Аудиторський висновок нематеріальних активів

Зміст

Введення

1. Основи аудиту

1.1 Поняття і цілі аудиту

1.2 Аудиторський висновок

1.3 Склад і зміст аудиторського висновку

2. Аудиторський висновок нематеріальних активів

2.1 Аудит нематеріальних активів

2.2 Оцінка результатів і висновок аудитора

Висновок

Список використаних джерел

Введення

Розвиток ринкових відносин, швидкість і масштаб технологічних змін, а також збільшення ринку інтелектуальної власності в Росії виявили велике коло проблем, пов'язаних з виникненням, функціонуванням та бухгалтерським обліком особливого виду активів, що не мають за собою речового наповнення - нематеріальних активів.

Наявність у підприємства таких активів дозволяє йому: захистити свій бізнес, використовуючи при цьому патентне законодавство; випускати конкурентно-здатну продукцію і конкурувати з аналогічними підприємствами на товарному ринку; залучати великі інвестиції в розвиток наукомістких технологій.

Нематеріальні активи і до цих пір є одним з найбільш складних питань не тільки в російській методології бухгалтерського обліку, але і в зарубіжній. Незважаючи на той факт, що нематеріальні необоротні активи загальновизнані в більшості країн ринкової економіки, підходи до їх ідентифікації, способам надходження на баланс, оцінці, амортизації, продовжують залишатися об'єктами гарячих дискусій. Саме з цієї причини Міжнародний стандарт з бухгалтерського обліку (МСФО 38 Нематеріальні активи) був розроблений одним з останніх.

Нематеріальні активи мають ряд особливостей: відсутність матеріально-речової форми, висока ступінь ризику щодо можливих доходів від їх використання в майбутньому і т. д. Тому облік операцій, пов'язаних з даним видом активів, найчастіше викликає у бухгалтера значну кількість питань.

Отже, реально оцінювати фінансовий стан підприємства без достовірних відомостей про те, який інтелектуальною власністю воно має в своєму розпорядженні, неможливо.

Аудит нематеріальних активів здійснюється за допомогою робочої програми, яка складається незалежним аудитором або аудиторською фірмою. У ній містяться джерела аудиторських доказів (форми бухгалтерської звітності, аналітичні регістри бухгалтерського обліку тощо), список нормативних документів, перелік тестів засобів внутрішнього контролю та аудиторських процедур.

Метою цієї роботи є розгляд питань проведення аудиту нематеріальних активів.

Робота складається з вступу, двох частин, висновків та списку використаних джерел. Загальний обсяг роботи 22 сторінки.

1. Основи аудиту

1.1 Поняття і цілі аудиту

Аудиторська діяльність є підприємницьку діяльність аудиторів (або аудиторських фірм) по здійсненню позавідомчих перевірок бухгалтерської або фінансової звітності, документів бухгалтерського обліку, податкових декларацій і інших фінансових зобов'язань і вимог економічних суб'єктів.

У російських стандартах аудиторської діяльності дається наступне визначення аудиту:

Аудит - це незалежна експертиза фінансової звітності підприємства на основі перевірки дотримання порядку ведення бухгалтерського звіту, відповідності господарських і фінансових операцій законодавству Російської Федерації, повноти і точності відображення фінансової звітності діяльності підприємства.

Аудитор - це особа, що перевіряє стан фінансово-господарської діяльності підприємства за певний період.

Аудитор відрізняється від ревізора по своїй суті: за підходом до перевірки, по взаємовідносинах з клієнтами, за висновками, зробленими за результатами перевірки.

Головна мета аудиту - Дати об'єктивні, реальні і точні відомості про аудируємий об'єкті. Досягненню головної мети сприяють особливості ведення аудиторської діяльності:

1. Незалежність і об'єктивність при проведенні перевірок.

2. Конфіденційність.

3. Професіоналізм, компетентність і сумлінність аудитора.

4. Використання методів статистики і економічного аналізу.

5. Застосування нових інформаційних технологій.

6. Уміння прийняти раціональне рішення за даними аудиторської перевірки.

7. Доброзичливість і лояльність по відношенню до клієнта.

8. Відповідальність аудитора за наслідки його рекомендацій за висновками за результатами аудиторської перевірки.

9. Сприяння зростанню авторитету аудиторської професії.

1.2 Аудиторський висновок

Заключна стадія аудиторської перевірки передбачає проведення наступних заходів: систематизацію результатів перевірки; аналіз результатів перевірки; складання аудиторського висновку.

Систематизація результатів перевірки полягає у приведенні у певну послідовність всіх отриманих результатів. Залежно від мети перевірки (ініціативний аудит, обов'язковий аудит, аудит за рішенням органів дізнання) необхідно провести чітку систематизацію отриманих відомостей. Таку систематизацію зазвичай проводить керівник групи аудиторів. Систематизують дані по розділам перевіряються тем (облік основних засобів, матеріальних запасів і т. п.), а всередині тим - за аналітичними та іншими ознаками. По можливості виділяють найбільш суттєві зауваження: невірні записи на рахунках, порушення податкового законодавства, відсутність записів на рахунках та ін

Аналіз результатів перевірки може проводитися за отриманими даними і має декілька цілей:

• загальний аналіз облікової політики, прийнятої клієнтом;

• правильність ведення обліку за окремими розділами та рахунками;

• дотримання податкового законодавства;

• аналіз фінансового стану клієнта.

При цьому важливо відзначити, що при ініціативному аудиті отримані результати можуть бути представлені клієнту у вигляді звіту з висновками і пропозиціями. Подальші кроки клієнта і аудиторської фірми залежить від договірних зобов'язань і вирішуються ними спільно.

