Склад, принципи обчислення і справляння місцевих податків і зборів
Введення
У сучасній теорії податкового права до принципів оподаткування відносять базові ідеї і положення, що застосовуються в податковій сфері, основні початку податкового права, керівні положення права, вихідні напрямки, основні засади, що визначають суть всієї системи, галузі або інституту права. Ці загальні початку знаходять своє вираження у нормах податкового права.
Однією з проблем розвитку науки податкового права є визначення сутності поняття «оподаткування». У науковій літературі можна зустріти різні дефініції цього поняття, але більшість дослідників вважають, що під оподаткуванням слід розуміти «форму функціонування системи податків і складну підсистему державного управління», «діяльність держави по встановленню і стягування податків».
Як підкреслює Г.В. Петрова, суспільні відносини у сфері оподаткування безпосередньо пов'язані з державним податковим контролем та управлінням економічним і соціальним розвитком суспільства через механізм оподаткування. Дані відносини, які охоплюють різноманітні сфери, становлять предмет податкового права.
Незважаючи на перевагу економічного підходу у вирішенні тих чи інших податкових проблем, відносини та соціальні зв'язки, які виникають при встановленні і стягуванні податків, регулюються в першу чергу правовими нормами. А це фактично означає, що на певному етапі сукупність даних норм, знаходячи своє закріплення у нормативних актах різного рівня, взаємодіючи між собою і постійно розвиваючись, утворює податкове право. Останнє слід розуміти як сукупність правових норм, що регулюють суспільні відносини у сфері оподаткування.
1. Сутність податкової системи, принципи та функції податків
Держава, виражаючи інтереси суспільства в різних сферах життєдіяльності, виробляє і здійснює відповідну політику - економічну, соціальну, екологічну, демографічну та інші. За рахунок податкових внесків формуються фінансові ресурси держави, що акумулюються в його бюджеті і позабюджетних фондах. Оподатковування грунтується на 15 соціальних законах, законі про бюджет і податковому кодексі.
Податки - обов'язкові збори та платежі, що стягуються державою з фізичних та юридичних осіб до бюджетів відповідного рівня або до позабюджетних фондів за ставкою, яка встановлюється в законодавчому порядку. Виплати примусові і безоплатні.
Податки - гнучкий інструмент впливу на що знаходиться в постійному русі економіку: вони допомагають заохочувати або стримувати визначені види діяльності, направляти розвиток тих чи інших галузей промисловості, впливати на економічну активність підприємців, збалансувати платоспроможний попит і пропозицію, регулювати кількість грошей в обігу.
Податкова система України представляється сукупністю податків, зборів, мита та інших платежів, що стягуються в установленому порядку на території країни; цільовими відрахуваннями до близько 15 державних позабюджетних фондів; компетенцією органів державної влади у сфері податкового регулювання та способами їх взаємодії між собою; методами обчислення податків, а також податковим контролем. При формуванні податкової системи виходять з ряду принципів: 1. Види податків, порядок їх розрахунків, терміни сплати і відповідальність за ухилення від податків мають силу закону. 2. Поєднання стабільності і гнучкості податкової системи повинні забезпечити дотримання економічних інтересів учасників суспільного виробництва. Правила застосування податків повинні бути стабільні: ставки, види, елементи податкової системи повинні мінятися при зміні економічних умов рідко, тому що це дозволяє планувати діяльність 3. Обов'язковий механізм захисту від подвійного оподаткування. 4. Податки повинні бути розділені за рівнями вилучення. 5. Ставки оподаткування мають бути єдиними для всіх підприємств. Рівні доходи за рівних умов їх отримання повинні обкладатися однаковими за величиною податками. З рівних доходів при різних умовах їх отримання повинні стягуватися різні податки. 6. Єдина податкова ставка повинна доповнюватися системою податкових пільг, що носить цільовий і адресний характер, пов'язаний із соціальною сферою, стимулюванням НТП, захистом навколишнього середовища. Як правило, обов'язкове активне підтримка підприємництва. 7. Система оподаткування повинна бути комплексною при вмілому поєднанні різних способів оподаткування. Об'єкти оподаткування різноманітні: психологічно легше платити багато маленьких податків, ніж один великий. 8. Обов'язкові простота, рівномірність, точність, зручність за формою, економність збору, уникнення надмірної ваги. Податки за способом справляння бувають прямими і непрямими. Прямі податки стягуються державою безпосередньо з доходів і майна платників податків. Об'єктом податку виступає дохід (зарплата, прибуток, відсоток і т.п.) і вартість майна платників податків (земля, основні засоби тощо).
Непрямі податки встановлюються у вигляді надбавок до ціни товарів або тарифів на послуги (акцизи, ПДВ, митні збори, податок з продажу). Ці податки нараховуються підприємству для того, щоб воно утримувало їх з інших платників податків і здавало фінансовому відомству.
Залежно від характеру ставок розрізняють регресивні, пропорційні та прогресивні податки. Прогресивний податок - це податок, який зростає швидше, ніж приростає прибуток. Для різних за величиною доходів встановлюється декілька шкал податкових ставок.
Регресивний податок характеризується стягуванням більш високого відсотка з низьких доходів і меншого відсотка з високих доходів. Це такий податок, який зростає повільніше, ніж дохід. Непрямі податки найчастіше регресивні.
Пропорційний податок - це, коли застосовується єдина ставка для доходів будь-якої величини. Пропорційний податок може виявитися регресивним: якщо з реально одержуваних доходів відняти обов'язкові витрати, залишиться дискреційний доход, який може вирости або зменшитися після введення нових податків.
У залежності від органу влади, в розпорядження якого надходять ті чи інші податки, розрізняють державні та місцеві. До державних податків відносяться прибутковий, на прибуток, мита. Основним видом місцевого податку є майновий податок.
Податки з їх використання поділяються на загальні та спеціальні. Загальні податки призначені для фінансування поточних і капітальних витрат державних і місцевих бюджетів без закріплення за яким-небудь певним видом витрат. Спеціальні податки мають цільове призначення.
Законодавством встановлено, що об'єктами оподаткування є: прибуток, дохід, вартість певних товарів, додана вартість продукції, майно юридичних і фізичних осіб, передача майна, окремі операції, окремі види діяльності, мінімальна місячна оплата праці та ін
Податки в залежності від джерел їх покриття групуються наступним чином: 1) податки, витрати по яких відносяться на собівартість продукції (робіт, послуг) - земельний податок, страхові внески; 2) податки, витрати по яких відносяться на виручку від реалізації продукції (робіт, послуг) - ПДВ, акцизи, експортні тарифи; 3) податки, витрати по яких відносяться на фінансовий результат - податок на прибуток, на майно підприємства, на рекламу, деякі цільові збори; 4) податки, витрати за якими покриваються з прибутку, що залишилася в розпорядженні підприємств - ліцензійний збір за право торгівлі, збір з операцій, що здійснюються на біржах. Спосіб реалізації суспільного призначення податків як інструменту вартісного розподілу і перерозподілу доходів виражається функціями податків.
Першою і найбільш послідовно реалізується функцією податків виступає фіскальна функція, яка полягає у формуванні грошових доходів держави на утримання державного апарату, армії, розвиток науки і техніки, підтримку дітей, літніх і хворих людей, для покриття витрат на освіту, дитячі будинки, на охорону здоров'я, будівництво державних споруд, доріг, захист навколишнього середовища.
Інша функція податків - економічна, яка полягає у впливі через податки на суспільне відтворення, заохочуючи, обмежуючи або контролюючи різні процеси.
