План
Введення
Глава 1. Основи організації обліку основних засобів
1.1 Бухгалтерський облік основних засобів
1.1.1 Первісна оцінка основних засобів
1.1.2 Амортизація
1.1.3 Способи амортизації
1.1.4 Переоцінка
1.1.5 Ремонт
1.1.6 Оренда основних засобів
1.1.7 Вибуття основних засобів
1.1.8 Оцінка основних засобів
1.2 Правила амортизації в податковому обліку
1.2.1 Ремонт
1.2.2 Податковий облік основних засобів
1.2.3 Оренда
1.2.4 Вибуття основних засобів
1.3 Порівняльний аналіз бухгалтерського і податкового обліку основних засобів
2. Організація обліку основних засобів У ТОВ "Техпромсервіс"
2.1 Коротка економічна характеристика діяльності підприємства
2.2 Бухгалтерський облік руху основних засобів на підприємстві
3. Аналіз структури, руху та ефективності використання основних засобів У ТОВ "Техпромсервіс"
3.1 Аналіз структури, динаміки та відтворення основних фондів
3.2 Вивчення забезпеченості компанії основними виробничими фондами
3.3 Розрахунок показників ефективності використання основних виробничих фондів
3.4 Шляхи підвищення ефективності використання основних засобів у ТОВ "Техпромсервіс"
Висновок
Список використаної літератури
Додаток
Введення
Господарська діяльність підприємства складається з трьох безперервних взаємопов'язаних господарських процесів: постачання (заготовляння та придбання матеріально-технічних ресурсів), виробництва продукції та її збуту (продажу). Ці процеси здійснюються одночасно, для чого використовується праця працівників, основні та оборотні кошти. Отже, найважливіші об'єкти бухгалтерського обліку на підприємстві, особливо промислового - основні і оборотні кошти в їх русі. Значення основних засобів у суспільному виробництві визначається тим, яке місце займають знаряддя праці в розвитку продуктивних сил і виробничих відносин.
В умовах сучасної ринкової економіки підвищується роль обліку і контролю за раціональним використанням усіх ресурсів, у тому числі і основних засобів організації.
Основні засоби займають високу частку активів у структурі балансу підприємства. Однією з основних проблем забезпечення сталого економічного зростання господарюючих суб'єктів в даний час є неефективна політика управління необоротні активи. У цих умовах особливо важливими стають задачі обліку та аналізу основних засобів на підприємстві.
Однак аналітична проробка даної проблеми не досягла того необхідного рівня, який в повній мірі відображав би реальне значення основних засобів в сучасній економіці як найважливішого чинника її розвитку, а також відповідав змін і нових можливостей бухгалтерського обліку в умовах його реформування.
Гострота цієї проблематики знайшла відображення у суттєвому оновленні нормативного регулювання, змінах (уточнень) базових аспектів обліку основних засобів, посилення правових регламентів їх використання, розширення спектру господарських операцій. У зв'язку з цим основні засоби по праву зайняли важливе місце серед ключових об'єктів бухгалтерського обліку, що і зумовило актуальність даної теми випускної кваліфікаційної роботи.
Мета роботи - розгляд теоретичних і практичних питань організації бухгалтерського обліку основних засобів, а також оцінка ефективності використання основних засобів на досліджуваному підприємстві.
Для досягнення мети доцільно:
розглянути теоретичні аспекти бухгалтерського обліку основних засобів;
дослідити організацію бухгалтерського обліку основних засобів на досліджуваному підприємстві;
провести аналіз ефективності використання основних засобів на досліджуваному підприємстві;
запропонувати шляхи підвищення ефективності використання основних фондів на підприємстві;
узагальнені висновки і підсумки виконаної роботи.
Об'єкт дослідження - товариство з обмеженою відповідальністю "Техпромсервіс".
Теоретичною базою дослідження є нормативні акти Російської Федерації, а також праці вітчизняних і зарубіжних фахівців в області бухгалтерського обліку, фінансів і аналізу: В.В. Гуккаева, А.З. Шеремета, В.В. Малишка, Ю.А. Бабаєв і інших.
В якості конкретних методів проведення дослідження використано прийоми і методи фінансового аналізу та фінансового менеджменту. У сукупності, використані в роботі методи, дозволили забезпечити достовірність економічного аналізу.
Основою експериментальних розрахунків є бухгалтерська звітність ТОВ "Техпромсервіс", розроблені облікові політики для цілей бухгалтерського обліку та податкового обліку, робочий план рахунків.
Глава 1. Основи організації обліку основних засобів
1.1 Бухгалтерський облік основних засобів
2006 р. приніс безліч змін до правил бухгалтерського та податкового обліку основних засобів. Причина - Федеральний закон від 6 червня 2005 р. N 58-ФЗ, що вніс поправки до гл.25 Податкового кодексу РФ, і Наказ Мінфіну Росії від 12 грудня 2005 р. N 147н, який вніс суттєві зміни, що стосуються, зокрема, ознак кваліфікації основних коштів. Обидва документи з'явилися ще в минулому - 2005 - році, проте нововведення вступили в силу тільки з 1 січня 2006
У новій редакції Положення з бухгалтерського обліку "Облік основних засобів" ПБУ 6 / 01 у п.4 наведено критерії, за яких об'єкт може бути визнаний основним засобом. А саме:
а) об'єкт призначений для використання у виробництві продукції, при виконанні робіт чи наданні послуг, для управлінських потреб організації чи для надання організацією за плату в тимчасове володіння і користування або у тимчасове користування;
б) об'єкт збираються використовувати протягом тривалого часу, тобто терміну тривалістю понад 12 місяців, або звичайного операційного циклу, якщо він перевищує 12 місяців;
в) підприємство не передбачає наступний перепродаж даного об'єкта;
г) об'єкт здатний приносити організації економічні вигоди (дохід) у майбутньому.
Спеціальні умови встановлені для некомерційних організацій. Такі організації беруть об'єкт до бухгалтерського обліку як основних засобів, якщо він призначений для використання в діяльності, спрямованої на досягнення цілей створення даної некомерційної організації, включаючи підприємницьку діяльність, для управлінських потреб, а також, якщо виконуються наступні умови:
об'єкт призначений для використання протягом терміну тривалістю понад 12 місяців, або звичайного операційного циклу, якщо він перевищує 12 місяців;
некомерційна організація не передбачає наступний перепродаж даного об'єкта.
Зарахування до основних засобів об'єктів, призначених для надання організацією за плату в тимчасове володіння і користування або у тимчасове користування - це нововведення 2006 р. змін до ПБУ 6 / 01 внесені Наказом Мінфіну Росії від 12 грудня 2005 р. N 147н, який зареєстрований Мін'юстом Росії 16 січня 2006
Основна мета цієї поправки - зробити неможливою схему оптимізації податку на майно за допомогою договорів оренди та лізингу. Справа в тому, що відповідно до п.1 ст.374 Податкового кодексу РФ податком на майно обкладаються основні засоби, які обліковуються на балансі за правилами бухгалтерського обліку. Тому об'єкти, враховані на рахунку 03, не будучи до 2006 р. основними засобами, даним податком не обкладалися. У результаті в компаній була можливість не платити податок на майно, використовуючи договори оренди і лізингу.
З 2006 р. об'єкти, враховані на рахунку 03, вважаються основними засобами. А значить, їх вартість включається в розрахунок податку на майно. Розглянута зміна в ПБО 6 / 01 діє заднім числом - з 1 січня 2006 р. Тому і податок на майно необхідно нараховувати на дохідні вкладення в матеріальні цінності з початку цього року. З дохідних вкладень, які організація відображати на рахунку 03 після 1 січня, абсолютно точно доведеться платити податок на майно. На думку Мінфіну, податок слід заплатити з залишкової вартості, за якою дохідні вкладення числилися в бухобліку. Це думка висловлена в Листі від 8 лютого 2006 р. N 03-06-01-02/05.
До 1 січня 2006 р. основні засоби вартістю не більше 10 000 руб. дозволялося списувати до витрат, не амортизуючи: у міру відпуску у виробництво або експлуатацію. Також ця норма поширювалася на книги, брошури та інші видання. Вона була встановлена п.18 ПБО 6 / 01, а тепер скасовано Наказом N 147н.
Починаючи з 2006 р. активи вартістю до 20 000 руб. включно можуть відображатися в якості матеріально-виробничих запасів на рахунку 10 "Матеріали". Таким чином, гранична вартість об'єктів, які можна не амортизувати, збільшена в два рази. Бухгалтеру не треба більше враховувати недорогі основні кошти на рахунку 01 і складати відповідну документацію.20 000 руб. - Це максимальна вартість, при якій актив, строк корисного використання якого перевищує 12 місяців, можна врахувати в складі матеріально-виробничих запасів. Тому організація може встановити ліміт менше 20 000 руб. або взагалі його не встановлювати. Якщо ж ліміт вирішено встановити, то його значення організація повинна закріпити в обліковій політиці. При цьому ліміт, прописаний в обліковій політиці, фірма повинна буде застосовувати до всіх основних засобів.
Можлива ситуація, коли об'єкт, введений в експлуатацію до 2006 р., коштує понад 10 000 руб., Але не більше 20 000 руб. Такі основні засоби слід обліковувати за правилами, які діяли до 1 січня, тобто амортизувати. У цьому випадку залишкова вартість основних засобів, що перейшли з 2005 р., буде враховуватися при розрахунку податку на майно.
Організації, які почали вести діяльність після 1 жовтня 2005 р., вперше будуть здавати бухгалтерську звітність тільки у квітні. І в першу бухгалтерську звітність потраплять операції за період з дати створення до 31 березня включно, як зазначено в ст.14 Федерального закону від 21 листопада 1996 р. N 129-ФЗ. Враховувати майно новоствореним організаціям слід так само, як і всім іншим компаніям. Якщо основний засіб введено в експлуатацію в 2005 р., то треба застосовувати старі правила: списати одноразово можна лише торішнє майно, яке коштує не більше 10 000 руб. А до об'єктів, які фірма почала використовувати в 2006 р., застосовується новий ліміт - 20 000 руб.
Малоцінне майно, списане на витрати одноразово, буде, швидше за все, використовуватися протягом кількох років. Щоб контролювати його збереження, бухгалтер може відобразити списані об'єкти на позабалансовому рахунку. При цьому на дані об'єкти потрібно завести і первинні документи за матеріалами (прибутковий ордер і вимога-накладну). Тільки на підставі таких паперів майно можна відобразити у складі матеріально-виробничих запасів на рахунку 10.
Звернемо увагу на ще одну зміну у визначенні основних засобів в ПБО 6 / 01. Перш одним з критеріїв, за яким об'єкт відносили до основних засобів, було "використання у виробництві продукції, при виконанні робіт чи наданні послуг або для управлінських потреб організації". Тепер до основних засобів відноситься майно, яке "призначено для використання у виробництві продукції, при виконанні робіт чи наданні послуг або для управлінських потреб організації".
Найчастіше, включивши об'єкт до складу капітальних вкладень, організація має намір використовувати його, щоб отримати дохід. Тобто ПБУ 6 / 01 формально дозволяє врахувати об'єкти на рахунку 01 ще до того, як вони введені в експлуатацію. Однак це не вигідно для оподаткування. Адже підприємству доведеться платити податок на майно з об'єктів, не введених в експлуатацію, якщо вони відображені на рахунку 01.
Тим не менш, організація цілком може відображати майно на рахунку 01 тільки після того, як воно буде введено в експлуатацію. Це зробити дозволяє Інструкція про застосування Плану рахунків, де чітко говориться, що з рахунку 08 на рахунок 01 списується майно, введене в експлуатацію.
1.1.1 Первісна оцінка основних засобів
Перше завдання бухгалтера організації, що купила чи яким-небудь іншим чином отримала основний засіб, - це його оцінка.
Основні засоби відображають у бухгалтерському обліку за первісною вартістю. У п.8 ПБО 6 / 01 сказано, що первісна вартість складається з усіх сум, які організація витратила, купуючи, споруджуючи або виготовляючи новий об'єкт основних засобів. Зокрема, це ціна, зазначена в договорі з постачальником або підрядною організацією, винагорода посередника, митні платежі, витрати на монтаж і наладку і пр.
Виняток становлять тільки відшкодовуються податки, що припадають на відповідні витрати - ПДВ і акцизи. Їх до первісної вартості основних засобів не включають.
