Системи управлінського калькулювання собівартості продукції п

[ виправити ] текст може містити помилки, будь ласка перевіряйте перш ніж використовувати.

скачати

Зміст
Введення
1. Облік витрат на промисловому підприємстві
1.1 Класифікація витрат
1.2 Методи обліку витрат
1.3 Калькулювання собівартості продукції
1.4 Вибір об'єктів калькулювання
1.5 Незавершене виробництво
1.6 Оцінка відходів виробництва
1.7 Обчислення витрат на браковану продукцію
2. Система обліку витрат
2.1 Стандарт-костинг
2.2 Директ-костинг
2.3 Система Just in time
2.4 Таргет-костинг
2.5 Кайзен-костинг
2.6 Абзорпшен-костинг
Висновок
Список літератури

Введення
Формування витрат виробництва та обігу, їх облік мають важливе значення для підприємницької діяльності організацій. Це важливо не тільки у взаємозв'язку з чинним в даний час податковим законодавством, але й у відповідності з місцем бухгалтерського обліку в системі управління організацією.
Основою для розробки та реалізації управлінських рішень є відповідна інформація про стан справ у тій чи іншій галузі діяльності організації в конкретний момент часу. Так, дані обліку витрат виробництва (обігу) і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) є важливим засобом виявлення виробничих резервів, постійного контролю за використанням матеріальних, трудових і фінансових ресурсів з метою підвищення рентабельності виробництва. Це визначає, що ділянка витрат виробництва (обігу) і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) займає найбільш важливе місце в системі організації.
Метою курсової роботи є дослідження системи обліку витрат і калькуляція собівартості продукції (робіт, послуг) у промисловості загалом. Також у курсовій роботі будуть розглядатися поняття та засади формування собівартості продукції в Російській Федерації, виявляються особливості класифікації витрат та їх вплив на облік витрат і калькулювання собівартості продукції. Для реалізації поставленої мети необхідно вирішити такі завдання дати поняття собівартості продукції (робіт, послуг) та її економічної сутності, визначити склад витрат, витрат відповідно до їх економічного змісту, дати поняття калькуляції і визначити угруповання витрат по статтях калькуляції, розглянути методи розрахунку собівартості.

1. Облік витрат на промисловому підприємстві
1.1 Класифікація витрат
За складом витрати поділяються на одноелементні та комплексні.
Одноелементні називаються витрати, що складаються з одного елемента - матеріали, заробітна плата, амортизація та ін Ці витрати, незалежно від місця їх виникнення та цільового призначення, не діляться на різні компоненти.
Комплексними називаються витрати, що складаються з декількох елементів, наприклад, загальновиробничі і загальногосподарські витрати, до складу яких входить заробітна плата відповідного персоналу, амортизація будівель та інші одноелементні витрати.
За економічним змістом витрати класифікують за статтями калькуляції та економічними елементами.
Економічним елементом називається первинний однорідний вид витрат на виробництво і реалізацію продукції, який на рівні підприємства неможливо розкласти на складові частини.
Положенням про склад витрат, що включаються до собівартості продукції, встановлено єдиний для всіх підприємств перелік економічно однорідних видів витрат: матеріальні витрати; витрати на оплату праці, відрахування на соціальні потреби; амортизація; інші витрати.
Поелементна угруповання витрат показує, скільки вироблено тих чи інших видів витрат у цілому по підприємству за певний період часу, незалежно від того, де вони виникли і на виробництво якого конкретного виробу вони використані.
Угрупування витрат за економічними елементами є об'єктом фінансового обліку і використовується при складанні річної бухгалтерської звітності у формі додатку до балансу (форма № 5). Дане угрупування дає можливість встановлювати потребу в основних та обігових фондах, фонд оплати праці і т.д.
Проте класифікація витрат за економічними елементами не дозволяє обчислити собівартість окремих видів продукції, встановити обсяг витрат конкретних структурних підрозділів підприємства. Наприклад, електроенергія на підприємствах може бути використана як в технологічному процесі виробництва продукції, так і для освітлення офісу підприємства, цехів і т.д. У свою чергу, в технологічному процесі електроенергія може витрачатися на виготовлення різноманітних виробів у різних кількостях: на один виріб - більше, на інше - менше.
Для вирішення цих завдань застосовують класифікацію витрат за статтями калькуляції.
Калькуляційній статтею називається певний вид витрат, який утворює собівартість як всієї продукції в цілому, так і окремих її видів.
Угруповання витрат по калькуляційних статтях дозволяє визначати призначення витрат та їх роль, організувати контроль над витратами, виявляти якісні показники господарської діяльності як підприємства в цілому, так і його окремих підрозділів, встановлювати, за якими напрямками необхідно вести пошук шляхів зниження витрат виробництва. На підставі цього угруповання будується аналітичний облік витрат на виробництво, складається планова і фактична калькуляція собівартості окремих видів продукції.
На виробничих підприємствах дана угруповання витрат є основною, але її зміст, виходячи із специфіки кожної галузі виробництва, диференціюється в відповідності з галузевими інструкціями з планування, обліку і калькулювання собівартості продукції. У найбільш загальному вигляді номенклатура статей калькуляції виглядає наступним чином:
I. «Сировина, основні матеріали, покупні напівфабрикати і комплектуючі вироби»;
2 «Напівфабрикати власного виробництва»;
3. «Поворотні відходи (віднімаються)»;
4. «Допоміжні матеріали'';
5. «Паливо і енергія на технологічні цілі»;
6. «Витрати на оплату праці виробничих робітників»;
7. "Відрахування на соціальні потреби»;
8. «Витрати на підготовку і освоєння виробництва»;
9. «Витрати по експлуатації виробничих машин і обладнання»;
10. «Втрати від шлюбу»;
II. «Загальноцехові витрати»;
12. «Інші виробничі витрати»;
13. «Разом цехова виробнича собівартість»;
14. «Загальногосподарські витрати»;
15. «Разом Загальнозаводська виробнича собівартість»;
16. «Комерційні витрати»;
17. «Всього повна собівартість».
За місцями виникнення витрати групуються та обліковуються за виробництвам, цехам, ділянкам, відділам,
бригадам та іншим структурним підрозділам підприємства, тобто за центрами витрат. Таке групування витрат сприяє веденню обліку по етапах виробничого процесу (переділ, стадія, фаза, процес, операція) і забезпечує визначення собівартості продукції та організацію внутрішньовиробничого господарського розрахунку. Дане угрупування витрат безпосередньо залежить від організаційної структури підприємства.
З вищенаведеної класифікацією витрат тісно пов'язана угруповання витрат залежно від сфери їх виникнення і функціональної діяльності підприємства. За цією ознакою витрати поділяються на постачальницько-заготівельні, виробничі, комерційно-збутові та організаційно-управлінські.
Таке групування витрат сприяє зміцненню внутрішньогосподарського розрахунку і посилення взаємозв'язку і взаємозалежності між центрами відповідальності, забезпечує більш точне надання інформації про проведені витрати, допомагає менеджерам приймати спільні обгрунтовані рішення про вид, склад, ціною, шляхи збуту продукції та сприяє підвищенню ефективності виробничо-комерційної діяльності підприємства .
Важливе значення у виборі системи обліку і калькулювання має угруповання витрат по відношенню до обсягу виробництва. За цією ознакою витрати поділяються на постійні та змінні.
Змінними називаються витрати, величина яких змінюється разом зі зміною обсягу виробництва. До них відносять витрати сировини і матеріалів, палива і енергії на технологічні цілі, заробітну плату виробничих робітників та ін
До постійних відносять витрати, величина яких не змінюється або слабко змінюється при зміні обсягу виробництва. До них відносяться загальновиробничі та загальногосподарські витрати та ін
Деякі витрати називаються змішаними, тому що мають одночасно змінні і постійні компоненти. Їх іноді називають напівзмінні і полупостояннимі витратами. Усі прямі витрати є змінними витратами, а в складі загальновиробничих, загальногосподарських і комерційних витрат є як змінні, так і постійні складові витрат. Наприклад, місячна плата за телефон включає постійну суму абонентської плати та змінну частину, яка залежить від кількості і тривалості міжміських та міжнародних телефонних розмов. Тому при обліку витрат їх необхідно чітко розмежувати на постійні та змінні витрати.
Поділ витрат на постійні та змінні має велике значення для планування, обліку і аналізу собівартості продукції. Постійні витрати, залишаючись відносно незмінними за абсолютною величиною, при зростанні виробництва стають важливим фактором зниження собівартості продукції, тому що їх величина при цьому зменшується в розрахунку на одиницю продукції. Змінні ж видатки зростають у прямій залежності від зростання виробництва продукції, але, розраховані на одиницю продукції, являють собою постійну величину. Економія по цих видатках може бути досягнута за рахунок організаційно-технічних заходів, що забезпечують зниження їх у розрахунку на одиницю продукції, що випускається. Крім того, дану угруповання витрат можна використовувати при аналізі та прогнозуванні беззбитковості виробництва і, в кінцевому рахунку, при виборі економічної політики підприємства.
У практичній діяльності часом виникають труднощі у чіткому розподілі витрат на постійні та змінні. Тому вищенаведена угруповання витрат, виходячи з їх ролі в технологічному процесі виготовлення продукції і цільовим призначенням, в умовах функціонування вітчизняних підприємств найкращим чином
проявляє себе у вигляді основних (виробничих) і накладних (періодичних) витрат.
Основними (виробничими) називаються витрати, безпосередньо пов'язані з технологічним процесом виготовлення продукції. До них відносяться витрати, що входять до складу цехової виробничої собівартості виробів (вартість сировини, матеріалів і напівфабрикатів, речовинно входять у продукт; вартість палива і енергії, витрачених на технологічні цілі; витрати на оплату праці виробничих робітників та відрахування на соціальні потреби; витрати з експлуатації виробничих машин та обладнання тощо).
Накладні (періодичні) витрати утворюються у зв'язку з організацією, обслуговуванням виробництва, реалізацією продукції та управлінням. Вони складаються з комплексних загальногосподарських і комерційних витрат. Їх величина залежить від організації виробничо-комерційної діяльності, ділової політики адміністрації, тривалості звітного періоду, структури підприємства та інших чинників.
Поділ витрат на основні (виробничі) і накладні (періодичні) засновано на тому, що в собівартість продукції повинні включатися лише виробничі витрати. Вони, як необхідні, формують виробничу собівартість виробу і використовуються для розрахунку собівартості одиниці продукції. Накладні (періодичні) витрати використовуються для забезпечення процесу реалізації продукції і функціонування підприємства як господарської одиниці, у зв'язку з чим повинні списуватися на зменшення прибутку від реалізації продукції.
Таке групування витрат поки що рідко зустрічається в практиці вітчизняного бухгалтерського обліку. Тим часом вона давно і широко застосовується в країнах з розвиненою ринковою економікою, що використовують систему обліку «Директ - костинг». У цьому випадку отримувана облікова інформація більш адекватно відображає процес ринкового ціноутворення і дозволяє всебічно аналізувати і планувати співвідношення обсягів виробництва, цін і собівартості продукції.
За способом включення до собівартості продукції витрати підприємства поділяються на прямі і непрямі.
Прямими є витрати на виробництво конкретного виду продукції. Тому вони можуть бути віднесені на об'єкти калькуляції в момент їх вчинення або нарахування прямо на підставі даних первинних документів. До них відносяться витрати сировини, матеріалів, заробітна плата виробничих робітників та ін
Непрямі витрати пов'язані з випуском декількох видів продукції, наприклад, витрати на управління та обслуговування виробництва (накладні).
Непрямі витрати спочатку збираються на відповідних збірно-розподільчих рахунках, а згодом включаються до собівартості конкретних виробів за допомогою спеціальних розрахунків розподілу. Вибір бази розподілу обумовлюється особливостями організації і технології виробництва і встановлюється галузевими інструкціями з планування, обліку і калькулювання собівартості продукції.
Розподіл витрат на прямі і непрямі має умовний характер. Так, у видобувних виробництвах, де, як правило, добувається один вид продукції, витрати прямі. У комплексних виробництвах, в яких з одних і тих же видів сировини і матеріалів виготовляються кілька видів виробів, основні витрати є непрямими. Підвищення питомої ваги прямих витрат сприяє більш точному визначенню собівартості продукції.
Основні витрати найчастіше виступають у вигляді прямих, а накладні - непрямих, але вони нетотожні. Угруповання витрат на основні (виробничі) і накладні (періодичні) необхідна при організації роздільних систем обліку повних і часткових витрат на виробництво. Крім того, одні й ті ж витрати, в залежності від їх ролі в процесі виготовлення продукції, можуть виступати в якості основних, а за способом їх включення до собівартості окремих видів виробів в умовах одночасного виробництва з одного вихідного матеріалу декількох видів виробів - в якості непрямих .
Важливе значення при калькулюванні та оцінці готової продукції має угруповання витрат в залежності від часу їх виникнення та віднесення на собівартість продукції. За цією ознакою витрати підприємства поділяються на поточні, майбутнього звітного періоду і майбутні. До поточних відносяться витрати з виробництва та реалізації продукції даного періоду. Витрати майбутнього звітного періоду - Це витрати, вироблені в поточному звітному періоді, але підлягають включенню до собівартості продукції, яка випускатиметься в наступні звітні періоди (наприклад, витрати на оренду приміщення, виписка газет і журналів та ін.) До майбутнім відносять витрати, які в даному звітному періоді ще не проведені, але для правильного відображення фактичної собівартості підлягають включенню у витрати виробництва за даний звітний період в плановому розмірі (витрати на оплату відпусток робітників і ін.)
На результати діяльності підприємства істотно впливає доцільність здійснення витрат. За цією ознакою витрати поділяються на ефективні та неефективні.
Ефективні - Це продуктивні витрати, у результаті яких отримують доходи від реалізації тих видів продукції, на випуск яких вони були зроблені. До них відноситься велика частина витрат, що утворюють собівартість продукції. Вони передбачаються кошторисом витрат на виробництво.
Неефективні - Це витрати непродуктивного характеру, в результаті яких не будуть отримані доходи, так як не буде вироблений продукт. Неефективні витрати - це втрати на виробництві. До них відносяться втрати від браку, простоїв, нестачі та псування товарно-матеріальних цінностей та ін Обов'язковість виділення неефективних витрат допомагає не допустити проникнення втрат в планування і нормування.
У реальному житті розраховуються і такі види витрат, як альтернативні (змінні) витрати - втрачені можливості. Це ті кошти, від яких підприємство відмовляється, коли використовує свої ресурси, і які змінені з точки зору вигоди, яка випущена з-за використання цих ресурсів оптимальним чином. Вони представляють витрати, пов'язані з втраченими можливостями найкращого використання коштів підприємства.
Альтернативні витрати виникають через можливість вибору між тими чи іншими економічними рішеннями.
Так, можна використовувати прибуток підприємства різним чином, наприклад, капіталізувати або витратити прибуток на особисте споживання. При цьому буде мати місце втрата можливостей отримати прибуток у майбутньому періоді.
Альтернативні витрати носять прихований характер, але вони повинні враховуватися при виробленні стратегічних економічних рішень.
З точки зору прийняття управлінського рішення, витрати можуть класифікуватися відповідно до того, наскільки вони значущі для конкретного рішення. Релевантні витрати (або прийняті в розрахунок, значимі витрати) - це ті витрати і надходження, які змінюються в результаті прийняття рішення. Ті ж витрати і надходження, на які приймається рішення впливу не робить, називаються нерелевантними, тобто до нього не відносяться (незначний).
Приростні і граничні витрати. Приростні витрати є додатковими і з'являються в результаті виготовлення чи продажу додаткової партії продукції. У приростні витрати можуть включатися, а можуть і не включатися постійні витрати. Якщо постійні витрати змінюються в результаті прийнятого рішення, то їх приріст розглядається як приростні витрати. Якщо постійні витрати не змінюються в результаті прийнятого рішення, то приростні витрати будуть дорівнюють нулю. Граничні витрати являють собою додаткові витрати з розрахунку на одиницю продукції (товару).

