Зміст
1. Правові та економічні основи інвестиційно-будівельної діяльності в РФ
2. Облік та оподаткування організацій-інвесторів
3. Облік та оподаткування спеціалізованих інвестиційних компаній
4. Облік та оподаткування організацій-забудовників
5. Облік та оподаткування замовників-забудовників
Бібліографічний список
1. Правові та економічні основи інвестиційно-будівельної діяльності в РФ
Правові та економічні основи інвестиційної діяльності визначені Федеральним законом від 25.02.99 р. № 39-ФЗ "Про інвестиційну діяльність в Російській Федерації, здійснюваної у вигляді капітальних вкладень" (зі змінами та доповненнями від 02.01.2000 р. № 22-ФЗ).
Законом № 39-ФЗ визначені такі поняття, використовувані в інвестиційній діяльності:
Інвестиції - це грошові кошти, цінні папери, інше майно, в тому числі майнові права, інші права, мають грошову оцінку, що вкладаються в об'єкти підприємницької та (або) іншої діяльності з метою отримання прибутку і (або) досягнення іншого корисного ефекту.
Інвестиційна діяльність - вкладення інвестицій і здійснення практичних дій з метою отримання прибутку і (або) досягнення іншого корисного ефекту.
Капітальні вкладення - інвестиції в основний капітал (основні засоби), у тому числі витрати на нове будівництво, розширення, реконструкцію і технічне переозброєння діючих підприємств, придбання машин, обладнання, інструменту, інвентарю, проектно-вишукувальні роботи та інші витрати.
Інвестиційний проект - обгрунтування економічної доцільності, обсягу і термінів здійснення капітальних вкладень, у тому числі необхідна проектно-кошторисна документація, розроблена відповідно до законодавства Російської Федерації та затвердженими в установленому порядку стандартів (нормами і правилами), а також опис практичних дій по здійсненню інвестицій (бізнес-план).
Об'єктами капітальних вкладень згідно ст. 3 Закону № 39-ФЗ є різні види новостворюваного і (або) модернізованого майна, що знаходиться в приватній, державній, муніципальної та інших формах власності, за винятками, встановленими федеральними законами.
Законом № 39-ФЗ визначено: поняття "суб'єкти інвестиційної діяльності"; права інвесторів; обов'язки та відповідальність суб'єктів цієї діяльності; державні гарантії прав суб'єктів інвестиційної діяльності; заходи і умови щодо захисту капітальних вкладень; порядок державного регулювання інвестиційної діяльності, здійснюваної у вигляді капітальних вкладень ; форми і методи регулювання цією діяльністю з боку держави, а також органів місцевого самоврядування. Окремі питання регулювання інвестиційною діяльністю віднесені до компетенції Уряду РФ.
Суб'єктами інвестиційної діяльності, здійснюваної у вигляді капітальних вкладень, є інвестори, замовники, підрядники, користувачі об'єктів капітальних вкладень та інші особи. Законом № 39-ФЗ (ст. 4) дано визначення кожного із суб'єктів інвестиційної діяльності, встановлені їх права і обов'язки.
Інвестори - юридичні або фізичні особи, які здійснюють капітальні вкладення власних та залучених коштів відповідно до законодавства Російської Федерації. Інвесторами також можуть бути об'єднання юридичних осіб, що створюються на основі договору про спільну діяльність і не мають статусу юридичної особи, державні органи, органи місцевого самоврядування, іноземні суб'єкти підприємницької діяльності (іноземні інвестори).
Замовники - фізичні та юридичні особи, уповноважені інвесторами здійснювати реалізацію інвестиційних проектів. При виконанні своїх функцій замовники не втручаються у підприємницьку та (або) іншу діяльність інших суб'єктів інвестиційної діяльності, якщо інше не передбачено договором між ними. Замовник наділяється правами володіння, користування і розпорядження капітальними вкладеннями на період і в межах повноважень, які визначаються договором та (або) державним контрактом відповідно до законодавства Російської Федерації.
Підрядники - фізичні та юридичні особи, які виконують роботи за договором підряду і (або) державним контрактом, що укладається з замовниками відповідно до Цивільного кодексу РФ. Підрядники зобов'язані мати ліцензію на здійснення ними тих видів діяльності, які підлягають ліцензуванню відповідно до Федеральним законом.
Користувачі об'єктів капітальних вкладень - фізичні і юридичні особи, в тому числі іноземні, а також державні органи, органи місцевого самоврядування, іноземні держави, міжнародні об'єднання та організації, для яких створюються зазначені об'єкти.
При укладанні договорів (контрактів) учасники інвестиційно-будівельної діяльності використовують також інші терміни та поняття, що не містяться у Законі № 39-ФЗ, а саме:
Державні замовники - державний орган, який володіє необхідними інвестиційними ресурсами, або організація незалежно від форм власності (служба замовника), наділена відповідним державним органом правом розпоряджатися бюджетними інвестиційними ресурсами для реалізації державної цільової програми чи конкретного інвестиційного проекту.
Забудовники - юридичні особи, які володіють на правах власності або оренди ділянкою землі і прийняли рішення про реалізацію програми будівництва на ньому комплексу об'єктів, які визначають методи фінансового забезпечення будівництва та здійснюють координацію робіт.
Згідно зі ст. 4 Закону № 39-ФЗ суб'єкти інвестиційної діяльності мають права суміщати функції двох і більше суб'єктів, якщо інше не встановлено договором і (або) державним контрактом, що укладаються між ними.
2. Облік та оподаткування організацій-інвесторів
Інвестиційною діяльністю вважається діяльність організації, пов'язана з придбанням земельних ділянок, будівель, споруд та іншої нерухомості, устаткування, нематеріальних активів та інших необоротних активів, їх продажем, а також із здійсненням власного будівництва.
Інвестори здійснюють капітальні вкладення згідно з законодавством Російської Федерації, самостійно визначають обсяги та напрямки капітальних вкладень. Відповідно до Федеральним законом від 21.11.96 р. № 129-ФЗ "Про бухгалтерський облік" (зі змінами та доповненнями) організації ведуть окремий облік поточних витрат на виробництво продукції (виконання робіт, надання послуг) і капітальних вкладень. При обліку капітальних вкладень організації не застосовують Положення з бухгалтерського обліку ПБО 9 / 99 і ПБУ 10/99. Вони керуються іншими нормативними документами. Облік капітальних витрат і джерел фінансування ведеться ними відповідно до Положення з бухгалтерського обліку довгострокових інвестицій та Положенням по бухгалтерському обліку "Облік договорів (контрактів) на капітальне будівництво" (ПБО 2 / 94, затвердженим Наказом Мінфіну Росії від 20.12.94 р. № 167 ).
Згідно із Законом № 39-ФЗ організації-інвестори здійснюють фінансування будівництва об'єктів за рахунок власних, залучених і позикових коштів.
Власні кошти інвесторів формуються за рахунок результатів основної підприємницької діяльності і акумулюються на їхніх рахунках у вигляді вільних грошових коштів. До них відносяться амортизаційні відрахування на повне відновлення, а також кошти нерозподіленого прибутку. Амортизаційні відрахування обліковуються як джерело фінансування внесистемно, тобто без бухгалтерських проводок. Засоби нерозподіленого прибутку можуть розділятися у аналітичному обліку з рахунку 84 "Нерозподілений прибуток непокритий збиток" на використані і ще не використані. Для цього за рахунком 84 робиться внутрішня запис:
Дт субрахунка "Кошти фінансування будівництва нараховані"
Кт субрахунка "Кошти фінансування будівництва використані".