Витрати, пов'язані з купівлею або створенням об'єкта основних засобів, збирають на рахунку 08 "Вкладення у необоротні активи". А коли первісна вартість нового об'єкта сформована, його враховують на рахунку 01 "Основні засоби" або 03 "Прибуткові вкладення в матеріальні цінності". Рахунок 03 використовують для обліку основних засобів, які призначені для здачі в оренду.
Особливі правила обліку встановлені для відсотків за кредитами та позиками, отриманими для придбання основних засобів, які в Положенні з бухгалтерського обліку "Облік позик та кредитів і витрат з їх обслуговування" (ПБУ 15/01), затвердженому Наказом Мінфіну Росії від 2 серпня 2001 р . N 60н, іменуються інвестиційними активами. Згідно п.13 ПБО 15/01 до інвестиційних активів належать основні засоби, на будівництво або купівлю яких потрібний великий час.
Відповідно до п.23 ПБО 15/01 відсотки за позиками, узятими спеціально для покупки інвестиційних активів, потрібно включати до їх первісної вартості. Проте це стосується лише тієї частини відсотків, яка нарахована в період між початком купівлі активу і до кінця місяця, в якому актив включили до складу основних засобів.
У новій редакції ПБУ 6 / 01 змінені правила оцінки імпортних основних засобів. З 1 січня 2006 р. в п.8 ПБО 6 / 01 прямо сказано, що митні збори потрібно включати до первісної вартості основних засобів, які ввезені з-за кордону. Ставки зборів за митне оформлення затверджені Постановою Уряду РФ від 28 грудня 2004 р. N 863.
Вартість основних засобів, виражена в умовних одиницях, перераховується в рублі. Це передбачено Цивільним кодексом РФ (ст.317). Сума договору, і такий перерахунок робиться двічі:
на дату виникнення зобов'язання;
на дату оплати рахунку.
Якщо курс іноземної валюти в проміжку між цими датами змінювався, то і у продавця, і в покупця виникне курсова різниця.
З 1 січня 2007 р. набув чинності Наказ Мінфіну Росії від 27.11.2006 N 156н "Про внесення змін у нормативні правові акти з бухгалтерського обліку" (зареєстровано в Мін'юсті Росії 28.12.2006 N 8698). На підставі цього Наказу з норм бухгалтерського обліку виключено поняття "сумова різниця". Це торкнулося таких ПБО, як: 5 / 01 "Облік матеріально-виробничих запасів", 6 / 01 "Облік основних засобів", 9 / 99 "Доходи організації", 10/99 "Витрати організації", 19/02 "Облік фінансових вкладень ".
Однак це не виключає саме існування договорів, сума яких виражена в умовних одиницях. Різниці, що виникають із-за зміни курсів валют між датою виникнення зобов'язання і датою його погашення, будуть визначатися як курсові.
Згідно з Наказом Мінфіну Росії від 27.11.2006 N 154н набула чинності ПБО 3 / 2006 "Облік активів і зобов'язань, виражених в іноземній валюті" (починаючи з бухгалтерської звітності 2007 р), яка внесла істотне доповнення до п.5 ПБУ 3 / 2000.
У п.11 ПБО 6 / 01 встановлено порядок оцінки основних засобів у випадках придбання основних засобів за договорами, які передбачають оплату не грошовими засобами (наприклад, за договором міни). Первісною вартістю таких основних засобів визнається вартість цінностей, переданих чи які підлягають передачі організацією. У свою чергу, остання величина встановлюється виходячи з ціни, за якою у порівнянних обставин зазвичай організація визначає вартість аналогічних цінностей. Якщо вартість зазначених цінностей встановити неможливо, вартість придбаних основних засобів визначається виходячи з вартості, за якою у порівнянних обставин купуються аналогічні об'єкти основних засобів.
Згідно п.12 ПБО 6 / 01 до первісної вартості об'єктів основних засобів включаються фактичні витрати організації на доставку цих об'єктів і приведення їх у стан, придатний для використання. Дана норма стосується всіх основних засобів, як придбаних (споруджених), так і отриманих безоплатно або внесених у рахунок внеску до статутного (складеного) капітал організації.
1.1.2 Амортизація
У сучасному російському бухобліку амортизацію намагаються пов'язати з такими показниками, як очікуваний термін використання об'єкта відповідно до очікуваної продуктивністю або потужністю, а також очікуваний фізичний знос. Однак на ділі зараз сума накопичених амортизаційних відрахувань лише віддалено відображає реальний стан об'єкта, що амортизується.
Найбільшою ж мірою бухгалтер, обираючи метод амортизації, керується двома цілями. По-перше, амортизація повинна привести до мінімізації податкових платежів. А по-друге, необхідно обрати такий спосіб амортизації, який при аналізі фінансового стану підприємства представить його в найбільш вигідному світлі перед усіма зацікавленими особами, включаючи потенційних інвесторів.
Перш ніж нараховувати амортизацію, бухгалтер повинен визначити строк корисного використання основного засобу, а також вибрати спосіб нарахування амортизації.
Згідно п.20 ПБО 6 / 01 строк корисного використання об'єкта основних засобів визначається організацією при прийнятті об'єкта до бухгалтерського обліку. Даний термін визначають виходячи з:
очікуваного терміну використання об'єкта відповідно до очікуваної продуктивністю або потужністю;
очікуваного фізичного зносу, залежить від режиму експлуатації (кількості змін), природних умов і впливу агресивного середовища, системи проведення ремонту;
нормативно-правових та інших обмежень використання об'єкта (наприклад, терміну оренди).
У випадках поліпшення (підвищення) спочатку прийнятих нормативних показників функціонування об'єкта основних засобів в результаті проведеної реконструкції або модернізації строк корисного використання по цьому об'єкту потрібно переглянути.
На практиці бухгалтери, визначаючи строк корисного використання в бухобліку, зазвичай беруть за основу Класифікацію основних засобів, затверджену Постановою Уряду РФ від 1 січня 2002 р. N 1. Ця Класифікація обов'язкова для використання у бухгалтерському обліку. Але при цьому вона рекомендована і для застосування для цілей оподаткування.
Строк корисного використання основного засобу в бухобліку важливий і при розрахунку податку на майно. Адже від розміру нарахованої амортизації залежить залишкова вартість. А податок на майно сплачується як раз з такої вартості (п.1 ст.375 Податкового кодексу РФ).
У бухгалтерському обліку термін корисного використання основного засобу, який раніше вже використовувалося, організація повинна визначити самостійно при прийнятті його до обліку (Лист Мінфін Росії від 27 березня 2006 р. N 03-06-01-04/77). При цьому формально враховувати строк корисного використання, минулий у попереднього власника, не потрібно.
Тобто фірма може встановити будь-який термін корисного використання. Незалежно від того, у кого об'єкт був придбаний - у фірми чи фізичної особи. Визначаючи його, слід керуватися технічними характеристиками, враховувати вимоги техніки безпеки, гаданий фізичний знос, обмеження використання об'єкта основних засобів та інші фактори. Обраний термін спеціальна комісія повинна обгрунтувати в наказі про введення об'єкта в експлуатацію.
Тому на практиці багато визначають цей термін за правилами податкового обліку, тобто відповідно до Класифікації та з урахуванням даних попереднього власника. Це і зручно. По-перше, це дозволить зблизити два види обліку - бухгалтерський і податковий. По-друге, позбавить від претензій з боку податкових органів.
Якщо ж фірма встановить в бухгалтерському обліку термін менший, ніж у податковому, то їй не уникнути відображення різниць по ПБУ 18/02 "Облік розрахунків з податку на прибуток".
З 1 січня 2006 р. змінився облік основних засобів, які складаються з декількох частин, наприклад комп'ютерів. Тепер такий об'єкт можна розбивати на кілька основних засобів тільки в тих випадках, коли строки використання окремих частин істотно відрізняються. ПБО 6 / 01 не уточнює, що саме розуміти під істотним відзнакою термінів використання. Тому рівень суттєвості по інвентарних об'єктів фірма повинна визначити самостійно.
Наприклад, бухгалтер може вибрати рівень суттєвості у 5 відсотків. Тобто скористатися загальним підходом, який для показників бухгалтерської звітності передбачає п.1 Вказівок про порядок складання та подання бухгалтерської звітності, затверджених Наказом Мінфіну Росії від 22 липня 2003 р. N 67н. У цьому випадку строки корисного використання будуть істотно відрізнятися, якщо вони відхиляються один від одного не менше ніж на 5 відсотків.
Фірма не зобов'язана встановлювати один рівень суттєвості для всіх основних засобів, які складаються з декількох частин, - ПБО 6 / 01 цього не вимагає. Тому організація має право не прописувати рівень суттєвості в обліковій політиці, а встановлювати його разом з закінченням терміну служби об'єктів. Тобто в наказі керівника.
Якщо окремі частини основного засобу коштують не більше 20 000 руб., То їх вигідніше враховувати як самостійні об'єкти і списувати одноразово. Тоді знизиться податок на майно. У організацій є всі можливості, щоб вчинити саме так, оскільки вони самі визначають терміни корисного використання і рівень суттєвості.
1.1.3 Способи амортизації
У бухгалтерському обліку застосовується чотири методу амортизації основних засобів:
1) лінійний спосіб;
2) спосіб зменшуваного залишку;
3) спосіб списання вартості за сумою чисел років терміну корисного використання;
4) спосіб списання вартості пропорційно обсягу продукції (робіт).
Лінійний спосіб найпростіший і тому найбільш популярний. Щоб нараховувати амортизацію лінійним способом, треба розділити первісну вартість основного засобу на кількість місяців, яка його передбачається використовувати.
При способі зменшуваного залишку амортизацію розраховують за залишковою вартістю об'єкта основних засобів на початок звітного року. Цю величину множать на норму амортизації, обчислену виходячи з терміну корисного використання цього об'єкта і коефіцієнта прискорення. Російські стандарти бухгалтерського обліку дозволяють брати лише ті коефіцієнти прискорення, які передбачені законодавством. Тому на практиці спосіб зменшуваного залишку використовується тільки в тих галузях, для яких встановлені такі коефіцієнти. Характерний приклад - лізингові компанії. Федеральний закон від 29 жовтня 1998 р. N 164-ФЗ "Про фінансову оренду (лізингу)" дозволяє застосовувати по відношенню до предметів лізингу коефіцієнти прискорення.
Нечасто можна зустріти компанії, що застосовують третій спосіб амортизації - за сумою чисел років терміну корисного використання. У цьому випадку норму амортизації визначають так. Первісну вартість об'єкта основних засобів множать на кількість років, що залишаються до кінця терміну його корисного використання. А потім отриману величину ділять на суму чисел років терміну корисного використання об'єкта. Цей метод хороший тим, що дозволяє на початку експлуатації нового основного засобу нараховувати великі суми амортизації. Поступово ж амортизаційні відрахування стають все менше.
Амортизувати основні засоби можна способом списання вартості пропорційно обсягу продукції (робіт). У даному випадку амортизаційні відрахування розраховують, відштовхуючись не від передбачуваного терміну служби основного засобу, а від запланованої кількості виробів, які можна за допомогою даного об'єкта виготовити. Найчастіше такий спосіб амортизації дозволяє списати первісну вартість основного засобу в найкоротші терміни.
У бухгалтерському обліку не можна нараховувати амортизацію по:
використовуваним для реалізації законодавства Російської Федерації про мобілізаційну підготовку та мобілізацію об'єктів основних засобів, які законсервовані й не використовуються у виробництві продукції, при виконанні робіт чи наданні послуг, для управлінських потреб організації чи для надання організацією за плату в тимчасове володіння і користування або у тимчасове користування ;
об'єктах основних засобів некомерційних організацій;
об'єктам основних засобів, споживчі властивості яких з часом не змінюються (земельним ділянкам; об'єктів природокористування; об'єктах, віднесених до музейних предметів і музейних колекцій, та ін.)
По всіх зазначених об'єктів в кінці звітного року нараховується знос за встановленими нормами амортизаційних відрахувань. У даному випадку можна застосовувати норми амортизаційних відрахувань, які встановлені Постановою Уряду РФ від 1 січня 2002 р. N 1. Суми зносу враховуються на окремому позабалансовому рахунку 010 "Знос основних засобів".