Найбільш поширеним варіантом проведення аудиторської перевірки є перевірка в рамках обов'язкового аудиту, при якому потрібна представити висновок, що визначає результати перевірки.

За результатами проведеної перевірки аудитор повинен оформити аудиторський висновок. Форма і принципи складання аудиторських висновків регулюються «Тимчасовими правилами аудиторської діяльності в РФ» № 2262 та Порядком складання аудиторського висновку про бухгалтерську звітність, оформленого протоколом № від 9.02.96 р. комісією з аудиторської діяльності при президенті РФ.

Аудиторський висновок про бухгалтерську звітність економічного суб'єкта представляє думку аудитора фірми про достовірність цієї звітності, яке має виражати оцінку аудиторською фірмою відповідності у всіх суттєвих аспектах бухгалтерської звітності нормативним актом, що регулює бухгалтерський облік і звітність в Російській Федерації.

Думка аудиторської фірми про достовірності бухгалтерської звітності економічного суб'єкта не може і не повинно трактуватися цим суб'єктом і зацікавленими користувачами аудиторського висновку як-небудь інакше. Якщо в результаті аудиту аудиторська фірма виявила, що майнове або фінансове становище економічного суб'єкта таке, що існує серйозний сумнів з приводу можливості цього суб'єкта продовжувати діяльність і виконувати свої зобов'язання протягом як мінімум 12 місяців, наступних за звітним періодом, то думка аудиторської фірми про достовірність бухгалтерської звітності повинна виражати дане сумнів.

За результатами проведеного аудиту бухгалтерської звітності економічного суб'єкта, аудиторська фірма повинна висловити думку про достовірність цієї звітності у формі: безумовно позитивного висновку; умовно позитивного висновку; негативного аудиторського висновку; відмови в дачі аудиторського висновку.

У разі безумовно позитивного висновку, думку аудиторської фірми про достовірності бухгалтерської звітності економічного суб'єкта означає, що ця звітність підготовлена ​​таким чином, щоб забезпечити достовірність інформації. А це означає, що ця звітність підготовлена ​​таким чином, щоб забезпечити у всіх істотних аспектах відображення активів і пасивів економічного суб'єкта на звітну дату і фінансових результатів його діяльності за звітний період, виходячи з нормативних актів, регулюючих бухгалтерських облік і звітність в РФ.

У разі умовно позитивного висновку, думку аудиторської фірми про достовірності бухгалтерської звітності економічного суб'єкта означає, що за винятком визначених у аудиторському висновку обставин, бухгалтерська звітність підготовлена ​​таким чином, щоб забезпечити достовірність інформації, за винятком певних обставин.

У разі негативного аудиторського висновку, думку аудиторської фірми про достовірності бухгалтерської звітності економічного суб'єкта означає, що у зв'язку з певними обставинами ця звітність підготовлена ​​таким чином, що вона не забезпечує достовірність інформації при будь-яких обставин.

Випадок відмови аудиторської фірми від вираження своєї думки про достовірність бухгалтерської звітності економічного суб'єкта в аудиторському висновку, означає, що в результаті певних обставин аудиторська фірма не може висловити і не висловлює таку думку в одній їхніх встановлених порядком формі.

Принципи складання аудиторського висновку:

1. Аудиторський висновок складається за результатами аудиту бухгалтерської звітності економічного суб'єкта, проведеного аудиторською фірмою.

2. В аудиторському висновку об'єкт аудиту повинен бути позначений або найменуваннями всіх складових бухгалтерської звітності або просто позначається бухгалтерська звітність. Аудиторський висновок повинен містити звітний період, звітну дату і повне найменування економічного суб'єкта відповідно до його засновницькими документами.

3. Аудиторський висновок складається у відношенні бухгалтерської звітності економічного суб'єкта, який є юридичною особою, таким чином бухгалтерська звітність повинна включати показники всіх філій та підрозділів економічного суб'єкта, незалежно від географічного розташування, ступеня фінансової та господарської самостійності, структури звітності, внутрішніх взаємовідносин (включаючи виділені на окремій базі, а також представництва).

4. При складанні аудиторського висновку аудиторська фірма повинна брати до уваги всі суттєві обставини, встановлені в результаті аудиту бухгалтерської звітності економічного суб'єкта (істотними визнаються обставини, значно впливають на достовірність бухгалтерської звітності економічного суб'єкта). Використання принципу суттєвості при складанні аудиторського висновку означає, що в ньому викладені всі суттєві обставини, виявлені при проведенні аудиту, ніякі інші істотні обставини не були виявлені аудиторською фірмою при проведенні перевірки. Аудиторський висновок не може і не повинно трактуватися економічним суб'єктом і зацікавленими користувачами аудиторського висновку, як гарантія аудиторської фірми в тому, що інші обставини, що впливають або впливати на бухгалтерську звітність економічного суб'єкта не існують.

5. В аудиторському висновку, крім безумовно позитивного, повинні бути ясно і повно викладені всі суттєві обставини, що призвели до складання аудиторського висновку відмінного від безумовно позитивного. Аудиторський висновок повинен містити (якщо це можливо) оцінку у вартісному вираженні вплив таких обставин на бухгалтерську звітність економічного суб'єкта.

6. Якщо в результаті аудиту економічний суб'єкт справив необхідні поправки до бухгалтерської звітності до надання її зацікавленим користувачам, то аудиторський висновок не повинен містити вказівок на ці поправки.

7. Аудиторський висновок повинен бути власноручно підписана уповноваженими особами аудиторської фірми в установленому порядку і поставлена ​​відповідна друк (на кожній сторінці звіту ставляться підписи всіх осіб, які проводили перевірку).

8. Аудиторський висновок має бути складено російською мовою.

