Концепція бухгалтерської звітності в РФ 2

[ виправити ] текст може містити помилки, будь ласка перевіряйте перш ніж використовувати.

скачати

МІНІСТЕРСТВО ОСВІТИ
ГОУ ВПО Красноярський державний
ТОРГОВО-ЕКОНОМІЧНИЙ ІНСТИТУТ
Кафедра бухгалтерського обліку

ТЕКСТИ ЛЕКЦІЙ

з дисципліни
Бухгалтерська фінансова звітність
для студентів 3,4 курсу спеціальності
080109.65 Бухгалтерський облік, аналіз і аудит
всіх форм навчання
Концепція бухгалтерської звітності в РФ
Красноярськ, 2009

1. Концепція бухгалтерської звітності
Бухгалтерська звітність - це система показників, що відображають наростаючим підсумком майнове та фінансове становище організації за певний період. Система показників представлена ​​у вигляді набору таблиць (звітних форм).
Бухгалтерська звітність як єдина система даних про фінансовий стан організації, фінансових результатів її діяльності і зміни в її фінансовому становищі складається на основі даних бухгалтерського обліку.
Бухгалтерська звітність підрозділяється на види:
· За обсягом відомостей, що включаються в період на внутрішню і зовнішню;
· За метою, для якої складається звітність - для оцінки підприємства зовнішніми користувачами, для прогнозу подальшого розвитку підприємства, для аналізу отриманих показників;
· По періодах складання на проміжну і річну.
Бухгалтерська звітність в сучасних умовах виконує наступні функції: оціночна, інформаційна та аналітична.
Система нормативного регулювання обліку та звітності в Росії складається з чотирьох рівнів:
1. Закони та інші законодавчі акти РФ, що регулюють прямо або побічно постановку обліку, Постанови уряду, Накази Міністерства Фінансів (Закон про бухгалтерський облік, Положення по веденню бухгалтерського обліку і звітності).
2. Вітчизняні стандарти бухгалтерського обліку (ПБО).
3. Різні інструкції, методичні вказівки, рекомендації, листи Мінфіну та галузевих міністерств, а також Арбітражного суду
4. Внутрішні документи підприємства (Наказ про облікову політику).
Основними нормативними документами, які регулюють порядок складання та подання бухгалтерської звітності є:
1. ФЗ «Про бухгалтерський облік» від 21.11.1996г. № 129-ФЗ гл.3 ст.13-16
2. Становище ведення бухгалтерського обліку та звітності в РФ, затверджене Наказом Мінфіну 29.07.1998г. № 34н
3. ПБО 4 / 99 «Бухгалтерська звітність організації», затверджене Наказом МФ від 06.07.1999г. № 43н
4. Наказ МФ від 22.07.2003г. № 67н «Про форми бухгалтерської звітності організації»
5. Наказ МФ від 22.07.2003г. № 67н «Вказівки про обсяг форм бухгалтерської звітності» та «Вказівки про порядок складання та надання бухгалтерської звітності»
6. Наказ про облікову політики організації
На підставі нормативних документів до складу проміжної звітності входять основні форми звітності, а до складу річної звітності - основні форми та додатки до них.
Основними формами звітності є:
Форма № 1 «Бухгалтерський баланс»
Форма № 2 «Звіт про фінансові результати»
До додатків відносяться:
· Форма № 3 «Звіт про зміни капіталу»
· Форма № 4 «Звіт про рух грошових коштів»
· Форма № 5 «Додатки до бухгалтерського балансу»
· Форма № 6 «Звіт про цільове використання отриманих коштів»
· Пояснювальна записка
· Аудиторський висновок для підприємств, що підлягають обов'язковому аудиту.
Суб'єкти малого підприємництва, а також некомерційні організації та громадські об'єднання, які не здійснюють підприємницької діяльності мають право не подавати у складі річної звітності форми 3,4,5 та пояснювальну записку.
При формуванні бухгалтерської звітності повинні бути виконані вимоги нормативно-правових актів з бухгалтерського обліку по розкриттю в бухгалтерській звітності інформації про зміни облікової політики, що зробили або здатних зробити істотний вплив на фінансове становище, рух грошових коштів чи фінансові результати діяльності організації, про операції в іноземній валюті , про матеріально-виробничих запасах, про основні засоби, про доходи та витрати організації, про наслідки подій після звітної дати, про наслідки умовних фактів господарської діяльності, а також по розкриттю в бухгалтерській звітності тієї чи іншої інформації про активи, капітал, резерви і зобов'язання організації. Таке розкриття може бути здійснено організацією шляхом включення відповідних показників, таблиць, розшифровок безпосередньо у форми бухгалтерської звітності або в пояснювальну записку.
Всі затверджені форми носять рекомендаційний характер. Це означає, що підприємства мають право розробити власні форми, але при цьому мають бути збережені принципи побудови звітності, тобто збережені коди рядків підсумків, розділів, груп статей, послідовність розташування показників у формах і т.д. Якщо організація застосовує стандартні форми, то незаповнені рядки і графи прокреслюються. Якщо підприємство використовує розроблену самостійно форму, то воно просто не включає в неї відсутні в нього показники.
Звітність заповнюється у валюті РФ - рублях. Дані у форми бухгалтерської звітності заносяться в тисячах або мільйонах карбованців без десяткових знаків. При незначній сумі активів підприємство можуть складати звітність в рублях. У формах бухгалтерської звітності не повинно бути ніяких підчисток і помарок.
При відображенні даних у бухгалтерській звітності слід мати на увазі, що якщо відповідно до нормативних документів з бухгалтерського обліку показник повинен відраховуватися з відповідних показників при обчисленні відповідних даних або має негативне значення, то в бухгалтерській звітності цей показник показується в круглих дужках (непокритий збиток, собівартість проданих товарів, збиток від продажів, відсотки до сплати, операційні витрати, зменшення капіталу, спрямування грошових коштів, вибуття основних засобів та інше).
Звітним роком у Росії є календарний рік, тобто період з 01.01. по 31.12. звітного року. Для новоствореної організації звітним роком вважається період з дня її реєстрації до 31.12., А для організацій створених після 01.10. - Звітним роком є ​​період з 01.10. по 31.12. наступного року.
Проміжна звітність подається протягом 30 днів після закінчення звітного періоду, річна - протягом 90 днів з дня закінчення звітного періоду. Конкретна дата подання звітності встановлюється засновниками або загальними зборами. При цьому річна звітність надається не раніше 60 днів після закінчення звітного року.
