Введення
Інститут захисту прав господарюючих суб'єктів включає в себе норми декількох галузей права, будучи, тому комплексним правовим інститутом. При вирішенні питань, пов'язаних із захистом порушених прав у відносинах між податковими органами та платниками податків, використовуються норми цивільного, адміністративного, податкового, кримінального, цивільного і арбітражного процесу. Крім цього, в залежності від конкретної ситуації не виключено застосування норм земельного, фінансового і бюджетного права.
Проблема правової відповідальності держави, її органів є в даний час однієї з актуальних. На законодавчому рівні відсутня відповідальність не тільки вищих посадових осіб держави, а й дрібних чиновників виконавчих органів. Між тим такого роду відповідальність повинна існувати в будь-якому демократичній державі, не кажучи про державу, яка оголошує себе правовою.
Перш за все, хотілося б відзначити, що, реалізуючи своє право на захист від неправомірних дій податкових органів, господарюючий суб'єкт може скористатися деякими з встановлених законодавством способів захисту цивільних прав, визначених ст. 12 Цивільного кодексу РФ - визнати недійсним акт державного органу, а також вимагати відшкодування збитків, стягнення яких не завжди реально на практиці. Найчастіше господарюючому суб'єкту фактично неможливо отримати відшкодування збитків, заподіяних йому незаконними діями органів державної влади або їх посадовими особами. Як відомо, таке право на відшкодування державою шкоди, заподіяної незаконними діями (або бездіяльністю) органів державної влади або їх посадовими особами, закріплено за кожним в Конституції РФ (ст. 53). Однак недосконалість чинного законодавства та судової практики веде до того, що це конституційне право практично не може бути реалізоване. Незважаючи на позитивні зміни в російському законодавстві про структуру і видах податків, питання про захист прав платника податків, який в кінцевому підсумку несе податковий тягар в 1-ї частини Податкового кодексу РФ (далі НК РФ), регулюється тільки лише закріпленням права на оскарження актів податкових органів . Глава 19 НК РФ «Порядок оскарження актів податкових органів та дій, або бездіяльності їх посадових осіб» містить всього 3 статті, що представляють собою відсильні норми, в яких визначено, що нормативні правові акти податкових органів можуть бути оскаржені в порядку, передбаченому законодавством. Таким чином, можна зробити висновок, що право на захист від неправомірних дій податкових органів детально не регламентовано.
Прав і обов'язків платників податків та платників зборів присвячена гл.3 НК РФ, а якщо конкретно звернутися до прав платників податків то вони закріплені ст.21 НК РФ. Перераховувати їх все я не буду, оскільки це досить великий перелік. У рамках моєї роботи набагато важливіше усвідомити інше. Законодавство РФ не тільки закріплює відповідні права, але і гарантує їх. Так права платників податків забезпечуються відповідними обов'язками посадових осіб податкових органів. Крім того, відповідно до ст. 22 НК РФ платникам податків (платникам зборів) гарантується адміністративний та судовий захист їх прав і законних інтересів.
Податкові органи несуть відповідальність за збитки, завдані платникам податків внаслідок своїх неправомірних дій (рішень) або бездіяльності, а одно неправомірних дій (рішень) або бездіяльності посадових осіб та інших працівників зазначених органів при виконанні ними службових обов'язків. Завдані платникам податків збитки відшкодовуються за рахунок федерального бюджету.
1. Захист прав платників податків в адміністративному порядку
Звернення до суду або арбітражного суду необхідно розглядати як крайню і останню міру по захисту платником податків своїх інтересів. У зв'язку з цим не варто нехтувати існуючими формами адміністративного оскарження рішень керівників податкових органів.
Платник податків має право оскаржити дії (бездіяльність) податкових органів в адміністративному порядку, закріплене ст. 22 главою 3 НК РФ і роз'яснення листом МНС РФ від 17.08.2001 № БГ-3-14/290 і от05.04.2001 № ВП-6-18/274 @. Порядок оскарження актів податкових органів та дій, або бездіяльності їх посадових осіб регламентований главою 19 НК РФ.