Пільги заохочують розвиток того, за що вони даються, наприклад, якщо не обкладати частину прибутку на розвиток нової техніки, то заохочується технічний прогрес, на благодійність - вирішуються соціальні проблеми.
Якщо збільшувати податки на надприбуток, то контролюється рух цін на товари і послуги. З ростом податків прибутки в скарбницю зменшаться, тому що частина підприємців розориться, частина піде в тіньову економіку, стимули до праці згаснуть.
Досконалість податкової системи залежить від еластичності попиту та пропозиції на товар або послугу. Продавці перекладають сплату податків на покупців, коли попит нееластичний. Якщо невідповідно пропозицію, то податки перекладаються на продавців.
Коли розміри податків розумні, відоме їх призначення, від їх сплати, як правило, не ухиляються. Відомі три способи збільшення податкових надходжень до бюджету: розширення кола платників податків, збільшити кількість об'єктів, з яких стягується податок; підвищення податкових ставок. Ставки податків повинні бути настільки високими, щоб запобігти інфляції, але в той же час настільки низькими, щоб стимулювати вкладення капіталу, забезпечувати розвиток виробництва.
Граничний рівень оподаткування визначається за такими ознаками: 1) якщо при черговому підвищенні податкової ставки надходження до бюджету зростають непропорційно повільно або скорочуються, 2) якщо знижуються темпи економічного зростання, зменшуються довгострокові вкладення капіталу, погіршується матеріальне становище населення; 3) якщо росте «тіньова» економіка, тобто приховане або явне відхилення від податків. Основні характерні риси податкової системи зведені в таблицю 7.
У системі оподаткування існують різноманітні пільги, наприклад, звільнення від податку на ряд років, зниження ставок податків, віднімання з оподатковуваної бази витрат, в яких зацікавлена держава, встановлення знижок при утворенні різних фондів, повернення раніше сплачених податків, податковий кредит або відстрочка платежів податків, неоподатковуваний мінімум, вилучення певних елементів з обкладення, звільнення від сплати окремих категорій платників податків та ін
У разі порушення податкового законодавства платник податків несе відповідальність у вигляді стягнення всієї суми прихованого (заниженого) доходу, або суми податку за інший прихований об'єкт оподаткування, а також штрафу в розмірі тієї ж суми та пені у розмірі подвійної частини ставки рефінансування за кожний день прострочення. Повторне або умисне приховування (встановлюється судом) карається в 2-х і 5-и кратному розмірі.
Податковий кодекс передбачає еволюційне реформування податкової системи, встановлення такого рівня податків, який зможуть витримати платники податків, але при цьому не постраждає бюджет. Повинна бути забезпечена визначеність, передбачуваність і прозорість податкової системи. Відбувається коригування пільг, залишаються переважно тільки інвестиційні та соціальні пільги.
Для підприємств малого бізнесу, підприємств роздрібної торгівлі, сфери обслуговування населення та організацій, для всіх, хто надає платні послуги можливий перехід на спрощену систему оподаткування.
2. Основні види податків
У Росії, відповідно до п. 1 статті 19 Закону «Про основи податкової системи в РФ» податок на прибуток (дохід) підприємств відноситься до федеральних податків. Передбачено, що він є регулюючим бюджетним джерелом, тобто частина надходить податку може передаватися до бюджетів російських регіонів.
Платниками податку на прибуток є підприємства - юридичні особи, їх філії, іноземні юридичні особи. Оподаткуванню підлягає прибуток від реалізації продукції (робіт, послуг), прибуток від реалізації основних фондів та іншого майна і прибуток від позареалізаційних операцій. Прибуток (збиток) від реалізації продукції (робіт, послуг) визначається як різниця між виручкою від реалізації продукції (робіт, послуг) без податку на додану вартість і акцизів і витратами на виробництво і реалізацію, що включаються до собівартості продукції (робіт, послуг).
Доходи по цінних паперах, від грального бізнесу, від посередницької діяльності виділяються з валового прибутку і оподатковуються за іншою ставкою. Суб'єкти Федерації самостійно визначають ставки податку на прибуток. Федеральний податок становить 13% і за законом територіальний максимально 22% (посередницький 30%). Прикладами пільг з податку на прибуток є 100% зменшення сум податку на прибуток для громадських організацій інвалідів і спеціалізованих протезно-ортопедичних компаній, застосування методу прискореної амортизації, що є наданням пільги з умовою цільового використання грошей на придбання основних засобів. Податкові пільги не повинні зменшувати суму податку, обчислену без пільг більш, ніж на 50%. Податок на прибуток у Росії сплачується в авансовому порядку. Істотні пільги з податку на прибуток мають малі підприємства. Новостворені малі підприємства перші два роки не сплачують податок на прибуток, якщо займаються виробництвом і переробкою сільськогосподарської продукції, товарів народного господарства, будматеріалів, ліків, житловим будівництвом, включаючи ремонт за умови виручки від цієї діяльності 70%, третій рік 25%, 4 рік 50% (виручка 90%). При припиненні діяльності податок повертається і збільшується на відсоток ЦБ. Механізм розрахунку оподатковуваного прибутку зображено в таблиці 8.
Податок на додану вартість (ПДВ) - це непрямий податок на товари і послуги, у якого є вхідний податок, сплачений постачальникам і вихідний, нарахований на власний оборот. У оподатковуваний оборот входить майже все: вартість реалізованої продукції, робіт, послуг, фінансова допомога від інших підприємств, кошти, отримані від стягнення штрафів, стягнення пенею, аванси по експорту, збитки підприємства, бартерні операції, відсотки за надання грошей в кредит. При обчисленні оподатковуваного обороту по товарах, з яких стягуються акцизи, митні збори, в нього включається сума акцизів і митних зборів.
Чинним законодавством встановлено перелік оборотів, не оподатковуваних ПДВ, а також перелік продукції, товарів, робіт, послуг, які звільняються від оподаткування цим податком. До таких оборотів, зокрема, відносяться товари (роботи, послуги) виробляються і реалізуються лікувально-виробничими майстернями при психіатричних і психоневрологічних установах, громадськими організаціями інвалідів.
Платниками ПДВ є юридичні та фізичні особи (кінцеві платники). Не сплачують податок фізичні особи, які здійснюють підприємницьку діяльність без створення юридичної особи (до виходу податкового кодексу).
В даний час ставки ПДВ встановлені в таких розмірах: 10% по продовольчих (крім підакцизних) товарам, товарів для дітей з переліком, затвердженим Урядом РФ і 20% по інших товарах (робіт, послуг), включаючи підакцизні продовольчі товари. З 1.01.97 в РФ введено метод рахунків-фактур, який регламентує процес оформлення розрахункових документів за товари, роботи, послуги так, що недостатньо виділити податок, потрібно ще мати податкову рахунок-фактуру.
Сума ПДВ, що підлягає внеску до бюджету, визначається як різниця між сумами податку отриманого від покупців за реалізовані їм товари (роботи, послуги), і сумами податку сплаченими постачальникам.
Акцизи - непрямі податки, що включаються у ціну товару - введені Законом РФ від 6.12.91 № 1993-1 «Про акцизах». Відповідно до цього закону акцизами обкладаються такі товари (продукція): спирт етиловий із усіх видів сировини, спирт винний, спирт питної, горілка, лікеро-горілчані вироби, коньяк, шампанське, вино натуральне, інші алкогольні напої, пиво, тютюнові вироби, ювелірні вироби, бензин автомобільний, легкові автомобілі. Ставки акцизів з підакцизних товарів є єдиними на всій території РФ і даються у вигляді додатків до закону.