Датою подання бухгалтерської звітності вважається день її фактичного подання за належністю або дата її поштового відправлення. Якщо дата подання припадати на неробочий день, то терміном надання вважається перший, наступний за ним робочий день.
Звітність подається засновникам, податковим органам, вищестоящим організаціям, органам статистики безкоштовно. Звітність в Росії є публічною і тому вона може бути представлена ​​всім зацікавленим особам з відшкодуванням витрат на копіювання.
У разі наявності у підприємства філій і представництв складається зведена звітність. Якщо у підприємства є дочірні або залежні суспільства, то складається консолідована звітність.
При складанні бухгалтерської звітності вона повинна відповідати наступним вимогам:
1. Достовірності та повноти подання інформації про майновий та фінансовий стан організації. Це означає, що бухгалтерська звітність повинна бути сформована відповідно до встановлених у нормативних документах вимог.
2. Послідовності подання інформації в часі. Це означає, що організація повинна дотримуватися прийнятих її форм бухгалтерської звітності послідовно від одного звітного періоду до іншого. Зміна прийнятих форм можливо тільки у виняткових випадках, наприклад при зміні виду діяльності.
3. Нейтральної інформації. Це означає, що показники звітності повинні відповідати інтересам різних груп користувачів і не впливати на рішення та оцінки користувачів інформації.
4. Можливості порівняння даних у часі. Це означає, що обрані організацією форми бухгалтерської звітності повинні передбачати числові показники як мінімум за два роки (звітний і попередній).
5. Суттєвості (значимості) інформації. Це значить, що істотна інформація повинна бути додатково пояснила. Істотним вважається показник, нерозкриття якого може вплинути на економічні рішення зацікавлених користувачів. У Росії істотною вважається інформація, якщо вона перевищує 5% до загального підсумку відповідних даних.
Форма № 1 «Бухгалтерський баланс»
Бухгалтерський баланс являє собою звітну форму, що містить відомості про майновий і фінансовий стан на звітну дату.
Баланси бувають наступних видів:
· Вступний (організаційний) - перший баланс, яким відкривається ведення обліку на підприємстві.
· Періодичний - баланс, який складається всередині звітного року (за місяць, квартал, півріччя, 9 місяців).
· Річний (заключний) - баланс, який складається за результатами роботи за рік.
· З'єднувальний (фузионной) - баланс, який складається при об'єднанні двох або більше організацій.
· Розділовий - складається при поділі організації на більш дрібні підприємства.
· Сануються - складається без обліку кредиторської заборгованості в тих випадках, коли організація наближається до банкрутства, складається із залученням аудитора і на будь-яку дату.
· Ліквідаційний - відрізняється від інших балансів тим, що майно в ньому оцінюється за реалізаційною вартістю. У ньому можуть бути відсутні рахунки «витрати майбутніх періодів», «доходи майбутніх періодів», «резерви майбутніх витрат», але може з'явитися стаття «ціна фірми».
· Зведений - баланс, який включає відомості філій та представництв організації.
· Сконсолідованої - складається з урахуванням результатів роботи дочірніх підприємств в обсязі тих коштів, якими володіє головне підприємство.
У залежності від повноти оцінки статей баланси поділяються на:
· Баланс брутто, який включає в себе практично всі рахунки бухгалтерського обліку, які використовуються на підприємстві,
· Баланс нетто, в якому відсутні результатні і регулюючі рахунки (05,02,42,14,59,63,25,26,90,91,99).
За формою побудови баланси поділяються на:
· Оборотно-сальдовий баланс (відомість за синтетичними рахунками) або перевірочний баланс.
· Шаховий баланс
· Основний баланс або бухгалтерський.
Загальні принципи побудови бухгалтерського балансу:
1. Принцип наступності (однорідність статей балансу, незмінність оцінки статей балансу, сталість облікової політики).
2. У балансі не допускається залік між статтями активів і пасивів
3. Бухгалтерський баланс складається в оцінки нетто.
4. Дані статей балансу повинні підтверджуватися результатами інвентаризації.
5. Аналітичні дані повинні відповідати даним синтетичних рахунків, зазначених у балансі.
Під технікою складання балансу розуміється сукупність всіх облікових робіт, що сприяють складанню балансу. В обсяг цих робіт включається:
1. Проведення інвентаризації всіх статей балансу
2. Проведення переоцінки цінностей
3. Розмежування доходів і витрат між суміжними звітними періодами (рахунки 96,97,98)
4. Закриття всіх результатних рахунків (90,91,99,25,26)
5. Підведення підсумків в журналах - ордерах та машинограмах
6. Складання оборотно-сальдового балансу
7. Складання головної книги
Бухгалтерський баланс складається з двох частин (активу і пасиву) і п'яти розділів. Загальні підсумки активу і пасиву (рядки 300 і 700) називаються валютою балансу і повинні бути рівні.
Актив балансу характеризує майно підприємство і складається у порядку зростання ліквідності активів. Актив балансу містить два розділи: необоротні та оборотні активи. До позаоборотних активів відносять:
· Рядок 110 «Нематеріальні активи». Склад нематеріальних активів визначається ПБО 14/2000. У балансі відображається залишкова вартість нематеріальних активів, тобто різниця між залишками на рахунках 04 і 05. Якщо при нарахуванні амортизації рахунок 05 не використовується, то в баланс переноситься залишок по рахунку 04 на звітну дату.
· Рядок 120 «Основні засоби». Склад основних засобів визначається відповідно до ПБО 6 / 2001. Основні засоби показуються за залишковою вартістю, як різниця між залишками на рахунках 01 і 02.
· Рядок 130 «Незавершене будівництво». Показуються залишки по рахунках 07, 08, а також аванси, видані забудовникам і інші авансові платежі, пов'язані із здійсненням капвкладень, враховані на рахунку 60.
· Рядок 135 «Прибуткові вкладення в матеріальні цінності». Використовуються дані рахунки 03, де відображається вартість майна, яке фірма планує використати для передачі в оренду, лізинг або в прокат.
· Рядок 140 «Довгострокові фінансові вкладення». Показується сума інвестицій підприємства (на термін більше одного року) у цінні папери, в статутні капітали інших організацій, а також суму наданих довгострокових позик. Використовуються дані на рахунку 58 за мінусом резерву на рахунку 59.
