1.2 Податок на прибуток організацій і основні елементи оподаткування

Глава 25 Податкового Кодексу Російської Федерації (далі - НК РФ) була введена Федеральним законом 5 серпня 2000 р. № 117 - ФЗ.
Податок на прибуток являє собою форму вилучення частини чистого доходу, створеного продуктивною працею, і вступає у федеральний бюджет і в бюджети суб'єктів РФ.
Після визначення собівартості та коригування витрат для цілей оподаткування визначається прибуток, що є об'єктом оподаткування.
Так як цей податок належить до федеральним, то його законодавче та нормативне регулювання здійснюється федеральними органами законодавчої і виконавчої влади. Але окремі питання податку віднесені до компетенції законодавчих і виконавчих органів влади суб'єктів РФ.
Платниками податку на прибуток організацій визнаються:
- Російські організації;
- Іноземні організації, що здійснюють свою діяльність у РФ через постійні представництва і (або) одержують доходи від джерел у РФ.
Організаціями визнаються юридичні особи, утворені відповідно до законодавства РФ, а також іноземні юридичні особи, компанії та інші корпоративні утворення, які мають цивільну правоздатність, створені відповідно до законодавства іноземних держав, міжнародні організації, їх філії та представництва, створені на території РФ.
Філії, відділення та інші відокремлені підрозділи підприємств не є платниками податку на прибуток, вони лише виконують обов'язки головної організації зі сплати цього податку за місцем свого знаходження.
Не є платниками податку на прибуток та організації, які застосовують спеціальні податкові режими:
- Спрощену систему оподаткування, обліку та звітності;
- Єдиний податок на поставлений дохід;
- Єдиний сільськогосподарський податок.
Але вони не звільняються від виконання обов'язків податкового агента і сплати податку.
Індивідуальні підприємці також не звільняються від виконання обов'язків податкового агента та сплати податку, не дивлячись на те, що не є платниками податку на прибуток.
Об'єктом оподаткування є валовий прибуток підприємства - це прибуток від реалізації продукції, товарів, робіт, послуг, основних фондів (включаючи земельні ділянки), іншого майна підприємства і доходів від позареалізаційних операцій, зменшених на суму витрат по цих операціях.
Об'єкт оподаткування повинен мати вартісну, кількісну чи фізичну характеристики; з ним законодавство про податки і збори пов'язує виникнення обов'язки зі сплати податку.
Прибутком для обчислення податку на прибуток визнається отриманий дохід, зменшений на величину вироблених витрат, визначених відповідно до глави 25НК РФ з урахуванням особливостей її визначення для різних категорій платників податків.
Склад об'єктів оподаткування з податку на прибуток і порядок їх визначення наведені у ст. 247 НК РФ, які розглянуті в таблиці 1.
Таблиця AUTONUMLGL \ * Arabic \ e 1 - Об'єкти обкладення податком на прибуток організацій
Податкова база являє собою вартісну, фізичну або іншу характеристику об'єкта оподаткування. Платники податків - організації обчислюють податкову базу за підсумками кожного податкового періоду на основі даних регістрів бухгалтерського обліку і (або) на основі інших документально підтверджених даних про об'єкти, що підлягають оподаткуванню або пов'язаних з оподаткуванням.
Податковою базою для цілей визначення податку на прибуток організацій визнається грошовий вираз прибутку, що підлягає оподаткуванню. Відповідно всі доходи і витрати платника податку для цілей обчислення оподатковуваного прибутку враховуються в грошовій формі.
Ряд доходів і витрат організації взагалі не враховується для цілей оподаткування при обчисленні податкової бази по податку на прибуток.
Податкова база з прибутку, що обкладається постачання, відмінною від ставки, зазначеної в п. 1 ст. 284 НК РФ (24%), визначається платником податків окремо.
При визначенні податкової бази прибуток, що підлягає оподаткуванню, визначається наростаючим підсумком з початку податкового періоду. Якщо у звітному (податковому) періоді платником податку отримано збиток, у даному звітному (податковому) періоді податкова база визнається рівною нулю.
Податковий період - це період часу, по закінченні якого визначається податкова база і обчислюється підлягає сплаті сума податку.
Для всіх платників податків податковий період з податку на прибуток організацій встановлюється як календарний рік. З цього правила існує ряд винятків.
Звітними періодами з податку на прибуток визнаються перший квартал, півріччя і дев'ять місяців календарного року.
Платники податків зобов'язані подавати декларацію з податку на прибуток до податкових органів чотири рази на рік після закінчення кожного кварталу. Всі дані в кожній декларації зазначаються наростаючим підсумком з початку року.
Податкова ставка являє собою величину податкових нарахувань на одиницю виміру податкової бази і є одним з основних елементів оподаткування.
Існує кілька податкових ставок залежно від виду отриманого доходу.
Податок на прибуток розподіляється між бюджетом РФ і бюджетами суб'єктів РФ в наступному порядку:
- До федерального бюджету обчислюється і направляється 6.5% податку на прибуток організацій;
- До бюджету відповідного суб'єкта РФ, на території якого здійснює свою діяльність платник податків, перераховується 17.5% податку.
Застосовуються наступні податкові ставки для обчислення податку на прибуток:
- 15% - по доходу у вигляді відсотків по державних і муніципальних цінних паперів, умовами випуску та обігу яких передбачено отримання доходу у вигляді відсотків, а також за доходами у вигляді відсотків за облігаціями з іпотечним покриттям, емітованими після 1 січня 2007 року, і доходам засновників довірчого управління іпотечним покриттям, отриманим на підставі придбання іпотечних сертифікатів участі, виданих керуючих іпотечним покриттям після 1 січня 2007 року.
- 9% - за доходами у вигляді відсотків за муніципальними цінними паперами, емітованими на строк не менше трьох років до 1 січня 2007 року, а також за доходами у вигляді відсотків за облігаціями з іпотечним покриттям, емітованими до 1 січня 2007 року, і доходам засновників довірчого управління іпотечним покриттям, отриманим на підставі придбання іпотечних сертифікатів участі, виданих керуючим іпотечним покриттям до 1 січня 2007 року;
- 0% - по доходу у вигляді відсотків за державними та муніципальними облігаціями, емітованими до 20 січня 1997 року включно, а також по доходу у вигляді відсотків за облігаціями державної валютного облігаційної позики 1999 року, емітованими при здійсненні новації облігацій внутрішньої державної валютної позики серії III , емітованих з метою забезпечення умов, необхідних для врегулювання внутрішнього валютного боргу колишнього Союзу РСР і внутрішнього і зовнішнього валютного боргу РФ.
Сума податку на прибуток визначається платниками податків на підставі бухгалтерського обліку та звітності самостійно, відповідно до закону.