9. Вартісні показники в аудиторському висновку повинні бути виражені у валюті Російської Федерації (тобто в рублях).

10. В аудиторському висновку виправлення не допускаються.

1.3 Склад і зміст аудиторського висновку

Аудиторський висновок повинен складатися з трьох частин: Вступна частина. Аналітична частина. Підсумкова частина.

1. У вступній частині вказується загальні відомості про аудиторську фірму, також вона повинна містити: назву документа в цілому (наприклад, «аудиторський висновок»); юридичну адресу і телефони; номер, дату видачі та найменування органу, що видав аудиторській фірмі ліцензію на здійснення аудиторської діяльності, а також термін ліцензії; П.І.Б. всіх аудиторів, які беруть участь в аудиті.

2. У Аналітичної частини міститься звіт аудиторської фірми економічному суб'єкту про загальні результати перевірки: стану внутрішнього контролю; стану бухгалтерського обліку та бухгалтерської звітності економічного суб'єкта; дотримання економічним суб'єктом законодавства при здійсненні фінансово-господарських операцій.

Аналітична частина повинна містити: назву частини (аналітичний звіт); кому вона адресована; назву організації; об'єкти аудиту; загальні результати перевірки стану внутрішнього контролю; стан бухгалтерського звіту та бухгалтерського обліку, дотримання нормативного законодавства.

3. У підсумковій частині міститься думка аудитора про достовірність бухгалтерської звітності об'єкта, що перевіряється. Підсумкова частина включає: назва даної частини; кома вона адресована; назву організації; об'єкти аудиту; вказівку на нормативний акт, яким повинна відповідати бухгалтерська звітність, розподіл відповідальності економічного суб'єкта (і аудиторської фірми), стосовно якого проводиться аудит; вказівку на нормативний акт , відповідно до якого проводиться аудит; думку аудиторської фірми про достовірності бухгалтерської звітності відповідно до встановлених вимог.

Підсумкова частина повинна бути адресована засновникам або учасникам економічного суб'єкта. Підсумкова частина не може бути датована раніше дати підписання бухгалтерського звіту економічного суб'єкта.

Якщо в результаті аудиту виявлено яке-небудь істотне спотворення бухгалтерської звітності, то в поданій до аудиторського висновку бухгалтерської звітності економічний суб'єкт повинен усунути ці спотворення, тобто бухгалтерська звітність повинна бути складена з урахуванням поправок, запропонованих аудиторською фірмою.

Аудиторська фірма повинна надавати економічному суб'єкту не менше двох перших екземплярів аудиторського висновку. Вони надаються для: керівництва; керівництва, але призначені для користувачів. Кожен примірник аудиторського висновку, разом із запропонованою до нього бухгалтерською звітністю, є єдиним цілим і повинен бути зброшурований.

Аудиторська фірма повинна представляти аудиторський висновок економічному суб'єкту у строки, узгоджені з суб'єктом і зазначені у договорі.

Економічний суб'єкт несе відповідальність за ненадання аудиторського висновку зацікавленим користувачам, включаючи засновників, податкові органи та ін Дані користувачі не мають право вимагати від аудиторської фірми аудиторського висновку економічного суб'єкта

2. Аудиторський висновок нематеріальних активів

Нематеріальні активи, будучи досить нового облікового категорією (1991), являють собою об'єкти довгострокового користування, що не мають фізичної основи, але мають вартісну оцінку і приносять дохід. Ознаками нематеріальних активів є: відсутність речових матеріальних форм, використання протягом тривалого часу, здатність приносити користь організації, висока ступінь визначеності з отриманням майбутнього прибутку.

Бухгалтерський облік нематеріальних активів та операцій з ними здійснюється відповідно до Положення з бухгалтерського обліку «Облік нематеріальних активів» ПБУ 14/2000, затвердженим наказом Міністерства Фінансів РФ № 91н від 16 жовтня 2000 року. Нематеріальні активи обліковуються на однойменному рахунку 04. Він призначений для узагальнення інформації про наявність та рух нематеріальних активів, що належать організації на правах власності.

До нематеріальних активів можуть бути віднесені об'єкти інтелектуальної власності, в тому числі:

• виключне право патентовласника на винахід, промисловий зразок, корисна модель;

• виключне авторське право на програми для ЕОМ, бази даних;

• майнове право автора чи іншого власника авторських прав на топології інтегральних мікросхем;

• виключне право власника на товарний знак і знак обслуговування, найменування місця походження товарів;

• виключне право патентовласника на селекційні досягнення та ін

У складі нематеріальних активів враховуються також ділова репутація організації та організаційні витрати (витрати, пов'язані з утворенням юридичної особи, визнані у відповідності з установчими документами частиною вкладу учасників (засновників) у статутний (складовий) капітал організації).

У період використання нематеріальних активів їх вартість погашається шляхом нарахування амортизації протягом строку корисного застосування. Порядок нарахування амортизації фіксується в обліковій політиці підприємства. Строком корисної служби вважається період, протягом якого використані об'єкти приносять прибуток, вигоду підприємству. За нематеріальних активів, по яких важко або неможливо визначити термін корисного використання, норми амортизаційних відрахувань встановлюються у розрахунку на 20 років. За окремими видами нематеріальних активів амортизація може взагалі не нараховуватися. Це активи, за якими існує впевненість, що їх вартість з плином часу не буде зменшуватися або прибуток, принесена їх використанням, не буде падати. До них відносяться права на ноу-хау, товарні знаки та ін

План рахунків передбачає дві схеми записів з обліку амортизації нематеріальних активів: Дебет 20 (26 ...) Кредит 05 - нарахована амортизація способом накопичення відповідних сум на окремому рахунку; Дебет 20 (26 ...) Кредит 04 - нарахована амортизація способом зменшення початкової вартості нематеріального активу.

