РЕФЕРАТ
за курсом «Бухгалтерський облік і аудит»
на тему: «Бухгалтерський облік і його місце в ринковій економіці»
1. Види господарського обліку
Світ давно прийшов до необхідності адекватного відображення фактів господарської діяльності.
Зародження та зміна суспільно-економічних формацій припускають історичну обумовленість обліку. Суспільство не могло розвиватися, не володіючи інформацією про наявність і використання своїх ресурсів, існування джерел їх відшкодування. У рамках кожної історичної формації суспільство виходило з досягнутого рівня розвитку продуктивних сил і характеру виробничих відносин. Відповідно до цього визначалися цілі і завдання обліку.
Обліку завжди були притаманні функції спостереження, вимірювання та реєстрації окремих явищ, доповнили пізніше необхідністю групування та узагальнення інформації про ці явища.
У сукупності функції спостереження, вимірювання і реєстрації фактів господарської діяльності формують її кількісне відображення і тому мало що дають для підвищення ефективності управління економічним суб'єктом. На ранній стадії розвитку економічних відносин виконання тільки цих функцій задовольняло потреби господарського життя.
У міру розвитку продуктивних сил з'явилася громадська потреба в отриманні більш якісної інформації на базі порівняння кількісно різнорідних господарських операцій. Поява грошей як загального еквівалента дозволило здійснити узагальнення фактів господарської діяльності, їх угруповання і приступити до їх аналізу.
Практично це призвело до формування поняття господарського обліку, зміст якого становлять спостереження, вимірювання, реєстрація фактів господарського життя, їх групування та узагальнення.
Господарський облік в самому широкому сенсі є функція управління, досить рано відокремилися в самостійний вид суспільно корисної праці.
Господарський облік завжди, при будь-якому суспільно-економічному ладі, за своїм призначенням покликаний забезпечувати інформацією апарат управління.
У доперебудовний період у Росії такий облік включав три окремих види обліку: оперативний, статистичний і бухгалтерський.
Вони самостійні, тому що кожний з них мав свій об'єкт обліку, адекватний його предмету, і свої прийоми пізнання даного предмета. У той же час незалежність кожного з них не виключала їх взаємозалежності і взаємозумовленості.
Кожен вид обліку розглядав одні й ті ж господарські процеси з різних позицій, що не перешкоджало на окремих етапах перетину потоків інформації, що цікавлять її користувачів.
Становлення ринкових відносин, формування широкого кола користувачів обліковою інформацією, що виявляють до неї прямий фінансовий інтерес або без такого інтересу, визначили інший підхід і до самого бухгалтерського обліку. Нині в його складі склалися три напрямки, що відповідають зазначеним вимогам та однозначно дозволяють розглядати їх як самостійні види обліку: управлінський облік, фінансовий облік і податковий облік.
У даній особливості сфокусувалися як переваги, так і недоліки формування облікової інформації. Причому якщо гідності обумовлені можливістю реалізувати кінцеві цілі, які поставлені перед кожним видом обліку, то недоліки полягають у тому, що для реалізації деяких з них, як показує багатовіковий досвід, немає необхідності виділяти окремі напрями в самостійний, вид обліку. Мова йде насамперед про податковий облік. У всі часи інформація для податкових органів готувалася в системі управління бухгалтерським обліком. Сучасна ситуація веде не тільки до подорожчання облікової інформації, але і відсуває бухгалтерський облік на задні позиції. Як показує світова практика, такий напрямок у формуванні облікової інформації не отримало свого широкого застосування.
Гідність бухгалтерського обліку якраз і полягає в тому, що він, використовуючи всі три вимірювача, застосовувані в економіці - натуральні, трудові та грошові? - Готує інформацію, яка конкретно відбиває інтереси окремих її користувачів.
Зазначені вимірювачі в бухгалтерському обліку є одиниці вимірювання окремих об'єктів, що формують зміст господарської діяльності організації.
Натуральні вимірники (кг, м, м 3, шт., Л і пр.) розкривають кількісну характеристику однорідного об'єкта обліку, представленого в обліку, і служать для отримання інформації в зазначених одиницях залежно від його особливостей.
Застосування натуральних вимірників в обліку різнорідних об'єктів з метою їх угруповання, нехай навіть мають одну і ту ж одиницю вимірювання, неприпустимо.
Загальна умова, притаманне натуральним измерителям, - кількісний облік товарно-матеріальних цінностей. Отримання узагальнюючих показників з їх допомогою виключено.
Облік у натуральних вимірниках визначає зміст кількісного обліку.
Трудові вимірники призначені для обліку витраченого робочого часу. Одиницею їх вимірювання служать хвилини, години, дні. З їх допомогою контролюються норми виробітку, продуктивність праці, нарахування заробітної плати.
Ясно, що трудові вимірники, як і натуральні, мають строго певні межі застосування.
Узагальнюючим показником, що дає об'єднати різнорідні об'єкти обліку та висловити їх в одному вимірнику, служить грошовий вимірник. Одиницею його виміру служить одиниця національної валюти, тобто рубль.
Грошовий вимірник покладено в основу визначення оцінки окремих видів активів і зобов'язань у країнах з розвиненою ринковою економікою.
Грошовий вимірник дозволяє обчислити індивідуальні витрати організації на виготовлення конкретних видів продукції, виконані роботи чи надані послуги, пов'язані з використанням матеріальних і трудових ресурсів. Узагальнення цих та інших витрат з допомогою даного вимірника дає можливість обчислити загальну суму витрат організації за звітний період. Отже, зростає контрольне значення грошового вимірника. З його допомогою можна одержати й інші показники (прибуток, рентабельність), розрахувати похідні від них показники як на рівні організації, так і на народногосподарському рівні. Діапазон застосування грошового вимірника досить великий, що обумовлюється застосуванням його як самостійно, так і в поєднанні з натуральними і трудовими вимірниками.
Ринкові підходи в оцінці окремих видів майна базуються на застосуванні єдиного грошового вимірника. Однак нерозвиненість ринкових методів оцінки, що діють в країні, не в повній мірі розкриває переваги цього виду вимірника, що набув у країнах з розвиненою ринковою економікою.
