Під терміном господарські кошти в літературі розуміється сукупність економічних ресурсів, що втягуються в господарську діяльність підприємства або є її результатом.
Сучасна теорія бухгалтерського обліку оперує поняттям активи.
Активи - належать господарюючої одиниці або повністю контрольовані їй економічні ресурси, що є результатом минулих подій і джерелом майбутніх економічних вигод підприємства.
Майбутні економічні вигоди - це потенційна можливість майна прямо або опосередковано сприяти притоку грошових коштів або еквівалентів в організацію. Вважається, що об'єкт майна принесе в майбутньому економічні вигоди підприємству, коли він може бути:
- Використаний відокремлено чи в поєднанні з іншим об'єктом у процесі виробництва продукції, робіт, послуг, призначених для продажу;
- Обмінений на інший об'єкт майна;
- Використаний для погашення кредиторської заборгованості;
- Розподілений між власниками організації.
Господарські засоби поділяються на кошти в обігу (обіговий капітал) і необоротні засоби (основний капітал).
Під оборотними активами розуміються грошові кошти та інші активи, у відношенні яких можна припускати, що вони будуть перетворені на грошові кошти або продані, або спожиті протягом одного року або звичайного операційного циклу, якщо він не перевищує 12 місяців (запаси матеріалів, товарів, готової продукції, грошових коштів та ін.)
Необоротні активи
Основні кошти (ОС) - засоби праці, за допомогою яких людина в процесі виробництва впливає на предмет праці з метою отримання в кінцевому підсумку певної продукції (робіт, послуг).
Особливістю основних засобів є їх функціонування у незмінній формі протягом тривалого часу (більше 12 місяців) у процесі виробництва й поступове перенесення своєї вартості на вироблену продукцію у вигляді амортизаційних відрахувань.
До основних засобів відносяться будівлі, споруди, машини і обладнання, інструменти і т.д.
Нематеріальні активи (НМА) - це об'єкти довгострокового користування (більше 12 міся-ців), не мають матеріально-речової структури, але які мають вартісної оцінкою і приносять дохід. При цьому повинні дотримуватися наступні умови: можливість ідентифікації; наявність належно оформлених документів, що підтверджують існування активу і виключного права в організації на результати інтелектуальної діяльності (патенти, свідоцтва тощо).
До них відносяться:
Ÿ кошти, спрямовані в якості участі в статутні капітали інших підприємств;
Ÿ кошти, спрямовані на придбання акцій і облігацій інших організацій;
Ÿ довгострокові позики, видані іншим організаціям під боргові зобов'язання.
Об'єкти капітальних вкладень представляють собою сукупність економічних ресурсів (інвестицій), що використовуються для відтворення майна з тривалим (більше 12 місяців) строком корисного використання (будівництво, придбання об'єктів ОЗ, земельних ділянок, реконструкція та модернізація об'єктів ОС і т.п.).
Оборотні активи
До складу оборотних активів входять:
1. Товарно-матеріальні цінності (ТМЦ), які включають:
Ÿ матеріальні цінності (оборотні кошти), використовуються в якості сировини, матеріалів і т.п. при виробництві продукції або для управлінських потреб, служать лише один виробничий цикл (оборот) і переносять свою вартість на готову продукцію (роботи, послуги) відразу за один виробничий цикл;
Ÿ продукти праці: готова продукція (вироби), що пройшла всі стадії обробки, випробування, прийнята ВТК і здана на склад для подальшого продажу; товари, придбані для перепродажу або часткової доробки та продажу; залишки незавершеного виробництва в цехах, тобто продукція, що не пройшла весь технологічний процес;
Ÿ засоби праці, які включаються до складу коштів в обороті (спецодяг, спецвзуття, господарський інвентар, інструменти, тощо).
2. Грошові кошти, які знаходяться у касі організації, на її розрахункових, валютних і спеціальні рахунки в банках.
3. Дебіторська заборгованість являє собою кошти в розрахунках. До них відносяться: борги за документами, пред'явленими покупцям і замовникам за продукцію, товари, послуги, роботи; вексельні борги (векселі отримані); борги підзвітних осіб, що взяли суми грошей для потреб організації з тим, щоб згодом при виконанні доручення відзвітувати у їх витрачанні , в тому числі по відрядженнях; заборгованість працівників організації за виданими їм авансам і т.п. Боржники при цьому називаються дебіторами.
4. Короткострокові фінансові інвестиції, які являють собою вкладення в акції, облігації та інші цінні папери, випущені державними і недержавними компаніями короткострокового характеру.
Крім господарських засобів об'єктами вивчення бухгалтерського обліку є джерела їх формування. Вони вважаються пасивом підприємства, поділяються на власні і позикові.
Очевидно, що грошова оцінка всіх господарських засобів підприємства та грошова оцінка усіх джерел господарських засобів збігаються, тому що це просто різні точки зору на одні й ті ж об'єкти бухгалтерського обліку.

Господарські засоби (Активи)

Джерела господарських засобів (пасиви)

		Зобов'язання (кредиторська заборгованість)				Капітал (власний капітал)

Рис. 2.1. Структура господарських засобів підприємства
Власний капітал
Власний капітал - чиста вартість майна господарюючого суб'єкта, яка представляє собою різницю між вартістю його активів і зобов'язань. Капітал може розбиватися на підкласи.
Статутний капітал - це сукупність вкладів засновників (учасників), зафіксована в установчих документах. Статутний капітал - величина відносно постійна, що не підлягає переоцінці. Збільшення або зменшення статутного капіталу за рішенням зборів засновників викликає необхідність зміни статутних документів.
Додатковий капітал виникає внаслідок:
а) приросту вартості необоротних активів, що виявляється за результатами їх переоцінки;
б) суми різниці між продажною і номінальною вартістю акцій, отриманої в процесі формування статутного капіталу акціонерного товариства за рахунок продажу акції за ціною, що перевищує номінальну вартість.
Резервний капітал утворюється відповідно до законодавства або установчими документами з нерозподіленого прибутку, спрямовується на:
а) покриття збитків організації за звітний рік;
б) погашення облігацій акціонерного товариства.
Цільове фінансування - кошти, отримані від інших організацій та осіб, бюджетних коштів та ін для здійснення заходів цільового призначення.
Нерозподілений прибуток - кошти, що залишаються в обігу у організації в якості внутрішнього джерела фінансування долговременного характера (на виплату доходів засновникам (учасникам) організації за підсумками затвердження річної бухгалтерської звітності, на доведення величини статутного капіталу до величини чистих активів організації, на погашення збитку коштів резервного капіталу і т.д.).
Позиковий капітал
Утворюється за рахунок зобов'язань перед третіми особами.
Довгострокові та короткострокові кредити та позики - це борги організації-позичальника перед кредитними організаціями та іншими кредиторами по отриманих від них коштів.
Зобов'язання за розрахунками - це зобов'язання:
- Перед бюджетом по податках і зборах;
- Перед фондами соціального страхування та забезпечення;
- З оплати праці (нарахована, але невиплачена заробітна плата);
- Перед постачальниками і підрядниками за матеріали, товари, послуги, роботи;
- Перед іншими кредиторами.
Як вже зазначалося, факти господарського життя можна класифікувати по відношенню до господарських засобів і (або) джерелами їх формування. З цієї точки зору виділяють чотири групи фактів господарського життя - факти господарського життя, що змінюють:
(1) склад засобів підприємства;
(2) склад джерел підприємства;
(3) обсяг коштів і джерел підприємства в бік збільшення;
(4) обсяг коштів і джерел підприємства в бік зменшення.
Для позначення цих груп існує термінологія ФХЖ-пермутації і ФХЖ-модифікації.
ФХЖ-пермутації носять односторонній характер: у результаті цих операцій відбувається перерозподіл коштів або в складі активів або в складі пасивів (1) і (2).
ФХЖ-модифікації викликають одночасна зміна як у складі активів, так і в складі джерел (пасивів) або у бік збільшення, або в бік зменшення (3) і (4).
Значущою в бухгалтерському обліку є також класифікація фактів господарського життя за характером впливу на величину капіталу господарюючого суб'єкта. З цієї точки зору виділяють вкладення (інвестиції), вилучення, доходи і витрати.
Перші два типи мають місце, коли активи або вкладаються власником, або вилучаються ім. Дві інших категорії - доходи і витрати збільшують або зменшують капітал внаслідок роботи підприємства.
Доходом вважається збільшення економічних вигод протягом звітного періоду або зменшення зобов'язань, які призводять до збільшення капіталу, відмінного від вкладів власників. Доходи включають виручку від продажу продукції, робіт, послуг, відсотки, дивіденди до отримання, орендну плату та ін
Витратами вважається зменшення економічних вигод протягом звітного періоду або виникнення зобов'язань, які призводять до зменшення капіталу, крім змін, обумовлених вилученнями власників. Це витрати на виробництво проданої продукції, робіт, послуг, оплата праці працівників і управлінського персоналу, амортизаційні відрахування, а також втрати (збитки від стихійних лих, вибуття основних засобів та ін.)
При визначенні фінансового результату діяльності організації визначається прибуток (збиток) як різниця між доходами і витратами.