Обидва варіанти дають однаковий результат. Проте перший забезпечує велику аналітичність облікової інформації. Тим не менш, другу схему логічніше використовувати для окремих видів нематеріальних активів, наприклад організаційних витрат і ділової репутації організації. Для різних видів нематеріальних активів організація може використовувати різні схеми обліку амортизації. Після повного погашення первісної вартості об'єкт автоматично перестає числитися в бухгалтерському обліку або продовжує враховуватися в умовній оцінці. До цих пір ця схема допускалася лише для обліку амортизації ділової репутації організації. З введенням нового Плану рахунків організація самостійно вирішує, в якому випадку її доцільніше застосовувати.

До джерел аудиторських доказів відносяться бухгалтерський баланс (форма № 1), звіт про прибутки і збитки (форма № 2), додаток до бухгалтерського балансу (форма № 5), картки обліку на (форма № НМА-1), рахунки-фактури та накладні , інші облікові регістри.

2.1 Аудит нематеріальних активів

Мета аудиту нематеріальних активів (НМА) - сформувати обгрунтовану думку щодо правильності їх класифікації, реальності оцінки та достовірності відображення в обліку та звітності.

З 1 січня 2008 року вступила в силу частина четверта ЦК РФ, яка істотно змінила поняття «інтелектуальна власність». В даний час під інтелектуальною власністю розуміють результати інтелектуальної діяльності і прирівняні до них засоби індивідуалізації юридичних осіб, товарів, робіт, послуг і підприємств, яким надається правова охорона (п. 1 ст. 1225 ЦК РФ).

Для досягнення даної мети аудитору необхідно:

• скласти план аудиту нематеріальних активів;

• оцінити систему внутрішнього контролю аудируемого особи;

• розробити програму аудиторських процедур;

• визначити методи перевірки.

План та програма аудиту.

Аудиторська перевірка нематеріальних активів заснована на загальному плані проведення аудиту, де необхідно приділити увагу важливим або нетиповим операціями з обліку нематеріальних активів. Планування має сприяти виявленню потенційних проблем і якісному кінцевому результату аудиту. Аудитор виконує цей план за допомогою програми, яка визначає характер, тимчасові рамки і обсяг запланованих аудиторських процедур і складається з урахуванням оцінки системи внутрішнього контролю, яка підтверджується або коректується в ході аудиту.

Для цілей аудиту операцій з НМА, аудитор повинен вирішити ряд завдань:

• вивчити склад і структуру НМА;

• підтвердити право власності на них;

• підтвердити первинну оцінку систем внутрішнього контролю та бухгалтерського обліку операцій;

• встановити правильність відображення в обліку операцій з НМА;

• підтвердити достовірність відображення в обліку операцій по НМА;

• оцінити якість інвентаризації НМА. Джерела інформації:

• договори купівлі-продажу (створення НМА);

• авторські договори;

• акти прийому-передачі об'єктів НМА;

• свідоцтва на право користування;

• протоколи зборів засновників про внесення об'єктів НМА до статутного капіталу та узгодження їх вартості;

• картки обліку НМА;

• регістри синтетичного та аналітичного обліку;

• положення про облікову політику.

Аудит системи внутрішнього контролю та стану бухобліку нематеріальних активів.

Система бухгалтерського обліку НМА організації перевіряється за допомогою тестів систем контролю та аудиторських процедур. Тестування засобів внутрішнього контролю бухгалтерського обліку НМА дозволяє зробити висновок про функціонування системи бухгалтерського обліку НМА. Практика показує, що далеко не завжди аудиторські перевірки нематеріальних активів супроводжуються оцінкою системи внутрішнього контролю, що свідомо знижує їхню результативність. Це призводить, зокрема, до збільшення витрат часу, так як своєчасно не створені передумови для обгрунтування вибіркового способу перевірки підвищують вірогідність спотворень в оцінці аудиторського ризику. Адекватна оцінка системи внутрішнього контролю дозволяє якісно і більше доказово сформувати висновки аудитора в Письмовій інформації аудитора керівництву економічного суб'єкта і в аналітичній частині аудиторського висновку.

Для визначення обсягу робіт, необхідних для формування думки про достовірність відображення інформації про нематеріальні активи, потрібно розглянути стан внутрішнього контролю бухгалтерської звітності.

При аналізі системи внутрішнього контролю аудитор звертає увагу на наступне:

• чи визначено коло осіб, відповідальних за збереження нематеріальних активів;

• яким чином організація забезпечує нерозголошення комерційної таємниці;

• чи створена комісія з приймання нематеріальних активів;

• чи проводиться інвентаризація нематеріальних активів.

Щоб зробити висновок про організацію бухгалтерського обліку, аудитор аналізує облікову політику на момент розкриття у ній інформації:

• про способи оцінки нематеріальних активів, придбаних не за грошові кошти;

• прийнятих організацією терміни корисного використання нематеріальних активів (за окремими групами);

• способи нарахування амортизаційних відрахувань по окремих групах нематеріальних активів;

• способи відображення в бухгалтерському обліку амортизаційних відрахувань по нематеріальних активах.

Відсутність контролю з боку керівництва організації над нематеріальними активами, а також незадовільна організація системи їх бухгалтерського обліку підвищує аудиторський ризик. У такому випадку аудитор збільшує обсяг вибірки.

Методи аудиту нематеріальних активів.

Перелік методів, що використовуються під час застосування спеціальних процедур для аудиту нематеріальних активів, включає до свого складу аналіз фінансового стану та сумарної величини чистих активів, інспектування об'єктивності оцінки НМА, контроль розрахунків по нарахуванню амортизації НМА, перевірка оподаткування за операціями з НМА та деякі інші. Проводяться: суцільна перевірка (основні регістри синтетичного обліку НМА); вибіркова перевірка (первинні документи); опитування; тести; арифметичний перерахунок.

