ОБЛІК:ѝѝТЕОРІЯѝѝІѝѝПРАКТИКАѝ
ѝ
ѝ
ѝ
14
Тел.ѝ451-73-79ѝ
Науково-практичнийѝжурналѝ
БУХГАЛТЕРСЬКИЙѝѝОБЛІКѝѝІѝѝАУДИТѝ
14ѝ
ДЕЯКІ ПИТАННЯ ВДОСКОНАЛЕННЯ
ЗАКОНОДАВЧОГО РЕГУЛЮВАННЯ
ОБЛІК НЕОБОРОТНИХ
АКТИВІВ :
ОБЛІК НЕОБОРОТНИХ
АКТИВІВ :
ОБЛІК НЕОБОРОТНИХ
АКТИВІВ :
ОБЛІК НЕОБОРОТНИХ
АКТИВІВ :
УДК 657
Уѝстаттіѝдослідженоѝпитанняѝтлумачення,ѝоцінкиѝтаѝвідображенняѝвѝсистеміѝрахунківѝбух- галтерськогоѝоблікуѝоб'єктівѝнеоборотнихѝактивів:ѝосновнихѝзасобів,ѝнематеріальнихѝактивів,ѝ
інвестиційноїѝ нерухомості.ѝ Запропонованоѝ внестиѝ зміниѝ уѝ Положенняѝ (стандарти)ѝ бухгал- терськогоѝоблікуѝтаѝПланѝрахунків.ѝ
Ключовіѝслова:ѝнеоборотніѝактиви,ѝосновніѝзасоби,ѝнематеріальніѝактиви,ѝінвестиційнаѝ
нерухомість,ѝП(С)БО,ѝМСФЗ/МСБО.ѝ
ПОСТАНОВКАѝѝПРОБЛЕМИѝ
У зв'язку з розвитком ринкових відносин, всту- пом України до СОТ відбувається її тісна економічна взаємодія з іншими країнами, особливо із західно-
європейськими. Тенденція прагнення до спільної комерційної діяльності різних за своєю ментальніс- тю бізнес-партнерів потребує зрозумілої, прозорої та якісної інформації про фінансовий стан і результати діяльності такого співробітництва. Бухгалтерський облік як мова бізнесу є джерелом збору, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання й передаван- ня такої інформації користувачам. Тому вдоскона- лення вимог законодавчої бази до його ведення є ос- новним завданням на шляху гармонізації та стандар- тизації обліку в країні.
Необоротні активи – необхідна складова майна підприємства. Питання їх обліку особливо важливі у зв'язку з активізацією в Україні процесу приватиза- ції, науково-технічним прогресом, необхідністю за- міни морально і фізично застарілого обладнання для забезпечення конкурентоспроможності продукції підприємств. Крім того, останніми роками у вітчиз- няному обліку значно розширено класифікацію не- оборотних активів і понятійний апарат. Однак необ- хідна ув’язка деяких нормативних актів з обліку не- оборотних активів з метою однозначного їх тлума- чення.
Аналіз останніх досліджень і публікацій. Вдос- коналення чинних нормативно-правових актів з об- ліку та оподаткування необоротних активів перебу- ває в полі зору таких вчених і практиків, як
А.Бондар, А.Гаценко, С.Голов, Р.Грачова, В.Диба,
В.Костюченко, Л.Ловінська, В.Сопко та ін. Проте, на нашу думку, вимоги до обліку необоротних активів
(основних засобів, нематеріальних активів, інвести- ційної нерухомості) залишаються досі невирішеними
і підлягають удосконаленню.
Невирішені раніше частини проблеми. Не пов- ністю досліджено процедуру переоцінки основних засобів, у тому числі тих об'єктів, строк експлуатації яких остаточно не встановлено. Крім того, потребує уваги питання обліку витрат на створення веб-сайта підприємства, а також відображення на рахунках ін- вестиційної нерухомості.
Мета статті – виявити недоліки чинного зако- нодавчого регулювання питань обліку необорот- них активів: процедури переоцінки основних за- собів, створення й функціонування Інтернет- сторінки підприємства, відображення на рахунках бухгалтерського обліку інвестиційної нерухомості на прикладі підприємств судноремонтної галузі та запропонувати можливі варіанти їх вирішення.