Акти податкових органів, дії або бездіяльність їх посадових осіб можуть бути оскаржені до вищестоящого податкового органу (вищій посадовій особі).
Скарги платників податків розглядають:
На акти ненормативного характеру, неправомірна дія або бездіяльність податкових органів вищестоящий податковий орган - вищестоящий податковий орган;
Дії або бездіяльність посадових осіб податкового органу - вищестояще посадова особа даного чи вищого податкового органу;
Дії або бездіяльність посадових осіб податкового органу шляхом видання акту ненормативного характеру-вищестоящий податковий орган;
Скарга на постанову про притягнення до адміністративної відповідальності, винесене податковим органом у відношенні організацій - вищестоящий податковий орган;
Скарга на постанову про притягнення до адміністративної відповідальності, винесене посадовою особою податкового органу стосовно фізичної особи - вищестояще посадова особа даного чи вищого податкового органу.
Якщо організація (підприємець) звернувся зі скаргою на акт податкового органу, дії або бездіяльність його посадової особи до вищестоящого податкового органу або вищій посадовій особі цього органу, він повинен дотримати встановлені НК РФ терміни давності оскарження-3 місяці з дня, коли платник податків довідався або повинен був дізнатися про порушення своїх прав (ст. 139 НК РФ). Скарга на постанову про адміністративне правопорушення може бути подана протягом десяти днів з дня винесення постанови (ст. 30.3 КоАП РФ).
До скарги можуть бути додані обгрунтовують її документи:
акт ненормативного характеру, який, на думку заявника, порушує його права (постанова про притягнення до адміністративної відповідальності);
акт податкової перевірки;
первинні документи, що підтверджують позицію заявника;
інші документи, що містять відомості про обставини, що мають значення для розгляду скарги.
Строк за заявою особи, яка подає скаргу, може бути відновлений відповідно вищим посадовою особою податкового органу чи вищим податковим органом.
Оскарження рішення податкового органу зазвичай не зупиняє її виконання. Рішення про призупинення виконання оскаржуваного платником податків рішення в порядку статті 141 НК РФ приймається у виняткових випадках за наявності достатніх документально підтверджених підстав.
Скарга подається у письмовій формі відповідному податковому органу чи посадовій особі, причому подав скаргу до прийняття рішення за цією скаргою може її відкликати на підставі письмової заяви. Відкликання скарги позбавляє подала її особу права на подачу повторної скарги з тих самих підстав у той самий податковий орган або того ж посадовій особі.
Податковий орган залишає скаргу платника податків без розгляду у разі:
подання скарги особою, яка не має повноважень виступати від імені платника податків (ст. ст. 26. 27, 28 і 29 НК РФ);
пропуску строку подачі скарги, відповідно до статті 139НКРФ;
подання заперечень за актом перевірки (п. 5 статті 100 НК РФ);
за наявності інформації про прийняття скарги до розгляду вищестоящим податковим органом (посадовою особою).
Заявнику повинно бути повідомлено про неможливість розгляду його скарги в десятиденний строк з дня її отримання. Відмова податкового органу (посадової особи податкового органу) у розгляді скарги не виключає права заявника (при внесенні ним усіх необхідних виправлень) повторно подати скаргу в межах строків, встановлених для подачі скарги. В інших випадках скарга платника податків розглядається вищестоящим податковим органом (вищим посадовою особою) в строк не пізніше одного місяця з дня її отримання (ст. 140 НК РФ), і за підсумками її розгляду вищестоящий податковий орган (вищестояща посадова особа) має право:
залишити скаргу без задоволення;
скасувати акт податкового органу і призначити додаткову перевірку. Додаткова перевірка призначається в рамках розгляду скарги платника податків, тобто дозволу податкового спору, на відміну від податкової перевірки, проведеної в рамках податкового контролю, і проводиться з урахуванням таких особливостей. У рішенні про призначення додаткової перевірки, з метою розв'язання податкового спору повинно бути зазначено, яке коло питань, підлягає обов'язковому розгляду при її проведенні і який податковий орган її проводить;
скасувати рішення і припинити провадження у справі про податкове правопорушення;
змінити рішення чи винести нове рішення.