За підсумками кожного звітного (податкового) періоду платники податків обчислюють суму квартального авансового платежу виходячи із ставки податку та фактично отриманого прибутку, що підлягає оподаткуванню, розрахованої наростаючим підсумком з початку податкового періоду до закінчення першого кварталу, півріччя, дев'яти місяців і одного року.
При цьому сума квартальних авансових платежів визначається з урахуванням раніше нарахованих сум авансових платежів.
Протягом звітного періоду (кварталу) платники податків сплачують щомісячні авансові платежі. Сплата щомісячних авансових платежів здійснюється рівними частками у розмірі однієї третини фактично сплаченого квартального авансового платежу за квартал, що передує кварталу, в якому проводиться сплата щомісячних авансових платежів.
Платники податків мають право перейти на вирахування щомісячних авансових платежів виходячи з фактично одержаного прибутку.
У цьому випадку сума авансових платежів визначається платниками податків виходячи зі ставки податку та фактично отриманого прибутку, що розраховується наростаючим підсумком з початку податкового періоду до закінчення відповідного місяця.
Сума авансових платежів, що підлягає сплаті до бюджету, визначається з урахуванням раніше нарахованих сум авансових платежів.
Платник податків має право перейти на сплату щомісячних авансових платежів виходячи з фактичного прибутку, повідомивши про це податковий орган не пізніше 31 грудня року, що передує податковому періоду, в якому відбувається перехід на цю систему сплати авансових платежів.
Про перехід на щомісячну сплату податку на прибуток у 2008 році необхідно повідомити податкові органи за місцем свого знаходження не пізніше 31 грудня 2007 року.
Система сплати авансових платежів не може змінюватися платником податку протягом податкового періоду.
Але деякі організації, як і раніше будуть мати право проводити сплату тільки квартальних авансових платежів за підсумками звітного періоду. До їх числа належать:
- Організації, у яких за попередні чотири квартали виручка від реалізації, яка визначається відповідно до ст. 249 НК РФ, не перевищувала в середньому 3 000 000 крб. за кожний квартал;
- Бюджетні установи;
- Іноземні організації, що здійснюють діяльність у РФ через постійне представництво;
- Некомерційні організації, що не мають доходу від реалізації товарів (робіт, послуг);
- Учасники простих товариств щодо доходів, одержуваних ними від участі в простих товариствах;
- Інвестори угод про розподіл продукції частини доходів, отриманих від реалізації зазначених угод;
- Вигодонабувачі за договорами довірчого управління.
Якщо платником податку є іноземна організація, яка отримує доходи від джерел у РФ, не пов'язана з постійним представництвом в РФ, то обов'язок з визначення суми податку, утримання цієї суми з доходів платника податків та перерахування податку до бюджету покладається на російську організацію або іноземну організацію, що здійснює діяльність в РФ через постійне представництво (податкових агентів), що виплачують зазначений дохід платнику податку.
Податковий агент визначає суму податку по кожній виплаті (перерахуванню) грошових коштів або іншого отримання доходу.
Російські організації, які виплачують платникам податків доходи у вигляді дивідендів, а також у вигляді відсотків по державних і муніципальних цінних паперів, що підлягають обкладенню податком на прибуток, визначають суму податку окремо по кожному такому платнику податків стосовно кожної виплати зазначених доходів:
- Якщо джерелом доходів платника податків є російська організація, то обов'язок утримати податок з доходів платника податку і перерахувати його до бюджету покладається на це джерело доходів. У цьому випадку податок у вигляді авансових платежів утримується з доходів платника податку при кожній виплаті таких доходів;
- Якщо по державних і муніципальних цінних паперів не представляється можливим визначити у джерела доходів суму доходу, що підлягає оподаткуванню, то платник податку - отримувач доходу - самостійно здійснює обчислення та сплату податку у вигляді авансових платежів з отриманих доходів.
Інформація про види цінних паперів, до яких застосовується такий порядок, доводиться до платників податків федеральним органом виконавчої влади, уповноваженим на це Урядом РФ.
Глава 25 НК РФ не передбачає пільг з податку на прибуток організацій.
Платники податків можуть визначати оподатковуваний прибуток одним із двох способів: за методом нарахувань або за касовим методом.
Але для багатьох організацій свобода вибору не передбачена.
Метод нарахування: в цьому випадку доходи визнаються у тому звітному (податковому) періоді, в якому вони мали місце незалежно від фактичного надходження грошових коштів, іншого майна (робіт, послуг) і (або) майнових прав (метод нарахування).
При визначенні доходів за методом нарахування в загальному випадку датою отримання доходу від реалізації визнається день відвантаження (передачі) товарів (робіт, послуг, майнових прав).
Днем відвантаження вважається день реалізації цих товарів (робіт, послуг, майнових прав) незалежно від фактичного надходження грошових коштів в їх оплату.
При реалізації товарів (робіт, послуг) за договором комісії (агентським договором) платником податку - комітентом (принципалом) доходи в іноземній валюті перераховуються в рублі за офіційним курсом Банку Росії на дату надання звіту комісіонера (агента).
При використанні методу нарахувань витрати, прийняті для цілей оподаткування, визнаються такими у тому звітному (податковому) періоді, до якого вони належать, незалежно від часу фактичної виплати коштів і (або) іншої форми їх оплати. Це означає, що витрати визнаються у тому звітному (податковому) періоді, в якому ці витрати виникають виходячи з умов угод.
При отриманні доходів протягом декількох звітних (податкових) періодів, коли зв'язок між доходами і витратами не може бути визначена чітко чи визначається непрямим шляхом, витрати розподіляються платником податку самостійно, з урахуванням принципу рівномірності визнання доходів і витрат.
Витрати платника податку, які не можуть бути віднесені на витрати за конкретним видом діяльності, розподіляються пропорційно частці відповідного доходу у загальному обсязі всіх доходів платника податків.
Касовий метод: організації мають право на визначення дати отримання доходу (здійснення витрат) за касовим методом, якщо в середньому за попередні чотири квартали сума виручки від реалізації товарів (робіт, послуг) цих організацій без урахування податку на додану вартість не перевищила 2 000 000 крб . за кожний квартал.
При використанні касового методу датою отримання доходу завжди визнається день надходження коштів на рахунки в банках і (або) в касу, надходження іншого майна (робіт, послуг) і (або) майнових прав. При цьому слід врахувати деякі особливості визначення дати оплати, залежать від способу розрахунків за реалізовані товари (роботи, послуги). Оплатою вважається і надходження грошових коштів на рахунку в банку або в касу комісіонера, повіреного або агента платника податку, у разі якщо вони беруть участь у розрахунках.
Більшість платників податків змушене визначати оподатковуваний прибуток за методом нарахування. Але якщо платник податків, який перейшов на визначення доходів і витрат за касовим методом, протягом податкового періоду перевищив граничний розмір суми виручки від реалізації товарів (робіт, послуг), то він зобов'язаний перейти на визначення доходів і витрат за методом нарахування з початку податкового періоду, в протягом якого було допущено таке перевищення.