1.2 Методи обліку витрат
Залежно від продукції, що випускається, особливостей технології та організації праці існують різні методи віднесення витрат на собівартість продукції. Розрізняють такі методи обліку витрат на виробництво: простий (попроцессний), позамовний, попередільний, нормативний.
Попроцессний (простий) метод обліку витрат. Використовується в галузях з обмеженою номенклатурою продукції і там, де незавершене виробництво відсутня або незначна (у видобувній промисловості, на електростанціях і т.п.). Прямі та непрямі витрати враховуються по калькуляційних статтях витрат на весь випуск готової продукції. Середня собівартість одиниці продукції визначається діленням суми всіх витрат за звітний період на кількість випущеної в періоді готової продукції. Витрати допоміжних виробництв та управлінські витрати формуються за комплексним калькуляційних статтях витрат. Якщо незавершене виробництво на кінець періоду відсутній, то загальна величина виробничих витрат є собівартістю, інакше проводиться розподіл витрат на готову продукцію і незавершене виробництво.

Позамовний метод обліку витрат. Використовується в індивідуальному і дрібносерійному виробництві складних виробів (суднобудування, машинобудування). На підприємстві шляхом заповнення спеціальних бланків відкриваються замовлення. Прийняті до виконання замовлення реєструються і їм присвоюється номер. Після відкриття замовлення вся документація по ньому складається із зазначенням коду замовлення. Копія повідомлення про відкриття замовлення передається в бухгалтерію, де складається карта аналітичного обліку витрат виробництва на замовлення. Прямі основні витрати виробництва враховуються в розрізі калькуляційних статей з виробничими замовленнями. Решта витрати враховуються за місцями виникнення і надалі включаються до собівартості замовлень шляхом розподілу. До виконання замовлення всі виробничі витрати, які до нього ставляться, вважаються незавершеним виробництвом. Після закінчення робіт замовлення закривається. Визначається, індивідуальна собівартість одиниці продукції (замовлення).

