Введення
Процес переходу економіки країни на рівень ринкових відносин обумовлює необхідність підвищення самостійності та економічної відповідальності всіх господарюючих суб'єктів. У нових умовах роль бухгалтерського обліку та аналізу значно зростає, оскільки вони займають чільні місця в системі управління підприємством. Ця роль визначається в першу чергу відповідним механізмом виробничого обліку, забезпечує кількісне і якісне відображення результатів господарської діяльності та наявних резервів.
Виробничий облік займає провідне місце у вітчизняній системі бухгалтерського обліку, тому його інформація особливо важлива, вона сприяє вирішенню поточних управлінських завдань, пов'язаних з витратами і організацією контролю виконання прийнятих рішень.
Побудова обліку виробничих витрат і вибір методів калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) в значній мірі залежать від особливості галузі, типу і виду виробництва, характеру його організації та технологічного процесу, розмаїття вироблюваної продукції, виконуваних робіт і послуг, що надаються, масовості випуску, об'єктів калькулювання , структури організації та інших умов. Викладене визначає порядок документального оформлення витрат, угруповання і систематизації даних первинних документів, побудова аналітичного обліку. Побудова обліку витрат залежить також і від того, яка інформація необхідна для прийняття управлінських рішень.
Актуальність теми даної дипломної роботи визначена в першу чергу важливістю вивчення формування витрат основного виробництва в системі АПК в сучасній соціально орієнтованої ринкової економіки, перехід до якої є головним вектором проводяться в Республіці Білорусь радикальних змін у сфері сільського господарства. Отже, формування витрат основного виробництва являє собою стратегічну задачу реформаційної економічної політики.
Мета написання роботи - систематизація та закріплення теоретичних знань і практичних навичок з питань організації бухгалтерського обліку витрат, методики аналізу та обчислення собівартості продукції тваринництва (молочного скотарства) на прикладі конкретного підприємства, а також розробка напрямків у вдосконаленні обліку витрат і калькулювання собівартості.
Для досягнення поставленої мети в ході написання дипломної роботи необхідно вирішити наступні завдання:
1.раскрить поняття категорій: витрати на виробництво і собівартість продукції;
2.обосновать угруповання витрат в конкретній галузі тваринництва, виділити статті та елементи витрат;
3.ізучіть порядок документального оформлення витрат на виробництво продукції тваринництва;
4.рассмотреть організацію аналітичного і синтетичного обліку витрат на виробництво продукції тваринництва, а також застосовувані регістри;
5.Дата оцінку виробничому обліку на конкретному підприємстві і запропонувати шляхи вдосконалення організації обліку витрат на виробництво продукції тваринництва;
6.ізучіть міжнародні стандарти та досвід зарубіжних країн щодо організації обліку витрат на виробництво продукції;
7.показать значення зниження собівартості продукції в сучасних умовах господарювання;
8.ізучіть динаміку рівня собівартості, дати оцінку виконання плану по рівню собівартості і визначити розмір впливу факторів на її зміну;
9.виявіть, обгрунтувати і кількісно виміряти резерви зниження собівартості продукції;
10.обосновать пропозиції щодо освоєння виявлених резервів.
Об'єктом дослідження є СВК «Щепічі».
Колгосп «Жовтень» відповідно до Декрету Президента Республіки Білорусь від 16 березня 1999 року № 11 (в редакції Декрету Президента РБ від 17 грудня 2002 р. № 29) і цивільним Кодексом Республіки Білорусь перейменовано в сільськогосподарський виробничий кооператив «Щепічі» і зареєстрований рішенням мінського обласного виконавчого комітету № 583 від 31 липня 2003 р. у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та індивідуальних підприємців за № 600123512.
У 2004 р. в результаті реорганізації до нього приєднаний сільськогосподарський виробничий кооператив «Домоткановічі», зареєстрований рішенням Мінського обласного виконавчого комітету № 624 від 14.08.2003 р.
Об'єднане господарство СВК «Щепічі» зареєстровано Мінським обласним виконавчим комітетом 30 червня 2004 за № 600 та внесено до Єдиного державного реєстру за № 600123512.
Виробничий напрямок: ведення товарного сільського господарства, а саме, виробництво зерна, цукрових буряків у поєднанні з молочним тваринництвом. Середньорічна чисельність працюючих, зайнятих в с / г виробництві за 2007 р. склала 460 чоловік. До складу СВК «Щепічі» входять п'ять рільничих бригад, чотири молочно-товарні ферми, ферма з вирощування телиць, шведський стіл для відгодівлі свиней, два гаражі, дві рем. майстерні, підсобні цехи. За кооперативом закріплено 4804 га сільгоспугідь, з них 3 613 га ріллі. Бал сільгоспугідь - 43,4.
При вирішенні завдань, поставлених у дипломній роботі, передбачається використовувати теоретичний матеріал, що стосується питань обліку та аналізу витрат на виробництво продукції тваринництва, законодавчі та нормативно-правові акти, навчально-методичну літературу, періодичні видання, наукову літературу та ін
У «Теорії бухгалтерського обліку» Папковская П.Я. розглядаються сутність і значення господарського обліку, система рахунків, принципи обліку господарських процесів, види бухгалтерських документів, бухгалтерська звітність, міжнародні стандарти бухгалтерського обліку та звітності [15].
У монографії Папковская П.Я. «Виробничий облік в АПК: теорія і методологія» представлені результати досліджень в області виробничого обліку, що займає домінуюче положення у всій системі бухгалтерського обліку. Розглянуто теоретичні та методологічні підходи до процесу формування показника собівартості продукції, зроблений аналіз його нормативного регулювання. Обгрунтовано сутність і зміст загальноприйнятих відомих і нових облікових категорій, які розкривають об'єкти і метод виробничого обліку [8].
Окремі підходи до методу обліку витрат розкривають автори В.К. Радостовец, І.А. Ламикін, І.Ю. Ткаченко, П.А. Костюк, М.3. Пизенгольц.
О.Е. Миколаєва та Т.В. Шишкова виділяють методи обліку повних витрат та обліку змінних витрат.
Питання аналізу загальної суми витрат, витратоємкості, собівартості окремих видів продукції, маржинального аналізу витрат, підрахунку резервів і пропозицій щодо їх освоєння докладно розкриваються в роботах Г.В Савицької, В.В. Акулича, Л.Л. Єрмолович, В.В. Осмоловського, Л.І. Кравченко, В.І. Стражева.
Практична частина дипломної роботи виконано на підставі інформації, що міститься у річній звітності, статистичної звітності, даних первинного, аналітичного та синтетичного обліку.
1. Економічна сутність поняття витрат і собівартості продукції
1.1 Економічна сутність процесу виробництва, витрат і собівартості, завдання їх обліку та аналізу
У процесі кругообігу коштів підприємства виробнича стадія є основною.
Процес виробництва - це процес з'єднання живої праці із засобами виробництва.
Оскільки процес виробництва протікає безперервно, остільки він вимагає безперервних витрат праці і засобів виробництва - предметів праці і засобів праці, тобто безперервне функціонування і відновлення процесу виробництва пов'язані з постійними витратами, витратами живої праці і засобів виробництва. Жива праця споживає засоби виробництва і в той же час сам з'єднується з предметом праці, упредметнюється в ньому. Функціонування процесу виробництва, отже, вимагає постійних витрат виробництва.
Головною метою виробничого обліку є забезпечення збору даних про витрати для будь-яких можливих потреб їх використання. Витрати - це спожиті фактори виробництва: жива праця (робоча сила), сировина та матеріали, обладнання та грошові кошти [8, с. 52].
У загальному плані витрати на виробництво є сукупністю витрат живої і уречевленої (минулого) праці, що виступає як витрати засобів праці і предметів праці.
Витрати живої праці в умовах сільськогосподарського виробництва представляються у вигляді праці працівників, вкладеного в рослинництво, тваринництво і на інших ділянках діяльності організації.
Засоби праці в кожному циклі виробництва використовуються лише частково, тому і витрати засобів праці включаються у витрати виробництва в кожному виробничому циклі також не повністю, а в межах їх спожитої частини. Ця частина, що відповідає величині їх зносу, виступає в конкретній формі амортизації тракторів, комбайнів, будівель, споруд і т.д.
Предмети праці споживаються повністю в кожному виробничому циклі, тому витрати предметів праці включаються у витрати виробництва даного циклу в межах їх фактичного споживання. Витрати предметів праці виступають у формі витрат різних матеріалів на виробничі потреби: насіння на посів, кормів для утримання продуктивної і робочої худоби, нафтопродуктів на роботу тракторів і комбайнів і т. п.
Розглянуті три форми витрат (живої праці, засобів праці та предметів праці) мають місце у всіх випадках функціонування живої праці безвідносно до сфери його застосування: безпосередньо, при виробництві продукції, тобто у сфері виробництва, у сфері обігу і т. д. Тому важливо всі витрати підприємства поділяти (класифікувати) залежно від їх виникнення, точніше, в залежності від сфери функціонування, додатки живої праці.
Відомо, що основний обсяг витрат організації - це витрати на виробництво продукції, тобто витрати на виробничій стадії кругообігу. Разом з тим певні витрати виробляються і на інших стадіях кругообігу, а також в інших сферах діяльності. У кожному підприємстві виробляються витрати на культурно-побутові потреби, здійснюються капітальні вкладення і т. д. Тому всі витрати підприємства можуть бути класифіковані на такі групи: витрати в сфері виробництва, витрати в сфері обігу, витрати в сфері капітальних вкладень, витрати в сфері культурно -побутового обслуговування, витрати в сфері управління. Кожна, з цих груп витрат проводиться на конкретній ділянці господарської діяльності, на певній стадії кругообігу і з цих позицій має різне економічний зміст.
Розглянемо кожну з перерахованих груп витрат.
Витрати в сфері виробництва - це витрати на виробничій стадії кругообігу. Витрати в сфері виробництва включають витрати праці і засобів виробництва, спрямовані безпосередньо на виробництво продукції.
До витрат праці на виробничій стадії кругообігу відносяться витрати праці працівників, що виконують ті чи інші роботи, пов'язані (безпосередньо чи опосередковано) зі здійсненням технологічних процесів з виробництва продукції в різних галузях господарства. Це насамперед витрати праці осіб, зайнятих на механізованих, кінних і ручних роботах у рослинництві, тваринництві та інших галузях. Сюди ж слід віднести витрати праці осіб галузевого виробничо-технічного персоналу: агрономів, зоотехніків, інженерів-механіків, ветеринарних працівників тощо, а також витрати праці по керівництву виробничими процесами в галузях: ланкових, бригадирів і т. п.
Інша група витрат на виробничій стадії - витрати засобів виробництва - включає витрати засобів праці і предметів праці у виробничому процесі різних галузей. У рослинництві - це витрати добрив, отрутохімікатів, нафтопродуктів тощо, в тваринництві - витрати кормів, підстилки, біопрепаратів, медикаментів і т.п. До цієї ж групи витрат відносяться: амортизація основних засобів виробничого призначення, витрати на їх поточний ремонт , знос дрібного інвентарю виробничого призначення, знос спецодягу, витрата води та електроенергії на технологічні потреби і т. п.
Витрати у сфері виробництва в залежності від місця їх виникнення поділяються по конкретних галузях і видам виробництв:
витрати в основному виробництві - рослинництві, тваринництві, промисловому виробництві;
витрати у допоміжних виробництвах. Допоміжними вважаються такі виробництва, які обслуговують основні галузі у порядку виконання для них певних робіт або надання послуг. Сюди відносяться ремонтні майстерні, автомобільний транспорт, гужовий транспорт, електропостачання, водопостачання, теплопостачання, газопостачання та ін;
витрати в інших виробництвах, обслуговуючих основне. Сюди належать підприємства громадського харчування, пекарні, кравецькі та інші майстерні побутового обслуговування;
витрати в сфері обігу включають грошово-матеріальні і трудові витрати, пов'язані із здійсненням збутових і постачальницьких операцій, тобто це витрати по здійсненню стадій: Т1-Д1 і Д-Т кругообігу.
До витрат зі збуту (реалізації) продукції в сільськогосподарських підприємствах належать витрати з транспортування продукції, за змістом ларьків і складів на ринку, оплата ринкових зборів, оплата праці працівників, зайнятих реалізацією продукції, оплата комісійних витрат і т. п.
До витрат за постачальницьким операцій відносяться: оплата тарифу і фрахту за вступники матеріали, оплата вартості вантажно-розвантажувальних робіт, витрати на утримання складів у місцях надходження матеріалів, оплата праці експедиторів і т. п.
Оскільки витрати в сфері обігу - це витрати за межами виробничої стадії кругообігу, вони не можуть відноситися на витрати виробництва, на собівартість продукції. Витрати по постачальницьким операціями утворюють особливу групу витрат по заготовлению матеріалів, ці витрати збільшують собівартість придбаних матеріалів. Витрати по збутових операцій підлягають віднесенню на відповідні рахунки позавиробничих витрат і на рахунки реалізації і відображаються на фінансових результатах, минаючи рахунки витрат виробництва.
Витрати в сфері капітальних вкладень - це витрати з відновлення й розширення основних фондів (будівництво, придбання основних засобів, формування основного стада). Оскільки кругообіг основних фондів - це самостійний кругообіг, що виходить за межі циклу кругообігу виробничих фондів (що виражається через кругообіг оборотних фондів), витрати в сфері капітальних вкладень - це витрати за межами даного циклу кругообігу. Якщо розглядати кругообіг фондів в широкому плані, тобто як кругообіг всіх складових частин виробничих фондів, то витрати, у сфері капітальних вкладень слід вважати вкладеннями коштів на стадії кругообігу з відновлення і розширення основних виробничих фондів.
На практиці капітальні вкладення виділяються в особливу групу засобів. Відповідно витрати на капітальні вкладення впроваджуються за рахунок спеціально виділених на цю мету та відокремлених джерел коштів.
Витрати в сфері культурно-побутового обслуговування - це особлива група витрат організацій. Хоча сфера культурно-побутового обслуговування перебуває за межами функціонування засобів окремих організацій, проте деякі витрати цього роду виробляються в тій чи іншій мірі і кожним підприємством (утримання клубів, бібліотек, дитячих ясел і т. п.).
Зовні витрати в сфері культурно-побутового обслуговування представляються витратами за межами циклу кругообігу, оскільки їх не можна віднести ні до виробничої стадії, ні до сфери обігу. Процес відтворення на кожному підприємстві включає і використання створеного додаткового продукту (в тій частині, в якій він залишається усередині підприємства). Одним з напрямків такого використання додаткового продукту і є на підприємстві витрати на культурно-побутові потреби.
Витрати в сфері управління включають трудові та грошово-матеріальні витрати, пов'язані із здійсненням загального управління господарською діяльністю організації. Витрати в сфері управління не можна віднести до якої-небудь однієї стадії кругообігу. Вони в рівній мірі відносяться до обслуговування всіх стадій кругообігу. Якщо витрати на виробничій стадії безпосередньо пов'язані із створенням продукту, то витрати в сфері управління пов'язані з усією господарською діяльністю підприємства.
До витрат у сфері управління належать витрати праці осіб адміністративно-управлінського персоналу: керівників господарств та їх заступників, працівників бухгалтерського обліку, членів ревізійних комісій під час проведення ревізій колгоспів і т. п. Сюди ж відносяться і різні грошово-матеріальні витрати, пов'язані із здійсненням адміністративно-управлінських функцій у господарстві. Це канцелярські, поштові, телеграфні, телефонні витрати, витрати на службові відрядження, утримання будівель та інвентарю контори і т. п.
Без цих витрат не може бути забезпечена безперервність зміни форм вартості в процесі кругообігу.
Всі ці витрати - це витрати за межами виробничого процесу. Вони не беруть участь у створенні продукту і його вартості, але, тим не менш, вони необхідні для нормального функціонування виробництва, для забезпечення безперервності процесу кругообігу.
Оскільки витрати в сфері управління належать рівною мірою до всіх видів діяльності підприємства, їх необхідно списувати (розподіляти) на всі види діяльності: на виробництво продукції, її реалізацію, на підготовка матеріалів, на капітальні вкладення, культурно-побутове обслуговування. Однак це ускладнило б облік. Тому в даний час практикується списання таких витрат повністю на витрати виробництва (в окремих випадках частина їх може відноситися і на інші види діяльності). Цей порядок слід визнати цілком раціональним.
Таким чином, підсумовуючи все сказане, можна виділити наступні виробництва і види діяльності, де здійснюються витрати підприємств: основне виробництво (рослинництво, тваринництво, промислові виробництва), допоміжні виробництва, інші (обслуговуючі) виробництва, сфера обігу, капітальні вкладення, сфера культурно-побутового обслуговування, сфера управління. [9, с. 9]
Для отримання необхідної інформації, використовуваної при прийнятті управлінських рішень та управлінні процесом формування собівартості, витрати, пов'язані з виробництвом і реалізацією продукції (робіт, послуг) при внутрішньогосподарському плануванні та обліку групуються за статтями.
Перелік і загальна сума витрат, що включаються до собівартості виробленої продукції, регулюються Основними положеннями по складу витрат, що включаються до собівартості продукції (робіт, послуг), а також Рекомендаціями з обліку витрат і калькулювання собівартості продукції Міністерства сільського господарства і продовольства Республіки Білорусь.
Згідно з «Основним положенням по складу витрат, що включаються до собівартості продукції (робіт, послуг)» собівартість продукції (робіт, послуг) являє собою вартісну оцінку використовуваних у процесі виробництва продукції (робіт, послуг) природних ресурсів, сировини, матеріалів, палива, енергії, основних засобів, нематеріальних активів, трудових ресурсів, а також інших витрат на її виробництво і реалізацію.
У собівартість продукції (робіт, послуг) включаються:
1. Витрати, безпосередньо пов'язані з виробництвом продукції (робіт, послуг), обумовлені технологією і організацією виробництва, включаючи матеріальні витрати і витрати на оплату праці працівників, зайнятих виробництвом продукції, виконанням робіт і наданням послуг, витрати з контролю виробничих процесів і якості продукції, супроводу і гарантійного нагляду продукції та усунення недоліків, виявлених у процесі експлуатації;
2. витрати, пов'язані з використанням природної сировини, в частині витрат на рекультивацію земель, плати за деревину, що відпускається на корені, а також плати за користування водними об'єктами;
3. витрати на підготовку і освоєння виробництва;
4. витрати некапітального характеру, пов'язані з удосконаленням технології та організації виробництва і управління, а також з поліпшенням якості продукції, підвищенням її надійності, довговічності та інших експлуатаційних властивостей, здійснюваними в ході виробничого процесу;
5. витрати, пов'язані з рационализаторством відповідно до законодавства, в тому числі проведенням дослідно-експериментальних робіт, виготовленням і випробовуванням моделей і зразків за раціоналізаторські пропозиції, організацією виставок, оглядів, конкурсів та інших заходів з раціоналізації, виплатою винагород за створення і використання об'єктів промислової власності і раціоналізаторських пропозицій і т.п.;
6. витрати на обслуговування виробничого процесу
7. витрати по забезпеченню здорових і безпечних умов праці та охорони праці, передбачених законодавством, включаючи витрати на придбання видань, що публікують нормативні правові акти з питань умов та охорони праці, наочних посібників та навчальних матеріалів з охорони праці та інших витрат, організації доповідей, лекцій з охорони праці; витрати на лікування захворювань, пов'язаних з нещасними випадками на виробництві та професійних захворювань;
8. поточні витрати, пов'язані з утриманням та експлуатацією фондів природоохоронного призначення: очисних споруд, золоуловлювачів, фільтрів і інших природоохоронних об'єктів, витрати з поховання екологічно небезпечних відходів, оплати послуг сторонніх організацій за приймання, зберігання та знищення екологічно небезпечних відходів, очищення стічних вод, інші види поточних природоохоронних витрат;
9. платежі за видобуток природних ресурсів, викиди (скиди) забруднюючих речовин у навколишнє середовище, плата за розміщення відходів, а також сума податку за переробку нафти і нафтопродуктів відповідно до законодавства;
10. витрати, пов'язані з управлінням виробництвом:
11. витрати, пов'язані з підготовкою та перепідготовкою кадрів
12. витрати по набору працівників, включаючи оплату послуг спеціалізованих організацій з підбору персоналу;
13. витрати з транспортування працівників до місця роботи і назад у напрямках, що не обслуговуються пасажирським транспортом загального користування; додаткові витрати з перевезення працівників спеціальними маршрутами наземного пасажирського транспорту загального користування (крім таксі) понад вартості, оплачуваної працівниками організацій, виходячи з діючих тарифів на відповідні види транспорту , відповідно до договорів, укладених з транспортними організаціями.