За підсумками розгляду скарги на дії або бездіяльність посадових осіб податкових органів вищестоящий, податковий орган (вищестояща посадова особа) має право винести рішення по суті.
Рішення податкового органу (посадової особи) за скаргою приймається протягом місяця. Про прийняте рішення протягом трьох днів з дня його прийняття повідомляється в письмовій формі особі, яка подала скаргу.
Рішення вищестоящого податкового органу за скаргою платника податків на акт податкового органу в обов'язковому порядку має містити вступну, мотивувальну і резолютивну частини. Резолютивна частина рішення виноситься з урахуванням положень, передбачених частиною 2 статті 140 НК РФ.
Таким чином, кожен платник податків має право на оскарження дій посадових осіб податкових органів за принципом підпорядкованості, тобто в адміністративному порядку.
2. Захист прав платників податків у судовому порядку
Як вже було розглянуто вище, акти податкових органів, дії або бездіяльність їх посадових осіб можуть бути оскаржені до вищестоящого податкового органу (вищій посадовій особі). Однак подача скарги до вищестоящого податкового органу (вищій посадовій особі) не виключає права на одночасну або подальшу подачу аналогічної скарги до суду-організації або індивідуальному підприємцю слід подати позовну заяву до арбітражного суду згідно з арбітражним процесуальним законодавством, фізичні особи (у тому числі приватні нотаріуси, приватні охоронці, приватні детективи) - до судів загальної юрисдикції.
Вказівки загального порядку про можливість звернення за судовим захистом містяться у ст. 46 Конституції Російської Федерації, більш конкретні - в нормативних актах, що регулюють права та обов'язки податкових органів та платників податків. Так розділ VII частини 1 НК РФ регламентує питання оскарження актів податкових органів та дій, або бездіяльності їх посадових осіб. Відповідно до ст.5 ФКЗ від 28 квітня 1995 р. N 1-ФКЗ "Про арбітражних судах Російській Федерації" основними завданнями арбітражних судів у Російської Федерації при розгляді підвідомчих їм спорів є: захист порушених або оспорюваних прав і законних інтересів підприємств, установ, організацій (далі - організації) та громадян у сфері підприємницької та іншої економічної діяльності. Якщо ж розглянути питання підвідомчості, то відповідно до ст.27 Арбітражного процесуального кодексу РФ Арбітражному суду РФ підвідомчі справи з економічним суперечкам і інші справи, пов'язані із здійсненням підприємницької та іншої економічної діяльності.
Платник податків може оскаржити в суді не тільки рішення податкового органу, а й документ будь-якого найменування (вимога, рішення, постанову, лист тощо), підписаний керівником (заступником керівника) податкового органу і що стосується конкретного платника податків. Платник податків має право оскаржити в суді вимогу про сплату податку, пені та податкової санкції незалежно від того, чи було їм оскаржене рішення податкового органу, на підставі якого винесено відповідну вимогу.
Відповідачем у спорі позивач має право вказати, як конкретна посадова особа податкового органу, так і сам податковий орган. Позивач не завжди має можливість пред'явити позов до конкретного посадовій особі (зокрема, якщо до моменту пред'явлення позову відповідне особа звільнилась з податкового органу або позивачеві не відомо, яка посадова особа зобов'язана вчинити витребувану дію). У цьому випадку вже в ході розгляду позовної вимоги, пред'явленого до податкового органу, суд вправі за наявності для цього підстав, залучити конкретна посадова особа в якості другого відповідача.