Попередільний метод обліку витрат. Використовується в масових виробництвах з послідовною переробкою сировини і матеріалів (нафтопереробка, металургія, хімічна, текстильна промисловість і т.п.), яка здійснюється в кілька стадій (фаз, переділів). Переділ - сукупність технологічних операцій, в результаті яких сировина і матеріали перетворюються в напівфабрикати або готову продукцію. Напівфабрикат - проміжна ланка в ланцюжку від матеріалів, до готової продукції. Прямі витрати виробництва формуються (відображаються в обліку) не за видами продукції, а по переділах. Окремо обчислюється собівартість продукції кожного переділу (навіть якщо мова йде про випуск кількох видів продукції). Непрямі витрати розподіляються пропорційно встановлених базах. Перелік переділів обумовлюється особливостями технологічного процесу. Продукція, отримана в кожному переділі (крім останнього) є напівфабрикатом власного виробництва. Тому розрізняють напівфабрикатний і бесполуфабрікатний варіанти обчислення собівартості. Напівфабрикатний метод калькуляції дозволяє враховувати витрати по кожному переділу і рух напівфабрикатів із цеху в цех. Напівфабрикати входять в собівартість продукції окремою статтею, тобто собівартість продукції кожного переділу складається з витрат переділу і собівартості отриманих напівфабрикатів. Бесполуфабрікатний метод враховує виключно витрати по кожному переділу. Залишки незавершеного виробництва на кінець періоду визначаються шляхом інвентаризації переділу. Собівартість одиниці кожного виду продукції калькулюється комбінованим або одним з пропорційних способів.
Нормативний метод обліку витрат. Використовується в галузях обробної промисловості з масовим і серійним виробництвом різноманітної і складної продукції (машинобудування, металообробка, швейне, взуттєве, меблеве виробництво та інші). Окремі види витрат на виробництво обліковують за поточним нормам, передбаченим нормативними калькуляціями; відокремлено ведуть оперативний облік відхилень фактичних витрат від поточних норм із зазначенням місця виникнення відхилень, причин і винуватців їх утворення; враховують зміни, що вносяться до поточні норми витрат у результаті впровадження організаційно-технічних заходів, і визначають вплив цих змін на собівартість продукції. Відхилення визначаються методом документування або за допомогою інвентаризації. Фактична собівартість розраховується одним із способів:
1. Якщо об'єктом обліку є окремі види продукції, то відхилення від норм та їх зміни відносять на ці види продукції прямим шляхом. Фактичну собівартість визначають за формулою:
Витрати фактичні = Витрати нормативні + Величина відхилень від норм + Величина змін норм; (1.1)
2. Якщо об'єкт обліку - групи однорідних видів продукції, то фактична собівартість кожного виду виходить шляхом розподілу відхилень від норм та змін норм пропорційно нормативам витрат на виробництво кожного виду продукції.
Види відхилень: відхилення витрат основних матеріалів; відхилення прямих трудових витрат; відхилення загальновиробничих витрат. Кожне з відхилень може бути викликана лише двома причинами: зміна запланованої ціни ресурсу і зміна запланованого обсягу витрати ресурсу.