ВИКЛАДѝѝОСНОВНОГОѝѝМАТЕРІАЛУѝ
Аналіз змісту Міжнародних стандартів фінансо- вої звітності / бухгалтерського обліку (далі –
МСФЗ/МСБО), Положень (стандартів) бухгалтер- ського обліку (далі – П(С)БО) на основі специфіки діяльності судноремонтних підприємств дав змогу
ОЛЬГАѝѝЖАРІКОВА,
ОКСАНАѝѝКРАВЧЕНКО,
старші викладачі
кафедри обліку та аудиту
Севастопольського національного
технічного університету
ОБЛІК:ѝѝТЕОРІЯѝѝІѝѝПРАКТИКАѝ
ѝ
ѝ
ѝ
15ѝ
Науково-практичнийѝжурналѝ
БУХГАЛТЕРСЬКИЙѝѝОБЛІКѝѝІѝѝАУДИТѝ
4.ѝ
2011ѝ
15ѝ
розробити низку пропозицій щодо внесення змін до окремих П(С)БО та інших нормативних актів у час- тині регулювання питань обліку господарських опе- рацій за окремими видами необоротних активів: ос- новними засобами, нематеріальними активами, інве- стиційною нерухомістю.
Зупинимося на переоцінці основних засобів (ре- гулюється П(С)БО 7 «Основні засоби» [1]).
Переоцінка активів є фактом господарської діяль- ності, що викликає зміну величини майна, власного капіталу, фінансових результатів діяльності і як будь- яка господарська операція оформляється в обліку до- кументально.
З огляду на особливості діяльності підприємств судноремонтної галузі до П(С)БО 7 необхідно внес- ти доповнення, що стосуються поняття й правил пе- реоцінки:
1) «основних засобів з неостаточно встановленим строком використання»;
2) зношених основних засобів, які мають внут- рішні ресурси і продовжують використовуватися в процесі основної діяльності.
До «основних засобів з неостаточно встанов-
леним строком використання» ми будемо відноси- ти специфічні гідротехнічні суднопіднімальні спору- ди – берегові й плавучі доки, суднопіднімальні кра- ни, комбіновані суднопіднімальні споруди, а також
інші «столітні» основні засоби судноремонтних під- приємств – причали, пірси, набережні тощо.
Відповідно до Положення про організацію і по- рядок здійснення державного технічного нагляду за судноплавними гідротехнічними спорудами і гідро- технічними спорудами портів, суднобудівних і суд- норемонтних заводів, які перебувають в експлуатації
[2], гідротехнічні споруди судноремонтних підпри-
ємств, які експлуатуються, підлягають регулярному огляду інженером-інспектором Реєстра судноплав- ства України. Державний нагляд за технічним ста- ном гідротехніки, її фізичним зносом провадять один раз на п'ять років. При цьому визначають придат- ність об'єкта до експлуатації. Свідоцтво про придат- ність об'єкта до експлуатації, яке видає інженер-
інспектор, має юридичну силу протягом п'яти років і підтверджує продовження строку корисного викори- стання об'єкта до певної дати за умови щорічного підтвердження стану гідротехніки вимогам нормати- вно-технічної документації. Про це зазначають у акті огляду гідротехнічних споруд.
Остаточний строк експлуатації подібних об'єктів не встановлюють, його регулярно переглядають державні контролюючі органи.
Серед причин необхідності переоцінки таких об'-
єктів можна виділити:
зміну технічних характеристик об'єкта в цілому
і його основних елементів конструкцій за результа- тами огляду контролюючими органами;
виконання вимоги надання користувачам досто- вірної, адекватної, прозорої й релевантної інформації про оцінку майна підприємства.
Відповідно до п. 16 П(С)БО 7 підприємство може переоцінювати об'єкт основних засобів, якщо залиш- кова вартість цього об'єкта суттєво відрізняється від його справедливої вартості на дату балансу. У разі переоцінки об'єкта основних засобів на цю саму дату провадять переоцінку всіх об'єктів групи основних коштів, до якої належить цей об'єкт.
Проте стандарт не встановлює порядку переоцін- ки «столітніх» основних засобів підприємств, напри- клад судноремонтної галузі.
Тому ми пропонуємо такі об'єкти називати «ос- новні засоби з неостаточно встановленим строком використання» і в п. 4 П(З)БУ 7 визначити їх як
«матеріальні активи, які підприємство утримує з
метою використання їх у процесі виробництва або
поставки товарів, надання послуг, здачі в оренду ін-
шим особам, очікуваний строк експлуатації яких
більш як один рік (або операційний цикл, якщо він
довший за рік), але остаточно не встановлений, в
зв'язку з їх технічними характеристиками й особли-
востями застосування та підлягає регулярному пе-
регляду контролюючими органами».