Враховуючи, що вибір того чи іншого методу визначення оподатковуваного прибутку є елементом облікової політики для цілей оподаткування, зробити його необхідно в грудні року, що передує року застосування відповідного методу визначення оподатковуваного прибутку.
Сплата податку зазвичай проводиться за місцем знаходження організації. Виняток з цього порядку передбачено ст. 288 НК РФ для організацій, що мають територіально відокремлені структурні підрозділи.
Обов'язок зі сплати податку вважається виконаним з моменту пред'явлення в банк доручення на сплату податку за наявності грошового залишку на рахунку платника податків.
Податок на прибуток, що підлягає перерахуванню до бюджету після закінчення податкового періоду, сплачується не пізніше терміну, встановленого ст. 289 НК РФ для подання податкових декларацій за відповідний податковий період.
Квартальні авансові платежі сплачуються не пізніше терміну, встановленого для подання податкових декларацій за відповідний звітний період.
Платники податків, обчислюється щомісяця авансові платежі за фактично одержаного прибутку, сплачують авансові платежі не пізніше 28-го числа місяця, наступного за звітним періодом.
Суми щомісячних авансових платежів, сплачених протягом звітного (податкового) періоду, зараховуються при сплаті квартальних авансових платежів. Квартальні платежі зараховуються в рахунок сплати податку за наслідками податкового періоду.
Усі платники податків незалежно від наявності у них обов'язки по сплаті податку на прибуток і (або) авансових платежів по ньому, а також незалежно від особливостей обчислення та сплати цього податку повинні після закінчення кожного звітного та податкового періоду подавати до податкових органів за місцем свого знаходження та місцем знаходження кожного відокремленого підрозділу відповідні податкові декларації.
Податкові агенти зобов'язані після закінчення кожного звітного (податкового) періоду, в якому вони виробляли виплати платнику податку, подавати до податкових органів за місцем свого знаходження податкові розрахунки.
Встановлено дві форми податкової декларації - повна та спрощена, які відрізняються кількістю містяться в них аркушів. Податкові декларації спрощеної форми подаються за підсумками звітного періоду (першого кварталу, півріччя та дев'яти місяців). За підсумками року (після закінчення податкового періоду) представляється повна форма декларації. Як виняток некомерційні організації, у яких не виникає зобов'язань зі сплати податку, подають податкову декларацію спрощеної форми після закінчення податкового періоду.
І платники податків, і податкові агенти подають податкові декларації (податкові розрахунки) не пізніше 28 днів з дня закінчення відповідного звітного періоду.
Платники податків, обчислюють суми щомісячних авансових платежів за фактично одержаного прибутку, подають податкові декларації не пізніше 28-го числа кожного місяця.
За підсумками податкового періоду податкові декларації подаються платниками податків та податковими агентами не пізніше 28 березня року, наступного за минулим податковим періодом.
Податкова декларація може бути надіслана поштою. Якщо податкова декларація здана на пошту до 24 години останнього дня строку, вона буде вважатися поданої вчасно.
Отже, за підсумками першого розділу можна зазначити наступне.
Прибуток займає одне з найважливіших місць в загальній системі вартісних інструментів ринкової економіки.
Вона забезпечує економічну стійкість фірми, гарантує повноту її фінансової незалежності. В умовах ринку прибуток зумовлює вирішення що, як і в яких розмірах виробляти. Тому в кожного виробника товарів і послуг цікавить питання: за яких умов можна отримати максимальний прибуток.
Основне джерело доходів фірми - виручка від реалізації продукції, а саме та її частина, яка залишається за вирахуванням матеріальних, трудових і грошових витрат на виробництво і реалізацію продукції.
Тому важливе завдання кожного господарюючого суб'єкта - одержати більше прибутку при найменших витратах шляхом дотримання суворого режиму економії і витрачання коштів і найбільш ефективного їх використання.
У системі податків РФ одним з найбільш значущих є податок на прибуток, який є самим істотним джерелом державної скарбниці.
Податок на прибуток у системі російського оподаткування відноситься до категорії прямих податків і займає в загальному обсязі доходів бюджету різних рівнів друге місце - після податку на додану вартість.
Це федеральний податок з єдиними вимогами на всій території РФ.
Прямим він є з того, що його остаточна сума цілком і повністю залежить від кінцевого фінансового результату господарської діяльності підприємств і організацій.
Податок на прибуток організацій є таким податком, за допомогою якого держава може найбільш ефективно впливати на розвиток економіки. Він впливає на інвестиційні потоки і процес нарощування капіталу.
Питання, пов'язані з цим податком, мають велике значення як для держави, так як він є важливою дохідною статтею бюджету, так і для окремих підприємств, оскільки сума його виплат зазвичай одна з найбільших. Податок на прибуток можна оптимізувати за рахунок створення резервів.
Організація, яка прийняла рішення про створення резерву на ремонт ОЗ, повинна на початок податкового періоду сформувати кошторис на поточні капітальні ремонти виходячи з графіка їх проведення. Отримана за кошторисом сума порівнюється з фактичними витратами на здійснення таких видів ремонту за попередні три роки, поділена на три. Менша з порівнюваних сум представляє собою граничний розмір відрахувань у резерв майбутніх витрат на поточні і недорогі види капітального ремонту.
Якщо у платника податків є ОС, по яких необхідний особливо складний, що вимагає великих фінансових витрат капітальний ремонт, то він визначає суму додаткових відрахувань до резерву виходячи із загальної суми ремонту щодо такого об'єкта ОС, поділеної на кількість років, між якими відбуваються зазначені види ремонту. Отримана сума збільшує граничний розмір відрахувань, які платник податків визначив по «недорогим» видів ремонту.
Загальна сума рівномірно включається платником податку до складу витрат поточного звітного (податкового) періоду, інакше кажучи, якщо у платника податків звітним періодом з податку на прибуток є місяць, то щомісяця у складі витрат буде враховуватися 1 / 12, якщо звітним періодом є квартал-то 1 / 4.
Відрахування в резерв майбутніх витрат на ремонт ОЗ списуються на витрати на останнє число відповідного звітного (податкового) періоду.
Після закінчення податкового періоду платник податку в обов'язковому порядку порівнює фактично здійснені витрати на поточні та капітальні ремонти з величиною відповідної частини резерву (облік витрат на особливо складні види і дорогі види ремонтів ведеться окремо).
У випадку, коли фактичні витрати на особливі види ремонту не перевищили суму відрахувань у резерв, дана частина резерву не відновлюється (якщо за встановленим графіком такі роботи ще не завершені).
Інакше справа з тією частиною резерву, яка призначена для «звичайних» ремонтів.