Згідно зі ст. 125 АПК РФ в позовній заяві повинні бути зазначені:
найменування арбітражного суду, до якого подається позовна заява;
найменування позивача, його місце знаходження; якщо позивачем є громадянин, його місце проживання, дата і місце його народження, дата і місце його державної реєстрації як індивідуального підприємця;
найменування відповідача, його місце знаходження або місце проживання;
вимоги позивача до відповідача з посиланням на закони та інші нормативні правові акти, а при пред'явленні позову до кількох відповідачам - вимоги до кожного з них;
обставини, на яких грунтуються позовні вимоги, і підтверджують ці обставини докази;
ціна позову, якщо позов підлягає оцінці;
розрахунок стягуваної чи оспорюваної грошової суми;
відомості про дотримання позивачем претензійної чи іншого досудового порядку, якщо він передбачений федеральним законом або договором;
відомості про заходи, вжиті арбітражним судом щодо забезпечення майнових інтересів до пред'явлення позову;
перелік документів, що додаються.
У заяві можуть бути вказані й інші відомості, в тому числі номери телефонів, факсів, адреси електронної пошти, якщо вони необхідні для правильного та своєчасного розгляду справи, можуть міститися клопотання, у тому числі клопотання про витребування доказів від відповідача або інших осіб.
Позивач зобов'язаний направити іншим особам, які беруть участь у справі (у тому числі, відповідачу - до податкового органу), копії позовної заяви та доданих до неї документів, які у них відсутні, рекомендованим листом з повідомленням про вручення.
До позовної заяви додаються:
повідомлення про вручення або інші документи (це може бути поштова квитанція, розписка в отриманні спрямованих (вручених) документів тощо), що підтверджують напрям іншим особам, які беруть участь у справі, копій позовної заяви та доданих до неї документів, які в інших осіб , що беруть участь у справі, відсутні;
документ, що підтверджує сплату державного мита у встановлених порядку та в розмірі або право на отримання пільги по сплаті державного мита, або клопотання про надання відстрочки, розстрочки, про зменшення розміру державного мита;
документи, що підтверджують обставини, на яких позивач обгрунтовує свої вимоги;
копії свідоцтва про державну реєстрацію як юридичної особи або індивідуального підприємця;
довіреність або інші документи, що підтверджують повноваження на підписання позовної заяви;
копії ухвали арбітражного суду про забезпечення майнових інтересів до пред'явлення позову;
документи, що підтверджують дотримання позивачем претензійної чи іншого досудового порядку, якщо він передбачений федеральним законом або договором;
проект договору, якщо заявлено вимогу про спонукання укласти договір.
При захисті платником податків своїх прав у суді, спір підлягає розгляду у відповідному арбітражному суді суб'єкта РФ, а з урахуванням загального правила територіальної підсудності, зафіксованого в ст. 35 Арбітражного процесуального кодексу РФ, - в арбітражному суді за місцезнаходженням відповідача (податкового органу).
При цьому необхідно мати на увазі, що у випадку неспівпадання місцезнаходження (юридичної адреси) податкового органу та його територіальної приналежності позов платником податків пред'являється до арбітражного суду за місцем приналежності податкового органу, а не за його місцезнаходженням.
Таким чином, російським законодавством кожному платникові податків гарантується судовий захист його прав.
3. Захист прав платників податків за допомогою конституційного судочинства
Роль Конституційного Суду України в системі механізмів забезпечення основних прав платників податків обумовлена тим місцем, яке він займає серед федеральних органів державної влади. По-перше, він є єдиним судовим органом, компетенція якого встановлена в Конституції РФ. Ця обставина зближує його з Федеральними Зборами РФ, Президентом РФ, Урядом РФ. По-друге, його діяльність пов'язана не стільки з застосуванням правових норм, скільки із забезпеченням відповідності їх Конституції. Істота даної діяльності становить тлумачення положень перевіряються актів і Конституції РФ, яке протікає за іншими правилами, ніж розгляд справ у судах загальної та арбітражної юрисдикції. Конституційний Суд РФ утримується від встановлення фактичних обставин, в тому випадку, якщо це входить у компетенцію інших судів. По-третє, він має безпосередній вплив на діяльність глави держави, органів законодавчої і виконавчої влади Російської Федерації і її суб'єктів, призупинення дії їх нормативні акти, договори, що не відповідають Конституції, дозволяючи спори між даними органами або даючи тлумачення положень Конституції. Суд не просто інтерпретує окремі правові норми, він формує конституційно-правову доктрину, пропонує своє розуміння певних положень Конституції РФ, обов'язкове для всіх державних органів та інших суб'єктів конституційних правовідносин. У зв'язку з цим можна стверджувати, що він у даному разі і у відомих межах творить право. Це припущення дуже умовно, Конституційний Суд РФ не може підміняти законодавця, його рішення не спрямовані на створення нових правових норм.