Наявність таких об'єктів у діяльності підприємств обумовлює необхідність застосування особливої процедури переоцінки в умовах, коли неможливо ви- значити повний, остаточний строк їх використання.
Виходячи із цього пропонуємо внести до п. 16
П(С)БО 7 таке доповнення: «переоцінку основних за-
собів з неостаточно встановленим строком експлу-
атації необхідно проводити регулярно на дату ба-
лансу спеціально створеною комісією з результатів
технічного огляду таких об'єктів контролюючими
органами відповідно до чинного законодавства Ук-
раїни».
Згідно з галузевими нормативно-правовими акта- ми судноремонтним підприємствам потрібно прова-
ОБЛІК:ѝѝТЕОРІЯѝѝІѝѝПРАКТИКАѝ
ѝ
ѝ
ѝ
16
Тел.ѝ451-73-79ѝ
Науково-практичнийѝжурналѝ
БУХГАЛТЕРСЬКИЙѝѝОБЛІКѝѝІѝѝАУДИТѝ
16ѝ
дити переоцінку основних засобів з неостаточно встановленим строком експлуатації один раз на п'ять років за наявності відповідного Свідоцтва і за ре- зультатами визначення справедливої вартості спеці- ально створеною комісією в складі оцінювача, голов- ного бухгалтера, інженера з техогляду. Такий підхід
є виправданим.
Ще однією проблемою обліку необоротних ак- тивів на судноремонтних підприємствах є пере- оцінка повністю зношених основних засобів, які мають внутрішні ресурси і можуть приносити еко- номічні вигоди. Це, як правило, об'єкти, які були введені в експлуатацію в радянські часи, строк їх використання відповідно до технічного паспорта минув, балансова вартість дорівнює нулю. До них відносять токарські, фрезерні та інші верстати, ав- тошляхи, монорейки, збірні павільйони, пірси, ді- льниці збору й зварювання, інші виробничі та неви- робничі основні засоби.
Слід зазначити, що їх фізичний і моральний знос фактично перевищує офіційно затверджений показ- ник – 70% – у нормативному документі «Стратегія розвитку суднобудування на період до 2020 року»
[3], а відсутність належного фінансування, низький рівень інвестування діяльності судноремонтних під- приємств, політика засновників не дають змоги пов- ністю обновляти зношені основні засоби.
Такі об'єкти виявляють у процесі проведення ін- вентаризації та згідно з п. 11.7 Інструкції з інвента- ризації [4] їх визначають як «придатні для викорис- тання, … залишкова вартість яких дорівнює нулю».
При цьому постійно діюча (робоча) інвентаризаційна комісія оформлює пропозиції про визначення їх справедливої та ліквідаційної вартості, тобто в бух- галтерському обліку вони потребують переоцінки.
Питання їх переоцінки регулює п. 16 П(С)БО 7, проте на практиці, як правило, таку процедуру не провадять у зв'язку з її недоцільністю, оскільки пот- рібно здійснювати переоцінку групи основних засо- бів, тобто сукупності однотипних за технічними ха- рактеристиками, призначенням і умовами викорис- тання необоротних матеріальних активів.
Докладний склад групи наведено у Державному класифікаторі України «Класифікація основних фон- дів» (далі – класифікатор) [5]. Відповідно до класи- фікатора, наприклад, гідротехнічні споруди судно- ремонтних підприємств (код 121009) відносять до групи «Будівлі промислові й спеціальні та інженерні споруди» (код 120000). Якщо здійснювати переоцін- ку всієї групи, до якої відносять гідротехніку, то вар- то переоцінювати такі об'єкти судноремонтних підп- риємств, як склади, гаражі, залізничні колії, що пот- ребує додаткових витрат.
На нашу думку, в п. 36 МСБО 16 «Основні засо- би» [6] цю проблему вирішено через звуження кіль- кості об'єктів, які потрібно переоцінювати. Відповід- но до цього стандарту «якщо переоцінюють об'єкт основних засобів, то весь клас основних засобів, до якого належить цей актив, слід переоцінювати». До класу відносять основні засоби, однакові за характе- ром і способом використання в діяльності суб'єкта господарювання.