Сума акцизів, що підлягає внеску до бюджету, визначається як різниця між сумами акцизу, обчислювальними за оподатковуваними акцизами оборотів, і сумами акцизу, сплаченими постачальникам за підакцизні товари. Законом запроваджено заліковий механізм щодо акцизів. Так, якщо при покупці спирту сплачено акциз, а спирт використаний на виготовлення непідакцизною продукції (медикаментів), то сума акцизів відшкодовується з бюджету.
Відповідно до Інструкціями Державної податкової служби РФ об'єктом оподаткування є основні засоби, нематеріальні активи, запаси і витрати, що знаходяться на балансі підприємства-платника. Основні засоби, нематеріальні активи, малоцінні та швидкозношувані предмети для цілей оподаткування враховуються за залишковою вартістю.
Для цілей оподаткування визначається середньорічна вартість майна підприємства. Ця вартість за звітний період визначається шляхом ділення на 4 суми, отриманої від складання половини вартості майна на 1 січня звітного року і на перше число наступного за звітним періодом місяця, а також суми вартості майна на кожне перше кількість усіх інших кварталів звітного періоду. Граничний розмір податкової ставки на майно підприємства не може перевищувати 2% від бази оподаткування, а за рішенням місцевих органів влади цей відсоток може бути встановлений в меншому розмірі.
Податок на майно підприємства відноситься на фінансові результати. Платниками прибуткового податку є фізичні особи, як мають, так і не мають постійного місця проживання в РФ. Об'єктом оподаткування у громадян є сукупний дохід, отриманий у календарному році як в грошовій, так і натуральній формі (зарплата, премії, винагороди, дивіденди, розподіл прибутку, подарунки, абонементи, харчування, підписка, оплата за дітей в дитячих установах і т.д .). До складу сукупного доходу громадян також включаються суми матеріальних та соціальних благ, що надаються підприємствами персонально своїм працівникам і суми матеріальної вигоди за позиковими коштами і вкладами у банках.
У сукупний річний дохід не включаються всі види пенсій, що виплачуються відповідно з пенсійним законодавством РФ, вихідні допомоги, що виплачуються при звільненні, компенсаційні виплати працівникам, які виплачуються їм у межах норм (відрядження, польове забезпечення, використання особистих автомобілів у службових цілях).
У фізичних осіб, дохід яких протягом року не перевищив 5000 рублів оподатковувана сума зменшується на суму доходу у двократному розмірі встановленого законом мінімального розміру оплати праці й такі ж суми на утримання дітей та утриманців щомісяця. Коли сукупний дохід досягне 5000 рублів і 1 копійки до 20000 рублів пільги визначаються в розмірі однократного встановленого законом мінімального розміру оплати праці. У таблиці дана шкала прибуткового податку з оподатковуваного сукупного доходу, отриманого в календарному році.
З прибуткового податку даються пільги на житлове будівництво один раз в житті за трирічний період не більше 5000 кратного розміру мінімальної оплати праці.
Прикладом місцевих податків може бути земельний податок. Об'єктом оподаткування земельним податком є земельні ділянки, надані юридичним особам і громадянам. Земельний податок обчислюється виходячи з площі земельної ділянки, оподатковуваного податком і затверджених місцевими органами влади ставок земельного податку на основі нормативної ціни землі в рублях за гектар.
Одним з найбільш суттєвих за обсягом вступників платежів місцевих податків є податок на рекламу. Платниками податку з реклами є рекламодавці. Ставка податку на рекламу складає до 5% від вартості рекламних робіт і послуг у рекламодавця. Іншими прикладами місцевих податків є місцеві збори з операцій, що здійснюються на біржах, збори за право торгівлі, цільові збори на утримання міліції та інші подібні цілі.
Законодавство про податки і збори, що діє з 1992 року, формується в умовах недостатньо глибокого опрацювання теоретичних основ його побудови для сучасного етапу розвитку економіки Росії.
За роки функціонування податкової системи в Російській Федерації в законодавство про податки і збори було внесено значну кількість змін і доповнень, певною мірою покращують його, і цей об'єктивний процес триває. «Мистецтво обкладення податками, як одного з« плодів цивілізації »дозріває повільно».
З моменту розвитку ринкових відносин у Росії заговорили про Податковий кодекс Російської Федерації * 1 (НК РФ), як про найбільш кращу форму податкового законодавства, що забезпечує системний підхід до вирішення проблем оподаткування. У Росії більшість галузей права кодифицировано * 2. Частина перша НК РФ розкриває основні положення податкової політики і основні принципи податкового права, тобто правову концепцію податкових відносин у Росії, грунтуючись на Конституції Російської Федерації та загальні принципи права (свободи, демократії, рівноправності, соціальної справедливості, гуманізмі, законності, відповідальності).
Відповідно до завдань, які ставилися перед НК РФ, податкова система Російської Федерації (в законодавстві Російської Федерації відсутнє визначення поняття «податкова система»; в теорії податків це питання не має однозначного тлумачення) має стати більш справедливою, зрозумілою, єдиною і забезпечує збалансованість загальнодержавних і приватних інтересів. Для реалізації цих завдань необхідно вміло поєднувати економічні інтереси, можливості і потреби основних суб'єктів податкових правовідносин, а також політико-економічний та юридичний аспекти. Це, застосовуючи термінологію науково-економічної літератури ХІХ століття, - політичне мистецтво.
Про те, наскільки реалізуються в НК РФ завдання, поставлені перед ним, покаже час, бо показники ефективності податків як методу мобілізації доходів до бюджету для фінансування державних витрат, визначаються, як показує історичний досвід оподаткування багатьох країн, відповідністю видів податків, методів їх обчислення, способів стягування, форм контролю, організації контролюючих органів і т.д. (Умов для оподатковування) станом економічного і політичного розвитку суспільства, а також рівню суспільної свідомості.
Необхідність внесення коригувань до частини першої НК РФ очевидна, і вона вже ведеться. Звернемо увагу читачів на такий аспект. Держава організує оподаткування за допомогою права. «Право не може бути іншим, ніж економічний лад і обумовлене ним культурний розвиток суспільства». Але потенціал впливу права на розвиток економічних відносин особливо значний, коли дія права відповідає загальному ходу суспільного розвитку, сприяючи йому. Саме з цих позицій, як нам представляється, треба підходити до коректування частини першої НК РФ, втілюючи податки у правові форми (податкові платежі). Це в даний час особливо актуально, оскільки практика сигналізує про принципові розходження економістів і юристів на всіх етапах роботи, пов'язаної з податками. Прав І. Горський: «Дві чітко виражені тенденції (« оправдательная »- судів і« обвинувальна »- податкових органів) говорять перш за все про прірву, що лежить між судами та податковими органами, у підході до справи. Такого різноспрямованого і поглиблення розриву бути не повинно: адже і ті, і інші діють в рамках одного і того ж права ».