· Рядок 145 «Відстрочені податкові активи». Згідно ПБУ 18/2002, відкладений податковий актив - це позитивна різниця між реальним податком на прибуток і умовним податком, обрахованим з балансового прибутку. Відкладений актив показує, наскільки потрібно буде зменшити суму цього «штучного» податку в наступних звітних періодах. Відкладений актив являє собою добуток ставки податку на тимчасовою різницею. У свою чергу, тимчасова різниця - це доходи або витрати, які враховуються при формуванні бухгалтерського прибутку в поточному, а оподатковуваного - в наступних звітних періодах.
Приклад. 24.12.2006г. фірма прийняла до бухгалтерського обліку обладнання первісною вартістю 165000 руб. Термін його корисного використання 6 років. У бухгалтерському обліку фірма нараховує амортизацію за сумою чисел років корисного використання, в податковому обліку - лінійним способом.
За 2006 рік сума нарахованої амортизації складе:
- У бухгалтерському обліку 165000 крб. * 6 років / (6 +5 +4 +3 +2 +1) = 47 143 руб.
- У податковому обліку 165000 крб. / 6 років = 27500 руб.
Тимчасова різниця дорівнює 47143 - 27500 = 19643 руб.
Відстрочений податковий актив з цієї різниці складе 19 643 * 24% = 4714 руб.
У бухгалтерському обліку фірми повинна бути зроблена проводка
Дт 09 Кт 68 4714 руб. Дана сума відображається по рядку 145 балансу.
До оборотних активів відносять:
· Рядок 210 «Запаси». Відображається вартість всіх матеріальних запасів і витрат організації. Ці активи поділяються на сировину та матеріали (10,16), тварини на вирощуванні та відгодівлі (11), витрати в незавершеному виробництві (20,21,23,29,46,44), готова продукція і товари для перепродажу (43,41 ), товари відвантажені (45), витрати майбутніх періодів (97), інші запаси і витрати. Усі матеріально-виробничі запаси відображаються в бухгалтерському обліку згідно з ПБО 5 / 2001. Вартість товарів показується по купівельної вартості, при цьому в організаціях, які обліковують товари за продажною вартістю, віднімається сума торгової націнки, тобто береться різниця між 41 і 42 рахунком.
· Рядок 220 «ПДВ по придбаних цінностях" наводиться сума ПДВ, яка на кінець звітного періоду не списана з рахунку 19.
· Рядок 230 і 240 «Дебіторська заборгованість» відображається дебіторська заборгованість за рахунками 60,62,71,73,75,76 і т.д., платежі по якій очікуються більш ніж через рік і протягом року після звітної дати відповідно, при цьому віднімаються суми резерву на рахунку 63.
· Рядок 250 «Короткострокові фінансові вкладення" відображаються вкладення підприємства в акції, облігації та інші цінні папери, а також надані позики на термін не більше одного року, враховані на рахунку 58.
· Рядок 260 "Грошові кошти" відображаються суми готівкових та безготівкових коштів, що значаться в касі, на розрахункових, спеціальних і валютних рахунках, грошових документів і перекладів в дорозі (рахунки 50,51,52,55,57).
Пасив балансу показує джерела формування майна. Пасив баланс складається з трьох розділів: капітал і резерви, довгострокові і короткострокові зобов'язання. У розділі «Капітал і резерви» відображаються:
· Рядок 410 «Статутний капітал». Показується сума статутного капіталу підприємства, відбита по рахунку 80.
· Рядок «Власні акції, викуплені в акціонерів». Дана сума показується з негативним знаком і зменшує підсумок розділу (рахунок 81).
· Рядок 420 «Додатковий капітал». Показується сума додаткового капіталу, відображена по рахунку 83.
· Рядок 430 «Резервний капітал». Показується сума резервного капіталу, відображена по рахунку 82.
· Рядок 470 «Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)». Відображається фінансовий результат фірми, який складається з прибутку (збитку) минулих років та прибутку (збитку) поточного періоду (рахунки 84,99).
До довгострокових зобов'язань відносяться:
· Рядок 510 «Позики і кредити». Відображається залишок позикових коштів, які фірма отримала на термін більше року (рахунок 67).
· Рядок 515 «Відстрочені податкові зобов'язання». Згідно ПБУ 18/2002 відстрочене податкове зобов'язання - це негативна різниця між реальним податком на прибуток і умовним податком, обрахованим з балансового прибутку. Відкладене зобов'язання показує, наскільки потрібно буде збільшити суму цього «штучного» податку в наступних звітних періодах. Відкладене зобов'язання являє собою добуток ставки податку на оподатковуваний тимчасову різницю. У свою чергу, тимчасова різниця - це доходи і витрати, які враховуються при формуванні оподатковуваного прибутку в поточному, а бухгалтерської - в наступних звітних періодах.
Приклад. В 4 кварталі 2006р. фірма сплатила іншій фірмі партію товарів на суму 115000 крб. Дана фірма відвантажила товар у такі строки: 65000 руб. в 4 кварталі 2006р., 50000 руб. в 1 кварталі 2007р.
У податковому обліку фірма - продавець визначає доходи і витрати касовим методом. Тому при обчисленні податку на прибуток за 4 квартал 2006р. враховується фактично надійшла виручка - 115000 крб. У бухгалтерському обліку виручкою 4 кварталу визнається тільки вартість відвантажених товарів - 65000 руб. Відповідно оплачена частина виручки в сумі 50000 руб. повинна бути врахована як тимчасова різниця.
Сума відстроченого податкового зобов'язання з цієї різниці дорівнює:
50000 руб. * 24% = 12000 руб.
Вона відбивається проводкою: Дт 68 Кт 77 12000 руб. У балансі на 01.01.2007р. ця сума відображається по рядку 515.
До короткострокових зобов'язань відносяться:
· Рядок 610 «Позики і кредити». Показується сума позикових коштів, які фірма отримала на термін менше року (рахунок 66).
· Рядок 620 «Кредиторська заборгованість» показуються суми кредиторської заборгованості постачальникам і підрядникам за надійшли матеріальні цінності (60,76), працівникам з нарахованої заробітної плати (70), державних позабюджетних фондів (69), бюджету з податків і зборів (68).
При заповненні рядка «Заборгованість з податків і зборів» потрібно враховувати суму умовного витрати з податку на прибуток, розраховану за даними бухгалтерського обліку.