14. додаткові витрати, пов'язані зі здійсненням робіт вахтовим методом, включаючи доставку працівників від місця знаходження підприємства або пункту збору до місця роботи і назад та від місця проживання у вахтовому селищі до місця роботи і назад, а також не компенсовані витрати на експлуатацію та утримання вахтового селища.
15. виплати, передбачені законодавством про працю, за межі не пророблена на виробництві (неявочное) час: оплата відповідно до законодавства трудових відпусток, соціальних відпусток із збереженням заробітної плати, компенсація за невикористану відпустку, оплата пільгових годин підлітків, оплата перерв у роботі матерів для годування дитини , оплата часу, пов'язаного з проходженням медичних оглядів, виконанням державних обов'язків, інші види оплат;
16. обов'язкові відрахування від всіх видів оплати праці працівників, зайнятих у виробництві відповідної продукції (робіт, послуг), незалежно від джерел виплат, за встановленими законодавством нормами до фонду соціального захисту населення та державний фонд сприяння зайнятості.
17. відрахування з обов'язкового медичного страхування згідно з встановленим законодавством порядком;
18. страхові внески за видами обов'язкового страхування; за договорами добровільного страхування життя, договорами добровільного страхування додаткової пенсії та договорами добровільного страхування медичних витрат, укладеним організаціями-страхувальниками з державними страховими організаціями на користь фізичних осіб, що працюють в організаціях-страхувальників за трудовими договорами, - у розмірах , встановлених законодавством;
19. відсотки за отриманими позиками, кредитами і позиками (за винятком відсотків за простроченими позиками, кредитами і позиками, а також позик, пов'язаних з придбанням основних засобів і нематеріальних активів та інших необоротних (довгострокових) активів);
20. відрахування в спеціальні галузеві і міжгалузеві позабюджетні фонди, вироблені відповідно до встановленого законодавством порядку;
21. витрати, пов'язані зі збутом (реалізацією) продукції (робіт, послуг);
22. витрати, пов'язані з утриманням приміщень, що надаються безкоштовно підприємствам громадського харчування, обслуговуючим трудові колективи;
23. амортизаційні відрахування від вартості основних засобів, розраховані відповідно до законодавства;
24. амортизаційні відрахування від вартості нематеріальних активів, розраховані відповідно до законодавства;
25. нарахування на заробітну плату і гонорар творчих працівників, що перераховуються творчим спілкам в їх фонди відповідно до встановленого законодавством порядку;
26. податки, збори, платежі і інші обов'язкові відрахування, вироблених у відповідність до встановленого законодавством порядку;
27. витрати за призначеним відшкодування втраченого заробітку працівникам (непрацездатним утриманцям працівника в разі його смерті) внаслідок каліцтва, професійного захворювання або іншого ушкодження здоров'я, пов'язаних з виконанням ними трудових обов'язків, при здійсненні виплат у порядку і на умовах, передбачених законодавством;
28. оплата відповідно до законодавства державного мита за вчинення нотаріальних дій нотаріусом або уповноваженою посадовою особою, а також вартість складання проектів угод, заяв, виготовлення копій документів, виписок з них, надання інших правових і технічних послуг, пов'язаних з вчиненням нотаріальних дій, згідно з тарифами, затверджуються в установленому порядку;
29. інші види витрат, що включаються до собівартості продукції (робіт, послуг) відповідно до встановленого законодавством порядку, фінансова та інша допомога щодо реалізації Державної програми відродження та розвитку села на 2005-2010 роки, яка надається відповідно до законодавства.
Собівартість продукції, робіт і послуг визначається виходячи з витрат, що припадають на відповідну культуру (групу культур), вид (технологічну групу) тварин, окрему галузь чи виробництво і виходячи з витрат на вихід продукції, обсяг виконаних робіт, наданих послуг.
Таким чином, собівартість продукції є якісним показником, в якому концентровано відбиваються результати господарської діяльності організації, її досягнення і наявні резерви. Чим нижча собівартість продукції, тим більше економиться праця, краще використовуються основні фонди, матеріали, паливо, тим дешевше виробництво продукції обходиться як підприємству, так і всьому суспільству [11, с. 99].
Більш докладно охарактеризуємо витрати на виробничій стадії кругообігу.
Вище вже зазначалося, що за своїм економічним змістом витрати на виробничій стадії кругообігу можна підрозділити на витрати живої праці і матеріалізованої праці - засобів виробництва. У практиці цей підрозділ знаходить конкретне вираження у витратах з оплати праці і в матеріальних витратах. Крім того, є значна група грошових платежів, в основі яких лежать або витрати живої праці, або уречевленої.
Підрозділ витрат за економічним змістом необхідно для того, щоб контролювати витрати фонду оплати праці, обгрунтовано аналізувати собівартість продукції і продуктивність праці. Важливо знати не тільки загальну суму витрат на виробництво продукції, але і співвідношення між витратами на оплату праці та витратами матеріальними. У міру зростання продуктивності праці повинна збільшуватися частка матеріальних витрат (уречевленої праці) в порівнянні з витратами на оплату живої праці при скороченні загальної суми витрат на одиницю продукції.
Надзвичайно важливо підрозділяти витрати по їх відношенню до виробничого процесу. Вище вже зазначалося, що всі витрати на виробничій стадії кругообігу є витрати в процесі виробництва. Одні з них пов'язані зі здійсненням процесу виробництва, інші - з його організацією та керівництвом. За цією ознакою проводиться розподіл витрат на основні витрати і витрати по організації та керівництву виробництвом і його обслуговування.
Основні витрати безпосередньо пов'язані з виробничим процесом. Їх виникнення викликається виконанням тих чи інших виробничих, технологічних операцій при виготовленні продукції відповідно до технології виробництва. Це - оплата праці осіб, зайнятих безпосередньо виконанням виробничих робіт, витрати насіння, добрив, нафтопродуктів у рослинництві, кормів, підстилки, біопрепаратів у тваринництві, амортизація основних засобів виробничого призначення та їх поточний ремонт, витрати дрібного інвентарю та інших матеріалів на виробничі потреби.
Витрати по організації і керівництву виробництвом - це витрати на виробничій стадії. Дані витрати пов'язані з виконанням функції керівництва виробництвом, контролю і організації виробничих процесів. Без цих витрат не може здійснюватися процес виробництва, вони є з цієї точки зору продуктивними витратами. Витрати по організації і керівництву виробництвом пов'язані з виконанням певних функцій сукупного робітника (організаційно-технічна підготовка виробничих процесів, контроль за їх здійсненням, регулювання ходу цих процесів і т. п.).
До витрат з організації і керівництву виробництвом слід віднести оплату праці осіб загальногалузевого персоналу: агрономів, зоотехніків, ветеринарних працівників, інженерів-механіків, а також бригадирів, польових об'їждчиків, заправників, завідуючих фермами і т. п.; витрати матеріалів на загальновиробничі потреби; амортизацію основних засобів загальновиробничого призначення та їх поточний ремонт і т. п. Слід відзначити, що в цю групу необхідно включати лише витрати загальновиробничого характеру.
Основні витрати і витрати по організації та керівництву виробництвом в сукупності утворюють витрати в процесі виробництва. У практиці широке поширення набуло підрозділ витрат на основні і накладні. Цей підрозділ є недостатньо обгрунтованим економічно, так як в кожну з груп включаються витрати, вироблені на різних стадіях кругообігу. Наприклад, накладні витрати включають частково витрати на виробничій стадії кругообігу, витрати в сфері управління (адміністративно-управлінські та інші витрати) і частково витрати за межами циклу кругообігу.
Важливе значення для раціональної організації коштів у сільськогосподарських організаціях має класифікація витрат за способом їх включення до собівартості. За цією ознакою витрати поділяються на прямі і непрямі.
Прямі витрати безпосередньо відносяться до обробітку окремих культур (або груп культур), до виконання окремих видів робіт, змістові певних груп худоби. Більшість видів витрат у господарстві є прямими: витрати насіння, кормів, добрив, отрутохімікатів, підстилки і т. д.
Непрямі витрати відносяться до обробітку багатьох культур, змісту багатьох груп тварин, виконання різних робіт. Для включення до собівартості ці витрати доводиться попередньо розподіляти за видами продукції. Тому часто в практиці їх називають розподілюваними витратами.
Об'єктивною основою для підрозділу витрат на прямі і непрямі є багатономенклатурного, складність сучасного виробництва (зокрема, сільськогосподарського). У кожної сільськогосподарської організації є кілька самостійних галузей, в кожній галузі - ряд конкретних виробництв, як правило, з кількома самостійними об'єктами витрат. Крім того, є різні допоміжні та інші виробництва. У цих умовах практично неможливо віднести кожен вид витрат на конкретний об'єкт обліку, так як цілий ряд витрат має відношення одночасно до декількох об'єктів, у зв'язку з чим виникає необхідність їх розподілу.
Підрозділ витрат на прямі і непрямі у практиці бухгалтерського обліку має будуватися відповідно до реальним економічним змістом витрат, тому що від правильності віднесення витрат в ту чи іншу групу залежить точність обчислення собівартості продукції.
В обліковій роботі необхідно прагнути до того, щоб можливо велика частина витрат включалася в собівартість прямим шляхом. Непряме розподіл витрат означає деяку умовність, а отже, пов'язане з неточностями в розрахунках. Непрямим шляхом повинні розподілятися лише витрати, які неможливо прямо віднести на певну культуру або групу худоби.
Іноді на практиці ототожнюють основні витрати з прямими, а накладні з непрямими. Дійсно, велика частина основних витрат на сільськогосподарських підприємствах безпосередньо включається в собівартість певних видів продукції. Це відноситься до витрати насіння на посів, фуражу на корм худобі, оплаті праці працівників з виробництва конкретних видів продукції і т. д. Однак не всі основні витрати можна вважати прямими. Деякі види основних витрат включають до собівартості конкретних видів продукції непрямим шляхом, тобто шляхом розподілу. Це відноситься, зокрема, до амортизації деяких видів сільськогосподарських машин, оплаті праці працівників, зайнятих у виробництві декількох видів продукції, і т. д.
Для цілей планування, обліку та обчислення собівартості важливе значення має класифікація витрат з їх структурі. За цією ознакою витрати поділяються на елементні і комплексні.
Елементні (прості) витрати однорідні за економічним змістом, вони включають лише один вид (елемент) витрат, їх не можна розкласти на складові частини. Прикладом таких витрат можуть служити оплата праці, витрати насіння, кормів, амортизація основних засобів і т. п. Деякі елементні витрати (наприклад, витрата насіння, кормів і т. п.) є економічно однорідними, нерозкладними на складові частини тільки в умовах даного виробничого циклу. Якщо ж розглядати їх як продукт попереднього циклу, то чітко буде видно в кожному конкретному випадку їх складові частини (оплата праці, матеріальні витрати і т. п.). З цієї точки зору дійсно однорідними (елементами) будуть лише витрати з оплати праці та амортизація.
Комплексні (складні) витрати на відміну від простих складаються з кількох економічних елементів, їх завжди можна розчленувати на складові частини. Прикладами комплексних витрат можуть служити загальновиробничі і загальногосподарські витрати, послуги допоміжних виробництв, витрати на поточний ремонт. Всі ці витрати, які включають різнорідні економічні елементи, в розрахунку собівартості відображаються комплексними статтями.
Слід зазначити, що в залежності від поставленої мети різні види витрат у одних випадках можуть відображатися як елементні витрати, в інших - комплексними статтями.
Так, планування загальної суми витрат на виробництво всієї продукції (і відповідно відображення в річному звіті) повинно здійснюватися в розрізі окремих первинних елементів. Такий підхід викликається необхідністю визначення загальної потреби в коштах по кожному їх виду для виконання виробничої програми. Виділяти окремі елементи в загальній сумі витрат слід також для визначення валового доходу, продуктивності праці та вирішення ряду інших економічних завдань.
Зовсім інший підхід необхідний при визначенні собівартості продукції. Тут класифікація витрат строго за їх економічним елементам вкрай ускладнила б розрахунок, а в ряді випадків взагалі такий підхід неможливий.
Оскільки в кожному господарстві облік витрат різних допоміжних і деяких інших виробництв відокремлюється на окремих рахунках, окремо враховуються витрати на загальновиробничі і загальногосподарські цілі, можливе включення всіх витрат у собівартість продукції основних галузей лише комплексними статтями. Підрозділ цих статей на окремі економічні елементи було б невиправданим ускладненням.
Принцип виділення комплексних статей, як показав багаторічний досвід організацій всіх галузей народного господарства, є єдино можливим методом групування витрат при калькуляції собівартості [9, с. 11].
За ступенем залежності від обсягу виробництва витрати бувають змінні та умовно-постійні.
Змінними є витрати, розмір яких знаходиться в прямій залежності від кількості виробленої продукції або обсягу виконаних робіт, наданих послуг. Прикладом змінних витрат є витрати на оплату праці, витрати на корми, насіння, добрива і т. д.
Умовно-постійними є витрати, абсолютний розмір яких практично не залежить від кількості виробленої продукції, обсягу виконаних робіт або наданих послуг. Прикладом умовно-постійних витрат є амортизаційні відрахування основних засобів, загальновиробничі і загальногосподарські витрати та ін У залежності від періодичності витрати поділяють на поточні та одноразові.
До поточних витрат відносяться витрати, мають часту періодичність, наприклад витрата сировини і матеріалів і т. д. Одноразові (однократними) є витрати на підготовку і освоєння випуску нових видів продукції, витрати, пов'язані з пуском нових виробництв та ін
До виробничих відносять всі витрати, пов'язані з виготовленням товарної продукції і утворюють її виробничу собівартість.
Позавиробничі (комерційні) витрати пов'язані з реалізацією продукції покупцям і замовникам. Виробничі та позавиробничі витрати утворюють повну собівартість товарної продукції.
За періодом дії розрізняють витрати, що діють протягом одного виробничого циклу, і витрати, що діють протягом декількох виробничих циклів. До складу витрат, які відносяться до одного виробничого циклу, входять заробітна плата, витрати на насіння і посадковий матеріал, корми та ін До витрат, що списуються протягом кількох виробничих циклів, відносяться витрати на добрива, вапнування і гіпсування грунтів та ін [10, с.297].
По періодах виникнення витрати групуються в якості витрат минулого, звітного та майбутнього періодів. Угруповання витрат у розрізі зазначених періодів припускає, що в собівартість виробленої продукції можуть бути включені витрати минулого періоду (в частині незавершеного виробництва) і звітного. Витрати майбутнього періоду собівартість виробленої продукції в звітному періоді не можуть бути включені [8, с. 54].
Класифікація виробництв і витрат сільськогосподарських підприємств є основною для побудови системи рахунків з обліку виробничих витрат.
Розглядаючи класифікацію витрат на виробництво продукції тваринництва, виділяється наступна номенклатура статей витрат:
1. Витрати на оплату праці з відрахуваннями на соціальне страхування.
2. Засоби захисту тварин.
3. Корма.
4. Роботи та послуги.
5. Витрати на утримання основних засобів.
6. Витрати по організації виробництва та управління.
7. Страхові платежі.
8. Інші витрати.
9. Втрати від падежу тварин.
За першою статті враховують основну та додаткову заробітну плату (оплату праці) працівників тваринництва, зайнятих безпосередньо на обслуговуванні даного виду або групи тварин: доярок, скотарів, бригадирів, підмінних робітників, телятниць та ін Сюди включають оплату праці за тарифними ставками, доплати і премії за продукцію, за підвищення продуктивності тварин, збереження поголів'я, якість продукції, за класність, надбавки за обслуговування худоби на відгінних пасовищах, доплати за суміщення професій. У тих випадках, коли працівники обслуговують кілька облікових груп худоби одночасно, оплату праці розподіляють на різні об'єкти обліку витрат пропорційно кількості голів обслуговується худоби або числа витрачених кормо - днів за кожною облікової групи. З цієї ж статті враховують суми відрахувань на соціальне страхування та резерву на відпустки. У розглянутому господарстві на дану статтю також відносять відрахування в централізовані фонди соціального страхування і забезпечення колгоспників (по працівникам тваринництва).
За статтею "Засоби захисту тварин» відображають витрати на дану облікову групу худоби біопрепаратів, медикаментів, дезінфікуючих засобів (як вартість самих медикаментів і т. п., так і витрати по їх введенню).
За статтею «Корми» враховують витрату кормів власного виробництва та покупних на утримання даного виду (групи) тварин. На цю статтю відносять також витрати, пов'язані з приготуванням і підробітком кормів у кормоцехах (кормокухня).
Стаття «Роботи та послуги» призначена для обліку виконаних у тваринництві робіт і послуг допоміжних виробництв і сторонніх організацій. Найбільш важливі види робіт і послуг допоміжних виробництв тут доцільно виділяти: автотранспорт, транспортні роботи тракторів, електропостачання, водопостачання.
На цю ж статтю відносять вартість робіт і послуг для тваринництва, виконаних міжгосподарським та іншими підприємствами (організаціями) з технічного обслуговування тваринництва, станцій зі штучного осіменіння тварин та ін
Стаття «Витрати на утримання основних засобів» виділена для обліку сум амортизаційних відрахувань, поточного ремонту та інших витрат з утримання основних засобів, що використовуються в даній галузі тваринництва (будівлі, доїльні установки та інші основні засоби), включаючи знос і витрати по відновленню малоцінних і швидкозношуваних інструментів і пристосувань.
За статтею «Витрати по організації виробництва і управління» відображають витрати з організації та управління виробництвом у галузі тваринництва в частці, що припадає на даний об'єкт обліку витрат з розподілу в кінці року загальновиробничих і загальногосподарських витрат. При цьому Фермского витрати відносять на об'єкти обліку витрат тільки відповідних ферм.
Стаття «Страхові платежі» призначена для обліку сум платежів по державному страхуванню майна та худоби. Платежі зі страхування худоби відносять безпосередньо на відповідні рахунки об'єктів витрат за видами і групами тварин. Страхові платежі по будівлях, споруд і обладнання, які використовуються в тваринництві, розподіляють на види і групи тварин (при неможливості прямого віднесення) пропорційно затратам щодо змісту основних засобів.
Стаття «Інші витрати» виділена для обліку різних дрібних витрат та витрат разового характеру. Практично сюди відноситься широке коло витрат, що не увійшли у попередні статті, у тому числі:
витрати по огорожі ферм, обладнання дез-бар'єрів, будівництва санпропускників та інших об'єктів, пов'язаних з ветеринарно-санітарними заходами;
вартість підстилки для тварин;
знос (витрата) спецодягу і взуття, які видаються дояркам та іншим працівникам, зайнятим доглядом за худобою (знос спецодягу, що видається ветработнікам, сторожам та іншому обслуговуючому персоналу, на цю статтю не відносять, а включають до загальновиробничих (Фермского) витрати);
витрати на будівництво та утримання літніх таборів, загонів, навісів та інших споруд некапітального характеру для тварин;
витрати на науково-дослідні роботи у тваринництві.
Інші витрати, як правило, відносять на відповідну облікову групу худоби прямим шляхом.
Стаття «Втрати від падежу тварин» відображає (тільки в обліку) втрати від загибелі молодняку тварин і тварин, що списуються з рахунку 94 «Нестачі і втрати від псування цінностей». На цю статтю не відносять втрати, які підлягають стягненню з винних осіб, а також втрати внаслідок стихійних лих [9, с. 139].
У тваринництві на відміну від рослинництва на кінець року майже не буває незавершеного виробництва. Це пов'язано з тим, що по основних галузях тваринництва: велика рогата худоба, свинарство, вівчарство і ін - прийнято витрати кожного календарного року відносити на вихід продукції відповідного року.
Всі вище перераховані витрати в обліку знаходять відображення у відповідних первинних документах, прийнятих згідно специфіки виробництва для галузі тваринництва.
Провідною галуззю сільськогосподарського виробництва є тваринництво, яке підрозділяється на підгалузі в залежності від виду вирощуваного худоби: скотарство, засоби захисту рослин, кролівництво, рибництво, бджільництво. Кожна з них спеціалізується на виробництві конкретних видів продукції. Так, молочне скотарство - на виробництві молока, м'ясне - на вирощуванні худоби на м'ясо, птахівництво - на виробництві яєць і м'яса птиці і т.д. У зв'язку з цим у бухгалтерському обліку витрати на виробництво продукції тваринництва групуються як за галузями, так і за видами або технологічним групам тварин.
У тваринництві витрати на виробництво продукції здійснюються протягом року більш рівномірно, ніж у рослинництві, тому немає необхідності розмежовувати їх в обліку по суміжних років. Усі витрати звітного року, як правило, включаються до складу собівартості продукції поточного року. Виняток становлять бджільництво, рибництво та птахівництво, у яких може виникати незавершене виробництво на кінець звітного року. У бджільництві це вартість меду, залишеного у вуликах в якості кормового запасу на осінньо-зимово-весняний період, в рибництві - витрати з зариблення, у птахівництві - витрати на незакінчену інкубацію.
