Ісламгулова Д.Ф.
У фінансовому плані підприємств, в розділі «Використання прибутку» одним із пунктів витрачання передбачається направлення частини прибутку на фінансування капітальних вкладень. Прибуток підприємства, поряд з амортизаційними відрахуваннями, є власним джерелом фінансування капітальних вкладень. Вона використовується для відтворення основних засобів на якісно вищому рівні, для розширеного відтворення.
Однак при складанні звіту про використання прибутку за фактичними даними при аналізі виконання фінансового плану виникають труднощі у визначенні конкретної суми прибутку, спрямованої на зазначені цілі. Наприклад, у статистичній формі КС-2 (термінова) за рядком 33 передбачено відображення сум, спрямованих на фінансування капіталовкладень за рахунок прибутку. Проте в Інструкції щодо заповнення форм федерального державного статистичного спостереження з капітального будівництва № 123 від 03.10.96 р. не роз'яснено, як саме розраховується цей показник.
Існують два методи визначення суми прибутку, направленої на фінансування капіталовкладень, які використовуються з метою податкового та бухгалтерського обліку.
Відповідно до Методичних вказівок з бухгалтерського обліку основних засобів № 33н від 20.07.98 р., об'єкти основних засобів, створені на самому підприємстві, а також придбані за плату у інших підприємств та осіб, відображаються за дебетом рахунка 01 «Основні засоби» і кредиту рахунка 08 «Капітальні вкладення». Кореспонденція рахунку 01 «Основні засоби» з рахунком 80 «Прибули і збитки» передбачена лише у разі оприбуткування виявлених при інвентаризації неврахованих основних засобів.
Сума прибутку, що спрямовується на фінансування капітальних вкладень, з метою використання пільги з податку на прибуток визначається наступним чином.
Згідно з Інструкцією Державної податкової служби РФ від 10.08.95 р. № 37 «Про порядок обчислення і сплати до бюджету податку на прибуток підприємств і організацій», з урахуванням наступних змін і доповнень від податку на прибуток звільняються кошти, спрямовані:
підприємствами галузей сфери матеріального виробництва на фінансування капітальних вкладень виробничого призначення (у тому числі, у порядку пайової участі), а також на погашення кредитів банків, отриманих і використаних для цих цілей, включаючи відсотки по кредитах;
підприємствами всіх галузей народного господарства на фінансування житлового будівництва (в тому числі. в порядку пайової участі), а також на погашення кредитів банків, отриманих і використаних для цих цілей, включаючи відсотки за кредитами.
Ця пільга надається зазначеним підприємствам, що здійснюють відповідно розвиток власної виробничої бази і житлове будівництво, включаючи погашення кредитів банків, отриманих і використаних у цих цілях, за умови повного використання ними сум нарахованого зносу (амортизації) на останню звітну дату.
При наданні пільги по прибутку, що використовується на капітальні вкладення, приймаються фактично зроблені у звітний період витрати незалежно від терміну закінчення будівництва та введення в експлуатацію основних засобів, враховані за рахунком «Капітальні вкладення». Із зазначених витрат виключаються суми зносу, нарахованого за основними засобами, що належать підприємству, з початку року на звітну дату за рахунком «Знос основних засобів». За машин, обладнання та інших основних засобів, що не вимагає монтажу, вироблені витрати враховуються при визначенні пільги та відображаються за дебетом рахунка «Основні засоби» та кредитом рахунка «Капітальні вкладення».
Цей метод визначення суми прибутку, спрямованої на капіталовкладення, має деякі недоліки. Можлива ситуація, коли підприємство може мати балансовий збиток, але в той же час оподатковуваний прибуток і використовувати пільгу, хоча у випадку збитковості підприємства говорити про його витрати за рахунок прибутку не доводиться.
При визначенні суми прибутку, направленої на фінансування капітальних вкладень з метою бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності, слід грунтуватися на Інструкції про порядок заповнення форм річної бухгалтерської звітності № 97. Відповідно до неї, в якості джерела покриття капітальних вкладень вважаються в першу чергу амортизаційні відрахування на повне відновлення основних засобів.