Залучені кошти інвесторів складаються з позикових коштів-кредитів банків, позикових коштів сторонніх організацій, а також коштів пайової участі у будівництві, коштів бюджету, позабюджетних фондів та ін Позикові кошти (кредити банків, позики інших організацій) враховуються до їх погашення (повернення) на відповідних рахунках 66 "Розрахунки по короткострокових кредитах і позиках" і 67 "Розрахунки за довгостроковими кредитами і позиками" залежно від терміну їх використання. Їх погашення здійснюється за рахунок коштів нерозподіленого прибутку інвестора або залучених коштів інших інвесторів (співінвесторів):
Дт 66 "Розрахунки по короткострокових кредитах і позиках"
Дт 67 "Розрахунки за довгостроковими кредитами і позиками"
Кт 51 "Розрахункові рахунки".
Відповідно до ст. 6 Закону № 39-ФЗ інвестори з метою спільного здійснення капітальних вкладень об'єднують власні та залучені кошти з коштами інших інвесторів. Розміри фінансування (частки) кожного інвестора визначаються в договорі (інвестиційному контракті), що укладається між ними. Залучені кошти інших інвесторів і співінвесторів враховуються основним (головним) інвестором на рахунку 86 "Цільове фінансування", при цьому в обліку робиться запис по кредиту рахунку 86 і дебету рахунків з обліку грошових коштів, майна і розрахунків (рахунки 50, 51, 01, 10 , 60 та ін.)
Інвестор здійснює фінансування будівництва зі свого розрахункового рахунку відповідно до умов інвестиційного контракту (договору на виконання функцій замовника) та графіком фінансування. Інвестор передає замовнику-забудовнику кошти па фінансування будівництва, відображаючи в обліку цю операцію наступного записом:
Дт 76 "Розрахунки з різними дебіторами і кредиторами", субрахунок "Розрахунки з замовником за переданими засобів фінансування будівництва"
Кт 51 "Розрахункові рахунки".
Така ж проводка робиться у випадку, коли інвестор на прохання замовника згідно з його розподільчим листів перераховує грошові кошти третім особам - постачальникам матеріальних ресурсів та обладнання, проектним організаціям за виконані проектно-вишукувальні роботи, підрядним організаціям за виконані будівельно-монтажні роботи і т.д.
Відповідно до ст. 38 і 146 НК РФ кошти па фінансування капітальних вкладень не є об'єктом обкладення ПДВ. У разі передачі коштів фінансування у вигляді майна (матеріалів, будівельних машин, механізмів та ін) дана операція не визнається реалізацією і також не обкладається ПДВ відповідно до ст. 39 НК РФ. При цьому суми податку, прийняті раніше по даному майну до податкових обчислюватись, враховуються у складі вартості переданого майна і підлягають поновленню на розрахунки з бюджетом. Відповідно до інвестиційного контракту об'єднуються кошти фінансування можуть акумулюватися на рахунку в одного з інвесторів (основного інвестора) і передаватися замовникові в зазначеному вище порядку. У цьому випадку кошти, отримані основним інвестором від інших інвесторів, враховуються ним на рахунку 86 "Цільове фінансування" в розрізі кожного інвестора як додаткові кошти на фінансування.
В іншому порядку здійснюється фінансування, коли за умовами контракту інвестори перераховують кошти не основним інвестору, а безпосередньо замовнику-забудовнику. Перераховані кошти кожен з інвесторів враховує на дебеті рахунку 76, субрахунок "Розрахунки з замовником за переданими засобів фінансування будівництва" до закінчення будівництва. Після закінчення будівництва інвестор отримує від замовника-забудовника відповідні документи, що підтверджують використання коштів фінансування на капітальні витрати в розмірі інвентарної вартості побудованого об'єкта.
В обліку інвестора це відображається записом:
Дт 08 "Вкладення у необоротні активи" Кт 76 "Розрахунки з різними дебіторами і кредиторами", субрахунок "Розрахунки з замовником за переданими засобів фінансування будівництва" - на інвентарну вартість частини об'єкта, побудованого за рахунок власних коштів інвестора;
Дт 19 "Податок на додану вартість при придбанні основних засобів"
Кт 76 - виділено ПДВ;
Дт 01 Основні засоби "
Кт 08 "Вкладення у необоротні активи" - на суму прийнятої до обліку частини об'єкта основних засобів;
Дт 86 "Цільове фінансування"
Кт 76 "Розрахунки з замовником за переданими засобів фінансування будівництва" - на вартість капітальних витрат, профінансованих іншими інвесторами (співінвесторами).
Інвестори використовують для фінансування будівництва власні кошти, що залишаються в їхньому розпорядженні після сплати податків, тому додаткового оподаткування дані кошти не підлягають. Залучені кошти інших інвесторів і співінвесторів також не підлягають оподаткуванню відповідно до підпункту 14 п. 1 ст. 251 НК РФ. У основного (головного) інвестора може виникнути економія (інвестиційний дохід) у результаті використання залучених коштів, яка відповідно до умов договорів інвестування (пайової участі) залишається в його розпорядженні. Така економія після обчислення і сплати податку на додану вартість обкладається податком на прибуток:
Дт 86 "Цільове фінансування"
Кт 91, субрахунок 1 "Інші доходи" - на суму економії за вирахуванням ПДВ;
Дт 91, субрахунок 9 "Сальдо інших доходів і витрат"
Кт 99 "Прибутки і збитки" - на суму прибутку інвестора для цілей оподаткування;
Дт 99 "Прибутки і збитки"
Кт 68 "Розрахунки з податків і зборів" - на суму податку на прибуток.
Відрахування сум ПДВ проводяться в міру постановки на облік завершеного будівництвом об'єкта в тому місяці, коли по об'єкту починає нараховуватися амортизація, тобто в наступному місяці після введення його в експлуатацію.
Суми податку, сплачені з обладнання, що вимагає монтажу, також підлягають відрахуванню після прийняття даного обладнання па облік в зазначеному вище порядку.
З метою оподаткування об'єкт вважається поставленим на облік, коли всі роботи по ньому завершені і він прийнятий в експлуатацію в установленому порядку. Інвестор оформляє і передає до реєстраційного органу документи на державну реєстрацію об'єкта нерухомості, після чого включає його до складу відповідної амортизаційної групи. По об'єктах виробничого призначення нарахування амортизації з метою оподаткування прибутку виробляється з 1-го числа місяця, наступного за місяцем, в якому цей об'єкт був введений в експлуатацію. Інвестор отримує від замовника-забудовника відповідні документи для прийняття побудованого об'єкта до обліку, в тому числі рахунок-фактуру на суму сплаченого постачальникам і підрядникам податку на додану вартість. Якщо будівництво об'єкта фінансували кілька інвесторів, то рахунки-фактури виписуються замовником-забудовником кожному з них, причому сума ПДВ зазначається пропорційно інвестиційної частці кожного. В інвестора дана господарська операція відображається в обліку наступним чином:
Дт 08 "Вкладення у необоротні активи"
Кт 76 "Розрахунки з різними дебіторами і кредиторами", субрахунок "Розрахунки з замовником за переданими засобів фінансування будівництва" - на інвентарну вартість введеного в експлуатацію об'єкта виробничого призначення;
Дт 19-1 "Податок па додану вартість при придбанні основних засобів"
Кт 76 - на суму сплаченого ПДВ, яку інвестор пред'являє до податкових обчислюватись.
На суму податку, що пред'являється до податкових обчислюватись, в обліку проводиться запис:
Дт 68 "Розрахунки з податків і зборів"
Кт 19-1 "Податок па додану вартість при придбанні основних засобів".