1.3 Калькулювання собівартості продукції

Калькулювання є процес обчислення собівартості продуктів (одиниці продукту, частини продукту, групи продуктів) різного ступеня готовності.
Необхідність обчислення собівартості пов'язана з двома групами причин.
Першу групу причин можна назвати формальною. Термін «формальний» означає в даному випадку наявність у підприємства формальних обов'язків з надання інформації зовнішнім користувачам. Проявляється це в першу чергу щодо традиційної зовнішньої фінансової (бухгалтерської) звітності про результати фінансової діяльності та майновий стан підприємства у відповідність з Федеральним законом № 129-ФЗ «Про бухгалтерський облік», затверджений Президентом Російської Федерації 21 листопада 1996 [1]. Для формування такої звітності необхідні дані про собівартість незавершеного виробництва і готових продуктів, як реалізованих, так і нереалізованих, що подаються як в звіті про прибутки та збитки (величина собівартості проданої (реалізованої) продукції), так і в балансі (вартість залишків незавершеного виробництва, готової продукції і т.д.).
Але крім традиційної фінансової звітності дані про собівартість можуть бути використані для складання «нетрадиційної» зовнішньої звітності. Наприклад, при підготовці «Обгрунтування цін реалізації продукції» у разі виконання підприємством державного замовлення.
Друга група причин, що викликають необхідність калькулювання собівартості, пов'язана з внутрішніми цілями управління підприємством. Достовірні калькуляційні розрахунки необхідні для: планування діяльності підприємства в цілому та окремих центрів відповідальності, оскільки формування планів виробничої собівартості є невід'ємною частиною процедури планування; контролю виконання планів підприємством у цілому та окремих центрів відповідальності; прийняття управлінських рішень, оскільки на основі даних про собівартість може формуватися , наприклад, асортиментна і цінова політика.
Загальні принципи калькулювання собівартості продукції:
1. Балансове узагальнення витрат в їх кількісному і вартісному вираженні (на основі балансового рівняння). Тобто для обчислення собівартості товарної продукції необхідно визначити витрати в незавершеному виробництві (НЗВ), на шлюб, побічну продукцію та відходи.
2. Повне відображення понесених витрат у повній сумі в їх первинної угрупованню.
Даний принцип означає, наприклад, що за наявності зворотних відходів слід спочатку виділити їх у вигляді окремої статті і вже потім відносити на зменшення витрат, зібраних за статтею «Основні матеріали».
3. Оцінка побічної і бракованої продукції по сумі витрат на їх виробництво.
4. Визначення витрат на незавершене виробництво у відповідності з характером формування собівартості і стабільності запасів незавершеного виробництва.
5. Узгодженість показників калькулювання собівартості продуктів з організацією обліку витрат на виробництво (в першу чергу - узгодженість об'єктів калькулювання і об'єктів обліку витрат).
6. Порівнянність показників планових і звітних калькуляцій. Застосування (наступність) єдиних методів калькулювання.
7. Найбільша точність калькулювання досягається при застосуванні принципу «причинності», тобто в собівартість продукту включаються ті витрати, причиною виникнення яких став даний продукт.
8. При включенні в собівартість продукту непрямих витрат щодо «справедлива» калькуляція виходить при використанні принципу пропорційності. Даний принцип означає, що розподіляються непрямі витрати і обрана для їх розподілу база розподілу повинні знаходитися у пропорційній залежності.
9. Калькулювання собівартості з урахуванням цільового призначення калькуляції. Даний принцип передбачає можливість наявності декількох показників собівартості в залежності від завдань калькулювання. Наприклад, для порівняння рентабельності видів продукції може використовуватися показник собівартості, обчислений на основі нормативних прямих витрат. Для обгрунтування цін реалізації при виконанні державного замовлення - показник собівартості, обчислений на основі фактичних повних витрат.
Процес калькулювання передбачає:
1) розмежування витрат на виробництво між закінченою і незакінченої продукцією, оцінку витрат на незавершене виробництво;
2) обчислення витрат на забраковану продукцію;
3) оцінку відходів виробництва та побічної продукції;
4) обчислення суми витрат (по кожній статті), що відносяться до готових виробів, по кожному носію витрат;
5) віднесення (розподіл, підсумовування) витрат, зібраних на носії, на об'єкт калькулювання;
6) обчислення собівартості калькуляційної одиниці продукції.
Розробка алгоритму калькулювання, таким чином, включає в себе методичну опрацювання поданих пунктів з урахуванням адекватної оцінки особливостей господарської діяльності підприємства.
1.4 Вибір об'єктів калькулювання і калькуляційних одиниць
Вибір об'єктів калькулювання обумовлюється:
- Особливостями застосовуваного технологічного процесу виробництва;
- Характером продукції;
- Особливостями організаційної структури підприємства;
- Цілями калькулювання.
З урахуванням даних факторів об'єктами калькулювання можуть бути продукт, частину продукту, група однорідних продуктів (продуктове напрямок), група однойменних продуктів (серія), набір продуктів (замовлення), причому як за витратами виробництва в цілому (закінчені обробкою), так і за окремими виробничих операцій (переділів, стадіями, фазами).
Процес калькулювання спрощується, а результати калькулювання стають більш достовірними, коли об'єкти калькулювання встановлюються стосовно до технологічних процесів виготовлення продуктів. Для цього об'єкт калькулювання повинен бути кратним (тобто включати один або декілька) технологічним переходах.
У залежності від цілей калькулювання об'єктом калькулювання може бути як готовий продукт, так і продукт різного ступеня готовності. Наприклад, для визначення рівня витрат і рентабельності виробництва окремих видів продуктів необхідно калькулювання готових продуктів. Для цілей внутрішньофірмового комерційного розрахунку, управління виробництвом, визначення ціни реалізації незавершених виробництвом продуктів (напівфабрикатів) необхідно калькулювання собівартості продуктів за певним технологічним переходах (тобто незакінчених обробкою продуктів) всередині центрів відповідальності і місць виникнення витрат.
Крім того, необхідно використання допоміжних об'єктів калькулювання. Такими об'єктами можуть бути забраковані продукти різного ступеня готовності, відходи.
Якщо об'єкт калькулювання - це вид продукту (частини продукту, групи продуктів) різного ступеня готовності, то калькуляційна одиниця є кількісним вимірником об'єкта калькулювання.
Прийнято виділяти такі основні види калькуляційних одиниць:
- Натуральні кількісні - штуки, тонни, кіловат - годинник, метри і т.д.;
- Умовно - натуральні - 100 умовних пар взуття, тонна умовного чавуну, 1000 умовних консервних банок і т.д.;
- Умовні калькуляційні одиниці, які передбачають певний зміст корисної речовини в продукті - хімічні продукти з певним змістом кислоти або лугу, молочні продукти з певним відсотком жирності і т.д.;
- Вартісні одиниці;
- Одиниці роботи персоналу або засобів праці - нормо-годину роботи фахівця, машино-день, тонно-кілометр перевезень і т.д.
Натуральні одиниці вигідно відрізняються тим, що вони часто збігаються з носіями витрат.
Умовно - натуральні одиниці та одиниці роботи застосовують у випадках, коли при великій номенклатурі продуктів утруднено калькулювання за всіма найменуваннями. Але такий підхід виправдовує себе, якщо структура асортименту вироблених продуктів і норми витрат для окремих продуктів незмінні.
У виробництвах, де з одних вихідних матеріалів виробляються продукти із близькими за характером, але з різними за ефективністю споживчими властивостями (наприклад, з різним вмістом корисної речовини) в якості калькуляційної одиниці вибирається продукт (реальний чи умовний) з певною величиною споживної вартості (наприклад, з певним змістом корисної речовини).
Одиниці роботи використовуються у виробництвах, мета яких - не виготовлення продукції, а надання послуг.
Для цілей перспективного планування можливе застосування укрупнених калькуляційних одиниць.
1.5 Незавершене виробництво
Незавершене виробництво - продукція, що не пройшла до кінця звітного періоду всіх стадій обробки і тому не визнана готовою продукцією.
Витрати на закінчену і незакінчену продукцію визначаються наступним балансовим рівнянням:
НЗПнач. + Зотч. = Стов. + Бр + Від + НЗПкон., (1.2)
де НЗПнач. - Витрати у незавершеному виробництві на початок періоду;
Зотч. - Витрати звітного періоду;
Стов. - Собівартість товарної (готової) продукції;
Бр - витрати на забраковану продукцію;
Від - вартість відходів виробництва;
НЗПкон. - Витрати у незавершеному виробництві на кінець періоду.
До початку калькуляційних розрахунків відомі дані про витрати в початковому незавершеному виробництві та витрати звітного періоду.
Необхідно звернути увагу на принципову важливість такого показника, як витрати звітного періоду. Достовірність даного показника, в тому числі визначає та достовірність показника незавершеного виробництва і в кінцевому підсумку показника собівартості проданих виробів.
Власне облік витрат на виробництво є першим етапом процесу калькулювання.
На етапі обліку витрат на виробництво здійснюється первинна реєстрація витрат, пов'язаних із здійсненням процесів виробництва та продажу. Включення тих чи інших витрат до складу поточних (у собівартості) визначається насамперед їх економічним змістом, що полягає у зв'язку понесених витрат із процесом одержання поточних доходів комерційної організації (нагадаємо ще раз, що до недавнього часу склад витрат, що включаються до собівартості, також регламентувався і визначався Положенням про склад витрат). На даному етапі повинні виконуватися вимоги повноти включення витрат (наявність, як правило, первинного документа і своєчасної реєстрації факту господарської діяльності) та правильності та обгрунтованості так званої кваліфікації (тобто визначення) витрат як поточних (а наприклад, не капітальних) та обліку їх на відповідних витратних рахунках.
Прямі витрати в момент їх виникнення на підставі первинного документа підлягають відображенню за дебетом калькуляційних рахунків 20 «Основне виробництво», 23 «Допоміжні виробництва» в кореспонденції з кредитом рахунків 10 «Матеріали», 70 «Розрахунки з персоналом з оплати праці», 69 «Розрахунки із соціального страхування і забезпечення »та ін Аналітичний облік по рахунках 20, 23 організовується в розрізі об'єктів калькулювання, тобто в розрізі видів продукції, робіт, послуг.
На цьому ж етапі збираються і непрямі витрати. Це, нагадаємо, ті види витрат, які неможливо в силу об'єктивних причин або організації бухгалтерського обліку на підприємстві віднести в момент їх виникнення на об'єкт калькулювання. При виборі організацією варіанту калькулювання повної фактичної собівартості ці витрати повинні в кінцевому підсумку бути включені в собівартість об'єкта калькулювання, але в результаті попереднього розподілу, тобто опосередковано.
Непрямі витрати підлягають попередньою обліку на збірно - розподільчі рахунки 25 «Загальновиробничі витрати», 26 «Загальногосподарські витрати». Рахунки 25, 26 дебетуються у кореспонденції з кредитом великої кількості рахунків: 02 «Амортизація основних засобів», 05 «Амортизація нематеріальних активів», 10 «Матеріали», 70 «Розрахунки з персоналом з оплати праці», різні рахунки обліку розрахунків і т.д .
Аналітичний облік витрат на рахунках 25, 26 ведеться в розрізі структурних підрозділів і в розрізі статей кошторису. Статті кошторису були передбачені типовими і галузевими методичними вказівками з обліку, планування та калькулювання собівартості. По завершенні складних розрахунків необхідні частки витрат потрапляють в кінцевому підсумку на дебет рахунку 20 «Основне виробництво» в кореспонденції з кредитом рахунків 23 «Допоміжні виробництва», 25 «Загальновиробничі витрати», 26 «Загальногосподарські витрати».
Після завершення процедур власне обліку витрат, розподілу послуг допоміжного виробництва і розподілу непрямих витрат у бухгалтерському обліку організації виявляється величина показника про врахованих у звітному періоді витратах на виробництво.
Для розмежування витрат між закінченою і незакінченої продукцією необхідно обчислити витрати на брак продукції, оцінити відходи виробництва і обчислити витрати в кінцевому НЗВ або витрати на товарну продукцію. Таким чином, можливі два варіанти розрахунків:
1. Визначити витрати в незавершеному виробництві, тоді витрати на готову продукцію будуть рівні:
Стов. = НЗПнач. + Зотч. - НЗПкон. - Бр - Від. (1.3)
2. Визначити собівартість готової продукції, тоді витрати в незавершеному виробництві на кінець періоду складуть:
НЗПкон. = НЗПнач. + Зотч. - Стов. - Бр - Від. (1.4)
Головна умова адекватної оцінки незавершеного виробництва полягає у виборі такого способу оцінки, при якому собівартість готової продукції відображає результати господарської діяльності цього звітного періоду. Тобто обраний спосіб оцінки повинен виключити вплив одного звітного періоду на результати іншого звітного періоду.
Існують два класифікаційних напрями оцінки незавершеного виробництва:
- Оцінка за фактичною або нормативної собівартості;
- Оцінка по «повній» або обмежену собівартість.
При оцінці незавершеного виробництва за нормативною собівартості відбувається підвищення собівартості готової продукції, коли фактичні витрати звітного періоду вище нормативних. І навпаки, собівартість готової продукції знижується, коли фактичні витрати виявляються нижче нормативних. Тоді при нестабільному обсязі незавершеного виробництва можуть мати місце значні коливання в величинах витрат, що відносяться на готову продукцію. У цих умовах оцінка незавершеного виробництва за фактичною собівартістю забезпечує більш рівномірне формування витрат на товарну продукцію, відображають результати діяльності в звітному періоді.
Таким чином, з точки зору рівномірності формування фінансового результату більш прийнятною є оцінка незавершеного виробництва за фактичною собівартістю. З іншого боку, даний підхід порушує сформульований вище критерій, коли результати діяльності в одному звітному періоді не повинні позначатися на результатах діяльності в іншому періоді. Якщо ми оцінюємо незавершене виробництво за фактичними витратами, то перевитрата ресурсів позначиться на фінансовому результаті наступних періодів, хоча цей перевитрата стався в даному звітному періоді. Виходячи з цього, оцінка незавершеного виробництва за нормативними затратами є більш адекватною.
Звичайно ж, на варіант оцінки впливає і тип виробництва. У масовому і серійному виробництві краща оцінка незавершеного виробництва за нормативною собівартістю. В одиничному, коли виробництво може тривати кілька періодів, - за фактичною собівартістю.
По повноті віднесення видів витрат на незавершене виробництво можливі повна оцінка, часткова або нульова. Повнота віднесення витрат визначається кількома чинниками:
- Типом виробництва (масове, серійне, одиничне);
- Суттєвістю використовуваних виробничих факторів (ресурсів) (матеріаломістке, капіталомістке, трудомістке);
- Особливостями існуючої на виробництві системи обліку витрат.
В одиничному і дрібносерійному виробництвах організовується індивідуальний облік витрат по кожному замовленню (партії). Тобто витрати на виконання кожного замовлення локалізуються і становлять витрати у незавершене виробництво до повного завершення замовлення, коли вони переходять до собівартості готових продуктів.
У масовому та великосерійному виробництвах підхід до оцінки незавершеного виробництва пов'язаний з технологічними умовами наростання виробничих витрат.
У ряді галузей (як правило, з фізико-хімічної технологією виробництва) у незавершене виробництво включають тільки витрати на сировину.
Існує й наступний спосіб - на незавершене виробництво відносять витрати на матеріали плюс половину витрат на обробку продукту. Даний спосіб простіше, тому що дозволяє відмовитися від поопераційного обліку руху виробів. Така оцінка допустима, коли середня операція при масовому спостереженні досить типова.
Підходи до оцінки незавершеного виробництва регламентуються законодавством Російської Федерації. Відповідно до п. 64 Положення ведення бухгалтерського обліку та бухгалтерської звітності в Російській Федерації (затверджено Наказом Мінфіну Росії від 29 липня 1998 р. № 34н) «незавершене виробництво в масовому і серійному виробництві може відображатися в балансі:
за фактичною або нормативної (планової) виробничої собівартості;
за прямими статтями витрат;
за вартістю сировини, матеріалів і напівфабрикатів.
При одиничному виробництві продукції незавершене виробництво відображається в бухгалтерському балансі за фактично виробленим витрат ».
Крім того, з 2002 р. вступила в дію гол. 25 «Податок на прибуток організацій» Податкового кодексу Російської Федерації.
У даному Законі ст. 319 «Порядок оцінки залишків незавершеного виробництва, залишків готової продукції, товарів відвантажених» містить норми, що діють з метою оподаткування.
Існують два основні підходи до кількісної оцінки незавершеного виробництва:
- Інвентаризація, проведена за підсумками звітного періоду;
- Облік руху продукції безпосередньо в процесі виробництва, здійснюваний протягом звітного періоду.
Інвентаризація увазі підрахунок незавершених виробництвом виробів з кожної технологічної операції, кожного робочого місця.
При обліку руху деталей відстежується їх переміщення усередині місця виникнення витрат (як правило, цеху) з розбивкою за окремими операціями або тільки по кінцевій операції.
На підходи до оцінки незавершеного виробництва впливає і ступінь стабільності (від періоду до періоду) кількісної величини запасів незавершеного виробництва.
З точки зору впливу на фінансовий результат у виробництвах зі стабільним незавершеним виробництвом прийнятний будь-який спосіб оцінки: за нормативними або фактичний, за повними або обмеженим витрат. У даному випадку в кожному звітному періоді витрати в незавершеному виробництві на початок періоду врівноважуються витратами в незавершеному виробництві на кінець періоду.
У виробництвах з нестабільним незавершеним виробництвом витрати на нього правильніше оцінювати виходячи з фактичних витрат на виробництво.
Таким чином, при формуванні підходів до оцінки незавершеного виробництва повинні бути прийняті до уваги:
- Тип виробництва;
- Динаміка «наростання» витрат в ході технологічного процесу;
- Ступінь кількісної стабільності незавершеного виробництва;
- Особливості існуючої системи обліку витрат на виробництво.