Методичні прийоми і правила ведення бухгалтерського обліку

Метод бухгалтерського обліку представляє єдину систему способів суцільного, безперервного, взаємопов'язаного відображення і узагальнення у грошовому виразі руху об'єктів бухгалтерського обліку, що забезпечують отримання необхідних результатів. Технологія формування і узагальнення бухгалтерської інформації включає послідовність чітко регламентованих етапів і елементів методу бухгалтерського обліку.
Етапи:
Ÿ первинне спостереження - документування та інвентаризація;
Ÿ вартісне вимірювання - оцінка та калькування;
Ÿ поточна угруповання і систематизація інформації - рахунки бухгалтерського обліку і двійня запис;
Ÿ повне, комплексне узагальнення інформації - бухгалтерський баланс і бухгалтерська звітність.
Розглянемо докладніше елементи методу бухгалтерського обліку.
Документування - це сукупність процедур первинного відображення господарських фактів у спеціальних документах обліку, які є підставою для бухгалтерських записів. Заповнення первинних облікових документів здійснюється з дотриманням певних вимог, які надають їм юридичну силу.
З метою забезпечення достовірності показників бухгалтерського обліку та звітності, збереження цінностей в організації проводиться інвентаризація.
Інвентаризація - це специфічний прийом первинного спостереження для реєстрації фактів господарського життя, які не можуть бути виявлені і зареєстровані звичайними способами первинного спостереження.
Вартісне вимір - спосіб вираження об'єктів обліку в узагальнюючому грошовому вимірнику. Відповідно, оцінка є спосіб переказу об'єктів, що враховуються з натурального вимірника в універсальний грошовий.
Калькуляція являє собою процес, пов'язаний з обчисленням оцінок, відсутніх у первинних облікових документах. Калькуляція здійснюється на всіх стадіях кругообігу. У процесі придбання (заготівлі) сировини і матеріалів визначається собівартість одиниці заготовленого виду сировини, в процесі виробництва - собівартість готової продукції, в процесі продажу - собівартість проданої продукції.
Прийом групування (узагальнення) і порівняння окремих об'єктів здійснюється за допомогою системи рахунків бухгалтерського обліку. Рахунок - це локальна інформаційна система (у вигляді таблиці), що визначає угруповання економічно однорідних господарських операцій про стан активів, джерелах їх утворення, їх русі.
Подвійний запис - це спосіб реєстрації господарських операцій на рахунках бухгалтерського обліку. Суть її полягає в тому, що кожна господарська операція повинна бути відображена двічі - на двох рахунках бухгалтерського обліку в рівних сумах за дебетом одного рахунку і кредиту іншого рахунку.
Бухгалтерський баланс - це спосіб економічного групування та узагальнення інформації про активи і зобов'язання організації за складом, розміщення та джерел їх утворення в грошовій оцінці на певну дату, як правило, на 1-е число місяця.
Бухгалтерська звітність являє собою систему показників, що характеризують виробничо-господарську та фінансову життя організації за певний період (місяць, квартал, рік). Показники звітності використовуються для аналізу фінансового стану організації, підготовки, обгрунтування і прийняття відповідних управлінських рішень, для оцінки положення організації на ринку.
Найважливіші елементи методу бухгалтерського обліку - документація та інвентаризація, рахунки і подвійний запис, грошова оцінка і калькуляція, періодична звітність - органічно пов'язані між собою, взаємно доповнюють один одного, складаючи зміст облікового процесу.

Документація та інвентаризація. Методологія організації первинного обліку

Одна з особливостей бухгалтерського обліку, на відміну від інших видів обліку, - його документування. Документ є основою побудови всієї системи бухгалтерського обліку і представляє собою письмове розпорядження про виконання господарських операцій або письмовий доказ звершення цих операцій.
Первинні облікові документи, що використовуються для відображення господарських операцій організації, вельми різноманітні. Для з'ясування відмінних особливостей і порядку використання окремих видів документів їх класифікують за різними ознаками (табл. 3.1).
У кожному документі містяться відомості про характер вчиненого факту господарського життя. Ці відомості називаються реквізитами документа.
Обов'язкові реквізити:
- Найменування документа (форми);
- Код форми;
- Дата складання документа;
- Найменування організації, від імені якої складено документ;
- Зміст господарської операції;
- Вимірювачі господарської операції в натуральному і грошовому виразі;
- Найменування посадових осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення;
- Особисті підписи зазначених осіб, їх розшифровки.
При відсутності одного з цих реквізитів документ може бути визнано не дійсним.
Первинні документи приймаються до обліку, якщо вони складені за наявними стандартам (формі).
За формою документи поділяються на типові та спеціалізовані.
Типові документи містять такий склад і розміщення реквізитів, які призначені для реєстрації однорідних, широко поширених операцій, що мають місце в більшості організацій.
Для деяких організацій застосовують спеціалізовані форми документів, тобто такі первинні облікові документи, які можуть бути використані тільки для однієї групи організацій. Наприклад, відомість обліку виробітку верстатів в організаціях текстильної промисловості.
Для зниження трудомісткості обліку, його раціональності проводиться уніфікація і стандартизація облікових первинних документів.
Кожен документ повинен бути ретельно перевірений. Перевірка здійснюється за формою (повнота і правильність оформлення документів, заповнення реквізитів), за змістом (законність документування операцій, логічна ув'язка окремих показників). Після перевірки документів приступають до їх бухгалтерській обробці, яка включає таксування, угруповання і складання проводок (контіровок).
Таксування (розцінка) представляє собою множення кількості на ціну за одиницю в самому первинному документі.
Угруповання включає складання группіровочних відомостей за даними згрупованих первинних документів однорідних за економічним змістом. Такі групувальні відомості складають по приходу і витраті матеріалів, по заробітній платі, загальновиробничих і загальногосподарських витрат і т.д. в розрізі найменувань і напрямів у використанні ресурсів за певний минулий період.
Контирування виражається у вказівці у первинних документах кореспонденції рахунків по конкретної господарської операції.
Організована система створення, перевірки, обробки та реєстрації всіх первинних облікових документів від моменту їх складання до здачі в архів називається документообігом.
Основним етапами документообігу є:
- Складання документів при виконанні господарських операцій;
- Прийом документів бухгалтерією;
- Відображення даних документів в системі облікових записів;
- Передача документів в архів.
Правильна побудова документообігу вимагає просування документів безперервним потоком. У зв'язку з цим розробляють графік руху.
Відповідальність за дотримання графіка документообігу, а також за своєчасне і доброякісне створення документів, своєчасну передачу їх для відображення в бухгалтерському обліку та звітності, достовірність які у документах даних несуть особи, які створили і підписали ці документи. Контроль за дотриманням графіка документообігу здійснює головний бухгалтер.
Первинні облікові документи після їх обробки і здійснення облікових записів в регістри повинні бути збережені. У більшості випадків термін зберігання бухгалтерських документів становить не менше 5 років, для деяких - більше 5 років. Наприклад, для документів по заробітній платі термін зберігання 75 років.
Вилучення первинних облікових документів може здійснюватися тільки органами дізнання, попереднього слідства і прокуратури, судами, податковими інспекціями та податковою поліцією, на підставі їх постанов відповідно до законодавства Російської Федерації.