Податкове законодавство передбачає два способи відрахувань ПДВ, сплаченого при придбанні основних засобів окремо від будівництва:
- По придбаних основних засобів, які вимагають складання (монтажу);
- По придбаних основних засобів, що не вимагає складання (монтажу).
При першому способі відрахування сум податку проводяться в порядку, передбаченому для об'єктів завершеного капітального будівництва, тобто відрахування провадяться після складання (монтажу) основного засобу і взяття його на облік у тому місяці, коли по об'єкту починає нараховуватися амортизація.
Наприклад, будівельно-монтажна організація набуває для власних потреб будівельні машини і механізми (екскаватори, баштові та стрілові крани та ін), що потребують попереднього збирання для введення їх в експлуатацію.
Капітальні витрати з придбання таких основних засобів, включаючи витрати по збірці (монтажу), враховуються попередньо на субрахунку 08-4 "Придбання окремих об'єктів основних засобів". Після закінчення складання (монтажу) об'єкти вводяться до складу основних засобів, за ним починає нараховуватися амортизація в цілях бухгалтерського та податкового обліку і організація отримує право на податкові відрахування.
За основними засобами, придбаним окремо від будівництва і не вимагає складання, відрахування сум податку, пред'явлених продавцями зазначених основних засобів, проводяться після оплати та приймання даних об'єктів до обліку в складі основних засобів. Амортизація по таких об'єктах починає нараховуватися за правилами бухгалтерського обліку в наступному місяці після введення їх в експлуатацію.
Інвестори при реалізації незавершених капітальним будівництвом об'єктів можуть представити до податкових обчислюватись суми ПДВ, пред'явлені їм замовниками-забудовниками в частині сплачених постачальникам і підрядчикам при здійсненні капітального будівництва. Інвестори беруть до обліку від замовника-забудовника капітальні витрати по недобудованому об'єкту та суми сплаченого податку згідно з виписаним рахунком-фактурою, відображаючи в обліку цю операцію таким чином:
Дт 08 "Вкладення у необоротні активи"
Кт 76 "Розрахунки з різними дебіторами і кредиторами", субрахунок "Розрахунки з замовником за переданими засобів фінансування будівництва" - на вартість фактичних капітальних витрат по незавершеному будівництвом об'єкту;
Дт 19-1 "Податок на додану вартість при придбанні основних засобів"
Кт 76 - на суму ПДВ, сплаченого постачальникам і підрядникам при будівництві об'єкта відповідно до рахунку-фактурі замовника-забудовника.
Господарську операцію з продажу недобудованого об'єкта після державної реєстрації права власності на нього інвестор оформляє проводками:
Дт 62 "Розрахунки з покупцями і замовниками"
Кт 91-1 "Інші доходи" - на суму доходу від реалізації недобудованого об'єкта в розмірі продажної вартості;
Дт 91-2 "Інші витрати"
Кт 08 "Вкладення у необоротні активи" - на суму витрат по реалізації недобудованого об'єкта в розмірі фактичних капітальних витрат по його будівництву;
Дт 91-3 "Податок на додану вартість"
Кт 76 "ПДВ за неоплаченими робіт і послуг" (68) - на суму ПДВ від продажної вартості недобудованого об'єкта;
Дт 68 "Розрахунки з податків і зборів"
Кт 19-1 "Податок на додану вартість при придбанні основних засобів" - на суму прийнятого до відрахування ПДВ, сплачену постачальни-кам і підрядчикам при будівництві об'єкта відповідно до рахунку-фактурі замовника-забудовника.
При реалізації набутого з 1 січня 2001 незавершеного капітальним будівництвом об'єкта, за яким було продовжено, але не завершено будівництво, суми податку, сплачені постачальнику (продавцю об'єкта). Продаж недобудованого об'єкта можлива тільки після державної реєстрації права власності на нього.
При придбанні інвестором незавершеного капітальним будівництвом об'єкта виробничого призначення та продовження будівництва на даному об'єкті суми податку, сплачені постачальнику (продавцю об'єкта), підлягають вирахуванню в міру постановки на облік завершеного капітальним будівництвом об'єкта.
Після закінчення будівництва об'єкта, його реконструкції, модернізації і технічного переозброєння інвестор приймає його до обліку на рахунок 08 "Вкладення у необоротні активи" відповідно до представлених замовником-забудовником документів. Відповідно до правил бухгалтерського обліку на рахунку 08 значаться об'єкти нерухомості, які не пройшли державну реєстрацію. В окремих випадках витрати з нового будівництва будівель і споруд, реконструкції, модернізації і технічного переозброєння діючих підприємств, передбачені кошторисами, кошторисно-фінансовими розрахунками та включаються до розрахунку середньорічної вартості майна станом на 1-е число місяця, наступного за закінченням нормативного терміну будівництва ( реконструкції, модернізації), встановленого в проектно-кошторисної документації.
3. Облік та оподаткування спеціалізованих інвестиційних компаній
Інвесторам надано право об'єднання власних та залучених коштів з коштами інших інвесторів для спільного здійснення капітальних вкладень на підставі договорів та відповідно до законодавства Російської Федерації. Як інвесторів можуть виступати компанії з інвестування та управління інвестиційними проектами, у функції яких входить:
• розробка проектів договорів для всіх учасників інвестиційної діяльності на всіх стадіях реалізації інвестиційного проекту;
• вибір організацій, що виконують функції замовника, проектувальника, підрядника, укладання з ними прямих договорів, координація їх діяльності за проектом;
• фінансування проектування і будівництва об'єкта за рахунок власних і залучених коштів;
• здійснення контролю за цільовим використанням коштів, що спрямовуються па капітальні вкладення;
• бухгалтерський облік власних, залучених і позикових коштів на капітальні вкладення, а також облік розрахунків з учасниками інвестиційного проекту: замовником, проектувальником, підрядниками, постачальниками обладнання і матеріалів, організаціями-співінвесторами.
Інвестиційні компанії діють на підставі договору на реалізацію інвестиційного проекту, що укладається з відповідним директивним органом: федеральним органом виконавчої влади, органом виконавчої влади суб'єкта Російської Федерації, виконавчим органом місцевого самоврядування та ін Джерела фінансування капітальних вкладень інвестиційні компанії формують, як правило, за рахунок залучених засобів (коштів пайової участі у будівництві, бюджетних та позабюджетних коштів) і позикових коштів (кредитів банків, позик в інших організацій та ін.) У разі ведення компанією підприємницької діяльності, пов'язаної з отриманням доходів (наприклад, від операцій з цінними паперами, здачі майна в оренду і т.п.), їх власні кошти формуються за рахунок прибутку, що залишається в розпорядженні організації.
Господарські операції щодо формування джерел фінансування відображаються в бухгалтерському обліку таким чином:
Дт 51 "Розрахункові рахунки"
Кт 86 "Цільове фінансування" - надходження коштів пайової фінансування, коштів з бюджету та позабюджетних фондів;
Дт 51 "Розрахункові рахунки"
Кт 66 "Розрахунки по короткострокових кредитах і позиках"
Кт 67 "Розрахунки за довгостроковими кредитами і позиками" - надходження кредитів банків та позик організацій;
Дт 84, субрахунок "Нерозподілений прибуток у зверненні"
Кт 84, субрахунок "Нерозподілений прибуток використана" - спрямування коштів нерозподіленого прибутку на будівництво і придбання нового майна.