У тваринництві, як в інших галузях, вироблені витрати неоднорідні. Вони включають різні види конкретних матеріальних, грошових і трудових витрат (корми, медикаменти, знос основних засобів, витрачена праця і витрати на його оплату і т. п.). Бухгалтерський облік у тваринництві має забезпечити отримання необхідної інформації про розмір витрачених коштів на виробництво продукції (за видами).
Виробничий процес у тваринництві сконцентрований в структурних підрозділах (фермах, бригадах і т. д.). Отже, в бухгалтерському обліку необхідно забезпечити одержання інформації про розмір витрат у розрізі структурних підрозділів.
Розмежування витрат в обліку за вищезгаданим ознаками забезпечується шляхом вибору відповідних об'єктів обліку витрат та побудови облікових регістрів.
Основними завданнями обліку витрат у тваринництві є:
- Економічно обгрунтоване розмежування витрат за видами і групами тварин;
- Точне відображення витрат по виробничим підрозділам організації;
- Правильна класифікація і поділ витрат за статтями калькуляції і кореспондуючих рахунках;
- Своєчасне, точне і повне відображення у документах і регістрах обліку виходу продукції тваринництва;
- Економічно обгрунтоване визначення собівартості одержуваної продукції тваринництва.
Собівартість є однією із складових частин господарської діяльності і відповідно одним з найважливіших елементів цього об'єкта управління. Аналіз, виконуючи одну з основних управлінських функцій, входить до управляючої підсистему, і недостатнє його функціонування в цій ланці приводить до зниження ефективності системи управління собівартістю в цілому.
У процесі аналізу досліджуються витрати, що формують собівартість продукції, визначаються фактори, які впливають на її рівень і виявляються резерви її зниження. За наслідками аналізу проводиться оцінка функціонування системи управління формуванням собівартості, що виражається у визначенні ступеня досягнення заданих нею параметрів [8, с.9].
У процесі аналізу собівартості продукції тваринництва ставляться такі завдання:
- Об'єктивна оцінка виконання плану по собівартості і її зміни щодо минулих звітних періодів, а також дотримання чинного законодавства, договірної і фінансової дисциплін;
- Забезпечення центрів відповідальності за витратами необхідної аналітичною інформацією для оперативного управління формуванням собівартості продукції;
- Оцінка динаміки витрат за складом і структурою;
- Розрахунок відхилень фактично досягнутого рівня витрат від запланованої (чи від досягнень попереднього періоду) величини;
- Обгрунтування причин виникаючих відхилень та розробка варіантів їх усунення;
- Вивчення впливу факторів на зміну рівня собівартості;
- Виявлення резервів зниження собівартості продукції;
- Об'єктивна оцінка діяльності підприємства по використанню можливостей зниження собівартості продукції та розробка заходів, спрямованих на освоєння виявлених резервів;
- Сприяння виробленню оптимальної величини планових витрат, планових та нормативних калькуляцій на окремі види продукції.
Характер цих завдань свідчить про велику практичної значущості аналізу собівартості продукції в господарській діяльності організації.
Особливої актуальності проблема зниження собівартості набуває на сучасному етапі. Пошук резервів її зниження допомагає багатьом організаціям підвищити свою конкурентоспроможність, уникнути банкрутства і вижити в умовах ринкової економіки.
1.2 Основні правові акти з обліку витрат в АПК
Створення в Республіці Білорусь нових умов господарювання, перехід до ринкових відносин змінюють діяльність державних органів з управління економічними процесами. Основою інформації, яка використовується в управлінні економічним комплексом, є інформація, що міститься у бухгалтерському обліку, який став сьогодні одним з головних умов, що визначають ефективність управління організацією та досягнення успіху.
Інформацію бухгалтерського обліку використовують не тільки менеджери, економісти, юристи, працівники інших галузей для планування, управління, аналізу і контролю за господарською діяльністю організації і індивідуальних підприємців, а й інвестори, банки, фінансові та податкові органи. Бухгалтерський облік в Республіці Білорусь будується за єдиною методологією на основі Закону Республіки Білорусь «Про Бухгалтерський облік і звітності» (НРПА РБ, 2008 р. № 3, 2 / 1399) та інших нормативних актів.
Разом з тим у різних галузях і окремих організаціях є своя особливість (бухгалтерський облік організацій, що фінансуються з бюджету, банківської системи, промисловості, торгівлі), обумовлена специфікою і характером господарської діяльності.
У зв'язку з цим правовому регулюванню бухгалтерського обліку приділяється багато уваги з боку Міністерства фінансів Республіки Білорусь як головного суб'єкта, що забезпечує державне регулювання і методологічне забезпечення бухгалтерського обліку та звітності в Республіці Білорусь. Основними цілями правового регулювання бухгалтерського обліку є: забезпечення однаковості ведення обліку майна, зобов'язань і господарських операцій, здійснюваних господарюючими суб'єктами; складання та подання порівнянної й достовірної облікової інформації різними організаціями про майновий стан, про доходи та витрати, необхідної для різних користувачів бухгалтерською звітністю; попередження негативних результатів господарської діяльності організацій, виявлення резервів - матеріальних, трудових і фінансових ресурсів; забезпечення економічної безпеки держави [12, с.9].
Основними законодавчими актами, що регулюють питання обліку витрат в Республіці Білорусь є:
Закон Республіки Білорусь від 18 жовтня 1994 р. № 3321-XII «Про бухгалтерський облік та звітності», який визначає правові та методологічні основи організації та ведення бухгалтерського обліку, що встановлює вимоги, які пред'являються до складання та надання бухгалтерської звітності, що регулює взаємини з питань бухгалтерського обліку та звітності в Республіці Білорусь;
Основні положення по складу витрат, що включаються до собівартості продукції (робіт, послуг), затверджені Міністерством економіки Республіки Білорусь 26.01.1998 р. № 19-12/397, Міністерством статистики та аналізу Республіки Білорусь 30.01.1998 р. № 01-21/8 , Міністерством фінансів Республіки Білорусь 30.01.1998 р. № 3, Міністерством праці Республіки Білорусь 30.01.1998 р. № 03-02-07/300, розробленими у відповідності з чинним законодавством і мають на меті забезпечити однаковість визначення складу витрат, що включаються до собівартості продукції (робіт, послуг);
Рекомендації з обліку витрат і калькулювання собівартості продукції сільськогосподарських підприємств, затверджені Наказом Міністерства сільського господарства і продовольства Республіки Білорусь № 316 від 14 грудня 1999 р., що забезпечують однакове визначення складу і групування витрат, що встановлюють єдині методи обліку і калькулювання собівартості продукції, а також визначення фінансових результатів у колгоспах, радгоспах, агрофірмах та інших сільськогосподарських підприємствах;
Методичні вказівки з бухгалтерського обліку сільськогосподарської продукції і виробничих запасів для сільськогосподарських та інших організацій, що здійснюють виробництво сільськогосподарської продукції, затверджені Наказом Міністерства сільського господарства і продовольства від 14 серпня 2007 р. № 363. У них викладені методичні вказівки з бухгалтерського обліку сільськогосподарської продукції і виробничих запасів для сільськогосподарських та інших організацій;
План рахунків бухгалтерського обліку в сільськогосподарських організаціях та Інструкція щодо застосування плану рахунків бухгалтерського обліку в сільськогосподарських організаціях, затверджені Постановою Міністерства сільського господарства і продовольства від 6 квітня 2004 р. № 28. Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку в сільськогосподарських організаціях містить коротку характеристику рахунків і субрахунків, їх структуру і призначення, а також порядок відображення найбільш поширених фактів господарської діяльності з урахуванням галузевих особливостей;
Альбом уніфікованих форм первинних документів бухгалтерського обліку для сільськогосподарських та інших організацій, що здійснюють виробництво сільськогосподарської продукції, та Інструкція про порядок їх застосування і заповнення, затверджені Постановою Міністерства сільського господарства і продовольства Республіки Білорусь від 22 жовтня 2005 р. № 69, в якому викладено порядок заповнення уніфікованих форм первинних документів бухгалтерського обліку;
Альбом регістрів журнально-ордерної форми обліку в організаціях агропромислового комплексу та Інструкція щодо їх застосування, затверджені Постановою Міністерства сільського господарства і продовольства Республіки Білорусь від 31 травня 2004 р. № 41, в якому викладено порядок заповнення регістрів журнально-ордерної форми обліку, що використовуються в обліковій практиці організаціями агропромислового комплексу;
Постанова Міністерства економіки РБ, Міністерства сільського господарства і продовольства РБ від 31.01.2006 № 19 / 8 (в ред. Від 23.06.06 № 1105/42) «Про затвердження Інструкції про особливості формування закупівельних цін на продукцію сільського господарства»
Указ Президента Республіки Білорусь від 09.08.2007г. № 379 (ред. від 03.03.2008г. № 143) «Про деякі заходи щодо зниження витрат на виробництво сільськогосподарської продукції».
1.3 Міжнародний досвід обліку витрат і калькулювання собівартості продукції
Міжнародна практика обліку неоднорідна. У кожній країні національні положення більшою чи меншою мірою регулюють порядок визначення показників для фінансових звітів. Такі регулюючі положення включають стандарти бухгалтерського обліку, розробкою яких займаються різні організації: в одних країнах - це переважно прерогатива державних органів, в інших - професійних організацій.
«Стандарт» в перекладі з англійської - норма, зразок. У нормативній документації з бухгалтерського обліку термін «стандарт» означає комплекс документально оформлених правил ведення обліку. Під бухгалтерськими стандартами увазі стандартизовані вимоги до методів і процедур ведення бухгалтерського обліку: нарахування амортизації, оцінки запасів, нарахування податків, обліку курсових різниць і т.п.
Між національними і міжнародними стандартами обліку існує тісний зв'язок. Національні стандарти первинні. При розробці міжнародних стандартів аналізуються національні, вивчається практика ведення обліку того чи іншого об'єкта, що склалася в окремих країнах, і тільки після цього формуються рекомендації міжнародного характеру.
Стандарти в основному регулюють фінансовий облік і звітність, порядок ж реєстрації управлінської інформації визначається підприємством самостійно і не регламентується стандартами та інструкціями [13, с. 119].
Безумовно, що при створенні будь-якої системи стандартизації повинен використовуватися не тільки власний досвід, але й досвід інших країн, міжнародний досвід.
У додатку 1 представлена порівняльна характеристика складу фінансової звітності, оборотних активів Україні, Росії, Республіки Білорусь, Польщі та ін
Поняття собівартості фігурує у багатьох нормативних актах Республіки Білорусь, Російської Федерації та інших країн, однак, у Міжнародних стандартах фінансової звітності воно не знайшло відображення, відсутній окремий стандарт, що регулює порядок обліку витрат. Тим не менш, порядок розгляду тих чи інших питань, що стосуються обліку витрат і визначення собівартості продукції викладено в наступних Міжнародних стандартах фінансової звітності: МСФЗ 2 «Запаси», МСФЗ 18 "Дохід", МСФЗ 41 "Сільське господарство».
МСФЗ 2 «Запаси». Дата набуття чинності - 1 січня 1995 року.
Мета цього стандарту полягає в тому, щоб встановити порядок обліку запасів у системі обліку за фактичною вартістю придбання. Стандарт дає практичні вказівки по визначенню витрат та їхнього наступного визнання як витрати, включаючи будь-які зменшення вартості до величини можливої чистої ціни продажу.
Запаси - це активи:
1) призначені для продажу в ході нормальної діяльності;
2) у процесі виробництва для такого продажу;
3) у формі сировини або матеріалів, призначених для використання у виробничому процесі або при наданні послуг [5, с.67].
Собівартість запасів повинна включати всі витрати на придбання, переробку та інші витрати, зроблені з метою доведення запасів до їх поточного стану та місця їх поточного розташування.
Витрати на придбання запасів включають покупну ціну, імпортні мита та інші податки (крім тих, які згодом відшкодовуються компанії податковими органами), а також витрати на транспортування, обробку та інші витрати, безпосередньо пов'язані з придбанням об'єкта.
Відповідно до МСФЗ 41 "Сільське господарство», запаси сільськогосподарської продукції, зібрані компанією (підприємством) з біологічних активів, слід у момент первісного визнання оцінювати за справедливою вартістю, встановленою у період збору врожаю, за вирахуванням передбачуваних збутових витрат.
Собівартість окремих статей запасів, які не є взаємозамінними, а також товарів і послуг, вироблених і призначених для спеціальних проектів, повинна визначатися шляхом специфічної ідентифікації індивідуальних витрат (специфічні витрати відносяться на певні статті запасів) [5, с.70].
Методи оцінки запасів
Основний порядок обліку: перше надходження - перший відпустку (ФІФО) або середньозваженої вартості.
За методом ФІФО вартість проданих товарів визначається собівартістю перших за часом закупівель товару. Тому, вартість товарних запасів на кінець періоду визначається за цінами останніх надходжень. У періоди зростання цін метод ФІФО дає найвищі показники прибутку [14, с. 59].
Додатковий альтернативний порядок обліку: останнє надходження - перший відпустку (ЛІФО).
За методом ЛІФО остання надійшла партія товару вважається першою проданою. Тому, рівень запасів на кінець періоду обчислюється на основі цін надходжень початку цього періоду. У періоди зростання цін метод ЛІФО дає найнижчий показник чистого прибутку. Тому, цікаво відзначити, цей метод заборонений в деяких країнах з метою оподаткування [14, с. 59].
Сировина і матеріали в запасах не списуються нижче собівартості, якщо готова продукція, в яку вони будуть включені, імовірно буде продана за або вище собівартості.
Після продажу запасів сума, за якою вони враховувалися, повинна бути визнана як витрати в тому періоді, коли визнається відповідна виручка. Величина часткового списання вартості запасів до чистої вартості продажу та всі втрати запасів слід визнавати як витрати в період здійснення списання або виникнення втрат. Величина будь-якого зворотного донарахування запасів, викликаного збільшенням чистої вартості продажів, повинна визнаватися як зменшення величини запасів, визнаних як витрати на період здійснення зворотного донарахування.
Фінансова звітність повинна розкривати:
1 облікову політику, прийняту для оцінки запасів, в тому числі використаний спосіб розрахунку собівартості;
2 загальну балансову величину запасів та балансову вартість в класифікаціях даної компанії;
3 балансову величину запасів, врахованих по можливій чистої вартості реалізації;
4 величину повернення будь-якого списання, яка визнається як дохід у даному періоді;
5 балансову вартість запасів, закладених в якості забезпечення зобов'язань [5, с.74].
Собівартість запасів, списаних на витрати протягом періоду, складається з витрат, раніше включених в оцінку статей проданого запасу, та нерозподілених виробничих накладних витрат та наднормативних величин виробничих витрат, пов'язаних із запасами. Особливості діяльності компанії також можуть вимагати включення інших витрат, таких як витрати на збут продукції.
МСФЗ 18 "Дохід". Дата набуття чинності - 1 січня 1995 року.
У Принципах підготовки та надання фінансової звітності дохід визначається як збільшення економічних вигод протягом звітного періоду в формі надходження або збільшення активів або зменшення зобов'язань, які призвели до збільшення капіталу, не пов'язаного з внесками акціонерів.
Дохід включає в себе як виручку компанії так і інші доходи. Виручка компанії - це надходження коштів від звичайних видів діяльності, які називаються по-різному, в тому числі продажами, винагород та ліцензійними платежами. Мета цього стандарту полягає у визначенні порядку обліку доходу, який виникає від певних видів операцій і подій.
Справжній бухгалтерський стандарт слід застосовувати в обліку доходу, який виникає від наступних операцій і подій:
- Продажу товарів;
- Надання послуг;
- Використання іншими сторонами активів компанії, що приносять відсотки, ліцензійні платежі та дивіденди.
Товари включають продукцію, вироблену компанією для продажу, або куплену для перепродажу, зокрема, товари, придбані роздрібним торговцем, або землю й інше майно, призначене для перепродажу [5, с.234].
Виручка від продажу товарів повинна визнаватися, коли задовольняються всі перераховані нижче умови:
1) компанія перевела на покупця значні ризики та винагороди, пов'язані з володінням товарами;
2) компанія більше не братиме участі в управлінні в тій мірі, яка зазвичай асоціюється з правом володіння, і не контролює продані товари;
3) сума виручки може бути достовірно оцінити;
4) існує ймовірність того, що економічні вигоди, пов'язані з угодою, надійдуть у компанію
5) понесені або очікувані витрати, пов'язані з угодою, можуть бути достовірно оцінити.
Компанія повинна розкрити у звітності:
- Облікову політику, прийняту для визнання виручи, в тому числі методи, використовувані для визначення стадії завершеності операцій, пов'язаних з наданням послуг;
- Суму кожної значної категорії виручки, визнаної протягом періоду;
- Суму доходу, який виникає від обміну товарів і послуг, включених у кожну значну категорію виручки [5, с.240].
МСФЗ 41 "Сільське господарство». Дата набуття чинності - 1 січня 2003 року.
МСФЗ 41 встановлює порядок обліку, надання фінансової звітності і розкриття інформації про сільськогосподарську діяльності в частині, не розглянутої в інших Міжнародних стандартах фінансової звітності.
Сільськогосподарська діяльність - це управління біотрансформацією тварин і рослин (біологічних активів) з метою реалізації, отримання сільськогосподарської продукції або виробництва додаткових біологічних активів.
Серед іншого, МСФЗ 41 встановлює порядок обліку біологічних активів у період їхнього росту, дегенерації, виробництва продукції та відтворення, а також проведення порядок проведення первинної оцінки сільськогосподарської продукції на час збору. У період з моменту первісного визнання біологічних активів і аж до початку збору сільськогосподарської продукції оцінка проводиться за справедливою вартістю за вирахуванням передбачуваних збутових витрат, за винятком тих випадків, коли момент первісного визнання справедливу вартість не можна визначити з достатньою мірою достовірності.
Відповідно до МСФЗ 41, зміна справедливої вартості біологічного активу за вирахуванням передбачуваних збутових витрат необхідно враховувати при визначенні чистого прибутку або збитку за період, в якому відбувається дана зміна. У сільськогосподарській діяльності зміна фізичних властивостей тваринного або рослини відразу ж призводить до збільшення або зменшення економічних вигод компанії [5, с.622].
Метою цього Стандарту є встановлення порядку обліку, подання фінансової звітності і розкриття інформації про сільськогосподарської діяльності.
Цей Стандарт застосовується до сільськогосподарської продукції, тобто продукції, отриманої від біологічних активів, і тільки на момент її збору. Потім, після збору продукції, застосовується МСФЗ 2.
Сільськогосподарська продукція - продукція, зібрана з біологічних активів компанії.
Біологічний актив - тварина або рослина [5, с.625].
У рамках оперативного управління виробляються оцінка і контроль за змінами якісних показників (наприклад, генетичних характеристик, щільності, стиглості, вмісту жиру або білка і т.д.), що відбуваються в результаті біотрансформації.
Компанія повинна визнавати біологічний актив або сільськогосподарську продукцію виключно у випадках, коли:
- Компанія контролює актив у результаті минулих подій;
- Існує ймовірність припливу в компанію майбутніх економічних вигод, пов'язаних з активом
- Справедлива вартість або собівартість активу може бути оцінена з достатньою мірою достовірності.
Справедлива вартість - це та сума, на яку можна обміняти актив або врегулювати зобов'язання в операції між добре обізнаними, зацікавленими та і незалежними один від одного сторонами.
Сільськогосподарську продукцію, зібрану з біологічних активів компанії, слід оцінювати за справедливою вартістю, встановленою на момент збору врожаю, за вирахуванням передбачуваних збутових витрат. Така ціна є собівартістю на дату, коли починає застосовуватися МСФЗ 2 Запаси або ін
Прибутки або збитки, що виникає при первісному визнанні біологічного активу за справедливою вартістю за вирахуванням передбачуваних збутових витрат, а так само від зміни справедливої вартості біологічного активу за вирахуванням передбачуваних збутових витрат, слід враховувати при визначенні чистого прибутку або збитку за період, в якому вони мають місце .
Компанія повинна подавати інформацію про балансову вартість біологічних активів в окремому рядку бухгалтерського балансу.
Компанія повинна давати опис кожної групи біологічних активів.
Компанії варто розкривати інформацію про методи та суттєвих припущеннях, використаних при визначенні справедливої вартості кожної групи сільськогосподарської продукції на час збору, а так само справедливої вартості кожної групи біологічних активів [5, с.633].