При визначенні прибутку, що залишається в розпорядженні підприємства, з бухгалтерського прибутку в першочерговому порядку підприємство відшкодовує витрати на сплату поточних платежів з податку на прибуток, поточних платежів за податками і зборами до бюджету, що сплачуються за рахунок чистого прибутку, а також штрафи і пені за порушення податкового законодавства.
Сума бухгалтерського прибутку, отримана після вирахування цих витрат, являє собою нерозподілений прибуток, що надходить у розпорядження засновників підприємства для її використання після затвердження підсумків фінансово-господарської діяльності підприємства за звітний рік. За рахунок суми нерозподіленого прибутку, що сформувалася у підприємства за підсумками господарського року, засновники, в першу чергу, покривають витрати, зроблені протягом звітного року авансом в рахунок цього прибутку і відображені в бухгалтерському обліку по окремому субрахунку 88 / 1 «Нерозподілений прибуток (збиток) звітного року ».
Далі, відповідно до Інструкції № 97 підприємство, відповідно до установчих документів, на підставі рішення зборів засновників (акціонерів) підприємство має право створювати спеціальні фонди, які в подальшому будуть використовуватися як джерела фінансування (покриття) витрат, не пов'язаних з виробничою діяльністю: фонд нагромадження , фонд соціальної сфери, фонд споживання.
У Плані рахунків передбачено, що субрахунок 88 / 3 «Фонд накопичення» використовується для обліку наявності і руху фонду накопичення. Під ним розуміються кошти нерозподіленого прибутку, відповідно до установчих документів або рішенням засновників, зарезервовані (направлені) в якості фінансового забезпечення виробничого розвитку підприємства та інших аналогічних заходів зі створення нового майна. При утворенні фонду накопичення дається проводка Дт 88 / 2 «Нерозподілений прибуток (збиток) минулих років» - Кт 88 / 3 «Фонд накопичення».
Суми, віднесені в кредит рахунку 88, у частині фонду накопичення, як правило, не списуються. Дебетові записи можуть мати місце лише в таких випадках:
на погашення збитку підприємства, виявленого за результатами роботи за звітний період;
розподілу сум прибутку, зарезервованих у фонд накопичення між засновниками підприємства;
списання за рахунок фонду нагромадження витрат, пов'язаних зі створенням нового майна, але за встановленим порядком не включаються до первісної вартості цього майна - в кореспонденції з рахунком 08 «Капітальні вкладення».
Таким чином, можна вважати прибутком, використаної на фінансування капіталовкладень, суми, списані в кредит рахунку 88 / 3 «Фонд накопичення» в кореспонденції з дебетом рахунка 88 / 2 «Нерозподілений прибуток (збиток) минулих років».
Однак і цей метод не позбавлений недоліків. Так, може виникнути ситуація, коли в грудні звітного року після списання дебетового залишку по рахунку 81 «Використання прибутку» в дебет рахунку 80 «Прибутки та збитки» відповідний залишок рахунку 80 виявляється менше, ніж витрати, вироблені авансом протягом року за рахунок чистого прибутку і накопичуються на рахунку 88. Тобто витрат за рахунок прибутку вироблено більше, ніж отримано прибутку. Цей непокритий збиток відноситься в дебет субрахунка 88 / 1 і в балансі показується за статтею «Непокритий збиток звітного року».
При цьому, оскільки поточні витрати, що відшкодовуються з чистого прибутку, і відрахування до фонду споживання безповоротно зменшують власні фінансові ресурси підприємства, вважається, що в першу чергу за рахунок прибутку покриваються саме вони. А використання прибутку на відрахування до фонду накопичення, фонд соціальної сфери і резервний капітал, які пов'язані зі збільшенням капіталу підприємства, - у другу. Однак підприємства не завжди дотримуються цього правила і, фактично, провівши фінансування капітальних вкладень за рахунок нарощування кредиторської заборгованості, можуть показувати збільшення фонду накопичення, що призводить до спотворення результатів їх діяльності.
На думку автора, при аналізі виконання фінансового плану в якості суми прибутку, направленої на фінансування капітальних вкладень, слід вважати суми, списані в кредит рахунку 88 / 3 «Фонд накопичення» в кореспонденції з дебетом рахунка 88 / 2 «Нерозподілений прибуток (збиток) минулих років »за умови, що спочатку з прибутку були покриті поточні витрати і відрахування до фонду споживання.