Оперативний облік визначає свій «життєвий цикл» у міру необхідності. Апарату управління
У літературі оперативний облік нерідко називають оперативно-технічним обліком, що видається не зовсім логічним, оскільки технічний аспект не визначає його змісту. Даний вид обліку формує різну інформацію (виробничу і т. і.) Залежно від специфіки розкритих операцій.
Інформація, яку надає оперативним обліком, потрібна остільки, оскільки вона може дати відповідь про зміст окремих приватних повсякденних господарських операцій: щоденної відвантаження окремих найменувань готової продукції, надходжень на розрахунковий рахунок грошових коштів від покупців за реалізовану продукцію і т. п. Обмеженість значущості в часі даної інформації - перша відмінна риса оперативного обліку.
Отримання такої інформації від інших видів обліку стояло б їх і робило неможливим застосування системного підходу до вирішення поставлених перед ними завдань. Тому цю нішу заповнює оперативний облік, який неоднорідний за своєю природою. Хоча він і користується усіма трьома вимірювачами, властивими господарському обліку, - натуральними, трудовими і грошовими, проте використання ним грошового вимірника обмежена. Це пов'язано з відображенням названим видом обліку, як вже зазначалося, в основному окремих однорідних господарських операцій, які потребують постійного узагальнення. У цьому - другий відмітна ознака даного виду обліку.
Швидкість в отриманні такої інформації - третя характерна риса оперативного обліку. Звідси вимоги до отримання оперативної інформації спрощені. Відсутність документального підходу до її оформлення не надає їй юридично доказову силу. Якщо виходити з призначення оперативної інформації, подібна доказовість не обов'язкова. Така четверта відмінна риса оперативного обліку.
Дані його, як правило, передаються в усній формі, по телефону або телеграфом, телетайпом. Іноді подібна інформація оформляється у вигляді довідки, службової записки і т.п., що вже можна розглядати як складання оперативної звітності. При необхідності оперативний облік використовує інформацію, отриману статистичними та бухгалтерським обліком. У цьому - п'ята характерна риса оперативного обліку. Використання яких-небудь специфічних прийомів, способів обробки такої інформації, властивих іншим видам обліку, в оперативному обліку не має місця.
В даний час функції оперативного обліку увібрав в себе управлінський облік (іноді званий виробничим обліком). Це цілком логічно, оскільки бухгалтерський облік в першу чергу готує для менеджерів інформацію про здійснені виробничих процесах на різних ділянках фінансово-господарської діяльності організації. Він спрямований на підготовку внутрішніх звітів як на рівні її структурних підрозділів (дільниць, цехів, виробництв), так і організації в цілому. Відправним складовими в реалізації зазначених підходів є планування, контроль і оцінка відповідних активів як в частині їх наявності, так і руху. Дані підходи визначають основні принципи ведення бухгалтерського обліку організації, які закріплюються в наказі по її облікову політику.
Статистичний облік дає інструменти пізнання об'єктивної реальності. За допомогою натуральних, трудових і грошових вимірників він дозволяє здійснити кількісну та якісну оцінку масових соціальних, демографічних та економічних явищ суспільного життя, які в ній відбуваються, перш за все у сфері матеріального виробництва. Це - зміст предмета статистики. З метою його пізнання залучаються не тільки показники бухгалтерського обліку про наявність та рух господарських засобів у процесі відтворення валового внутрішнього продукту. Статистика успішно застосовує самостійно розроблені нею способи і прийоми одноразового характеру: обстеження, переписи, спостереження, розрахунки середніх величин, індексів; крім того, органи статистики ведуть суцільний або вибірковий статистичний облік і т. п.
На базі статистичних даних державні органи управління розробляють прогнози, приймають рішення в області економічної політики, визначають конкретні заходи у сфері оперативного управління економікою країни.
З урахуванням викладеного слід зробити висновок про те, що бухгалтерський облік представляє собою систему суцільного, безперервного документального і взаємопов'язаного спостереження, реєстрації, узагальнення і контролю за господарською діяльністю організації з метою обчислення і оцінки показників та надання їх відповідним користувачам для обгрунтування та прийняття управлінських рішень.
Вся технологія і організація формування облікової інформації спрямовано на оцінку і рух майна економічного суб'єкта, його зобов'язань і пов'язаних з ними господарських операцій. У сукупності ці складові визначають об'єкти бухгалтерського обліку.
Серед окремих видів господарського обліку бухгалтерський облік займає центральне місце.
Пріоритет облікової інформації, її корисність визначаються значимістю і достовірністю даної інформації.
Значимість облікової інформації проявляється в можливості впливати на результат застосування управлінських рішень, оскільки вони дозволяють:
прогнозувати можливі ситуації і на цій основі здійснювати вибір найкращої альтернативи;
мати зворотній зв'язок з джерелом даної інформації;
своєчасно отримувати інформацію. Достовірність облікової інформації базується на:
правдивості та повноті, відповідного ступеня її адекватності господарським процесам;
прозорості, що дозволяє підтвердити факти здійснених господарських операцій;
нейтральності, якщо отримання облікової інформації не є результатом її навмисного викривлення в інтересах певних користувачів.
У системі нормативного регулювання бухгалтерського обліку в країні принцип нейтральності не декларується.
Він опосередковується через систему інших принципів (правдивості і т. п.).
Зазначені гідності обумовлені природою самого бухгалтерського обліку:
суцільним спостереженням і вимірюванням наявності та руху майна економічного суб'єкта, його джерел формування та відстеження господарських процесів;
безперервним характером реєстрації господарських операцій;
документальним їх оформленням;
здійсненням специфічних прийомів у ситуаціях, коли зазначені вище гідності не можуть бути реалізовані (наприклад, інвентаризація);
періодичним узагальненням даних поточного бухгалтерського обліку у вигляді складання відповідних форм звітності від одного звітного періоду до іншого.
Такі відмітні риси даного виду обліку були давно помічено, що дало підставу іспанському вченому Бартоломео де Салазано ще у 1590 р. відзначити: «Бухгалтерський облік стоїть вище всіх наук і мистецтв, бо всі мають потребу в ньому, а він ні в кого не потребує. Без бухгалтерського обліку світ був би некерований, і люди не змогли б розуміти один одного ».
Реалізація зазначених переваг бухгалтерського обліку в заданому режимі дозволяє отримувати достовірну інформацію про факти господарського життя організації. При цьому облікова інформація дає можливість реалізувати три функції управління: планування, контроль і оцінку.