Сума перевищення величини резерву, сформованого під витрати на поточні і недорогі види ремонту, над фактичними витратами на дані види ремонту в поточному податковому періоді підлягає відновленню, тобто включається до складу позареалізаційних доходів за підсумками податкового періоду (п. 2 ст. 324 і п. 7 ст. 250 НК РФ).
Якщо створеного резерву не вистачило, щоб покрити всі фактичні витрати організації на такі види ремонту, то сума перевищення фактичних сум над сумою резерву включається до складу інших витрат (п. 2 ст. 324 НК РФ).
Приклад - Припустимо, в організації «А» сума фактично здійснених витрат на ремонт за попередні три роки склала 1 800 000 руб. Середня величина фактично здійснених витрат на ремонт за три попередні роки складе: 1 800 000 руб. / 3 = 600 000 руб.
Організація в 2007 р. приймає рішення про створення резерву витрат на ремонт ОЗ. Згідно з графіком проведення ремонтів та кошторису передбачуваний обсяг ремонтних робіт у 2007 р. становить 800 000 руб.
При порівнянні передбачуваного обсягу за кошторисом і середньої величини фактично здійснених витрат організацією на ремонт за попередні три роки вибираємо меншу із сум, тобто 600 000 руб. Отже, відрахування в резерв організація буде обчислювати виходячи з граничної суми 600 000 руб.
У цьому ж податковому періоді організація припускає здійснити капітальний ремонт особливо складного ОС. Відповідно до технічної документації дане устаткування підлягає ремонту 1 раз на п'ять років. Кошторисна вартість такого ремонту - 12 000 000 руб. Отже, відрахування протягом 2007 р. складуть 2 400 000 руб.
Таким чином, у 2007 р. платник податків має право створити резерв у розмірі 3 000 000 руб. (600 000 руб. + 2 400 000 руб.).
Організація «А» здійснює розрахунки з бюджетом по прибутку щомісяця. Отже, на останнє число місяця бухгалтер буде включати до витрат поточного періоду суму, рівну 1 / 12 від загальної суми, - 250 000 руб.
Припустимо, що на кінець 2007 р. витрати на ремонт в організації «А» на поточні види ремонту склали 820 000 руб.
Сума резерву за дорогого ремонту не відновлюється (250 000 руб.). У відношенні резерву на «звичайні види ремонту» в організації «А» відбулося перевищення реальних сум над резервними сумами, отже, різниця між фактично здійсненими і зарезервованими сумами відноситься до складу інших витрат.
Виходячи з викладеного, порядок формування резерву на ремонт ОЗ чітко прописаний тільки для податкового обліку (ст. 324 НК РФ). Для бухгалтерського обліку чітких правил не передбачено. Тому в обліковій політиці організації з метою бухгалтерського обліку, на думку автора, варто вказати ті ж принципи, які діють в податковому обліку.
Але, перш ніж затвердити облікову політику, організація повинна визначитися, чи вигідно їй створювати такий резерв? Адже якщо організація його сформувала, то протягом року всі витрати на ремонт ОЗ доведеться списувати лише за рахунок резерву (п. 2 ст. 324 НК РФ). Тепер припустимо, що ремонт обійшовся дорожче, в такому випадку різницю між витраченої сумою і резервом не можна виключити з оподатковуваного прибутку в поточному періоді. Зробити це можна лише в кінці року - 31 грудня.
Таким чином, якщо організація планує проводити дорогий ремонт на початку року, то резерв краще не створювати, а списувати ремонтні витрати «за фактом». Якщо ж ремонт передбачається провести ближче до кінця року, то резерв вигідний. Якщо на 31 грудня звітного року частина резерву залишилася невикористаною, то в податковому обліку її треба включити у позареалізаційні доходи. З іншого боку, це вигідно з точки зору збільшення видаткової частини протягом податкового періоду (року) і оптимізації авансових платежів з прибутку.
Поняття гарантійного терміну експлуатації товару (роботи, послуги) дано в п. 6 ст. 5 Закону РФ від 07.02.1992 № 2300-1 «Про захист прав споживачів» (далі - Закон № 2300-1). Це встановлений виробником (виконавцем) період, протягом якого у разі виявлення в товарі (роботі) нестачі виробник (виконавець), продавець, уповноважена організація або уповноважений індивідуальний підприємець, імпортер зобов'язані задовольнити вимоги споживача, встановлені статтями 18 і 29 цього закону.
Гарантійний ремонт і обслуговування є однією з запропонованих законодавством заходів щодо усунення виявлених покупцем недоліків товару (роботи, послуги) та повернення йому якості, оголошеного виробником (виконавцем) в момент передачі покупцеві, якщо інший момент визначення відповідності товару (роботи, послуги) цим вимогам договором не передбачений.
Визначити точно, коли і скільки товарів (робіт, послуг) із загального обсягу реалізації зажадають гарантійного ремонту або обслуговування, нереально. Можливі лише приблизні розрахунки на основі статистичних даних та оціночних характеристик фахівців. Тому організації, що надають гарантійні зобов'язання щодо своєї продукції, з метою рівномірного включення витрат по усуненню недоліків у собівартість створюють резервний фонд, про який і піде мова нижче.
Створювати чи не створювати резервний фонд?
Перш ніж відповісти на це питання, звернемося до законодавства. У податковому обліку про те, що прийняття даного рішення є виключно правом, а не обов'язком організації, йдеться в п. 1 ст. 267 НК РФ (має право створювати резерви), а в бухгалтерському - у п. 72 Положення по веденню бухгалтерського обліку (може створювати резерви).
Однак існує ще ПБО 8 / 01, норми якого роблять можливість цього вибору в бухгалтерському обліку не настільки очевидною. Справа в тому, що згідно з п. 3 ПБО 8 / 01 видані організацією гарантійні зобов'язання щодо проданих нею у звітному періоді товарів, продукції, виконаних робіт, наданих послуг відносяться до умовних фактами господарської діяльності, які тягнуть умовні зобов'язання (п. 4 ПБО 8 / 01). Під цим терміном слід розуміти такий наслідок умовного факту, що у майбутньому з дуже високою або високим ступенем вірогідності може призвести до зменшення економічних вигод організації. Іншими словами, ймовірність того, що в партії реалізованої продукції (виконаних робіт, послуг) виявиться певна кількість бракованих виробів (неякісних робіт, послуг), усунення яких потребує додаткових витрат, накладає на організацію умовне зобов'язання. Даний момент потребує відображення в бухгалтерській звітності, щоб фінансово-господарські показники організації не були спотворені.
З цією метою п. 8 ПБУ 8 / 01 зобов'язує організацію за існуючими на звітну дату умовним зобов'язаннями створювати резерв при дотриманні їх одночасного відповідності наступним умовам:
- Якщо є дуже висока або висока ймовірність того, що майбутні події призведуть до зменшення економічних вигод організації;
- Величина зобов'язання, породжуваного умовним фактом, може бути обгрунтовано оцінена.