До 2006 р. заборонялося нараховувати амортизацію по об'єктах житлового фонду, зовнішнього благоустрою, інших аналогічних об'єктів, а також продуктивної худоби, буйволам, волам і оленям, багаторічним насадженням, що не досягли експлуатаційного віку. З 2006 р. ці об'єкти можна амортизувати. Також нараховується амортизація по дохідних вкладень в об'єкти житлового фонду.
У редакції ПБУ 6 / 01, що діє з 1 січня 2006 р., з'явилася норма, що дозволяє значно знизити платежі з податку на майно. Цей податок на майно нараховується на залишкову вартість основних засобів. Чим менше ця вартість, тим менший податок. Значить, щоб скоротити податкові платежі, потрібно якомога швидше амортизувати об'єкти. Домогтися цього можна, нараховуючи амортизацію способом зменшуваного залишку із застосуванням підвищувального коефіцієнта. З 1 січня 2006 р. Мінфін Росії ввів максимальне значення цього коефіцієнта - 3 (п. 19 ПБУ 6 / 01). Але разом з тим його можна застосовувати з будь-яких основних засобів, а не тільки по тих об'єктах, коефіцієнти прискорення для яких передбачені законодавством, як, наприклад, для предметів лізингу. Збільшивши норму амортизації в три рази, можна вже до кінця першого року експлуатації об'єкта суттєво знизити його залишкову вартість. Відповідно, зменшиться і платіж з податку на майно.
Але такий спосіб має і свої недоліки. По-перше, різко знижуючи балансову вартість основних засобів, фірма погіршує свій імідж в очах потенційних інвесторів. А по-друге, спосіб зменшуваного залишку з коефіцієнтом 3 неминуче призведе до того, що бухгалтерська амортизація виявиться більше податкової. Значить, бухгалтеру доведеться мати справу із зовсім не простим урахуванням відкладених податкових активів.
1.1.4 Переоцінка
У бухгалтерському обліку переоцінку об'єктів основних засобів, проведену на кінець попереднього року, треба відобразити в балансі за I квартал. При цьому слід врахувати зміни, які були внесені до ПБУ 6 / 01 з 1 січня 2006
Згідно п.15 ПБО 6 / 01 переоцінювати можна тільки групи однорідних основних засобів. Які основні засоби є однорідними, у ПБО 6 / 01 не уточнюється. У Мінфіні Росії нам роз'яснили, що фірма визначає групи таких об'єктів самостійно, прописавши це в обліковій політиці. Наприклад, можна виділити в окрему групу комп'ютери або офісну оргтехніку.
Провівши переоцінку один раз, доведеться робити це регулярно. Цього вимагає п.15 ПБО 6 / 01. Але з цього правила є виняток. У бухгалтерському обліку не треба відображати результати переоцінки, якщо вартість основного засобу змінилася неістотно. Тут слід застосовувати рівень суттєвості, що дорівнює 5 відсоткам (п.1 Вказівок про порядок складання та подання бухгалтерської звітності, затверджених Наказом Мінфіну Росії від 22 липня 2003 р. N 67н).
У ПБУ 6 / 01 говориться, що переоцінювати основні засоби частіше одного разу на рік не потрібно, але там не вказано, як часто треба проводити переоцінку, щоб вона вважалася регулярною. Тому організація має право самостійно визначити, як часто вона стане переоцінювати основні засоби. Наприклад, в обліковій політиці можна прописати, що "Переоцінка за основними засобами проводиться на фірмі не частіше одного разу на два роки".
Методи переоцінки:
До 1 січня 2006 р. у п.15 ПБО 6 / 01 було сказано, що переоцінювати основні засоби можна двома способами: методом прямого перерахунку за документально підтвердженим цінами і методом індексації.
Результати переоцінки відображають у спеціальній відомості, яка також оформляється у довільній формі. У відомості вказують:
найменування майна;
дату переоцінки;
коефіцієнт переоцінки основних засобів;
нову вартість майна і порядок її розрахунку;
загальну суму уцінки (дооцінки) основних засобів;
суму, на яку треба зменшити (збільшити) первісну вартість основного засобу;
суму, на яку треба зменшити (збільшити) нараховану по ньому амортизацію.
Якщо вартість основного засобу збільшилася, результати переоцінки необхідно відобразити на рахунку 83 "Додатковий капітал" в кореспонденції з рахунком 01 "Основні засоби". Ну а якщо в минулі періоди проведено зниження ціни активу, то рівну їй суму дооцінки слід відобразити на рахунку 84 "Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)". Зауважимо, що в минулій редакції ПБУ 6 / 01 такі суми відносилися на рахунок 91 "Інші доходи і витрати".
Уцінка відображається на рахунку 84 "Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)". Але якщо в попередні періоди була проведена дооцінка цього об'єкта основних засобів, то рівну їй суму уцінки треба відобразити на рахунку 83 "Додатковий капітал".
Після переоцінки основного засобу треба скоригувати амортизацію, нараховану до 1 січня того року, коли змінена вартість основного засобу.
1.1.5 Ремонт
У бухгалтерському обліку порядок утримання та відновлення основних засобів регламентується ПБУ 6 / 01 і пп.60-70, 73 Методичних вказівок з бухгалтерського обліку основних засобів затверджених наказом Мінфіну Росії від 13.10.03 № 91н.
Нормативними документами з бухгалтерського обліку передбачені такі способи обліку витрат на проведення ремонту основних засобів:
за фактично виробленим затратам;
шляхом створення резерву на проведення ремонту;
із застосуванням рахунків витрат майбутніх періодів.
Організація може вибрати для цілей бухгалтерського обліку найбільш прийнятний для неї спосіб обліку витрат на проведення ремонту виходячи їх структури основних фондів, складності ремонту, періодичності його проведення.
Згідно п.5 та 7 ПБУ 10/99 витрати, пов'язані з виготовленням та продажем продукції, у тому числі витрати з підтримки в справному стані основних засобів, є витратами по звичайних видах діяльності.
Згідно з новою редакцією п.27 ПБО 6 / 01 витрати на відновлення об'єкта основних засобів відображаються в бухгалтерському обліку звітного періоду, до якого вони відносяться.
Ремонт основних засобів здійснюється як господарським способом, так і підрядним способом.
Для оформлення приймання об'єктів після закінчення капітального ремонту використовується акт приймання-здачі відремонтованих, реконструйованих та модернізованих об'єктів за формою № ОЗ-3, затвердженої наказом Мінстату України від 21.01.03 № 77.
Дані ремонту вносяться в інвентарну картку обліку об'єкта основних засобів (форма ОС-6).
З метою рівномірного включення майбутніх витрат на ремонт основних засобів у витрати на виробництво (витрати на продаж) звітного періоду організація може створювати резерв витрат на ремонт (у тому числі орендованих). При утворенні резерву витрат на ремонт у витрати на виробництво включається сума відрахувань, обчислена виходячи з річної кошторисної вартості ремонту.
У бухгалтерському обліку утворення резерву витрат на ремонт відображається за дебетом рахунків 25,26,44 і кредиту рахунку 96 "Резерви майбутніх витрат".
По мірі виконання ремонтних робіт фактичні витрати, пов'язані з їх проведенням, незалежно від способу їх виконання (господарського або із залученням підрядника) списуються в дебет рахунку обліку резервів майбутніх витрат (відповідного субрахунку) в кореспонденції з кредитом або рахунку, на якому попередньо враховуються зазначені витрати , або рахунків обліку розрахунків.
У разі якщо організація не створює резерв, витрати, пов'язані з нерівномірно виробленим протягом року ремонтом основних засобів, згідно з Інструкцією про застосування Плану рахунків можуть враховуватися за дебетом рахунка 97 "Витрати майбутніх періодів" у кореспонденції з рахунками обліку розрахунків, з подальшим списанням на витрати виробництва.
1.1.6 Оренда основних засобів
Порядок обліку переданих в оренду та орендованих основних засобів встановлено Методичними вказівками з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджених Наказом Мінфіну Росії від 13.10.2003 N 91н (далі - Методичні вказівки з обліку ОС).
У залежності від термінів оренди майна розрізняють:
поточну оренду - на строк до одного року (за будівель, споруд, нежилих приміщень - до 5 років);
фінансову оренду (лізинг) - на термін більше одного року (за будівель, споруд, нежилих приміщень - понад 5 років).
Облік поточної оренди:
Орендодавець веде облік наданих в оренду основних засобів на своєму балансі відокремлено. Для цього організації необхідно відкрити до відповідних рахунках обліку майна окремі субрахунки.
Орендар враховує орендовані основні засоби на позабалансовому рахунку 001 "Орендовані основні засоби".
Якщо надання майна в оренду є предметом діяльності організації, то сума отриманої від орендаря орендної плати враховується орендодавцем у складі доходів від звичайних видів діяльності на рахунку 90 "Продажі" (п.5 ПБУ 9 / 99 "Доходи організації").
Якщо надання майна в оренду не є для організації окремим видом діяльності, то сума орендної плати повинна бути включена до складу операційних доходів (п.7 ПБУ 9 / 99), які відображаються на рахунку 91 "Інші доходи і витрати".
Орендна плата, нарахована авансом за майбутні періоди, враховується записом:
Д-т 76 "Розрахунки з дебіторами і кредиторами"
К-т 98 "Доходи майбутніх періодів".
Амортизація за об'єктами основних засобів, зданих в оренду, нараховується орендодавцем (п.50 Методичних вказівок по обліку ОС).
Якщо організація визнає орендну плату виручкою від реалізації (враховує на рахунку 90), то суми нарахованої амортизації по об'єкту оренди повинні ставитися до витрат по звичайних видах діяльності (п.5 ПБУ 10/99 "Витрати організації"). При цьому робиться наступна проводка:
Д-т рахунки 20 - К-т рахунки 02 - відображено суму нарахованої амортизації.
Якщо надання майна в оренду не є окремим видом діяльності, то суми амортизації, нарахованої за зданими в оренду об'єктів основних засобів, враховуються орендодавцем у складі операційних витрат (п.11 ПБУ 10/99), що оформляється наступним проведенням:
Д-т рахунку 91 - К-т рахунки 02 - відображено суму нарахованої амортизації.
Суми нарахованої амортизації по об'єктах, що враховуються в складі дохідних вкладень на рахунку 03, відображаються на рахунку 02 відокремлено (див. Інструкцію про застосування Плану рахунків, вказівки щодо застосування рахунку 03).
З метою рівномірного включення майбутніх витрат на ремонт основних засобів у витрати на виробництво (витрати на продаж) звітного періоду орендодавець може створювати резерв витрат на ремонт основних засобів (п.69 Методичних вказівок по обліку ОС).
У цьому випадку у витрати включаються щомісячні відрахування на утворення резерву, що оформляється наступним проведенням:
Д-т рахунки 20 - К-т рахунки 96 / "Резерв витрат на ремонт основних засобів".
Фактичні витрати на проведення ремонту здійснюється у цьому випадку за рахунок нарахованої суми резерву (Д-т рахунки 96 / "Резерв витрат на ремонт основних засобів").
Якщо в обов'язки орендаря входить проведення ремонту за свій рахунок, і він цей ремонт робить, то в обліку орендодавця вартість цього ремонту ніяк не відбивається.
Якщо ж орендодавець виконує ремонт, який відповідно до умов договору повинен був здійснювати орендар, то понесені ним витрати на проведення ремонту відображаються як інші витрати на рахунку 91.
При організації бухгалтерського обліку операцій за договором лізингу необхідно керуватися Цивільним кодексом РФ, Федеральним законом від 29.10.98 № 164-ФЗ "Про фінансову оренду", Планом рахунків та Інструкцією щодо його застосування, ПБУ 6 / 01 і Вказівками про відображення в бухгалтерському обліку операцій за договором лізингу, затвердженими наказом Мінфіну Росії від 17.02.97 № 15.
Предмет лізингу можна обліковувати на балансі як лізингодавцю, так і лізингоодержувачу. Вибір тут надано сторонам. Якщо майно числиться на балансі у лізингодавця, він і в бухгалтерському, і в податковому обліку нараховує по предмету лізингу амортизацію. У результаті в кожному із звітних періодів оподатковуваний дохід лізингодавця (він дорівнює сумі лізингових платежів) зменшується на суму нарахованої амортизації.