3. Загальні положення
Відповідно до НК РФ законодавство про податки і збори (ст. 1) об'єднує НК РФ, федеральні закони про податки, закони та інші нормативно-правові акти про податки і збори, прийняті законодавчими (представницькими) органами влади суб'єктів Російської Федерації та нормативно-правові акти про податки і збори, прийняті представницькими органами самоврядування. При цьому слід мати на увазі різницю понять «законодавство Російської Федерації про податки і збори» і «законодавчі акти про податки і збори». Останнє поняття вже першого, так як воно не включає нормативні правові акти представницьких органів місцевого самоврядування, як не входять у систему органів державної влади (ст. 12, 65 Конституції Російської Федерації). Поняття «нормативні правові акти про податки» ширше, ніж «законодавство про податки і збори», тому що об'єднує не тільки акти законодавчих (представницьких) органів влади всіх трьох рівнів, а й органів державного управління. «Кодекс не відносить до законодавства про податки і збори акти Президента Російської Федерації, Уряду РФ, органів виконавчої влади інших рівнів». Інакше кажучи, укази Президента України, постанови Уряду РФ, нормативні правові акти інших органів виконавчої влади Російської Федерації органів виконавчої влади суб'єктів Російської Федерації, а також виконавчих органів місцевого самоврядування, прийняті з питань оподаткування, не входять в поняття «законодавство про податки і збори ». Разом з тим НК РФ чітко визначені повноваження органів виконавчої влади з видання конкретних нормативних правових актів з питань оподаткування. Тим самим обмежена можливість регулювання податкових відносин підзаконними актами. З введенням в дію частини першої НК РФ ні Уряд РФ, ні Мінфін Росії, ні МНС Росії не зможуть прийняти і ввести в дію жоден нормативний акт в області оподаткування, крім названих у НК РФ (ст. 4). «Акти Уряду РФ, міністерств і відомств є джерелами податкового права, однак не входять до складу законодавства про податки і збори, тобто є підзаконними актами».
Доцільність і правомірність виключення актів виконавчої влади з податкового законодавства сприймається опонентами неоднозначно. Необхідність у підзаконних актах об'єктивна і зумовлена, по-перше, тим, що в законі не може і не повинно бути деталізації норм і, по-друге, процедура з регулювання виникли в практиці питань оподаткування підзаконними актами більш оперативна порівняно із законодавчим процесом. Важко не погодитися з висловом І. Горського: «У нашій ситуації, коли і умови змінюються швидко, і закони пишуться погано, просто необхідний інструмент швидкого коректування податків, який не вкладається в фундаментальний кодекс». Досить аргументовано пише на цю тему і Б. Степанков.
У НК РФ сформульовані принципи оподаткування і зборів (ст. 1) і основні принципи (початку) законодавства про податки і збори (ст. 3). Це різні принципи. Необхідно звернути увагу читачів на те, що загальні принципи оподаткування і зборів, які згруповані у сім блоків, розкриваються у частині першій НК РФ, а основні принципи (початку) законодавства про податки - в частині другій Кодексу, в якій розкривається зміст елементів конкретного податку. Основні принципи (початку) «є орієнтиром, в першу чергу, для держави і законодавця, які формують національний режим оподаткування та податкову політику». Зміст цих принципів залежить від конкретних соціально-економічних умов і культури народу. Разом з тим необхідно відзначити, що, визначаючи основні засади (принципи), слід керуватися не тільки класичними принципами оподаткування, сформульованими А. Смітом (як це зроблено в НК РФ), але і фінансовими принципами достатності та еластичності оподаткування, сформульованими через 100 років німецьким економістом А. Вагнером, представником соціально-політичного напрямку в науці. В основу сучасних податкових систем покладені сукупність принципів А. Сміта і О. Вагнера, забезпечують гармонізацію державних і приватних інтересів. «Податки - атрибут, монопольна прерогатива і необхідна умова існування держави», і вони повинні бути достатніми для задоволення загальних потреб в умовах ринкової економіки. Співзвучно з цим теоретичним постулатом звучить теза - «На нинішньому етапі податкові доходи держави є головним чинником стабільності соціально-економічної ситуації в країні».
Не зупиняючись на всіх принципах, які сформульовані в НК РФ недостатньо чітко і виразно, звернемо увагу читачів на принцип, згідно з яким «всі непереборні сумніви, суперечності і неясності актів законодавства про податки і збори тлумачаться на користь платника податків (платника зборів)» (п. 7 ст. 3 НК РФ). Введення до законодавства про податки і збори цього принципу, заснованого на ст. 49 Конституції Російської Федерації, неоднозначно оцінюється опонентами НК РФ і викликає виправдану гостру дискусію. Говорячи про введення в податкове законодавство цього принципу, у викладі якого є поняття, що вимагають відповідної оцінки, доцільно нагадати положення постанови Конституційного суду Російської Федерації від 08.10.1997 N13-П, згідно з яким законодавчі органи з метою реалізації конституційного обов'язку громадян платити законно встановлені податки і збори повинні забезпечувати вимоги того, щоб закони про податки були конкретними і зрозумілими. Це співзвучно з положеннями з теорії податків. Наведемо два положення. «Мова законів, що встановлюють податі, і розпоряджень, які роз'яснюють застосування законів, повинен бути точний, удобопонятен, щоб не викликати непорозумінь» 13. «Невизначеність - найгірше з усіх зол, які тільки можна собі уявити для податного законодавства», - писав італійський вчений фінансист Ф. Нітті.
Логічно вважати, що в умовах недосконалого законодавства та рівня суспільної свідомості «презумпція правоти платника податків» дозволить платникові податків надходити найбільш вигідним для себе чином, так як практично закріплюється «презумпція правоти платника податків» при тлумаченні НК РФ, норми якого, на жаль, не завжди однозначно зрозумілі , конкретні і узгоджені між собою. Є підстави говорити про те, що введення принципів «презумпції правоти платника податків» і «презумпції невинності платника податків» (п. 6, ст. 108 НК РФ) не повною мірою забезпечують реалізацію поставлених перед НК РФ завдань.
З питання дії актів законодавства про податки і збори в часі необхідно знати, що будь-який федеральний закон має юридичну чинність, якщо він прийнятий Державною Думою Федеральних Зборів, схвалений Радою Федерації, підписаний Президентом Російської Федерації і опубліковано в «Російській газеті» або «Зборах законодавства Російської Федерації ». У відношенні актів законодавства про податки і збори встановлені додаткові (порівняно з іншими федеральними законами) умови їх введення. При загальному правилі вступу в силу законів 10 днів після їх опублікування актів законодавства про податки і збори набирають чинності не раніше, ніж після закінчення одного місяця з дня їх офіційного опублікування. При цьому відносно податків (не зборів) встановлено ще одна умова - не раніше 1-го числа чергового податкового періоду з податку.
НК РФ в цілому зворотної сили не має. Разом з тим, реалізуючи в податковому законодавстві принцип, закріплений у ст. 54 Конституції Російської Федерації про те, що закон, що встановлює або обтяжуючий відповідальність, зворотної сили не має, цей Кодекс поширює дію деяких «захищають» платників податків норм на відносини, що виникли до його введення, що є проявом гуманності законодавства (п. 2, 3, 4, ст. 5 НК РФ).
Про понятійному апараті. Цьому присвячена ст. 11 НК РФ. Однак понятійний апарат «розкиданий» по всьому Кодексу та буде мати місце і в частині другій НК РФ, що представляється нелогічним.
Ідеологія НК РФ заснована на тому, що виходячи з принципу єдності російської правової системи понятійний апарат для цілей оподаткування повинен вписатися в правову систему Росії. Інакше кажучи, понятійний апарат для цілей оподаткування властивий в основному цивільно-правовій доктрині, за винятком деяких уточнень і доповнень. Питання дискусійне. Однією з проблем була і залишається в даний час проблема взаємозв'язку і розмежування сфер регулювання цивільним та податковим законодавством.