Таким чином, підприємству, яка взяла на себе обов'язок щодо усунення недоліків своєї продукції (робіт, послуг) протягом гарантійного строку їх використання, створювати резерв на гарантійний ремонт і обслуговування необхідно.
Але чи завжди це зручно і вигідно для організацій? Для тих з них, фактичні витрати з гарантійного ремонту та обслуговування яких незначні, формування резерву буде зайвим тягарем для бухгалтера. Крім того, відмова з цієї причини від створення резерву в податковому обліку тягне ведення подвійного обліку і поява постійних різниць (п. 4 ПБУ 18/02), що, у свою чергу, веде до утворення постійного податкового зобов'язання. На цю величину підприємство повинне буде коригувати суму податку на прибуток, що розраховується виходячи з облікового прибутку (збитку), і тим самим визначати поточний податок на прибуток (п. 20, 21 ПБО 18/02). Якщо резерв все ж таки буде створено, то отримати якийсь значущий ефект від оптимізації податкових платежів з прибутку в цьому випадку навряд чи вдасться.
Виходом в даній ситуації може стати застосування поняття суттєвості наслідків умовного факту в бухгалтерському обліку (п. 5 ПБО 8 / 01). Відповідно до п. 1 Вказівок про обсяг форм бухгалтерської звітності істотною визнається сума, ставлення якої до загального підсумку відповідних даних за звітний рік становить не менше п'яти відсотків. Отже, якщо витрати на гарантійний ремонт та обслуговування не перевищують цього значення в загальній масі витрат, організація має право не створювати резерв у бухгалтерському обліку. Крім того, згідно з п. 2 ПБУ 8 / 01 воно може не застосовуватися суб'єктами малого підприємництва.
В іншому випадку логічним буде формування резерву одночасно і в бухгалтерському, і в податковому обліку.
Розрахунок величини резерву на гарантійний ремонт та обслуговування
Оскільки певних алгоритму і критеріїв формування резерву в бухгалтерському обліку немає, організація повинна самостійно розробити і закріпити в обліковій політиці порядок розрахунку норм резервних відрахувань на гарантійний ремонт та обслуговування виходячи з конкретних ситуацій та специфіки діяльності фірми.
Наприклад, найбільш оптимальним може бути варіант, коли сума резерву визначається згідно планованим напередодні звітного року витрат на гарантійний ремонт. Ця величина розраховується на підставі відомостей обліку витрат на ремонт і гарантійне обслуговування, відомостей обліку відвантаження та реалізації продукції, актів інвентаризації резерву, а також думки фахівців про технічні характеристики даного виду продукції, передбачуваному відсотку шлюбу і т.п.
Податковий облік пред'являє до формування резерву на гарантійний ремонт більш жорсткі вимоги. Зокрема, п. 3 ст. 267 НК РФ встановлює граничний розмір резерву, який визначається як частка фактично здійснених платником податку витрат з гарантійного ремонту та обслуговування в обсязі виручки від реалізації зазначених товарів (робіт) за попередні три роки, помножена на суму виручки від реалізації зазначених товарів (робіт) за звітний (податковий ) період.
Якщо платник податку менше трьох років реалізує товари (роботи) з умовою проведення гарантійного ремонту та обслуговування, то для розрахунку граничного розміру створюваного резерву враховується обсяг виручки від реалізації зазначених товарів (робіт) за фактичний період такої реалізації. Якщо з моменту створення організації пройшло менше трьох років, то вона, на думку Мінфіну, не має в своєму розпорядженні необхідною інформацією для визначення нормативу відрахувань у резерв майбутніх витрат, оскільки відсутні дані про витрати на ремонт за останні три роки. Тому витрати на ремонт, вироблені таким платником податку, розглядаються як інші і визнаються для цілей оподаткування в тому звітному (податковому) періоді, в якому вони були здійснені, в розмірі фактичних витрат.
Платник податків, раніше не здійснював реалізацію товарів (робіт) з умовою гарантійного ремонту та обслуговування, мають право створювати резерв з гарантійного ремонту та обслуговування товарів (робіт) у розмірі, що не перевищує очікуваних витрат на зазначені витрати. Після закінчення податкового періоду він має скоригувати розмір створеного резерву виходячи з частки фактично здійснених витрат з гарантійного ремонту та обслуговування в обсязі виручки від реалізації зазначених товарів (робіт) за минулий період.
Зверніть увагу: резерв створюється тільки щодо тих товарів (робіт), за якими відповідно до умов укладеного договору з покупцем передбачені обслуговування та ремонт протягом гарантійного терміну.
Деякі фахівці вважають, що граничний коефіцієнт відрахувань у резерв потрібно розраховувати для кожного виду продукції, що випускається або виду робіт, що реалізуються з умовами гарантійного ремонту та обслуговування, оскільки відсутність цього поділу призводить до спотворення податкової бази. При цьому в обліковій політиці для цілей оподаткування як граничної норми вони радять зафіксувати найбільший з розрахованих коефіцієнтів.
Слід мати на увазі, що цю точку зору податкові органи не розділяють, вважаючи, що коефіцієнт відрахувань у резерв повинен бути єдиним. З ними згодні і судді. У пункті 3 ст. 267 ПК РФ сказано, що розмір створюваного резерву не може перевищувати граничного розміру: Це означає, що платник податків має право створювати резерв і в меншому розмірі в порівнянні з тим, який вийшов за результатами розрахунку. При цьому таку можливість доцільно відобразити в обліковій політиці організації.
З метою уникнення розбіжностей бухгалтерського та податкового обліку рекомендуємо створювати резерв на гарантійний ремонт і гарантійне обслуговування в порядку, встановленому для податкового обліку.

2. Оподаткування на Челябінської взуттєвій фабриці

2.1 Коротка характеристика

Літопис, на сьогоднішній день одного з найбільших підприємств легкої промисловості Росії, починається з 1932 року.
Тоді в районі тракторного заводу з'явилася шевсько-пошивна майстерня № 4. Розташовувалася майстерня в приміщенні барачного типу, невеликий штат у шістнадцять осіб за робочий день встигав стачать лише шість пар чобіт, мізерна потужність ручного виробництва навряд чи могла задовольняти потреби важкої промисловості міста. А завдання перед майстерні стояла глобальна: «взути трудові кадри піднімаються заводів гігантів».
У сорокові роки взувати належало армію. Майстерня виростає у фабрику. У місті під час війни взуттєве виробництво розгортається вже на базі трьох фабрик. З Харкова евакуювали фабрику модельного взуття, штат і устаткування якої поділили на дві філії.