Власні кошти компанії, а також надходять від співінвесторів кошти дольової участі в будівництві є джерелами цільового фінансування і не підлягають оподаткуванню ПДВ. Якщо ж розмір пайових коштів, отриманих від співінвесторів, перевищить фактичні капітальні витрати після закінчення будівництва об'єкта, то сума перевищення обкладається ПДВ у загальновстановленому порядку. Інвестиційна компанія укладає із спеціалізованою організацією договір на виконання функцій замовника з будівництва. Фінансування будівництва компанія здійснює шляхом оплати рахунків проектних та підрядних будівельно-монтажних організацій, постачальників обладнання та матеріалів з відповідним розподільчим листів замовника. Замовник згідно з договором з інвестиційною компанією виробляє приймання від виконавців виконаних проектних, будівельних і монтажних робіт за актами приймання форми № КС-2 і довідками форми № КС-3, на підставі яких представляє інвестиційної компанії рахунки на оплату і розподільні листа із зазначенням конкретних одержувачів грошових засобів (виконавців) та їх платіжних реквізитів.
Інвестиційна компанія відображає в обліку оплату виконавцям за виконані роботи, постачальникам за обладнання та матеріали згідно з розподільним листів замовника, перерахування замовнику винагороди за виконання функцій замовника, в тому числі з ведення технічного нагляду, у відсотках від загальної кошторисної вартості виконаних робіт. При цьому дебетується рахунок 76, субрахунок "Розрахунки з замовником з оплати капітальних робіт і витрат", і кредитується рахунок 51 "Розрахункові рахунки".
Замовник на підставі копій платіжних документів компанії враховує суми платежів за розрахунками з відповідними постачальниками та підрядниками (Дт рахунку 60 "Розрахунки з постачальниками і підрядниками", субрахунки "Розрахунки за виконані роботи, товари, послуги" та "Розрахунки за авансами виданими", у кореспонденції з Кт рахунку 76, субрахунок "Розрахунки з інвестиційною компанією з оплати капітальних робіт і витрат".
Витрати на утримання інвестиційної компанії передбачаються кошторисом витрат, який затверджується керівником компанії. Облік витрат можна вести на рахунку 26 "Загальногосподарські витрати". До закінчення конкретного інвестиційного проекту витрати на утримання компанії відображаються у складі незавершеного виробництва і враховуються у складі бази оподаткування для обчислення податку на майно. Кошторис витрат на утримання таких інвестиційних компаній можна скласти в порядку, передбаченому для замовників-забудовників.
При реалізації інвестиційного проекту та введення об'єкта в експлуатацію компанія формує інвестиційний дохід як різницю між отриманими коштами і спрямованими на фінансування будівництва.
В обліку компанії робляться записи:
Дт 86 "Цільове фінансування"
Кт 76 "Розрахунки з різними дебіторами і кредиторами", субрахунок "Розрахунки з замовником з оплати капітальних робіт і витрат" - на суму перерахованого фінансування;
Дт 86 "Цільове фінансування"
Кт 91 "Інші доходи і витрати", субрахунок "Інші доходи" - на суму інвестиційного доходу;
Дт 91 "Інші доходи і витрати", субрахунок "Інші витрати" Кт 26 "Загальногосподарські витрати" - па суму витрат з утримання апарату компанії;
Дт 91 "Інші доходи і витрати", субрахунок "Податок на додану вартість"
Кт 68 "Розрахунки з податків і зборів" - на суму ПДВ;
Дт 91 "Інші доходи і витрати", субрахунок "Сальдо інших доходів і витрат"
Кт 99 "Прибутки і збитки" - па суму фінансового результату від реалізації інвестиційного проекту;
Дт 99 "Прибутки і збитки"
Кт 68 "Розрахунки з податків і зборів" - на суму податку на прибуток.
4. Облік та оподаткування організацій-забудовників
Забудовник - діюча організація, що здійснює основну діяльність і ведуча також власне будівництво підрядним або господарським способом.
Забудовник може здійснювати нове будівництво, проводити реконструкцію, технічне переозброєння діючих підприємств, модернізацію технологічного устаткування. Він може бути власником, землевласником або землекористувачем земельної ділянки під будівництво або використовувати його на правах оренди.
При будівництві підрядним способом забудовник для виконання функцій з організації будівництва залучає спеціалізовану організацію - замовника, або виконує функції замовника самостійно. У цьому випадку забудовник оформляє державну ліцензію на виконання функцій замовника. Забудовник укладає з підрядником договір будівельного підряду, при цьому забудовник по відношенню до підрядної організації виступає в ролі замовника-забудовника.
Організації зобов'язані вести окремий облік поточних витрат на виробництво продукції (робіт, послуг) за основної виробничої діяльності та облік капітальних вкладень. Облік витрат на виробництво по основній діяльності організації ведуть згідно з загальними правилами ведення бухгалтерського обліку, Положенням з бухгалтерського обліку ПБО 9 / 99 "Доходи організацій", а також галузевим рекомендаціям з питань планування, обліку витрат на виробництво продукції (робіт, послуг) і калькулювання собівартості .
Облік витрат, пов'язаних з будівництвом, забудовник відображає не на рахунках обліку витрат па виробництво (рахунки 20, 23, 25, 26), а на рахунку 08 "Вкладення у необоротні активи". Організація-забудовник у відповідності з діючими положеннями з бухгалтерського обліку розробляє облікову політику, в якій поряд з методами ведення бухгалтерського обліку за основної виробничої діяльності передбачає методи обліку капітальних витрат і джерел фінансування. Особливо обмовляється метод розподілу загальногосподарських витрат між основною та інвестиційно-будівельною діяльністю організації. У робочий план рахунків забудовник вводить спеціальні рахунки з обліку капітальних вкладень: 07 "Устаткування до установки", 08 "Вкладення у необоротні активи", 86 "Цільове фінансування".
Здійснення власного будівництва підрядним способом забудовник відображає в обліку такими записами:
Дт 08 "Вкладення у необоротні активи"
Кт 60 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками" - прийнято до оплати:
- Рахунки підрядних організацій за виконані будівельно-монтажні роботи, оформлені довідками форми № КС-3;
- Рахунки проектно-вишукувальних організацій за виконані проектні роботи;
- Рахунки постачальників за інші роботи і витрати (оплата за початково-дозвільну документацію та ін);
Дт 19 "Податок на додану вартість при придбанні основних засобів"
Кт 60 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками" - виділено ПДВ.
Забудовник придбаває необхідні для будівництва обладнання та враховує його на рахунку 07 "Устаткування до установки":
Дт 07 "Устаткування до установки"
Кт 60 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками" - прийнято до оплати рахунки постачальників (за поставлене обладнання, транспортні витрати, комісійні винагороди та ін);
Дт 19 "Податок на додану вартість при придбанні основних засобів"
Кт 60 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками" - виділено ПДВ.
При передачі обладнання в монтаж підрядної організації оформляється акт про прийом-передачі форми № ОЗ-15
Дану операцію забудовник відображає в обліку записом:
Дт 08 "Вкладення у необоротні активи"
Кт 07 "Устаткування до установки".
Вартість робіт зі складання та монтажу обладнання оформляється актом форми № КС-2 і довідкою форми № КС-3.
В обліку робляться записи:
Дт 08 "Вкладення у необоротні активи"
Кт 60 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками" - прийнято до оплати рахунки підрядної організації за змонтоване обладнання;
Дт 19 "Податок на додану вартість при придбанні основних засобів"
Кт 60 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками" - виділено ПДВ.
Забудовник може набувати будівельні матеріали, необхідні для будівництва. Прийняття їх до обліку відображається записами:
Дт 10, субрахунок 8 "Будівельні матеріали"
Кт 60 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками" - прийнято до оплати рахунки постачальників за поставлені матеріали; Дт 19 "Податок на додану вартість при придбанні основних засобів"
Кт 60 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками" - виділено ПДВ.