У принципі підстав для суперечок у питаннях понятійного апарату виникати не повинно. «Жодна галузь права, в тому числі громадянська чи податкова, не повинні претендувати на універсальність. У кожної є предмет, і в рамках цього предмета вони повинні функціонувати ». Але проблеми тим не менше залишаються.
Доцільно навести досить аргументовані положення в цій частині. «Податкове право при визначенні результатів господарювання пов'язане з законодавством, що регулює умови та форми господарювання. Визначити форму, метод вилучення доходу в тій чи іншій діяльності можна тільки на основі аналізу цивільно-правових, а не податкових норм ». Тому певні передумови розглядати податкові відносини як подібні до цивільно-правовими є. Справді, податкові відносини складаються в економічній сфері суспільного життя, де в якості домінуючих міцно закріпилися цивільно-правові відносини. Яскраво виражений зобов'язальний характер взаємовідносин учасників і тісний зв'язок з підприємницькою сферою зумовили досить поширену практику ототожнення податкових правовідносин з цивільно-правовими.
Однак незважаючи на удавану зовнішню схожість податкові відносини за своєю правовою природою далекі від цивільно-правових відносин. Податкові правовідносини засновані на нерівності сторін, оскільки в якості владної сторони тут виступає держава в особі податкових органів, в якості іншого боку - платник податків. Взаємовідносини зазначених сторін регулюються між собою імперативно, вони визначені законом і не залежать від волі сторін. Цивільні правовідносини засновані на рівності учасників відносин, які вступають у правовідносини один з одним по своїй волі (за виключенням деяких випадків, обумовлених у ГК РФ). Не випадково ж згідно з п. 3 ст. 2 ГК РФ цивільне законодавство не застосовується до майнових відносин, заснованих на адміністративному або іншому владному підпорядкуванні однієї сторони іншій, у тому числі до податкових. Тим не менш певна взаємодія норм податкового і цивільного законодавства, що відображають відповідні правовідносини, неминуче.
З введенням НК РФ в питанні співвідношення податкового законодавства з цивільним виникли додаткові підстави для суперечок. Зокрема це стосується проблем черговості платежів, строків позовної давності, визначення взаємозалежних осіб і т.д. З питання тлумачення норм цікаво навести висловлювання академіка Б. Топорніна, директора Інституту держави і права Російської Академії наук: «Якщо мова йде про такі норми податкового права, які використовують цивільно-правові поняття, то вони повинні тлумачитися виходячи з цілей, змісту та інших характеристик відповідного податкового закону. Цивільне право як би відступає на задній план. Втім, це - загальне правило тлумачення закону в будь-якій галузі права ». У такому ж ключі написана стаття доктора юридичних наук Л. Щенникова «Зловживання правом (дух і буква закону)». Логічно і цілком аргументовано в цьому ж дусі, але тільки щодо тлумачення договору у відповідність до ДК РФ, на який законодавець орієнтувався при регулюванні багатьох аспектів податкових правовідносин, пише І. Горський.
Відповідно до постанови Пленуму Верховного Суду Російської Федерації і Пленуму ВАС РФ від 11.06.1999 № 41 / 9 після введення НК РФ, роз'яснено, що «+ + при з'ясуванні для цілей оподаткування значення інституту, поняття або терміна цивільного, сімейного або іншій галузі законодавства суд при розгляді спору не застосовує положення відповідної галузі законодавства лише в тому випадку, коли в законодавстві про податки і збори міститься спеціальне визначення даного інституту, поняття або терміна для цілей оподаткування »(п. 1 ст. 11 НК РФ). На жаль, понятійний апарат для цілей оподаткування, м'яко кажучи, недостатній.
Резюмуючи розглянуте питання, слід зазначити, що необхідний комплексний підхід у коригуванні та цивільного, і податкового законодавства.
Податковий кодекс вичерпним чином визначає учасників відносин, регульованих законодавством про податки і збори. По-перше, це платники податків та платники зборів, по-друге, держава в особі представляють його інтереси податкових органів, органів, що користуються правами податкових органів, фінансових органів, по-третє, податкові агенти та збирачі податків і зборів, які виступають у відносинах з платниками податків та платниками зборів як фіскальних агентів держави, а у відносинах з державою мають статус, аналогічний статусу платників податків. Останніми змінами і доповненнями, внесеними до частини першої НК РФ, до числа учасників податкових відносин включені ФСНП Росії та її територіальні підрозділи, державні позабюджетні фонди (після введення частини другої НК РФ, єдиного соціального податку необхідна поправка), а банки, з незрозумілих аргументів, залишилися поза участю в податкових правовідносинах.
У НК РФ поряд з терміном «інші уповноважені органи» (ст. 9 НК РФ) використовується термін «інші особи» (ст. 106 НК РФ). До них належать особи, обов'язки яких встановлені Кодексом - реєструючі органи, банки, свідки, експерти, фахівці, поняті та ін Мова йде про різних суб'єктах, на чому робиться просто акцент.
Одним з дискусійних, можна сказати головним, системоутворюючим при реформуванні податкової системи виявилося питання визначення податку (ст. 8 НК РФ). Виходячи з постанови Конституційного суду Російської Федерації від 17.12.1996 № 20П для дискусій, на нашу думку, підстав не повинно бути.
Необхідно ще раз привести цитовані неодноразово в періодичній пресі положення. Згідно з названим Постановою податок є необхідною умовою існування держави, тому обов'язок сплачувати податки, закріплена в ст. 57 Конституції Російської Федерації, поширюється на всіх платників податків в якості безумовного вимоги держави. Платник податків не має права розпоряджатися на свій розсуд тією частиною свого майна, що у вигляді певної грошової суми підлягає внеску до скарбниці, і зобов'язаний регулярно перераховувати цю суму на користь держави, тому що інакше були б порушені права та охоронювані законом інтереси інших осіб, а також держави . У цій обов'язки платників податків втілено публічний інтерес усіх членів суспільства. Однак дефініція податку, м'яко кажучи, не відображає цей зміст і потребує уточнення. У ній найбільшою мірою повинні бути відображені об'єктивність, необхідність та обов'язковість податку. Вислови двох яскравих мислителів: Ф. Аквінського (ХІІІ ст.) «Податки - це дозволена форма грабунку» і А. Сміта (ХVIII ст.) «Податки для тих, хто їх сплачує, ознака не рабства, а свободи" - показують необхідність і об'єктивність податків. Сьогодні в країнах з розвиненою ринковою економікою і з ситуацією податковою культурою податки розглядають як плату за цивілізацію, усвідомлену необхідність, а ми - як форму відчуження на рубежі XX-XXI століть.
У НК РФ розмежовані поняття «податки» та «збори». Розмежування зроблено відповідно до Конституції Російської Федерації (ст. 72). Кодексом регулюються збори тільки податкового характеру. Наука податкового права проводить відмінності між податками та зборами. Порядок сплати, наслідки несплати і інші аспекти регулювання у податків і зборів різні. Багато понять, що застосовуються до податків (платник податку, податковий агент, об'єкт оподаткування), не застосовні до зборів. Однак, беручи до уваги, що передбачені в НК РФ збори мають основними ознаками податку з певною особливістю їх обчислення і сплати, норми НК РФ поширюються як на податки, так і на збори, за винятком випадків, зазначених у ньому. Слід зазначити, що дефініція збору, дана в НК РФ, на нашу думку, відповідає змісту зборів, передбачених у ньому. Це ліцензійні збори, державне мито.