Приклад. Скористаємося умовами попередніх двох прикладів. Припустимо, що фірма-продавець отримала за підсумками 2004р. бухгалтерський прибуток у розмірі 100000 крб. Постійних податкових зобов'язань і активів в організації немає.
Оподатковуваний прибуток дорівнює: 100000 - 50000 + 19643 = 69643 руб.
Сума реального податку на прибуток складе: 69 643 * 24% = 16714 руб.
Розмір умовного податку, обчисленого з бухгалтерського прибутку, дорівнює:
100000 * 24% = 24000 руб.
У бухгалтерському обліку складається проводка: Дт 99 Кт 68 24000 руб.
У попередніх прикладах були зроблені проводки:
Дт 09 Кт 68 4714 руб. і Дт 68 Кт 77 12000 руб.
Таким чином, кредитове сальдо за рахунком 68 дорівнюватиме:
24000 + 4714 - 12000 = 16174 руб.
Ця сума дорівнює сумі реального податку на прибуток, значить, всі операції відображені правильно.
· Рядок 630 «Заборгованість перед учасниками з виплати доходів» наводяться суми заборгованості по виплаті доходів засновникам, відображені по рахунку 75.
· Рядок 640 «Доходи майбутніх періодів" відображаються надходження, отримані у поточному звітному періоді, але які відносяться до діяльності організації в майбутньому (рахунок 98).
· Рядок 650 «Резерви майбутніх витрат" показуються суми резервів, створених для рівномірного списання витрат, що значаться на рахунку 96.
У довідці про наявність цінностей, які обліковуються на позабалансових рахунках відображаються орендовані основні засоби (001), товарно-матеріальні цінності, прийняті на відповідальне зберігання (002) і на комісію (004), списана у збиток заборгованість неплатоспроможних дебіторів (007), забезпечення зобов'язань та платежів отримані і видані (008,009), знос житлового фонду та об'єктів зовнішнього благоустрою (010), нематеріальні активи, отримані в користування і вартість інших цінностей (003,005,006,011).
Форма № 2 «Звіт про фінансові результати»
Форма № 2 характеризує величину отриманої підприємством чистого прибутку (збитку) за звітний період наростаючим підсумком в порівнянні з попереднім періодом.
У частині «Доходи і витрати по звичайних видах діяльності» відображаються:
· По рядку «Виручка (нетто) від продажу товарів, продукції, робіт, послуг (за мінусом ПДВ, акцизів і аналогічних обов'язкових платежів) відображаються доходи, отримані фірмою від звичайних видів діяльності, за винятком ПДВ, акцизів та інших платежів, відображені по кредиту рахунку 90 / 1 виходячи з тимчасової визначеності фактів господарської діяльності, тобто відносяться до того періоду, в якому відбулися події, незалежно від часу оплати (ПБУ 9 / 99).
Таким чином, в кредиті рахунку 90 / 1, а, отже, у формі № 2 виручка показується за умовами договорів залежно від їх видів. Так при договорі купівлі-продажу виручка показується в момент переходу права власності до покупця на відвантажену продукцію, товари, послуги. При договорі міни виручка показується в момент виконання зобов'язань обома сторонами. При договорі комісії виручка показується по часу отримання повідомлення від комісіонера чи повіреного про відвантаження товару покупцю.
Крім виручки від реалізації до доходів від звичайних видів діяльності можуть бути віднесені надходження від здачі майна в оренду, від участі в статутних капіталів інших організацій і т.д. за умови, що подібні надходження повинні визнаватися предметом діяльності фірми. В іншому випадку вони відносяться до інших доходів. Основні види діяльності підприємства визначаються за його статуту. При визначенні предмета діяльності слід керуватися правилом суттєвості. Предметом діяльності визнаються операції, доходи від яких становлять не менше 5% від загального обсягу виручки фірми.
Сума за цьому рядку розраховується як різниця між сумами, відображеними бухгалтерськими проводками:
Дт 50,51,62,76 Кт 90 / 1 на продажну вартість, включаючи ПДВ
мінус Дт 90 / 3 Кт 68,76 на суму ПДВ
У роздрібній торгівлі при роботі підприємства за системою «єдиного податку» виручка по рядку показується разом з ПДВ, а проводка Дт 90 / 3 Кт 68,76 в обліку не складається, тому що підприємство не є платником ПДВ.
· По рядку «Собівартість проданих товарів, продукції, робіт, послуг" показуються (ПБУ 10/99):
а) для підприємств промисловості та послуг - витрати, пов'язані з виробництвом продукції і наданням послуг, виручка від продажу яких показана по попередньому рядку і відображені в обліку проводкою Дт 90 / 2 Кт 43
б) для торгових підприємств і закладів громадського харчування - собівартість (купівельна вартість) реалізованих товарів, виручка за яким показана по попередньому рядку, відображена в обліку проводками:
1) в оптовій торгівлі Дт 90 / 2 Кт 41 / 1,45 на покупну вартість
2) у роздрібній торгівлі:
- Дт 90 / 2 Кт 41 / 2 на покупну вартість, якщо в обліку товари обліковуються за купівельною вартістю;
- Дт 90 / 2 Кт 41 / 2 на продажну вартість
(Мінус) Дт 90 / 2 Кт 42 на суму реалізованої торговельної націнки, якщо товари обліковуються за продажними цінами
3) для загального харчування: Дт 90 / 2 Кт 20 на продажну вартість
(Мінус) Дт 90 / 2 Кт 42 на суму реалізованої торговельної націнки
· По рядку «Валовий прибуток" показується різниця між показниками, відображеними у двох перших рядках звіту. Якщо отримано негативний результат (збиток), то його треба вказувати у круглих дужках.
· По рядку «Комерційні витрати" показуються:
- У промисловості - витрати зі збуту, пов'язані з реалізованої продукції, відображені в обліку проводкою Дт 90 / 2 Кт 44
- В торгівлі - витрати обігу, відносяться до реалізованих товарів, відображені в обліку Дт 90 / 2 Кт 44
· По рядку «Управлінські витрати» показуються в промислових підприємствах загальногосподарські витрати, враховані на рахунку 26, за умови, що за обліковою політиці вони закриваються рахунком 90, тобто відображаються проводкою Дт 90 / 2 Кт 26. Якщо в організації рахунок 26 закривається рахунком 20, то даний рядок не заповнюється. У торговельних підприємствах і громадському харчуванні даний рядок не використовується.