Інвентаризація - елемент методу бухгалтерського обліку

Існують господарські процеси, що не піддаються повсякденному реєстрації та документування в момент їх вчинення. До них відносяться, наприклад, втрати матеріальних цінностей в результаті природного убутку, помилок при оформленні та проведенні операцій і ін Дані про таких і аналогічні факти можуть бути виявлені за допомогою інвентаризації.
Інвентаризація - це спосіб бухгалтерського обліку, що забезпечує достовірність облікових даних шляхом звірки фактичних залишків цінностей і розрахунків з даними обліку та здійснення контролю за збереженням власності організації.
Залежно від класифікації ознак розрізняють різні види інвентаризацій (табл. 3.2).
Проведення інвентаризації є обов'язковим:
- При передачі коштів в оренду, викуп, продажу;
- При зміні форм власності (перетворення державного або муніципального унітарного підприємства);
- Перед складанням річної бухгалтерської звітності;
- При зміні матеріально-відповідальних осіб;
- При виявленні фактів розкрадання, зловживання чи псування цінностей;
- У разі стихійного лиха, пожежі або інших надзвичайних ситуацій, викликаних екстремальними умовами;
- При реорганізації або ліквідації організації;
- В інших випадках, передбачених законодавством Російської Федерації.
Вся робота з проведення інвентаризації покладається на робочу чи постійно діючу комісію, яка створюється і затверджується керівником організації з представників адміністрації, фахівців. Робочі інвентаризаційної комісії виробляють обмір, зважування, перерахунок цінностей і фактичні залишки за кожним найменуванням цінностей вносять в інвентаризаційні описи (відомості). За даними інвентаризаційних описів в бухгалтерії складається сличительная відомість за виявленими розбіжностей.
Відображення в обліку результатів інвентаризації. Зайве майно оприбутковується за ринковими цінами на фінансові результати.
Недостача і псування товарно-матеріальних цінностей у межах діючих норм природних втрат відноситься на витрати виробництва або обігу.
Недостача і псування майна понад норми природного убутку за ринковими цінами списується на матеріально-відповідальна особа.
Якщо матеріально-відповідальна особа не встановлена ​​або судом відмовлено про стягнення (частково або повністю) недостачі, збитки списуються на фінансові результати організації.
Результати інвентаризації відображаються в поточному обліку і звітності того місяця, в якому була закінчена інвентаризація.

Тема 3. Методи вартісного виміру. Оцінка і калькуляція

Грошова оцінка являє собою спосіб вартісного вимірювання об'єктів бухгалтерського обліку для визначення показників виробничо-фінансової діяльності організації. За допомогою грошової оцінки натуральні показники (факти) переводяться у вартісні, що дозволяє відображати їх у бухгалтерському обліку. Тільки після оцінки господарський факт стає об'єктом бухгалтерського обліку.
Правила оцінки майна, що надійшло на підприємство різними способами, відрізняються. Так, оцінка майна, придбаного за плату, здійснюється шляхом підсумовування фактично вироблених витрат на його покупку; майна, отриманого безоплатно, - за ринковою вартістю на дату оприбуткування майна; майна, виробленого в самій організації, - за вартістю його виготовлення.
Загальні правила оцінки засобів для всіх підприємств встановлено законодавчо.
Основні засоби та нематеріальні активи відображаються в бухгалтерському обліку за первісною вартістю, тобто за фактичними витратами їх придбання, виготовлення, спорудження. Сума нарахованої амортизації враховується окремо. У бухгалтерському балансі ці активи відображаються за залишковою вартістю - первісна вартість за вирахуванням суми нарахованої амортизації за період експлуатації об'єктів.
У результаті переоцінки основних засобів первісна вартість переводиться в відновну вартість, яка характеризує сучасні витрати на придбання аналогічного основного засобу.
Матеріально-виробничі запаси оцінюються за фактичною собівартістю, до якої включаються покупна вартість, витрати на заготівлю, доставку, винагороди посередникам, митні збори. Витрачаються у виробництві матеріали можна оцінювати за собівартістю:
Ÿ кожної одиниці;
Ÿ середньої (визначається як частка від ділення загальної вартості запасів на їх кількість);
Ÿ перших за часом закупівель (ФІФО). Матеріальні ресурси, що надходять у виробництво, повинні бути оцінені по собівартості перших за часом придбання з урахуванням вартості цінностей, що значаться в наявності на початок місяця;
Ÿ останніх за часом закупівель (ЛІФО). Вступники у виробництво ресурси повинні бути оцінені по собівартості останніх у послідовності за часом придбання. Запаси на кінець звітного періоду виробляються за собівартістю ранніх за часом придбання.
Продукцію, роботи та послуги власного виробництва протягом облікового періоду (року) оцінюють за фактичними витратами на їх виробництво (при щомісячному обчисленні фактичної собівартості) або за плановою собівартістю (у сільському господарстві та ряді інших галузей). В останньому випадку планова собівартість оприбуткованої продукції, виконаних робіт і наданих послуг в кінці року доводиться до фактичної шляхом донарахування або списання - сторнування.
Розрахунки з дебіторами і кредиторами відображаються в сумах, що випливають з бухгалтерських записів і засвідчуваних документами.
Таким чином, в бухгалтерському обліку основним видом оцінки господарських засобів є фактична собівартість, яка визначається за допомогою калькуляції.
Калькуляція - це спосіб обчислення собівартості виробів, продукції, виконаних робіт і наданих послуг, а також матеріальних ресурсів і реалізованої продукції (робіт, послуг). У калькулюванні розрізняється угруповання витрат за елементами та за статтями калькуляції.
Групування за статтями дозволяє встановити, що витрачено на даний об'єкт.
Угрупування за елементами дозволяє встановити призначення витрат у процесі виробництва, спосіб віднесення їх на об'єкти калькулювання.
Об'єктом калькуляції є виріб або продукт господарської діяльності (напівфабрикат, готовий виріб, група однорідних виробів або продуктів, обсяг робіт або послуг), а також технологічна стадія (переділ, частину виробництва і т.п.).
Калькуляційна одиниця - це вимірник об'єкту калькуляції.
У залежності від етапу складання розрізняють нормативну, планову (кошторисну) і фактичну (звітну) калькуляції.
Нормативна калькуляція - це сума витрат, яку організація може витратити на калькуляційну одиницю випущеної продукції відповідно до нормативів.
Планова (кошторисна) калькуляція - це сума витрат, яка відноситься на кожен виріб, групу (вид) продукції відповідно до попереднім розрахунком витрат на планований період або вид робіт.
Фактична (звітна) калькуляція складається на основі фактичних витрат на конкретний вид продукції в обліковому періоді.
Собівартість одиниці виробленої продукції визначається так: всі витрати, які відносяться до конкретного виду продукції, ділять на її кількість.