У цьому випадку відповідно до класифікатора можна побачити, що, наприклад, у групі з кодом
120000 окремим класом виступають «Споруди гідро- технічні та водний транспорт» (код 121000), у складі якого виділяють такий тип, як гідротехнічні споруди підприємств (код 121009).
Тому пропонуємо додатково ввести в п. 4
П(С)БО 7 термін «клас основних засобів» як «час-
тину групи основних засобів, однакових за характе-
ром і способом використання в діяльності підприєм-
ства, склад якого встановлений Державним класи-
фікатором України «Класифікація основних фон-
дів». Крім того, п. 16 П(С)БО 7 викласти в такій ре- дакції: « … У разі переоцінки об'єкта основних засо-
бів на ту саму дату провадять переоцінку всіх об'є-
ктів класу основних засобів, до якого належить цей
об'єкт».
У сучасних умовах здійснення ефективної діяль- ності керівництво судноремонтних підприємств ак- тивно використовує інформаційний простір для рек- ламування і просування своєї продукції та залучення замовників.
Створення й обслуговування веб-сайтів є не- обхідністю для підприємств. У зв'язку з цим, на нашу думку, розробка та встановлення на законодав- чому рівні вимог з обліку витрат на створення й функціонування таких об'єктів є актуальними пи- таннями.
Аналіз вимог МСБО 38 «Нематеріальні активи»
[6] і Тлумачень ПКТ-32 «Нематеріальні активи: ви- трати на сторінку в Інтернеті» [6], досвід судноре- монтних підприємств дали можливість сформулюва- ти проблему обліку веб-сайтів, а також визначити можливості її вирішення.
ОБЛІК:ѝѝТЕОРІЯѝѝІѝѝПРАКТИКАѝ
ѝ
ѝ
ѝ
17ѝ
Науково-практичнийѝжурналѝ
БУХГАЛТЕРСЬКИЙѝѝОБЛІКѝѝІѝѝАУДИТѝ
4.ѝ
2011ѝ
17ѝ
Сторінку в Інтернеті, створену в результаті роз- робки підприємством, доцільно визначати як нема- теріальний актив у разі:
a) коли існує ймовірність того, що майбутні еко- номічні вигоди, які ставляться до активу, надходи- тимуть до суб'єкта господарювання;
б) якщо собівартість активу можна достовірно оцінити. При цьому обов'язковою умовою є обґрун- тування того, як такий нематеріальний актив генерує можливі майбутні економічні вигоди.
У зв'язку з необхідністю створення й обліку веб- сайтів судноремонтними підприємствами, як, втім, і
іншими, у П(С)БО 8 «Нематеріальні активи» [1] до- цільно уточнити вимоги до їх визнання й обліку:
у п. 4 П(С)БО 8 внести поняття «веб-сайт» для визнання цього об'єкта в обліку в такій редакції:
«Веб-сайт – інформаційний ресурс, здатний задово-
льняти інтереси осіб, що розміщений в Інтернеті і
являє собою групу сторінок, логічно пов'язаних
однією ідеєю»;
доповнити П(С)БО 8 додатком, який містить приклад того, як визначити суму прогнозованого
грошового потоку від використання веб-сайта.
Вважаємо, що для цього потрібний розрахунок теперішньої вартості майбутніх чистих грошових надходжень. При цьому для визначення прогнозних обсягів продукції (робіт або послуг) необхідно мати
інформацію про кількість потенційних покупців (за- мовників), залучених за допомогою такої Інтернет- сторінки, що можна технічно реалізувати за наявно- сті на веб-сайті функції зворотного зв'язку, напри- клад обов'язкової реєстрації осіб (нових клієнтів), яким потрібна додаткова інформація про діяльність підприємства, його цінова політика тощо. Це дасть змогу доповнити базу клієнтів підприємства новими потенційними замовниками, зареєстрованими через веб-сайт, і включити цю цифру в «розрахунок- обґрунтування прогнозних обсягів реалізації продук- ції (робіт, послуг)».
До чинної редакції П(С)БО 8 пропонуємо вклю- чити додаток до Положення (стандарту) бухгал-
терського обліку 8 «Нематеріальні активи» з прик-
ладом визначення суми прогнозованого грошового
потоку від використання веб-сайта.
Можна використати такі дані.