Найбільш ефективному проведенню перевірки сприяє комплексне використання різних методів аудиту. Наприклад, для підтвердження достовірності розрахунків сум амортизації, а також податкових розрахунків використовується метод перерахунку. Метод інспектування дозволяє виявити відповідність записів на рахунках бухгалтерського обліку первинних документів з обліку нематеріальних активів. Для того щоб перевірити виконання необхідних процедур з обліку нематеріальних активів, застосовують такий метод, як спостереження. А за допомогою підтвердження та аналітичних процедур аудитор може впевнитися у фактичному здійсненні операцій з нематеріальними активами, відображеними в бухгалтерському обліку.

Етапи і процедури аудиту нематеріальних активів.

1. Етап - ознайомлювальний. Аналізується склад нематеріальних активів організації. На початку перевірки операцій з НМА аудитор повинен переконатися, що об'єкти, відображені у складі НМА в дійсності є такими. Для цього аудитор вивчає дані первинного обліку, а також бухгалтерські регістри і підтверджує обгрунтованість класифікації об'єкта як нематеріального активу і зіставити з переліком НМА, згідно з ПБО 14. Враховані як нематеріальні активи повинні відповідати вимогам п. 4 Положення по бухгалтерському обліку «Облік нематеріальних активів» (ПБУ 14/2000), затв. Наказом Мінфіну РФ від 16.10.2000 № 91н.

При перевірці операцій з нематеріальними активами аудитору необхідно звернути увагу на наступне:

- Не можуть бути визнані нематеріальними активами інтелектуальні та ділові якості громадянина, його кваліфікація і здатність до праці, оскільки вони не можуть бути відчужені від громадянина і передані іншим особам;

- Документальне оформлення факту наявності об'єкта нематеріальних активів;

- Правильність відображення первісної оцінки вартості нематеріальних активів;

- Правила щодо списання об'єкта нематеріальних активів з балансу підприємства;

- Нарахування амортизації на об'єкти нематеріальних активів;

- На правильність ведення синтетичного й аналітичного обліку нематеріальних активів (відомість обліку нематеріальних активів № 17 по дебету і кредиту рахунку 04 «Нематеріальні активи»; ЖО № 10 по кредиту рахунку 05 «Знос нематеріальних активів»; ЖО № 13 по кредиту рахунку 04 «Нематеріальні активи »; розрахунок зносу нематеріальних активів (при журнально-ордерній формі обліку);

- На складання бухгалтерських проводок з обліку нематеріальних активів;
- Відповідність даних синтетичного і аналітичного обліку нематеріальних активів та їх зносу записам в головній книзі і балансі.

На цьому етапі з'ясовується, чи враховуються в складі бухгалтерського рахунку 04 активи, які не є нематеріальними. Ті об'єкти, які введені до ПБО 14 залишаються в складі НМА (слід мати на увазі, що ПБО 14 поширюється тільки на комерційні організації).

При аудиті необхідно перевірити і такі питання, як правильність віднесення на собівартість виробів, що випускаються, вартості окремих програмних продуктів, які віднесені до НМА і розраховані на випуск певної кількості виробів протягом року. Такі програмні продукти не можна враховувати у складі НМА, тому що вони використовуються у виробництві протягом року, але не більше року. Нерідко до складу НМА включають і різні ліцензії з терміном дії менше 1 року (в т.ч. заняття аудиторською діяльністю), вартість різних зборів (ліцензії на право торгівлі алкогольною продукцією, пивом, тютюновими виробами); все це повинно покриватися за рахунок прибутку, що залишається в розпорядженні підприємства.

Значну увагу слід приділити аналізу договорів, патентів, свідоцтв про реєстрацію права власності та інших документів, що підтверджують право власності організації на нематеріальні активи.

Далі аудитор перевіряє документальне оформлення обліку нематеріальних активів, зокрема використання уніфікованих форм обліку, правильність оформлення первинних документів при їх прийнятті до обліку. У процесі перевірки на даній стадії повинні знайти своє документарне підтвердження такі найважливіші показники, як найменування НМА, найменування охоронного документа, термін, територія дії, сукупний обсяг суб'єктивних прав їм встановлений, найменування сторін за договорами, опосредующим передачу прав на НМА, календарні дати підписання і реєстрації цих договорів. З цією метою аудитором повинна бути перевірена тотожність інформаційних даних, що містяться в правовстановлюючої документації на об'єкти НМА і в документації, яка встановлює дійсність існування НМА.

Під час перевірки оцінюється організація синтетичного і аналітичного обліку нематеріальних активів, забезпеченість інформації по одиницях обліку, відповідність відкритих субрахунків бухгалтерського рахунку 04 «Нематеріальні активи», Плану рахунків бухгалтерського обліку, а також робочого плану рахунків, затвердженого облікової політикою організації.

Після того, як остаточно буде встановлено правомірність віднесення активів організації до розряду нематеріальних, аудитором проводиться перевірка даних бухгалтерського обліку на предмет точного відображення підсумків процедур інвентаризації НМА. Оскільки бухгалтерський облік активів підприємства, в тому числі і нематеріальних, здійснюється на основі даних отриманих в ході інвентаризації, аудитору важливо ознайомитися з внутрішніми актами, що регламентують проведення і оформлюють її кінцеві результати. Такими актами можуть бути накази про проведення інвентаризації і її терміни, протоколи і рішення інвентаризаційної комісії, описи, акти інвентаризації та регістри бухгалтерського обліку.