· По рядку «Прибуток (збиток) від продажу" наводиться різниця між валовим прибутком (збитком) і сумою комерційних і управлінських витрат. При цьому негативна різниця показується в круглих дужках. Протягом року прибуток або збиток від звичайних видів діяльності організації відображають на рахунку 99 у кореспонденції з рахунком 90 / 9. Обороти між цими рахунками за звітний період відповідають показнику по цьому рядку форми № 2.
До інших доходів і витрат належать (за ПБО 9 / 99 і 10/99):
· По рядку «Відсотки до отримання" відображаються доходи в сумі належних для отримання відсотків за облігаціями, депозитами, державними цінними паперами (Дт 76 Кт 91 / 1), відсотки за надання позик іншим організаціям (Дт 76 Кт 91 / 1), відсотки за використання грошових коштів банками при зберіганні їх на розрахункових рахунках організацій (Дт 51,52 Кт 91 / 1).
· По рядку «Відсотки до сплати» відображаються відсотки до сплати за облігаціями, акціями (Дт 91 / 2 Кт 76), відсотки, що приєднуються іншим підприємствам за надання організації в користування коштів, позик, кредитів (Дт 91 / 2 Кт 76,66 , 67), відсотки, сплачені банку за зберігання грошових коштів на рахунках (Дт 91 / 2 Кт 51,52).
· По рядку "Доходи від участі в інших організаціях" показуються надходження від пайової участі в статутних капіталах інших фірм, доходи по акціях і доходи від спільної діяльності (Дт 51,76 Кт 91 / 1)
· По рядку «Інші доходи» показують:
- Доходи від здачі майна, прав користування інтелектуальної власності в оренду, якщо це не є основним видом діяльності організації (Дт 62,76 Кт 91 / 1 на суму доходу, включаючи ПДВ),
- Доходи від продажу основних засобів, матеріалів, нематеріальних активів (Дт 62,76 Кт 91 / 1 на суму продажної вартості, включаючи ПДВ),
- Спливає кредиторська і депонентская заборгованість (Дт 60,76 Кт 91 / 1),
- Прибуток минулих років, виявлена ​​у звітному році (Дт 60,62,76 Кт 91 / 1),
-Штрафи, пені, неустойки, отримані за господарськими договорами
(Дт 76,51 Кт 91 / 1),
- Надлишки майна (Дт 01,04,10,50 Кт 91 / 1),
- Позитивні курсові різниці (Дт 50,52,60,62,76 Кт 91 / 1),
- Активи отримані безоплатно (Дт 98 / 2 Кт 91 / 1),
- Надзвичайні доходи (вартість матеріальних цінностей, оприбуткованих після списання непридатного до відновлення майна Дт 10 Кт 91 / 1, страхове відшкодування збитків, понесених в результаті надзвичайних обставин Дт 51,76 Кт 91 / 1).
· По рядку «Інші витрати» показують:
- Витрати від здачі майна, прав користування інтелектуальної власності в оренду, якщо це не є основним видом діяльності організації (Дт 91 / 2 Кт 68 на суму ПДВ, Дт 91 / 2 Кт 02,05 на суму амортизації, Дт 91 / 2 Кт 76 на суму інших витрат з оренди),
- Витрати від продажу основних засобів, матеріалів, нематеріальних активів (Дт 91 / 2 Кт 68 на суму ПДВ, Дт 91 / 2 Кт 01,04,10 на залишкову вартість основних засобів і нематеріальних активів і облікову вартість матеріалів, Дт 91 / 2 Кт 76 на суму інших витрат з продажу майна),
- Витрати на утримання законсервованих об'єктів
(Дт 91 / 2 Кт 76,10,70,69 ...),
- Витрати з виробництва, не дав продукцію і витрати за анульованими замовленнями (Дт 91 / 2 Кт 20),
- Податки, зараховують на фінансові результати (Дт 91 / 2 Кт 68),
- Відрахування в резерви за сумнівними боргами (Дт 91 / 2 Кт 63,59),
- Збитки від списання дебіторської заборгованості після закінчення терміну позовної давності (Дт 91 / 2 Кт 76,62 ...),
- Збитки минулих років, виявлені у звітному році
(Дт 91 / 2 Кт 60,76,10 ...),
-Штрафи, пені, неустойки, сплачені за господарськими договорами
(Дт 91 / 2 Кт 51,76),
- Збитки від недоамортизації об'єктів основних засобів, нематеріальних активів при їх списання раніше строку корисного використання, втрати, переданих безоплатно
(Дт 91 / 2 Кт 01,04),
- Негативні курсові різниці
(Дт 91 / 2 Кт 50,52,60,62,76),
- Витрати на проведення спортивних заходів, відпочинку, розваг культурно-просвітницького характеру, благодійна допомога
(Дт 91 / 2 Кт 76,71,51,50 ...),
- Надзвичайні витрати (вартість майна, втраченого в результаті катастрофи (Дт 91 / 2 Кт 01,04,10,41,50 ...), витрати, пов'язані з ліквідацій наслідків надзвичайних обставин (Дт 91 / 2 Кт 51,76 ...).
· По рядку «Прибуток (збиток) до оподаткування" показується фінансовий результат від діяльності підприємства у звітному періоді. Він дорівнює сумі прибутку (збитку) від продажу та інших доходів за мінусом інших витрат. Сума збитку показується в круглих дужках. Сальдо інших доходів і витрат протягом року списується на рахунок 99 з рахунку 91 / 9.
· Рядок «Відкладені податкові активи» заповнюється на підставі даних, відображених бухгалтерським проведенням Дт 99 Кт 09 і показуються в круглих дужках.
· Рядок «Відкладені податкові зобов'язання" заповнюється на підставі даних, відображених бухгалтерським проведенням Дт 77 Кт 99.
· Рядок «Поточний податок на прибуток" заповнюється за даними податкового обліку. По цьому рядку вказується оборот за субрахунком «Податок на прибуток» рахунки 99 в кореспонденції з субрахунком «Розрахунки з податку на прибуток» рахунки 68. Розглянемо, з чого складається цей оборот за ПБО 18/2002.