1.6 Оцінка відходів виробництва
Під відходами виробництва розуміються залишки матеріалів (сировини, напівфабрикатів), які в ході технологічного процесу повністю або частково втратили вихідні споживчі властивості. Прийнято розрізняти відходи поворотні (які можуть бути використані на підприємстві або реалізовані на сторону) та безповоротні (які не можуть бути використані на підприємстві або реалізовані на сторону).
В основі оцінки відходів виробництва повинна знаходитися їх споживча вартість з урахуванням витрат на їх доопрацювання. Таким чином, оцінка зворотних відходів ведеться за вартістю можливого використання (заміщення) або реалізації. У сумі цієї оцінки поворотні відходи зменшують витрати на виробництво. Безповоротні відходи оцінці не підлягають.
Кількісна оцінка відходів досягається через:
- Інвентаризацію: вимірювання, зважування;
- Проведення розрахунків: шляхом обчислення за діючими нормами на фактичний обсяг виробництва.
Оцінка відходів регламентується нормативними актами Російської Федерації з бухгалтерського обліку. Так, згідно з п. 9 Положення з бухгалтерського обліку «Облік матеріально - виробничих запасів» (затверджено Наказом Міністерства фінансів РФ від 9 червня 2001 р. № 44н зі змінами на 27 листопада 2006 року, від 26.03.2007 N26н) «фактична собівартість матеріально - виробничих запасів ... залишаються від вибуття основних засобів та іншого майна, визначається виходячи з їхньої поточної ринкової вартості на дату прийняття до бухгалтерського обліку ».
Крім того, згідно п. 111 Методичних вказівок по бухгалтерському обліку матеріально - виробничих запасів (затверджені Наказом Міністерства фінансів РФ від 28 грудня 2001 р. № 119н в ред. Наказів Мінфіну РФ від 23.04.2002 № 33н, від 26.03.2007 № 26н) «вартість відходів визначається організацією, виходячи з сформованих цін на брухт, утиль, ганчір'я тощо (Тобто за ціною можливого використання чи продажу) ».
1.7 Обчислення витрат на браковану продукцію
Браком вважаються вироби та напівфабрикати, які за своєю якістю не відповідають встановленим стандартам, технічним умовам або договорами. Залежно від характеру дефектів, виявлених при оцінці готової продукції або напівфабрикатів, шлюб ділять на поправний і непоправний (остаточний).
Поправним шлюбом вважаються вироби та напівфабрикати, які після виправлення можуть бути використані за прямим призначенням і виправлення яких технічно можливо і економічно доцільно.
Невиправним (остаточним) шлюбом вважаються вироби та напівфабрикати, які не можуть бути використані за прямим призначенням і виправлення яких технічно неможливо і економічно недоцільно. Такі вироби реалізують за цінами можливого використання або використовують як вторинної сировини для переробки на інші види продукції.
При виявленні шлюбу робляться відповідні відмітки в первинних документах з обліку виробітку.
Невиправний брак, крім того, оформляється актом про шлюб чи декларації про шлюб, в якій фіксується декілька фактів шлюбу.
В акті зазначаються характеристика шлюбу, його причина, кількість забракованої продукції, винуватець шлюбу; собівартість браку; суми, що підлягають стягненню з винних осіб; втрати від браку; позначки цеху-одержувача або складу про приймання забракованої продукції.
Акт складається працівником відділу технічного контролю, майстром і начальником цеху і передається в бухгалтерію, де калькулюється собівартість браку. Акт затверджується керівником організації, який приймає рішення про порядок списання втрат від браку, - за рахунок винних осіб або за рахунок виробництва.
Собівартість внутрішнього остаточного браку визначається в розмірі фактичних витрат за всіма статтями витрат, крім загальновиробничих.
У собівартість зовнішнього остаточного браку включаються повна виробнича собівартість забракованого вироби і витрати, пов'язані з транспортуванням виробів для їх заміни або повернення.
Втрата від шлюбу обчислюється шляхом зменшення вартості шлюбу на суму утримання з винуватців браку та на вартість забракованих деталей або виробів за ціною їх можливого використання.
Облік втрат від браку ведеться на активному рахунку 28 «Брак у виробництві». Аналітичний облік втрат від браку ведеться у кожному цеху, за видами забракованої продукції та статтями витрат.
Для обліку втрат по виправленню внутрішнього браку виробляють такі записи по Дебету рахунку 28 «Брак у виробництві» і кредиту рахунків:
рахунок 10 «Матеріали» - на суму матеріалів, виданих у виробництво для виправлення шлюбу;
рахунок 70 «Розрахунки з персоналом з оплати праці» - на суму нарахованої заробітної плати робітникам за виправлення браку;
рахунок 69 «Розрахунки по соціальному страхуванню і забезпечення» - на суму відрахувань на соціальні потреби.
Втрати від виправлення браку списуються на витрати виробництва наступної записом: Дебет рахунку 20 «Основне виробництво» Кредит рахунку 28 «Брак у виробництві».