Для обліку майна, яке передається за договором лізингу, призначений рахунок 03 "Прибуткові вкладення в матеріальні цінності". Для організації аналітичного обліку відкривають субрахунки:
03-1 "Майно, призначене для здачі в оренду";
03-2 "Майно, здане в оренду";
03-3 "Майно, передане в лізинг";
03-9 "Вибуття об'єктів дохідних вкладень".
1.1.7 Вибуття основних засобів
Рано чи пізно основні засоби стають непридатними або морально застарівають. Тоді їх потрібно списати. Також об'єкт можуть просто-напросто продати. Розглянемо нюанси обліку при вибутті основних засобів.
Підстави для списання основних засобів:
Згідно п.29 ПБО 6 / 01 основні кошти списуються у бухгалтерському обліку у випадках:
продажу;
припинення використання внаслідок морального або фізичного зносу;
ліквідації при аварії, стихійного лиха та іншої надзвичайної ситуації;
передачі у вигляді внеску до статутного (складеного) капітал іншої організації, пайовий фонд;
передачі за договором міни, дарування;
внесення в рахунок вкладу за договором про спільну діяльність;
виявлення недостачі або псування активів при їх інвентаризації;
часткової ліквідації при виконанні робіт з реконструкції;
в інших випадках.
При вибутті основних засобів робляться дві стандартні проводки:
Дебет 01 субрахунок "Вибуття основних засобів"
Кредит 01 субрахунок "Основні засоби в експлуатації"
списана первісна вартість основного засобу;
Дебет 02
Кредит 01 субрахунок "Вибуття основних засобів"
списана сума нарахованої амортизації.
Таким чином, на субрахунку "Вибуття основних засобів" рахунку 01 формується залишкова вартість вибуває об'єкта. Її списують або в дебет рахунку 91 "Інші доходи і витрати", або в дебет рахунку 58 "Фінансові вкладення". Другий варіант застосовується у тих випадках, коли майно вносять до статутного капіталу іншої компанії або у спільну діяльність.
Правила податкового обліку основних засобів.
У податковому обліку об'єктом амортизується майна - основних засобів - відповідно до положень ст.257 НК РФ є частина майна, використовуваного в якості засобів праці для виробництва та реалізації товарів (виконання робіт, надання послуг) або для управління організацією.
А в п.2 ст.256 НК РФ дано перелік основних засобів, які не включаються до складу майна, що амортизується. В основному в ньому перераховані ті ж об'єкти, по яких амортизація не нараховується і в бухгалтерському обліку.
Так, не вважаються амортизируемим майном земля і інші об'єкти природокористування (вода, надра та інші природні ресурси), а також матеріально-виробничі запаси, товари, об'єкти незавершеного капітального будівництва, цінні папери, фінансові інструменти термінових угод (у тому числі форвардні, ф'ючерсні контракти , опціонні контракти).
Крім того, відповідно до п.3 ст.256 НК РФ зі складу майна, що амортизується згідно з метою цієї глави виключаються основні засоби:
передані (отримані) за договорами в безоплатне користування;
переказані за рішенням керівництва організації на консервацію тривалістю понад три місяці;
знаходяться за рішенням керівництва організації на реконструкції і модернізації тривалістю понад 12 місяців.
Після розконсервації об'єкта амортизація по ньому нараховується в порядку, що діяв до моменту його консервації, а термін корисного використання продовжується на період перебування об'єкта основних засобів на консервації.
Для цілей оподаткування не вважаються основними засобами об'єкти, первісна вартість яких становить менше 10 000 руб. або дорівнює цій сумі. Витрати на купівлю або створення такого майна повністю включають в матеріальні витрати в міру того, як об'єкт вводять в експлуатацію.
1.1.8 Оцінка основних засобів
Для цілей оподаткування основні засоби, так само як і в бухобліку, потрібно враховувати за первісною вартістю. Це сума, витрачена на придбання, спорудження, виготовлення основного засобу і доведення до стану, в якому його можна використовувати.
З метою оподаткування основні засоби, куплені за валюту, оцінюють за курсом, що діяв в той день, коли право власності на об'єкт перейшло до покупця.
Такий порядок перерахунку випливає з п.10 ст.272 НК РФ. Отже, у податковому обліку вже давно діє той порядок оцінки імпортного обладнання, який встановлений в бухобліку тільки з 2006 р.
У податковому обліку митні збори, а також ввізні мита бухгалтер може за своїм вибором або включити до первісної вартості основних засобів, або відразу ж списати на витрати. Справа в тому, що згідно з пп.1 п.1 ст.264 НК РФ митні платежі, як і інші податки, слід списувати на інші витрати. Причому це відносно нова норма. Вона введена Федеральним законом від 6 червня 2006 р. N 58-ФЗ, а застосовувати її потрібно з 1 січня 2005 р. Разом з тим податкове законодавство наказує включити мита і збори до первісної вартості основних засобів. Адже за ст.257 НК РФ ця вартість, так само як і в бухобліку, формується за рахунок усіх витрат, так чи інакше пов'язаних з купівлею нового об'єкта.
Згідно з п.4 ст.252 НК РФ витрати, які з рівними підставами можна віднести до декількох груп витрат, платник податків може враховувати на свій вибір.
Таким чином, якщо необхідно зменшити поточні податкові платежі, то слід списати митні платежі на інші витрати. Якщо ж важливіше зробити рівними бухгалтерську і податкову вартості імпортних основних засобів, то потрібно віднести у податковому обліку мита та збори на збільшення цієї вартості.
З тих пір, як вступила в силу гл.25 НК РФ, чиновники наполягали на тому, що отримане від засновника в якості внеску до статутного капіталу майно або майнове право потрібно оцінювати за залишковою вартістю, за якою воно значилося в податковому обліку засновника на момент переходу права власності (див., наприклад, Лист Мінфіну Росії від 30 квітня 2004 р. N 04-02-05/1/34). Таку вимогу було невигідно для організацій, якщо залишкова вартість внесеного до статутного капіталу об'єкта менше суми, обумовленої в установчих документах. Тому платники податків не раз доводили в судах, що висновки чиновників не засновані на нормах НК РФ. Адже в колишній редакції гл.25 НК РФ нічого не говорилося про оцінку отриманого від засновника майна. А значить, слідуючи ст.11 НК РФ, можна було звернутися до законодавства про бухгалтерський облік. Згідно ж п.9 ПБО 6 / 01 "Облік основних засобів" майно, що є внеском до статутного капіталу, потрібно відображати за вартістю, яка вказана в установчих документах.
З 1 січня 2005 р. введена в дію нова редакція пп.2 п.1 ст.277 НК РФ, відповідно до якої майно, отримане в якості внеску до статутного капіталу, оцінюється за залишковою вартістю, яка визначається за даними податкового обліку засновника. Дана вартість визначається на дату переходу права власності, тобто на момент передачі до статутного капіталу. При цьому вартість майнового вкладу можна збільшити на суму витрат, які поніс засновник, передаючи майно дочірній фірмі. Але за умови, що такі витрати є частиною внеску в статутний капітал.
Новій організації необхідно отримати від засновника документи, що підтверджують податкову вартість переданого майна. Інакше внесок доведеться відобразити в нульовий оцінці.
Новостворені компанії зобов'язані застосовувати нові правила оцінки основних коштів, отриманих від засновників, лише з 1 січня 2006
У ситуації, коли засновник є фізичною особою або іноземною організацією, майновий внесок приймають рівним сумі, яку засновник витратив при його покупці. Але якщо мова йде про іноземного засновника, то перш з його витрат на купівлю майна треба відняти нараховану амортизацію. Максимальна величина, до якої можна оцінити майно, отримане від іноземної компанії, не повинна перевищувати ринкову ціну вкладу. Цю ціну повинен підтвердити незалежний оцінювач, який діє за законами держави, в якому розташований засновник.
З 1 січня 2006 п.3 ст.170 НК РФ вимагає відновити ПДВ по об'єктах, внесених в якості внеску до статутного капіталу знову заснованої фірми. При цьому податок по основних засобах і нематеріальних активів треба відновлювати в сумі, пропорційній їх залишкової вартості за даними бухгалтерського обліку без урахування переоцінки.
Нова фірма може прийняти до відрахування ПДВ, відновлений засновником, як тільки поставить отримане майно на облік, якщо буде його використовувати у діяльності, що обкладається ПДВ (п.11 ст.171 і п.8 ст.172 НК РФ). Але якщо новостворена фірма має пільгу з ПДВ, податок, відновлений засновником, до відрахування прийняти не можна. При цьому у заснованої компанії немає права включити цей ПДВ у вартість отриманого майна (або майнових прав). У п.2 ст.170 НК РФ даний вичерпний перелік ситуацій, коли вхідний ПДВ враховується у вартості отриманих цінностей. Проте всі ці ситуації припускають, що даний податок пред'явлений продавцем товарів (робіт, послуг, майнових прав). Внесок до статутного капіталу ніякого відношення до купівлі-продажу не має. Значить, для випадку з ПДВ, відновленим при передачі майна в статутний капітал, п.2 ст.170 Податкового кодексу РФ не підходить. Отже, оподатковуваний прибуток цей податок не зменшує (п.1 ст.170 НК РФ).
Через відмінності в оцінці майна, внесеного до статутного капіталу, у бухгалтерському та податковому обліку в процесі нарахування амортизації можуть виникати відкладені податкові активи. Нагадаємо, що відповідно до Положення з бухгалтерського обліку "Облік розрахунків з податку на прибуток" ПБУ 18/02, затвердженого Наказом Мінфіну Росії від 19 листопада 2002 р. N 114н, такі активи виникають, якщо в бухгалтерському обліку поточні витрати (доходи) виявляються більше ( менше) витрат (доходів), визнаних для цілей оподаткування.
Через відмінності в оцінці майна, внесеного до статутного капіталу, у бухгалтерському та податковому обліку в процесі нарахування амортизації можуть також виникнути відкладені податкові зобов'язання. Згідно ПБУ 18/02 "Облік розрахунків з податку на прибуток" такі зобов'язання виникають, якщо в бухгалтерському обліку поточні витрати (доходи) виявляються менше (більше) витрат (доходів), визнаних для цілей оподаткування.
1.2 Правила амортизації в податковому обліку
У податковому обліку для амортизації треба встановити термін корисного використання, а також вибрати амортизаційний метод.
У податковому обліку строк корисного використання основних засобів визначається виключно за Класифікацією, затвердженою Постановою Уряду РФ від 1 січня 2002 р. N 1.
Для цілей податкового обліку всі основні засоби підрозділені на 10 амортизаційних груп. Належність об'єкта основних засобів до тієї чи іншої групи залежить від терміну його корисного використання. Наприклад, до третьої групи належать об'єкти з терміном корисного використання понад 3 років і до 5 років включно, а, скажімо, до сьомої - понад 15 років і до 20 років включно.
Якщо фірма купила основний засіб, що було в експлуатації, то визначати його строк корисного використання треба за особливими правилами.
Класифікація передбачає для кожної амортизаційної групи основних засобів мінімальний і максимальний терміни служби. Тому бухгалтер визначає точний термін корисного використання з передбаченого інтервалу. Причому організація, яка купила було в експлуатації основний засіб, не зобов'язана встановлювати за Класифікацією той же термін, що і попередній власник.
Згідно п.12 ст.259 Податкового кодексу РФ термін, вибраний за Класифікацією, можна зменшити на термін служби у попереднього власника. Термін, протягом якого основний засіб прослужило у попереднього власника, можна визначити по копії інвентарної картки за формою N ОЗ-6 від попереднього власника або акту про прийом-передачу основного засобу за формою N ОЗ-1 (за формою N ОЗ-1а - для будівель і споруд або за формою N ОЗ-1б - для групи об'єктів основних засобів).
Також термін можна дізнатися з паспорта транспортного засобу (Лист Мінфіну Росії від 3 серпня 2005 р. N 03-03-04/1/142) або свідоцтва про державну реєстрацію нерухомості, техпаспорти будівлі або копії або виписки з нього із зазначенням року споруди будівлі.
Купуючи ж інше майно (не транспорт і не будівля), визначити минулий термін служби без акту про прийом-передачу або інвентарної картки покупцеві не вдасться. Тому Мінфін Росії вважає, що нараховувати амортизацію доведеться протягом усього терміну, зазначеного в Класифікації. Підтвердити минулий термін служби звичайним листом продавця не можна. Цієї ж позиції дотримуються багато податківці в регіонах (див., наприклад, Лист УМНС Росії по м. Москві від 22 вересня 2004 р. N 26-12/61646).
