перерахунку і різниці по них не утворюються (грошові кошти на валютних і спеціальні рахунки, активи, вартість придбання яких виражена в умовних одиницях). Доходи і витрати організації, отримані в російських рублях, підлягають перерахунку у валюту подання звітності з відповідних курсів Банку Росії на дати визнання відповідних доходів і витрат.

Результуюча коригування капіталу організації, що виникає в результаті перерахунку статей бухгалтерського балансу і статей звіту про прибутки і збитки з використанням різних валютних курсів, підлягає обліку безпосередньо у складі капіталу організації як окремий компонент і розкривається у звіті про зміни капіталу.

Висновок

У процесі роботи з'ясувала, що облікова політика - це ряд процедур і методів бухгалтерського обліку, обраних і послідовно застосовуваних організацією, яка вважає, що саме ці процедури і методи найкращим чином, що відповідає умовам діяльності та вимогам повного представлення результатів і фінансового стану. А призначення же облікової політики полягає в тому, щоб чітко пояснити користувачам бухгалтерської та податкової звітності, на підставі яких конкретних правил сформована звітність організації. Організаційні аспекти дуже важливі, тому що без них неможливе формування повноцінної облікової політики.

Процес формування облікової політики складається з таких послідовних етапів:

визначення об'єктів бухгалтерського обліку, щодо яких повинна бути розроблена облікова політика;

виявлення, аналіз, оцінка і ранжування факторів, під впливом яких здійснюється вибір способів ведення бухгалтерського обліку;

вибір і обгрунтування вихідних положень побудови облікової політики;

ідентифікація потенційно придатних для застосування підприємством способів ведення бухгалтерського обліку по кожному прийому методу обліку та для кожного об'єкта обліку;

відбір способів ведення бухгалтерського обліку, придатних для застосування підприємством;

оформлення обраної облікової політики.

Кожен з перелічених етапів є складовою частиною єдиного цілого, тому упущень не допускається.

Облікова політика бюджетного має іншу правову базу і відрізняється тим, що в неї не включаються деякі елементи в силу того, що бюджетні організації, як правило, не займаються виробництвом продукції.

Не можна заперечувати, що все більша кількість організацій формують свою облікову політику беручи до уваги Міжнародні Стандарти Фінансової Звітності. Я вважаю що це правильно, бо дана стратегія значно полегшує розуміння у взаємодії з іноземними організаціями.

Провівши роботу з вивчення багатьох факторів, дійшла висновку, що облікова політика не повинна бути дуже об'ємною. Загальні положення, що діють для всіх підприємств, не слід відображати в наказі по обліковій політиці. У нього слід включати лише ті питання, вирішення яких вариантно відповідно до нормативних документів, а значить, воно може відрізнятися від прийнятих на інших підприємствах

Бібліографічний список

1. Федеральний Закон від 21.11.96 р. № 129-ФЗ "Про бухгалтерський облік" у редакції Федерального Закону від 23.07.98г. № 123-ФЗ (Закон "Про бухгалтерський облік");

2. Наказом Мінфіну від 10 лютого 2006 р. N 25н про Установу Інструкції по бюджетному обліку

3. Положення з бухгалтерського обліку "Облікова політика організації". Затверджено наказом Мінфіну РФ від 9.12.98. № 60н (за текстом - ПБО 1 / 98);

4. Положення з бухгалтерського обліку "Бухгалтерська звітність організації". Затверджено наказом Мінфіну РФ від 08.02.96г. № 10 (за текстом ПБУ 4 / 96);

5. Положення з бухгалтерського обліку "Доходи організації" ПБУ 9 / 99, затверджено наказом МВ РФ від 06.05.99 № 32-Н / / Додаток до журналу "Бухгалтерський облік". - 1999. - № 7.

6. Положення з бухгалтерського обліку "Витрати організації" ПБУ 10/99, затверджено наказом МВ РФ від 06.07.99 р., № 33-Н / / Додаток до журналу "Бухгалтерський облік". - 1999. - № 7.

7. Бухгалтерський облік: Підручник. / А.С. Бакаєв, П.С. Безруких, Н.Д. Врублевський і ін; Під ред.П.С. Безруких. -5-е вид., Перераб. і доп. - М.: Бухгалтерський облік, 2004. -736 С.

8. Бухгалтерський облік: Підручник для вузів / Під ред. проф. Ю.А. Бабаєва. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2002. -476 С.

9. Васильєва Н.А. Облікова політика організації / / Бухгалтерський облік. -2003. - № 24. -С.31-35.

10. Вещунова М. Л., Фоміна Л. Ф. Бухгалтерський облік: Підручник. -2-е вид., Перераб. і доп. - М.: Фінанси і статистика, 2004. -560.: Іл.

11. Власова В.М. Первинні документи - основа бухгалтерської звітності. -3-е изд., Перераб. і доп. - М.: Фінанси і статистика, 2003. -400с.

12. Гусєва Т.М., Шєїна Т.М. Основи бухгалтерського обліку: теорія, практика, тести: Учеб. посібник. -4-е вид., Перераб. і доп. - М.: Фінанси і статистика, 2004. - 368.: Іл.

13. Жуков В.М. Формування облікової політики організації / / Бухгалтерський облік. -2002. - № 1. -С.42-50.

14. Кир'янова З.В. Теорія бухгалтерського обліку: Підручник. - М.: Фінанси і статистика, 1996. -192с.: Іл.

15. П'ятов М.Л. Розробка елементів облікової політики організації / / Бухгалтерський облік. -2002. - № 5. - С.15-18.

16. Козлова Е.П. Бухгалтерський облік в організаціях: Навчальний посібник. - М.: ИНФРА-М, 2004

17. Кондраков Н.П. Бухгалтерський облік: Навчальний посібник. - 4-е вид., Перераб. І доп. - М.: ИНФРА-М, 2004

18. Методичні рекомендації про порядок формування показників бухгалтерської звітності, затверджено наказом МВ РФ від 28.06.00 № 60-Н / / Нормативні акти для бухгалтера. - 2003. - № 12.

19. Астахов В.П. Бухгалтерський (фінансовий) облік. Навчальний пособіе.М., Експертне бюро, М., "Експертне бюро" Пріор, 2003 р. -250 з

20. Бакаєв О.С. Нормативне забезпечення бухгалтерського обліку. Аналіз і коментарі. - М.: Міжнародний центр фінансово-економічного розвитку, 2003.

21. Бенке Р., Холт Р. Повний цикл фінансового обліку. Пер. з англ. / За ред. Палія В.Ф. - М.: АТ "Вікторн", 2004, гл.4.

22. Бухгалтерський облік: Підручник / За ред. Ларіонова А.Д. - М.: Проспект, 2004. - 368 с.

23. Теорія бухгалтерського обліку, навч. сел. під ред. доктора економ. наук професора Є.А. Мизиковский, М. Економіст, 2004.

24. Краснопьорова О.А. Облікова політика організацій на 2005 рік - М ГроссМедіа, 2005

25. Мінфін внесе поправки до облікової політики в 2009 або 2010 році. ІА "Клерк. Ру". Відділ новин.

26. Скляренко В.К., Прудніков В.М. Економіка підприємства. - М.: Инфра М, 2003.

27. В.В. Бризгалін, О.А. Новікова. Облікова політика організації. - СПб, Вершина, 2007.