Планування передбачає процес формування порядку дій, який включає постановку певної мети і вишукування варіантів її досягнення при найменших витратах.
Контроль включає в себе комплекс процедур щодо відстеження фактичного виконання планових завдань. Від бухгалтера на даній стадії потрібна інформація, яка містить зіставлення фактичних витрат і доходів з показниками бізнес-плану, передбаченими в бізнес-плані організації. На великих підприємствах функції контролю додатково можуть реалізуватися службою внутрішнього аудиту.
Оцінка є процес вивчення всієї системи прийняття управлінських рішень. В умовах ринку правильний вибір оцінки реалізується в першу чергу через зворотній зв'язок, що дозволяє об'єктивно оцінити, чи досягнута поставлена мета. У тому випадку, якщо дана мета не досягнута, важливо з'ясувати, в чому полягає причина. Джерелами можуть бути:
недоробки бізнес-плану, коли на базі представленої облікової інформації дана неправильна інтерпретація фактів господарської діяльності;
недоліки контролю, викликані, у свою чергу, некомпетентністю перевіряючих, наданням тиску на них, несвоєчасністю проведення попереджувальних заходів у процесі перевірки, і т. п.;
неправильно вибрана мета.
Вимоги ринку до бухгалтерського обліку більш жорсткі і перелік їх набагато ширше, ніж це мало місце в умовах витратної економіки. Перш за все це пов'язано з переорієнтацією цілей управління на кінцевий результат діяльності організації - одержання прибутку.
У сучасних умовах, як уже зазначалося, бухгалтерський облік по суті представлений трьома видами обліку:
фінансовим;
управлінським;
податковим.
Фінансовий облік орієнтований на задоволення інформацією зовнішніх користувачів. Управлінський облік обслуговує апарат управління фірми і спрямований на вирішення як її поточних завдань (виробничий облік), так і стратегічних цілей (стратегічний облік).
Податковий облік покликаний правильно розраховувати базу оподаткування по окремим видам податків, їх суму і своєчасно проводити розрахунки по них з бюджетом.
Таким чином, утримання зазначених функцій управління у вигляді планування, контролю і оцінки ефективності прийнятих рішень реалізується завдяки бухгалтерського обліку, інформаційна система якого дає її внутрішнім і зовнішнім користувачам повну картину фінансово-господарської діяльності фірми.
2. Базові принципи бухгалтерського обліку
Зазначені вище відмітні ознаки облікової інформації в порівнянні з інформацією, що формується іншими видами обліку, в основі своїй спираються на базові принципи бухгалтерського обліку. На їх основі кожним підприємством розробляється своя стратегія господарської діяльності на певному ринку продукції, робіт і послуг.
Базові принципи бухгалтерського обліку передбачають використання певних припущень і вимог. Перелік припущень передбачає:
майнову відокремленість економічного суб'єкта;
подвійність;
повноту та об'єктивність;
момент вартості;
безперервність діяльності;
розмежування поточних витрат на виробництво і вкладення у необоротні активи;
послідовність застосування обраних пріоритетів;
тимчасову визначеність відображення в обліку господарських операцій;
відповідність доходів і витрат;
обачність економічного суб'єкта;
наявність грошового виміру;
періодичність узагальнення економічних подій.
Розглянемо більш детально ці припущення.
Допущення майнової відокремленості економічного суб'єкта виходить з права власності. Майно і зобов'язання кожної організації суворо розмежовані і існують окремо від майна і зобов'язань її власників та інших організацій. У країнах з розвиненою
ринковою економікою це припущення відповідає принципу господарської одиниці обліку. Зізнається, що організація є самостійним господарюючим суб'єктом. Бухгалтерський облік ведеться за певною системою, що відповідає одній з систем його нормативного регулювання. Інформація відноситься тільки до діяльності даної господарської одиниці. Діяльність же власників конкретної господарської одиниці носить супідрядний характер і тому її облікова інформація набуває початкове своє значення в процесі управління господарськими процесами.
Двоїстість в бухгалтерському обліку передбачає обов'язкове рівність активів організації з джерелами їх утворення на будь-яку дату функціонування організації, представленими у вигляді власного і позикового капіталу.
У поточному обліку відповідає використанню методу подвійного запису на рахунках. Зміст його передбачає одночасне відображення однієї і тієї ж суми на двох взаємопов'язаних між собою рахунках за дебетом одного рахунку і кредиту іншого рахунку по кожному економічному події.
Повнота і об'єктивність означає суцільне та об'єктивне відображення в бухгалтерському обліку економічних подій. Реалізація даного допущення здійснюється своєчасним оформленням первинних документів по кожному економічному події.
Момент вартості в умовах формування ринкової економіки набув особливого значення, оскільки прийнято вважати, що цінність об'єкта в бухгалтерському обліку формується тільки під впливом попиту та пропозиції. Тому первинним у обліку визнається вартість придбання, а вторинним - очікуваний дохід від використання майна, що набуває. Останній реалізується тільки виходячи з дії принципу безперервності діяльності організації, який не завжди дотримується в умовах інфляційних процесів, що призводить до банкрутства економічного суб'єкта.
Бухгалтерська звітність складається за встановленими формами, не суперечить висунутим до неї вимогам і представляється відповідним користувачам за встановленими адресами і у встановлені терміни.
Безперервність діяльності, або принцип діяльності, що триває, виходить з припущення, що підприємство, одного разу зареєструвавшись, не ставить своєю метою самоліквідуватися в найближчій чи віддаленій перспективі. Образно кажучи, даний принцип відповідає змісту кривої Бернуллі, зображеної на міжнародному гербі бухгалтерів, - інтернаціональної емблемі рахункових працівників. Крива Бернуллі є символ того, що бухгалтерський облік, один раз виникнувши, буде існувати вічно.
Отже, спочатку цей принцип припускає невизначеність експлуатаційного періоду організації, протягом якого їй доведеться реалізовувати свої статутні цілі.
У реальній дійсності даний принцип нерідко порушується засновниками шляхом створення умов фіктивного банкрутства з метою ухилення від оподаткування.
Розмежування поточних витрат на виробництво і вкладення у необоротні активи дозволяє правильно і в повному обсязі обчислити витрати на окремі види продукції, виконані роботи або надані послуги.