2. Системи обліку витрат
2.1 Стандарт-костинг
Метод нормативного визначення витрат виник на початку ХХ століття в США. Це був один з принципів наукового менеджменту, запропонованих Ф. Тейлором, Г. Емерсоном та іншими інженерами, які дали імпульс для розвитку системи нормативного обліку витрат. Вони застосовували стандарти, щоб виявити «єдиний найкращий шлях» використання праці і матеріалів. Стандарти забезпечували інформацією для планування ходу робіт так, що споживання матеріалів і праці зводилося до мінімуму.
Перші згадки про систему «Стандарт-костинг» зустрічаються в книзі Г. Емерсона «Продуктивність праці як основа оперативної роботи і заробітної плати». У той час прихильники традиційної бухгалтерії всю процедуру калькулювання зводили до пошуку «історичної», тобто фактичної собівартості. Г. Емерсон ж запропонував замінити фактичну собівартість на доцільну. Він вважав, що традиційна бухгалтерія має той недолік, що ніякого відношення між тим, що є, і тим, що повинно було б бути, не встановлює. На його думку, справжня мета обліку полягає в тому, щоб збільшити число і інтенсивність застережень. Він підкреслював, що «застереження» потрібні для знаходження правильного курсу господарської діяльності підприємства. Суть їх у фіксації всіх відхилень від норми. Облік повинен бути звернений у майбутнє, бо передбачати - означати попереджати. Отже, весь господарський процес повинен бути строго проконтрольована ще до його реального початку. Однак жодних норм, крім норм, вже досягнутих у минулому, бухгалтерія виставити не може, а без норм господарська діяльність позбавляється мети і, що ще гірше, адміністрація не може через врахування отримати інформацію про стан продуктивності. Продуктивність, на думку Г. Емерсона, характеризує весь сенс роботи підприємства, бо працювати напружено - означає докладати до справи максимальні зусилля; працювати продуктивно - означати докладати до справи зусилля мінімальні. Він пропонував при вимірі продуктивності користуватися співвідношенням «3 ф / 3 с», тобто ставленням фактичних витрат до стандартних. При цьому завжди повинна мати місце співвідношення 3 з <3 ф, або стандартні витрати ніколи не можуть бути більше фактичних. Чим менше різниця між фактичними та стандартними витратами (3 ф - 3 с), там вища продуктивність. Використовуючи цю формулу, Г. Гантт став проводити розходження між природними (стандартними) і непродуктивними витратами. У результаті виникло знамените правило Гантта - всі витрати понад установлені норми повинні ставитися на винних осіб і ніколи не включатися до рахунків, що відображають витрати.
Вперше повну діючу систему нормативного визначення витрат в 1911 році розробив і впровадив у США Ч. Гаррісон. У його статтях, присвячених темі «Облік собівартості в допомогу виробництву» (1918 р.) не тільки зверталася увага на неузгодженості системи обліку «історичної» собівартості, але і наводилися численні описи варіантів організації «Стандарт-костинг».
Ідея «Стандарт-костинг» у Ч. Гаррісона трансформувалася в два положення:
· Всі зроблені витрати в обліку повинні бути співвіднесені зі стандартами;
· Відхилення, виявлені при порівнянні фактичних витрат зі стандартами, повинні бути розчленовані по причин.
З часом свого виникнення система обліку «Стандарт-костинг» успішно розвивалася і зараз широко використовується багатьма провідними фірмами країн з розвиненою ринковою економікою.
Термін «Стандарт-костинг» складається з двох слів: «стандарт», який означає кількість необхідних виробничих витрат (матеріальних і трудових) для випуску одиниці продукції, або заздалегідь обчислені витрати на виробництво одиниці продукції або надання послуг, а слово «костинг» - це грошове вираження виробничих витрат, що припадають на одиницю продукції. Таким чином, «Стандарт-костинг» в повному сенсі слова означає стандартні вартості витрат. Ця система спрямована, перш за все, на контроль за використанням прямих витрат виробництва, а суміжні калькуляції - для контролю накладних витрат. [7, с. 10 - 11]
Попередньо обчислені норми розглядаються як твердо встановлені ставки, з тим щоб привести фактичні витрати у відповідність зі стандартами шляхом вмілого керівництва підприємством. При виникненні відхилень стандартні норми не змінюють, вони залишаються відносно постійними на весь встановлений період, за винятком серйозних змін, що викликаються новими економічними умовами, значним підвищенням або зниженням вартості матеріалів, робочої сили або зміною умов і методів виробництва. Відхилення між дійсними і передбачуваними витратами, що виникають у кожному звітному періоді, протягом року накопичуються на окремих рахунках відхилень і повністю списуються не на витрати виробництва, а безпосередньо на фінансові результати підприємства. [8]
Система обліку «Стандарт-костинг» може бути представлена ​​за допомогою такої схеми:
· 1. Виручка від продажу продукції.
· 2. Стандартна собівартість продукції.
· 3. Валовий прибуток (п. 1 - п. 2).
· 4. Відхилення від стандартів.
· 5. Фактичний прибуток (п. 3 - п. 4).
Калькуляція, розрахована за допомогою стандартних норм, є основною оперативного управління виробництвом і витратами. Виявляються в поточному порядку відхилення від встановлених стандартних норм витрат піддаються аналізу для з'ясування причин їх виникнення. Це дає змогу адміністрації оперативно усувати неполадки у виробництві, вживати заходів для їх запобігання в майбутньому.
Слід зазначити, що система «Стандарт-костинг» у закордонній практиці не регламентована нормативними актами, у зв'язку з чим не має єдиної методики встановлення стандартів і ведення облікових регістрів. У результаті цього навіть усередині однієї компанії діють різні норми: базисні, поточні, ідеальні, прогнозні, досяжні і полегшені.
При встановленні норм широко використовуються фізичні (кількісні) стандарти, що дозволяють виміряти в натуральному вираженні витрата матеріалу, кількість робочої сили і обсяг послуг, необхідних для виробництва даного виробу. Ці фізичні стандарти потім множать на коефіцієнти в грошовому обчисленні і отримують стандартні вартісні норми.
У зв'язку з тим, що накладні витрати охоплюють безліч окремих статей, частина яких важко або недоцільно вимірювати точно, стандарти накладних витрат даються в грошовій оцінці без вказівки кількісних норм. Виняток становлять найважливіші складові частини накладних витрат (наприклад, невиробнича заробітна плата), за якими в деяких випадках можуть встановлюватися кількісні стандарти.
В умовах ринкової економіки ціни на матеріали схильні безперервним коливань залежно від попиту і пропозицій. Тому стандарти на матеріали встановлюються здебільшого, або, виходячи з рівня цін, які діють в момент розробки стандартів, або, виходячи з визначення середніх цін, які будуть переважати протягом періоду використання норм. Відповідно стандарти ставок заробітної плати по операціях технологічного процесу часто є середніми розцінками.
Норми витрати матеріалів і виробничої заробітної плати встановлюються зазвичай в розрахунку на один виріб. Для контролю за накладними витратами розробляються кошторисні ставки за певний період, виходячи з наміченого обсягу продукції. Кошториси накладних витрат носять постійний характер. Однак при коливаннях обсягу виробництва для контролю за накладними витратами створюються змінні стандарти і ковзаючі кошторису.
В основі встановлення ковзних кошторисів накладних витрат лежить класифікація витрат в залежності від величини обсягу випуску на постійні, змінні і напівзмінні. Останні, у свою чергу, розбиваються на їх постійні та змінні складові елементи. У результаті кошторисна ставка (норма) накладних витрат визначається як сума змінної їх частини за заздалегідь встановленими нормами на одиницю об'єму випуску і постійних витрат [9].
Головне в «Стандарт-костинге» - контроль за найточнішим виявленням відхилень від встановлених стандартів витрат, що сприяє вдосконаленню і самих стандартів витрат. При відсутності ж такого контролю застосування «Стандарт-костинга» буде мати умовний характер і не дасть належного ефекту.
Принципи цієї системи є універсальними, тому їх застосування доцільне при будь-якому методі обліку витрат і способі калькулювання собівартості продукції.
Разом з тим, цій системі притаманні свої недоліки. На практиці дуже важко скласти стандарти згідно з технологічною картою виробництва. Зміна цін, викликане конкурентною боротьбою за ринки збуту товарів, а також інфляцією, ускладнює обчислення вартості залишків готових виробів на складі і незавершеного виробництва.
Стандарти можна встановлювати не на всі виробничі витрати, у зв'язку з чим на місцях завжди послаблюється контроль за ними. Більш того, при виконанні виробничої компанією великої кількості різних за характером і типом замовлень за порівняно короткий час обчислювати стандарт на кожне замовлення практично неможливо.
У таких випадках замість науково обгрунтованих стандартів на кожен виріб встановлюють середню вартість, яка є базисом для визначення цін на виріб.
Незважаючи на ці недоліки, керівники фірм і компаній використовують систему обліку «Стандарт-костинг» як потужний інструмент контролю за витратами виробництва і калькулювання собівартості продукції, а також для управління, планування і прийняття необхідних рішень. [10]
Системи обліку «Стандарт-костинг» та нормативного методу обліку витрат мають багато спільного, проте вони мають і свої особливості.
2.2 Директ-костинг
Система обліку змінних витрат «direct-costing» виникла в США в період Великої депресії і отримала широке розповсюдження в п'ятдесятих роках двадцятого століття. До початку Великої депресії (1928 р.) для розрахунку собівартості використовувалася система обліку повних витрат, що, на думку аналітиків, призводило до штучного спотворення прибутку. Для вирішення даної проблеми була розроблена нова система, що отримала назву «direct-costing». Воно було введено в 1936 році американцем Д. Харрісом. Дане назва виникла не випадково. На перших етапах практичного застосування системи «директ-костинг» у собівартість включалися лише прямі витрати, а всі види непрямих витрат списувалися безпосередньо на фінансові результати. Звідси й назва системи - Direct - Costing - System (система обліку прямих витрат).
Пізніше «директ-костинг» трансформувався в таку облікову систему, коли собівартість розраховується не тільки в частині прямих змінних витрат, але і в частині змінних непрямих витрат. Звідси випливає певна умовність в назві.
В даний час «direct-costing» передбачає включення в собівартість не тільки прямих змінних, але й частини змінних непрямих витрат.
У бухгалтерському управлінському обліку одним з альтернативних традиційному вітчизняному підходу до калькулювання є підхід, коли по носіях витрат планується і враховується неповна, обмежена собівартість. Ця собівартість може включати тільки прямі витрати, вона може калькулюватися на основі тільки виробничих затрат, тобто витрат, безпосередньо пов'язаних з виробництвом продукції (робіт, послуг), навіть якщо вони непрямі. У кожному випадку повнота включення витрат у собівартість різна. Однак загальним для цього підходу є те, що деякі види витрат, що мають відношення до виробництва і реалізації продукції, не включаються в калькуляцію, а відшкодовуються загальною сумою з виторгу. У цьому полягає сутність системи обліку неповної собівартості.
Однією з модифікацій даної системи є система «директ-ко-Стінг». Її суть полягає в тому, що собівартість враховується і планується тільки в частині змінних витрат, тобто лише змінні витрати розподіляються по носіях витрат. Частину витрат (постійні витрати) збирають на окремому рахунку, в калькуляцію не включають і періодично списують на фінансові результати, тобто враховують при розрахунку прибутків і збитків за звітний період. За змінними затратами оцінюються також запаси - залишки готової продукції на складах і незавершене виробництво.
Принципова відмінність системи «директ-костинг» від калькулювання повної собівартості полягає у ставленні до постійних загальновиробничих витрат. При калькулюванні повної собівартості постійні загальновиробничі витрати беруть участь у розрахунках, при калькулюванні по змінним витратам вони з розрахунків виключаються.
Загальногосподарські витрати також виключаються з калькулювання. Вони є періодичними і повністю включаються до собівартості реалізованої продукції загальною сумою без підрозділу на види виробів. У кінці звітного періоду такі витрати списуються безпосередньо на зменшення виручки від реалізації продукції:
Д-т рах. 90 «Продажі» К-т рах. 26 «Загальногосподарські витрати».
Проте відповідно до Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку метод «директ-костинг» не використовується для складання зовнішньої звітності і розрахунку податків. Він застосовується у внутрішньому обліку для проведення техніко-економічного аналізу і для прийняття оперативних управлінських рішень.
Розглянемо організацію обліку витрат відповідно до системи «Директ-костинг» по перерахованих вище елементів.
Завданням першого елемента обліку затрат є систематичний облік витрат за видами за даний період. Він відображає вертикальну структуру витрат підприємства.
Найважливішими видами витрат, що підлягають обліку, є: Витрати на заробітну плату, матеріальні витрати; витрати на енергію; витрати на ремонт; податки, внески, страхування; витрати на амортизацію; відсотки, ризики; інші витрати.
Цей перелік може змінюватися в залежності від національних особливостей обліку і ступеня його деталізації.
З точки зору застосування системи «Директ-костинг» тут відсутні які-небудь принципові особливості в порівнянні з системою обліку повної собівартості. Потрібно тільки підкреслити, що необхідне для організації директ-костинг поділ витрат на постійні та змінні не може бути вироблено в обліку за видами витрат, так як найчастіше і той же вид витрат у різних місцях виникнення витрат веде себе по-різному стосовно зміни обсягу виробництва.