Далі необхідно вивчити правильність оцінки НМА та відображення на рахунках бухгалтерського обліку операцій з їх руху. Придбання та вибуття об'єктів НМА здійснюється в порядку, аналогічному придбання та списання основних засобів - надходження відображається на рахунку 08, а після того як первісна вартість сформована, дебетується рахунок 04, а вибуття проводиться із застосуванням рахунку 91.

2. Аудит обліку надходження (створення) нематеріального активу. Нематеріальні активи організація може придбати за плату за договором купівлі-продажу, отримати безоплатно або як внеску до статутного капіталу, а також створити власними силами або із залученням сторонніх організацій. Аудитор перевіряє джерела надходження нематеріальних активів та встановлює достовірність відображення економічної сутності надходження активів в бухгалтерському обліку. Для визначення вірного відображення операцій з надходження нематеріальних активів необхідно провести аналіз укладених договорів, первинних документів, переконатися в правильності формування первісної вартості активу. Аудитор розглядає своєчасність постановки на облік нематеріальних активів і правильність методології вироблених бухгалтерських проводок. Для цього первинні документи звіряють з даними регістрів за бухгалтерськими рахунками 04 «Нематеріальні активи» і 08 «Капітальні вкладення».

Основним правилом, яким керується аудитор на цьому етапі, є необхідність обов'язкового відображення всіх вступників у користування організації нематеріальних активів в бухгалтерській документації.

В обов'язковому порядку аудитору слід переконатися в тому, що стосовно прийнятих до обліку НМА, встановлені строки корисного використання. Строк корисного використання нематеріальних активів визначається відповідно до терміну дії патенту та свідоцтва чи за очікуваним терміном використання цього об'єкта, протягом якого організація може отримувати економічні вигоди. Багато об'єктів інтелектуальної власності, а особливо програмне забезпечення для ЕОМ схильні до швидкого морального зносу, тому у відношенні цих об'єктів строк корисного використання визначається організаціями самостійно. Виходячи з особливостей конкретної групи НМА, термін їх корисного використання визначається відповідно до кількості продукції або іншого натурального показника обсягу робіт, очікуваного до отримання в результаті використання таких об'єктів.

3. Аудит обліку нарахування амортизації нематеріального активу. Далі перевіряється відповідність порядку нарахування амортизації способів і методів, відбитим в обліковій політиці. ПБО 14 дає можливість амортизувати двома способами: через рахунок 04 і через рахунок 05. Від правильності нарахованої амортизації залежить достовірність відображення залишкової вартості нематеріального активу у звітності організації. На даному етапі перевірки аудитор звертає увагу:

• на дотримання облікової політики організації в частині нарахування амортизації (способи нарахування повинні відповідати вимогам бухгалтерського законодавства);

• правильність встановлення терміну корисного використання та визначення норми амортизації;

• достовірність розрахунку сум амортизаційних відрахувань.

Перевіряючи нарахування та списання зносу НМА аудитору треба переконатися, що знос нараховується, відноситься на собівартість щомісяця, а не в кінці звітного періоду. Перевірку використання НМА необхідно пов'язати з перевірками стану бухгалтерського обліку, звертаючи увагу при цьому на відповідність даних аналітичного та синтетичного обліку НМА та їх зносу з записами в Головній книзі або іншому аналогічному регістрі. При значній кількості видів і вартості НМА необхідно перевірити питання аналітичного обліку за їх видами.

4. Аудит вибуття нематеріальних активів. Під час аудиту вибуття нематеріальних активів в першу чергу розглядаються спосіб їх вибуття, наявність підстави для списання активів, а також його документальне підтвердження.

Конкретне підставу вибуття тягне за собою обов'язок аудитора з перевірки конкретного переліку документації. Наприклад, у тому випадку якщо нематеріальний актив був списаний в результаті закінчення терміну корисного використання, аудитором повинен бути встановлений факт наявності розпорядження керівництва аудируемого особи про списання розглянутого об'єкта, а також акт комісії про оцінку залишкової вартості і списання НМА. Крім того, перевіряється правильність відображення операцій з вибуття нематеріальних активів на рахунках бухгалтерського обліку та підтверджується достовірність визначення фінансового результату вибуття активів.

5. Аудит оподаткування операцій, пов'язаних з нематеріальними активами. Податковий облік нематеріальних активів може відрізнятися від бухгалтерського. Для виявлення податкових ризиків аудитор вивчає облікову політику організації для цілей податкового обліку, одержує необхідний обсяг доказів дотримання вимог чинного податкового законодавства при здійсненні операцій з нематеріальними активами. В якості додаткової інформаційної бази аудитор використовує податкові регістри.

6. На заключній стадії можна перевірити відповідність даних синтетичного і аналітичного обліку НМА записам у головній книзі і балансі.

Підсумковим етапом аудиту господарських операцій, пов'язаних з урахуванням нематеріальних активів, є узагальнення результатів аудиту, аналіз помилок, виявлених в ході аудиту.

Типові помилки в бухгалтерському обліку нематеріальних активів.

Практика аудиторських перевірок показує, що найбільш часто в бухгалтерському обліку нематеріальних активів допускаються наступні помилки:

• невірна класифікація об'єкта як нематеріального активу (наприклад, у складі нематеріальних активів враховують бухгалтерські програми, довідкові правові системи, на які організація не має виключних прав);

• невірне формування первісної вартості інвентарного об'єкта нематеріального активу;

• невірне нарахування амортизації внаслідок необгрунтованого встановлення терміну корисного використання;

• відсутність первинних документів з обліку нематеріальних активів.

Узагальнення результатів здійснюється у вигляді робочих документів, таких як «Таблиця виявлених порушень»; «Оцінка впливу виявлених порушень на показники бухгалтерської звітності».