У 1960 році всі три фабрики зливаються в єдину Челябінська фабрика. Зливаються в єдине ціле і виробничі потужності, і досвід кваліфікованих кадрів. Чисельність робітників, ІТП і службовців, склала 881 чоловік, фабрика в 1960 році випускала вже 900 тис. пар на рік. Асортимент був представлений взуттям та ручного виробництва, і конвеєрного складання. Модельні туфлі, від початку до кінця зібрані досвідченими майстрами шевської справи з якісних матеріалів були зараховані до розряду гостродефіцитних товарів. Величезний попит не могло задовольнити трудомістке виробництво. Черга на кожну пару була розписана задовго до того, як взуття надходила в продаж. Взуття стала конкурентоспроможною не тільки на внутрішньому ринку, але і цілком могла відповідати стандартам міжнародної торгівлі.
Старожили згадують, як партія взуття, виготовлене на експорт з лейблами і етикетками англійською мовою, була прийнята покупцем за імпортну продукцію і, не досягнувши місця призначення, блискавично розійшлася з прилавків.
Показник якості неминуче повинен був доповнитися показником кількості. У 1968 році було здано в експлуатацію нову будівлю фабрики, потужність виробничих площ якої оцінювалася 5.014 млн. пар взуття на рік. Цифри наче заворожували уряд. Гонитва за створенням великих промислових та господарських комплексів не минула і долю фабрики.
У 1968 році відбулося нове структурне перетворення, було організовано Челябінське виробниче об'єднання, що з'єднало спеціалізовані взуттєві підприємства у містах Челябінську, Магнітогорську, Троїцьке, Златоусті, Киштимі.
Виробнича потужність об'єднання за підрахунками фахівців оцінювалася в 17 млн. пар на рік. Цифра досить солідна, для регіону чисельність населення, якого становила 3,5 мільйона чоловік. Проблему збуту вдалося вирішити за рахунок виходу на ринки інших регіонів і створення цілої мережі фірмових магазинів в 15 містах Росії.
На базі об'єднання починають діяти допоміжні структури науково-дослідний інститут, Будинок моделей взуття, що відкрився в 1977 році. Подібних моделюючих центрів по всій країні було всього 4. У Москві, Ленінграді, Челябінську Ростові-на-Дону.
У 1981 році підприємство було нагороджено орденом Трудового Червоного прапора за досягнуті успіхи. Всі успіхи підприємства пройшли через долі особистостей та трудових династій. Особистий успіх і успіх фабрики поняття нероздільні. Були приклади в історії колективу, коли кар'єра талановитих керівників досягла масштабів країни. Приклад тому доля Біргонова А.А., якому доводилося займати пости і заступника міністра легкої промисловості СРСР, і міністра легкої промисловості РРФСР.
У 1992 році на підставі Постанови Верховної Ради РРФСР і Постанови Президії Верховної Ради, вироблено розукрупнення Челябінського орендного промислово-торгового взуттєвого об'єднання (таку назву носило на той момент об'єднання після різного роду реорганізацій та перейменувань). З його складу виведені Златоустівська, Троїцька, Киштимська взуттєві фабрики.
З 16 вересня 1992 об'єднання перейменовано у взуттєву фірму «Юничел». У 1992 році підписано договір про приватизацію підприємства і створення на його основі акціонерного товариства закритого типу.
У 1993 році перетворення відбулося, з конвеєра на ринок виходить нова продукція марки «Юничел».
Період історії фабрики по 1999 рік не був безхмарним, ні, не тому, що підприємство здавало свої позиції, виною тому кон'юнктурні особливості ринку та низка економічних криз.
Але підприємство зуміло минути важкі часи і встати міцно на ноги завдяки трудовому потенціалу фабрики.
Сьогодні взуттєва фірма «Юничел» - це сильне підприємство з твердими позиціями на ринку, що вкладає гроші не тільки в своє виробництво, а й реконструкцію підприємств взуттєвої галузі за межами регіону.
Структура органів управління емітента представлена ​​в додатку А:
- Загальні збори - вищий орган управління,
- Рада директорів - у проміжках між загальними зборами є вищим органом управління Товариства,
- Генеральний директор - одноосібний виконавчий орган Товариства, який здійснює керівництво всією поточною діяльністю Товариства.
Компетенція загальних зборів акціонерів (учасників) емітента відповідно до його статуту (установчими документами):
- Внесення змін і доповнень до Статуту Товариства або затвердження статуту Товариства у новій редакції,
- Реорганізація Товариства,
- Ліквідація Товариства, призначення ліквідаційної комісії та затвердження проміжного та остаточного балансів,
- Визначення кількісного складу Ради директорів Товариства, обрання його членів,
- Дострокове припинення повноважень членів Ради директорів,
- Визначення граничного розміру оголошених акцій,
- Зменшення статутного капіталу Товариства,
- Освіта одноосібного виконавчого органу Товариства,
- Дострокове припинення повноважень одноосібного виконавчого органу,
- Обрання членів ревізійної комісії,
- Дострокове припинення повноважень членів ревізійної комісії,
- Затвердження аудитора товариства,
- Затвердження річних звітів, бухгалтерських балансів, рахунки прибутків і збитків Товариства, розподіл його прибутків і збитків,
- Затвердження положень про Раду директорів і ревізійної комісії,
- Порядок ведення загальних зборів,
- Утворення лічильної комісії,
- Дроблення і консолідація акцій,
- Укладання угод у випадках передбачених статтею 83 закону про акціонерні товариства,
- Укладання великих угод, пов'язаних з придбанням і відчуженням Товариством майна, вартість якого перевищує 50% балансової вартості активів на дату прийняття рішення про таку угоду, а також угод у яких є зацікавленість.
Компетенція ради директорів (наглядової ради) емітента відповідно до його статуту (установчими документами):
- Визначення пріоритетних напрямів діяльності Товариства,
- Скликання річного і позачергового загальних зборів акціонерів Товариства,
- Затвердження порядку денного загальних зборів товариства,
- Визначення дати складання списку акціонерів, що мають право на участь у Загальних зборах, отриманні дивідендів та інші питання, пов'язані з підготовкою та проведенням загальних зборів,
- Збільшення статутного капіталу Товариства та затвердження підсумків розміщення додаткових акцій,
- Визначення умов проведення закритої підписки на акції та цінні папери конвертовані в акції,
- Розміщення Товариством облігацій та інших цінних паперів,
- Визначення ринкової вартості майна включаючи вартість акцій Товариства,
- Придбання розміщених Товариством акцій,
- Укладання договору з генеральним директором, встановлення розмірів виплачуваних винагород і компенсацій,
- Рекомендації за величиною виплачуваних членам ревізійної комісії Товариства винагород і компенсацій і визначення розміру оплати послуг аудитора.