Важливою обставиною є те, що Конституційний Суд РФ має великий вплив на процес реформування податкового законодавства. При тлумаченні положень перевіряються актів він розкриває основні засади законодавства про податки і збори і визначає послідовність розвитку податкової реформи. Йдеться, зокрема, йде про порядок набрання чинності актами законодавства про податки і збори, поняттях "податок" і "збір", визначенні елементів оподаткування.
Згідно статті 96 ФКЗ "Про Конституційному Суді РФ" правом на звернення до Конституційного Суду РФ з індивідуальною або колективною скаргою на порушення конституційних прав і свобод, в тому числі і у сфері податкового законодавства, мають громадяни, чиї права і свободи порушуються законом, застосованим чи підлягає застосуванню в конкретній справі, і об'єднання громадян. До скарги також додається копія офіційного документа, що підтверджує застосування або можливість застосування оскаржуваного закону при вирішенні конкретної справи. Видача заявнику копії такого документа проводиться на його вимогу посадовою особою або органом, який розглядає справу.
Одним із дієвих способів захисту прав платників податків є конституційний контроль. Він відноситься до числа ефективних засобів забезпечення верховенства конституційних розпоряджень, яке як ми знаємо, є головним атрибутом будь-якого демократичного держави. Основне призначення конституційного контролю складається, перш за все, у виявленні правових актів і дій державних органів або посадових осіб, що суперечать конституційним розпорядженням, а також у вживанні заходів по усуненню виявлених відхилень. Як я вже зазначала, відповідно до ст.3, 86, 97, 99, 102 і 104 Федерального конституційного закону від 21 липня 1994 р. N 1-ФКЗ "Про Конституційний Суд Російської Федерації" Конституційний Суд РФ встановлює відповідність закону, застосованого або що підлягає застосуванню в конкретній справі, тільки положенням Конституції РФ, а не іншим законам і іншим нормативним актам. Тому питання, поставлене поза повноважень Конституційного Суду за змістом ст.96 і 97 названого Федерального конституційного закону йому буде непідвідомче, а сама скарга не може бути визнана допустимою. У такому випадку, дозвіл колізії норм відноситься до повноважень судів загальної юрисдикції та арбітражних судів. Тобто Конституційний Суд РФ при здійсненні конституційного судочинства утримується від встановлення і дослідження фактичних обставин у всіх випадках, коли це входить до компетенції інших судів чи інших органів, оскільки вирішує виключно питання права.