Особливість обліку витрат за місцями виникнення за системою «Директ-костинг» полягає в тому, що постійні витрати не розподіляються між носіями витрат.
Облік за місцями виникнення витрат дає уявлення про горизонтальну структуру затрат підприємства.
Облік витрат за системою «Директ-костинг» представляє собою прагматичну форму обліку, спрямовану на прийняття рішень. У разі організації обліку витрат за місцями виникнення немає потреби використовувати бази, або «ключі», розподілу непрямих витрат рівня підприємства на рівні заводів або виробничих одиниць, а потім через основні місця виникнення витрат - між носіями витрат, зроблених у даному звітному періоді., Як при системі обліку повних витрат (калькулювання повної собівартості).
По суті справи, при організації обліку в розрізі місць виникнення затрат за системою «Директ-костинг» зникає саме поняття непрямих витрат, накладні витрати стають прямими по відношенню до даного місця виникнення витрат. Таким чином, при системі «Директ-костинг» витрати в місцях виникнення витрат поділяються на постійні та змінні. Цей елемент системи обліку витрат дає інформацію для калькулювання собівартості носіїв затрат - наступного елемента системи виробничого обліку - тільки за змінними витратами.
Однією з проблем обліку витрат за місцями їх виникнення в частині роздільного обліку змінних і постійних витрат є наявність «стрибкоподібних» (східчастих) витрат, які носять постійний характер на визначеному інтервалі зміни обсягу, а потім різко зростають при якомусь певному значенні показника обсягу виробництва .
У практиці організація обліку витрат у розрізі місць виникнення затрат за системою «Директ-костинг» ця проблема вирішується шляхом виділення трьох груп затрат: абсолютно змінних витрат, змінюється пропорційно зміні обсягів виробництва; відносно змінних (або відносно постійних) витрат - для відображення «стрибкоподібних» , ступінчастих витрат; абсолютно постійних витрат, не змінюються зі зміною обсягів виробництва або завантаженням потужностей.
При прийнятті рішень у конкретній управлінській ситуації друга група затрат приєднується або до першої, або до третьої в залежності від переслідуваної мети.
Облік витрат за системою «Директ-костинг» може бути організований або тільки як облік фактичних витрат, або як облік планових (нормативних) витрат, тобто в даному випадку можна говорити про інтеграцію систем "стандарт-костинг» і «директ-костинг» як двох основних характеристик будь-якої з систем управлінського (виробничого) обліку: за повнотою фіксованих витрат і за оперативністю відображення затрат.
Порядок відображення операцій на бухгалтерських рахунках в умовах системи «директ-костинг». Прямі виробничі витрати з кредиту рахунків 10, 70, 69 збираються по дебету рахунку 20 «Основне виробництво» або 23 «Допоміжні виробництва». Змінна частина загальновиробничих витрат з однойменного рахунку 25 також списується на рахунок 20 (23). Витрати, використовуючи будь-яку базу розподілу, надалі будуть віднесені на відповідні носії витрат, тобто будуть брати участь в калькулюванні.
Постійна частина загальновиробничих витрат разом з комерційними та загальногосподарськими витратами, які розглядаються як періодичні, при цьому варіанті не включаються до собівартості об'єктів калькулювання (носіїв витрат), а списуються на зменшення виручки від реалізації продукції.
Таким чином, застосування системи «директ-костинг» на практиці припускає диференційований облік загальновиробничих витрат. Їх слід розділити на постійну і змінну частини.
До рахунку 25 створюються два субрахунки:
25-1 «Загальновиробничі змінні витрати» і 25-2 «Загальновиробничі постійні витрати». Оборот рахунку 25-1 в кінці звітного періоду, розподіляючись по носіях витрат, списується на рахунок 20 «Основне виробництво». Рахунок 25-2 закривається рахунком 90 «Продажі» (Додаток 2) [11].
2.3 Система just in time
Крім них широке застосування знаходять проміжні між позамовними і попроцессном методами системи калькулювання, які відносяться до так званим гібридним системам калькулювання. Їх вибір визначається вимогами виробничої структури підприємствами, технологічними особливостями виробництва та іншими факторами. До змішаних систем відносяться пооперационное калькулювання (operation costing) і JIT (just in time) калькулювання, що використовується при поставках сировини, матеріалів і комплектуючих по системі «точно в строк" (just in time).
При післяопераційному калькулюванні для обліку матеріалів використовується методика позамовного методу, а для обліку заробітної плати та загальновиробничих витрат - попроцессного методу.
JIT (just in time) калькулювання використовується у виробничій системі, що представляє собою безперервно-потокове виробництво, в якій кожна операція є продовженням попередньої, а кожна деталь обробляється в міру необхідності на наступному етапі потокової лінії. Особливостями системи калькулювання JIT є: відсутність замовлень і детального обліку руху основних матеріалів та витрат праці по операціях, відсутність окремого рахунку «Матеріали». Відомості про фактично витрачених матеріалах і накладних витрат, до яких відносяться і прямі трудовитрати, збираються по цехах кожен місяць. Відповідно визначається кількість вироблених одиниць та їх собівартість. Зіставляються нормативні витрати з отриманими і щомісяця по цехах розраховується відхилення.
2.4 Таргет-костинг
Батьківщиною концепції таргет-костинг вважають Японію. Вона була вперше застосована в корпорації Toyota в 1965 р. Вже багато років система таргет-костинг використовується на виробничих підприємствах, особливо в інноваційних галузях, де постійно розробляються нові моделі та види продукції.
Сама ідея, покладена в основу концепції таргет-костинг, нескладна і революційна одночасно. Японські менеджери просто вивернули «навиворіт» традиційну формулу ціноутворення:
Собівартість + Прибуток = Ціна, (2.1)
яка в концепції таргет-костинг трансформувалася в рівність
Ціна - Прибуток = Собівартість (2.2)
Це просте рішення дозволило отримати прекрасний інструмент превентивного контролю та економії витрат ще на стадії проектування.
Система таргет-костинг, на відміну від традиційних способів ціноутворення, передбачає розрахунок собівартості виробу, виходячи з попередньо встановленої ціни реалізації. Ця ціна визначається за допомогою маркетингових досліджень, тобто фактично є очікуваною ринковою ціною продукту або послуги.
Для визначення цільової собівартості виробу (послуги) величина прибутку, яку хоче одержати фірма, віднімається з очікуваної ринкової ціни. Далі всі учасники виробничого процесу - від менеджера до простого робітника - трудяться над тим, щоб спроектувати і виготовити виріб, відповідне цільової собівартості.
Інженерна розробка продукту японських підприємствах, де концепція таргет-костинг пройшла тривалу «обкатку», відрізняється від підходу, що домінує у західних компаніях. Наприклад, процес вдосконалення продукту у країнах здійснюється наступним чином:
Проектування -> Собівартість -> Перепроектування
У Японії цей же процес у відповідності з ідеологією таргет-костинг набуває іншого вигляду:
Собівартість -> Проектування -> Собівартість
Перевага такого підходу полягає в тому, що такий підхід до розробки нового продукту забезпечує поетапне осмислення кожного нюансу, що стосується собівартості. Менеджери і службовці, прагнучи наблизитися до цільової собівартості, часто знаходять нові, нестандартні рішення в ситуаціях, що вимагають інноваційного мислення, необхідність постійно утримувати в голові цільову собівартість убезпечує інженерів від спокуси застосувати більш дорогу технологію або матеріал, так як це неминуче призведе лише до виходу на новий виток перепроектування продукту.
Якщо схематично зобразити процес управління по цільовій собівартості (таргет-костинг), можна побачити, що «рух» до цільової собівартості - двостороннє.
З одного боку, правильно визначити цільову собівартість виробу або послуги неможливо без глибокого маркетингового дослідження поточного стану ринку та його перспектив, а з іншого - приведення кошторисної собівартості у відповідність з цільовою собівартістю припускає наявність управлінського таланту у менеджерів, інженерної кмітливості у проектувальників і аналітичного мислення в бухгалтерів - фахівців з управлінського обліку. Всі ці люди пов'язані однією метою - ліквідувати різницю між кошторисною та цільовою собівартістю.
Як же визначити, на скільки ж слід скоротити витрати, щоб отримати бажане. Кількісне обчислення величини цільового скорочення витрат здійснюється в чотири етапи:
Визначення можливої ​​ціни реалізації за одиницю (елемент) аналізованої продукції або послуги.
Визначення цільової собівартості продукції (за одиницю і в цілому).
Порівняння цільової і кошторисної собівартості продукції для визначення величини необхідного (цільового) скорочення витрат.
Перепроектування продукту і одночасне внесення поліпшень у виробничий процес для досягнення цільового скорочення витрат.
2.5 Кайзен-костинг
Кайзен - це філософія поступового удосконалення якості та бізнес-процесів, а кайзен-костинг - інструмент зниження витрат, який використовують менеджери для досягнення цільової собівартості і забезпечення прибутковості виробництва.
Одним з найбільш яскравих прикладів того, як працює система кайзен, є досвід компанії Toyota, яка розробила широко відому своєю ефективністю концепцію виробництва TPS. Дана концепція створює всі умови для збереження ресурсів шляхом усунення непродуктивних втрат, а одним з її ключових елементів є система безперервного усовершенстованія «маленькими кроками» - кайзен.
Філософія кайзен передбачає участь усіх членів великої команди Toyota, які активно висувають ідеї і пропозиції, що дозволяють поліпшити виробничий процес. Члени команди Toyota постійно вчаться бути уважними до непродуктивним втрат; вони виявляють ті витрати матеріалів, зусиль і часу, які не приносять користі, і оперативно усувають їх.
Останнім часом члени команди Toyota постійно висувають корисні пропозиції, пов'язані з удосконаленням TPS, особливо в плані зниження шкідливого впливу автомобілів на навколишнє середовище. Щороку тисячі членів команди вносять реальний внесок у поліпшення якості та економію коштів, роблять виробництво більш простим, безпечним і чистим.
Діяльність кайзен в сучасних японських корпораціях багатовекторна. Філософія удосконалення «малельнікі кроками» тісно пов'язана з багатьма відомими нам концепціями та методами. Невіддільна вона і від управління витратами.
Вважається, що трьома наріжними каменями японської системи управління витратами (cost management system) є таргет-костинг, кайзен-костинг і функція підтримки досягнутої собівартості. Першою впровадила подібну «потрійну» систему Toyota і зараз вона поширена практично у всіх галузях промисловості Японії.
Система управління витратами в компанії, Toyota дозволяє організовано і цілеспрямовано здійснювати політику зниження собівартості, раціонально інвестувати грошові кошти в нові продукти, координувати дії безлічі людей, залучених у виробничий процес, і спільними зусиллями домагатися досягнення поставлених цілей. (Додаток 4)
І таргет-костинг, і кайзен-костинг вирішують практично одну і ту ж задачу, але на різних стадіях життєвого циклу продукту і різними методами. Обидві концепції призначені для зниження рівня окремих статей витрат і собівартості кінцевого продукту в цілому до деякого прийнятного рівня, але якщо ми розділимо життєвий цикл продукту на дві частини - стадію планування та розробки і стадію виробництва, то таргет-костинг вирішує цю задачу на першій стадії, а кайзен-костинг - на другій. Разом обидві системи дають підприємству дуже цінне конкурентну перевагу, що складається в досягненні більш низького по відношенню до конкурентів рівня собівартості та можливості вибирати зручну цінову політику для захоплення / утримання відповідних секторів ринку.
2.6 Абзорпшен-костинг
Абзорпшен-костинг є метод калькулювання собівартості продукції з розподілом всіх витрат між реалізованою продукцією і залишками продукції на складі. Цей метод називають методом повного розподілу або поглинання витрат. При використанні цього методу можливо регулювати величину звіт - ної прибутку, змінюючи графік виробництва або величину базового обсягу виробництва, взятого для розрахунку коефіцієнта розподілу постійних загальновиробничих витрат. Цей метод відносно часто застосовується на російських підприємствах. При його використанні витрати в процесі розрахунку повної собівартості (запаси готової продукції також оцінюються за повною собівартістю) ділять на прямі і непрямі Даний метод в зарубіжних країнах вважають засобом, за допомогою якого змішують витрати з виробництва конкретного виду продукції і витрати самого підприємства. Якщо велике підприємство скорочує обсяг продажів, то при калькулювання за цим методом собівартість продукції стає вище. При розподілі витрат на основі обраної бази завжди існує спотворення реальної собівартості окремих видів продукції. Через необгрунтованості цін підривається конкурентоспроможність такої продукції. Цей метод можна рекомендувати: при виробництві на підприємстві продукції одного виду або декількох видів, але в невеликому обсязі, якщо сума загальновиробничих витрат істотно змінюється від періоду до періоду; при наявності довгострокових контрактів на виконання певного обсягу робіт. При способі виключення витрат на побічну продукцію, які діляться на основні і побічні, саме головне - точно дати оцінку побічної продукції. Наведені положення свідчать, що підприємствам необхідно ретельно продумати, які методи обліку витрат та їх калькулювання потрібно використовувати.