Компетенція одноосібного і колегіального виконавчих органів емітента відповідно до його статуту (установчими документами):
Генеральний директор - одноосібний виконавчий орган Товариства, який здійснює керівництво всією поточною діяльністю Товариства, за винятком питань віднесених до компетенції Загальних зборів акціонерів і Ради директорів. Генеральний директор обирається Загальними зборами акціонерів Ради директорів
У цьому році на «Юничел» встановили новий потік з виробництва кросової взуття та чобітків для відпочинку після катання на лижах. Зараз взуття випускається на одинадцяти потоках, в тому числі на «Юничел - Оренбург», яке увійшло до складу взуттєвого холдингу в 2001 році, проводиться дівоче взуття, а на «Юничел - Злато» - у складі «Юничел» з 2002 року - шкільна взуття для хлопчиків. За одну зміну з кожного потоку сходить 850 пар нового взуття!
Торговий дім «Взуття» - власна торгова мережа фірми «Юничел» нараховує в Росії більше 160 магазинів. А це означає, сотні тисяч росіян в різних точках нашої країни можуть купити взуття челябінської фірми «Юничел».
«Юничел» оснащена новітнім технологічним обладнанням для виготовлення взуття за сучасними стандартами. Фабрика має власний центр моделювання взуття, оснащений сучасною технікою і програмними засобами, що дозволяє в рік розробляти до 700 моделей. Фірмова мережа «Юничел» нараховує 160 роздрібних магазинів по всій Росії.
Висока конкуренція на взуттєвому ринку Росії підштовхнула керівництво фабрики «Юничел» до автоматизації роботи підприємства та введенню технології штрихкодування для обліку та контролю руху готової продукції. У рамках проекту передбачалося вирішити такі завдання:
- Забезпечити можливість планування виробництва з урахуванням моделей і розмірів взуття;
- Збільшити швидкість відбору замовлення на складі;
- Спростити ідентифікацію товару при складських операціях;
- Усунути втрати товару, пересортицю, помилки в роботі персоналу;
- Отримати нові аналітичні можливості, що дозволяють контролювати оборотність товарів, рентабельність напрямків діяльності, ефективність роботи торгового і складського персоналу.
У результаті проведеного тендеру партнером по впровадженню стала компанія «Автоматизація бізнесу», що має в штаті необхідну кількість компетентних співробітників, зокрема, висококваліфікованого керівника проектів. Фахівці «Автоматизації бізнесу» вже мали успішний досвід великих впроваджень програмних продуктів «1С».
Після аналізу систем автоматизації, представлених на ринку, була обрана типова конфігурація «1С: Управління торгівлею 8.0» на сучасній платформі «1С: Підприємство 8.0».
Головними аргументами на користь цього рішення стали: гнучкість платформи, висока масштабованість, можливість інтеграції з торговим обладнанням і різними системами обліку, опрацьовані інтерфейсні механізми, наявність системи прав доступу.
У результаті проекту створена єдина інформаційна база, що включає в себе торговельний блок і блок управління складом.
Автоматизовано 80 робочих місць. До роботи в системі приступили менеджери, оператори складу, комірники, програмісти і системний адміністратор.
На складах «Юничел» автоматизовані практично всі операції:
- Контроль руху продукції з моменту випуску до продажу;
- Можливість оформлення замовлення оптового покупця в режимі online (за допомогою терміналу збору даних);
- Планування завантаження автотранспорту (система підказує, як краще розподілити вантаж);
- Можливість отримання інформації про залишки в режимі online;
Автоматизація складу і обліку продукції дозволили значно скоротити всі складські операції, звести до мінімуму можливі помилки операторів, прискорити надходження інформації для аналізу діяльності підприємства.
Технології «Юничел» об'єднують якість вітчизняної сировини і надійність обладнання відомих зарубіжних фірм.
В даний час фірмова мережа магазинів «Юничел» нараховує 160 роздрібних магазинів.
За даними звіту про прибутки та збитки проведемо аналіз фінансових результатів, які представимо в таблиці 2.
Таблиця AUTONUMLGL \ * Arabic \ e 2 - Звіт про прибутки та збитки (витяги)
Підприємство в 2007 р. отримало прибуток у розмірі 4539 тис. руб., Що вище отриманого чистого прибутку 2006 р. на 47,8% (4539 / 970 * 100% - 100%), це позитивно характеризує ефективність фінансово-господарської діяльності «Юничел ».

2.2 Оптимізація податку на прибуток за рахунок створення резервів

Керівництво «Юничел» зацікавлене у зниженні податкового тягаря.
Щоб оптимізувати податок на прибуток можна включити до складу витрат:
- Резерв по сумнівних боргах,
- Резерв на гарантійний ремонт,
- Резерв на ремонт основних засобів,
- Резерв на майбутню оплату відпусток,
- Резерв майбутніх витрат на виплату щорічних винагород за вислугу років
З метою оптимізації податку на прибуток необхідно в обліковій політиці відобразити створення різних резервів.
Розрахуємо, яким чином це відіб'ється на сумі податку на прибуток.
Резерв на ремонт основних засобів
«Юничел» у 2005, 2006 і 2007 рр.. на звичайний ремонт своїх основних коштів витратило відповідно 1060 000, 820 000 і 980 000 руб. Разом - 2860 000 руб.
На 2008 р. «Юничел» запланувало поточні ремонтні роботи вартістю 1000 000 руб.
Крім того, «Юничел» необхідно провести дорогий капітальний ремонт обладнання на суму 3000 000 крб. не пізніше 2009
Середній розмір витрат на звичайний ремонт основних засобів за останні три роки у «Юничел» склав 953 333 руб. (2860 000 руб.: 3 роки).
Так як ця величина менше запланованого показника (1000 000 руб.), То граничний розмір резерву на звичайний ремонт не може перевищувати 953 333 крб.
«Юничел» враховує в обліковій податковій політиці, що сума резерву на звичайний ремонт в 2008 р. повинна скласти 950 000 руб.
Щорічно в резерв на складний ремонт «Юничел» буде відраховувати 1500 000 руб. (3000 000 руб.: 2 роки).
Таким чином, загальна сума резерву на ремонт основних засобів, який можна створити в 2008 р., дорівнює 2450 000 руб. (950 000 + 1500 000).
Цю суму слід рівномірно включати до складу податкових витрат кожного звітного періоду.
«Юничел» сплачує щомісячні авансові платежі з податку на прибуток виходячи з фактично одержаного прибутку.
Таким чином, «Юничел» необхідно щомісячно відраховувати до резерву 204 167 руб. (2450 000 руб.: 12 міс.).
У результаті за рік з податку на прибуток платежі зменшаться в «Юничел» на 588 000 руб.
2450000 * 24% = 588 000 руб.
Резерв на майбутню оплату відпусток
Про те, що організація має право (а не зобов'язана) створювати резерв на виплату відпусток, йдеться в п. 72 Положення ведення бухгалтерського обліку * (1). Проте нормативно алгоритм і критерії його формування в бухгалтерському обліку не встановлені. Тому рішення про створення резерву на оплату відпусток і порядок зарахування до нього коштів організація повинна відобразити в обліковій політиці. Розмір резерву вона також визначає самостійно. Як правило, величина його розраховується виходячи з передбачуваних (планових) витрат на виплату відпускних за рік. Протягом року бухгалтер щомісячно нараховує резерв з розрахунку 1 / 12 його річної суми.