Підсумком судового розгляду по захисту прав платників податків є знаходження об'єктивної істини у справі, під якою ми розуміємо встановлені в процесі розгляду відомості про зміст норм розглянутого Судом закону та їх відповідності Конституції. Результатом розгляду всіх справ у Конституційному Суді є прийняття ним підсумкового постанови. Їм властиві ознаки законної сили, розроблені в науці процесуального права: обов'язковість, остаточність, виконання й преюдиціальність. Однак, ці властивості в постановах Конституційного Суду набувають деяку специфіку. Рішення Конституційного Суду зобов'язують всіх правопріменітелей, включаючи інші суди, діяти у відповідності з вираженими в них правовими позиціями. Постанови судів загальної юрисдикції та арбітражних судів не володіють такою юридичною силою. Вони не обов'язкові для інших судів по інших справах, так як суди самостійно тлумачать підлягають застосуванню нормативні приписи, дотримуючись при цьому Конституції РФ і федеральному закону. Остаточність постанови Конституційного Суду РФ проявляється в тому, воно не може бути скасовано або змінено не тільки самим Судом, а й іншими органами державної влади, в той час, як рішення судів загальної юрисдикції та арбітражних судів можуть бути оскаржені у встановлених федеральним законом процесуальних формах. Можлива судова помилка в оцінці фактів або нововиявлені фактичні обставини не грають у конституційному судочинстві настільки суттєвої ролі, як в інших видах судочинства, оскільки Конституційний Суд РФ утримується від встановлення фактичних обставин справи. Рішення Конституційного Суду РФ, в результаті яких неконституційні нормативні акти втрачають юридичну силу, мають таку ж сферу дії в часі, просторі і по колу осіб, як нормативні акти, і таке ж загальнообов'язкове значення. Таким чином, юридична сила рішень Суду по ряду параметрів може бути прирівняна до сили закону, оскільки вони вносять зміни в систему законодавства, поширюючи свою дію на необмежено широке коло суб'єктів.
Таким чином, Конституційний Суд РФ є одним із засобів захисту основних прав платників податків. При цьому права ці конституційні і зачіпаються вони законом, застосованим чи підлягає застосуванню в конкретній справі. Саме такий закон і є предметом розгляду в Конституційному суді РФ.
Список використаної літератури
Конституція Російської Федерації - М.: Енциклопедія російського законодавства - Осінь 2005 (Система Гарант): Компанія "Гарант", 2005.
Федеральний конституційний закон від 21 липня 1994 р. N 1-ФКЗ "Про Конституційний Суд Російської Федерації" - М.: Енциклопедія російського законодавства - Осінь 2005 (Система Гарант): Компанія "Гарант", 2005.
Федеральний конституційний закон від 28 квітня 1995 р. N 1-ФКЗ "Про арбітражних судах Російській Федерації" - М.: Енциклопедія російського законодавства - Осінь 2005 (Система Гарант): Компанія "Гарант", 2005.
Арбітражний процесуальний кодекс РФ від 24 липня 2002 р. - М.: Енциклопедія російського законодавства - Осінь 2005 (Система Гарант): Компанія "Гарант", 2005.
Податковий кодекс Російської Федерації - М.: Енциклопедія російського законодавства - Осінь 2005 (Система Гарант): Компанія "Гарант", 2005.
Закон України від 27 квітня 1993 р. N 4866-I "Про оскарження до суду дій і рішень, що порушують права і свободи громадян" - М.: Енциклопедія російського законодавства - Осінь 2005 (Система Гарант): Компанія "Гарант", 2005.
Науково-практичний коментар до Конституції Російської Федерації (відп. ред. В. В. Лазарєв) - М.: Енциклопедія російського законодавства - Осінь 2005 (Система Гарант): Компанія "Гарант", 2005
Істратова М.В. Коментар до Податкового кодексу Російської Федерації для малих підприємств. - М.: Статус-Кво 97, 2002.
Колчин С.П. Оподаткування. Навчальний посібник. - Інформаційне агентство "ІПБ-БІНФА", 2002 р. - М.: Енциклопедія російського законодавства - Осінь 2005 (Система Гарант): Компанія "Гарант", 2005.
Карасьова М.В., Крохіна Ю.А. Фінансове право / За ред. М.В. Карасьової. М.: НОРМА, 2001.
Фінансове право: Учебнік.3-е вид., Перераб. і доп. / Відп. редактор О.М. Горбунова .- М.: МАУП, 2006.
Махров І.Є., Борисов А.Н. Коментар до Інструкції про порядок призначення і проведення перевірок платників податків федеральними органами податкової поліції. - М.: Юстіцінформ, 2002.
Податкове право: Підручник / За ред. С.Г. Пепеляева. - М.: МАУП, 2003.