Постійний комітет з інтерпретації (ПКІ 1) «Послідовність - різні формули собівартості для запасів»: компанія повинна застосовувати однакові формули оцінки для всіх запасів, подібних за характером і їх використання компанією. Для запасів різного характеру або використання (наприклад, певні товари, застосовувані в одному сегменті компанії, і товари того ж типу, що використовуються в іншому господарському сегменті) застосування різних формул оцінки може бути виправдане [5, с.637].
Таким чином, Міжнародні стандарти фінансової звітності дозволяють уніфікувати облік та оцінку виробничих запасів, зокрема регламентують процес обліку сільськогосподарської продукції та її оцінки.
2. Бухгалтерський облік витрат і калькулювання собівартості сільськогосподарської продукції
2.1 Організація первинного обліку витрат
Основою організації бухгалтерського обліку в організації є відповідна технологічному процесу схема руху документів. Створення сукупності первинних документів є первинний облік.
Первинний облік - це організована система спостереження, вимірювання та реєстрації даних про господарські операції та інші факти господарської діяльності організації, яка використовується для прийняття управлінських рішень.
Факт здійснення господарської операції підтверджується первинним обліковим документом, що має юридичну силу, який складається відповідальним виконавцем спільно з іншими учасниками операції.
Первинні облікові документи приймаються до обліку, якщо вони складені за формою, що міститься в альбомах уніфікованих форм первинної облікової документації [15, с. 142].
Первинний обліковий документ повинен бути складений у момент здійснення операції, а якщо це не представляється можливим, - безпосередньо після її здійснення.
Особи, які склали і підписали первинні облікові документи, забезпечують своєчасне і якісне оформлення цих документів, передачу їх у встановлені терміни для відображення у бухгалтерському обліку, а також достовірність які у них даних [1, с. 10].
У первинному обліку в галузі тваринництва використовується велика кількість різноманітних документів, на підставі яких виробляються всі наступні записи в обліку. Можна виділити наступні групи документів: документи з обліку витрат праці, предметів праці (в тому числі по витраті кормів та інших матеріальних цінностей), по використанню засобів праці, з обліку виходу продукції, приросту живої маси та приплоду. У відповідність із загальною схемою обліку витрат і виходу продукції тваринництва (див. додаток 2), розглянемо основні первинні документи, які використовуються в СВК «Щепічі».
Основним документом з обліку витрат праці працівників тваринництва є Табель обліку робочого часу (форма № 501 - АПК).
У Табелі ф. № 501-АПК вказується вид продукції (роботи) тваринництва (перша вільний рядок), розцінка за одиницю продукції (друга вільний рядок).
У вільних графах Табеля ф. № 501-АПК (ф. № ТО-1) по кожному працівнику ферми записують кількість виробленої продукції (виконаної роботи), за яку слід нарахувати заробітну плату. Табель ф. № 501-АПК (ф. № ТО-1) веде завідувач ферми або інша відповідальна особа. Кількість виробленої продукції в Табель ф. № 501-АПК проставляють на підставі первинних документів, якими підтверджується її надходження. У кінці місяця в ньому відображають: кількість відпрацьованих годин, днів та суму нарахованої заробітної плати. Табель ф. № 501-АПК підписує керівник підрозділу, і в терміни, встановлені документообігом, він здається в бухгалтерію організації. Правильність складання табеля і нарахування заробітної плати перевіряє бухгалтер організації, що і засвідчує своїм підписом.
Нарахування оплати праці тваринникам проводиться в основному за отриману продукцію (молоко, приріст ваги, приплід і т. д.). Тому для нарахування оплати залучаються і документи, в яких фіксується вихід продукції: журнал обліку надою молока, акти на оприбуткування приплоду тварин, відомості зважування тварин, акти на переведення тварин із групи в групу. На підставі зафіксованого в цих документах виходу продукції виробляють нарахування оплати праці тваринникам у відповідності з діючими в господарстві розцінками [6, с. 121].
Журнал обліку надою молока (форма № 412-АПК) застосовується для щоденного обліку надоєного молока в підрозділі, заводиться на 30 днів (див. додаток 3).
Журнал ф. № 412-АПК веде керівник підрозділу. Записи в Журнал здійснюються щодня за результатами кожного доїння (ранок, полудень, вечір) по кожній доярці (майстру машинного доїння). За окремими графами наводяться дані про кількість закріплених корів за дояркою, в тому числі дійних, жирність молока, кількість жиро-одиниць, інших даних про якість молока (кислотність та ін.)
Підсумкові дані журналу по вертикалі дають інформацію про надій молока за день.
Для визначення середнього відсотка жиру надоєного молока прийняте молоко спочатку перераховується в однопроцентне, а потім ділиться на фізичну масу отриманого молока.
Журнал ф. № 412-АПК призначений для реєстрації одержуваного у підрозділі (фермі) молока протягом 15 днів (протягом 1 місяця). Щодня доярка (майстер машинного доїння) і керівник підрозділу своїм підписом підтверджують правильність даних про кількість надоєного молока.
Правильність даних підтверджується підписом керівника підрозділу та бухгалтера [6, с. 116].
Акт на оприбуткування приплоду тварин (форма № 304-АПК) (далі по тексту - Акт ф. № 304-АПК) застосовується для обліку отриманого приплоду всіх видів тварин (великої рогатої худоби, свиней, овець, коней, кіз, бджіл і т. д.) (див. додаток 4).
Акт ф. № 304-АПК складається керівником підрозділу (завідувачем фермою) спільно з техніком-осеменатором по кожному виду тварин окремо у день отримання приплоду, у двох примірниках і підписується керівником підрозділу (завідувачем фермою), фахівцем зоотехнічної служби, ветеринарним лікарем.
В Акті ф. № 304-АПК вказується прізвище, ім'я, по батькові, працівника, за яким закріплено розплодилася тварина, інвентарний номер і кличка матки, кількість і маса народжених тварин, їх відмітні ознаки та привласнені інвентарні номери.
Перший примірник оформленого в установленому порядку Акту ф. № 304-АПК подається до бухгалтерії організації. Другий примірник залишається у матеріально відповідальної особи [6, с. 110].
Відомість зважування тварин (форма № 306-АПК) (далі по тексту - Відомість ф. № 306-АПК) застосовується для визначення фактичної живої маси тварин на кінець звітного періоду (див. додаток 5).
Відомість ф. № 306-АПК складається керівником підрозділу (завідувачем фермою) під час проведення зважувань тварин для визначення приросту їх живої маси, а також у випадках надходження або вибуття тварин за видами і обліковими групами тварин.
У Відомості ф. № 306-АПК вказується вид (група) зважуваних тварин, їх інвентарні номери, кількість голів, маса тварин на дату попереднього зважування і на дату зважування і приріст живої маси.
Підсумки про масу тварин на дату зважування за відповідними групами тварин заносяться до Книги обліку руху тварин і птиці ф. № 301-АПК, а також використовують для складання розрахунку визначення приросту живої маси.
Відомість ф. № 306-АПК підписують зоотехнік, керівник підрозділу (завідувач фермою), матеріально відповідальна особа, за якою закріплені тварини. У бухгалтерії перевіряють підсумки, звіряють дані про масу тварин на дату попереднього зважування (графа 3) з даними відомості зважування за попередній місяць (графа 4), правильність підрахованого приросту живої маси та середнього приросту живої маси, про що бухгалтер свідчить своїм підписом [6, с.111].
Акт на переведення тварин (форма № 303-АПК) (далі по тексту - Акт ф. № 303-АПК) застосовується для обліку господарських операцій з переведення тварин і птиці з однієї вікової групи в іншу вікову групу (див додаток 6).
Акт ф. № 303-АПК оформляється в одному примірнику в день переведення тварин і птиці з молодшої вікової групи в старшу групу і при переведенні в основне стадо.
Акт ф. № 303-АПК складається керівником підрозділу (завідувачем фермою) спільно з зоотехніком. Його підписують особи, що прийняли тварин на відповідальне зберігання і обслуговування, і особа, яка передає тварин.
За відповідними графами Акту ф. № 303-АПК вказується характеристика тваринного (інвентарний номер, стать, клас, масть, дата народження), його маса і вартість. При перекладі з групи в групу, тварини в обов'язковому порядку зважуються.
Акт ф. № 303-АПК служить підставою для записів у Книзі обліку руху тварин і птиці ф. № 301-АПК і разом зі Звітом про рух худоби і птиці на фермі ф. № 311-АПК подається до бухгалтерії організації.
Акт на вибуття тварин і птиці (форма № 302-АПК) (далі по тексту - Акт ф. № 302-АПК) застосовується для обліку тварин та птиці, які вибувають внаслідок вимушеного забою, прирізки і відмінка.
Акт ф. № 302-АПК складається керівником підрозділу (завідувачем фермою) в одному примірнику в день вибуття тварин і птиці. За відповідними графами Акту ф. № 302-АПК вказується характеристика (інвентарний номер, порода, масть, стать, вгодованість, категорія) вибулого тварини і птиці, причини їх вибуття. Акт ф. № 302-АПК підписують керівник підрозділу (завідувач фермою), ветеринарний лікар, зоотехнік.
Акт на вибуття тварин і птиці стверджує керівник організації. Акт ф. № 302-АПК служить підставою для записів у Книзі обліку руху тварин і птиці ф. № 301-АПК і разом зі Звітом про рух худоби і птиці на фермі ф. № 311-АПК подається до бухгалтерії організації [6, с.109].
Відомість визначення приросту живої маси (форма № 307-АПК) (далі по тексту - Відомість ф. № 307-АПК) призначена для визначення приросту живої маси за звітний місяць по конкретних облікових групах худоби (див. додаток 7).
Відомість ф. № 307-АПК складається в одному примірнику керівником підрозділу (завідувачем фермою) за участю зоотехніка і працівника, за яким закріплені тварини, на підставі даних відомостей зважування та документів на надходження і вибуття тварин.
У Відомості ф. № 307-АПК приріст живої маси визначається наступним чином: до живої маси на кінець місяця додають живу масу вибулих тварин, включаючи масу полеглих і віднімають масу надійшли тварин і масу тварин на початок звітного періоду Для визначення продукції вирощування худоби, необхідно з отриманого приросту живої маси відняти вагу полеглих тварин.
Відомість ф. № 307-АПК разом зі Звітом про рух худоби і птиці на фермі ф. № 311-АПК подається до бухгалтерії організації [6, с.111].
Звіт про рух худоби і птиці на фермі (форма № 311-АПК) (далі за текстом - Звіт ф. № 311-АПК) призначений для узагальнення даних, що відображають наявність і рух тварин і птиці по підрозділу за звітний період (див. додаток 8 ).
Звіт ф. № 311-АПК складається щомісяця на підставі даних первинних документів і Книги обліку руху тварин і птиці (ф. № 301-АПК) керівником підрозділу (завідувачем фермою) у двох примірниках за видами і статево групами тварин і птиці. У Звіті ф. № 311 - АПК вказується наявність тварин на початок місяця, надходження і вибуття за відповідними напрямами, а також залишок на кінець місяця, який визначається підсумовуванням даних графи «Наявність на початок місяця (року)» та підсумкової графи по приходу, за вирахуванням підсумкової графи по витраті. Звіт ф. № 311-АПК складається за кількістю голів і живою масою окремо по основному череді, молодняку тварин і тварин на відгодівлі.
Звіт ф. № 311-АПК підписують: керівник підрозділу (завідувач фермою), начальник цеху і зоотехнік.
Після закінчення звітного місяця Звіт ф. № 311-АПК разом з первинними документами по руху тварин подається до бухгалтерії для перевірки і запису в бухгалтерські регістри по обліку руху тварин. Після перевірки другий примірник Звіту ф. № 311-АПК повертається керівнику підрозділу.
Основним видом витрат предметів праці у тваринництві є витрата кормів. Первинний облік витрат кормів на фермах ведуть у відомостях обліку витрати кормів (форма № 202 - АПК) [6, с.112].
Відомість обліку витрати кормів (форма № 202-АПК) (далі по тексту - Відомість ф. № 202-АПК) застосовується для обліку щоденного відпуску кормів на корм тваринам (див. додаток 9).
Відомість ф. № 202-АПК виписується в бухгалтерії організації на підставі раціону годівлі тварин, затвердженого керівником організації за видами облікових груп тварин і матеріально відповідальним особам, за якими вони закріплені. При виписці Відомості ф. № 202-АПК вказується найменування корму, одиниця виміру і норма відпустки його на одну голову. Відомість виписується у двох примірниках, один з яких видається матеріально відповідальній особі, а другий-одержувачу кормів (доярка, скотар і т.д.).
Відпуск кормів щодня виробляється в залежності від кількості поголів'я тварин, яким відпускається корм, і норм витрат кормів, зазначених у Відомості ф. № 202-АПК.
Дані Відомості ф. № 202-АПК служать підставою для заповнення виробничого звіту з тваринництва та Накопичувальній відомості обліку витрати кормів ф. № 218-АПК.
Після закінчення місяця матеріально відповідальна особа разом зі звітом про рух продуктів і матеріалів та іншими прибутково-видатковими документами здає Відомість ф. № 202-АПК в бухгалтерію організації.
Витрата інших матеріальних цінностей у тваринництві (біопрепаратів, медикаментів, дезінфікуючих засобів і т. п.) оформляють у встановленому порядку лімітно-забірними картами, накладними та іншими видатковими документами.
Лімітно-забірна карта (форма № 201-АПК) (далі по тексту - Лімітно-забірна карта) застосовується для багаторазового (протягом місяця) відпустки палива, запасних частин, ремонтних матеріалів, насіння, посадкового матеріалу та інших матеріалів зі складу і інших місць зберігання і є виправдувальним документом для списання їх з підзвіту матеріально відповідальної особи.
Лімітно-забірна карта виписується бухгалтером організації на одне або декілька найменувань матеріальних цінностей у двох примірниках, перший примірник протягом звітного місяця знаходиться у матеріально відповідальної особи, другий - в одержувача матеріальних цінностей.
Відпустка матеріальних цінностей виробляє матеріально відповідальна особа в присутності одержувача й відзначає в Лімітно-забірної карті дату відпустки і кількість видаваних матеріальних цінностей.
Після закінчення місяця матеріально відповідальна особа разом зі звітом про рух продуктів і матеріалів здає Лімітно-забірну картку в бухгалтерію організації.
Вимога-накладна (форма № 203-АПК) використовується для оформлення операцій по внутрішньому переміщенню матеріальних цінностей в організації (див. додаток 10).
Вимога-накладна виписується бухгалтером організації в двох примірниках. Перший примірник призначений матеріально відповідальній особі, що відпускає матеріальні цінності, другий - одержувачу цінностей.
Вимога-накладна є документом, що дозволяє відпуск матеріальних цінностей. Обидва примірники вручаються одержувачу, який, після підписання керівником організації та головним бухгалтером або особами, уповноваженими на те керівником організації, пред'являє її матеріально відповідальній особі для одержання матеріальних цінностей.
Після закінчення місяця матеріально відповідальна особа разом зі звітом про рух продуктів і матеріалів здає Вимога-накладну в бухгалтерію організації.
Для обліку виходу продукції у тваринництві застосовують велику кількість документів. Це пов'язано, перш за все, з великою різноманітністю умов і характеристик окремих видів продукції в різних галузях тваринництва. Всі ці документи можна підрозділити на дві групи: документи з оприбуткування продуктів тваринництва і документи з оприбуткування приросту живої маси та приплоду. До першої групи документів належать: журнал обліку надою молока (форма № 412-АПК) - для оприбуткування молока. До другої групи документів належать: акт на оприбуткування приплоду тварин (форма № 304-АПК), відомість зважування тварин (форма № 306-АПК) - на оприбуткування приросту ваги [6, с. 103].
Регістром, у якому узагальнюють дані первинних документів про витрати і вихід продукції в тваринництві, є виробничий звіт по тваринництву (форма № 18-А). На досліджуваному підприємстві дані первинних документів узагальнюються в оборотно - сальдових відомостях за місяць і з початку року.
2.2 Синтетичний і аналітичний облік витрат
Витрати в тваринництві розмежовуються по галузях і видах виробництва. Це повинно знайти відображення в бухгалтерському обліку.
Бухгалтерський облік відображає в основному лише ті сторони господарської діяльності організацій, які мають вартісну форму. Це і визначає об'єкти бухгалтерського обліку [10, с. 11].
Об'єктами аналітичного обліку витрат у тваринництві є галузі або виробничі підрозділи (ферми), види або статево-вікові групи тварин [4, с. 55] (див. додаток 11).
Вибір об'єктів обліку витрат у значній мірі залежить від технології утримання тварин і організації виробництва.
На окремих аналітичних рахунках у тваринництві враховують витрати з приготування кормів у кормокухня і кормоцехах. У встановлені терміни враховані витрати на цих рахунках розподіляють пропорційно кількості приготованих кормів і списують на рахунки об'єктів витрат з утримання тварин [16, с. 657].
Аналітичний облік - деталізоване відображення майна, зобов'язань і господарських операцій в натуральних, кількісних та грошових показниках [1, с. 3].
Облікові регістри - це спеціальні таблиці (бланки) для відображення в них господарських операцій, зафіксованих у первинних документах. Таблиці можуть бути представлені у вигляді книг, відомостей (листів), карток, машинограм.
Згідно з Постановою Міністерства сільського господарства і продовольства Республіки Білорусь від 31 травня 2004 № 41 «Про затвердження переліку регістрів журнально-ордерної форми обліку в організаціях агропромислового комплексу та Інструкції щодо застосування регістрів журнально-ордерної форми обліку в організаціях агропромислового комплексу» визначено перелік регістрів, що використовуються при журнально-ордерній формі обліку.
Регістри аналітичного обліку призначені і використовуються для відображення однорідних операцій за окремими аналітичними рахунками. Кожна операція записується досить повно не тільки в грошовому, але і в натуральному вираженні. До аналітичних регістрів відносяться картки основних засобів, матеріалів, сальдові відомості, виробничі звіти, касова книга, машинограми аналітичного обліку та ін [15, с. 158].
Облік витрат за відповідними об'єктами і калькуляційних статтях виробляється у виробничих звітах, що відкриваються на кожну галузь (рослинництво, тваринництво, промислове виробництво) окремо.
Записи у виробничі звіти виробляються на підставі первинних документів, книжок бригадира, накопичувальних відомостей обліку використання машинно-тракторного парку або вантажного автотранспорту та інших документів і регістрів [4, с. 56].
У СПК «Щепічі" аналітичний облік витрат у тваринництві ведеться у Виробничому звіті форми № 18-А (див. додаток 12).
Виробничий звіт з тваринництва складається з трьох розділів: I-Витрати на виробництво продукції тваринництва (дебет рахунку 20-2), II-Вихід продукції тваринництва, III - Обороти по кредиту рахунку 20-2.
У першому розділі виробничого звіту реєструються всі необхідні облікові дані за дебетом рахунка 20-2. На кожний об'єкт обліку (види та облікові групи тварин із зазначенням бригади або ферми) відводиться окрема графа. Перші рядки призначені для запису необхідних техніко-економічних показників за відповідними об'єктами обліку: середнє поголів'я, витрати праці в людино-годинах, кількість кормо-днів, витрата кормів у центнерах і в кормоедініцах. Наступні рядки призначені для запису сум за статтями витрат за дебетом рахунка з віднесенням їх за кореспондуючими кредитуються рахунками, у тому числі: рахунок 70 «Розрахунки з оплати праці», рахунок 96 «Резерв майбутніх витрат», рахунок 69 «Розрахунки по соціальному страхуванню і забезпеченню », субрахунок 1 - на суми основної та додаткової заробітної плати (оплати праці) і відрахувань органам соціального страхування і в резерв майбутніх платежів, рахунок 10« Матеріали »- на вартість витрачених на утримання тварин кормів (субрахунок 10 / 6) і підстилки, лікувальних та інших матеріалів (субрахунки 10/14, 10/15), палива і нафтопродуктів (субсчет10 / 3) і т. д. Цим одночасно забезпечуються облік за встановленою номенклатурою статей аналітичного обліку та групування витрат за кореспондуючими рахунками (для записів за дебетом рахунка 20 -2 в журналі-ордері № 10 / 2).
На відміну від виробничого звіту з рослинництва, де основним джерелом для заповнення є журнали обліку робіт і витрат, при заповненні даного виробничого звіту залучається велика кількість первинних і зведених документів. Для заповнення даних про кількість кормо-днів та витраті кормів і підстилки використовують відомості обліку витрати кормів (форма № 202 - АПК). Дані про затрати праці та заробітної плати (оплаті праці) проставляють на підставі табеля обліку робочого часу та нарахування заробітку працівникам тваринництва (форма № 501 - АПК) і т. д.