Забудовник передає матеріали підрядної організації для використання при будівництві. Дана операція відображається в обліку записом:
Дт 60 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками"
Кт 91-1 "Інші доходи" - відображена у складі доходів від реалізації договірна вартість матеріалів в рахунок розрахунків з підрядною організацією;
Дт 91, субрахунок 2 "Інші витрати"
Кт 10, субрахунок 8 "Будівельні матеріали" - відображена у складі витрат від реалізації облікова вартість матеріалів;
Дт 91, субрахунок 3 "Податок па додану вартість"
Кт 68 "Розрахунки за податками і зборами" (76) - виділено ПДВ;
Дт 91, субрахунок 9 "Сальдо інших доходів і витрат" (99 "Прибутки і збитки")
Кт 99 "Прибутки і збитки" (91-9 "Сальдо інших доходів і витрат") - відображено фінансовий результат від реалізації матеріалів (прибуток або збиток).
Забудовник повинен розподілити загальногосподарські витрати між поточними витратами по основній діяльності та капітальними витратами з інвестиційно-будівельної діяльності згідно з методом, закріпленому в обліковій політиці. В обліку робиться запис:
Дт 08 "Вкладення у необоротні активи"
Кт 26 "Загальногосподарські витрати".
Після закінчення будівництва забудовник вводить об'єкт в експлуатацію шляхом оформлення акта приймання закінченого будівництвом об'єкта форми № КС-11 та акта приймання закінченого будівництвом об'єкта приймальною комісією форми № КС-14. Після державної реєстрації новозбудованого будинку або споруди як об'єкта нерухомості забудовник бере його до обліку в складі основних засобів, при цьому оформляється акт про прийом будівлі (споруди) форми № ОЗ-la. В обліку робиться запис:
Дт 01 "Основні засоби"
Кт 08 "Вкладення у необоротні активи" - відображена інвентарна вартість об'єкта в розмірі фактичних капітальних витрат забудовника.
Одночасно до обліку в складі основних засобів приймається змонтоване обладнання, на кожну одиницю якого оформляється акт про приймання-передачі об'єкта основних засобів (крім будівель, споруд) форми № ОЗ-1. Обладнання зараховується до складу відповідної амортизаційної групи згідно з Класифікацією основних засобів, затвердженої Постановою Уряду РФ від 01.01.2002 р. № 1 (зі змінами та доповненнями від 09.07.2003 р. № 415).
При будівництві господарським способом забудовник організовує в своєму складі для виконання будівельно-монтажних робіт структурний підрозділ, який повинен мати державну будівельну ліцензію. Договір будівельного підряду між забудовником та його структурним підрозділом в рамках однієї юридичної особи не укладається. Витрати на виконання будівельно-монтажних робіт при господарському способі визначаються за оформленими первинними обліковими документами фактичним витратам забудовника, у тому числі:
• матеріальних витрат;
• витрат на виплату заробітної плати будівельним робочим;
• амортизаційних відрахувань по машинах, механізмам, інших основних засобів, які використовуються при будівництві;
• загальногосподарських витрат у частці, що відноситься до будівництва.
Витрати на придбання обладнання згідно Положення з бухгалтерського обліку довгострокових інвестицій складаються з його вартості по рахунках постачальників, транспортних витрат з доставки обладнання і заготівельно-складських витрат (включаючи націнки, комісійні винагороди, сплачені постачальницьким і зовнішньоекономічним організаціям, вартість послуг товарних бірж, митні збори і тощо). Придбане обладнання обліковується на рахунку 07 "Устаткування до установки" і при передачі в монтаж списується на рахунок 08 "Вкладення у необоротні активи". Витрати на проектування формуються за актами приймання виконаних робіт і рахунках проектно-вишукувальних організацій. У такому ж порядку оформляються витрати, пов'язані з підготовкою території будівництва, відведенням земельної ділянки, розробкою початково-дозвільної документації, здійсненням інших робіт і витрат.
Капітальні витрати забудовника відображаються в обліку таким чином:
витрати на виконання будівельно-монтажних і проектно-вишукувальних робіт: вартість устаткування, зданого в монтаж Робляться проведення за дебетом рахунка 08 "Вкладення у необоротні активи" і кредитами рахунків:
07 "Устаткування до установки" - передано в монтаж технологічне обладнання;
02 "Амортизація основних засобів" - нарахована амортизація власних основних засобів, що використовуються при будівництві;
10 "Матеріали" - списана вартість будівельних матеріалів і конструкцій;
26 "Загальногосподарські витрати" - прийняті до обліку загальногосподарські витрати по основній діяльності організації в частці, що відноситься до будівництва хозспособом;
60 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками" - прийнято до оплати рахунки сторонніх організацій за послуги з надання будівельних механізмів та автотранспорту, енергопостачальних організацій, за проектно-кошторисну і початково-дозвільну документацію;
69 "Розрахунки по соціальному страхуванню і забезпеченню" - відрахування на соціальні потреби працівників, зайнятих на будівництві;
70 "Розрахунки з персоналом з оплати праці" - відображені витрати на оплату праці.
Фізичні обсяги виконаних будівельно-монтажних робіт забудовник фіксує в актах форми № КС-2, які складає структурний будівельний підрозділ. На підставі цих обсягів забудовник списує будівельні матеріали та конструкції, використані при будівництві, у співставленні з виробничими нормами їх витрати; інші господарські операції
Дт 19 "Податок на додану вартість при придбанні основних засобів"
Кт 60 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками" - виділено ПДВ за товари, роботи, послуг, придбаних для виконання робіт господарським способом;
Дт 76 "Розрахунки з різними дебіторами і кредиторами"
Кт 51 "Розрахункові рахунки" - оплачені:
- Відсотки по кредитах банку, використаним при будівництві об'єкта;
- Державна реєстрація права власності;
Дт 19 "Податок на додану вартість при придбанні основних засобів"
Кт 68 "Розрахунки з податків і зборів" - нарахований ПДВ на вартість фактичних витрат по роботах, виконаних господарським способом;
Дт 68 "Розрахунки з податків і зборів" Кт 19 "Податок на додану вартість при придбанні основних засобів" - прийнятий до відрахування:
- Нарахований ПДВ,
- Сплачений ПДВ.
Після закінчення будівництва забудовник вводить об'єкт в експлуатацію, оформляє його державну реєстрацію і приймає до обліку в складі основних засобів в такому ж порядку, як і при будівництві підрядним способом:
Дт 01 "Основні засоби"
Кт 08 "Вкладення у необоротні активи".
До первісної вартості об'єкта додається сума відсотків за кредит, використаний при будівництві цього об'єкту, і вартість державної реєстрації права власності.
Будівництво господарським способом здійснюється для власних потреб забудовника. У цьому випадку відсутні договірні відносини між виконавчим органом (адміністрацією) забудовника та його структурним підрозділом, який виконує будівельно-монтажні роботи. При господарському способі не передається на оплатній основі право власності на результати виконаних робіт. Фінансовий результат від виконаних господарським способом робіт не визначається. Отже, положення глави 25 "Податок па прибуток організацій" НК РФ у даному випадку не застосовуються. Зокрема, забудовник не поділяє свої капітальні витрати па прямі і непрямі, як це передбачено ст. 318 НК РФ для організацій, що здійснюють виробництво і реалізацію продукції, робіт, послуг і визначають фінансовий результат з метою оподаткування прибутку. У первісну вартість об'єкта, побудованого господарським способом, включаються всі витрати, передбачені кошторисною документацією.
Організації-забудовники при оподаткуванні операцій за власним будівництва керуються НК РФ та іншими законодавчими актами з окремих податків.