Приклад. Судноремонтне підприємство оплатило створення і введення в експлуатацію веб-сайта, первісна вартість якого становила 7 000 грн. Строк корисного ви- користання об'єкта – 5 років. Веб-сайт є об'єктом аналізу щодо одержання майбутніх економічних вигід від його використання. Кількість зареєстрованих осіб (нових потен- ційних замовників) на веб-сайті на дату аналізу – 35 чоло- вік.
Грошові надходження і витрати, пов'язані із судноре- монтом і наданням одиниці послуг, такі: ціна реалізації послуг (без ПДВ) – 50 000 грн, собівартість послуг –
30 000 грн. Прогнозний рівень інфляції для всіх доходів і витрат – 12%. Прогнозний рівень збільшення обсягу про- дажів протягом п'яти років – 6%. Для розрахунку викорис- таємо ставку за кредитом, офіційно затверджену Націона- льним банком України, – 14%.
Виходячи з наведених даних, чисті грошові надход- ження від надання одиниці послуг становлять: 50 000 –
– 30 000 = 20 000 грн.
Результати коригування доходу з урахуванням прогноз- ного індексу інфляції подано в табл. 1.
Таблиця 1
КОРИГУВАННЯ ДОХОДУ З УРАХУВАННЯМ
ПРОГНОЗНОГО ІНДЕКСУ ІНФЛЯЦІЇ
Рік
Дохід,
грн
Індекс ін-
фляції, %
Дохід, скоригований на індекс ін-
фляції, грн
(Дохід · Індекс інфляції : 100)
2011 20 000 112 22 400 2012 22 400 112 25 088 2013 25 088 112 28 099 2014 28 099 112 31 470 2015 31 470 112 35 246
Розрахунок прогнозного обсягу послуг, що визнача-
ється як добуток кількості зареєстрованих осіб на веб- сайті та прогнозного рівня збільшення обсягу продажів, поділений на 100, наведено у табл. 2.
Таблиця 2
ПРОГНОЗНІ ОБСЯГИ ПОСЛУГ
Рік
Кількість зареєст-
рованих осіб
на веб-сайті
(потенційних
замовників), осіб
Прогнозний рі-
вень збільшен-
ня обсягу про-
дажів, %
Прогнозні
обсяги
продукції,
од.
2011 35 106 37 2012 37 106 39 2013 39 106 41 2014 41 106 43 2015 43 106 46
Розрахунок чистих грошових надходжень, наведений у табл. 3, де добуток прогнозного обсягу продукції множать на дохід, скориговано на індекс інфляції.
ОБЛІК:ѝѝТЕОРІЯѝѝІѝѝПРАКТИКАѝ
ѝ
ѝ
ѝ
18
Тел.ѝ451-73-79ѝ
Науково-практичнийѝжурналѝ
БУХГАЛТЕРСЬКИЙѝѝОБЛІКѝѝІѝѝАУДИТѝ
18ѝ
Таблиця 3
ЧИСТІ ГРОШОВІ НАДХОДЖЕННЯ
Рік
Прогнозні
обсяги про-
дукції, од.
Дохід, скоригований
на індекс інфляції,
грн
Чисті грошові
надходження,
грн
2011 37 22 400 828 800 2012 39 25 088 978 432 2013 41 28 099 1 152 059 2014 43 31 470 1 353 210 2015 46 35 246 1 621 316
Ставку дисконтування очікуваних чистих грошових надходжень від використання веб-сайта за допомогою кредитної ставки НБУ визначають у такий спосіб:
(1 + Ставка за кредитом, затверджена НБУ /
/ 100) · (1 + Рівень інфляції для всіх
доходів і витрат).
За даними нашого прикладу: (1 + 0,14) · (1 + 0,12) – 1 =
= 0,2768.
На основі ставки дисконтування визначено теперішню вартість 1 грн для кожного року (табл. 4).
Таблиця 4
ТЕПЕРІШНЯ ВАРТІСТЬ 1 ГРН
ДЛЯ КОЖНОГО РОКУ
Рік
Ставка
дисконтування
Теперішня вартість 1 грн
для кожного року, грн
2011 1/ (1 + 0,2768)
0,7832 2012 1/ (1 + 0,2768)
2 0,6134 2013 1/ (1 + 0,2768)
3 0,4804 2014 1/ (1 + 0,2768)
4 0,3763 2015 1/ (1 + 0,2768)
5 0,2947
Теперішню вартість очікуваних грошових потоків від використання веб-сайта визначають як добуток чистих грошових надходжень і теперішньої вартості 1 грн для кожного року. Результати наведено в табл. 5.