НК РФ встановлює 28 податків - 16 федеральних, 7 регіональних та 5 місцевих. Багато говориться в даний час про скорочення кількості податків. Необхідність вирішення завдання спрощення податкової системи з метою її уніфікації, раціоналізації не означає, що кількість податків має бути мінімальним. Для повного використання потенційної бази господарства потрібна розгалужена система податків. Велика кількість податків не обов'язково має вести до важкого податкового тягаря, яке піддається розумному регулювання елементами самих податків. Історія оподаткування свідчить про значне скорочення податків та їх спрощення в ХХ столітті в порівнянні з XIX століттям. У відношенні переліку податків, передбачених НК РФ, можна дискутувати не за кількістю, а в розрізі їх видів.
Визначення переліку податків. Питання про об'єкти оподаткування завжди служив предметом дискусії. І після введення в дію НК РФ висуваються ідеї про відмову від тих чи інших податків, сплату яких важко контролювати. Пропонуються різні варіанти переліку податків, як правило, без будь-якого наукового обгрунтування. Орієнтирами при вирішенні питання про перелік податків, методах справляння і т.д. за логікою повинні бути рівень забезпечення задоволення у фінансуванні суспільно-необхідних витрат і «найменші» жертви для зростання продуктивних сил, а також реалізація в оподаткуванні рівномірності розподілу податкового тягаря.
Про розподіл повноважень між органами влади з питань оподаткування в умовах демократичного, федеративного правової держави (ст. 12 НК РФ).
У НК РФ встановлено вичерпний закритий перелік регіональних і місцевих податків і зборів, що повинно перешкодити процесу формування різних податкових схем у регіонах і на місцях, виникнення конфліктних ситуацій в результаті міжбюджетного суперництва і сприяти збереженню єдності нашої країни.
Повноваження у податковій сфері між органами законодавчої влади Російської Федерації, суб'єктів Російської Федерації та місцевим самоврядуванням розподіляються виходячи з того, що всі федеральні, регіональні і місцеві податки і збори є елементами єдиної податкової системи Російської Федерації, що впливає на функціонування єдиного ринку Росії. При цьому передбачається встановлення правових механізмів взаємодії всіх елементів єдиної податкової системи Російської Федерації.
Органи законодавчої влади суб'єктів Російської Федерації і представницькі органи місцевого самоврядування мають право самостійно вводити і припиняти дію регіональних і місцевих податків (зборів), приймати самостійні рішення щодо встановлення та введення податків у рамках, визначених НК РФ. Класифікація податків і зборів на федеральні, регіональні і місцеві (ст. 13, 14, 15 НК РФ) відповідає поділу повноважень законодавчих (представницьких) органів державної влади Російської Федерації, суб'єктів Російської Федерації та органів місцевого самоврядування з введення або скасування податків та зборів на відповідній підвідомчій території. Звернемо увагу читачів на такий аспект. Відповідно до постанови Конституційного суду Російської Федерації від 21.03.1997 поняття «встановлення податків і зборів» стосовно до суб'єктів Російської Федерації і органам місцевого самоврядування має інший юридичний сенс у порівнянні з федеральним законодавцем. Останній встановлює лише елементи федеральних податків і зборів відповідно до ст. 17 НК РФ «Загальні умови встановлення податків і зборів», тобто визначає платників податків, об'єкт оподаткування, податкову базу, податковий період, податкову ставку, порядок обчислення і строки сплати податку, пільги. Встановлення податку суб'єктом Російської Федерації чи органом місцевого самоврядування означає його право самостійно вирішувати питання про введення податку, передбаченого НК РФ, з конкретизацією елементів податку згідно даним їм повноважень, тобто визначати відповідні відсутні елементи податку (податкових пільг, податкової ставки у встановлених НК РФ межах , порядку та строків сплати податку, форм звітності).
У НК РФ розкриваються поняття обов'язкових елементів податку: об'єкт оподаткування, податкова база, податковий період, податкова ставка, порядок обчислення податку та порядок і терміни сплати податку, а також необов'язковий, факультативний елемент податку - податкові пільги. Конкретний зміст складових, тобто елементів податку, дається і в частині другій НК РФ. Причому по федеральних податків утримання всіх елементів повинно бути представлено у частині другій НК РФ, а з регіональних і місцевих податках окремі елементи будуть розкриті у частині другій НК РФ, а інші, відсутні, - у нормативно-правових актах органів законодавчої (представницької) влади суб'єктів Російської Федерації та органів місцевого самоврядування.
Чи не дотримуючись послідовності в компонуванні норм НК РФ, яка бажає залишати кращого, проаналізуємо коротко зміст елементів податку, що представляється логічніше. Спочатку зробимо акцент на поняттях - платники податків, організації, юридичні особи, філії та відокремлений підрозділ організації (ст. 19, 11 і 83 НК РФ). Головний висновок, який можна зробити в такій послідовності з даного розгляду полягає в тому, що поняття «юридичні особи» по тексту НК РФ не застосовується, використовується термін «організації» та філії та інші відокремлені підрозділи російських організацій не визнаються самостійними суб'єктами права, тобто платниками податків. Вони тільки виконують обов'язки організацій зі сплати податків і зборів за своїм місцезнаходженням. Це не відноситься до філій і т.д. іноземних юридичних осіб. Розглянемо в загальному плані об'єкт оподаткування (ст. 38 НК РФ), податкову базу (ст. 53 НК РФ), податковий період (ст. 55 НК РФ) і пільги (ст. 56 НК РФ). Під об'єктом оподаткування розуміються юридичні факти (дії, події, стану), які обумовлюють обов'язок суб'єкта сплатити податок (одержання доходу, здійснення роботи, послуги, оборот по реалізації, володіння майном, укладання угод купівлі-продажу майна і т.д.). Доречно відмічено: «Вказівка в п. 1 ст. 38 НК РФ на те, що об'єкт оподаткування має вартісну, кількісну чи фізичну характеристики, є надлишковим, його слід віднести до дефектів юридичної техніки ». У НК РФ наведений не вичерпний перелік об'єктів, що слід вважати виправданим. При цьому кожен податок повинен мати самостійний об'єкт, що не означає неможливість використання одного об'єкту для двох і більше податків. Для однозначного розуміння питань, що стосуються об'єкта, необхідний більш чіткий понятійний апарат (майно, роботи, послуги, товари).
Для обчислення податку (податкового окладу - суми податку, що сплачується одним суб'єктом з одного об'єкта) необхідна податкова база, яка кількісно виражає об'єкт оподаткування і не обов'язково у вартісній формі, в різних формах. «Податкова база, по суті, являє собою об'єкт оподаткування, що піддався необхідної коригування та« готовий »для застосування податкової ставки та обчислення суми належного до сплати податку». Це визначення, на наш погляд, вдало сформульовано для розуміння відмінності і зв'язку об'єкта і оподатковуваної бази. У діючих законах про конкретні податки відмінність цих понять розмито.
Терміни сплати податків. Частина перша НК РФ не передбачає сплату податків у вигляді авансів, за винятком коли податковий період ділиться на декілька звітних періодів, за підсумками яких сплачуються авансові платежі. Ця норма не кореспондується з щомісячною сплатою єдиного соціального податку, податку з доходів фізичних осіб, за якими податковий період встановлений один календарний рік.