В якості джерел фінансування будівництва забудовники використовують амортизаційні відрахування на повне відновлення основних засобів (внесистемно), а також кошти нерозподіленого прибутку, що залишаються в розпорядженні організації після оподаткування. Таким чином, джерела фінансування у забудовника податком па прибуток не обкладаються. Нормативними документами по бухгалтерському обліку не передбачено відображення в обліку забудовника операцій з використання джерел фінансування. Оплата капітальних витрат здійснюється з розрахункового рахунку забудовника:
Дт 60 "Розрахунки з постачальниками та підрядниками"
Кт 51 "Розрахункові рахунки" - оплачені рахунки постачальників і підрядників. Засоби нерозподіленого прибутку, враховані на рахунку 84 "Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)", можуть розділятися в аналітичному обліку до даного рахунку на використані і ще не використані. До даного рахунку можуть бути, наприклад, відкриті такі субрахунки:
84-1 "Прибуток, що підлягає розподілу",
84-2 "Нерозподілений прибуток в обігу",
84-3 "Нерозподілений прибуток використана".
На субрахунок 84-1 "Прибуток, що підлягає розподілу" зараховується вся сума чистого прибутку звітного року, з якої потім нараховуються дивіденди (доходи) і провадяться відрахування в резервні фонди. Після відображення цих операцій сальдо за цим субрахунком переноситься у кредит субрахунка 84-2 "Нерозподілений прибуток у зверненні".
На субрахунку 84-2 "Нерозподілений прибуток у зверненні" протягом звітного періоду збирається загальна сума нерозподіленого між акціонерами прибутку. По суті сальдо цього субрахунка показує величину коштів, накопичених для створення нового майна у формі основних та інших матеріальних ресурсів. Записи за дебетом цього субрахунка виробляються в кореспонденції з субрахунком 84-3 "Нерозподілений прибуток використана" лише при фактичному використанні відповідних коштів на створення нового майна. Після відображення використання коштів сальдо субрахунка 84-2 "Нерозподілений прибуток у зверненні" представляє величину вільного залишку нерозподіленого прибутку.
На субрахунку 84-3 "Нерозподілений прибуток використана" узагальнюється інформація про те, яка частина коштів нерозподіленого при-були використана в якості фінансового забезпечення виробничого розвитку організації і інших аналогічних заходів з придбання (створення) нового майна.
Капітальні витрати забудовника за власним будівництва також не обкладаються податком на прибуток відповідно до ст. 270 НК РФ.
Забудовники при здійсненні власного будівництва підрядним способом оплачують рахунки постачальників і підрядників за виконані будівельно-монтажні та проектно-вишукувальні роботи, обладнання, що поставляється, інші капітальні витрати з урахуванням ПДВ. Суми сплаченого ПДВ враховуються на рахунку 19, субрахунок "Податок на додану вартість при придбанні основних засобів", до закінчення будівництва.
Після введення об'єкта в експлуатацію та передачі документів на державну реєстрацію забудовник приймає об'єкт до обліку з метою оподаткування. Згідно зі ст. 258 НК РФ забудовник включає об'єкт до складу відповідної амортизаційної групи. Амортизація по об'єкту виробничого призначення нараховується з 1-го числа місяця, наступного за місяцем введення цього об'єкта в експлуатацію, за умови початку діяльності з виробництва та реалізації продукції (робіт, послуг). При дотриманні таких умов забудовник пред'являє суми сплаченого ПДВ до податкових обчислюватись. В обліку при цьому робиться запис:
Дт 68 "Розрахунки по податках і зборах", субрахунок "Розрахунки з бюджетом з податку на додану вартість"
Кт 19, субрахунок "Податок на додану вартість при придбанні основних засобів".
У процесі будівництва забудовник набуває будівельні матеріали і передає їх підряднику для виконання робіт. Сплачений постачальникам ПДВ також враховується на рахунку 19, субрахунок 3 "Податок на додану вартість по придбаних матеріально-виробничих запасів".
Сплачений ПДВ пред'являється до податкових обчислюватись в порядку, аналогічному для будівельно-монтажних робіт.
Будівництво господарським способом з 1 січня 2001 р. визнати об'єктом оподаткування ПДВ. Дане будівництво кваліфікується як виконання будівельно-монтажних робіт (БМР) для власного споживання. Податкова база при виконанні СМР для власного споживання визначається згідно як вартість виконаних робіт, обчислена виходячи з усіх фактичних витрат забудовника на їх виконання. Датою виконання СМР для цілей оподаткування є день прийняття на облік завершеного будівництвом об'єкта.
Відрахуванням підлягають також суми податку, сплачені постачальникам за придбаними товарами (роботами, послугами), використаним для виконання СМР для власного споживання з 1 січня 2001 р. Забудовник акумулює дані суми в міру оплати постачальникам і ухвалення до обліку товарів (робіт, послуг) на субрахунку 19-3 "Податок па додану вартість по придбаних матеріально-виробничих запасів". Суми сплаченого податку також підлягають вирахуванню після прийняття на облік завершеного капітальним будівництвом об'єкта в тому місяці, коли по об'єкту починає нараховуватися амортизація, тобто в наступному місяці після введення його в експлуатацію, або в міру реалізації незавершеного капітальним будівництвом об'єкта.
При дотриманні зазначених вимог забудовник реєструє рахунки-фактури на суми сплаченого ПДВ у книзі покупок.
В обліку робиться запис:
Дт 68 "Розрахунки за податками і збором", субрахунок "Розрахунки з бюджетом по ПДВ"
Кт 19, субрахунок "Податок на додану вартість при придбанні основних засобів".
Якщо роботи, пов'язані з дообладнанням, реконструкцією і модернізацією основних засобів виробничого призначення, ведуться за рахунок капітальних вкладень, то суми ПДВ, сплачені забудовником при придбанні товарів (робіт, послуг), у тому числі обладнання, включені у вартість таких робіт, що збільшують балансову вартість основних засобів, приймаються до відрахування після включення витрат по реконструкції, модернізації у вартість цих основних засобів і відображення на рахунку 01 "Основні засоби".
Визначення понять добудови, дообладнання, реконструкції, модернізації основних засобів з метою оподаткування наведено у ст. 257 НК РФ. До робіт з добудови, дообладнання, модернізації ставляться роботи, викликані змінами технологічного або службового призначення устаткування, будівлі, споруди чи іншого об'єкта амортизованих основних засобів, підвищеними навантаженнями і (або) іншими новими якостями.
Реконструкцією вважається перебудову існуючих об'єктів основних засобів, пов'язане з удосконаленням виробництва та підвищенням його техніко-економічних показників і проводиться за проектом реконструкції основних засобів з метою збільшення виробничих потужностей, поліпшення якості та зміни номенклатури продукції.
Технічне переозброєння - комплекс заходів щодо підвищення техніко-економічних показників основних засобів або їх окремих частин на основі впровадження передової техніки і технології, механізації та автоматизації виробництва, модернізації та заміни морально застарілого і фізично зношеного устаткування новим, більш продуктивним.
Якщо роботи, пов'язані з переобладнанням (дообладнанням), технічним обслуговуванням основних засобів, є одним з видів ремонту основних засобів і відносяться на витрати виробництва (обігу), то ПДВ, сплачений платником податку по придбаних матеріальних цінностей, що використовуються при виконанні ремонтних робіт, приймається до відрахування у загальновстановленому порядку, тобто після оплати і віднесення витрат на виробництво та при наявності рахунків-фактур постачальників і підрядників.
5. Облік та оподаткування замовників-забудовників
Відповідно до чинного законодавства замовниками-забудовниками є юридичні та фізичні особи, уповноважені інвестором здійснювати реалізацію інвестиційних проектів з капітального будівництва. Ними можуть бути спеціалізовані організації, зокрема, підприємства з капітального будівництва, дирекції споруджуваних підприємств, а також діючі підприємства, що здійснюють капітальне будівництво.