Таблиця 5
ТЕПЕРІШНЯ ВАРТІСТЬ
ОЧІКУВАНИХ ГРОШОВИХ ПОТОКІВ
ВІД ВИКОРИСТАННЯ ВЕБ-САЙТА
Рік
Чисті гро-
шові над-
ходження,
грн
Теперішня вар-
тість 1 грн для
кожного
року, грн
Теперішня вартість
очікуваних грошових
потоків від викорис-
тання веб-сайта, грн
2011 828 800 0,7832 649 116 2012 978 432 0,6134 600 170 2013 1 152 059 0,4804 553 449 2014 1 353 210 0,3763 509 213 2015 1 621 316 0,2947 477 802 5 933 817
–
2 789 750
Отже, загальна сума прогнозованого грошового потоку від використання веб-сайта судноремонтного підприєм- ства протягом п'яти років становитиме 2 789 750 грн.
Для того щоб визначити економічну доцільність витрат на створення веб-сайта і введення його в екс- плуатацію, пропонуємо використати показник окуп-
ності інвестицій як критерій економічної ефектив- ності фінансових вкладень у проект (веб-сайт). Зна- чення цього показника для позитивного ефекту (по- вернення інвестицій) має перевищувати 100 %:
ROI = Чисті доходи (за винятком витрат) /
/ Витрати · 100%.
У нашому прикладі ROI = 2 782 750 / 7000 · 100% =
= 39 753 %, або 1 грн витрат принесе 397,53 грн до- ходу, що економічно вигідно для підприємства. У зв'язку з економічною окупністю веб-сайта, його здатністю генерувати доходи, які значно (в
397,53 раза) перевищують витрати, ми вважаємо, що
об'єкт слід визнати нематеріальним активом суд-
норемонтного підприємства.
При дослідженні можливостей удосконалення законодавства в питаннях обліку необоротних ак-
тивів на прикладі судноремонтних підприємств звернемося до Плану рахунків бухгалтерського об- ліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій [7] (далі – План рахунків).
Для ведення бухгалтерського обліку і формуван- ня показників у бухгалтерському балансі Планом ра- хунків передбачено такі синтетичні рахунки: 10
«Основні засоби», 11 «Інші необоротні матеріальні активи», 12 «Нематеріальні активи», 13 «Знос (амор- тизація) необоротних активів», 14 «Довгострокові фінансові інвестиції», 15 «Капітальні інвестиції», 17
«Відстрочені податкові активи», 18 «Довгострокова дебіторська заборгованість та інші необоротні акти- ви», 19 «Гудвіл».
Синтетичний рахунок 10 «Основні засоби» міс- тить такі субрахунки: 100 «Інвестиційна нерухо- мість», 101 «Земельні ділянки», 102 «Капітальні ви- трати на поліпшення земель», 103 «Будівлі та спору- ди», 104 «Машини та обладнання», 105 «Транспорт- ні засоби», 106 «Інструменти, прилади та інвентар»,
107 «Тварини», 108 «Багаторічні насадження», 109
«Інші основні засоби».
Звернемо увагу на субрахунок 100. Пунктом 3.4
П(С)БО 7 визначено, що дія стандарту не поширю-
ється на інвестиційну нерухомість, як, втім, і на біо-
ОБЛІК:ѝѝТЕОРІЯѝѝІѝѝПРАКТИКАѝ
ѝ
ѝ
ѝ
19ѝ
Науково-практичнийѝжурналѝ
БУХГАЛТЕРСЬКИЙѝѝОБЛІКѝѝІѝѝАУДИТѝ
4.ѝ
2011ѝ
19ѝ
логічні активи, пов'язані із сільськогосподарською діяльністю, та необоротні активи, що утримуються для продажу. Питання визнання, класифікації, оцін- ки й відображення інформації в примітках до фінан- сової звітності по таких активах регулюють окремі стандарти: П(С)БО 27 «Необоротні активи, що утри- муються для продажу, і припинена діяльність»,
П(С)БО 30 «Біологічні активи», П(С)БО 32 «Інвес- тиційна нерухомість» [1].
Необоротні активи, що утримуються для прода- жу, є оборотними активами, відображуються в балан- сі в розділі IV активу та обліковуються на субрахун- ку 286 «Необоротні активи і групи вибуття, що утримуються для продажу». Ці активи не є для нас об'єктом дослідження, проте не можна не зазначити, що використання терміна «необоротні» стосовно оборотних активів є некоректним.