Податковий період слід відрізняти від звітного. Згідно з п. 1 ст. 55 НК РФ «Під податковим періодом розуміється календарний рік або інший період часу, по закінченні якого визначається податкова база і обчислюється сума податку, що підлягає сплаті». Інакше кажучи, «податковий період - це термін, протягом якого формується податкова база» і визначаються обов'язки з податку: ведення обліку, надання звітів, декларацій, інших документів, сплата сум податку, збору, пені, а у випадках порушення законодавства про податки встановлюються обов'язки щодо застосування податкових санкцій. З метою рівномірного надходження податків податковий період стосовно до окремих податках може бути розділений на декілька звітних періодів, на кожному з яких на платника податків покладається обов'язок по сплаті платежів (проміжних, авансових) з податку. Податковий період для конкретних податків, судячи за змістом НК РФ, встановлюється у частині другій НК РФ. При розподілі податкового періоду на звітні виникають питання можливості застосування податкових санкцій у разі неповного обчислення податку за звітний період. Під взаимоувязке відповідних норм відповіді немає.
Пільги - це «система розподілу бюджетних грошей без зарахування до бюджету».
Всі податкові пільги мають одну мету - скорочення розміру податкового зобов'язання платника податків. У податковому законодавстві передбачені такі види пільг:
- Неоподатковуваний мінімум оподаткування;
- Вилучення з оподаткування певних складових податкової бази;
- Звільнення від сплати податків окремих категорій платників;
- Зниження податкових ставок;
- Цільові податкові пільги;
- Відрахування з податкового окладу; знижки з суми податку;
- Пільги, спрямовані на стимулювання розвитку малих форм підприємств, і т.д.
Пільги - це предмет гострих дискусій. Аргументи опонентів можна викласти таким чином. З одного боку, податкові пільги є ринковим методом регулювання економіки. Пільги були, є і будуть. Вони допомагають вирішувати окремі соціально-економічні питання, роблять податкову систему більш гнучкою по відношенню до окремих категорій платників податків.
З іншого боку податкові пільги порушують один з основних принципів податкової системи - принцип справедливості по відношенню до учасників економічної діяльності, які не користуються податковими привілеями. Пільговий режим для одних платників податків в умовах дефіциту бюджету означає додатковий податковий тягар для інших. Крім того, податкові пільги ускладнюють технологію справляння податку. Величезна кількість пільг перетворює контроль за дотриманням податкового законодавства в невиправдано складне завдання, залишаючи безліч лазівок для ухилення від податків. І з цієї точки зору система податків перетворюється на систему допомоги і, таким чином, розмивається податкова політика як така. Крім того, пільги заохочують лобізм (підтримку).
Недоліки застосування пільг, звичайно, можуть бути нівельовані більш ефективним їх регулюванням. Досвід показує, що в сучасній російській податковій практиці пільги часто не приводять до тих результатів, на які розраховують законодавці при їх введенні. Надання, на перший погляд, не істотних для доходів бюджету винятків для вузьких груп платників, створює канали для «легального» ухилення від оподаткування великої маси платників податків. Кожна податкова пільга є потужним стимулом для розвитку того виду діяльності, на який вона поширюється. Це пов'язано з тим, що економічна активність перетікає саме до пільгових видів діяльності. У результаті навіть у разі зростання ВВП в цілому, податкові надходження можуть знижуватися, тому що зростання може досягатися в основному за рахунок не оподатковуваної податками діяльності.
Надання податкових пільг повинне стимулювати дотримання податкової та фінансової дисциплін, а не розвиток тіньового сектора і фінансових махінацій, та вводитися вони повинні вкрай обачно і в ув'язці з економічною ситуацією. Одні податкові пільги не здатні переломити негативні тенденції в інвестиційному процесі. Ефективність податкових пільг різко знижується в нестабільній обстановці. Важко розрахувати результат податкових пільг, якщо одночасно з їх введенням відбувається хаотичний рух інших економічних факторів. Податковий регулятор діє ефективно тільки у випадку, якщо він вбудований в цілісну програму економічного розвитку країни.
В економіці сучасної України, на наш погляд, явно переоцінюється роль податкового фактора як знаряддя економічної політики. Податки не єдиний регулятор економіки. Податки тільки акумулюють кошти до бюджету, а знаряддям економічної, зокрема фінансової, політики вони можуть бути тільки в поєднанні з державними витратами та іншими регуляторами економіки. Рішення проблеми збирання податків знаходиться не стільки всередині податкової системи, скільки поза нею, бо податкова система являє собою рефлекс економічних відносин (з наукової теорії податків).
НК РФ не допускає надання пільг індивідуального характеру. Введення інституту відмови від пільги вимагає теоретичної опрацювання. При цьому слід мати на увазі роз'яснення про те, "що при виникненні суперечок про те, чи мав місце відмова платника податків від використання пільги, слід виходити з того, що факт неврахування платником податку податкової пільги при складанні декларації за конкретний податковий період сам по собі не означає його відмова від використання відповідної податкової пільги в цьому періоді »* 1. Незважаючи на це роз'яснення, питання залишаються. Про це досить переконливо написано майже у всіх коментарях до Податкового кодексу. Введення в дію глави 21 «Податок на додану вартість» уточнює відповідну статтю частини першої НК РФ (ст. 56), яка передбачає подачу заяви про відмову від пільги не пізніше 1-го числа податкового періоду.
4. Нормативні правові акти органів місцевого самоврядування про місцеві податки і збори (п. 5 ст. 1 НК РФ)
Відповідно до ст. 12 Конституції РФ місцеве самоврядування в межах своїх повноважень здійснюється самостійно, органи місцевого самоврядування не входять до системи органів державної влади. До того ж, на відміну від федерального і регіонального рівнів, на місцевому рівні закони не видаються. Тому нормативні акти, прийняті на місцевому рівні, не позначаються як «законодавство», а в п. 4 ст. 1 НК РФ законодавець позначає «нормативні правові акти органів місцевого самоврядування про місцеві податки і збори» як про систему правового регулювання податкових відносин на місцевому рівні.
Однак, виходячи з ст. ст. 8, 71, 72, 132 Конституції РФ, а також положень Федеральних законів «Про загальні принципи самоврядування в РФ» і «Про фінансові основи місцевого самоврядування в РФ», органи місцевого самоврядування можуть самостійно встановлювати місцеві податки і збори відповідно до федеральних законів. Тому положення п. 5 ст. 1 НК РФ про те, що місцеві податки і збори встановлюються нормативними правовими актами, прийнятими представницькими органами місцевого самоврядування в межах, встановлених НК РФ, також слід застосовувати з урахуванням принципів податкового федералізму, викладених вище. Як було в Визначенні Конституційного Суду РФ від 05.02.1998 № 22-Про стосовно до органів місцевого самоврядування поняття «встановлення податків і зборів» має особливий юридичний зміст. Визначення цього поняття можливо тільки з урахуванням основних прав і свобод людини і громадянина, закріплених у ст. 34 і 35 Конституції РФ, а також конституційного принципу єдності економічного простору. Звідси випливає, що органи місцевого самоврядування не вправі встановлювати додаткові податки і збори, не передбачені федеральним законом. Представницькі органи місцевого самоврядування мають право самостійно вирішувати лише питання, чи стягувати ті місцеві податки, які перераховані в ст. 21 НК РФ.
Пленум ВАС РФ у п. 14 Постанови від 28.02.2001 № 5 «Про деякі питання застосування частини першої НК РФ» вказав, що при розгляді спорів судам слід враховувати положення, згідно з яким додаткові податкові пільги по федеральних податків можуть бути встановлені місцевим законодавством лише в стосовно сум, що підлягають зарахуванню до місцевого бюджету, і лише у випадках і порядку, передбачених федеральним законом.