Фізична особа, яка не є підприємцем, яке продає було в експлуатації основний засіб, податковий облік не веде. Тому даних про фактичне використання майна у нього немає. Але якщо продається автомобіль, дізнатися фактичний термін можна з паспорта транспортного засобу. А коли фірма купує у фізичної особи інше майно, то можна також попросити від продавця лист, в якому буде вказаний минулий термін служби.
Якщо документально підтвердити час фактичного використання не можна, то бухгалтер повинен визначити амортизаційну групу за Класифікацією. Зменшити відповідний строк корисного використання не вийде. Термін, протягом якого основний засіб використовував попередній власник, слід відняти від терміну, зазначеного в Класифікації. Якщо строк служби перевищує 12 місяців, фірма, яка купила було в експлуатації основний засіб, буде нараховувати амортизацію протягом залишився розрахованого терміну.
У абз.2 п.12 ст.259 НК РФ сказано, що, коли куплений об'єкт виробив термін служби повністю, покупець повинен визначити строк його корисного використання виходячи з того, як довго основний засіб планується ще експлуатувати. При цьому можна встановити термін, не перевищує 12 місяців. Тоді об'єкт можна буде списати на витрати одноразово - на підставі ст.254 НК РФ.
Методи амортизації:
У податковому обліку передбачено два методи амортизації: лінійний і нелінійний.
Організація сама вибирає метод амортизації. Виняток становлять тільки будівлі, споруди та передавальні пристрої, що входять у 8 - 10-ю амортизаційні групи. За зазначених об'єктів основних засобів амортизація може нараховуватися лише лінійним методом.
Амортизацію нараховують щомісяця. При застосуванні лінійного методу сума місячної амортизації об'єкта амортизується майна визначається як добуток його первісної вартості і норми амортизації, певної для даного об'єкта.
При нарахуванні амортизації нелінійним методом сума амортизації за один місяць визначається як добуток залишкової вартості об'єкта амортизується майна і норми амортизації, встановленої для даного об'єкта.
З моменту, коли залишкова вартість об'єкта амортизується майна, амортизація по якому нараховується нелінійним методом, досягне 20 відсотків його первісної (відновної) вартості, амортизація по даному об'єкту повинна нараховуватися виходячи з базової вартості. Базова вартість об'єкта амортизується майна визначається як його залишкова вартість, зафіксована за станом на той місяць, у якому вона склала 20 відсотків первісної (відновної) вартості об'єкта. При цьому сума щомісяця нараховується амортизації розраховується шляхом ділення базової вартості на кількість місяців, що залишилися до закінчення строку корисного використання цього об'єкта.
Амортизаційна премія:
З 1 січня 2006 р. фірми в податковому обліку мають право одноразово списати на витрати 10 відсотків від вартості нового основного засобу. Така норма з'явилася в ст.259 НК РФ. А в оновленому п.3 ст.272 НК РФ уточнено, що 1 / 10 вартості об'єкта списується в перший місяць нарахування амортизації. На нашу думку, фірма може застосувати цю пільгу навіть до тих основних засобів, які введені в експлуатацію в грудні 2005 р.
Якщо організація спише відразу 10 відсотків вартості основного засобу, амортизувати доведеться тільки 9 / 10 від первинної вартості основних засобів. Таке нововведення поширюється на суми, витрачені на добудову, дообладнання, модернізацію і технічне переозброєння основних засобів. А от вартість об'єктів, отриманих безоплатно, амортизується полностью.10 відсотків від їх вартості списати одноразово не можна.
Амортизаційна премія є правом, а не обов'язком організації.
Податковий кодекс РФ не висуває умови, що амортизаційної премією по конкретному об'єкту може скористатися тільки одна компанія - перший покупець. Тому новий власник також має право одноразово списати 10 відсотків від початкової вартості отриманого від засновника основного засобу. У результаті за короткий термін у зменшення оподатковуваного прибутку буде віднесено близько 20 відсотків від вартості основного засобу за даними обліку його першого власника.
При передачі об'єкта до статутного капіталу нової фірми доведеться відновити прийнятий до відрахування вхідний ПДВ. Цього вимагає пп.1 п.3 ст.170 НК РФ. Зрозуміло, в рамках одного холдингу об'єкт можна вносити до статутного капіталу нових компаній неодноразово. А значить, за кілька місяців завдяки амортизаційної премії на поточні витрати буде списана більша частина його первісної вартості. У кінцевому підсумку основний засіб може виявитися у його першого власника: він просто купить його за залишковою вартістю. Гроші ж, сплачені за об'єкт, все одно залишаться в холдингу. Неодноразова перепродаж об'єкта - це ще один варіант для економії на податку з допомогою амортизаційної премії.
Але проблема в тому, що Мінфін Росії в Листі від 17 квітня 2006 р. N 03-03-04/1/349 повідомив: за основними засобами, отриманими в якості внеску до статутного капіталу, амортизаційну премію застосовувати не можна. Свій висновок чиновники обгрунтували так.
Пункт 1.1 ст.259 Податкового кодексу РФ з 1 січня 2006 р. дозволяє в перший місяць амортизації одноразово списати до 10 відсотків від початкової вартості основного засобу. Але є одне обмеження, яке ми згадали вище: ця пільга не застосовується по відношенню до об'єктів, отриманим безоплатно. На думку Мінфіну Росії, до таких основних засобів належить і майно, внесене засновниками до статутного капіталу, оскільки одержувач за нього нічого не платить. Тому амортизаційна премія з майнових внесках під забороною.
Організація повинна прописати в обліковій політиці своє рішення про застосування амортизаційної премії або про відмову від неї. У разі позитивного рішення в обліковій політиці також треба вказати частку від первісної вартості основних засобів, яка буде списуватися одноразово, оскільки 10 відсотків - це максимальний розмір премії.
Таке трактування норми, прописаної в п.1.1 ст.259 НК РФ, невірна. Більш того, позиція, висловлена Мінфіном Росії, істотно обмежує права платника податків. Організація сама вирішує, списувати їй 10 відсотків від вартості основних засобів одноразово або амортизувати повну вартість нових об'єктів. Але при цьому в Податковому кодексі РФ не вказано, що амортизаційну премію потрібно застосовувати по всіх основних засобах, а не по окремих групах.
1.2.1 Ремонт
У податковому обліку при плануванні витрат на ремонт потрібно керуватися нормами ст.260, 274 і 324 НК РФ.
Витрати на ремонт основних засобів, вироблені платником податку, розглядаються як інші витрати і визнаються для цілей оподаткування в тому звітному (податковому) періоді, в якому вони були здійснені, в розмірі фактичних витрат.
Для забезпечення протягом двох і більше податкових періодів рівномірного включення витрат на проведення ремонту платники податків мають право створювати резерви під майбутні ремонти основних засобів. Можна виділити два варіанти обліку резервного фонду на ремонт основних засобів:
При ухваленні рішення про формування резерву майбутніх витрат на звичайні види ремонтів організація повинна керуватися наступними нормами, передбаченими п.2 ст.324 НК РФ.
Якщо сума фактично зроблених витрат на ремонт у звітному періоді перевищує суму створеного резерву, то залишок витрат включається до складу інших витрат на дату закінчення податкового періоду.
У разі якщо на кінець податкового періоду залишок коштів створеного резерву перевищує суму фактично зроблених витрат, то сума перевищення на останній день податкового періоду включається до складу доходів платника податку.
1.2.2 Податковий облік основних засобів
Якщо відповідно до облікової політики для цілей оподаткування і на підставі графіка проведення капітального ремонту основних засобів платник податків здійснює накопичення коштів для фінансування особливо складного і дорогого виду капітального ремонту протягом більше одного податкового періоду, то на кінець поточного податкового періоду залишок таких коштів не підлягає включенню до складу доходів для цілей оподаткування (п.2 ст.324 НК РФ).
У Податковому кодексі нічого не сказано про те, який капітальний ремонт є особливо складним і дорогим, тому організація може самостійно встановити для себе критерії складності та вартості ремонту, що має бути відображено в її облікову політику для цілей оподаткування.
Як розрахувати максимальний розмір резерву, прописано в п.2 ст.324 Податкового кодексу РФ. Спочатку визначається середня величина витрат по ремонту основних засобів за три попередні роки. Таким чином, вийде сума резерву з ремонту основних засобів на поточний рік. Потім цю суму ділять на чотири рівні частини (або 12 рівних частин, якщо звітні періоди з податку на прибуток прирівнюються до одного місяця, двох місяців і т.д.). У результаті виходить сума, яку можна зарезервувати як кошти на ремонт поточного року в кінці I кварталу, півріччя, 9 місяців і всього року.
Однак це ще не остаточна сума резерву. Її можна збільшити за рахунок відрахувань на майбутні протягом декількох наступних років складні і дорогі види капітального ремонту, які не здійснювалися у попередні роки.
Якщо вирішено створити в податковому обліку резерв майбутніх витрат на ремонт основних засобів, краще всього виконати те ж саме і в бухгалтерському обліку. По-перше, це полегшить облікову роботу, а по-друге, допоможе уникнути відкладених податкових активів і зобов'язань. Адже правила, за якими створюється бухгалтерський резерв, дуже схожі з вимогами ст.324 Податкового кодексу РФ. Існує всього два серйозні відмінності. По-перше, сума резерву в бухгалтерському обліку обмежена тільки кошторисною вартістю запланованих робіт і не залежить від ремонтних витрат за три попередні роки. А по-друге, бухгалтерські витрати на ремонт, що перевищують розмір резерву, можна списати у зменшення доходів, не чекаючи на грудень. Але досить і в бухгалтерському, і в податковому обліку встановити рівні розміри резервів, довівши кошторисну вартість ремонтів поточного року до їх середньої вартості за три попередні роки. Що ж стосується витрат, що перевищують зарезервовану суму, то в бухгалтерському обліку їх можна списати за податковими правилами - в кінці року. Річну звітність це не спотворить і на розмір податків не вплине.
1.2.3 Оренда
Операції з передачі майна в оренду не припускають переходу права власності на передане майно, така передача не є реалізацією для цілей оподаткування.
Проте відповідно до п.1 ст.249 НК РФ стягування плати у вигляді орендних платежів є для цілей оподаткування доходом від реалізації майнових прав.
Доходи від здачі майна в оренду визнаються для цілей обчислення податку на прибуток позареалізаційними доходами, якщо вони не визначаються платниками податків як доходи від реалізації за правилами ст.249 НК РФ (п.4 ст.250 НК РФ). При цьому слід мати на увазі, що якщо організація здійснює операції з передачі майна в оренду на постійній (систематичної) основі, то доходи від таких операцій обліковуються відповідно до ст.249 НК РФ, а якщо операції з передачі майна в оренду носять разовий характер , то доходи від таких операцій враховуються у складі позареалізаційних доходів. Поняття систематичності використовується у значенні, вживаному в п.3 ст.120 НК РФ (два рази і більше протягом календарного року).
При обчисленні податку на прибуток доходи у вигляді орендної плати орендодавець включає:
або до складу доходів від реалізації згідно п.1 ст.249 НК РФ, якщо операції з передачі майна в оренду здійснюються ним на постійній (систематичної) основі;
або до складу позареалізаційних доходів згідно п.4 ст.250 НК РФ, якщо такі операції носять разовий характер.
Амортизируемим майном з метою оподаткування прибутку визнається майно, яке перебуває у організації на праві власності, використовується ним для отримання прибутку і вартість якого погашається шляхом нарахування амортизації (п.1 ст.256 НК РФ).
Тому в податковому обліку, так само як і в бухгалтерському обліку, амортизацію по переданому в оренду майна нараховує орендодавець.
Федеральним законом від 06.06.2005 N 58-ФЗ гл.25 НК РФ була доповнена положенням, згідно з яким амортизируемим майном визнаються капітальні вкладення у надані в оренду об'єкти основних засобів у формі невіддільних поліпшень, проведених орендарем з дозволу орендодавця.