Послідовність застосування обраних пріоритетів припускає, що обрані стандарти (пріоритети) підприємство використовує незмінно від одного звітного періоду до іншого. Можливі винятки з цього правила у зв'язку зі зміною чинних нормативних актів за рішенням органів, на які покладено відповідні повноваження, або виникненням різних реорганізаційних процедур (злиття, виділення і т. п.).
У такому випадку зміна облікової політики повинна бути введені з 1 січня року (початку фінансового року), наступного за роком її затвердження відповідним організаційно-розпорядчим документом.
Тимчасова визначеність відображення в обліку господарських операцій означає, що доходи і витрати визнаються в бухгалтерському обліку не у тому звітному періоді, в якому вони мають місце, а коли зароблені ці доходи, і, відповідно, в даному звітному періоді реєструються тільки ті витрати, які сприяли отриманню доходів даного періоду. Наприклад, отримання орендної плати від орендаря за квартал вперед не дає підстав власнику орендованого приміщення - орендодавцю (власнику) розглядати отриману суму як дохід звітного періоду. Цей дохід буде визнаватися таким тільки в розмірі 1 / 3 частини по настанні кожного звітного місяця. У момент же зарахування вказаних коштів - це тільки доходи майбутніх періодів. У той же час для орендаря перераховані кошти повинні розглядатися як витрати майбутніх періодів з щомісячним включенням в поточні витрати також в розмірі 1 / 3 частини, що відноситься до чергового звітного терміну.
Допущення тимчасової визначеності відображення в обліку господарських операцій відповідає принципу нарахувань, що застосовується в міжнародних стандартах з бухгалтерського обліку. В обох випадках відвічна природа формування конкретного фінансового результату з тієї чи іншої господарської операції: зміна власника зазвичай не збігається за часом між рухом грошових потоків у готівковій формі з юридичними зобов'язаннями, що мають відношення до зазначених вище подій. Не виключаючи збіг їх, тим не менш-більш поширеним є визначення тієї чи іншої події по відношенню до іншого. Не можна виключати також можливі помилки у трактуванні цих подій з точки зору відображення їх в обліку. Такі ситуації можуть мати місце як за операціями доходів, так і видатків.
Ринкові відносини роблять більший акцент на дотримання принципу нарахування, так як від цього залежить не тільки правильне обчислення фінансового результату організації, а й формування зобов'язань, насамперед перед бюджетом, по податках і різним зборів.
Коли за часом збігається формування доходів і витрат, настає момент відповідності доходів і витрат. Для бухгалтерського обліку така ситуація видається ідеальною, бо дозволяє не тільки порівняти, але і зіставити отримані доходи з виробленими витратами, що мають відношення до даного звітного періоду.
Проте для організацій малого бізнесу, що визначають виручку від продажу продукції для цілей бухгалтерського обліку в міру оплати покупцями, в дозволених випадках передбачена інша методологія відображення витрат, а саме: витрати визнаються після здійснення погашення заборгованості, що виникла в результаті передачі або прав власності на свої послуги, виконання роботи, або продукцію замовникам і покупцям.
Обачність економічного суб'єкта - допущення недекларований, але тим не менш визнається в бухгалтерському обліку. Іноді дане припущення розглядається як консерватизм - обережність, що виявляється в більшій готовності організації до обліку потенційних збитків, а не потенційних прибутків. Проте в будь-якому випадку слід виходити з результатів аналізу можливих ризиків підприємницької діяльності. Тому загальноприйнятим принципом в ринковій економіці виступає оцінка активів і доходів на найбільш низькому з можливих рівнів. Результатом такої обачності є формування різного роду резервів по сумнівних боргах або оцінки окремих видів майна за найменшою вартістю. Наприклад, в обліку визнається оцінка інвестицій у цінні папери за нижчою з двох оцінок: балансової чи ринкової. У той же час витрати і зобов'язання приймаються за найбільшою оцінкою.
Таким чином, даним допущенню властива висока ступінь невизначеності наслідків прийнятих рішень.
Визнання такого припущення в якості принципу позбавляє порівнянності облікових даних - одну з відмінних рис, притаманних бухгалтерському обліку. Наслідком цього є прийняття необгрунтованих управлінських рішень.
Наявність грошового виміру. Даний принцип по суті своїй слід розглядати як один з визначальних принципів, які складають основу функціонування бухгалтерського обліку. Він декларується в системі нормативного регулювання бухгалтерським обліком, так як вважається само собою зрозумілим. Так, серед основних вимог, що висуваються до бухгалтерського обліку (ст. 8 ФЗ РФ «Про бухгалтерський облік»), першою вимогою є те, що бухгалтерський облік майна, зобов'язань і господарських операцій організацій ведеться у валюті Російської Федерації - у рублях.
Разом з тим, відзначаючи достоїнства грошового вимірника, слід вказати і недоліки, йому властиві. Основний з них - нестабільність як результат інфляційних процесів. Беручи до уваги, що окремі активи, засновані на оцінці минулих подій, нерідко продовжують використовуватися в статутних та інших цілях, періодично виникає необхідність приведення їх у відповідність з поточною грошовою оцінкою.
За міжнародними стандартами бухгалтерського обліку в такій ситуації відповідні активи повинні бути оцінені за справедливою вартістю.
Сфера застосування грошового вимірника визначається кордонами господарської діяльності економічного суб'єкта, яка може бути виражена в грошовій формі.
Періодичність узагальнення економічних подій передбачає надання періодичних звітів про фінансово-господарської діяльності фірми, її адміністрації, власникам, тобто акціонерам. Таким чином, вважається цілком природним, що подібна інформація повинна надаватися у визначені терміни, що встановлюються законодавством. Так, п. 3 ст. 14 ФЗ «Про бухгалтерський облік» говорить, що місячна і квартальна звітність є проміжною і складається наростаючим підсумком з початку звітного року. У той час як інші положення цієї статті визнають необхідним першим звітним роком для новостворених організацій вважати період з дати їх державної реєстрації по 31 грудня відповідного року, а для організацій, створених після 1 жовтня, - по 31 грудня наступного року. В інших випадках для всіх організацій звітним роком є календарний рік - з 1 січня по 31 грудня включно.