Суми витрат по матеріальних цінностей у виробничому звіті повинні підтверджуватися відповідними даними звітів про рух продукції і матеріалів (форма № 215 - АПК): по кормах, по биопрепаратам і лікувальним матеріалами, за будівельними матеріалами для поточного ремонту і т. п. (див. додаток 13).
В якості окремих об'єктів обліку витрат (у відповідних графах виробничого звіту) відображають розподіляються витрати тваринництва (витрати з приготування кормів на кормокухня та ін.) Щомісяця підсумки цих витрат розподіляють по об'єктах обліку тваринництва і відображають у виробничому звіті у відповідних статтях окремим рядком. Наприклад, витрати з приготування кормів-окремим рядком за статтею «Корми».
У другому розділі виробничого звіту «Вихід продукції тваринництва» відбивають вихід основної та побічної продукції галузі тваринництва, относимой з кредиту рахунку 20, субрахунок 2 «Тваринництво» в дебет кореспондуючих рахунків 43, 11 та ін із зазначенням кількості і суми.
Дані про вихід продукції тваринництва у виробничому звіті відображають на підставі наступних документів: журналів обліку надою молока (форма № 412 - АПК) і відомостей обліку руху молока (форма № 414 - АПК), приріст живої маси тварин-відомостей зважування тварин (форма № 306 - АПК), приплід-актів на оприбуткування приплоду тварин (форми № 304 - АПК).
Показники виходу продукції, вказані в даному розділі виробничого звіту, повинні відповідати даним, відображеним у відповідних зведених формах про рух продукції і тварин: у звітах про рух продукції і матеріалів (форма № 215 - АПК), звітах про рух худоби і птиці на фермах ( форма № 311 - АПК), книгах обліку руху тварин і птиці (форма № 301 - АПК), у відомості обліку руху молока (форма № 414 - АПК).
У третьому розділі виробничого звіту обороти по кредиту рахунку 20-2 систематизовано по кореспондуючих рахунках: 43 «Готова продукція», 10 «Матеріали», 11 «Тварини на вирощуванні та відгодівлі». Дані цього розділу служать підставою для запису оборотів в журналі-ордері № 10 / 2 за кредитом рахунка 20-2 в кореспонденції з відповідними дебетуемого рахунками.
Підрозділи господарства щомісячно у встановлені графіком документообігу терміни становлять виробничі звіти з тваринництва в центральну бухгалтерію. Там після відповідної перевірки даних, включених у виробничий звіт, роблять записи в бухгалтерські регістри [9, с.142, с.144].
Для обліку витрат передбачені також відповідні допоміжні відомості - Відомість розрахунку амортизаційних відрахувань за основними засобами та резерву на ремонт основних засобів ф. № 48-АПК, Відомість амортизаційних відрахувань за основними засобами та резерву на ремонт основних засобів ф. № 49-АПК, Відомість обліку нестач і втрат ф. № 54-АПК, Зведена відомість нарахованої оплати праці за її складом і категоріями працівників ф. № 58-АПК, Зведена відомість за розрахунками з працівниками ф. № 59-АПК.
Відомість розрахунку амортизаційних відрахувань за основними засобами та резерву на ремонт основних засобів форми № 48-АПК призначена для визначення амортизаційних відрахувань і відрахувань у резерв на ремонт основних засобів (при його освіту відповідно до облікової політики організації) по кожному виду (групі) та найменуванням основних засобів і віднесення нарахованих сум на витрати виробництва (або за рахунок інших джерел). Складається за станом на 1 січня кожного звітного року. По кожному виду (групі), назві основних засобів, виходячи з вартості, яка амортизується, річної та місячної норм амортизації, визначається сума амортизаційних відрахувань (річна та місячна) за тими основними засобами, по яких амортизація нараховується лінійним і нелінійними способами. За основними засобами, по яких амортизація нараховується продуктивним способом, у відомості форми № 48-АПК вказується вартість, яка амортизується, ресурс об'єкта та сума амортизаційних відрахувань на одиницю використання ресурсу.
Відомість форми № 48-АПК розрахована для включення всіх найменувань основних засобів, тому до неї передбачені вкладні листи, що зшиваються, в необхідній кількості (виходячи з номенклатури об'єктів основних засобів) в один зошит. При необхідності зазначена відомість може бути використана за підрозділами.
У відомості передбачений розділ "Розрахунок резерву майбутніх витрат на ремонт основних засобів (кредит рахунку 96" Резерви майбутніх витрат ")". У даному розділі формуються річна та місячна суми резерву майбутніх витрат на ремонт основних засобів відповідно до методики, визначеної обліковою політикою організації.
Відомість амортизаційних відрахувань за основними засобами та резерву на ремонт основних засобів форми № 49-АПК призначена для щомісячного визначення суми амортизації та відрахувань у резерв на ремонт основних засобів.
Відомість має чотири розділи:
1. Розрахунок нарахування амортизації лінійним і нелінійними способами.
2. Розрахунок нарахування амортизації продуктивним способом.
3. Зведена відомість нарахування амортизації.
4. Відомість нарахування резерву на ремонт основних засобів.
Перший розділ призначений для щомісячного визначення суми амортизації по основних засобів, амортизація за якими визначається лінійним або нелінійними способами з урахуванням надійшли і вибули за попередній місяць основних засобів. Для цього в розділі 1 по кожному виду надійшли чи вибули основних засобів вказується їх вартість, яка амортизується, річна та місячна норма амортизації, сума амортизаційних відрахувань за що надійшли (+) та вибув (-) основних засобів за попередній місяць (при нарахуванні амортизації лінійним і нелінійними способами ).
Другий розділ призначений для нарахування амортизації продуктивним способом за тим основним засобам, для яких показник фактичного використання ресурсу є змінною величиною.
Третій розділ призначений для узагальнення нарахування амортизації, відображеної в перших двох розділах відомості по кореспондуючих рахунках.
У четвертому розділі групуються дані з нарахування резерву на ремонт основних засобів по кореспондуючих рахунках.
Дані відомості форми № 49-АПК використовуються для заповнення журналу-ордера форми № 10-АПК [7, с. 31].
Відомість обліку нестач і втрат форми № 54-АПК призначена для аналітичного обліку за рахунком 94 "Нестачі і втрати від псування цінностей". Записи за дебетом цього рахунку з зазначенням кореспондуючих рахунків виробляють по кожній матеріально-відповідальній особі на підставі первинних документів, згрупованих у звіті про рух продуктів і матеріалів, за такими показниками: суми виявлених нестач і розкрадань, суми втрат від псування й пошкодження цінностей, перераховані суми з інших рахунків (графи 2, 3,4).
За кредитом рахунка 94 записи у відомості здійснюються за наступними напрямками: віднесення недостач і псування цінностей на винних осіб (графа 6), списання на позареалізаційні витрати (графа 7), віднесення на витрати виробництва або витрати обігу (графи 8, 9, 10) - в межах норм природних втрат при зберіганні чи реалізації, від падежу тварин на вирощуванні та відгодівлі; щодо недостач і втрат при відсутності конкретних винних осіб (графа 11). У графі 12 записують суми (або частину суми) нестач і розкрадань, у стягненні яких відмовлено судом.
По кожному боржнику виводять залишок (графа 15) на кінець місяця шляхом додавання до залишку на початок місяця (графа 1) виявленої суми у звітному місяці (графа 5) та віднімання списаних сум (графа 14). Із загальної суми боргу на кінець місяця по кожному рядку (боржника) виділяють суми, не передані в судово-слідчі органи (з них - за минулі роки), про що роблять позначку на полі бланка відомості.
Суми оборотів за відомістю щомісяця переносять в журнал-ордер форми № 10-АПК.
У системі регістрів журнально-ордерної форми обліку для розрахунків по заробітній платі передбачені відомості форми № 58-АПК, 59-АПК.
Зведена відомість нарахованої оплати праці за її складом і категоріями працівників форми № 58-АПК призначена для обліку використання робочого часу і фонду заробітної плати за категоріями працюючих і в цілому по організації. Вона відкривається на рік. У ній за кожен місяць по категоріям працівників відображаються підсумкові дані за всіма видами нарахованої заробітної плати, а саме: заробітна плата, нарахована за виконану роботу, виплати стимулюючого характеру, виплати компенсуючого характеру, оплата за невідпрацьований час, а також інші виплати, що включаються до складу фонду заробітної плати. Окремим рядком показують суми, видані в порядку натуральної оплати праці. У цій відомості відображають також виплати, які не входять до складу фонду заробітної плати (виплата дивідендів та ін.)
Відомість складається з наступних розділів:
1. Працівники, зайняті в основній діяльності.
2. Працівники, зайняті не в основній діяльності.
3. Працівники неспісочного складу.
У кожному розділі відомості нараховані суми заробітної плати відображають за категоріями працівників із зазначенням кількості відпрацьованих днів. Відомість складається на підставі підсумкових даних розрахунково-платіжних відомостей і використовується для складання статистичної звітності по використанню фонду заробітної плати [7, с. 32].
Зведена відомість за розрахунками з працівниками форми № 59-АПК призначена для узагальнення всіх показників про нараховані, утримані та виданих сумах заробітної плати в цілому по організації. Заповнюється щомісячно на підставі підсумкових даних розрахунково-платіжних відомостей. На лицьовій стороні відомості в розділі А "Нараховано" показують суми, нараховані за рахунок фонду заробітної плати, допомоги по тимчасовій непрацездатності, допомоги по вагітності та пологах та інші виплати.
На зворотному боці відомості (розділ Б) відображаються суми, видані готівкою за звітний місяць, депоновані суми, суми, перераховані на рахунки в банках відповідно до заяв, а також види утримань: прибутковий податок, аліменти, відшкодування матеріального збитку, заподіяного працівником організації, до фонду соціального захисту населення та інші. У відомості передбачені окремі рядки для відображення сум, виданих готівкою за розрахунками за минулий місяць, депоновані суми за минулий місяць і інші. У відомості форми № 59-АПК визначається загальна підсумкова сума по дебету рахунку 70 "Розрахунки з персоналом з оплати праці" і заборгованість на кінець місяця. Дана відомість використовується для контролю за розрахунками по заробітній платі та складання відповідної звітності.
Відображені у відомості форми № 59-АПК суми виданої з каси заробітної плати повинні відповідати даним журналу-ордера форми № 1-АПК. Нараховані суми заробітної плати та інших виплат - даним журналу-ордера форми № 10-АПК [7, с. 33].
Підсумкові дані зазначених відомостей використовуються для заповнення Виробничого звіту з тваринництва ф. № 18-А. Показники виробничого звіту використовуються для контролю витрат, виходу продукції, визначення результатів діяльності структурних підрозділів та організації зведеного обліку витрат і виходу продукції в цілому по підприємству.
Бухгалтерський облік у тваринництві має забезпечити отримання необхідної інформації про розмір витрачених коштів на виробництво продукції (за видами).
Рахунки, на яких здійснюється облік майна, джерел його формування, господарських процесів тільки в узагальненому вигляді, без додаткової деталізації щодо складових частин називаються синтетичними. Реєстрація господарських операцій на таких рахунках є синтетичний облік [15, с. 61].
Синтетичний облік - відображення майна, зобов'язань і господарських операцій в узагальнених грошових показниках [1, с. 4].
Облік витрат і виходу продукції тваринництва ведуть на операційному, калькуляційні рахунку 20 «Основне виробництво», субрахунок 2 «Тваринництво».
За дебетом рахунка 20 "Основне виробництво" відображаються прямі витрати, пов'язані безпосередньо з випуском продукції, виконанням робіт і наданням послуг, витрати допоміжних виробництв, з управління та обслуговування основного виробництва після їх розподілу, а також втрати від браку. Прямі витрати, пов'язані безпосередньо з випуском продукції, виконанням робіт і наданням послуг, відображаються в дебеті рахунку 20 "Основне виробництво" у кореспонденції з кредитом рахунків обліку виробничих запасів, розрахунків з персоналом з оплати праці та ін Витрати допоміжних виробництв відносяться в дебет рахунку 20 "Основне виробництво" з кредиту рахунку 23 "Допоміжні виробництва". Витрати, пов'язані з управлінням та обслуговуванням основного виробництва, обліковуються за дебетом рахунка 20 "Основне виробництво" і кредиту рахунків 25 "Загальновиробничі витрати" і 26 "Загальногосподарські витрати". Втрати від браку відображаються за дебетом рахунка 20 "Основне виробництво" з кредиту рахунку 28 "Брак у виробництві".
За кредитом рахунка 20 "Основне виробництво" враховуються суми фактичної собівартості завершеної виробництвом продукції, виконаних робіт і наданих послуг. Ці суми відносяться з рахунку 20 "Основне виробництво" у дебет рахунків 10 "Матеріали" (в частині насіння, кормів), 43 "Готова продукція", 90 "Реалізація". За кредитом відображаються також суми, що не включаються до собівартості продукції, робіт, послуг (втрати від стихійних лих та ін) [2, с.75].
Залишок по рахунку 20 "Основне виробництво" на кінець місяця показує витрати незавершеного виробництва. Як зазначалося раніше, у скотарстві відсутня незавершене виробництво, так як всі витрати звітного року, як правило, включаються до складу собівартості продукції поточного року. У додатку 14 представлена структура рахунку 20.
Фактичні витрати на виробництво молока за грудень місяць в СВК «Щепічі» склали 291 588 721 руб.:
Д 20 / 2 До 70, 69 - 67809742 крб. віднесена зарплата тваринників з відрахуваннями на соціальні потреби.
Д 20 / 2 К 10 за субрахунками - 126 298 115 руб. відносять вартість витрачених кормів, медикаментів, інших препаратів.
Д 20 / 2 До 02 - 6206095 крб. відносять суму амортизації по основних засобів галузі тваринництва;
Д 20 / 2 До 23 - 138 903 86 руб. відносять послуги автотранспорту, МТС, електропостачання.
Д20 / 2 К24 - 35503407 руб. відносять послуги тракторного парку.
Д 20 / 2 К-25, 26 - 3552005 крб. віднесена сума загальновиробничих і загальногосподарських витрат.
За кредитом рахунку 20 / 2 - вихід продукції:
Д 43 С 20 / 2 - 188 093 220 руб. на вартість оприбуткованого молока.
Д 11 До 20 / 2 - 183 696 803 руб. на вартість приросту живої маси
Д 20 / 1 До 20 / 2 - 17781150 руб .- на вартість оприбуткованої побічної продукції (гною).
Крім того, за кредитом рахунку 20, субрахунок 2 «Тваринництво» відбивають списання в кінці року калькуляційних різниць між фактичною і плановою собівартістю продукції тваринництва в дебет рахунків 11, 43, 90 та інших, в залежності від напрямку використання продукції.
Зведений облік витрат на виробництво забезпечує їх групування за виробничим підрозділам, об'єктами обліку і в цілому по підприємству.
Зведений синтетичний облік витрат на виробництво при журнально-ордерній формі обліку ведеться в журналі-ордері № 10-АПК в розрізі рахунків (субрахунків). У цьому журналі-ордері об'єднаний синтетичний облік по рахунках матеріальних цінностей, витрат на виробництво, витрат на оплату праці, резервів, зносу основних засобів та ін (див. додаток 15).
Журнал-ордер № 10-АПК відкривається на місяць з використанням вкладних аркушів. При невеликому числі операцій облікові записи в ньому можна робити протягом декількох місяців з виведенням підсумків за кожний місяць.
У журналі-ордері № 10-АПК систематизуються господарські операції за кредитом рахунків 02 «Амортизація основних засобів», 05 «Амортизація нематеріальних активів», 10 «Матеріали», 15 «Заготівля та придбання матеріальних цінностей», 20 «Основне виробництво», 23 « Допоміжні виробництва », 25« Загальновиробничі витрати », 26« Загальногосподарські витрати », 28« Брак у виробництві », 43« Готова продукція », 70« Розрахунки з персоналом з оплати праці », 94« Нестачі і втрати від псування цінностей »і т . д. в кореспонденції з дебетом рахунків, призначених для обліку витрат на виробництво.
Вихід продукції (робіт, послуг) відображають за кредитом рахунків обліку витрат у кореспонденції з дебетом відповідних рахунків, призначених для обліку виробленої продукції, її реалізації та інших рахунків, на які списують витрати, недостачі і втрати.
Підставою для записів у журнал-ордер № 10-АПК є допоміжні відомості, виробничі звіти та інші регістри аналітичного обліку витрат на виробництво.
У журналі-ордері № 10-АПК за графами відображаються суми кредитових оборотів за рахунками, включених у даний регістр. Для цих цілей кожному рахунку, включеному в журнал-ордер, виділяється окрема графа.
Для того, щоб в журналі-ордері № 10-АПК за рахунками обліку відповідних виробництв була відображена повна сума витрат, в окремих графах журналу-ордера вказуються суми, перенесені з інших журналів-ордерів. У підсумку по кожному виробництву підраховується загальна сума витрат, яка включає в себе витрати, відображені в даному журналі-ордері, перенесені в інші журнали-ордери і включені з інших журналів-ордерів.
Суми кредитових оборотів за рахунками, відображені в журналі-ордері № 10-АПК, щомісяця в установленому порядку переносять в Головну книгу [7, с. 27].
2.3 Методика калькулювання собівартості продукції тваринництва і списання калькуляційних різниць
Калькулювання - це сукупність прийомів і способів, що забезпечують обчислення собівартості продуктів виробництва (робіт, послуг).
Калькуляція - це спосіб розрахунку (сукупність розрахункових процедур) собівартості одиниці продукції (робіт, послуг)
Об'єктами калькулювання служать випускаються виробничої організацією види продукції, роботи і послуги.
Калькуляційна одиниця - це вимірник об'єкту калькулювання. Її вибір залежить від особливості виготовлення продукції, просторості номенклатури, застосовуваних одиниць виміру, діючого стандарту і технічних умов на вироблювані вироби. На практиці діють наступні групи калькуляційних одиниць: умовні одиниці; натуральні одиниці; умовно-натуральні одиниці; експлуатаційні одиниці; одиниці робіт; одиниці часу.
У системі управління собівартістю продукції застосовуються різні калькуляції собівартості продукції. За часом складання калькуляції поділяються на попередні та наступні. До попередніми відносяться: прогнозна; проектна; планова; кошторисна та нормативна калькуляції, що складаються до процесів виготовлення продукції, виконання робіт і надання послуг. До наступних відноситься фактична калькуляція, складена після виготовлення продукції.
Калькуляція фактичної собівартості одиниці продукції проводиться на підставі даних бухгалтерського обліку про фактичні витрати на її виробництво. Звітні калькуляції складаються на всі види продукції, що випускається. До складання калькуляції повинен бути виконаний комплекс робіт з обліку витрат, розподілені та списані витрати допоміжних виробництв, загальновиробничі і загальногосподарські витрати, визначено розмір незавершеного виробництва і його собівартість [17, с. 251].
Собівартість продукції, робіт і послуг визначається виходячи з витрат, що припадають на відповідну культуру (групу культур), вид (технологічну групу) тварин, окрему галузь чи виробництво і виходу продукції, обсягу виконаних робіт, наданих послуг.
Загальна сума витрат за окремими об'єктами обліку (видами тварин) складається як з прямих витрат, безпосередньо відносяться на відповідні культури і види тварин, так з витрат, що розподіляються в кінці звітного періоду за допомогою передбачених методів і прийомів.
Об'єктами обчислення собівартості є види основної та сполученої продукції, одержуваної від кожної сільськогосподарської культури, види тварин, виконані роботи та надані послуги.
У тваринництві крім собівартості приросту живої маси та іншої продукції обчислюють собівартість живої маси, за якою оцінюють вибулих тварин, (реалізованих, переведених в основне стадо) і залишилися на кінець року.
У фактичну собівартість приросту живої маси та іншої продукції за відповідними видами (групами) тварин включаються втрати від загибелі (падежу) молодняку і дорослої худоби, що знаходиться на відгодівлі, за винятком втрат, що підлягають відшкодуванню винними особами і що виникли внаслідок епізоотії та стихійних лих. Вартість молодняку тварин і дорослої худоби на відгодівлі, загиблих в результаті стихійних лих, епізоотії відноситься на фінансові результати.
Побічна продукція не калькулюється, а враховується в такій оцінці. Вартість побічної продукції тваринництва (гною) визначається виходячи з нормативних (розрахункових) витрат на його прибирання та зберігання, вартості підстилки (соломи, торфу, тирси тощо), суми зносу основних засобів з видалення гною з ферм і гноєсховищ та інших витрат.
Перед складанням звітних калькуляцій собівартість побічної продукції уточнюється з урахуванням змін витрат (нормативних, розрахункових), обумовлених її заготівлею.
Інша побічна продукція у тваринництві, оцінюється за цінами можливої реалізації чи використання.