Тема 4. Система бухгалтерських рахунків, подвійний запис Сутність бухгалтерських рахунків. Їх будова та призначення

У господарській діяльності кошти не залишаються в одному і тому ж стані, вони постійно перебувають у русі і піддаються змінам під впливом фактів господарської діяльності підприємства.
Кожен факт господарської діяльності потрапляє у сферу бухгалтерського обліку через бухгалтерські рахунки.
Рахунок - це спосіб групування, поточного контролю і відображення господарських операцій. Це також накопичувач інформації, яка потім узагальнюється і використовується для складання різних зведених показників та звітності.
За зовнішнім виглядом рахунок являє собою Т-образну модель (двосторонню таблицю), що складається з двох частин. Рахунок має назву, яка співпадає з назвою об'єкта обліку та шифр. Ліва сторона рахунка має назву дебет (Д-т), права - кредит (К-т).
На початок звітного періоду необхідно показувати початковий залишок по рахунку - сальдо (С). Воно відображає факт наявності господарських засобів і їх джерел на певну звітну дату.
Структура рахунку
Рахунки відкривають в розрізі статей балансу, відповідно до цього всі рахунки бухгалтерського обліку поділяються на активні і пасивні.
Активним називається бухгалтерський рахунок, на якому враховується рух і стан активів підприємства в грошовій оцінці. Сальдо в активному рахунку може бути тільки дебетовим. Господарські операції, збільшують сальдо, повинні відображатися теж за дебетом; зменшують сальдо, - за кредитом.
Пасивним називається бухгалтерський рахунок, на якому враховується рух і стан пасивів підприємства у грошовій оцінці. Сальдо в пасивному рахунку може бути тільки кредитовим. Тому господарські операції, збільшують сальдо, повинні відображатися теж по кредиту; зменшують сальдо, - за дебетом.
Розглянемо дві схеми записів на рахунках.
1. Схема активного рахунку:
Рахунок (найменування об'єкта обліку)
З _к = З _н + Про _д - Про _до,
де З _к - сальдо кінцеве;
С _н - сальдо початкове;
Про _д - оборот за дебетом;
Про _до - оборот по кредиту.
Розглянемо наочно схему записів на активному бухгалтерському рахунку.
Прімер.В Як приклад візьмемо один робочий день умовного підприємства. Активний рахунок - «Каса». Залишок грошових коштів в касі ЗАТ «Сфера» на початок дня - 1500 руб.
Для запису господарських фактів на рахунках зазначаються їх порядковий номер, дата та сума.
1. Оприбуткування готівкових грошових коштів, отриманих з розрахункового рахунку, - 30000 руб.
2. Надходження готівкових грошових коштів від ТОВ «Темп» за виконані роботи в остаточний розрахунок - 4500 руб.
3. Видана з каси заробітна плата - 25000 руб.
4. Повернення працівником невикористаної підзвітної суми - 90 руб.
5. Здано на розрахунковий рахунок організації виручка - 4500 руб.
6. Оформлена операція з відшкодування витрат працівника на покупку інструменту - 1100 руб.
7. Видача готівки з каси на витрати на відрядження співробітника - 3000 руб.
Розрахуємо обороти по дебету і кредиту рахунку «Каса». Визначаємо сальдо на кінець операційного дня, використовуючи формулу:
З _к = З _н + Про _д - Про _к.
50 «Каса»

Дебет	Кредит
Сальдо на початок періоду - 1500 руб.	4) 25000 5) 4500 6) 1100 7) 3000
1) 30000 2) 4500 3) 90
Оборот дебетовий - 34590	Оборот кредитовий - 33600
Сальдо на кінець періоду - 2490 руб.

2. Схема пасивного рахунку:
Рахунок (найменування об'єкта обліку)
З _к = З _н + Про _до - Про _д,
Розглянемо наочно схему записів на пасивному бухгалтерському рахунку «Розрахунки з постачальниками і підрядчиками».
Приклад. На початок місяця підприємство має заборгованість постачальникам 10000 руб. Протягом місяця відображені такі операції:
1. Погашено заборгованість постачальникам - 4000 руб.
2. Отримано основні засоби від постачальників - 27000 руб.
3. Сплачено рахунок за основні засоби - 27000 руб.
4. Погашена повністю заборгованість постачальникам - 6000 руб.
5. Отримано матеріали від постачальника - 2000 руб.
60 «Розрахунки з постачальниками і підрядчиками»
Розрізняють ще активно-пасивні рахунки. Їх перелік визначає дві групи рахунків:
Ÿ фінансових результатів;
Ÿ рахунки розрахунків.
Фінансовий результат не є стабільним, тому, коли має місце прибуток, її формування має відображатися за кредитом рахунка «Прибутки та збитки», так як це джерело власних коштів. У цьому відношенні це рахунок пасивний: збільшення обліковується об'єкта показується по кредиту. Якщо підприємство має збиток, то його сума повинна бути записана за дебетом рахунка як результат нераціонального використання господарських засобів. У цьому випадку рахунок «Прибутки та збитки» несе в собі ознаки активного рахунку.
У групі рахунків розрахунків природа відношення до балансу може бути:
- Чітко визначена. На таких рахунках одночасно може бути два залишку: один за дебетом, інший за кредитом. Наприклад, рах. 76 «Розрахунки з різними дебіторами і кредиторами» об'єднує, по суті, два рахунки «Розрахунки з дебіторами» (активний) і «Розрахунки з кредиторами» (пасивний);
- Чітко не визначена. На таких рахунках залишок може бути як дебетовий, так і кредитовий, в залежності від того, хто кому винен («плаваюче» сальдо). Отже, природа рахунку безумовно не позначені. Наприклад, рах. 71 «Розрахунки з підзвітними особами».
3. Схема активно-пасивного рахунку:
Рахунок (найменування об'єкта обліку)
З _кд = С _нд + збільшення дебіторської заборгованості (Д-т) - зменшення дебіторської заборгованості (К-т).
З _кк = С _нк + збільшення кредиторської заборгованості (К-т) - зменшення кредиторської заборгованості (Д-т).
Приклад. Розглянемо наочно схему записів на активно-пасивному бухгалтерському рах. 71 «Розрахунки з підзвітними особами».
На початок місяця підзвітну особу І.І. Іванов має заборгованість підприємству 300 руб. (Дебіторська заборгованість). Протягом місяця відображені такі господарські операції, пов'язані з підзвітними особами:
1. Іванов повернув підзвітні гроші в касу підприємства - 300 руб.
2. Директор С.Т. Моргунов отримав гроші на відрядження - 2800 руб.
3. М.Д. Сидорову видані гроші на господарські витрати - 500 руб.
4. Директор С.Т. Моргунов надав авансовий звіт про відрядження на суму - 2650 руб.
5. М.Д. Сидоров надав рахунок про купівлю канцтоварів на суму - 570 руб.
6. Директор С.Т. Моргунов повернув невикористані відрядження гроші в касу підприємства - 150 руб.
71 «Розрахунки з підзвітними особами»
Так як господарські засоби, що знаходяться у власності підприємства, мають двоїстий характер (по розміщенню і джерелам формування), то і бухгалтерські рахунки, на яких обліковуються активи і пасиви, автоматично набувають двоїстий характер. У зв'язку з цим будь-який господарський факт зачіпає два об'єкти обліку, значить, і два рахунки.
Двоїсте відображення полягає в тому, що одна і та ж операція повинна бути записана за дебетом одного рахунку і кредиту іншого рахунку в однаковій сумі. Подвійний запис дозволяє легко перевірити точність бухгалтерських записів.
Правило подвійного запису на бухгалтерських рахунках господарських операцій може бути проілюстровано виходячи з балансового рівняння:
Активи = Капітал + Зобов'язання
Слід пам'ятати, що в кожному бухгалтерському рахунку господарські операції відображаються систематично в послідовності їх здійснення, тобто в хронологічному порядку.
Рахунки, які поставлені в одній господарській операції методом подвійного запису, прийнято називати кореспондуючими рахунками. Зв'язок між рахунками називають кореспонденцією рахунків.
Запис, яка зачіпає дебет одного і кредит іншого рахунку (кореспондують тільки два рахунки), називається простою кореспонденцією.
Приклад. Надійшли і оприбутковані матеріали на склад від постачальників на суму 12000 руб. Д-т рах. «Матеріали», К-т рах. «Розрахунки з постачальниками і підрядчиками».
Запис, яка зачіпає дебет одного і кредит декількох рахунків, і навпаки кредит одного рахунку і дебет декількох рахунків, називається складною кореспонденцією.
Приклад. Перераховано з розрахункового рахунку в погашення заборгованості 15000 руб., В тому числі: постачальникам за матеріали - 5000 руб.; До бюджету податки - 5000 руб.; Отримано в касу - 8000 руб.
Д-т рах. «Розрахунки з постачальниками і підрядчиками» - 5000 руб.
Д-т рах. «Розрахунки по податках і зборах» - 2000 руб.
Д-т рах. «Каса» - 8000 руб.
К-т рах. «Розрахункові рахунки» - 15000 руб.
Саму запис господарської операції на рахунках бухгалтерського обліку на підставі виправдувального документа прийнято називати бухгалтерським проведенням.
Перш ніж скласти кореспонденцію рахунків по кожному господарському факту і записати її за допомогою подвійного запису на рахунках бухгалтерського обліку, необхідно виконати наступні чотири процедури:
1. За змістом господарського факту визначають, які об'єкти бухгалтерського обліку залучені в кругообіг. Наприклад, надійшли грошові кошти в касу з розрахункового рахунку, тобто залучені грошові кошти в касі і на розрахунковому рахунку.
2. Потім визначають відповідні кореспондуючі рахунки. У нашому випадку необхідні рахунки «Каса» і «Розрахункові рахунки» (обидва рахунки активні).
3. Далі визначають тип господарського факту, тобто відповідають на питання: що відбулося в результаті операції? Грошові кошти в касу надійшли (+), а з розрахункового рахунку вибули (-).
4. І нарешті, визначають кореспонденцію рахунків і складають бухгалтерську проводку Д-т рах. 50 «Каса» К-т рах. 51 «Розрахункові рахунки».
Чотирьом типам фактів господарського життя (як розглядалося при вивченні об'єктів бухгалтерського обліку) відповідає чотири типи кореспонденцій рахунків (табл. 5.1).
Таблиця 5.1 Чотири типу кореспонденцій рахунків