Міжнародний стандарт фінансової звітності (МСФЗ) "Подання фінансових звітів» також визнає звичайним постійним періодом складання даної звітності один рік. У той же час граничним терміном, протягом якого звітність буде корисна відповідним її користувачам після звітної дати, визначений в шість місяців. Однак стандарт визнає і національні положення країн, якими встановлені більш конкретні граничні терміни.
Дотримання даного допущення є одним з пріоритетних в організації бухгалтерського обліку, так як регламентує обов'язковість періодичного звіту директорів підприємства перед власниками, а отже, підвищує їх відповідальність за ефективне використання майна цих власників.
Таким чином, зміст принципу періодичності узагальнення економічних подій в основі своїй тримається на принципі облікового періоду, що передбачає подання відповідної облікової інформації у вигляді окремих показників у відповідних формах звітності за певні періоди часу - місяць, квартал, півріччя, 9 місяців та рік.
Розглянуті базові принципи бухгалтерського обліку в частині припущень дають підставу зробити висновок про те, що тільки повне їх дотримання дозволяє реалізувати ті завдання з управління майном та зобов'язаннями, які пред'являються до облікової інформації. У літературі останнім часом з цього переліку виділяються тільки два базові принципи:
принцип господарської одиниці (майнової відособленості);
принцип грошового виміру.
Вони розглядаються як фундаментальні принципи. Всі інші стосуються якості фінансово-облікової інформації і визнаються процедурними.
Такий поділ є небезпідставним.
Разом з тим слід відзначити, що серед викладених принципів відсутній принцип первісної (історичної) запису, який отримав широке застосування в країнах з розвиненими ринковими відносинами. Зміст даного принципу означає, що первісна запис визнається достовірної в обліку, якщо вона оформлена документально і правильно і інше не обумовлено учасниками сторін або не доведено в судовому порядку. У цьому - юридична доказовість досконалої господарської операції. Інфляційні процеси в економіці останнього часу похитнули принцип грошового виміру у зв'язку з падінням купівельної спроможності грошей і обумовленої цим неточністю відображення вартості майна. Тим не менше це не змінило змісту основних вимог, що висуваються до бухгалтерського обліку. Ці вимоги включають:
документальне оформлення економічних подій;
порівнянність облікових показників з плановими;
повноту;
своєчасність;
пріоритет змісту над формою;
точність;
суттєвість;
несуперечність;
ясність і доступність;
економічність і раціональність.
Документальне оформлення економічних подій означає, що кожен факт господарської діяльності повинен бути зафіксований у письмовій формі. Відсутність документа означає, що економічна подія не мало місця. І тільки якщо буде встановлено, що яке-небудь подія не знайшло відображення в обліку, то це слід розглядати як результат навмисного чи ненавмисного перекручування облікових даних і неможливості обліку впливати на окремі події (наприклад, виникнення втрат товарно-матеріальних цінностей у силу природного убутку) .
Сам факт господарського життя (економічного події) визнається в обліку як моментний (тимчасової) ознака господарського процесу в управлінні організацією, в результаті якого відбувається підтвердження складу її активів, їх зміни, так само джерел формування або тих і інших одночасно. Часовий фактор дає можливість розкрити сутність конкретного економічного події на чітко фіксований момент, одночасно на виході і вході інформації. Паралельно вирішується і інше завдання, що випливає безпосередньо із сутності подвійного запису: дата реєстрації такої події здійснюється в одному режимі з виконанням функції попереднього контролю - невід'ємним елементом, властивим бухгалтерського обліку.
Порівнянність облікових показників з плановими реалізує одну з важливих функцій бухгалтерського обліку - функцію контролю.
Облікові показники повинні бути порівнянні з показниками бізнес-плану, оскільки, з одного боку, останні на стадії прогнозування господарської діяльності підприємства розроблялися на основі показників обліку, а з іншого боку, отримання інформації про хід виконання планових показників неможливе без даних бухгалтерського обліку.
При недотриманні цієї вимоги складання бізнес-плану не має сенсу.
Більше того, застосування даної вимоги передбачає необхідність зіставлення відповідних показників, отриманих з метою оцінки результатів статутної діяльності організації з аналогічними показниками інших споріднених за діяльності організацій. Природно, таке зіставлення носить обмежений характер, оскільки деяка інформація становить комерційну таємницю і коло її користувачів дуже обмежений.
Повнота передбачає формування облікової інформації в обсязі, що відповідає потребам управління в межах тих кордонів, які визначаються грошовим вимірником.
Гарантією повноти облікової інформації є безумовне відображення в обліку всіх господарських операцій за звітний період, підтверджене матеріалами інвентаризації активів і зобов'язань організації.
Надлишкова інформація здорожує її отримання, ускладнює ведення бухгалтерського обліку, робить менш прозорою при ухваленні конкретних рішень і в кінцевому підсумку знижує ефективність контролю. Останній фактор має місце і у випадку, коли облікові дані підготовлені не в повному обсязі.
Своєчасність передбачає надання апарату управління і зовнішнім користувачам інформації «негайно, вчасно». Відставання у часі одержуваної інформації від скоєних господарських операцій не дозволяє своєчасно впливати на процес управління і робить її, по суті, непотрібної.
У той же час своєчасність не гарантує корисність інформації. У зв'язку з цим дана вимога має бути невід'ємною властивістю публікується бухгалтерської звітності. Тільки в такому разі її потенційні користувачі знайдуть корисне в такої інформації за умови, що вона знизить в їх сприйнятті невизначеність в оцінці уявлень про конкретні події.
Пріоритет змісту над формою означає, що дотримання правової норми і економічної доцільності здійснених фактів господарської діяльності повинен переважати над формою, регламентованої відповідними нормативними документами. Дана вимога хоча й оголошено, проте в реальному житті здійснення його представляється досить проблематичним.
Точність початку властива бухгалтерського обліку, оскільки випливає з його відмінних якостей - документального оформлення і безперервного реєстрації економічних подій особами, за статусом відповідальними за їх виконання.
Безумовно, дана вимога не розглядається як абсолютне, оскільки не завжди така точність можлива. Тому в прямому зв'язку з вимогою точності бухгалтерської інформації знаходиться вимога її значущості.