Поточним податком на прибуток (поточним податковим збитком) визнається податок на прибуток для цілей оподаткування. Він визначається виходячи з величини умовного витрати (умовного доходу), скоректованої на суми постійних податкових зобов'язань і активів, відкладених податкових активів і зобов'язань. Помноживши показник прибутку до оподаткування за даними бухгалтерського обліку на 24%, отримаємо величину умовного витрати з податку на прибуток. Вона відображається в бухгалтерському обліку проводкою: Дп 99 Кт 68
Коли за даними бухгалтерського обліку отримано збиток, помноживши його на 24%, отримаємо суму умовного доходу з податку на прибуток. Його сума відображається зворотним проведенням: Дт 68 Кт 99
Далі коригуємо величину умовного витрати (умовного доходу). Якщо витрати, що враховуються в цілях бухгалтерського обліку, не можуть бути враховані при розрахунку оподатковуваного прибутку, то виникають постійні різниці. Наприклад, постійні різниці виникають у сумі наднормативних представницьких витрат, наднормативних добових. Постійні різниці служать підставою для відображення в бухгалтерському обліку постійного податкового зобов'язання (ВНО). Так як ПНО збільшує платежі з податку на прибуток у звітному періоді, то його відображають у бухгалтерському обліку проводкою Дт 99 Кт 68. Можливі випадки, коли доходи, визнані у бухгалтерському обліку, не враховуються при розрахунку податку на прибуток. Наприклад, не обкладається податком на прибуток вартість безоплатно отриманого майна, якщо статутний капітал отримує боку складається більш ніж на 50% з вкладу передавальної сторони. У цьому випадку бухгалтерський прибуток перевищує прибуток за даними податкового обліку. Це призводить до появи постійних різниць, які служать підставою для відображення в бухгалтерському обліку постійного податкового активу (ПНА). Для зручності їх ще називають негативними постійними різницями. У ПБУ 18/2002 такого визначення, як ПНА немає, однак у формі № 2 цей показник згадується. Так як ПНА зменшує суму податку на прибуток, що підлягає сплаті до бюджету за звітний період, то в бухгалтерському обліку ПНА відбивається проводкою: Дт 68 Кт 99.
Таким чином, для заповнення рядка «Поточний податок на прибуток» перш за все, потрібно врахувати величину умовного витрати або доходу за звітний період і суму постійного податкового зобов'язання або активу. Якщо у фірми відсутні постійні податкові зобов'язання або активи, то абсолютна різниця між податком, обрахованим з бухгалтерського прибутку, і реальним податком на прибуток, буде дорівнює абсолютну різниці між відкладеними податковими активами та відкладеними податковими зобов'язаннями. В іншому випадку це співвідношення виконуватися не буде.
У Плані рахунків передбачений окремий субрахунок для відображення постійних податкових зобов'язань або активів на рахунку 99, відповідно, постійні податкові зобов'язання та активи враховуються протягом року і сальдо не мають, і їх сума у ​​формі № 2 показується довідково. Якщо суму по рядку «Прибуток (збиток) до оподаткування» на 24%, потім додати або відняти сальдо ПНО і ПНА, то вийти показник по рядку «Поточний податок на прибуток».
Приклад. У 3 кварталі 2006р. фірма витратила на представницькі витрати 11600 руб. Витрати на оплату праці за цей період склали 193300 крб.
При оподаткуванні прибутку представницькі витрати враховуються в розмірі, що не перевищує 4% від витрат на оплату праці, тобто 193300 * 4% = 7732 руб. При визначенні облікового прибутку представницькі витрати враховуються повністю.
Постійна різниця дорівнює 11600-7732 = 3868 руб.
У бухгалтерському обліку будуть зроблені проводки:
Дт 44 Кт 60 7732 руб. - Витрати в межах норм
Дт 44 субрахунок «Постійна різниця» Кт 60 3868 руб. - Витрати понад норми
Постійне податкове зобов'язання одно 3868 * 24% = 928 руб.
У бухгалтерському обліку буде зроблено проводка
Дп 99 субрахунок «Постійне податкове зобов'язання» Кт 68 субрахунок «Розрахунки з податку на прибуток» 928 руб. - Відображено суму податку на прибуток з постійною різниці.
Крім постійних різниць в бухгалтерському обліку можуть виникати тимчасові різниці (ВВР) і оподатковувані тимчасові різниці (НВР). Перші призводять до утворення відкладеного податкового активу (ВПА), що збільшує суму поточного податку на прибуток у звітному періоді, а другі - відкладеного податкового зобов'язання (ВПЗ), що зменшує суму поточного податку на прибуток у звітному періоді. ВОНА відображають у бухгалтерському обліку проводкою Дт 09 Кт 68. ВОНО нараховують проводкою Дт 68 Кт 77. При зменшенні величини віднімається або оподатковуваного тимчасової різниці в бухгалтерському обліку робляться зворотні проводки.
У результаті цих проводок сума податку на прибуток, що підлягає сплаті до бюджету, збільшується або зменшується, а величина прибутку (збитку) організації, що враховується на рахунку 99, не змінюється. Тобто нарахування і списання ВПА і ВПЗ ніяк не впливають на суму чистого прибутку (збитку) організації. Тому суми нарахованих та списаних ВПА і ВПЗ у формі № 2 не відображаються.
У формі № 2 по рядках «ВОНА» і «ВОНО" показується наступне. У разі вибуття об'єкта, за яким в бухгалтерському обліку значилися тимчасові віднімаються різниці, суму ВОНА необхідно списувати на рахунок прибутків і збитків. При цьому в бухгалтерському обліку робиться запис Дт 99 Кт 09. Дана сума зменшує чистий прибуток організації і показується по рядку «ВОНА» форми № 2 у круглих дужках. У разі вибуття об'єкта, за яким в бухгалтерському обліку значилися оподатковувані тимчасові різниці, суму ВОНО також списують на рахунок прибутків і збитків проводкою Дт 77 Кт 99. Дана сума збільшує чистий прибуток організації і показується по рядку «ВОНО» форми № 2.
· У рядку "Чистий прибуток (збиток) звітного періоду" відображається прибуток (збиток) до оподаткування, зменшена на суму відкладених податкових активів, поточного податку на прибуток і збільшена на суму відкладених податкових зобов'язань. Сума збитку показується в круглих дужках.
Довідково в Формі № 2 наводиться базова прибуток (збиток) на акцію та розбавлений прибуток (збиток) на акцію, які розраховуються за звичайним і привілейованим акціям на підставі методичних рекомендацій щодо розкриття інформації про прибуток, що припадає на одну акцію, затверджених Наказом Мінфіну РФ від 21.03 .2000 р. № 29н.