Біологічні активи в частині довгострокових відо- бражуються в балансі в розділі I активу самостійно в рядках 035 – 037. Їх облік ведуть на окремому рахун- ку 16 «Довгострокові біологічні активи».
Інвестиційна нерухомість, так само як і розгляну- ті вище активи, до складу основних засобів не нале- жить, у балансі відображується самостійно у опису- ваних рядках 055 – 057. Виникає закономірне запи- тання: чому інформація про наявність і рух такої не- рухомості відображується на субрахунку 100 рахун- ку 10 «Основні засоби»? Очевидно, децимальна сис- тема нумерації рахунків у Плані рахунків не дала змоги виділити окремий рахунок для обліку інвести- ційної нерухомості. Вирішення цієї проблеми ле- жить на поверхні. Рахунок 17 «Відстрочені податко- ві активи» має природу дебіторської заборгованості, яка згідно з П(С)БО 2 «Баланс» належить до довго- строкової. Для узагальнення інформації про довго- строкову дебіторську заборгованість Планом рахун- ків передбачено рахунок 18 «Довгострокова дебітор- ська заборгованість та інші необоротні активи».
Пропонуємо внести зміни до чинної редакції Плану рахунків (табл. 6).
Таблиця 6
ЗМІНИ ДО ЧИННОЇ РЕДАКЦІЇ ПЛАНУ РАХУНКІВ
Синтетичні рахунки (рахунки першого порядку)
Субрахунки (рахунки другого порядку)
Сфера
застосування
Код
Назва
Код
Назва
17
Інвестиційна нерухомість 171 172
Інвестиційна нерухомість, оцінена за справедли- вою вартістю
Інвестиційна нерухомість, оцінена за первісною вартістю
Усі види діяльно- сті
18
Довгострокова дебіторська заборгованість та
інші необоротні активи
184 185
Відстрочені податкові активи
Інші необоротні активи
Усі види діяльно- сті
Внесення таких змін потребує відповідних правок в Інструкцію про застосування Плану рахунків.
ВИСНОВКИѝѝІѝѝПЕРСПЕКТИВИѝѝПОДАЛЬШИХѝѝДОСЛІДЖЕНЬѝ
1. Національні П(С)БО та інші нормативні акти, що регулюють питання обліку необоротних активів, потребують удосконалення, в тому числі з огляду на специфіку основного виду діяльності підприємств
(галузевої належності).
2. У зв'язку з необхідністю переоцінки основних засобів судноремонтних підприємств із неостаточно встановленим строком використання, а саме гідротехнічних споруд, набережних, пірсів тощо, ми пропону-
ємо використовувати термін «основні засоби з неостаточно встановленим строком використання» і допов- нити П(С)БО 7 вимогами до переоцінки таких активів.
3. Для доцільності проведення переоцінки зношених основних засобів, які можуть приносити економіч- ні вигоди підприємству, вважаємо потрібним також доповнити п. 4 П(С)БО 7 поняттям «клас основних за- собів», у зв'язку з чим змінити чинну редакцію п. 16 цього стандарту.
4. З огляду на необхідність створення та обліку веб-сайтів судноремонтними підприємствами доцільно ввести в П(С)БО 8 термін «веб-сайт». Для прийняття рішення про визнання витрат на створення веб-сайта
ОБЛІК:ѝѝТЕОРІЯѝѝІѝѝПРАКТИКАѝ
ѝ
ѝ
ѝ
20
Тел.ѝ451-73-79ѝ
Науково-практичнийѝжурналѝ
БУХГАЛТЕРСЬКИЙѝѝОБЛІКѝѝІѝѝАУДИТѝ
20ѝ
об'єктом нематеріальних активів пропонуємо доповнити стандарт додатком із прикладом визначення суми прогнозованого грошового надходження від використання такого активу.
5. Виходячи з економічної сутності інвестиційної нерухомості та необхідності однозначної інтерпрета- ції вимог П(С)БО 2, П(С)БО 7, П(С)БО 32, Плану рахунків та Інструкції про його застосування інформація про інвестиційну нерухомість має накопичуватися на окремому рахунку. Побудова Плану рахунків дає змогу це зробити, якщо відстрочені податкові активи обліковувати в складі довгострокової дебіторської заборгованості.