Даний підхід до переходу до ринкової економіки не був декларовано у вітчизняному бухгалтерському обліку. Тепер він визнається і приймається до уваги, якщо розмір значущістю може опинитися в межах кордону, що виявляє істотний вплив на прийняття рішень відповідними користувачами. При цьому не має значення, чи мало місце умисне або ненавмисне перекручення бухгалтерської звітності. Головне - який її розмір, що зробив вирішальний вплив на кваліфікованого користувача, зробив на основі такої звітності помилкові висновки або прийматиме помилкові рішення.
Вихідною базою в прийнятті таких помилкових висновків може бути як дуже великий, так і занадто малий обсяг облікових даних.
У першому випадку корисність інформації втрачається через її надмірності і неможливості оцінити її значимість у результаті наявності неадекватних даних.
У другому випадку недолік інформації не дозволяє відповідному користувачеві спланувати надійне прогнозування на окремих сегментах його підприємницької діяльності.
Таким чином, в обох випадках результат буде один і той же - прийняття необгрунтованих рішень.
Знизити поріг похибки при визначенні суттєвості можливо шляхом розробки різних варіантів з використанням засобів обчислювальної техніки і подальшим їх зіставленням в процесі прийняття конкретних рішень.
Вимога суттєвості бухгалтерської інформації, її значущості задекларовано п. 4 ст. 13 ФЗ РФ «Про бухгалтерський облік»: «Пояснювальна записка до річної бухгалтерської звітності повинна містити істотну інформацію про організацію, її фінансове становище, порівнянності даних за звітний і попередній йому роки, методи оцінки та суттєвих статтях бухгалтерської звітності». Суттєвість у вітчизняному обліку у вигляді відносного показника (не менше 5%) по відношенню до загального підсумку відповідних даних, раніше декларована в Інструкції про порядок заповнення форм річної бухгалтерської звітності (п. 4.31 наказу МФ РФ від 12.11.96 р. № 97 в ред . подальших змін і доповнень), зі скасуванням останньої не втратила свого значення. Вимога суттєвості вказується в ПБО 4 / 99 «Бухгалтерська звітність організації». Її розкриття у бухгалтерській звітності має бути вироблено відокремлено у вигляді вказівки показників про окремі активи, зобов'язання, доходи, витрати і господарських операціях за умови, що без знання про них зацікавленими користувачами неможливо правильно оцінити фінансове становище організації або фінансові результати її діяльності.
Більше того, визнання інформації суттєвої слід враховувати в будь-якому випадку, оскільки її пропуск або спотворення можуть вплинути на прийняття менеджерами короткострокових економічних рішень. Незалежно від розміру значущості облікової інформації реалізація даної вимоги можлива лише в тому випадку, якщо її джерело буде мати зворотній зв'язок з відповідними користувачами.
У країнах з розвиненою ринковою економікою розглядається вимога бухгалтерського обліку якому повинна відповідати корисна інформація, отримало назву «реалізм».
Несуперечність виходить з припущення, що дані поточного обліку в розрізі окремих видів майна та джерел формування завжди повинні відповідати оборотам і залишку об'єднує їх економічно однорідного об'єкта обліку на перше число кожного місяця.
Ясність і доступність припускає можливість прямого використання облікової інформації для цілей управління, а при необхідності - і проведення певної її угруповання.
Економічність і раціональність - неодмінна вимога при здійсненні функції управління. Зміст даного вимоги означає, що вартість отримання інформації завжди повинна бути нижче вартості результатів, очікуваних від використання цієї інформації. В іншому випадку таку ситуацію слід розглядати як ознаку того, що апарат бухгалтерії не справляється з покладеними на нього функціями. У той же час спрощення бухгалтерського обліку, як один з напрямків його раціональності та економічності, не повинно здійснюватися на шкоду дотриманню обов'язкових вимог діючих нормативних документів.
Розглянуті принципи, вимоги та способи ведення бухгалтерського обліку формують його методологічну базу, яка застосовується по відношенню до відповідних об'єктів, в основі якої лежать розроблені положення (стандарти), інші нормативні акти і методичні вказівки.
3. Користувачі бухгалтерської інформації
У силу достоїнств, притаманних бухгалтерського обліку, що було зазначено раніше, його нерідко називають «мовою бізнесу», загальною мовою ділового спілкування учасників розвиненого ринку. Мовою бухгалтерського обліку відповідна інформація доводиться до його користувачів. Користувачем бухгалтерської звітності визнається будь-яка юридична або фізична особа, зацікавлена в інформації про організацію. У зв'язку з цим становить інтерес коло користувачів облікової інформації. Незважаючи на те, що даний коло користувачів досить стабільний, їх вимоги до цієї інформації різні. Різниця викликано в першу чергу характером їх інтересів. Одних цікавить дохід на вкладений в цю фірму капітал, інших - обкладання податком цього доходу, третє - повнота та своєчасність оплати витраченої праці і т. д. На утримання відмінностей впливає також склад користувачів.
Відповідно до загальної концепції міжнародних стандартів бухгалтерського обліку користувачами облікової інформації є: службовці, постачальники, кредитори, інвестори, покупці, уряд, громадськість.
Першу групу становлять внутрішні користувачі. У широкому контексті до них відносяться: адміністрація фірми, її менеджери, нарешті, персонал фірми. Адміністрація користується обліковою інформацією на всіх стадіях прийняття управлінських рішень: при плануванні, контролі й оцінці ефективності самої функції управління. Всі дії адміністрації направлені на забезпечення фінансової стійкості фірми. Тому зміст питань, на які має дати відповідь бухгалтерія, готуючи необхідні дані, показує ступінь забезпеченості матеріалами для завантаження виробничих потужностей, стан розрахунків з постачальниками з придбання обладнання, окремих найменувань матеріалів, а також того, як формується фабрично-заводська собівартість виготовленої продукції, яка тенденція зміни дебіторської заборгованості у зв'язку з неплатежами покупців, і т. п. Персонал фірми потребує облікової інформації в тій мірі, в якій вона розкриває йому положення про фінансову стійкість підприємства, перш за все в частині повноти та своєчасності виплати заробітної плати, соціальних допомог, перспективи подальшої зайнятості на виробництві.
Зовнішніх користувачів можна розділити на відповідні групи з точки зору норм цивільного законодавства і відносини їх до облікової інформації.
За першою ознакою виділяються юридичні та фізичні особи.