Додатково у формі № 2 наводитися розшифровка окремих прибутків і збитків: штрафи, пені та неустойки, визнані або по яких отримані рішення суду про їх стягнення, прибуток (збиток) минулих років, відшкодування збитків, завданих невиконанням або неналежним виконанням зобов'язань, курсові різниці за операціями в іноземній валюті, відрахування в оціночні резерви, списання дебіторських і кредиторських заборгованостей, за якими минув термін позовної давності.
Форма № 3 «Звіт про зміни капіталу»
У цій формі відображається збільшення та зменшення доданків власного капіталу, а також створення і використання резервів організації. Форма № 3 складається з двох розділів та довідки.
У першому розділі «Зміна капіталу" показуються залишки на початок і кінець звітного та попереднього року, а також збільшення та зменшення статутного, додаткового, резервного капіталів і нерозподіленого прибутку (тобто рух за рахунками 80,82,83,84).
У другому розділі «Резерви» показується сума резервів, утворених відповідно до законодавства, з установчими документами, оціночні резерви і резерви майбутніх витрат. При цьому їх залишки, надходження і використання показується за звітний і попередній рік (рахунки 82,14,59,63,96).
У довідці наводяться відомості про чисті активи, а також про отримані з бюджету та позабюджетних фондів коштів на витрати по звичайних видах діяльності і капітальним вкладенням у необоротні активи.
Форма № 4 «Звіт про рух грошових коштів»
Наводяться відомості про залишки коштів на початок і кінець звітного періоду (за рахунками 50,51,52,55,57). Також показується рух грошових коштів (їх надходження і вибуття) за поточною, інвестиційної та фінансової діяльності за звітний та попередній період
Поточна діяльність - це одержання прибутку шляхом виробництва і реалізації продукції, продажу товарів, виконання робіт, надання послуг. Інвестиційна діяльність - це придбання і продаж земельних ділянок, нерухомості, обладнання тощо, а також НДДКР, власне будівництво, купівля цінних паперів, надання позик. Фінансова діяльність - це отримання позик, випуск акцій, розміщення облігацій і т.д. Окремо у формі № 4 наводиться величина впливу змін курсу іноземних валют по відношенню до рубля.
Звіт про рух грошових коштів може складатися двома методами: прямим і непрямим. Прямий метод передбачає, що грошові потоки за поточної діяльності представляються у звітності повністю за надходженнями і платежами: надходження виручки від покупців, оплата постачальникам за товарно-матеріальні цінності, виплата працівникам заробітної плати тощо Дані для заповнення звіту беруться за рахунками грошових коштів. Непрямий метод передбачає уявлення лише чистих показників притоку і відтоку грошових коштів, при цьому коригування починається з чистого прибутку, а інформація для розрахунку береться з форм звітності № 1,2,5. Згідно російського законодавства звіт про рух грошових коштів складається за прямим методом.
Форма № 5 «Додаток до бухгалтерського балансу»
Дана форма є розшифровкою окремих статей бухгалтерського балансу, що пояснює наявність і рух окремих видів засобів та джерел їх утворення. Форма № 5 складається з десяти розділів:
1. Нематеріальні активи - наводяться залишки і рух нематеріальних активів за їх видами за первісною вартістю та сума нарахованої по них амортизації на початок і кінець року (згідно з ПБО 14/2001).
2. Основні засоби - наводяться залишки і рух основних засобів за їх видами за первісною вартістю та сума нарахованої по них амортизації на початок і кінець року (відповідно до ПБУ 6 / 2001). Також вказується сума зданих в оренду та отриманих в оренду основних засобів і, довідково, результат переоцінки основних засобів.
3. Прибуткові вкладення в матеріальні цінності - наводяться залишки і рух майна, переданого в лізинг і в прокат за первісною вартістю, а також амортизація по них на початок і кінець звітного періоду (відповідно до ПБУ 6 / 2001).
4. Витрати на науково-дослідні, дослідно-конструкторські та технологічні роботи - показуються наявність, види, рух даних витрат протягом року (згідно з ПБО 17/2002).
5. Витрати на освоєння природних ресурсів - відображаються залишки, надходження і списання цих витрат протягом року (за рахунком 97).
6. Фінансові вкладення - наводяться дані про довгострокові і короткострокових фінансових вкладеннях на початок і кінець періоду в розрізі їх видів (згідно ПБУ 19/2002).
7. Дебіторська та кредиторська заборгованість - показуються залишки на початок і кінець року дебіторської та кредиторської заборгованості з підрозділом на довгострокову і короткострокову і з розшифровкою за їх видами (за рахунками розрахунків).
8. Витрати по звичайних видах діяльності - наводяться дані про витрати за звітний і попередній рік за елементами витрат (згідно з ПБО 10/99). Також відображаються залишки незавершеного виробництва, витрат майбутніх періодів та резервів майбутніх витрат.
9. Забезпечення - наводяться залишки на початок і кінець року за отриманими і виданими векселями, а також щодо майна, що знаходиться в заставі і переданим у заставу (за рахунками 008,009).
10. Державна допомога - відображаються дані за звітний і попередній рік отриманих бюджетних коштів та бюджетних кредитів (за ПБО 13/2000).
Форма № 6 «Звіт про цільове використання отриманих коштів»
Форма № 6 заповнюється громадськими некомерційними організаціями, тобто організаціями, що не мають одержання прибутку як основної мети своєї діяльності і не розподіляють отриманий прибуток між учасниками. Містить відомості про залишки на початок і кінець року, про надходження вступних, членських та добровільних внесків, а також про використання коштів на витрати на цільові заходи, на утримання апарату управління та придбання основних засобів і іншого майна. Окремо зазначаються доходи і витрати, пов'язані з підприємницькою діяльністю.
Пояснювальна записка
Пояснювальна записка включається до складу бухгалтерської звітності організацій і містить текстову характеристику показників, викладених у формах бухгалтерської звітності, а також розкриває показники, які не знайшли в них відображення, проте є важливими для прийняття рішень зацікавленими особами стосовно цієї організації.
У наказі Мінфіну РФ від 27.07.03г. № 67н визначена необхідна інформація, яка повинна бути приведена у пояснювальній записці:
1. коротка характеристика організації, основні напрями її діяльності (поточна, інвестиційна, фінансова);
2. облікова політика організації та зміни в обліковій політиці;
3. основні фактори, що вплинули на господарські та фінансові результати;
4. основні аналітичні показники;
5. пояснення до бухгалтерського балансу і звіту про прибутки та збитки;
6. інші розшифровки і коментарі (події після звітної дати, умовні факти господарської діяльності, державна допомога, інформація про операції з афілійованими особами, інформація за сегментами, інформація про природоохоронним заходах і т.д.)