Згідно п.7 ст.259 Податкового кодексу РФ норму амортизації по майну, зданому в лізинг, можна збільшити. Але не більше ніж в три рази. Є два винятки. По-перше, коефіцієнт прискорення не можна застосовувати до основних засобів, що належать до трьох перших амортизаційних групах, якщо амортизація по них нараховується нелінійним методом. По-друге, по автомобілям, первісна вартість яких перевищує 300 000 руб., І з пасажирських мікроавтобусів з первісною вартістю, що перевищує 400 000 руб., Норми амортизації можна збільшити лише в півтора рази.
1.2.4 Вибуття основних засобів
Причини для списання основних засобів у податковому обліку прямо ніде не вказані. Однак очевидно, що вони ті ж, що і для цілей бухгалтерського обліку. Зокрема, об'єкт слід списати в разі продажу або морального зносу.
Той факт, що майно повністю замортизовано, сам по собі не є підставою для списання. Для цього виведене з експлуатації основний засіб має бути визнано непридатним для подальшого використання. Тому списання основного засобу повинно бути оформлено наказом керівника про створення ліквідаційної комісії та актом ліквідації основних засобів, підписаним членами комісії. Інакше податкові органи вважатимуть, що списання майна економічно не обгрунтовано і документально не підтверджено. І як наслідок - виключать недоамортизовану вартість зі складу витрат.
Істотні проблеми в податковому обліку виникають при продажу основних засобів. Часто зустрічаються розбіжності між бухгалтерським і податковим залишковою вартістю майна. Відбувається це через відмінності в первісної вартості об'єктів, в термінах їх корисного використання або способи нарахування амортизації. І в міру того, як по таких об'єктах нараховується амортизація, у бухобліку накопичуються відраховані або оподатковувані тимчасові різниці, на які потрібно нараховувати відкладений податковий актив або відстрочене податкове зобов'язання.
Коли фірма продає основний засіб, накопичені відкладені податкові активи або зобов'язання потрібно списати на рахунок 99 "Прибутки і збитки". Цього вимагають пп.17 і 18 ПБУ 18/02. Крім того, треба нарахувати постійний податковий актив або постійне податкове зобов'язання на різницю між бухгалтерським і податковим прибутком від продажу майна.
Збиток від продажу основного засобу ділять на рівні частини і щомісяця включають їх до інших витрат. Роблять це протягом періоду, що дорівнює різниці між строком корисного використання реалізованого об'єкта і тим часом, який він перебував в експлуатації. У податковому обліку можна цілком і відразу списати збиток від продажу лише тих об'єктів, які до початку 2002 р. пропрацювали в організації довше терміну, який передбачений для них Класифікацією, затвердженою Постановою Уряду РФ від 1 січня 2002 р. N 1. Різниця між цим терміном і часом фактичної експлуатації у такого майна негативна. А значить, збиток від продажу можна повністю відносити на інші витрати в тому місяці, коли були продані об'єкти.
У бухобліку збиток від продажу основного засобу зменшує прибуток того місяця, в якому реалізований об'єкт (п.31 ПБУ 6 / 01).
Уникнути відмінностей між бухгалтерським і податковим обліком збитків від продажу основних засобів можна наступним чином. В обліковій політиці організації треба вказати, що в бухгалтерському обліку збиток від продажу основних засобів відноситься на рахунок 97 "Витрати майбутніх періодів", а потім списується так, як зазначено в п.3 ст.268 Податкового кодексу РФ.
1.3 Порівняльний аналіз бухгалтерського і податкового обліку основних засобів
При проведенні операцій з об'єктами основних засобів у бухгалтерському обліку і в обліку для цілей оподаткування прибутку існують деякі відмінності. Ці відмінності стосуються складу амортизованих основних засобів, визначення їх первісної вартості, строку корисного використання, порядку нарахування амортизації.
Перш за все, потрібно врахувати, що основні засоби, придбані до 01.01.2002 р., у податковому обліку визнаються за відновної вартості, яка склалася з урахуванням всіх переоцінок і відображена в бухгалтерському обліку станом на цю дату. Різниця у вартості є тільки по основним засобам, які були переоцінені за станом на 01.01.2002 р. більш ніж на 30% по відношенню до їх вартості на 01.01.2001 р. Ці основні кошти в податковому обліку на відміну від бухгалтерського визнаються за вартістю, збільшеною тільки на 30%.
Первісна вартість основних засобів, придбаних після 01.01.2002 р., в податковому обліку (відповідно до п.1 ст.257 НК РФ) визначається як сума витрат на їх придбання, спорудження, виготовлення, доставку та доведення до стану, в якому вони придатні до використання, за винятком сум податків, що підлягають вирахуванню або враховуються в складі витрат відповідно до НК РФ.
Проте є певна різниця у визнанні окремих видів витрат, пов'язаних з придбанням основних засобів. Так у податковому обліку на відміну від бухгалтерського не відносяться на вартість основних засобів:
сумові різниці, що виникли при погашенні кредиторської заборгованості перед постачальниками за поставлене майно в період до прийняття їх до бухгалтерського обліку (в податковому обліку вони відносяться на позареалізаційні витрати або доходи);
відсотки за кредит і за іншими позиковими коштами, нараховані до прийняття основних засобів до бухгалтерського обліку (включаються у позареалізаційні витрати або доходи);
страхові платежі (утворюють певну групу витрат, пов'язаних з виробництвом та реалізацією);
платежі за реєстрацію прав на нерухоме майно (входять до складу інших витрат, пов'язаних з виробництвом та реалізацією).
При наявності цих витрат основні засоби будуть мати різну вартість у податковому і бухгалтерському обліку.
Крім того, розрізняється вартість основних засобів:
Отриманих організацією безоплатно, а також внесені до статутного капіталу в тому випадку, коли їх ринкова (оціночна) вартість відрізняється від залишкової вартості у сторони; при цьому для оцінки основних засобів у податковому обліку приймається залишкова вартість, а в бухгалтерському - ринкова.
Пунктом 8 ст.250 НК РФ передбачено, що основні засоби, отримані безоплатно, визнаються позареалізаційними доходами організації виходячи з їх ринкової вартості, але не нижче їх залишкової вартості для цілей оподаткування прибутку за даними передавальної сторони.
Основні засоби, отримані у вигляді внеску в статутний капітал організації, з метою оподаткування приймаються за залишковою вартістю отриманого в якості внеску до статутного капіталу об'єкта основних засобів, яка визначається за даними податкового обліку у сторони (п.1 ст.277 НК РФ).
У зв'язку з цим, крім необхідних для бухгалтерського обліку первинних документів, при отриманні ОС безоплатно або як внеску до статутного капіталу слід взяти довідку або ін документ, що підтверджує залишкову вартість даних об'єктів за даними податкового обліку у сторони.
Це зумовлено, мабуть, тим, що на думку авторів податкового законодавства, вартість об'єкта повинна переноситися на витрати одного разу і в сумі, яка сформувалася у першого власника.
Власного виробництва, яка в податковому обліку визначається, як вартість готової продукції, тобто в сумі прямих витрат, а в бухгалтерському обліку в загальному порядку, тобто в сумі всіх витрат, пов'язаних з їх спорудженням, виготовленням, доведенням до стану, придатного для використання. У даному випадку мається на увазі ситуація, коли організація в якості об'єктів основних засобів використовує виготовлену нею продукцію. Дане положення не відноситься до основних засобів, створеним спеціально, наприклад, побудованим господарським способом. Вартість цих коштів для податкового обліку формується у встановленому порядку, шляхом підсумовування всіх витрат, пов'язаних із спорудженням об'єкта і доведенням до стану, придатного до експлуатації.
Система податкового обліку відповідно до гл.25 НК РФ будується на основі аналітичних регістрів, де групуються і обробляються дані бухгалтерського обліку і первинних документів. Ведення регістра повинне забезпечувати можливість угрупування інформації з умов отримання платником податку майна, видами понесених ним при цьому витрат і виникли при цьому об'єктах обліку.
У відповідності зі ст.313 НК РФ платники податків мають право не вести окремих податкових регістрів, якщо дані бухгалтерського обліку відповідають вимогам гл.25 НК РФ, то у випадках, коли податковий і бухгалтерський облік мають принципові відмінності, формування податкових регістрів обов'язково.
2. Організація обліку основних засобів У ТОВ "Техпромсервіс"
2.1 Коротка економічна характеристика діяльності підприємства
Товариство з обмеженою відповідальністю "Техпромсервіс" (скорочено ТОВ "Техпромсервіс"), діє на підставі Статуту товариства з обмеженою відповідальністю, затвердженого рішенням засновника № 5 від 21 червня 1997 року, зареєстрованого Московської реєстраційної палатою 22.07.97г. (Реєстраційний номер 484243).
Основні види діяльності за Статутом ТОВ "Техпромсервіс":
виробництво кованих грат і металоконструкцій.
оптова і роздрібна реалізація виробленої продукції;
інші види комерційної діяльності, не заборонені законодавчими актами РФ.
ТОВ "Техпромсервіс" відповідно до законодавства зареєстрований у всіх необхідних інстанціях, таких як: Інспекція федеральної податкової служби, Пенсійного фонду, Фонду соціального страхування, Фонд обов'язкового медичного страхування, Комітет державної статистики.
Організаційна структура та основні завдання функціональних відділів організації:
Рис.1. Організаційна структура ТОВ "Техпромсервіс"
Профіль, масштаби, а також галузева приналежність організації визначаються складом, спеціалізацією і її розмірами. Всі складові ланки: функціональні відділи, керуючі органи - повністю порівнюються з характеристиками підрозділів і створюються винятково для забезпечення ефективної їх роботи.
Управління підприємством здійснюється відповідно до законодавства РФ і статутом організації.
Управління будується за лінійно-функціональною ознакою, тобто на чолі кожного підрозділу стоїть відповідальна особа, яка повністю відповідає за всі сторони його роботи.
Права та обов'язки засновника, директора визначаються статутом підприємства, а права та обов'язки структурних підрозділів - положеннями, затвердженими директором товариства. У цих положеннях вказуються завдання відділів, їх структура, підпорядкованість, виконувані функції. Права і службові обов'язки кожного співробітника усередині відділу оформляються у вигляді посадових інструкцій.
Директор діє на основі єдиноначальності, без доручення представляє інтереси підприємства, розпоряджається майном підприємства в межах, наданих засновником, укладає договори, в тому числі трудові, видає доручення, відкриває в банках розрахунковий та інші рахунки, користується правом розпорядження коштами.
Для надання допомоги директору допомагає заступник, діяльність якого організовується за функціональною ознакою, тобто йому доручається виконання функцій, пов'язаних з управлінням тільки певною стороною діяльності організації. В даний час ТОВ "Техпромсервіс" має виробничу площа основного виробництва - 90414 м 2, допоміжного виробництва - 11551 м 2, службово-побутових приміщень - 49912 м 2. Для організації виробництва нових видів продукції товариство має в своєму розпорядженні вільної виробничою площею в розмірі 32793 м 2.
2.2 Бухгалтерський облік руху основних засобів на підприємстві
Відповідно до п.29 ПБО 6 / 01 і п.93 Методичних вказівок з бухгалтерського обліку основних засобів, об'єкти основних засобів можуть бути списані з балансу ТОВ "Техпромсервіс" з наступних причин: продаж об'єкта основних засобів іншій особі; списання у разі морального і (або) фізичного зносу; передача об'єктів основних засобів як внеску до статутного капіталу іншої організації; ліквідація при аваріях, стихійних лих та інших надзвичайних ситуаціях; інші причини.
Для визначення доцільності та непридатності об'єктів основних засобів до подальшого використання на досліджуваному підприємстві повинна бути створена комісія, до складу якої входять посадові особи, в тому числі і головний бухгалтер. До компетенції комісії входить:
огляд об'єкта, що підлягає списанню;
встановлення причин його списання;
виявлення осіб, з вини яких відбулося передчасне вибуття об'єкта;
оцінка можливості використання окремих вузлів, деталей, матеріалів списаного об'єкта;
здійснення контролю за вилученням з списаних об'єктів кольорових і дорогоцінних металів, визначення їх кількості, ваги.
Комісією складається акт на списання основних засобів форми № ОЗ-4 або акт на списання автотранспортних засобів (ф. № ОЗ-4а). Ці акти затверджуються керівником організації і передаються в бухгалтерію. На підставі оформлених актів роблять відповідні записи в інвентарних картках, які зберігаються протягом строку, який визначається керівником організації.