При аналізі помилок, виявлених в ході аудиту, необхідно визначити ступінь їх впливу на достовірність бухгалтерської (фінансової) звітності. Помилки, виявлені в процесі аудиту по даному об'єкту аудиту, можуть впливати:

• на правильність проведення інвентаризації нематеріальних активів;

• на правильність нарахування амортизації, щодо нематеріальних активів;

• на правильність визначення собівартості продукції (товарів, робіт, послуг);

• на правильність визначення фінансових результатів;

• на правильність обчислення і сплати податку на прибуток;

• на правильність обчислення і сплати податку на додану вартість.

За результатами аудиту аудитор може розробити рекомендації щодо усунення помилок у бухгалтерському та податковому обліку і вдосконаленню системи бухгалтерського та податкового обліку нематеріальних активів.

Таким чином, аудит дозволяє не тільки виявити недоліки в обліку нематеріальних активів у періоді, що перевіряється, але й отримати практичні рекомендації щодо усунення цих зауважень та недопущення їх виникнення в майбутньому.

2.2 Оцінка результатів і висновок аудитора

За результатами аудиторської перевірки відповідно до нормативних документів, які регулюють аудиторську діяльність в Росії, аудиторська компанія (незалежний аудитор) зобов'язана оформити висновки, отримані в процесі цієї перевірки, у письмовому вигляді у формі аудиторського висновку (звіту).

Висновок аудитора - документ, що містить виражене у встановленій формі думку аудитора про достовірність бухгалтерської звітності і відповідності порядку ведення бухгалтерського обліку вимогам, встановленим нормативними актами, діючими в Російській Федерації, що має юридичне значення для всіх юридичних і фізичних осіб, органів державної влади та управління, органів місцевого самоврядування та судових органів, призначений для будь-яких користувачів бухгалтерської звітності економічного суб'єкта.

Аудиторський висновок, що є складовою частиною бухгалтерської звітності, призначене для її користувачів як джерело інформації про достовірність цієї звітності. Користувачі бухгалтерської звітності, покладаючись на думку аудитора, виражене в аудиторському висновку, надають кредит довіри аудитору чи аудиторській фірмі. Цей кредит довіри завойовується і виправдовується аудиторами перш за все якістю роботи.

Аудиторам належить оцінити повноту та якість виконання всіх пунктів загального плану і програми аудиту нематеріальних активів. Вони повинні провести систематизацію та аналітичний огляд результатів перевірки, щоб скласти об'єктивне аудиторський висновок, який являє собою підсумок роботи аудитора, виражений в стислій формі в одному з його видів (безумовно позитивного, умовно позитивного, негативного, з відмовою від висловлення думки). Форма і зміст висновку аудитора повинні відповідати положенням чинних нормативних актів та відповідного правила (стандарту) аудиторської діяльності. Найважливішими з них є «Порядок складання аудиторського висновку про бухгалтерську звітність», «Письмова інформація аудитора керівництву економічного суб'єкта за результатами перевірки», «Дата підписання аудиторського висновку і відображення у ньому подій, які відбулися після дати складання та подання бухгалтерської звітності», «Дії аудитора при виявленні спотворень бухгалтерської звітності »,« Придатність припущення безперервності діяльності ».

Аудитор, відповідно до Правила (стандарту) № 2 «Документування аудиту» та керуючись професійним думкою, формує робочі документи, які містять:

• дані про тестування системи бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю;

• відомості про документальне оформлення і про організацію бухгалтерського і податкового обліку нематеріальних активів;

• висновки і рекомендації аудитора.

Формування аудиторського висновку відбувається в процесі узагальнення і оцінки результатів аудиту по всіх розділах плану і програми. Процедура оцінки результатів аудиту включає:

• огляд робочих документів і підготовку підсумкових робочих документів;

• оцінку суттєвості виявлених відхилень;

• оцінку достатності аудиторських доказів;

• оцінку факторів, пов'язаних з принципом діючого підприємства;

• оцінку подання та розкриття інформації в бухгалтерській звітності;

• оцінку подій після дати складання звітності;

• складання письмової інформації аудитора керівництву за результатами перевірки;

• складання аудиторського висновку.

Виявлені зауваження аудитор відображає в письмовій інформації, де оцінює вплив виявлених помилок на спотворення бухгалтерської звітності. Необхідно проаналізувати виявлені помилки і порушення відповідно до вимог федерального стандарту аудиторської діяльності «Суттєвість в аудиті». Суттєвість помилок оцінюється кількісно і якісно. Для кількісної оцінки аудитор порівнює виявлені помилки з рівнем суттєвості, встановленим на стадії планування. При якісній оцінці аудитор керується власним практичним досвідом і знаннями.

За кожним порушенням вказуються: нормативний документ, вимоги якого порушені; сума збитку; оцінка суттєвості і значущості впливу виявленого порушення на результати діяльність організації та достовірність бухгалтерської звітності.

Спотворення даних бухгалтерської звітності і неможливість підтвердження достовірності статті балансу «Нематеріальні активи» викликаються наступними причинами:

• на рахунку «Нематеріальні активи» значаться об'єкти без документального оформлення;

• значаться об'єкти, необгрунтовано віднесені до нематеріальних активів;

• в оцінку нематеріального активу включені витрати, не пов'язані з придбанням цього об'єкта обліку;

• не ведеться аналітичний облік;

• нематеріальні активи, наявні на підприємстві, не враховуються і не відображаються у звітності.

Про низький рівень внутрішнього контролю в організації свідчать наступні факти:

• не проводиться інвентаризація нематеріальних активів перед складанням річної бухгалтерської звітності;

• не дотримуються терміни проведення інвентаризацій, встановлені положеннями облікової політики;

• результати інвентаризації не оформлені відповідною документацією;

• несвоєчасне відображення результатів інвентаризації в річної бухгалтерської звітності.