7. рішення зборів акціонерів щодо розподілу прибутку, що залишається в розпорядженні організації.
Кожна організація самостійно визначає обсяг інформації та форму подачі. Це можуть бути текст, таблиці, схеми, діаграми і т.д.
Взаємозв'язок форм бухгалтерської звітності
Форма
Рядок
Форма
Показник
1
470
2
Чистий прибуток (за умови відсутності залишків за рахунком 84 і ведення організацією податкового обліку)
1
410
3
Залишки статутного капіталу
1
420
3
Залишки додаткового капіталу
1
430
3
Залишки резервного капіталу
1
470
3
Залишки нерозподіленого прибутку
1
650
3
Резерви майбутніх витрат
1
260
4
Залишки грошових коштів
1
110
5
Сума нематеріальних активів за мінусом амортизації за ним
1
120
5
Сума основних засобів за мінусом амортизації за ним
1
135
5
Сума дохідних вкладень у матеріальні цінності за мінусом амортизації за ним
1
230
5
Дебіторська заборгованість довгострокового характеру за мінусом резерву по сумнівних боргах
1
240
5
Дебіторська заборгованість короткострокового характеру за мінусом резерву по сумнівних боргах
1
510
5
Кредиторська заборгованість довгострокового характеру плюс позики і кредити
1
610
5
Кредиторська заборгованість короткострокового характеру плюс позики і кредити
1
621
5
Розрахунки з постачальниками і підрядниками
1
624
5
Розрахунки по податках і зборам
1
140 +250
5
Сума фінансових вкладень за мінусом резервів під знецінення фінансових вкладень
2
020 +030 +040
5
Разом витрат за елементами витрат
3
5
Резерви майбутніх витрат
Зведена і консолідована бухгалтерська звітність
Однією з найбільш перспективних тенденцій в розвитку бізнесу є придбання одними компаніями пакетів акцій інших, створення дочірніх товариств, злиття і об'єднання компаній іншими способами. Все це призводить до появи групи взаємопов'язаних організацій, званих концернами або холдингами. Щоб керівництво компаній, власники, інвестори, кредитори та інші користувачі могли оцінити і проаналізувати те, як функціонує група (концерн), виникає необхідність у складанні зведеної та консолідованої звітності.
Основними нормативними документами по порядку складання та подання зведеної (консолідованої) бухгалтерської звітності є наступні:
· Методичні рекомендації до складання та подання зведеної бухгалтерської звітності (наказ Мінфіну РФ від 30.12.96г. № 112;
· Про порядок відомості зведених (консолідованих) обліку, звітності і балансу фінансово-промислової групи (постанова Уряду РФ від 06.01.97г. № 24).
Консолідована звітність являє собою фінансову звітність групи взаємопов'язаних організацій (концерну), розглядаються як єдине господарське утворення. Вона характеризує майнове і фінансове становище групи на звітну дату, а також результати її діяльності за звітний період. Консолідована звітність має кілька особливостей:
· Це звітність особливої ​​освіти - групи взаємопов'язаних організацій, що є самостійними юридичними особами, але сама такою не є;
· Складається на основі даних звітності членів групи за допомогою спеціальних облікових процедур.
Членами групи є основне чи головне господарське товариство (материнська компанія), дочірні і залежні товариства. До дочірнім товариствам відповідно до Цивільного кодексу РФ відносять суспільства, в яких головна організація має більше 50% голосуючих акцій, або володіє більше 50% статутного капіталу. До залежним товариствам відносять суспільства, в яких головна організація володіє більше 20% голосуючих акцій, або більше 20% статутного капіталу (але менше 50%).
Зведена звітність - це система показників, що відображають фінансовий стан на звітну дату і фінансові результати за звітний період групи взаємопов'язаних організацій. Зведена звітність складається шляхом об'єднання (склепіння) даних бухгалтерської звітності організацій, що входять до складу однієї групи, тобто відбувається підсумовування показників бухгалтерської звітності головної організації і звітності дочірніх і залежних товариств.
Основна відмінність зведеної від сконсолідованої звітності полягає в наступному. Зведена звітність складається методом підсумовування даних організацій (структурних підрозділів), виділених на окремий баланс і не є юридичними особами, тобто складається у рамках одного власника. Консолідована звітність складається кількома власниками за спільно контрольованому суспільству і має на меті показати зацікавленим особам результати фінансово-господарської діяльності групи взаємопов'язаних організацій, юридично самостійних, але фактично є єдиним господарським цілим.
У Методичних рекомендаціях встановлені наступні вимоги до складання зведеної (сконсолідованої) звітності:
1. вимога повноти - об'єднуються всі активи і пасиви, доходи і витрати організацій;
2. вимога єдності методів та оцінки статей звітності - використовується єдина облікова політика щодо статей майна і зобов'язань, доходів і витрат організацій;
3. вимога єдиної звітної дати і єдиного звітного періоду - об'єднується бухгалтерська звітність організацій, складена за один і той самий звітний період і на одну і ту саму дату.
4. вимога єдиної валюти звітності - показники бухгалтерської звітності, складеної в іноземній валюті, перераховуються у валюту РФ - карбованці.
Зведена (консолідована) звітність складається за формами, розробленим самою організацією на основі типових форм бухгалтерського балансу, звіту про прибутки і збитки та пояснень до них від одного звітного періоду до іншого. Звітність складається в мільйонах або мільярдах карбованців і представляється головною організацією не пізніше 30 червня наступного за звітним роком, якщо iнше не встановлено законодавством країни і установчими документами організації.
Додати в блог або на сайт

Цей текст може містити помилки.

Бухгалтерія | Лекція
123.3кб. | скачати


Схожі роботи:
Концепція бухгалтерської звітності до 2 Завдання бухгалтерської
Концепція бухгалтерської звітності в РФ
Складання бухгалтерської звітності 2
Форми бухгалтерської звітності
Формування бухгалтерської звітності
Трансформація бухгалтерської звітності
Аналіз бухгалтерської звітності
Складання бухгалтерської звітності
Основи бухгалтерської звітності
© Усі права захищені
написати до нас