Якщо об'єкти безоплатно передаються за договором дарування або у власність іншої юридичної особи в обмін на інший товар за договором міни, то такі операції оформляються актом (накладної) приймання-передачі основних засобів за формою № ОЗ-1. Списання вартості цих об'єктів проводиться на підставі зазначеного акта з додатком договору дарування та письмового повідомлення (авізо) приймаючої організації про прийняття до бухгалтерського обліку цього об'єкта.
Бухгалтерський облік операцій, пов'язаних з вибуттям об'єктів основних засобів, ведеться на результативному рахунку 91-3 "Вибуття основних засобів". Розглядаючи економіко-правову сутність процесу обліку за цим рахунком, необхідно чітко розмежовувати поняття "вибуття" та "продаж основних засобів".
Вибуття - це списання вартості об'єктів основних засобів, що вибувають або постійно не використовуються в діяльності організації.
Продаж розглядається як елемент вибуття основних засобів, однак вона означає передачу права власності (володіння, користування і розпорядження) однією особою іншій особі на оплатній основі, яка проявляється в процесі угоди купівлі-продажу або обміну.
Згідно з Планом рахунків бухгалтерського обліку та прийнятої облікової політиці компанія веде облік вибуття основних засобів у складі рахунків 01 "Основні засоби", на окремому субрахунку.
Відповідно до облікової політикою списання об'єктів основних засобів вартістю не більше 20 000 руб. за одиницю проводиться на витрати виробництва в міру їх відпуску у виробництво або експлуатацію.
Продаж основних засобів оформляється, як правило, договором купівлі-продажу. Так, 22.11 2006 організація продала приналежний їй автомобіль ГАЗ-3121 за 102000 крб., В тому числі ПДВ 15559,3 руб. Балансова вартість автомобіля становить 65000 руб., Знос, нарахований до моменту продажу, 21044 руб. (65000 руб. Х 11,1%: 12 міс. Х 35мес) .30.11.06 покупцем було перераховано на розрахунковий рахунок продавця 102000 крб. Облікової політикою організації момент реалізації для цілей оподаткування визначається в міру оплати покупцем реалізованих товарів, виконаних робіт або наданих послуг.
Підставою для відображення в бухгалтерському обліку операції з продажу автомобіля послужили наступні документи: договір купівлі-продажу автомобіля; акт (накладна) на передачу автомобіля покупцеві з відміткою ДАІ про зняття автомобіля з обліку.
На підставі цих документів ТОВ "Техпромсервіс" виписало покупцю рахунок-фактуру, який реєструють в журналі обліку виставлених рахунків-фактур.
Продаж автомобіля на досліджуваному підприємстві відображена бухгалтерськими записами:
22.11 06:
Дебет 62 "Розрахунки з покупцями і замовниками", Кредит 91 "Інші доходи і витрати", субрахунок "Інші доходи" - 102000 руб. нарахована заборгованість покупцеві за проданий автомобіль;
Дебет 91 "Інші доходи і витрати", субрахунок "Інші витрати", Кредит 76 "Розрахунки з різними дебіторами і кредиторами" - 17000 руб. - ПДВ з проданого автомобілю;
Дебет 01-2 "Основні засоби", субрахунок "Вибуття основних засобів", Кредит 01-1 "Основні кошти" - 65000 руб. - Списана балансова вартість реалізованого автомобіля;
Дебет 02 "Амортизація основних засобів", Кредит 01-2 "Основні засоби", субрахунок "Вибуття основних засобів" - 21044 руб. - Списана нарахована амортизація по проданому автомобілю;
Дебет 91 "Інші доходи і витрати", субрахунок "Інші витрати", Кредит 01-2 "Основні засоби", субрахунок "Вибуття основних засобів" - 43956 руб. - Залишкова вартість проданого автомобіля перенесена на рахунок інших доходів і витрат;
Дебет 91 "Інші доходи і витрати", субрахунок "Сальдо інших доходів і витрат", Кредит 99 "Прибутки і збитки" - 41044 руб. - Визначений фінансовий результат (прибуток) від реалізації автомобіля;
30.12.06
Дебет 51 "Розрахункові рахунки", Кредит 62 "Розрахунки з покупцями і замовниками" - 102000 руб. - Надійшли кошти від покупця;
Дебет 76 "Розрахунки з різними дебіторами і кредиторами", субрахунок "Розрахунки з податку на додану вартість", Кредит 68 "Розрахунки по податках і зборах", субрахунок "Розрахунки з податку на додану вартість" - 15559,3 руб. - Нарахований податок на додану вартість по реалізованому і оплаченого об'єкту основних засобів, що підлягає внеску до бюджету.
Записи по кредиту рахунку 01 виробляються в журналі - ордері № 13 (табл.1).
Таблиця 1
Виписка з Журналу - ордера № 13 за листопад 2006 року
Найменування | Дата та № документа | Дебет рахунку | Кредит рахунку | Сума |
Автомашина ГАЗ - 3121 | 12.11 2006 № 78 | 01-2 02 91 | 01-1 01-2 01-2 | 65000 21044 43956 |
В кінці кожного місяця обороти за вказаними рахунками переносяться з журналу - ордера № 13 у Головну Книгу. Так, за листопад 2006 року в Головній Книзі за кредитом субрахунка 01 "Транспортні засоби" відображається сума 65000 руб. Записи Головною Книги по кредиту субрахунків до рахунку 01 відповідають записам у зворотному відомості по кредиту рахунку 01.
Розглянемо порядок списання об'єкта основних засобів унаслідок морального чи фізичного зносу.
У серпні 2006 р. ТОВ "Техпромсервіс" приймає рішення про списання з балансу теодоліта балансовою вартістю 12300 руб., Сума нарахованого зносу до моменту списання цього об'єкта основних засобів становить також 12300 руб. У бухгалтерському обліку списання теодоліта було відображено записами:
Дебет 01-2 "Основні засоби", субрахунок "Вибуття основних засобів", Кредит 01-1 "Основні засоби" - 12300 руб. - Списана балансова вартість вибулого об'єкта основних засобів;
Дебет 02 "Амортизація основних засобів", Кредит 01-2 "Основні засоби", субрахунок "Вибуття основних засобів" - 12300 руб. - Списано нарахований знос по вибулому об'єкту основних засобів.
Далі в роботі необхідно розглянути порядок відображення інформації про наявність та рух основних засобів в бухгалтерській звітності ТОВ "Техпромсервіс".
У бухгалтерському балансі ф. № 1 (додаток 1) основні засоби показуються за залишковою вартістю по рядку 120 "Основні засоби" розділу I "Необоротні активи". Для цього з дебетового залишку по рахунку 01 "Основні засоби" необхідно відняти кредитовий залишок по рахунку 02 "Амортизація основних засобів".
У Головній Книзі за станом на 31.12.06 року залишок по рахунку 01 становить 22872811 крб., За рахунком 02 - 11703241 крб. Отже, залишкова вартість основних засобів станом на 31.12.06 року складе 11169570 руб. У бухгалтерському балансі за 2006 рік по рядку основні засоби "станом на 31.12.06 р. буде відображена сума 11170 тис. руб.
У Додатку до бухгалтерського балансу ф. № 5 (додаток 3) розкриваються дані про наявність окремих видів основних засобів за первісною вартістю на початок і кінець звітного періоду та їх русі протягом звітного періоду, а також про суми нарахованої амортизації по всіх основних засобах і за окремими групами.
За підсумками вивчення бухгалтерського обліку вибуття основних засобів на підприємстві необхідно зробити ряд висновків і узагальнень.
Як показало дослідження, бухгалтерський облік вибуття основних засобів у ТОВ "Техпромсервіс" організується відповідно до вимог ПБО 6 / 01 "Облік основних засобів" і прийнятої на 2006 рік облікова політика.
Позитивно можна оцінити той факт, що на досліджуваному підприємстві створена комісія для визначення непридатності об'єктів основних засобів до подальшого використання та доцільності їх списання. Це дозволяє уникнути необгрунтованого списання об'єктів основних засобів, а також забезпечує контроль за використанням залишилися після ліквідації об'єктів основних засобів окремих вузлів, деталей, матеріалів, кольорових і дорогоцінних металів.
Далі в роботі необхідно розглянути особливості бухгалтерського та податкового обліку амортизації основних засобів.
На підприємстві бухгалтерський облік амортизації основних засобів здійснюється в наступній послідовності:
За знову надійшли основних засобів:
Визначається первісна вартість;
Визначається, до якої групи належить дане основний засіб відповідно до Загальноросійським класифікатором основних фондів;
Визначається, до якої амортизаційної групи відноситься дана група основних засобів;
Встановлюється строк корисного використання об'єкта;
Розраховується щомісячна сума амортизаційних відрахувань.
За раніше придбаним основним засобам з метою припинення нарахування амортизації
Визначаються вибули основні засоби;
Визначаються повністю замортизованих основні засоби;
Визначається перелік основних засобів, що знаходяться в ремонті більше 12 місяців;
Уточнюється склад основних засобів, що знаходяться на консервації більше 3 місяців.
Проводиться розрахунок амортизації по всіх об'єктах основних засобів (за винятком перелічених у п.2).
Складається відомість нарахованих сум амортизації в розрізі груп основних засобів і підрозділів підприємства
Складається журнал - ордер № 10 для віднесення нарахованих сум амортизації на витрати.
За вибулим основним засобам сума амортизації відображається в журналі - ордері № 13.
Дані журналів - ордерів № 10 і 13 відображаються в Головній книзі.
На підставі Головною Книги нарахована амортизація основних засобів відображається у фінансовій та статистичної звітності.
Здійснюється коректування нарахованих сум амортизації для цілей оподаткування.
Розглянемо порядок нарахування амортизації по об'єктах основних засобів, знову надійшли на досліджуване підприємство.
Відповідно до облікової політикою нарахування амортизації по всіх основних засобах здійснюється лінійним способом, тобто виходячи з первісної вартості об'єкта основних засобів і норми амортизації, обчисленої виходячи з терміну корисного використання цього об'єкта. Там же зазначено, що термін корисного використання об'єктів основних засобів встановлюється Класифікацією основних засобів, що включаються в амортизаційні групи, затвердженої постановою Уряду РФ від 01.01.02 р. № 1.
У листопаді 2006 року ТОВ "Техпромсервіс" придбало персональний комп'ютер. Первісна вартість комп'ютера - 36000 руб. Відповідно до Загальноросійським класифікатором основних фондів, комп'ютер відноситься до групи "Техніка електронно-обчислювальна" і має код 14 3020000. Класифікація основних засобів, що включаються в амортизаційні групи, відносить комп'ютер до третьої амортизаційної групі. Строк корисного використання для об'єктів третьої групи становить від трьох років одного місяця до п'яти років включно. На досліджуваному підприємстві для придбаного комп'ютера був встановлений строк корисного використання 4 роки, або 48 місяців.
Річна норма амортизаційних відрахувань по придбаному комп'ютера становить 25% (100%: 4 роки), щомісячна норма - 2.08%. При цьому річна сума амортизаційних відрахувань становитиме 9000 крб., А щомісячна сума амортизаційних нарахувань, починаючи з грудня 2005 року, склала 750 руб. (9000 руб.: 12 міс., Або 36000 руб. Х 2.08%).
Розглянемо, як би нараховувалася амортизація комп'ютера при способі списання вартості по сумі чисел років корисного використання. За даним способом річна сума амортизаційних відрахувань визначається за формулою:
А рік = С х (ti / Tе), (1)
де А рік - річна сума амортизації;
С - початкова вартість об'єкта основних засобів;
ti - число років, що залишаються до кінця строку служби об'єкта;
Tе - сума чисел років терміну служби об'єкта.
При використанні цього способу, як і при лінійному способі, за основу береться первісна вартість комп'ютера - 36000 руб. Проте норма амортизаційних відрахувань змінюється з кожним роком корисного використання основного засобу.
Сума чисел років корисного використання складає:
4 + 3 + 2 + 1 = 10.
Нарахування амортизації повинно проводитися за наступною схемою. У перший рік кількість повних років до кінця терміну корисного використання закупленого обладнання буде дорівнює 4, тому річна сума амортизації комп'ютера складе:
36000 руб. х 4: 10 = 14 400 руб.
У другій рік число повних років до кінця терміну корисного використання закупленого обладнання дорівнюватиме вже 3, тому річна сума амортизації складе:
36000 руб. х 3: 10 = 10800 руб.