Бухгалтерський синтетичний і аналітичний облік

Інтереси оперативного управління вимагають відображення в обліку деталізованих даних про стан, склад і рух господарських засобів. Тому в поточному обліку поряд з бухгалтерськими рахунками для укрупненої угруповання ведуться рахунки за необхідними аналітичним ознаками.
Існує два інформаційні рівня бухгалтерських рахунків: синтетичні і аналітичні рахунки. Облік, що здійснюється на синтетичних рахунках, називається синтетичним. Він дає узагальнене відображення господарської діяльності підприємства в системі синтетичних рахунків і в бухгалтерському балансі.
Аналітичний облік представляє детальну інформацію по всіх ділянках господарської діяльності в системі аналітичних рахунків.
Аналітичні рахунки відкриваються до певного синтетичного рахунку з оцінкою господарських засобів і джерел у натуральних, трудових та грошових вимірниках.
Наприклад, на рахунку «Готова продукція» сальдо показує, на яку суму на складі є готова продукція. Для отримання показників різного ступеня деталізації до цьому рахунку відкривають аналітичні рахунки - «Дивани», «Крісла» та ін
Внутрішня будова синтетичних і аналітичних рахунків однаково. Кожна господарська операція на синтетичних і аналітичних рахунках відображається паралельно, тому:
Ÿ сума сальдо на початок місяця за аналітичними рахунками дорівнює залишку на початок місяця за об'єднуючого їх синтетичному рахунку;
Ÿ сума оборотів по дебету і кредиту одного синтетичного рахунку дорівнює сумам оборотів (відповідно) по дебету і кредиту всіх аналітичних рахунків, до нього відносяться;
Ÿ сума сальдо на кінець місяця за аналітичними рахунками дорівнює залишку на кінець місяця за об'єднуючого їх синтетичному рахунку.
Поряд з синтетичними і аналітичними рахунками застосовують субрахунки. Це проміжні рахунки, які використовуються для додаткового угруповання аналітичних рахунків. Субрахунки відкриваються тільки щодо тих рахунків, які представлені значною номенклатурою враховуються об'єктів і призначені для «розвантаження» окремих синтетичних рахунків. Наприклад, до рах. 10 «Матеріали» відкриваються 9 субрахунків («Сировина і матеріали», «Паливо», «Тара», «Запасні частини» та ін.) Субрахунки відносяться до рахунків другого порядку. Дані в них представлені тільки в грошовому вимірнику.

Оборотні відомості та їх значення

Необхідність підтвердження правильності та повноти даних бухгалтерського обліку вимагає періодичного узагальнення його інформацією. Одним із способів узагальнення даних бухгалтерських рахунків у балансі є складання оборотної відомості за звітний період.

Оборотна відомість за синтетичними рахунками
Вона складається в кінці місяця на підставі даних рахунків про залишки (сальдо) на початок і кінець місяця і обороти по дебету і кредиту рахунків.
У оборотну відомість заносяться всі використовувані в організації рахунку, при цьому кожному рахунку відводиться один рядок. У відомості є три пари колонок, в яких по кожному рахунку відображаються початкове сальдо, обороти і кінцеве сальдо. При правильній організації бухгалтерського обліку обов'язково має бути рівність підсумків у колонках.
Таке рівність має таке підгрунтя: рівність підсумків сальдо по дебету і кредиту рахунків на початок і кінець місяця підтверджується будовою бухгалтерського балансу, так як підсумок дебетових сальдо за рахунками показує суму майна організації, а підсумок кредитових сальдо - суму джерел утворення цього майна.
Рівність підсумків дебетових і кредитових оборотів випливає із сутності подвійного запису, при якій кожна господарська операція відображається двічі за дебетом одного рахунку і кредиту іншого в однакових сумах.
Крім того, рівність між собою підсумків дебетових і кредитових оборотів за рахунками в оборотній відомості повинні бути рівні підсумку в журналі господарських операцій (контрольна цифра).
Відсутність будь-якого із зазначених рівностей є результатом можливих бухгалтерських помилок; їх треба визначити і виправити.