Важливі положення розглянутої теми потребують подальших досліджень і внесення пропозицій щодо вдосконалення організації та методики обліку і контролю необоротних активів підприємств судноремонт- ної галузі, в тому числі розробки оптимальних форм первинної документації для специфічних об'єктів ос- новних засобів.
ВИКОРИСТАНІѝѝДЖЕРЕЛАѝ
1. Положення (стандарти) бухгалтерського обліку
[Електронний ресурс] / сайт pro-u4ot. – К.: 2010. – Режим доступу: http://www.pro-u4ot.info/index.php?section=browse
&CatID=92 2. Положення про організацію та порядок здійснен- ня державного технічного нагляду за судноплавними гід- ротехнічними спорудами та гідротехнічними спорудами портів, суднобудівних і судноремонтних заводів, що пе- ребувають в експлуатації: Наказ Міністерства транспор- ту України від 20.11.2003 р. № 906 [Електронний ресурс] / офіційний сайт Верховної Ради України. – К.: 2010. –
Режим доступу: http://zakon1.rada.gov.ua/cgi-bin/laws/ main.cgi?nreg=z1174-03 3. Стратегія розвитку суднобудування на період до
2020 року: Розпорядження Кабінету Міністрів України від 06.05.2009 р. № 581-р [Електронний ресурс] / офіцій- ний сайт Верховної Ради України. – К.: 2010. – Режим доступу: http://zakon1.rada.gov.ua/cgi-bin/laws/main.cgi? nreg=581-2009-%F0 4. Інструкція по інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних ціннос- тей, грошових коштів і документів та розрахунків: Наказ
Міністерства фінансів України від 11.08.94 р. № 69 зі змінами і доповненнями [Електронний ресурс] / офіцій- ний сайт Верховної Ради України. – К.: 2010. – Режим доступу: http://zakon1.rada.gov.ua/cgi-bin/laws/main.cgi? nreg=z0202-94 5. Щодо затвердження Державного класифікатора
України «Класифікація основних фондів»: Наказ Держав- ного комітету України по стандартизації, метрології та сертифікації від 19.08.97 р. № 507 [Електронний ресурс] /
Правові системи нормативних актів України. – К.: 2010. –
Режим доступу: http://zakon.nau.ua/doc/?uid=1041.4473.0 6. Міжнародні стандарти фінансової звітності (бух- галтерського обліку) [Електронний ресурс] / офіційний сайт Міністерства фінансів України. – К.: 2010. – Режим доступу: http://www.minfin.gov.ua/control/publish/article/ main?art_id=92410&cat_id=92408 7. План рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підп- риємств і організацій: Наказ Міністерства фінансів
України від 30.11.99 р. № 291 зі змінами і доповнен- нями [Електронний ресурс] / офіційний сайт Верхов- ної Ради України. – К.: 2010. – Режим доступу: http:// zakon1.rada.gov.ua/cgi-bin/laws/main.cgi? nreg=z0892-99
Вѝ статьеѝ исследуютсяѝ вопросыѝ толкования,ѝ оценкиѝ иѝ отраженияѝ вѝ системеѝ счетовѝ бух- галтерскогоѝучетаѝобъектовѝнеоборотныхѝактивов:ѝосновныхѝсредств,ѝнематериальныхѝакти- вов,ѝ инвестиционнойѝ недвижимости.ѝ Предлагаетсяѝ внесениеѝ измененийѝ вѝ национальныеѝ
Положенияѝ(стандарты)ѝбухгалтерскогоѝучетаѝиѝвѝПланѝсчетов.ѝ
Ключевыеѝ слова:ѝ необоротныеѝ активы,ѝ основныеѝ средства,ѝ нематериальныеѝ активы,ѝ
инвестиционнаяѝнедвижимость,ѝП(С)БУ,ѝМСФО/МСБУ.ѝ
Theѝarticleѝinvestigatesѝtheѝissuesѝofѝinterpretation,ѝvaluationѝandѝreflectionѝofѝnon-currentѝas- sets,ѝsuchѝas:ѝfixedѝassets,ѝintangibleѝassetsѝandѝinvestmentѝpropertyѝinѝtheѝsystemѝofѝbookkeep- ingѝ accounts.ѝ Itѝ isѝ suggestedѝ theѝ revisedѝ Nationalѝ Accountingѝ Regulationsѝ (Standards)ѝ andѝ theѝ
Bookѝofѝaccountsѝshouldѝbeѝmodified.
ѝ