До складання звітних калькуляцій собівартості продукції потрібно провести наступну підготовчу роботу:
-Скласти звітні калькуляції собівартості послуг допоміжних виробництв і списати витрати на їх утримання на відповідні об'єкти;
-Розподілити витрати з утримання та експлуатації сільськогосподарських машин (тракторів, комбайнів);
-Розподілити витрати на знос і ремонт основних засобів (крім машинно-тракторного парку), що використовуються в рослинництві;
-Розподілити витрати по зрошенню і осушенню земель;
розподілити витрати по вапнуванню грунту, проведені за рахунок власних коштів;
-Списати на відповідні культури витрати по бджільництву, що припадають на обпилювані культури;
-Розподілити бригадні (цехові), загальногалузеві (загальновиробничі) і загальногосподарські витрати;
-Визначити і списати у відповідному порядку витрати за загиблими посівам через стихійних лих. При повній загибелі посівів від стихійних лих витрати на вирощування сільськогосподарських культур, включаючи також витрати з управління та обслуговування виробництва, списуючи на збитки.
Якщо в поточному році замість загиблих культур на цих площах посіяні інші культури, то на збитки відносять витрати на передпосівний обробіток грунту, посів, вартість насіння і частину витрат з управління та обслуговування виробництва. Інші витрати відносять на собівартість знову посіяних культур.
При частковій загибелі посівів, сума збитків визначається з суми витрат, відповідної недобору продукції. Недобір продукції обчислюється в процентному вираженні за натуральними показниками, виходячи з кількісних втрат врожаю, пошкодженої культури на 1 га, обчисленої з різниці між середньою п'ятирічної врожайністю і фактично отриманої в звітному році. Суму збитків від стихійних лих підприємство списує в дебет рахунку 99 «Прибутки та збитки» з кредиту рахунків 10 «Матеріали», 11 «Тварини на вирощуванні та відгодівлі», 20 «Основне виробництво» та інші, а суму відшкодувань, отриманих з бюджету, відображають за дебетом рахунка 51 «Розрахунковий рахунок» і кредитом рахунку 86 «Цільові фінансування й надходження» і одночасно за дебетом рахунка 86 і кредитом рахунку 99;
-Перевірити, чи повністю включені у витрати під урожай звітного року витрати минулих років і чи правильно списані витрати під урожай майбутнього року;
-Перевірити повноту оприбуткування продукції пасовищних кормів, соломи та ін;
-Обчислити фактичну собівартість продукції рослинництва і списати калькуляційні різниці.
Крім того, перед складанням звітних калькуляцій собівартості продукції тваринництва необхідно ще виконати і наступну роботу:
-Розподілити витрати з утримання кормоцехів (кормокухонь) між окремими видами (групами) тварин пропорційно фізичній масі витрачених кормів, приготовлених у кормоцехах;
-Розподілити витрати по розмелу фуражного зерна пропорційно масі використаної борошна. Витрати з утримання та експлуатації млинів враховують на окремому синтетичному рахунку 20 «Основне виробництво» (субрахунок 2 «Тваринництво»);
-Розподілити і включити до складу витрат тваринництва звітного року звітного року відповідну частину витрат з будівництва та утримання літніх таборів, навісів, загонів та інших споруд некапітального характеру для тваринництва.
Після виконання зазначених робіт обчислюють собівартість продукції тваринництва.
При калькуляції собівартості в молочному скотарстві собівартість молока і приплоду обчислюється таким чином. Із загальної суми витрат на утримання основного молочного стада виключають вартість побічної продукції. З решти суми витрат 90% відноситься на молоко і 10% на приплід. Розділивши отримані дані про витрати на виробництво конкретних видів продукції на її загальну кількість, отримують собівартість 1 ц молока і 1 голови приплоду.
Собівартість приросту живої маси молодняку різного віку і дорослих тварин вибракуваних з основного стада і поставлених на відгодівлю, визначається витратами на їх утримання. Собівартість 1 ц приросту живої маси обчислюють діленням отриманої суми витрат за вирахуванням вартості побічної продукції на кількість центнерів приросту живої маси.
Для обчислення приросту живої маси за звітний період, необхідно, підсумовувати живу масу по групах молодняку і дорослим тваринам на відгодівлі на кінець звітного періоду (року) і живу масу поголів'я цих же груп і видів, який вибув протягом звітного періоду, включаючи і живу масу полеглого худоби, потім, відняти з отриманого результату живу масу поголів'я, наявного на початок періоду (року).
Для обчислення фактичної собівартості вибулого поголів'я (реалізованого, переведеного в інші вікові групи, забитого у господарстві, загиблого в результаті стихійного лиха, полеглого з вини працівників тваринництва) та вільного в господарстві на кінець року розраховується собівартість одного центнера живої маси худоби. З цією метою обчислюють два показники: собівартість калькульованих поголів'я і живу масу худоби.
Собівартість калькульованих поголів'я дорівнює вартості тварин на початок року, вартості тварин, що надійшли на вирощування і відгодівлю з боку і з інших облікових груп, вартості приплоду і приросту за звітний рік.
Жива маса калькульованих поголів'я складається з живої маси худоби, що залишився в господарстві на кінець року, і живої маси поголів'я вибулого протягом року (реалізованого, переведеного в інші вікові групи, забитого у господарстві, загиблого в результаті стихійного лиха, полеглого з вини працівників тваринництва) , без живої маси полеглого поголів'я, включеного до складу витрат тваринництва за статтею "Втрати від падежу тварин». Якщо собівартість калькульованих поголів'я за вирахуванням нормативно-прогнозної собівартості полеглих тварин з вини господарства (списаних до складу виробничих витрат за статтею «Втрати від падежу тварин» розділить на його живу масу, отримують показник собівартості 1 ц живої маси худоби [4, с. 57] .
2.4 Удосконалення обліку витрат на виробництво продукції тваринництва і калькулювання собівартості
Перехід до справді економічних методів управління підприємством, потреба в порівняння витрат на виробництво і отриманого ефекту від реалізації продукції, собівартості продукції за центрами витрат, ефективне використання ресурсів вимагає докорінного поліпшення обліку. Перш за все, він повинен орієнтуватися не стільки на зовнішніх споживачів інформації, скільки на задоволення потреби апарату управління підприємством. З цією метою необхідно посилити інформаційні функції обліку, організувати аналітичний облік виходячи з потреб управління.
Управлінський облік витрат - новий напрямок в розвитку бухгалтерського обліку. Його змістовною основою є виробничий облік, який з розвитком методики обліку витрат вирішує більш складні завдання, ніж будучи в рамках традиційного бухгалтерського обліку. Управлінський облік витрат не виключає, а розвиває методи і організаційні прийоми збору, реєстрації, систематизації та накопичення інформації про витрати, прийняті у бухгалтерському обліку.
Управлінський облік витрат передбачає вдосконалення методики витрат з метою формування інформації, необхідної для оперативного і стратегічного управління собівартістю.
З урахуванням витрат формуються сотні економічних показників, але не всі вони в рівній мірі використовуються в процесі управління. Виникає завдання відбору потрібної інформації для цілей ефективного управління виробничими ресурсами на підприємстві. Процес відбору потрібної для прийняття управлінських рішень інформації здійснюється у переважній більшості нерегламентованими способами. При цьому спостерігається безсистемність, втрати робочого часу в сфері управління, нераціональний документообіг, відсутність потрібної інформації, не оперативність.
Система документації характеризується дублюванням показників та їх надмірністю. Не завжди є можливість вчасно і оперативно внести зміни в первинні документи і бухгалтерську звітність. Бухгалтерський облік тільки частково забезпечує інформацією завдання з управління якістю продукції. У той же час бухгалтерський облік готує безліч регламентованих показників, призначених для зовнішніх користувачів, тобто показників, які не впливають на процес управління підприємством.
Нові методи обліку витрат повинні забезпечити багатоаспектне відображення виробничих витрат, а також створити умови для посилення відповідальності персоналу підприємств за неефективне витрачання ресурсів і підвищити оперативність обліку. На сучасному етапі новими напрямками в розвитку методики обліку витрат є облік витрат за центрами відповідальності і функцій виробничо-господарської діяльності.
Управлінський облік витрат грає важливу роль в управлінні підприємством. Він тісно взаємодіє з нормуванням, аналізом і прогнозуванням витрат на виробництво, створюючи систему управління собівартістю [18, с. 55].
Метою сучасного бухгалтерського обліку є визначення обсягу облікової інформації та використання її як засобу управління господарською діяльністю організації.
Щоб прийняти правильне управлінське рішення, облікова інформація повинна володіти наступними характеристиками.
По-перше, бути адресною, тобто забезпечувати збір, реєстрацію і угруповання витрат за такими ознаками: видами витрат, носіям витрат, місцями виникнення витрат, центрами відповідальності за витрати.
По-друге, облікова інформація повинна бути аналітичної, тобто містити відомості, необхідні для проведення оперативного аналізу та контролю за формуванням витрат у розрізі місць їх виникнення, дозволяти виявляти причини, що зумовили відхилення від затверджених параметрів, та осіб, відповідальних за формування цих витрат. Такою інформацією можна розташовувати тільки в тому випадку, якщо облік організований за принципом обліку відхилень.
По-третє, для прийняття управлінських рішень по ряду принципових питань, таких як взаємозв'язок і залежність між обсягом виробництва, витратами і прибутком, необхідно мати інформацію у вигляді даних про неповну виробничої собівартості і маржинальному доході.
Найбільш ефективною, корисною для аналізу, контролю та управління витратами, є система обліку повних витрат за центрами відповідальності з використанням елементів нормативного методу та системи «директ-костинг». Так, метод повного поглинання витрат дасть інформацію про повну вартість виробленої продукції. Використання елементів нормативного методу і «директ-костинг» дозволить отримати інформацію, яка має велику оперативністю, необхідну для аналізу, контролю і регулювання витрат. Цей метод обліку витрат відповідає вимогам управлінського обліку в країнах з ринковою економікою - різна собівартість для різних цілей; значно розширює інформаційні та управлінські можливості бухгалтерського обліку.
Так як в основу системи «директ-костинг» покладено розподіл витрат на постійні та змінні, необхідно більш докладно зупинитися на проблемі класифікації витрат по відношенню до обсягу виробництва продукції. У різних галузях номенклатура постійних і змінних витрат буде неоднакова. На склад постійних витрат буде впливати спеціалізація виробництва, склад витрат на виробництво та інші ознаки. У кожній галузі виробництва можна виділити такі витрати, якими можна управляти, і такі витрати, які є обов'язковими і оплачуються незалежно від обсягу виробництва [19, с. 13].
У молочному тваринництві витрати можна розділити залежно від обсягу виробництва на три групи: постійні, умовно-змінні і змінні. Постійні витрати не залежать від обсягу виробництва, до них можна віднести всі витрати по управлінню, господарському обслуговуванню виробництва і збуту продукції. При цьому, постійні витрати можна підрозділити на прямі і загальні. Прямі постійні витрати являють собою ті витрати, які можна віднести прямо, без додаткового розподілу на той чи інший об'єкт обліку, наприклад, у молочному скотарстві - амортизація доїльних установок, витрати на утримання приміщень, зайнятих одним видом тварин, Фермского витрати. Витрати, які неможливо прямо віднести на калькуляційний об'єкт, що характеризують витрати всього підприємства і потребують при методі обліку витрат по повній собівартості додаткового розподілу, наприклад, витрати на управління підприємством, представляють собою загальні постійні витрати. Змінні зумовлюються виходом продукції - це заробітна плата з відрахуваннями доярок та інших виробничих робітників, зайнятих обслуговуванням молочного стада, корми. Витрати, які не залежать від обсягу продукції, але визначаються поголів'ям тварин (вартість підстилки, медикаментів, водо-, енергопостачання, послуги МТП, автотранспорту, фінансові витрати - страхові платежі, податки і збори до бюджету, витрати майбутніх періодів; витрати зі штучного осіменіння) слід віднести до умовно-змінним.
Повсюдне розповсюдження засобів обчислювальної техніки і персональних комп'ютерів, використання при вирішенні бухгалтерських завдань стандартних і спеціалізованих програм може забезпечити, з одного боку, оперативне, нетрудомістке рішення проблеми розділення витрат на постійні та змінні, а з іншого - гарна якість інформації, що отримується для аналізу, і проведення самого аналізу.
Впровадження на сільськогосподарських підприємствах елементів методу «директ-костинг» та нормативного обліку вимагатиме незначних змін в організації синтетичного й аналітичного обліку. Як правило, загальновиробничі і загальногосподарські витрати в сільському господарстві носять постійний характер, тому зазначені витрати можна обліковувати на синтетичних рахунках 25-2 «Загальновиробничі витрати тваринництва» і 26 «Загальногосподарські витрати». Всі інші витрати носять змінний або умовно-змінний характер і будуть враховуватися на відповідних аналітичних рахунках синтетичного рахунку 20-2 «Тваринництво». Але так як передбачається використання елементів нормативного методу для підвищення дієвості контролю постає необхідність відображення нормативних витрат і відхилень від них. Для цього до синтетичних рахунках 20 «Основне виробництво» і 25 «Загальновиробничі витрати» можна відкрити два субрахунки другого порядку, а до рахунку 26 «Загальногосподарські витрати» - субрахунки першого порядку: «Витрати за нормою» і «Відхилення від норми витрат». Таким чином, за дебетом рахунка 20-2.1 «Витрати тваринництва за нормою» будуть враховуватися змінні нормативні витрати в розрізі аналітичних рахунків, що дасть інформацію про усіченої нормативної собівартості продукції молочного скотарства. На дебеті рахунку 20-2.2 «Відхилення від нормативних витрат по тваринництву» будуть враховані відхилення від норм. У цілому дані субрахунка 20-2 «Тваринництво» представляють собою усічену фактичну собівартість продукції тваринництва. За дебетом рахунка 25-2.1 «Загальновиробничі витрати тваринництва за нормою» враховуються постійні нормативні витрати тваринництва, на рахунку 25-2.2 «Відхилення від нормативних загальновиробничих витрат тваринництва» будуть враховуватися відхилення від постійних витрат тваринництва. Аналогічно облік буде здійснюватися на рахунках 26-1 «Загальногосподарські витрати за нормою» і 26-2 «Відхилення загальногосподарських витрат від нормативних». Шляхом щомісячного розподілу загальновиробничих і загальногосподарських витрат і включення їх у витрати тваринництва, можна обчислювати повну нормативну і фактичну собівартість [20, с. 30].
Організація та впровадження управлінського обліку в молочному скотарстві вимагають подальшого вдосконалення окремих форм первинних документів з обліку витрат і виходу продукції, а також виробничих звітів.
Автори Л. І. Стешіц і І.А. Катанова пропонують ряд регістрів з обліку і контролю витрат на виробництво продукції тваринництва, які можуть бути використані в інших галузях сільського господарства. Вони включають: «Виробничий звіт структурного підрозділу»; «Зведений виробничий звіт по структурних підрозділах», «Відомість аналітичного обліку і контролю відхилень витрат від встановлених нормативів». Ці документи і регістри пристосовані для ведення обліку за центрами відповідальності в поєднанні з нормативним методом та системою «директ-костинг» [18, с. 55].
3. Аналіз собівартості продукції тваринництва
3.1 Аналіз динаміки собівартості продукції і які її чинників
На сучасному етапі розвитку ринкових відносин, коли вся відповідальність за фінансово-економічну діяльність перенесена на суб'єкти господарювання, зростають вимоги до економічного аналізу. Організації, для того щоб не опинитися на межі банкрутства, повинні проявити ініціативу, підприємливість і бережливість з тим, щоб підвищити ефективність виробництва.
Аналіз собівартості продукції, робіт і послуг має велике значення в системі управління витратами. Він дозволяє вивчити тенденції зміни її рівня, встановити відхилення фактичних витрат від нормативних (стандартних) та їх причини, виявити резерви зниження собівартості продукції і дати оцінку роботи організації по використанню можливостей зниження собівартості [21, с. 94].
У зв'язку з переходом на міжнародні стандарти істотно змінюється і методика аналізу господарської діяльності і, в першу чергу, методика аналізу собівартості продукції та фінансових результатів.
На сучасному етапі методика проведення аналізу дотримується загальної послідовності, але вітчизняні та російські автори пропонують свої підходи до визначення тих чи інших показників у процесі аналізу собівартості продукції.
При проведенні аналізу собівартості продукції з точки зору Н.В. Войтоловський необхідно розмежовувати такі поняття як: операційна собівартість, цехова собівартість, виробнича собівартість і повна собівартість.
Операційна собівартість - це умовно-змінні матеріальні витрати і витрати на оплату праці
Цехова собівартість складається з операційної собівартості і загальновиробничих витрат.
Виробнича собівартість складається з цехової собівартості і загальногосподарських витрат.
Повна (комерційна) собівартість - це виробнича собівартість продукції і витрати на її продаж [22, с. 180].
У зв'язку з цим він пропонує основні напрямки для аналізу собівартості продукції (див. додаток 16).
Існуюча методика проведення аналізу собівартості продукції включає наступні етапи:
1) вивчення загальної суми витрат на виробництво продукції:
-Оцінка виконання плану за узагальнюючими показниками та їх динаміки;
-Зіставлення зміну витрат на вироблену та реалізовану продукцію зі зміною виручки від її реалізації;
-Проведення міжгосподарського аналізу;
-Оцінка зміни у структурі за елементами витрат;
2) аналіз витрат на карбованець виробленої продукції (витратоємкості):
-Вивчення виконання плану і динаміки витратоємкості продукції;
-Проведення міжгосподарського порівняння;
-Факторний аналіз витратоємкості;
3) аналіз собівартості окремих видів продукції:
-Вивчення динаміки;
-Проведення міжгосподарського порівняння;
-Факторний аналіз собівартості окремих видів продукції;
-Аналіз собівартості за статтями витрат;
4) аналіз прямих матеріальних витрат:
-Вивчення чинників зміни матеріальних витрат на одиницю продукції;
-Факторний аналіз суми прямих матеріальних витрат на весь обсяг виробництва кожного виду продукції;
5) аналіз прямих трудових витрат:
-Факторний аналіз зарплати в розрахунку на одиницю продукції;
-Факторний аналіз загальної суми заробітної плати на виробництво продукції;
6) аналіз непрямих витрат;
7) аналіз витрат за центрами відповідальності;
8) визначення резервів зниження собівартості.
При оцінці показників собівартості Л.Л. Єрмолович вважає за доцільне на першому етапі аналізу зіставити зміна витрат на вироблену та реалізовану продукцію зі зміною виручки від реалізації. Вихідна інформація міститься у звіті про витрати на виробництво продукції (робіт, послуг) та виписці зі звіту про прибутки та збитки.
Так як підсумковим показником використання ресурсів є реалізація продукції, тому доцільно проаналізувати зміну питомої ваги у виручці (нетто) собівартості реалізованої продукції, а також провести аналіз виручки (нетто), що припадає на 1 р. собівартості виробленої та реалізованої продукції. Такий аналіз дозволить оцінити не тільки ефективність використання ресурсів організації, але і вплив фактора собівартості на рентабельність продажів [23, с. 276].
Вивчення собівартості продукції тваринництва слід починати з оцінки її рівня за окремими видами. Показники аналізованого господарства порівнюють з даними передових господарств, среднерайонний, вивчають в динаміці (див. табл. 3.1).
Таблиця 3.1 Аналіз динаміки загальної суми витрат на виробництво продукції тваринництва (молочне скотарство), виручки (нетто), повної собівартості виробленої продукції в СВК «Щепічі»
Показник | 2006 | 2007 | Абсолютна зміна (гр.2-гр.1) | Темп зростання (гр.2/гр.1) * 100,% |
1. Виручка (нетто) від реалізації продукції, млн. руб. | 2312 | 2825 | +513 | 122,19 |
2. Загальна сума витрат на виробництво молока, млн.руб. | 2767 | 2959 | +192 | 106,94 |
3. Повна собівартість реалізованої продукції, млн. руб. | 2225 | 2415 | +190 | 108,54 |
Дані для складання табл. 3.1 взяті з форми 7 АПК річних звітів за 2006 та 2007 роки (див. додатки 17 і 18 відповідно).
На підставі даних табл. 3.1 можна зробити висновок, що у звітному періоді в порівнянні з попереднім виручка збільшилася на 513 млн. руб. і темп її зростання становив 122,19% (збільшення на 22,19%), а темп зростання загальної суми витрат на виробництво молока дорівнює 106,94% (збільшення на 6,94%). Отже, у звітному періоді, в порівнянні з попереднім, рентабельність виробничої діяльності (молоко) зросла в 4,3 рази.