У своїй діяльності по організації будівництва об'єктів замовники-забудовники керуються Положенням про замовника при будівництві об'єктів для державних потреб на території Російської Федерації, затвердженим Постановою Держбуду Росії від 08.06.2001 р. № 58. Дане Положення є обов'язковим при будівництві об'єктів для федеральних державних потреб і може застосовуватися при реалізації комерційних інвестиційних проектів за угодою між учасниками цих проектів. При укладенні та виконанні договорів будівельного підряду замовники-забудовники керуються главою 37 "Підряд" ГК РФ.
Бухгалтерський облік у замовників-забудовників складається з обліку джерел фінансування, одержуваних від інвесторів при виконанні договорів на реалізацію інвестиційних проектів, та обліку капітальних витрат при виконанні договорів підряду па проектно-розвідувальних скис і будівельно-монтажні роботи, постачання обладнання, купівлі-продажу матеріалів ,
Грошові кошти, що надходять від інвестора на розрахунковий рахунок замовника-забудовника у відповідності з договором на реалізацію інвестиційного проекту, враховуються на рахунку 86 "Цільове фінансування" до закінчення будівництва:
Дт 51 "Розрахункові рахунки"
Кт 86 "Цільове фінансування".
Інвестиційні внески, передані майном, обліковуються на дебеті рахунків з обліку цього майна (наприклад, 01 "Основні засоби", 10 "Матеріали" тощо) у кореспонденції з кредитом рахунка 86 "Цільове фінансування". Інвестиційні внески є джерелом цільового фінансування і не підлягають обкладенню податком на додану вартість. Оплата замовником-забудовником виконаних підрядними будівельно-монтажними і проектно-вишукувальними організаціями робіт за рахунок цих джерел здійснюється з податком на додану вартість. Якщо розмір грошових коштів, отриманих від інвестора (інвесторів) на фінансування будівництва, перевищує фактичні капітальні витрати замовника-забудовника на будівництво об'єкта, суми перевищення обкладаються податком на додану вартість у загальновстановленому порядку. Після закінчення будівництва капітальні витрати замовника-забудовника з даного об'єкту в розмірі їх інвентарної вартості списуються відповідно до п. 3.2.1 Положення з бухгалтерського обліку довгострокових інвестицій за рахунок отриманого від інвестора фінансування: Дт 86 "Цільове фінансування"
Кт 08 "Вкладення у необоротні активи".
Відповідно до ст. 8 Федерального закону від 21.11.96 р. № 129-ФЗ "Про бухгалтерський облік" (зі змінами та доповненнями) організації ведуть окремий облік поточних витрат на виробництво продукції і капітальних вкладень.
Поточною діяльністю вважається діяльність організації, яка має на одержання прибутку як основної мети або не має одержання прибутку як такої мети у відповідності з предметом і цілями діяльності, тобто виробництвом промислової, сільськогосподарської продукції, виконанням будівельних робіт, продажем товарів, наданням послуг громадського харчування, заготівлею сільськогосподарської продукції, здачею майна в оренду та ін
Основною метою діяльності замовника є організація будівництва об'єктів, контроль за ходом будівництва і ведення бухгалтерського обліку джерел фінансування і вироблених капітальних витрат.
Під капітальними вкладеннями згідно із Законом № 39-ФЗ розуміються інвестиції в основний капітал (основні засоби), у тому числі витрати на нове будівництво, розширення, реконструкцію і технічне переозброєння діючих підприємств, придбання машин, обладнання, інструменту, інвентарю, проектно-вишукувальні роботи та інші витрати.
При здійсненні бухгалтерського обліку капітальних витрат замовники-забудовники керуються діючими правилами бухгалтерського обліку, а також особливостями обліку довгострокових інвестицій і визначення інвентарної вартості закінчених будівництвом об'єктів, встановленими Положенням по бухгалтерському обліку довгострокових інвестицій і правилами кошторисного ціноутворення.
Для узагальнення інформації про інвестиції забудовника в будівництво основних засобів чинним Планом рахунків бухгалтерського обліку призначений субрахунок 3 "Будівництво об'єктів основних засобів" рахунку 08 "Вкладення у необоротні активи".
На субрахунку 3 "Будівництво об'єктів основних засобів" замовник-забудовник здійснює облік капітальних витрат на будівництво об'єктів по технологічній структурі капітальних вкладень. Капітальні вкладення в основні фонди складаються з вартості таких видів робіт і витрат:
• будівельних робіт;
• робіт з монтажу обладнання;
• вартості обладнання (що вимагає і не потребує монтажу), передбаченого в кошторисах на будівництво;
• вартості інструменту та інвентарю, що включається до кошторисів на будівництво;
• вартості машин та обладнання, що не входять до кошторисів на будівництво;
• інших капітальних робіт і витрат.
Суми податку на додану вартість передбачаються за підсумком зведених кошторисних розрахунків вартості будівництва і до складу капітальних вкладень не включаються.
Капітальні витрати замовника-забудовника формуються з перераховуються їм сум за початково-дозвільну документацію, витрати з вилучення земельної ділянки для будівництва, витрати у вигляді компенсації за зносяться будови, на переселення мешканців, оплату будівельним і проектним організаціям за виконані будівельно-монтажні та проектно-вишукувальні роботи, а також іншим учасникам інвестиційного процесу за поставлені матеріальні та енергетичні ресурси та надані послуги.
За дебетом рахунка 08, субрахунок 3, враховуються витрати зі зведення об'єктів, що будуються, монтажу обладнання, вартість устаткування, що монтується та інші витрати, передбачені кошторисними розрахунками па будівництво:
Дт 08, субрахунок 3 "Будівництво об'єктів основних засобів"
Кт 60 "Розрахунки з постачальниками і підрядниками".
Суми податку на додану вартість, сплачені при будівництві об'єктів, обліковуються на субрахунку 19-1 "Податок на додану вартість при придбанні основних засобів" до закінчення будівництва. Після введення об'єкта в експлуатацію на ці суми оформляються рахунки-фактури, які передаються інвесторам для пред'явлення ПДВ по об'єктах виробничого призначення до податкових обчислюватись.
Облік капітальних витрат ведеться в розрізі об'єктів, що будуються в відомостях № 18 - "Відомість обліку витрат по капітальних вкладеннях" і № 18-1 "Відомість обліку витрат по закінчених капітальним вкладенням" по технологічній структурі капітальних вкладень.
Приймання фізичних обсягів виконаних підрядниками будівельно-монтажних робіт оформляється актами про приймання виконаних робіт форми № КС-2.
У акти форми № КС-2 включаються фізичні обсяги робіт і конструктивних елементів, виконаних па основних об'єктах будівництва, об'єктах підсобного та обслуговуючого призначення, на будівництві зовнішніх мереж і споруд, з благоустрою та озеленення території і визначаються на підставі журналу обліку виконаних робіт форми № КС -6а. Журнал ведеться підрядником на кожному будівельному об'єкті. Дані журналу підтверджуються підписами виконавця робіт (начальника будівельної дільниці, виконроба) та представника технічного нагляду замовника-забудовника.
У акти включаються також вартість робіт з розбирання, знесення та переносу будівель при звільненні території будівництва; відрахування на будівництво і розбирання тимчасових будівель і споруд; додаткові витрати при виробництві СМР в зимовий час.