Класифікація рахунків бухгалтерського обліку. План рахунків бухгалтерського обліку

Розподіл бухгалтерських рахунків на рахунки активні, пасивні та активно-пасивні проводиться за структурою, однак це не єдиний критерій класифікації.
Можна виділити наступні ознаки класифікації рахунків:
По відношенню об'єкта відображення і структурі:
- Активні,
- Пасивні,
- Активно-пасивні.
По відношенню до балансу:
- Балансові,
- Позабалансові.
За ступенем деталізації показників:
- Синтетичні,
- Аналітичні.
За економічним змістом:
- Рахунки для обліку господарських засобів,
- Рахунки для обліку джерел господарських засобів,
- Рахунки господарських процесів і результатів.
За їх призначенням:
- Основні,
- Регулюючі,
- Операційні.
Мета класифікації рахунків - зрозуміти сенс, функції та призначення того чи іншого рахунку, ніж він принципово відрізняється від інших рахунків або навпаки, що спільного між тим і іншим рахунком.
Групуючи рахунки за економічним змістом встановлюють, що враховується на тих чи інших рахунках, і отримують систематизовану економічну інформацію про об'єкти обліку. Наприклад, рах. 10, 01, 50, 51 і інші, на яких обліковуються матеріали, основні засоби, грошові кошти. Таким чином, класифікація за економічним змістом визначає зміст і обсяг інформації, необхідної для управління господарським життям організації. Рахунки за економічним змістом згруповані у плані рахунків.
За призначенням і структурі виділяється три групи рахунків. Дана класифікація дає відповіді на питання: для чого потрібні ті або інші рахунки, які показники можна отримати за допомогою окремих рахунків для того, щоб ефективно управляти організацією?
Ÿ Перша група - основні - рахунки для відображення та контролю господарських засобів та їх джерел.
Ці рахунки поділяються на 3 види: інвентарні - активні, розрахункові - активно-пасивні і рахунки капіталу - пасивні.
Інвентарні рахунки включають майново-матеріальні цінності та готівкові грошові кошти.
Рахунки розрахунків використовують для обліку дебіторської і кредиторської заборгованості та її змін. Рахунки цієї групи є активно-пасивними.
Рахунки капіталу використовують для обліку та контролю за станом і зміною власного капіталу. Сальдо рахунків капіталу висловлює розміри певного джерела коштів і в балансі відображається в пасиві.
Ÿ Друга група - рахунки регулюючі (відображають, номінальні), - уточнюючі оцінку окремих видів засобів. Самостійного значення регулюючі рахунки не мають, вони завжди пов'язані з основними рахунками і служать для уточнення та коригування їх оцінки шляхом додавання або вирахування із суми основного рахунку суми пов'язаного з ним регулюючого рахунку.
Регулюючі рахунки прийнято ділити на контрарні та доповнюючі рахунки.
На контрарних рахунках уточнююче показник (регулятив) розташовується на стороні рахунка, протилежної показником на основному рахунку. У тих випадках, коли контрарних рахунок призначений для уточнення показника на основному активному рахунку, уточнююче показник знаходиться в кредиті регулюючого рахунку, а сам уточнююче рахунок називається контрактивні (проти рахунок активу). Такими рахунками є рах. 02 «Амортизація основних засобів», 05 «Амортизація нематеріальних активів». Якщо контрарні рахунки уточнює показники регульованого пасивного рахунку, то він відноситься до групи контрпасивні рахунки.
На доповнюють рахунках регулятив знаходиться на тій же стороні рахунка, що й уточнюється показник на основному рахунку. Наприклад, рах. 16 «Відхилення вартості матеріальних цінностей», що має дебетове сальдо, уточнює рах. 10 «Матеріали», на якому уточнюється показник знаходиться також в дебеті рахунку. У цьому та інших аналогічних випадках уточнений показник розраховується складанням показників на основному і регулюючому рахунку.
Ÿ Третя група - операційні рахунки - служать для відображення та контролю окремих процесів кругообігу господарських засобів.
Операційні рахунки поділяються на розподільчі, калькуляційні та зіставляють.
Розподільні рахунки служать для узагальнення і контролю окремих видів витрат організації та розподілу їх по звітних періодах, центрах відповідальності і носіям витрат.
Ці рахунки поділяються на:
- Збирально-розподільчі;
- Контрольно-розподільні (бюджетно-розподільні).
Збірно-розподільчі рахунки служать для обліку непрямих витрат, які відносяться відразу до всіх видів вироблюваної продукції. Це загальновиробничі і загальногосподарські витрати.
Непрямі витрати відображаються за дебетом збірно-розподільчих рахунків, а в кінці місяця можуть бути списані в дебет якого-небудь одного синтетичного рахунку, наприклад, «Основне виробництво» (центрам відповідальності), а потім розподілені між окремими видами вироблюваної продукції пропорційно встановленому базі в організації , наприклад, заробітній платі виробничих робітників.
Ці рахунки в кінці місяця закриваються (сальдо не мають) і в баланс не потрапляють.
Контрольно-розподільчі рахунки забезпечують контроль за обгрунтованістю розподілу витрат і доходів між звітними періодами. За допомогою цих рахунків витрати і доходи розподіляють між суміжними періодами (місяцями, роками) і включають до складу тих показників господарської роботи, до яких вони відносяться. До таких рахунках належать «Витрати майбутніх періодів» (97), «Резерви майбутніх витрат» (96), «Резерви по сумнівним боргами (63),« Доходи майбутніх періодів (98) та ін
Калькуляційні рахунки призначені для підсумовування різних витрат і виявлення собівартості придбаних матеріальних цінностей, виробленої продукції, виконаних робіт і послуг. До калькуляційних рахунках належать рахунки основного виробництва, допоміжного виробництва, брак у виробництві, обслуговуючі виробництва і господарства, вкладення у необоротні активи та ін
Зіставляють рахунки використовують для визначення результатів від виконання окремих господарських операцій, які призводять до зміни величини власних коштів підприємства або розмірів прибутку і збитків. Характерною особливістю сопоставляющего рахунку є соизмерение на ньому господарських оборотів у двох оцінках: один - за дебетом, а інший - по кредиту. Різниця між дебетовими і кредитовими оборотами сопоставляющего рахунку показує результати виконання операцій.
Зіставляють рахунки поділяються на: операційно-результатні (рах. 90 «Продажі», 91 «Інші доходи і витрати») і фінансово-результатної (рах. 99 «Прибутки та збитки»).
Ÿ У бухгалтерському обліку застосовуються ще позабалансові рахунки. Вони передбачені для формування інформації про майно організації, не належав їй (орендовані основні засоби, матеріали, прийняті на переробку, ТМЦ, прийняті на відповідальне зберігання тощо); відображення умовних прав і зобов'язань; контролю за окремими господарськими операціями (бланки суворої звітності, списана у збиток заборгованість неплатоспроможних дебіторів, основних засобів, зданих в оренду); відображення зносу об'єктів житлового фонду, зовнішнього благоустрою і т.д.
Позабалансові рахунки на відміну від балансових мають тризначний шифр. Всі операції, що зачіпають позабалансові рахунки, відображаються не подвійний записом (дебет одного рахунку і кредит іншого), а односторонньої записом тільки в дебет або кредит рахунку. Наприклад: прийняті матеріали на відповідальне зберігання - запис Д-т рах. 004, вибуття їх - К-т рах. 004.
Всі розглянуті класифікації рахунків носять відносний характер і належать до теорії бухгалтерського обліку. У практичній діяльності використовується план рахунків.
План рахунків бухгалтерського обліку - перелік рахунків, який визначає, що на кожному рахунку слід враховувати.
У плані рахунків наведено найменування і номери рахунків (рахунків першого порядку) й субрахунків (рахунків другого порядку). Рахунки першого і другого порядку, що включаються до плану рахунків, є рахунками синтетичними різного ступеня деталізації.
Рахунки в Плані рахунків згруповані (об'єднані) у вісім розділів, що включають 60 синтетичних балансових рахунків і 11 позабалансових. Угруповання рахунків і послідовність їх розташування в Плані рахунків засновані на економічному змісті фактів господарського життя, узагальнюємо синтетичними позиціями, і принципово виходять зі схеми кругообігу коштів господарюючого суб'єкта, а також призначення, структури та взаємозв'язку між рахунками. План рахунків доповнюється Інструкцією щодо його застосування, яка включає короткі характеристики економічного змісту та структури всіх рахунків, передбачених Планом рахунків, і загальну схему їх кореспонденції.
У нашій країні План рахунків уніфікований і має статус нормативного документа. Він був затверджений Наказом МФ від 31.10.2000 р. № 94н.
Докладно про структуру Плану рахунків бухгалтерського обліку тут говоритися не буде. Необхідно ознайомитися з ним самостійно.