R = (Виручка-С/сть реал. Прод-ції) / С / сть реал. прод-ції
R2006 = (2312-2225) / 2225 × 100% = 3,91%
R2007 = (2825-2415) / 2415 × 100% = 16,98%
R2007 / R2006 = 16,98% / 3,91% = 4,34
Щоб знайти шляхи підвищення цього показника, необхідно провести аналіз загальної суми витрат у цілому і по основних елементах.
Одним з етапів поглибленого аналізу собівартості продукції є вивчення складу, структури витрат на виробництво і зміни собівартості за звітний період по окремих елементах витрат.
Угрупування витрат за елементами є єдиною і обов'язковою для організацій усіх галузей та форм власності. Вона дозволяє здійснювати контроль формування, структури динаміки витрат за видами, що характеризує їх економічний зміст. Аналіз поелементного складу і структури витрат на виробництво дає можливість намітити головні напрямки пошуку резервів залежно від рівня матеріало-, трудо-і фондо-місткості виробництва [23, с. 286].
Дані за елементами витрат подано у табл. 3.2. На рис. 3.1 зображено зміна структури витрат на виробництво молока в СВК «Щепічі».
Рис. 3.1 Структура витрат на виробництво молока
Як видно з рис. 3.1, відбулося зростання за такими елементам як зарплата з відрахуваннями та інші витрати, частка ж матеріальних витрат і амортизації знизилася. Найбільшу питому вагу в складі матеріальних витрат на виробництво молока займають корми. У даному випадку можна говорити про те, що організація знаходить шляхи ефективного використання кормів.
Поелементна угруповання необхідна для того, щоб вивчити матеріаломісткість, енергоємність, трудомісткість, фондомісткість і встановити вплив технічного прогресу на структуру витрат. Якщо частка заробітної плати зменшується, а частка амортизації збільшується, то це свідчить про підвищення технічного рівня організації, про зростання продуктивності праці. Питома вага зарплати скорочується і в тому випадку, якщо збільшується частка покупних кормів, що свідчить про підвищення рівня кооперації та спеціалізації господарства [24, с. 192].
Аналіз проводимо на підставі форми 13 АПК річних звітів за 2006 р. та 2007р. відповідно (див. табл. 3.2, додатки 19, 20).
Таблиця 3.2 Витрати на виробництво молока в СВК «Щепічі» за 2006-2007рр.
Елементи витрат | Сума, млн. руб. | Структура витрат,% | ||||
2006р | 2007р. | +, - | 2006р | 2007р. | +, - | |
Оплата праці з відрахуваннями на соціальні потреби | 688 | 787 | +99 | 24,86 | ||
26,60 | +1,74 | |||||
Матеріальні витрати | 1324 | 1355 | +31 | 47,85 | 45,79 | -2,06 |
У тому числі: - Корми -Сировина і матеріали -Електроенергія і т.д. | 1116 160 48 | 1120 181 54 | +4 +21 +6 | 40,34 5,78 1,73 | 37,85 6,12 1,82 | -2,49 +0,34 +0,09 |
Амортизація | 277 | 284 | +7 | 10,01 | 9,60 | -0,41 |
Інші | 478 | 533 | +55 | 17,28 | 18,01 | +0,73 |
Повна собівартість | 2767 | 2959 | +192 | 100 | 100 | - |
У тому числі: Змінні витрати Постійні витрати | 2092 675 | 2225 734 | +133 +59 | 75,61 24,39 | 75,19 24,81 | -0,42 +0,42 |
Як видно з табл. 3.2, витрати підприємства збільшилися на 192 млн. руб. У собівартості молока основну частку займають витрати кормів, заробітна плата і витрати на утримання основних засобів. Зростання відбулося за всіма статтями, але найбільший за статтями оплата праці з відрахуваннями, сировину і матеріали, інші витрати. Це пов'язано з безперервним зростанням цін. Відповідно збільшилася сума змінних (на 133 млн. руб.) І постійних (на 59млн.руб.) Витрат. Змінилася декілька і структура витрат: збільшилася частка заробітної плати у зв'язку із збільшенням тарифної ставки, частка інших витрат і послуг і частка матеріальних витрат, а частка витрат на корми зменшилася.
3.2 Аналіз виконання плану по рівню собівартості. Розрахунок впливу факторів на зміну собівартості продукції
З точки зору В.В. Осмоловського аналіз собівартості продукції необхідно проводити в зіставленні фактичних показників з їх плановим рівнем.
Виконання плану по повній собівартості продукції оцінюється зіставленням її фактичної величини в цінах, прийнятих у плані, з плановою собівартістю фактично випущеної продукції. Різниця між цими показниками являє собою надпланову економію чи перевитрату. Надпланова економія характеризує позитивні результати роботи колективу організації щодо зниження собівартості продукції [25, с.226].
Аналіз собівартості продукції тваринництва доцільно починати з визначення ступеня виконання планового завдання за сумою всіх видів продукції. Для цього обчислюють суму планової собівартості фактичного виходу продукції тваринництва шляхом перемноження і подальшого складання фактичного виходу кожного виду продукції на планову її собівартість (умовну собівартість).
Віднімаючи із загальної суми фактичних витрат звітного року умовні, встановлюють абсолютна їх зниження в порівнянні з планом, а відношення отриманої різниці до суми умовної собівартості показує відносну величину виконання плану зниження собівартості продукції тваринництва.
Оцінюючи продукцію звітного року за фактичною собівартістю минулих років, можна знайти абсолютні та відносні рівні зниження (подорожчання) фактичної собівартості продукції тваринництва в порівнянні з рядом минулих років [26, с. 203] (див. табл. 3.3).
Таблиця 3.3 Показники виконання плану по собівартості молока
Собівартість 1 ц продукції, руб. | |||||
Фактична за 2006р. | Планова 2007р. | Фактічес-кая 2007р. | Фактична,% | ||
До планової | До рівня 2006р. | ||||
Молоко | 48 973 | 42 000 | 52 539 | 125,09 | 107,28 |
Як видно з таблиці, планова собівартість молока виявилася нижче фактичної на 10 539 руб. Спостерігається зростання собівартості по відношенню до 2006р. на 7,28%.
Існуюча методика аналізу собівартості передбачає, що витрати збільшуються пропорційно зростанню обсягу виробництва. Загальна сума витрат на виробництво продукції розглядається як функція зміни обсягу виробництва продукції, її структури та рівня собівартості одиниці продукції. Лінія витрат являє рівняння прямої лінії (див. рис. 3.2):
Yх = ΣСi × xi
де Yх - сума витрат на виробництво продукції;
xi - обсяг виробництва і-го виду продукції;
Сi - собівартість одиниці і-го виду продукції;
Дана залежність не враховує того, що при збільшенні або спаді обсягу продукції змінюється частина витрат - змінні витрати, які характеризують витрати господарської активності, пов'язаної зі зростанням обсягу продукції. Сума постійних витрат залишається без зміни, за умови незмінною виробничої потужності організації в короткостроковому періоді. Вони характеризують витрати, пов'язані зі здатністю господарювати, показують ефективність управління (амортизація, оренда, витрати, пов'язані з утриманням ферм та інші).
Таким чином, загальну суму витрат на виробництво продукції слід розглядати як функцію зміни обсягу виробництва продукції (Vобщ), її структури (Udi), рівня змінних витрат на одиницю продукції (VCi) і суми постійних витрат (FC).
Σ COS = Σ (Vобщ × Udi × VCi) + FC
Σ COS = Σ (Vi × VCi) + FC
Лінія витрат за наявності постійних і змінних витрат представляє рівняння першого ступеня (див. рис. 3.2):
Yх = (bi × xi) + a
де bi - рівень змінних витрат на одиницю продукції;
a - абсолютна сума постійних витрат по організації за період.
Рис. 3.2 Графік залежності собівартості від обсягу виробництва
Змінні витрати в собівартості всього випуску зростають пропорційно зміні обсягу виробництва, а в собівартості одиниці продукції вони становлять постійну величину.
Методика аналізу витрат, з поділом їх на змінні і постійні, знайшла широке застосування в країнах з розвиненою ринковою економікою і отримала назву системи «взаємозв'язок витрат, обсягу реалізації і прибутку» («Cost-Volume-Profit Relationships») або метод CVP-аналіз.
Метод CVP-аналіз використовується для дослідження комплексу причинно-наслідкових зв'язків. Мета даного аналізу - встановити, що відбувається зі змінними і постійними витратами, при зміні обсягу виробництва в заданому релевантному ряду.
Провести чітке розділення витрат на змінні і постійні в бухгалтерському обліку досить складно, тому що деякі з них є полупостояннимі і напівзмінні. Кожна організація може самостійно розробити для себе класифікацію витрат. Розподіл витрат на змінні і постійні ні в якому разі не позначиться ні на сумі фінансового результату діяльності організації, ні на його оподаткування [27, с. 28].
На практиці для поділу загальної суми витрат на змінні і постійні можна використовувати такі прийоми, які знайшли широке застосування в практиці зарубіжних компаній:
-Метод вищої і нижчої точки (розрахунковий, аналітичний та графічний);
-Метод найменших квадратів;
-Кореляційний метод;
-Селективний метод.
При визначенні постійної частини витрат важливо, щоб вона була правильно виділена, щоб забезпечувалася можливість підрозділи за статтями, і щоб сама методика розрахунку була достатньо надійною і практично прийнятною.
У тваринництві доцільно використовувати метод найменших квадратів для визначення коефіцієнтів a і b в рівнянні y = a + bx, де в якості коефіцієнта b можна використовувати змінні витрати на одиницю продукції.
Загальна сума витрат на виробництво продукції може змінитися:
-З-за обсягу виробництва продукції;
-Структури продукції;
-Рівня змінних витрат на одиницю продукції;
-Суми постійних витрат.
При зміні обсягу виробництва продукції зростають тільки змінні витрати (відрядна зарплата виробничих робітників, прямі матеріальні витрати, послуги); постійні витрати (амортизація, орендна плата, погодинна зарплата робітників і адміністративно-управлінського персоналу, загальногосподарські витрати) залишаються незмінними (див. рис.3.3 ) [21, с. 96].
Рис. 3.3 Залежність загальної суми витрат від обсягу виробництва
Лінія витрат за наявності постійних і змінних витрат являє собою рівняння першого ступеня:
Зобщ = ΣVВПi × bi + А = Σ (VВПi × Уді × bi) + A;
Дані для факторного аналізу загальної суми витрат з поділом на постійні та змінні наведено в табл. 3.4 і 3.5.
Таблиця 3.4 Витрати на 1 т. молока в СВК «Щепічі», тис. руб.
Вид продукції | Рівень собівартості, тис. руб. | Обсяг виробництва, т. | ||||||
2006 | 2007 | |||||||
Всього | У тому числі | Всього | У тому числі | 2006р. | 2007р. | |||
Змінні | Постійні | Змінні | Постійні | |||||
Молоко | 490 | 371 | 675 000 | 525 | 395 | 734 000 | 5650 | 5632 |
Таблиця 3.5 Дані для факторного аналізу загальної суми витрат на виробництво молока в СВК «Щепічі» за 2006-2007 рр..
Витрати | Сума, тис. грн. | Фактори зміни витрат | ||
Обсяг випуску продукції | Змінні витрати | Постійні витрати | ||
Базового періоду: Σ (VВПi0 × bi0) + A0 | ||||
2 768 500 | T0 | T0 | T0 | |
За базовим рівнем на фактичний випуск продукції звітного періоду: Σ (VВПi1 × bi0) + A0 | 2 761 822 | T1 | T0 | T0 |
Звітного періоду при базовій величині постійних витрат: Σ (VВПi1 × bi1) + A0 | 2 896 990 | T1 | T1 | T0 |
Звітного періоду: Σ (VВПi1 × bi1) + A1 | 2 956 800 | T1 | T1 | T1 |
Зміна витрат | +188 300 | - 6678 | +135 168 | +59 810 |
З таблиці. 3.5 видно, що у зв'язку зі зростанням рівня питомих змінних витрат витрати на виробництво продукції збільшилися на 135 168 тис. руб. (2 896 990 -2 761 822). Постійні витрати зросли на 59 млн. крб., Що стало причиною збільшення загальної суми витрат.
Таким чином, загальна сума витрат збільшилася на 188 300 тис. руб. (2 956 800-2 768 500), або на 6,80%, у тому числі за рахунок зниження обсягу виробництва продукції знизилася-на 6 678 тис. руб. (2 761 822-2 768 500).
Вплив факторів на зміну рівня собівартості одиниці продукції вивчають за допомогою факторної моделі:
де Сі - собівартість і-го виду продукції;
Ai - постійні витрати, віднесені на і-ий вид продукції;
bi - змінні витрати на одиницю і-го виду продукції;
VВПi - обсяг випуску і-го виду продукції [21, с. 104].
Залежність собівартості одиниці продукції від даних факторів показана на рис.3.4.
V
Рис. 3.4 Залежність собівартості одиниці продукції від обсягу її виробництва
Оскільки сума постійних витрат і обсяг виробництва продукції залежать в тваринництві від поголів'я худоби, ці показники візьмемо на одну голову тварин, після чого факторна модель собівартості продукції матиме такий вигляд
У молочному скотарстві, якщо собівартість молока розраховується з урахуванням його жирності (Ж), то при аналізі необхідно враховувати вплив і цього чинника. Для цього можна використовувати наступну факторну модель:
де ПР - продуктивність тварин;
Жб - базисна жирність [24, с. 201].
У табл. 3.6 представлені дані для факторного аналізу собівартості виробництва молока.
Таблиця 3.6 Вихідні дані для факторного аналізу собівартості виробництва молока в СВК «Щепічі» за 2006-2007 рр..
Показник | Значення показника | Зміна | |
2006р. | 2007р. | ||
Обсяг виробництва молока, т Сума постійних витрат, млн. руб. Середньорічне поголів'я корів, гол. Середньорічний надій молока на фуражну корову, ц. Сума постійних витрат на одну голову, руб. Сума змінних витрат на 1 ц. молока, руб. Собівартість 1 т., тис. руб. | 5650 675 1094 51,6 617 002 37 027 490 | 5632 734 1102 51,1 666 062 39 506 525 | -18 +59 +8 -0,5 +49 060 +2 479 +35 |
На підставі цієї моделі і даних табл. 3.6. зробимо розрахунок впливу факторів на зміну собівартості 1 ц. молока методом ланцюгової підстановки:
= 617 002/51, 6 +37 027 = 48 984 руб.,
= 617 002/51, 1 +37 027 = 49 101 руб.,
= 666 062/51, 1 + 37 027 = 50 061 руб.,
= 666 062/51, 1 +39 506 = 52 540 руб.
Загальна зміна собівартості 1 ц. молока:
Δ З заг = С1 - С0 = 52 540 - 48 984 = +3 556 руб.,
в тому числі за рахунок зміни
а) продуктивності корів:
Δ С х = Су1 - С0 = 49 101 - 48 984 = + 117 руб.,
б) суми постійних витрат на 1 голову:
Δ С а = Су2 - Су1 = 50 061 - 49 101 = +960 руб.,
в) суми питомих змінних витрат:
Δ З b = С1 - Су2 = 52 540 - 50 061 = +2 479 руб.
На підставі табл. 3.6 проведемо аналіз собівартості молока з урахуванням його якості. Відомо, що жирність молока в 2006р. склала 3,65%, а в 2007 - 3,75%.
= 617 002 / (51,6 × 3,65 / 3,4) + 37 027 = 48 165
= 617 002 / (51,1 × 3,65 / 3,4) + 37 027 = 48 274
= 617 002 / (51,1 × 3,75 / 3,4) + 37 027 = 47 974
= 666 062 / (51,1 × 3,75 / 3,4) + 37 027 = 48 845
= 666 062 / (51,1 × 3,75 / 3,4) + 39 506 = 51 324
Загальна зміна собівартості 1 ц. молока:
Δ З заг = С1 - С0 = 51 324 - 48 165 = +3 159 крб.,
в тому числі за рахунок зміни
а) продуктивності корів:
Δ З пр = Су1 - С0 = 48 274 - 48 165 = + 109руб.,
б) жирності молока:
Δ З ж = Су2 - Су1 = 47 974 - 48274 = - 300руб.,
в) суми постійних витрат на 1 голову:
Δ С а = Су3 - Су2 = 48 845 - 47 974 = + 871руб.,
г) суми питомих змінних витрат:
Δ З b = С1 - Су3 = 51 324 - 48 845 = +2 479 руб.
Результати цього розрахунку свідчать про те, що у зв'язку зі збільшенням жирності собівартість 1 ц. молока знизилася на 300 руб. Отже, одним з резервів зниження собівартості продукції є підвищення її якості.
3.3 Резерви зниження собівартості продукції
Резерви збільшення обсягу виробництва продукції
Заключним етапом аналізу собівартості молока є виявлення внутрішньогосподарських резервів її зниження. Методика їх підрахунку однакова для всіх видів продукції.
Основними джерелами резервів зниження собівартості молока:
-Збільшення обсягу виробництва молока;
-Скорочення витрат на його виробництво за рахунок підвищення рівня продуктивності праці, економного використання матеріальних ресурсів, скорочення непродуктивних витрат, втрат і т.д.
У загальному вигляді методику підрахунку резервів зниження собівартості продукції (Р ↓ С) можна звести до визначення різниці між її фактичним і можливим рівнем, який враховує раніше виявлені резерви збільшення виробництва продукції і скорочення витрат на виробництво:
,
де С1 - фактичний рівень собівартості 1 ц. продукції;
Св - можливий рівень собівартості 1 ц. продукції;
З1 - фактичні витрати на виробництво продукції;
Р ↓ З - резерв скорочення витрат на виробництво продукції;
Зд - додаткові витрати, необхідні для освоєння резервів збільшення виробництва продукції;
VВП1 - фактичний обсяг виробництва продукції;
Р ↑ VВП - резерв збільшення обсягу виробництва продукції.
Наявні в СВК «Щепічі» виробничі потужності дозволяють утримувати більше 1000 корів. Збільшення чисельності поголів'я корів можливо за рахунок поліпшення роботи по відтворенню стада, тобто за рахунок правильної організації вирощування телиць і введення в основне стадо нетелей.
Одним із резервів збільшення обсягу випуску продукції є збільшення чисельності поголів'я корів (див. табл. 3.7).
Таблиця 3.7 Резерв збільшення виробництва молока за рахунок зростання поголів'я корів у СВК «Щепічі» за 2006-2007 рр..
Вид продукції | Поголів'я корів | Продуктивність 1 корови (ц) | Резерв збільшення виробництва молока (ц) | ||
2006 | 2007 | Відхилення (+,-) | |||
Молоко | 1094 | 1102 | +8 | 51,6 | 412,8 |
За отриманими результатами, можна зробити висновок, що зростання чисельності корів призводить до збільшення обсягу виробництва молока. Освоєння резерву збільшення виробництва молока за рахунок збільшення поголів'я продуктивних корів у 2007р. дозволило збільшити валовий надій молока на 412,8 ц. на рік.
Основними джерелами зростання продуктивності тварин є підвищення рівня їх годівлі та ефективності використання кормів, скорочення яловості корів, поліпшення породного складу стада, а також умов утримання.
Таблиця 3.8 Резерв збільшення виробництва молока за рахунок підвищення ефективності використання кормів в СВК «Щепічі» за 2006-2007 рр..
Показники | Одиниці виміру | Кількість |
Витрата кормів на виробництво 1т молока: 2006р. 2007р. | т.к.ед | 1,203 0,947 |
Економія кормів на 1т. молока | т.к.ед | 1,203-0,947 = 0,256 |
Фактичний обсяг виробництва молока | т. | 5 632 |
Економія кормів на весь обсяг виробництва | т.к.ед. | 0,256 * 5 632 = = 1 441,8 |
Резерв збільшення виробництва молока | т. | 1 441,8 / 0,947 = = 1 522,5 |
У табл. 3.8 наведено розрахунок резерву збільшення обсягу виробництва молока за рахунок підвищення ефективності використання кормів. У 2007 році досліджуване господарство підвищило окупність кормів. Це дозволило підвищити ефективність використання кормів і збільшити виробництво молока на 1 522,5 т. Це говорить про те, що господарство зуміло освоїти резерв збільшення виробництва молока у 2007 р.
Збільшити виробництво молока в господарстві можливо за рахунок поліпшення породного складу стада. СПК «Щепічі» займається вирощуванням чистопородних корів і надої на 1 голову в середньому по господарству становлять 5 110 кг. молока на 1 голову на рік. Однак у складі основного стада відносно невисокий питому вагу займають менш продуктивні корови чорно-рябої породи. Отже, якщо скоротити кількість таких корів і збільшити поголів'я за рахунок більш продуктивних, збільшиться і випуск молока. Для цього розраховується резерв збільшення обсягу виробництва молока за рахунок поліпшення породного складу молочного стада (див. табл. 3.9).