Спотворення фінансових результатів господарської діяльності організації виникають в результаті:

• неправомірного встановлення термінів корисного використання;

• нарахування амортизації по категорії нематеріальних активів, за якими амортизаційні відрахування не повинні проводитися (капітальні інвестиції, невикористовувані об'єкти НМА);

• віднесення на собівартість продукції амортизаційних відрахувань по об'єктах нематеріальних активів, які використовуються у невиробничій сфері;

• порушення методології відображення операцій вибуття нематеріальних активів.

Перелік перевірених документів, виявлені помилки і порушення фіксуються в робочих документах. Після цього перевіряючий висловлює свою думку про достовірність звітності в частині, висвітленою у ній інформації щодо нематеріальних активів. Як правило, нематеріальні активи становлять незначну частину показників бухгалтерської звітності. Проте в даний час організації все частіше стикаються з необхідністю використання в господарській діяльності об'єктів інтелектуальної власності, реєструють товарні знаки, розробляють програми і т.д. Тому роль нематеріальних активів істотно зростає.

Зміст аудиторських процедур, які використовуються документи, висновки аудитора наведено в таблиці.

Висновок

Метою аудиту є встановлення реальності, повноти та достовірності наданої звітності (в т.ч. нематеріальних активів), відповідність її чинному законодавству, а також вимогам, які висуваються до бухгалтерського обліку та фінансової звітності.

Аудиторський висновок являє собою підсумок роботи аудитора, виражений в стислій формі в одному з його видів (безумовно позитивного, умовно позитивного, негативного, з відмовою від висловлення думки).

НМА враховуються на однойменному рахунку 04. Він призначений для узагальнення інформації про наявність та рух НМА, що належать організації на правах власності. Ознаками нематеріальних активів є: відсутність речових матеріальних форм, використання протягом тривалого часу, здатність приносити користь організації, висока ступінь визначеності з отриманням майбутнього прибутку.

При перевірці операцій з НМА аудитору необхідно звернути увагу на наступне:

- Не можуть бути визнані НМА інтелектуальні та ділові якості громадянина, його кваліфікація і здатність до праці, оскільки вони не можуть бути відчужені від громадянина і передані іншим особам;

- Документальне оформлення факту наявності об'єкта НМА;

- Правильність відображення первісної оцінки вартості НМА;

- Правила щодо списання об'єкта НМА з балансу підприємства;

- Нарахування амортизації на об'єкти НМА;

- На правильність ведення синтетичного і аналітичного обліку НМА;

- На складання бухгалтерських проводок з обліку НМА;

- Відповідність даних синтетичного і аналітичного обліку НМА та їх зносу записам в головній книзі і балансі.

Сформулюємо найбільш загальні моменти, які слід мати на увазі при знайомстві з аудиторським висновком:

1. Аудиторський висновок являє собою лише ДУМКА аудиторської фірми. Воно не може і не повинно трактуватися як-небудь інакше.

2. Аудитор несе відповідальність виключно за свою думку про достовірність звітності, але ніяк не за саму достовірність.

3. Думка аудиторської фірми про достовірність звітності не є гарантія повної відсутності помилок, неточностей і т.п. в ній: під час підготовки висновку аудитор виходить з суттєвості, значимості фактів господарського життя.

4. В даний час у російській практиці достовірність звітності розуміється як її відповідність у всіх суттєвих аспектах застосовним нормативним актом, що регулює бухгалтерську звітність.

Список використаних джерел

1. Федеральний закон «Про аудиторську діяльність» від 07.08.01 119-ФЗ (зі зм.).

2. Федеральні правила (стандарти) аудиторської діяльності, затверджені постановою Уряду Російської Федерації від 4 липня 2003 р. № 405 (зі зм.).

3. Положення з бухгалтерського обліку. Облік нематеріальних активів (ПБУ 14/2000), затверджене наказом Мінфіну Росії від 16.10.2000 91н (з ізм.).

4. Александров О.А. Аудит нематеріальних активів / О. А. Александров / / Аудиторські відомості. - 2002. - № 4.

5. Аудиторська діяльність: організаційні основи, стандарти, особливості галузевого аудиту / Упорядник В. В. Калінін. - М.: ТОВ «ІКФ Омега - Л», 2000. - 384 с.

6. Бархатов, А.П. Нематеріальні активи: бухгалтерський облік і аудит / А. П. Бархатов, С. В. Крюгер. - М.: Видавничо-торгова корпорація Дашков і Ко, 2002. - 156 с.

7. Ковальова, О.В. Аудит: Навчальний посібник / О. В. Ковальова, Ю. П. Константинов; Під ред. О. В. Ковальової. - М.: Видавництво ПРІОР, 2002. - 320 с.

8. Логунов, Д.А. Новий підхід до обліку нематеріальних активів / Д. А. Логунов / / Бухгалтерський облік. - 2001. - № 14.

9. Подільський, В.І. Аудит: Підручник для вузів / В. І. Подольський, Г. Б. Поляк, А. А. Савін та ін; під ред. Проф. В. І. Подільського. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2001. - 583 с.

10. Подільський В.І. Коментар до Федерального закону «Про аудиторську діяльність» (постатейний) / В. І. Подольський. - М.: Сучасна Економіка і Право, 2004. - 112 с.

11. Полісюк, Г.Б. Аудит підприємства. Організація аудиторських перевірок і комплексний аналіз фінансових результатів діяльності підприємства: Навчальний посібник / Г. Б. Полісюк, Ю. Д. Кузьміна, Г. І. Суханова. - М.: Іспит, 2001. - 352 с.