Форми і види облікових регістрів

Облікові регістри представляють собою певної форми таблиці, побудовані відповідно до економічної угрупованням однорідних даних і призначені для ведення облікових записів, які виробляються на основі перевірених та оброблених документів. Дані облікових регістрів використовуються для контролю складання звітності та аналізу господарського життя.
Форми бухгалтерських регістрів, порядок і послідовність записів у них, а також технічні засоби досить різноманітні.
Регістри бухгалтерського обліку ведуться в спеціальних книгах (журналах), на окремих аркушах і картках, у вигляді машинограм, отриманих при використанні обчислювальної техніки, а також на магнітних стрічках, дисках, дискетах та інших машинних носіях. Види регістрів показані в табл. 6.1.

Таблиця 6.1 Класифікація регістрів
Будова бухгалтерських регістрів, як правило, залежить від можливостей використовуваної в організації техніки ведення обліку - ручний або машинної, видів застосовуваних обчислювальних засобів, форми обліку.
У залежності від призначення облікового регістра визначається і техніка ведення запису. В одних регістрах застосовується лінійна запис, в інших - шахова.
При лінійного запису суми операції за кредитом рахунка відображаються на тій же стороні, де зафіксована відповідна їй сума в дебеті.
Шахова запис грунтується на подвійного запису суми господарських операцій. Запис проводиться один раз, причому одночасно по дебету і кредиту в певній графостроке (на перетині графи кредитованого рахунку зі рядком дебетуемого рахунку).

Виправлення помилок в рахункових записах

На всіх етапах облікового процесу можуть бути допущені ненавмисні помилки. Виправлення помилок виробляють наступними способами: коректурним, сторніровочной запису, додаткового запису.
Коректурний спосіб полягає в тому, що неправильний запис закреслюють, а зверху вписують правильні дані з застереженням «виправлено» та зазначенням дати виправлення і підписів осіб, яких раніше підписала документ. Закреслення здійснюється тонкої рисою так, щоб можна було прочитати закреслене.
Якщо помилка пов'язана з неправильною кореспонденцією рахунків, спотворила сумові підсумки, то застосовують спосіб сторнировочной записів (негативні числа). Їх пишуть червоним кольором і при підрахунку сумових даних з їх підсумків віднімають суми, записані червоним кольором. Таким чином, помилкова проводка, повторена червоною записом, знищується.
Приклад. Записано: Д-т рах. 20 К-т рах. 40 - 4000 руб.
Слід було записати: Д-т рах. 40 К-т рах. 20 - 4000 руб.
Виправлення: Д-т рах. 20 К-т рах. 40 - 4000 руб.
Застосування способу червоного сторно допускається також у тих випадках, якщо запис зроблено в більшій сумі.
Приклад. Записано: Д-т рах. 10 К-т рах. 60 - 5000 руб.
Слід було записати: 3000 руб.
Виправлення: Д-т рах. 10 К-т рах. 60 - 2000 руб.
Спосіб додаткових записів застосовують у випадках, якщо реєстрація здійснивши-шегося господарського факту на бухгалтерських рахунках не зроблена і якщо запис зроблено в сумі нижче, ніж слід.
Приклад. При рознесенні господарських операцій на рахунку в облікові регістри з авансового звіту через неуважність бухгалтер зробив запис: Д-т рах. 10 К-т рах. 71 - 10000 руб. При звірці з складським обліком (фактичним) слід було записати 40000 руб. При виявленні помилки слід зробити додаткову запис: Д-т рах. 10 К-т рах. 71 - 30000 руб.

Форми бухгалтерського обліку

Певне поєднання застосовуваних у бухгалтерському обліку регістрів, порядок ведення обліку, певні форми зв'язку між обліковими регістрами, спосіб і техніка здійснення облікових записів - все це визначає форму ведення бухгалтерського обліку.
За час свого існування бухгалтерський облік пройшов великий шлях змін від простих, примітивних форм до розвинених, більш досконалих, вживаних в даний час:
- Меморально-ордерна форма;
- Журнально-ордерна форма;
- Машинно-орієнтована (комп'ютерна);
- Спрощена форма.
Меморіально-ордерна форма обліку характеризується використанням книг для ведення синтетичного обліку і карток - для ведення аналітичного обліку.
Регістром цієї форми є меморіальний ордер, у якому хронологічно реєструється кожен документ без угрупування за видами господарських фактів незалежно від кореспондентських рахунків.
Меморіальний ордер № __ за __ місяць 200__р.
Головний бухгалтер ___________ підпис
Додаток на _______________ аркушах
Документообіг при меморіально-ордерній формі представлений на рис. 6.1.

Первинні та зведені документи

Меморіальні ордери

Головна книга (контрольно-шахова відомість)

Реєстраційний журнал мемо-цент-ордерів

Регістри аналітичного обліку

Оборотна відомість за синтетичними рахунками

Касова книга

Оборотна відомість за аналітичними рахунками

Баланс

Рис. 6.1. Документообіг при меморіально-ордерній формі обліку

При цій формі обліковий процес здійснюється наступним чином. На підставі первинних, зведених і накопичувальних документів складають меморіальні ордери, які реєструють в реєстраційному журналі. Потім на підставі меморіальних ордерів виробляють запису за рахунками синтетичного обліку в Головній книзі.
Головна книга, що є систематичним регістром синтетичного обліку, має наступний вигляд:
Будова головної книги: рах. 50 «Каса»
Документи, прикладені до меморіальних ордерів, служать підставою для записів у регістрах аналітичного обліку. В кінці місяця складають оборотну відомість за синтетичними рахунками і оборотну відомість по рахунках аналітичного обліку і роблять їх взаємну звірку. При цьому зіставляють підсумки оборотних відомостей по аналітичних рахунках з даними відповідних синтетичних рахунків. Підсумки оборотів за дебетом і кредиту всіх синтетичних рахунків, а також підсумки реєстраційного журналу повинні бути рівні між собою.
Меморіально-ордерна форма бухгалтерського обліку має такі переваги: ​​сувора послідовність облікового процесу; простота і доступність облікової (обчислювальної) техніки; використання стандартних форм регістрів.
Недоліками є: багаторазове дублювання одних і тих же записів (у меморіальному ордері, реєстраційному журналі, синтетичних і аналітичних регістрах); складний аналітичний облік.
Журнально-ордерна форма рахівництва заснована на використанні принципу накопичення даних первинних документів в розрізах, що забезпечують синтетичний і аналітичний облік.
У журнально-ордерній формі застосовуються журнали-ордери. В основу побудови журналів-ордерів покладено кредитовий ознака реєстрації господарських фактів, тобто записи по кредиту кожного синтетичного рахунку (в кореспонденції з дебетовими оборотами) виробляються повністю в якому-небудь одному журналі-ордері.
За багатьма рахунках журнали-ордери доповнюються накопичувальними відомостями. Документообіг при журнально-ордерній формі наведено на рис. 6.2.
SHAPE \ * MERGEFORMAT

Первинні та зведені облікові документи

Допоміжні накопичувальні і групувальні відомості

Оборотні відомості за аналітичними рахунками

Журнали-ордери

Головна книга

Баланс

Касова книга

Рис. 6.2. Документообіг при журнально-ордерній формі обліку
Порядок облікової реєстрації господарських операцій при журнально-ордерній формі полягає в наступному.
На основі первинних облікових документів виробляють щоденну запис фактів в журнали-ордери безпосередньо або ж за допомогою допоміжних відомостей.
В кінці місяця дебетовий оборот по кожній головній рахунку переноситься в головну книгу.
У головній книзі обороти за дебетом кожного рахунку відображають у кореспонденції з кредитом відповідних рахунків, а обороти по кредиту даються однієї загальної записом. Таким чином, журнали-ордери і головна книга взаємно доповнюють один одного і дають розгорнуту кореспонденцію по дебету і кредиту кожного окремого рахунку.
Будова головної книги: рах. 50 «Каса»