Таблиця 3.9 Резерв збільшення виробництва продукції за рахунок поліпшення породного складу стада корів у СВК «Щепічі» за 2006-2007 рр..
Порода корів | Продуктивність 1 гол, ц. | Структура поголів'я | Зміна середнього рівня продуктивності, ц | ||
2006 | 2007 | +, - | |||
Чистопородні Помісі Разом | 52,26 40,47 - | 89,75 10,25 100 | 90,07 9,93 100 | +0,32 - 0,32 - | + 0,167 - 0,130 + 0,037 |
Незважаючи на те, що зміна рівня продуктивності на одну голову незначне і становить 3,7 кг на рік, то від усього поголів'я можна додатково отримати 4 077,4 кг. (3,7 × 1102) молока. Подальше поліпшення породного складу стада дозволить збільшити обсяг виробництва молока.
Великі втрати молока господарство зазнає в результаті яловості корів, продуктивність яких нижче на 50%.
За даними зоотехнічного обліку визначається резерв збільшення виробництва молока за рахунок ліквідації яловості корів (див. табл.3.10).
Таблиця 3.10 Резерв збільшення виробництва молока за рахунок ліквідації яловості корів у СВК «Щепічі» за 2007 р.
Показники | Одиниця виміру | Кількість |
Поголів'я ялових корів | гол. | 136 |
Продуктивність 1 корови | кг. | 5110 |
Зниження продуктивності ялових корів | кг. | 1840 |
Резерв збільшення виробництва молока | ц. | 4 447,2 |
Через 136 голів ялових корів виробництво молока на підприємстві зменшилася на 4 447,2 ц. Це суттєвий резерв збільшення виробництва продукції.
Зростанню продуктивності корів та виробництва молока істотно сприяють хороші умови утримання тварин, належний догляд, правильний режим годування, добросовісне ставлення працівників до своєї справи.
Важливим резервом збільшення виробництва молока є скорочення його втрат, пов'язаних з порушенням технологічної дисципліни.
В кінці підрахунку всіх можливих резервів збільшення обсягу виробництва молока в СВК «Щепічі», отримані результати узагальнюються в табл. 3.11.
Таблиця 3.11 Узагальнення резервів збільшення виробництва молока в СВК «Щепічі» за даними за 2006 і 2007 рр..
Джерело резервів | Резерв збільшення виробництва молока, ц. |
Поліпшення породного складу стада | 40,774 |
Ліквідація яловості корів | 4 447,2 |
Всього | 4 487,97 |
% До фактичного обсягу виробництва молока | 7,97 |
За показниками, поданими в табл. 3.11 видно, що господарство має резерви збільшення виробництва молока. Використання їх у наступних місяцях дозволить збільшити виробництво молока на 7,97%.
Виявлені резерви повинні бути пов'язані з конкретними і реальними заходами щодо їх освоєння. При цьому необхідно враховувати стан кормової бази, наявність трудових ресурсів, тваринницьких приміщень, а також ринки збуту.
Резерви зниження витрат на виробництво продукції
Резерви скорочення витрат виявляються по кожній статті витрат за рахунок конкретних організаційно-технічних заходів (впровадження нової, більш прогресивної техніки і технології виробництва, поліпшення організації праці та ін), які будуть сприяти економії заробітної плати, зниження матеріаломісткості, енергоємності, фондомісткості і т. д.
Економія витрат з оплати праці (Р ↓ ЗП) в результаті впровадження організаційно-технічних заходів можна розрахувати шляхом множення різниці між трудомісткістю продукції до впровадження (ТЕ0) і після впровадження (ТЕ1) відповідних заходів на планований рівень середньогодинної оплати праці (ОП) і на планований обсяг виробництва продукції:
Р ↓ ЗП = (ТЕ1 - ТЕ0) × Відпливши × VВПпл.
Р ↓ ЗП = (48 - 45) × 2940 × 6308 = 55 637 тис. руб.
Таким чином, за даними аналізу витрат на оплату праці в СВК «Щепічі», розраховується можливий резерв зниження витрат за статтею, він склав 55 637 тис. руб.
Резерв зниження матеріальних витрат (Р ↓ МЗ) на виробництво запланіруемого випуску продукції за рахунок впровадження нових технологій та інших оргтехмероприятий можна визначити наступним чином:
Р ↓ МОЗ = Σ (УРi1 - УРi0) × VВПiпл × Цiпл,
де УР0 - витрата кормів та інших матеріальних ресурсів на одиницю продукції до впровадження організаційно-технічних заходів;
УР1 - витрата кормів та інших матеріальних ресурсів на одиницю продукції після впровадження організаційно-технічних заходів;
Цпл - прогнозні ціни на матеріали.
Р ↓ МОЗ = (0,947 - 0,93) × 6 308т × 208тис.руб .= 22 305 тис. руб.
Таким чином, можливий резерв скорочення витрат по даній статті склав 22 305 тис. руб., Що надалі дозволить збільшити резерв зниження собівартості молока.
Резерв скорочення витрат на утримання основних засобів за рахунок реалізації, передачі в довгострокову оренду, консервації та списання непотрібних, зайвих, невикористовуваних будинків, машин, устаткування (Р ↓ ОПФ) визначається множенням первісної їх вартості на норму амортизації (НА):
Р ↓ А = Σ (Р ↓ ОПФi × НАi).
Резерви економії накладних витрат виявляються з урахуванням їх факторного аналізу по кожній статті витрат за рахунок розумного скорочення апарату управління, економного використання коштів на відрядження, поштово-телеграфні і канцелярські витрати, скорочення втрат від псування матеріалів і готової продукції, оплати простоїв та ін [24, с. 234].
По кожному джерелу резервів визначається комплекс заходів, необхідних для їх освоєння, і витрати на їх виконання. При цьому слід мати на увазі, що різні види резервів збільшення виробництва продукції вимагають неоднакових додаткових витрат.
Підрахунок і узагальнення резервів зниження собівартості продукції
Заключним етапом аналізу собівартості молока є підрахунок та узагальнення всіх виявлених резервів, і пропозиція заходів щодо їх освоєння.
Як зазначалося раніше, основними джерелами резервів зниження собівартості молока є збільшення обсягу його виробництва та скорочення витрат за окремими калькуляційними статтями.
Поліпшити фінансові результати виробництва молока СПК «Щепічі» дозволить зниження собівартості виробленої продукції. Розраховується резерв зниження собівартості молока за рахунок збільшення виробництва (див. табл.3.12).
Таблиця 3.12 Резерв зниження собівартості молока за рахунок збільшення обсягів виробництва в СВК «Щепічі»
Вид продукції | Резерв збільшення виробництва (т.) | Факт. Собівартість 1 т. (тис.руб.) | Резерв збільшення виробництва в оцінці за собівартістю (тис.руб.) | Питома вага умовно постійних витрат у структурі собівартості (%) | Сума витрат на додаткові тільну продукцію (тис.руб.) | Резерв зниження себест имости (тис.руб.) |
1 | 2 | 3 = 1x2 | 4 | 5 = 1x2x (100-гр4): 100 | 6 = 3-5 | |
Молоко | 448,8 | 525 | 235 620 | 24,39 | 178 152 | 57 468 |
Збільшення виробництва молока на 448,8 т. дозволить господарству знизити загальну суму собівартості молока на 57 468 тис. руб., При цьому резерв зниження собівартості 1 т. молока складе 128 048 рублів (57 468: 448,8).
Враховуючи той факт, що рівень товарності молока в СВК «Щепічі» становить 89% (5 039:5 632), зі збільшенням виробництва молока на 448,8 т. збільшиться і обсяг реалізованої продукції на 399 т. (448,8 x 89% ).
Помноживши виявлений резерв зниження собівартості 1 т. молока на можливий обсяг реалізації визначимо резерв збільшення прибутку за рахунок зниження собівартості молока в організації (див. табл. 3.13).
Таблиця 3.13 Резерв збільшення суми прибутку за рахунок зниження собівартості молока в СВК «Щепічі»
Вид продукції | Резерв у зниження собівартості 1 т. молока (грн.) | Можливий обсяг реалізації молока (т.) | Резерв збільшення суми прибутку (тис.руб.) |
Молоко | 128 048 | 5 418 | 693 764 |
Таким чином, за рахунок джерел резервів збільшення виробництва молока можна досягти зниження його собівартості, що дозволить організації збільшити суму прибутку від реалізації молока на 693 764 тис. рублів.
Висновок
Виробничий облік, як будь-яка інформаційна система, призначається для конкретних об'єктів і має свої межі застосування або предметну область з заданими функціями. Його предметна область зосереджується в основному на дослідженні поведінки витрат. Ця мета досягається функціонуванням його елементів: обліку витрат, обліку виходу продукції і калькулювання собівартості продукції.
Облік витрат забезпечує збір даних шляхом їх документування для наступних напрямів використання:
-Прийняття рішень і планування використання окремих видів витрат;
-Контроль і регулювання виробничої діяльності;
-Розрахунок собівартості виробленої продукції, формування цін і визначення розміру отримуваного прибутку.
Витрати - це спожиті фактори виробництва: жива праця (робоча сила), сировина та матеріали, обладнання та грошові кошти.
Всі витрати підприємства можуть бути класифіковані за різними ознаками: за видами виробництв, у розрізі місць їх виникнення, об'єктами обліку витрат, за способом включення до собівартості, за економічним змістом, за видами витрат і т. д.
Собівартість продукції (робіт, послуг) являє собою вартісну оцінку використовуваних у процесі виробництва продукції (робіт, послуг) природних ресурсів, сировини, матеріалів, палива, енергії, основних засобів, нематеріальних активів, трудових ресурсів, а також інших витрат на її виробництво і реалізацію .
Молочне скотарство є головним напрямом діяльності більшості сільськогосподарських організацій Білорусі. Молочна галузь постачає близько однієї третини всієї товарної продукції сільського господарства. На ведення витрачається в середньому 40% кормів, 36% використовуваних у тваринництві матеріально-грошових коштів.
Сільськогосподарський виробничий кооператив «Щепічі», є комерційною організацією, створеною громадянами на основі добровільного членства для спільної діяльності з виробництва, переробки, збуту сільськогосподарської продукції, а також іншої не забороненої законодавством діяльності відповідно до Статуту.
У галузі тваринництва для отримання необхідної інформації витрати, пов'язані з виробництвом і реалізацією продукції (робіт, послуг) групуються за статтями, що відображає специфіку даної галузі. Угрупування витрат за статтями та обчислення собівартості виробленої продукції безпосередньо залежать від технології виробництва конкретного виду продукції. Впровадження інтенсивних технологій вирощування тварин дозволить збільшити обсяг виробництва продукції при одночасному скороченні витрат праці і матеріальних ресурсів.
У первинному обліку в галузі тваринництва використовується велика кількість різноманітних документів, на підставі яких виробляються всі наступні записи в обліку. Регістрами, в яких узагальнюють дані первинних документів про витрати і вихід продукції в тваринництві, на досліджуваному підприємстві є відповідні аналітичні та зведені відомості по обліку витрат.
СПК «Щепічі» має молочний напрямок. Дані бухгалтерії з обліку витрат на виробництво продукції скотарства здійснюється відповідно до вимог нормативних документів; можна відзначити, що найважливіші напрями облікової роботи ведуться відповідно до Закону Республіки Білорусь № 3321 - XII від 18 жовтня 1994р. «Про бухгалтерський облік і звітності». Витрати на виробництво в СВК «Щепічі» фіксується в бухгалтерських регістрах своєчасно. Однак, в господарстві дуже часто не дотримується вимоги до заповнення реквізитів первинних документів. Є випадки математичних помилок при розрахунках та невірні записи бухгалтерських проводок, що також ускладнює облік і веде до спотворення інформаційних показників для складання звітної документації. Процес автоматизації бухгалтерського обліку зроблений не повністю, оскільки бухгалтерія технічно оснащена не в повній мірі і несучасними програмними продуктами.
Ведення бухгалтерського обліку в СВК «Щепічі» здійснюється відповідно до облікової політики підприємства, сформованої відповідно до законодавства Республіки Білорусь та затвердженої керівником кооперативу.
Формою ведення бухгалтерського обліку є журнально-ордерна.
Основними напрямками вдосконалення бухгалтерського обліку витрат на виробництво продукції молочного скотарства в СВК «Щепічі» та інших підприємствах Республіки Білорусь є:
1) поділ в обліку витрат на виробництво продукції на змінні і постійні дозволить посилити контроль витрат організації відповідно до встановлених нормативів і надавати більш якісну інформацію для обгрунтування управлінських рішень при проведенні маржинального аналізу собівартості.
2) створення та застосування спеціалізованих бухгалтерських програм для вирішення проблеми поділу витрат на постійні та змінні.
Сільське господарство має специфічні технологічні особливості виробництва, зумовлені сезонністю і тривалістю виробничого циклу. У зв'язку з цим застосування елементів системи «директ-костинг» дозволить перетворити виробничий облік діяльності внутрішньогосподарських підрозділів у певну систему господарювання, що забезпечує попередження і своєчасне усунення негативних відхилень у формуванні витрат.
В даний час питання переходу білоруських підприємств на Міжнародні стандарти фінансової звітності здобули надзвичайну актуальність. Це обумовлено визнанням МСФЗ в якості одного з головних інструментів, що гарантує надання прозорої й уніфікованої інформації про фінансовий стан підприємства для широкого кола учасників ринку, в тому числі і закордонних.
Впровадження МСФЗ дозволить удосконалити внутрішню систему управління підприємством за рахунок використання єдиних методик обліку з метою управління господарською діяльністю, а також підвищити конкурентоспроможність підприємства за рахунок забезпечення надійної і прозорої інформацією зацікавлених користувачів.
У результаті проведеного аналізу витрат на виробництво молока і собівартості продукції СПК «Щепічі» можна зробити наступні висновки:
-Собівартість продукції є домінуючим у системі показників, що характеризують ефективність діяльності окремого господарюючого суб'єкта;
-Сучасний рівень теоретичної розробки методики аналізу собівартості продукції, зокрема тваринництва, досить високий. Методика аналізу заснована не тільки на традиційних способах. Останнім часом все більша увага приділяється проведенню аналізу взаємозв'язку прибутку і витрат, маржинального доходу, а також чимало важливе місце займає оперативний аналіз та аналіз за центрами відповідальності;
-В собівартості молока основну частку займають витрати кормів і заробітна плата. Зростання відбулося практично по всіх статтях витрат. Значно збільшилася сума постійних витрат;
-Загальна сума витрат зросла на 192 млн. руб., Або на 7%. При факторному аналізі загальної суми витрат по маржинальної методикою отримана інформація є більш якісною і детальної, що в подальшому може бути застосовано для обгрунтування управлінських рішень.
-В досліджуваному господарстві збільшення виробництва молока в більшій мірі пов'язане з поліпшенням породного складу стада, а також за рахунок зниження яловості поголів'я.
-В результаті проведеного аналізу можна зробити висновок, що за рахунок виявлених резервів збільшення обсягу виробництва СВК «Щепічі», а також за рахунок зниження витрат по статтях на виробництво продукції молочного скотарства, організація може знизити собівартість 1 т. молока на 128 048 руб.
Список використаних джерел
1 Закону Республіки Білорусь «Про Бухгалтерський облік та звітності» / / Національний реєстр правових актів Республіки Білорусь. - 2008. - № 3. - 2 / 1399.
2 План рахунків бухгалтерського обліку в сільськогосподарських організаціях. Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку в сільськогосподарських організаціях. Мн.: ТОВ «Інформпресс», 2005. - 244 с.
3 Основні положення по складу витрат, що включаються до собівартості продукції (робіт, послуг) Постанова Міністерства економіки, Міністерства фінансів, Міністерства статистики та аналізу і Міністерства праці та соціального захисту від 6 березня 2008 р. № 54/31/23/33 / / Національний реєстр правових актів Республіки Білорусь. - № 8 / 18376 від 12.03.2008 р.
4 Рекомендації з обліку витрат і калькулювання собівартості продукції сільськогосподарських підприємств. - 2-е вид. - Мн.: Інформпресс, 2005. - 92 с.
5 Міжнародні стандарти фінансової звітності 2004: видання російською мовою. - М.: Аскер - АССА, 2004. - 752 с.
6 Альбом уніфікованих форм первинних документів бухгалтерського обліку для сільськогосподарських та інших організацій, що здійснюють виробництво сільськогосподарської продукції, та Інструкція про порядок їх застосування та заповнення. - Мн.: Інформпресс, 2006. - 152 с.
7 Альбом регістрів журнально-ордерної форми обліку в організаціях агропромислового комплексу та Інструкція щодо їх застосування. - Мн.: Інформпресс, 2005. - 336 с.
8 Папковская П.Я. Виробничий облік в АПК: теорія і методологія. - Мн.: ТОВ «Інформпресс», 2001. - 216 с.
9 Пизенгольц М.З., Варавва А.П. Бухгалтерський облік у сільському господарстві. Ч. 2. - 2-е вид., Перераб. і доп. - М.: Агропромиздат, 1987. - 512 с.
10 Стешіц Л.І. Бухгалтерський облік і аудит в АПК: підручник для студентів екон. спеціальностей с.-г. вузів. - Мн.: «ІОЦ Мінфіну», 2005. - 537 с.
11 Вахрушина М.А. Бухгалтерський управлінський облік: Учеб. посібник для вищ. навч. закладів. - М.: Финстатинформ, 2006. - 359 с.
12 Ципарков Н.Г. Правове регулювання обліку, аналізу та аудиту (бухгалтерське право): навчально-методичний комплекс. 2-е вид., Испр. і доп. - Мн.: Вид-во МІУ, 2006. - 338 с.
13 Бухгалтерський облік в зарубіжних країнах: Учеб. / Я.В. Соколов, Ф.Ф. Бутинец, Л.Л. Горецька, Д.А. Панков; відп. Ред. Ф.Ф. Бутинец. - М.: ТК Велбі, Вид-во Проспект, 2007. - 672 с.
14 Миколаєва О.Є., Шишкова Т.В. Міжнародні стандарти фінансової звітності: Учеб. посібник. - 6-е вид. - М.: Едіторіал УРСС, 2005. - 240 с.
15 Папковская П.Я. Теорія бухгалтерського обліку: Учеб. - Мн.: Інформпресс, 2005. - 236 с.
16 Бухгалтерський облік у сільському господарстві: Підручник / А.П. Михалкевич, П.Я. Папковская, С.К. Маталицкая і д.р.; під. ред. А.П. Михалкевич. - 4-е вид., З ізм. - Мн.: БГЕУ, 2006. - 688 с.
17 Бухгалтерський облік, аналіз і аудит. Під заг. ред. П.Г. Пономаренко. - 2-е вид. испр. - Мн.: Вишейшая школа, 2007. - 324 с.
18 Стешіц Л.І., Каштанова І.А. Шляхи розвитку обліку витрат на виробництво в молочному скотарстві / / Бухгалтерський облік і аналіз. - 2001. - № 9. - С. 30-33.
19 Миколаєва С.А. Особливості обліку витрат в умовах ринку: система «директ-костинг»: Теорія і практика. - М.: Фінанси і статистика, 1993. - 128 с.
20 Моїсеєва О.П. Новий напрям розвитку виробничого обліку / / Вісник БГЕУ. - 2006. - № 1. - С.55-60.
21 Савицька Г.В. Методика комплексного аналізу господарської діяльності: Учеб. посібник.-4-е вид. - М.: ИНФРА-М, 2007. - 384 с.
22 Економічний аналіз: Основи теорії. Комплексний аналіз господарської діяльності організації: Учеб. / Н.В. Войтоловський, А.П. Калініна, І.І. Мазурова. - М.: Вища освіта, 2005. - 509 с.
23 Єрмолович Л.Л. Аналіз господарської діяльності підприємства: Учеб. посібник. - Мн.: Сучасна школа, 2006. - 736 с.
24 Савицька Г.В. Аналіз господарської діяльності підприємств АПК: Підручник. - Мн.: Нове знання, 2003. - 696 с.
25 Осмоловський В.В., Кравченко Л.І., Русак Н.А. та ін: Теорія АХД: Учеб. / За заг. ред. В.В. Осмоловського. - Мн.: Нове знання, 2001. - 318 с.
26 Анташов В.А., Уварова Г.В. Комплексний аналіз роботи підприємства / / Економіка, фінанси, управління. - 2007. № 2. - С. 58-71.
27 Маталицкая С.К. Аналіз собівартості продукції рослинництва з використанням міжнародного досвіду / / Бухгалтерський облік і аналіз. - 2001. - № 12. - С.28-34.