У бухгалтерському обліку робляться такі записи:
- При нарахуванні резерву на оплату відпусток працівникам: Дебет 20, 23, 25, 26, 44 Кредит 96;
- При нарахуванні відпусток працівникам за рахунок створеного резерву: Дебет 96 Кредит 70, 69.
У разі перевищення фактичної суми витрат на виплату відпусток над сумою створеного резерву вони можуть бути відразу списані на рахунки витрат: Дебет 20, 23, 25, 26, 44 Кредит 70, 69 або враховані на рахунку 97 «Витрати майбутніх періодів» з наступним списанням у дебет рахунку 96 «Резерви майбутніх витрат», що дозволить забезпечити рівномірне включення витрат на відпустки у витрати організації: Дебет 97 Кредит 70, 69.
Після закінчення року витрати, зроблені понад допустимий резерву, також списуються на рахунки витрат. Якщо на кінець року резерв використаний не повністю, законодавство дозволяє організації право:
- Перенести залишок на наступний рік;
- 31 грудня на суму залишку зробити проводку методом «червоне сторно»: Дебет 20, 23, 25, 26, 44 Кредит 96.
Цей вибір рекомендуємо закріпити в наказі про облікову політику.
Крім того, нагадуємо, що відповідно до п. 27 ПБУ 4 / 99 * (2) дані про наявність резерву на початок і кінець звітного періоду, а також про рух його коштів протягом звітного періоду необхідно вказати в пояснювальній записці до бухгалтерського балансу і звіту про прибутки та збитки. Залишок резерву на виплату відпусток, що переходить на наступний рік, відображається у бухгалтерському балансі на кінець року окремою статтею.
Рішення про створення «відпускного» резерву потрібно закріпити в обліковій політиці, з огляду на наступні положення:
- Прийнятий спосіб резервування;
- Граничну суму відрахувань у резерв;
- Щомісячний відсоток відрахувань у резерв.
Отже, перше, що потрібно зробити, - визначитися зі способом резервування, тобто з тим, як розрахувати загальний обсяг резерву.
Для цього складають спеціальний розрахунок (кошторис).
У ній відображають:
- Передбачувану річну суму витрат на оплату праці (без відпускних);
- Передбачувану річну суму витрат на оплату відпусток;
- Суму єдиного соціального податку з відпускних;
- Розрахунок розміру щомісячних відрахувань у «відпускний» резерв.
Спеціальної уніфікованої форми для такого кошторису не передбачено, тому її можна скласти в довільній формі.
Головне, щоб у ній були присутні обов'язкові для будь-якого первинного документа реквізити.
Податковий кодекс не обмежує суму відрахувань у резерв на оплату відпусток.
Однак збільшувати такий резерв не варто.
Завжди слід пам'ятати про економічну обгрунтованість і документальному підтвердженні витрат. Кожна сума розрахунку повинна бути виправдана. У цілому можна говорити про два основні способи розрахунку передбачуваних витрат на оплату праці та витрат на відпустку:
- Виходячи з витрат 2007 року.
У цьому випадку потрібно врахувати:
а) витрати на оплату праці минулого року, включаючи ЕСН;
б) витрати на оплату відпускних минулого року, включаючи ЕСН;
в) індексацію витрат, якщо в 2008 році передбачається підвищення окладів (тарифних ставок).
- Виходячи з передбачуваних витрат на кожного співробітника на 2008 рік. Цей метод базується на первинних документах:
а) штатному розкладі;
б) графіку відпусток;
в) положенні про оплату праці;
г) положення про преміювання;
д) передбачувану збільшення чисельності співробітників, якщо, наприклад, створюється новий структурний підрозділ;
е) відомості про зменшення чисельності співробітників.
Мабуть, більш точним буде другий спосіб розрахунку.
У розрахунок суми резерву в податковому обліку входить ЕСН.
Однак, на думку чиновників, при формуванні резерву не враховуються витрати у вигляді пенсійних та «травматичних» внесків.
Зробимо розрахунок щомісячного відсотка відрахувань до «відпускний» резерв за формулою (1).
Формулу розрахунку щомісячного «відпускного» відсотка і суми відрахувань у резерв в конкретному місяці за формулою (2) також прописують в обліковій політиці фірми.
Таким чином, сума відрахувань у резерв на оплату відпусток у кожному місяці буде коливатися в залежності від фактичних витрат на оплату праці.
На кінець податкового періоду «Юничел» має провести інвентаризацію резерву.
За її підсумками роблять один з висновків:
- Резерв недовикористала. Решта на останнє число поточного податкового періоду суми резерву потрібно включити до складу доходів цього періоду;
- Резерву не вистачило. У цьому випадку фірма зобов'язана суму фактичних витрат на оплату відпусток з урахуванням ЕСН включити до витрат на оплату праці.
При цьому суму невикористаного резерву включають до складу податкових доходів, якщо компанія вирішила на наступний рік його не створювати.
Для проведення інвентаризації резервів можна розробити спеціальний бланк (уніфікованої форми немає).
Проводячи інвентаризацію резерву на 31 грудня, потрібно уточнити його суму. Адже часто буває, що не всі заплановані відпустки працівники фактично використали.
Наприклад, співробітнику покладається 28 календарних днів відпустки на рік, а він використав лише 14.
Таким чином, виникне сума невикористаного резерву (її визначають за формулою (3). Для її розрахунку слід використовувати фактичні дані за рік.
Для зближення бухгалтерського та податкового обліку «відпускний» резерв можна створити і в бухобліку.
Після проведення інвентаризації слід проаналізувати, що принесло фірмі використання резерву і чи вигідно його створювати в наступному році.
«Юничел» створює резерв на оплату відпусток у податковому обліку.
«Юничел» не застосовує регресивну шкалу по ЕСН.

Таблиця AUTONUMLGL \ * Arabic \ e 3 - Розрахунок (кошторис) резерву на оплату відпусток на 2008 рік
Таблиця AUTONUMLGL \ * Arabic \ e 4 - Витрати на оплату праці та суми відрахувань
в резерв у 2008 році
Таким чином, включаючи до складу витрат резерв на оплату відпусток, у розмірі 452 788, 81 економимо на податку на прибуток у розмірі 108 669 руб.
452788,81 * 24% = 108 669 руб.
Резерв по сумнівних боргах
Формуванню резерву по сумнівних боргах передує проведення ревізії.
Не вся сума виявленої сумнівної заборгованості включається до резерву, що враховується при оподаткуванні прибутку.
Передбачено три групи заборгованостей у залежності від термінів виникнення:
- З терміном виникнення понад 90 календарних днів;