Юридичною особою за законодавством (ст. 48 ЦК РФ) визнається організація, яка має у власності, господарському віданні або оперативному управлінні відособлене майно і відповідає за своїми зобов'язаннями цим майном, може від свого імені набувати і здійснювати майнові та особисті немайнові права, нести обов'язки, бути позивачем і відповідачем у суді.
Бувають комерційні та некомерційні організації.
Комерційні організації представлені господарськими товариствами і товариствами. Їх склад включає повні товариства, товариства на вірі (командитні товариства), товариства з обмеженою відповідальністю (ТОВ), товариства з додатковою відповідальністю (ТДВ), дочірні і залежні товариства, акціонерні товариства, державні та муніципальні унітарні підприємства.
Перші дві структури відносяться до господарським товариствам. Їх особливість полягає в тому, що статутний капітал - основне джерело формування активів організації на стадії утворення таких структур - складається з часток (вкладів) учасників (засновників). Причому до останніх поряд з комерційними організаціями можуть ставитися і індивідуальні підприємці. У той же час інші господарські об'єднання визнаються як господарські товариства (крім державних і муніципальних унітарних підприємств, якщо інше не встановлено законом).
Учасниками господарських товариств та вкладниками в командитних товариствах можуть бути поряд з юридичними особами та окремі громадяни.
Характерна особливість господарських товариств, насамперед акціонерних, в природі формування статутного капіталу, представленого певною кількістю простих і голосуючих акцій за встановленою номінальною вартістю.
Державні і муніципальні унітарні підприємства, хоча і визнаються комерційними організаціями, але не наділені правом власності на активи, що перебувають на їхньому балансі. Ці активи є неподільними і тому не можуть бути розподілені по вкладах (часток, паїв), в тому числі між їх персоналом.
Некомерційні організації - це споживчі кооперативи, громадські та релігійні організації (об'єднання), фонди, установи, а також об'єднання юридичних осіб (асоціації та спілки). Вони покликані задовольняти суспільні потреби. Витяг прибутку для них носить другорядний характер. Підприємницькою діяльністю вони мають право займатися тільки в тому випадку, якщо вона спрямована на реалізацію цілей, передбачених їх статутами.
За другою ознакою зовнішніх користувачів можна класифікувати за трьома групами (класах):
Мають прямий фінансовий інтерес.
Не мають прямого фінансового інтересу.
Без фінансового інтересу.
Зовнішні користувачі, що мають прямий фінансовий інтерес до даної організації, - це позикодавці, кредитори, постачальники та покупці, майбутні акціонери, їхні консультанти. Зовнішніх користувачів перш за все цікавлять питання компенсації на вкладений капітал: повернення позик, включаючи відсотки; відшкодування договірної (відпускної) ціни товару; отримання дивідендів; економічна доцільність налагодження ділових зв'язків і т. п. Постачальники та інші комерційні контрагенти зацікавлені в отриманні облікової інформації, однозначно дозволяє дійти висновку про своєчасність отримання грошових коштів від продажу ними продукції (робіт, послуг).
Зовнішні користувачі, які не мають прямого фінансового інтересу, - це в першу чергу податкові органи. Основне їхнє завдання - збір податків та інших платежів (мит, штрафів, пені, неустойок та ін.)
Професійних учасників фондового ринку - інвесторів - цікавить прибутковість (котирування) цінних паперів емітента, і особливо - ступінь ризику, пов'язана з придбанням акцій.
На різниці між продажною і купівельною ціною акцій та інших цінних паперів, надання посередницьких послуг його учасники формують свій фінансовий результат. Попит та пропозиція на цінні папери емітента визначаються залежно від його фінансової стійкості. Визначити її ступінь професійні учасники фондового ринку можуть за даними періодично публікується фінансової звітності власників, зареєстрованих на фондових біржах.
Урядові структури - це органи з управління економікою (Міністерство економічного розвитку і торгівлі РФ, Міністерство фінансів РФ, Держкомстат РФ та ін), які займаються вивченням облікової та фінансової інформації в тій мірі, в якій це має відношення до прогнозування розвитку окремих виробництв і галузей народного господарства, визначення пропорцій, темпів зростання, розрахунку національного доходу та інших аналогічних статистичних показників.
Без фінансового інтересу у складі інших груп, які є користувачами бухгалтерської інформації, виділяються професійні спілки, аудиторські та консалтингові фірми, наймані працівники, державні установи тощо
Професійні спілки вивчають фінансові звіти фірм на предмет обгрунтованості та доцільності укладання колективних договорів, їх пролонгації.
Державні установи на регіональному рівні, населення більше цікавляться даною звітністю з точки зору фінансового стану організацій та їхньої здатності вирішувати соціально-економічні проблеми в межах окремих районів, селищ і пр.
Таким чином, для того щоб облікова інформація розкривала у звітності у вказаному розрізі результати фінансово-господарської діяльності конкретної фірми, вся методологія її бухгалтерського обліку повинна бути спрямована на реалізацію тих цілей, які визначені його користувачами. У той же час в умовах наявності конкурентного середовища між окремими користувачами бухгалтерської інформації та об'єктивною необхідністю забезпечення її комерційної таємниці виходячи з вимог, що пред'являються внутрішніми і зовнішніми користувачами до змісту облікової інформації, в ринковій економіці виділяються два види бухгалтерського обліку: управлінський (виробничий) і фінансовий .
Управлінський облік, як уже зазначалося, готує інформацію для внутрішніх користувачів - менеджерів, які здійснюють управління підприємством.
Фінансовий облік має на меті представити інформацію для зовнішніх користувачів, що не входять до складу персоналу підприємства. Тому формована на його основі фінансова звітність не містить комерційної таємниці і перед публікацією, за наявності відповідних умов, піддається незалежної аудиторської перевірки на предмет її достовірності.
4. Завдання бухгалтерського обліку та вимоги до нього вимоги
Пріоритетне місце бухгалтерського обліку серед інших видів господарського обліку в силу його відмінних ознак обумовило і більш значущі завдання, які він покликаний вирішувати в процесі використання матеріальних, трудових і фінансових ресурсів організації.
Серед цих завдань на перше місце виступає завдання з надання керівництву організації даних для складання бізнес-плану організації та здійснення контролю за його виконанням.