Відповідно, в третій рік буде нарахована сума амортизації: 36000 руб. х 2: 10 = 7200 руб. У четвертий рік - 36000 руб. х 1: 10 = 3600 руб.
Як видно з наведеного розрахунку, при використанні даного способу найбільша величина амортизації нараховується в перші роки використання об'єкта основних засобів з поступовим зменшенням до кінця терміну.
Розглянемо як би нараховувалася амортизація комп'ютера при способі зменшуваного залишку. При даному способі річна сума нарахованої амортизації визначається виходячи із залишкової вартості об'єкта основних засобів, що приймається на початок кожного звітного року, норми амортизації, обчисленої при постановці на облік даного об'єкта виходячи з терміну його корисного використання і коефіцієнта прискорення, що встановлюється законодавством РФ.
Необхідно відзначити, що в даний час для переважної більшості основних засобів законодавство ніяких коефіцієнтів прискорення не передбачає. Відповідно до постанови Уряду РФ від 19.08.94 № 967 "Про використання механізму прискореної амортизації і переоцінці основних фондів" (в ред. Від 24.06.98) можна було застосовувати підвищувальні коефіцієнти, проте Постановою Уряду РФ від 20 лютого 2002 р. № 121 "Про зміну та визнання такими, що втратили чинність, деяких актів Уряду РФ з питань оподаткування прибутку організацій" ця постанова визнано таким, що втратив силу.
Річна норма амортизації по комп'ютеру становить 25%. Тоді річна сума амортизації за перший рік складе:
36000 руб. х 25% = 9000 руб.
Для другого року експлуатації комп'ютера розрахунок амортизації буде наступний. Залишкова вартість комп'ютера на початок року складе 27000 руб. (36000 - 9000). Річна сума амортизації:
27000 руб. х 25% = 6750 руб.
У третій рік залишкова вартість на початок року складе 20250 руб. (27000 - 6750). Річна сума амортизації:
20250 руб. х 25% = 5063 руб.
У четвертий рік залишкова вартість на року складе 15187 руб. (20250 - 5063). Річна сума амортизації:
15187 руб. х 25% = 3797 руб.
Після нарахування амортизації за останній рік у основного засобу зберігається залишкова вартість, відмінна від нуля (у даному прикладі - 11390 руб). Зазвичай ця залишкова вартість відповідає ціні можливого оприбуткування матеріалів, що залишаються після ліквідації і списання основного засобу.
Розглянемо на прикладі порядок розрахунку амортизаційних відрахувань при способі списання вартості пропорційно обсягу продукції (робіт). У даному випадку сума амортизаційних відрахувань за звітний період визначається за формулою:
А = N х (C / N 1), (2)
де А - амортизація за звітний період;
N - обсяг продукції, випущеної за звітний період з використанням цього об'єкта основних засобів;
С - початкова вартість об'єкта основних засобів;
N 1 - передбачуваний обсяг продукції (робіт, послуг) за весь строк корисного використання.
Цей спосіб не передбачає розрахунку річної суми амортизації. Розмір нараховується амортизації визначається за кожен місяць окремо, виходячи з фактичного обсягу виробленої продукції.
Припустимо, що, згідно з обліковою політикою підприємства, амортизація обладнання нараховується за способом списання вартості пропорційно обсягу продукції. Грунтуючись на технічних умовах для цього обладнання і довготривалому бізнес-плані, керівництво підприємства оцінило передбачуваний обсяг продукції (яка може бути отримана на даному обладнанні) в 1 200 т. Отже, розрахунковий коефіцієнт для обчислення амортизації зазначеним способом складе:
36000 руб.: 1 200 т = 30 руб. / Т.
За перший місяць використання обладнання було вироблено 20 т готового продукту, за другий 30, за третій 25 т. Відповідно, амортизація буде нараховуватися наступним чином:
Перший місяць - 20 т х 30 руб. / Т = 600 руб.;
Другий місяць - 30 т х 30 руб. / Т = 900 руб.
Третій місяць - 25 т х 30 руб. / Т = 750 руб.
Наступним етапом облікової роботи є визначення об'єктів, за якими у звітному місяці амортизація нараховуватися не буде. У першу чергу визначаються вибули основні засоби.
Як видно з відомості обліку надходження і вибуття основних засобів (табл.2) та даних журналу - ордера № 13, в листопаді 2006 року підприємство продало приналежний їй автомобіль ГАЗ-3121. Починаючи з грудня 2006 року нарахування амортизації по даному об'єкту основних засобів припиняється.
Таблиця 2
Відомість обліку надходження і вибуття основних засобів за листопад 2006 року
Надходження основних засобів | Вибуття основних засобів | |||||||||
Найменування | Дата та № документа | Кількість | Первісна вартість | Найменування | Дата та № документа | Кількість | Вартість | Причина вибуття | ||
Балансова | Залишкова | Знос | ||||||||
Комп'ютер | 14.11.2006 р. № 48 | 1 | 34576 | Автомашина ГАЗ - 3121 | 22.11 2006 р. № 78 | 1 | 65000 | 43956 | 21044 | Продаж |
Меблі | 27.11.2006 р. № 49 | 1 | 12000 | |||||||
Разом | 2 | 46576 | 1 | 65000 | 43956 | 21044 |
Далі необхідно визначити повністю замортизованих об'єкти основних засобів з метою припинення нарахування амортизації.
Зварювальний апарат балансовою вартістю 12300 руб. був придбаний і прийнятий до обліку в листопаді 1997 р., з грудня 1997 року на нього почали нараховувати амортизацію. Вся вартість даного об'єкта основних засобів була перенесена на собівартість продукції в листопаді 2006 р., тобто до даного моменту нарахований знос за об'єктом дорівнює його балансової вартості і становить 12300 руб. Нарахування амортизації по об'єкту було припинено з грудня 2006 року.
Далі з метою припинення нарахування амортизації необхідно визначити перелік об'єктів основних засобів, що знаходяться в ремонті, на реконструкції або на модернізації більше 12 місяців.
У січні 2006 року відповідно до розпорядження керівника ТОВ "Техпромсервіс" на реконструкцію строком 14 місяців було переведено обладнання. Передача цього об'єкта основних засобів на реконструкцію була оформлена Актом прийому-здачі відремонтованих, реконструйованих та модернізованих об'єктів за формою № ОЗ-3. Амортизація на даний об'єкт основних засобів не буде нараховуватися з січня 2006 року по лютий 2007 року включно.
Необхідно відзначити, що при модернізації змінюється первісна вартість об'єкта, отже, зміняться і щомісячні амортизаційні відрахування. Нараховувати амортизацію за новою нормою потрібно з того місяця, в якому була проведена модернізація. Після модернізації може бути також змінено і строк корисного використання. У бухгалтерському обліку про це сказано в пункті 27 ПБО 6 / 01, а в податковому - у пункті 1 статті 258 Податкового кодексу РФ. Однак у податковому обліку є обмеження - збільшити строк корисного використання можна тільки в межах тих строків, які встановлені для амортизаційної групи об'єкта основних засобів відповідно до постанови Уряду РФ від 1 січня 2002 р. № 1 "Про класифікацію основних засобів, що включаються в амортизаційні групи ". Якщо ж модернізація не призвела до збільшення строку корисного використання, то амортизація модернізованого об'єкта основних засобів нараховується виходячи з терміну, що залишився його використання. Пояснимо вищесказане на прикладі. У жовтні 2006р. модернізувало комп'ютер, куплений в лютому 2005 р. Початкова вартість комп'ютера - 20 000 руб., строк корисного використання - 40 місяців. У бухгалтерському обліку амортизація нараховується з березня 2005 року лінійним способом у сумі 500 руб. на місяць (20 000 руб.: 40 міс). З лютого 2005 року по жовтень 2006 року (20 місяців) була нарахована амортизація:
500 руб. х 20 міс. = 10 000 руб.
Виходячи з терміну корисного використання, комп'ютер необхідно амортизувати ще 20 місяців (40-20). Починаючи з листопада 2006 року нова щомісячна сума амортизації буде дорівнює:
(20 000 руб. - 10 000 руб. + 2640 руб. - 440 руб): 20 міс. = 610 руб.
Далі з метою припинення нарахування амортизації уточнюється склад основних засобів, що знаходяться на консервації більше 3 місяців. За ним припиняється нарахування амортизаційних відрахувань на час встановленого терміну консервації (не менше трьох місяців) починаючи з 1-го числа наступного місяця. Починаючи з 1-го числа місяця, наступного за місяцем, в якому сталася розконсервація основного засобу, амортизація нараховується.
Відповідно до розпорядження керівника на консервацію строком 3 місяці (з жовтня по грудень 2006 року) було переведено обладнання із закінченим циклом виробництва. Дане обладнання відноситься до третьої амортизаційної групі, термін його корисного використання встановлено у кількості 50 місяців. Об'єкт був введений в експлуатацію в червні 2004 р., амортизацію на нього почали нараховувати з липня 2004 року. До моменту консервації обладнання було в експлуатації 27 місяців. У жовтні, листопаді та грудні амортизація по обладнанню. Починаючи з січня 2007 року, амортизація обладнання буде нараховуватися в колишньому порядку протягом залишилися 23 місяців строку корисного використання (50 - 27 міс).
Далі в роботі необхідно розглянути порядок зміни амортизації при переоцінці об'єктів основних засобів. Оскільки облікової політикою компанії встановлено, що дана організація не виробляє переоцінку що знаходяться на її балансі основних виробничих фондів, розглянемо дане питання на прикладі.
При проведенні переоцінки крім первісної вартості об'єкта необхідно перерахувати ще і його амортизацію. Для цього потрібно розрахувати спеціальний коефіцієнт. Роблять це таким чином:
К = ЗСР / ОСП, (3)
де ОСР - ринкова вартість основного засобу, яку визначили в результаті переоцінки
ОСП - первісна вартість основного коштів до переоцінки
Потім цей коефіцієнт треба помножити на суму амортизації, яка була нарахована за основним засобу до переоцінки. Отримана величина і буде вважатися амортизацією за переоціненого об'єкта.
Розглянемо вищесказане на прикладі. Припустимо, в грудні 2006 року ТОВ "Техпромсервіс" провело переоцінку об'єкта основних засобів, первісна вартість якого дорівнює 32000 руб., А сума нарахованої амортизації - 6400 руб. Організація оцінила даний об'єкт в 28000 руб. Щоб перерахувати амортизацію, визначається коефіцієнт:
28 000 руб.: 32 000 руб. = 0,875.
Скоригований сума амортизації буде дорівнює:
6400 руб. х 0,875 = 5600 руб.
Зведений облік нарахованих амортизаційних відрахувань на досліджуваному підприємстві здійснюється у Відомості нарахування амортизації основних засобів (табл. 3). Відомість складається щомісяця за групами основних засобів.
Таблиця 3
Відомість нарахування амортизації за грудень 2006 року
Види основних засобів | Амортизаційних-ва група | Місячна норма амортизації | Первісна вартість об'єкта на 01.12.2006 р. | Сума амортизації | Відноситься в дебет рахунку |
Адміністративний будинок | 9 | 0.30 | 859600 | 2579 | 26 |
Будинки | 2541214 | 6353 | |||
Теплиця | 4 | 1.33 | 215360 | 2864 | 25 |
Виробничий майданчик | 10 | 0.27 | 145000 | 392 | 25 |
Споруди | 1848315 | 11084 | |||
Верстат свердлильний | 5 | 1.04 | 135000 | 1404 | 20 |
Комп'ютер | 3 | 4.76 | 48000 | 1904 | 26 |
Котел опалювальний | 5 | 1.56 | 540000 | 7020 | 23 |
Комп'ютер | 3 | 2.08 | 36000 | 749 | 26 |
Верстат зварювальний | 1 | 4.17 | 54265 | 2263 | 20 |
Пристосування для зварювання | 2 | 3.33 | 412365 | 13732 | 20 |
Котел енерготехнологічний | 5 | 1.00 | 50120 | 501 | 20 |
Кран стаціонарний | 7 | 0.50 | 152000 | 760 | 20 |
Разом по машин і встаткування | 7135589 | 119316 | |||
Мікроавтобус Toyota | 4 | 0.695 | 1000000 | 6950 | 25 |
Автомашина Нива | 3 | 2.50 | 350000 | 8750 | 26 |
Разом по транспортним засобам |