Так, по одному із судових справ було встановлено, що місцеві органи самоврядування ввели на своїй території збір за прибирання території тільки для юридичних осіб. Фізичні особи, в тому числі підприємці в якості платників цього збору позначені не були, через недоцільність. Однак, відповідно до подп. «Х» п. 1 ст. 21 Закону РФ «Про основи податкової системи до» платниками збору є юридичні та фізичні особи, які є власниками будівель. Як зазначив з цього приводу суд, питання про платників збору та її розміру врегульовані федеральним законодавством, а органи місцевого самоврядування правомочні лише встановлювати даний збір, не втручаючись у регулювання відносин з приводу платників цього збору. Відповідне положення акта муніципалітету було визнано нечинним (Рішення Арбітражного Суду Кемеровській області від 02.10.2003 № А27-7977/2003-5).
Крім того, представляється можливим зробити висновок про те, що законно встановленими на території муніципальних утворень можуть вважатися тільки ті податки і збори, які введені безпосередньо представницькими органами місцевого самоврядування і тільки в межах, встановлених НК РФ.
Слід також мати на увазі, що під представницькими органами місцевого самоврядування маються на увазі виборні органи місцевого самоврядування, які мають право представляти інтереси населення і приймати від її імені рішення, які діють на території муніципального освіти. Відповідно до ст. 15 Федерального закону «Про загальні принципи організації місцевого самоврядування РФ» такими органами можуть бути не тільки виборні органи, що складаються з депутатів, наприклад, міська дума, збори (сходи) громадян у випадках, передбачених статутом муніципального освіти.
Так, відповідно до цього становищем, по одному із судових справ було зазначено, що встановлення ставок земельного податку адміністрацією міста, як виконавчим, а не представницьким органом місцевого самоврядування суперечить п. 5 ст. 1 НК РФ (Рішення Арбітражного Суду Оренбурзької області від 03-06.05.2003 № А47-2342/2002АК-28).
Позиція тих судів, які визнають право за адміністраціями органів місцевого самоврядування, встановлювати деякі елементи податкового зобов'язання, наприклад, в частині подання податкових декларацій по місцевих податках, видається нерозумною, навіть, незважаючи на те, що такі повноваження делеговані їм представницькими органами самоврядування і закріплені в Статуті муніципалітету (постанова ФАС ДО від 22.10.2003 № Ф03-А73/03-2/2434). З нашої точки зору Статут муніципального освіти взагалі не може містити положень про повноваження адміністрації у сфері оподаткування, які федеральним законодавством віднесено до компетенції представницьких органів місцевого самоврядування. Крім того, нам видається, що про можливість делегування таких повноважень, має бути прямо вказано в законодавстві про податки і збори. Недооблік вищевказаних обставин, привів, на нашу думку, до прийняття помилкового судового акту.
Висновок
Відзначаючи функціональне значення принципів податкового права, В.А. Паригін і А.А. Тедеєв вказують, що принципи права являють собою систему координат, у рамках якої розвивається відповідна галузь права, і одночасно є вектором, визначальним напрямок розвитку цієї галузі, що особливо актуально для податкового права в умовах триваючої податкової реформи, коли ще не вироблена загальноприйнята концепція побудови і розвитку податкової системи Російської Федерації, не визначені на державному рівні орієнтири податкової політики країни. У таких умовах саме принципи податкового права стають тими ціннісними орієнтирами, вектором розвитку такого складного соціально-економічного феномену, як податкова система.
Підкреслюючи універсальне значення загальних принципів податкового права, важливо відзначити, що вони впливають не тільки на формування всіх податково-правових інститутів, а й визначають основні напрямки вдосконалення механізму оподаткування, що включають виявлення специфіки правової природи податкових платежів, взаємини елементів податкової системи, ключові напрямки розвитку державного регулювання податкової сфери.
У залежності від спрямованості дій і сенсу вирішуваних завдань в даний час виділяють основні принципи оподаткування, що забезпечують реалізацію і дотримання:
- Основ конституційного ладу: публічності справляння податків і зборів, пріоритету фінансової мети, обмеження та спеціалізації податків і зборів, встановлення, зміни або скасування податків і зборів законами, встановлення податків і зборів у належною процедурою, обмеження форм податкового законотворчості;
- Прав і свобод платників податків: юридичної рівності платників податків і зборів, загальності оподаткування, рівного податкового тягаря, співрозмірності оподаткування конституційно значимим цілям обмеження прав і свобод;
- Почав федералізму: єдності податкової політики, єдності системи податків та поділу податкових повноважень.
Аналізуючи зміст перерахованих загальних принципів податкового права, можна відзначити, що більша їх частина виходить із загальних положень Конституції Російської Федерації, а також з ст. 3 частини першої Податкового кодексу РФ.
Не можна не відзначити, що Постановою Конституційного Суду Російської Федерації від 21 березня 1997 р. № 5-П у справі про перевірку конституційності положень абзацу другого пункту 2 статті 18 і статті 20 Закону РФ від 27 грудня 1991 р. «Про основи податкової системи в Російській Федерації »до числа правових принципів, що застосовуються на федеральному, регіональному та місцевому рівнях, були віднесені принципи забезпечення єдиної фінансової політики, що включає в себе єдину податкову політику; єдність податкової системи; рівне податковий тягар і встановлення податкових вилучень тільки на підставі закону. Дані принципи справляють істотний вплив на розвиток правових основ оподаткування, суть якого зводиться до можливості формування податкової політики держави, спрямованої на забезпечення ефективності функціонування представницьких і правозастосовних органів державної влади. Це дає можливість:
- Визначати якісний склад податкової системи і розробляти правові концепції зміни податкового законодавства;
- Посилювати заходи щодо зміцнення податкового адміністрування та захисту прав і законних інтересів учасників податкових правовідносин, включаючи розвиток інститутів податкової відповідальності, податкової таємниці, інституту «презумпції невинності платника податків»;
- Формувати податкове законодавство з урахуванням розвитку основних правових інститутів суміжних галузей права (цивільного, митного, екологічного та інших).
Таким чином, загальні принципи податкового права слід визначити як сукупність універсальних положень, які дозволяють прогнозувати і формувати на науковій основі розвиток основних інститутів податкового права та механізму правового регулювання податкової системи Російської Федерації.
Список використаної літератури
1. Цивільний кодекс РФ. 4. 1,2 / / М., ИНФРА-М. -2004.
2. Податкове право. Підручник / За ред. С.Г. Пепеляева. - М.: МАУП. - 2004.
3. Юткін Т.Ф. Податки й оподатковування: Підручник для вузів / М.: ИНФРА-М. - 2004.
4. Податки: Навчальний посібник / / за ред. Д.Г. Чорниця. - М., Фінанси і статистика. - 1999. -
5. Осетрова Н.І. Податковий кодекс РФ (перша частина) про податки і податковій системі (матеріали до вивчення курсу «Податки і оподаткування»). М.: ФА. 2000.
6. Г'ончаренко Л.І. Груніна Д.К., Мельникова Н.П, Основи оподаткування. - М.: ФА, 1998.
7. Груніна Д.К., Івченко Л.С. Державні податкові органи та органи податкової поліції в Російській Федерації: Учеб. посібник. - М. Фінансова академія, 2000.
8. «Податковий вісник». 2000, № 6. С. 150.