В актах форми № КС-2 проводиться нарахування накладних витрат і кошторисного прибутку. Замовники-забудовники включають вартість виконаних робіт до складу капітальних витрат на підставі довідок про вартість виконаних робіт і витрат форми № КС-3. Дана довідка є підставою для розрахунків з підрядниками. За верхньому рядку довідки показується вартість БМР, відображена в акті форми № КС-2. За додатковими рядками довідки показується вартість витрат, які компенсуються замовником згідно з договором підряду. До них, зокрема, відносяться:
• витрати з переселення мешканців у зв'язку з вилученням земельних ділянок під будівництво;
• витрати з перевезення працівників до місця робіт;
• витрати, пов'язані зі здійсненням робіт вахтовим методом (за винятком вахтової надбавки до зарплати);
• кошти на покриття витрат по добровільному страхуванню будівельно-монтажних ризиків;
• кошти па оплату витрат, пов'язаних з лізингом будівельних машин і механізмів;
На підсумкову вартість робіт і витрат за довідкою форми № КС-3 нараховується ПДВ за діючою податковою ставкою.
На загальну вартість робіт і витрат в обліку замовника робиться запис:
Дт 08 "Вкладення у необоротні активи",
Дт 19-3 "Податок на додану вартість при придбанні основних засобів"
Кт 60 "Розрахунки з постачальниками і підрядниками".
На статтю "Будівельно-монтажні роботи" замовники-забудовники відносять також вартість будівельних матеріалів, переданих підрядникам на давальницькій основі для використання при виробництві робіт на об'єктах замовника. Передача матеріалів підрядчику оформляється накладною на відпуск матеріалів на сторону форми № М-15 або актом довільної форми. У передавальних документах вказуються найменування матеріалів, їх кількість, ціна за одиницю та вартість. Замовник-забудовник відображає передачу давальницьких матеріалів внутрішньої записом по рахунку 10 "Матеріали":
Дт 10-7 "Матеріали, передані в переробку на сторону"
Кт 10-8 "Будівельні матеріали".
Замовник-забудовник списує матеріали, використані підрядником при виконанні робіт, на підставі акта, складеного підрядником. Кількість списаних матеріалів має бути зіставлена з виробничими нормами їх витрати. В обліку робиться запис:
Дт 08 "Вкладення у необоротні активи"
Кт 10-7 "Матеріали, передані в переробку на сторону".
Замовник-забудовник бере у підрядника виконані роботи за актом форми № КС-2, при цьому вартість давальницьких матеріалів в обсяг робіт не включається.
Облік інших капітальних робіт і витрат займає особливе місце в бухгалтерському обліку замовників-забудовників. Особливості їх обліку полягають в тому, що нормативні документи з бухгалтерського обліку не містять складу таких витрат. Так, у Положенні з бухгалтерського обліку довгострокових інвестицій визначено, що інші витрати відображаються у складі капітальних вкладень у розмірі фактичних витрат за їх видами, передбаченим у кошторисах.
Згідно з правилами кошторисного ціноутворення вартість інших робіт і витрат передбачається у зведених кошторисних розрахунках вартості будівництва при розробці проектно-кошторисної документації. Перелік основних видів інших робіт і витрат включає:
- "Підготовка території будівництва",
- "Інші роботи і витрати",
- "Зміст дирекції (технічного нагляду) підприємства, що будується",
- "Підготовка експлуатаційних кадрів",
- "Проектні та вишукувальні роботи, авторський нагляд".
Облік інших робіт і витрат ведеться за відповідними статтями витрат по кожному будується об'єкту.
До них відносяться витрати на:
• відведення земельної ділянки, видачу архітектурно-планувального завдання та виділення червоних ліній забудови;
• розбивку основних осей будівель і споруд, перенесення їх в натуру та закріплення пунктами і знаками; • плату за землю при вилученні (викупі) земельної ділянки для будівництва, а також на виплату земельного податку (оренди) в період будівництва;
• отримання замовником та проектною організацією вихідних даних, технічних умов на проектування та проведення необхідних погоджень за проектним рішенням;
• виплату компенсацій за зносяться будови і садово-городні насадження, посів, оранку і інші сільськогосподарські роботи, вироблені на відчужуваної території;
• відшкодування збитків, заподіяних проведенням водогосподарських заходів, припиненням або зміною умов водокористування, а також на відшкодування втрат сільськогосподарського виробництва при відведенні земель;
• відшкодування збитків і втрат з перенесення будівель та споруд. У разі будівництва нових будівель і споруд замість що зносяться дані витрати включаються в графу 4 зведених кошторисних розрахунків як будівельно-монтажні роботи;
• пристрій об'їздів для міського транспорту у зв'язку з несприятливими гідрогеологічними умовами території будівництва.
При новому будівництві та реконструкції об'єктів часто доводиться звільняти територію будівництва від наявних на ній будівель, лісонасаджень, здійснювати перенесення і перевлаштування інженерних мереж, комунікацій, споруд, шляхів і доріг, зняття та зберігання родючого шару грунту тощо Вартість таких робіт і витрат включається в інші витрати.
Бібліографічний список
Бердникова, Т.Є. Ринок цінних паперів і біржова справа [Текст]: Навчальний посібник / Т.Є. Бердникова. - М.: ИНФРА-М, 2008. - 270 с.
Грудниною, Є.В. Облік, оподаткування і контроль інвестиційної діяльності [Текст]: монографія / Є.В. Грудниною, А.А. Коваленко. - Шахти: Вид-во ЮРГУЕС, 2009. - 142 с.
Гусєва, І.А. Практикум з ринку цінних паперів [Текст] / І.А. Гусєва. - М.: «МАУП», 2008. -312 С.
Ендовицкий, Д.А. Облік цінних паперів [Текст]: Навчальний посібник / Д.А. Ендовицкий, Н.А. Ішкова. - М.: КОНУРУС, 2007. - 336с.
Івасенко, А.Г. Ринок цінних паперів: Інструменти і механізми функціонування [Текст]: Навчальний посібник для вузів / О.Г. Івасенко, Я.І. Ніконова, В.А. Павленко. - М.: КНОРУС, 2008. - 272с.
Колесніков, В.І. Цінні папери [Текст]: Підручник / В.І. Колесніков. - 2-е вид., Перераб. і доп. - М.: Фінанси і статистика, 2009. - 352 с.
Крутякова, Т. Фінансові вкладення [Текст] / Т. Крутякова, І. Чвиков, М. Васильєва, І. Кірюшина / / «Економіко-правовий бюлетень». - 2007. - № 8.
Медведєв, О.М. Облік фінансових вкладень. Розширений коментар до ПБУ 19/02 [Текст] / О.М. Медведєв. - М.: МЦФЕР, 2003. - 176 с.
Мордовкін, А.В., Федотов А.В. Облік операцій з цінними паперами та векселями [Текст] / О.М. Медведєв. - М.: Главбух, 2008 - 128 с.
Палій, В.Ф. Фінансові операції [Текст] / В.Ф. Палій. - М.: Бератор-Прес, 2008. - 216 с.
Практикум з курсу «Цінні папери» [Текст]: Навчальний посібник / За ред. В.І. Колесникова, BC Торкановского. - М.: Фінанси і статистика, 2009. -304 С: іл.
Рабинович, AM Цінні папери: нове в обліку та оподаткування [Текст] / А.М. Рабинович. - М.: Бератор-Прес, 2009. - 336 с.
Рубцов, Б.Б. Світові фондові ринки: сучасний стан і закономірності розвитку [Текст] / Б.Б. Рубцов. - М.: Фінансова академія при Уряді РФ, 2008.-312 с.
Соколов, П.А. Інвестиційно-будівельна діяльність: правові основи, оподаткування, облік [Текст] / П.А. Соколов. - М.: Изд-во "АІН", 2009. - 120с.