Висновок
Цілі обліку витрат на виробництво і калькулювання собівартості продукції: своєчасне, повне і достовірне визначення фактичних витрат, пов'язаних з виробництвом і збутом продукції; надання управлінським структурам підприємства інформації, необхідної для управління виробничими процесами та прийняття рішень; контролем за економним та раціональним використанням матеріальних, трудових і фінансових ресурсів і грошових коштів. Визначення собівартості виробництва одиниці продукції - одна з основних задач управлінського обліку. В основі рішення великого кола управлінських завдань лежить саме собівартість. Випуск продукції або надання послуг, передбачає відповідне ресурсне забезпечення, величина якого має суттєвий вплив на рівень розвитку підприємства. Тому кожне підприємство або виробниче ланка повинні знати, у що обходитися виробництво продукції (робіт, послуг).

Список літератури
1. Федеральний закон № 129-ФЗ «Про бухгалтерський облік», затверджений Президентом Російської Федерації 21 листопада 1996
2. Становище ведення бухгалтерського обліку 5 / 01 «облік матеріально-виробничих запасів» від 09.06.01 № 44н (в ред. Наказів Мінфіну РФ від 27.11.2006 № 156н, від 26.03.2007 № 26н)
3. Методичних вказівок з бухгалтерського обліку матеріально - виробничих запасів (затверджені Наказом Міністерства фінансів РФ від 28 грудня 2001 р. № 119н в ред. Наказів Мінфіну РФ від 23.04.2002 № 33н, від 26.03.2007 № 26н)
4. Жарікова Л.А. Управлінський облік: Учеб. посібник. Тамбов: Вид-во Тамбо. держ. техн. ун-ту, 2004. 136 с.
5. Керімов В.Е. Управлінський облік. - М.: Видавничо-торгова корпорація «Дашков і К °», 2005.
6. Кондраков Н.П. Бухгалтерський облік. - М.: Инфра-М, 2004.
7. Друрі, К. Облік витрат методом «Стандарт-костинг» [Текст] / К. Друрі. - М: Аудит, ЮНИТИ, 1998. - 273 с.
8. Кузнєцов, С. Система обліку «Стандарт-костинг» [Текст] / С. Кузнецов / / Аудит і оподаткування. - 2003. - № 10. - С. 35.
9. Керімов, В.Е. Організація управлінського обліку за системою «Стандарт-костинг» / В.Е. Керімов, П.В. Селіванов / / Аудит і фінансовий аналіз. - 2001. - № 3. - С. 58 - 63.
10. Керімов В.Е. Концепція управлінського обліку на сучасному етапі розвитку економіки / В.Е. Керімов, В.П. Селіванов, Є.В. Мініна / / Менеджмент у Росії і за кордоном. - 2001. - № 4. - С. 23.
11. Миколаєва С.А. Особливості обліку витрат в умовах ринку: система «Директ - костинг». М.: Фінанси і статистика, 1993
Додати в блог або на сайт

Цей текст може містити помилки.

Бухгалтерія | Курсова
156.9кб. | скачати


Схожі роботи:
Системи управлінського калькулювання собівартості продукції промислового підприємства
Калькулювання собівартості продукції
Калькулювання собівартості продукції
Калькулювання собівартості продукції, що випускається
Аналіз калькулювання собівартості продукції
Аудит витрат і калькулювання собівартості продукції
Калькулювання собівартості продукції та методи обліку витрат
Облік витрат на виробництво і калькулювання собівартості продукції
Облік витрат і калькулювання собівартості продукції в аграрнопро
© Усі права захищені
написати до нас