Документально підтверджені факти господарського життя на основі їх суцільного реєстрації та своєчасно надані роботодавцю дозволяють реалізувати це завдання належним чином і у встановлені терміни. Основними факторами цього виступають два моменти:
особиста матеріальна зацікавленість бухгалтера на відповідному робочому місці;
особиста персональна відповідальність осіб, які мають пряме відношення до формування відповідної облікової інформації. Цей підхід повинен бути закріплений як в посадовій інструкції кожного працівника, зайнятого в сфері управління, так і позначений у графіку документообігу. Останній розробляється головним бухгалтером і затверджується керівником організації.
Тому щоб ця задача була реалізована в повному обсязі, рівень кваліфікації бухгалтера як професіонала повинен бути досить високим. Від нього вимагається наявність знань не тільки в області бухгалтерського законодавства. Він повинен досить вільно орієнтуватися в застосуванні інших норм права (цивільного, трудового, податкового та ін.) Більше того, у реалізації зазначеної вище завдання від нього потрібно правильне застосування тих чи інших норм, що мають протиріччя в умовах взаємодії різних видів законодавства.
Реалізація даного завдання дозволяє оцінити ефективність прийнятих рішень апаратом управління в напрямку досягнення кінцевої мети - отримання економічної вигоди. Тому повна і своєчасна облікова інформація про майновий стан організації на конкретних напрямках (сегментах) ринку вельми корисна не тільки внутрішнім користувачам даної інформації, а й зовнішніх. Ця норма є загальноприйнятою, оскільки господарські процеси, що здійснюються в організації відповідно до її статутною діяльністю, немислимі без участі інших юридичних і фізичних осіб. Звідси - комплексність вирішення даного завдання і в той же час її актуальність.
Друге завдання бухгалтерського обліку несе в собі аналітичний аспект тих наслідків, які встановлюються в процесі здійснення контролю з боку апарату бухгалтерії за дотриманням чинного законодавства Російської Федерації, її суб'єктів.
У процесі реалізації даного завдання встановлюється перш за все-доцільність тих чи інших рішень, їх позитивні і негативні результати, наявність і рух окремих активів у матеріальній та нематеріальній формі, ступінь виконання організацією прийнятих у зв'язку з цим зобов'язань. Крім цього відслідковується ефективність використання матеріальних трудових і фінансових ресурсів по відношенню до затверджених у встановленому порядку нормам, нормативам і кошторисам.
Тим самим апарат бухгалтерії створює вихідну базу для реалізації третього завдання, що стоїть перед бухгалтерським обліком: запобігти негативні результати фінансово-господарської діяльності організації на окремих її напрямках, а у випадках неможливості усунення їх причин - звести до мінімуму. Такий підхід реалізується шляхом пошуку внутрішньогосподарських резервів, і в досягненні цієї мети роль бухгалтерського обліку залишається досить значимою.
Здійснюючи належний контроль за правильним і економічно обгрунтованим використанням матеріальних, трудових і фінансових ресурсів, дотриманням режиму економії, не на шкоду якості проведених заходів, проведенням розумної інвестиційної політики, бухгалтерський облік сприяє зміцненню внутрішньогосподарського розрахунку і як наслідок цього - підвищення фінансової стійкості організації.
Реалізація зазначених завдань можлива тільки при дотриманні певних вимог, що висуваються до бухгалтерського обліку. Перелік їх встановлено ст. 8 ФЗ РФ «Про бухгалтерський облік». Кожне з наведених у ній вимог орієнтоване на формування достовірної та своєчасної інформації для відповідних користувачів. Деякі з них прямо випливають із змісту базових принципів бухгалтерського обліку. До них слід віднести, перш за все, такі вимоги, як:
необхідність окремого обліку майна, що є власністю організації та належить іншим юридичним особам, що знаходиться у даної організації;
безперервне відображення фактів економічних подій з моменту отримання організацією статусу юридичної особи до здійснення його реорганізаційних процедур у вигляді злиття, приєднання, поділу, виділення, перетворення, а також ліквідації в рамках чинного законодавства;
ведення відокремленого обліку поточних витрат на виробництво продукції і в порядку вкладень у необоротні активи.
Інші вимоги чітко регламентовані законодавством і включають в себе наступне:
чітку постановку бухгалтерського обліку майна, зобов'язань і господарських операцій організаціями у валюті Російської Федерації - у рублях. Беручи до уваги нестійкість вітчизняної валюти по відношенню до окремих іноземних валют (американський долар, євро та ін), що має стійкий курс, російські організації відповідно до валютного законодавства, прийнятими положеннями (стандартами) з бухгалтерського обліку відображають в обліку відповідні зобов'язання, виражені в умовних одиницях. В якості останніх якраз і береться одна з конвертованих іноземних валют, що має стабільний курс по відношенню до рубля;
ведення організацією бухгалтерського обліку майна, зобов'язань і господарських операцій методом подвійного запису на взаємопов'язаних (кореспондуючих) рахунках, включених до її робочий план рахунків бухгалтерського обліку. При цьому інформація, що накопичується на рахунках аналітичного обліку, повинна відповідати оборотам і залишкам по рахунках синтетичного обліку; - своєчасне відображення на рахунках бухгалтерського обліку всіх господарських операцій і результатів інвентаризації без будь-яких пропусків або вилучень. Чітке дотримання зазначених вимог у повному обсязі дозволить реалізувати поставлені перед бухгалтерським обліком зазначені вище завдання. Це створить основу і для переходу найближчим часом вітчизняного бухгалтерського обліку на міжнародні стандарти.
Список літератури
1. Алборов Р. А. Основи бухгалтерського обліку: навчальний посібник. - М.: Справа та сервіс, 2007.
2. Бабаєв Ю. А. Теорія бухгалтерського обліку: підручник. 2-е вид., Перераб. і доп. - М.: Юніті, 2008.
3. Бакаєв О. С, Шнейдман Л. 3. Облікова політика підприємства. - М.: Бухгалтерський облік, 2004.
4. Булатов М. А. Теорія бухгалтерського обліку: навчальний посібник. - М.: Іспит, 2007.
5. Вещунова М. Л., Фоміна Л. Ф. Бухгалтерський облік. - М.: Фінанси і статистика, 2006.
6. Власов А. В. Основи теорії бухгалтерського обліку: навчальний посібник. - М., 2007.
7. Головізніна А. Т., Архипова О. І. Теорія бухгалтерського обліку. - М.: КНОРУС, 2005.