Місяць	Обороти за дебетом з кредиту рахунків				Оборот за кредитом	Сальдо
	51	71	76	і т.д.		Дебет	Кредит
Січень
Лютий
і т.д.
Разом за рік:

Головна книга відкривається на рік.
Журнально-ордерна форма рахівництва має такі переваги: ​​використання системи накопичувальних відомостей; суміщення хронологічної та систематичної записи в накопичувальних відомостях і журналах-ордерах; ув'язка аналітичного обліку з синтетичним обліком; чітка регламентація записів, що забезпечується самою структурою облікових регістрів і допускає записи в журнали-ордери .
До недоліків журнально-ордерної форми відносять: складність і громіздкість побудови журналів-ордерів; орієнтованість на ручну техніку їх заповнення.
Останнім часом широко використовується машинно-орієнтована форма обліку. Послідовність записів при автоматизованій формі обліку наступна. Інформація первинних і зведених облікових документів фіксується на разових машинних носіях. Облік може здійснюватися шляхом заповнення журналу господарських операцій.

Тема 5. Балансове узагальнення. Основи бухгалтерської (фінансової) звітності

Як вже зазначалося, на останньому етапі облікового процесу інформація про господарюючого суб'єкта повинна бути представлена ​​користувачам в компактній формі, зручній для сприйняття людьми, які приймають управлінські рішення.
Подання звітності користувачам - завершальний етап бухгалтерської процедури, оскільки метою обліку є забезпечення користувачів корисною інформацією.
Бухгалтерська звітність - це система облікових показників, які відображають господарську діяльність фірми за певний період.
Бухгалтерська звітність регламентується державними органами. Її відрізняють порівнянність показників, правдивість і точність, простота і ясність, доступність, обов'язковість форми та термінів подання, економічність складання.
Залежно від призначення розрізняють такі види звітності (табл. 7.1).
Таблиця 7.1 Види бухгалтерської звітності

Призначення	Види звітності
За змістом	Бухгалтерська, статистична, податкова, оперативна
За користувачам звітності	Зовнішня, представляється вищим і контролюючим органам Внутрішня, використовувана для внутрішнього управління
По термінів уявлення	Поточна - місячна, квартальна, носить назву проміжної Річна - заключна
По колу охоплених суб'єктів	Первинна - одного суб'єкта Зведена - декількох суб'єктів

Відповідно до Закону «Про бухгалтерський облік» бухгалтерська звітність організації включає:
Ÿ бухгалтерський баланс;
Ÿ звіт про прибутки і збитки;
Ÿ додатки до них, передбачені нормативними актами;
Ÿ аудиторський висновок, що підтверджує достовірність бухгалтерської звітності організації;
Ÿ пояснювальну записку.
Форми бухгалтерської звітності організації, а також вказівки про порядок їх заповнення рекомендовані Міністерством фінансів РФ.
Річна бухгалтерська звітність включає такі форми:
Ÿ бухгалтерський баланс (ф. № 1);
Ÿ звіт про прибутки і збитки (ф. № 2);
Ÿ звіт про зміни капіталу (ф. № 3);
Ÿ звіт про рух грошових коштів (ф. № 4);
Ÿ додатку до бухгалтерського балансу (ф. № 5);
Ÿ звіт про цільове використання отриманих коштів (ф. № 6) (для некомерційної організації);
Ÿ пояснювальна записка;
Ÿ підсумкова частина аудиторського висновку, виданого за результатами обов'язкового за законодавством РФ аудиту бухгалтерської звітності.
Бухгалтерський баланс - це елемент методу бухгалтерського обліку, що представляє економічне угрупування майна за складом і розміщення та джерел його формування на певну звітну дату.
Баланс побудований відповідно до класифікації господарських засобів (об'єктів обліку). Він складається з двох частин: в одній відбиваються засоби по складу і розміщенню - актив (від лат. Activus - дієвий) (засоби праці, предмети праці, продукти праці, кошти в виробництво та обіг, кошти в розрахунках - дебіторська заборгованість тощо) , а в іншій - за джерелами формування - пасив (від лат. passivus - пасивний) (власний капітал, позиковий капітал, зобов'язання організації - кредиторська заборгованість).
Основним елементом бухгалтерського балансу є стаття. Це показник (рядок) того чи іншого активу і пасиву балансу, що характеризує вартість окремих видів майна, джерел його формування, зобов'язань підприємства.
Балансові статті об'єднуються в однорідні групи, а групи - у розділи відповідно до економічним змістом. Підсумки по активу і пасиву балансу називаються валютою балансу.
Структура бухгалтерського балансу представлена ​​в табл. 7.2.
Таблиця 7.2 Структура бухгалтерського балансу

АКТИВ	ПАСИВ
I. Необоротні активи	III. Капітал і резерви
Нематеріальні активи	Статутний капітал
Основні засоби	Власні акції, викуплені в акціонерів
Незавершене будівництво	Додатковий капітал
Довгострокові фінансові вкладення	Резервний капітал
	Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)
II. Оборотні активи	IV. Довгострокові зобов'язання
Запаси	Позики і кредити
У тому числі:	Інші довгострокові зобов'язання
сировину і матеріали	V. Короткострокові зобов'язання
витрати в незавершеному виробництві	Позики і кредити
готова продукція і товари	Кредиторська заборгованість
товари відвантажені	У тому числі: постачальники та підрядники
витрати майбутніх періодів	заборгованість перед персоналом організації
Податок на додану вартість по придбаних цінностей	заборгованість перед державними позабюджетними фондами
Дебіторська заборгованість У тому числі:	заборгованість з податків і зборів
покупці і замовники	інші кредитори
Короткострокові фінансові вкладення	Доходи майбутніх періодів
Грошові кошти	Резерви майбутніх витрат
	Інші короткострокові зобов'язання
БАЛАНС	БАЛАНС

На підставі інформації, що міститься в балансі, можна перелічити основні цільові функції, які виконує бухгалтерський баланс в господарському житті організації:
Ÿ знайомить користувачів з майновим станом;
Ÿ за даними балансу визначають платоспроможність підприємства;
Ÿ дозволяє оцінити діяльність керівництва підприємства.
У бухгалтерському обліку існує безліч видів бухгалтерських балансів:
1. За часом складання розрізняють:
- Вступні - складаються на момент утворення організації. Вони визначають суму цінностей, з якими організація починає свою діяльність;
- Поточні - складаються періодично протягом всього часу існування організації:
а) початковий (вхідний) - на початок року;
б) проміжний - квартальний;
в) заключний (вихідний) - на кінець року;
- Сановане - складаються в тих випадках, коли організація наближається до банкрутства, виявляється закредитовані або коли організації-боржники неплатоспроможні, або економічні умови вплинули на зниження темпів оборотності оборотних коштів;
- Ліквідаційні - складаються при ліквідації організації протягом всього періоду ліквідації у вигляді: вступного ліквідаційного балансу, проміжного ліквідаційного балансу і заключного ліквідаційного балансу;
- Розділові - складаються в момент поділу організації на кілька нових більш дрібних;
- Об'єднавчі - складаються при об'єднанні (злиття) декількох організацій в одну.
2. За обсягом інформації:
- Поодинокі - відображають діяльність тільки однієї організації. Складаються на підставі поточного обліку;
- Зведені баланси отримують шляхом механічного складання сум, що значаться на статтях декількох одиничних балансів;
- Консолідований баланс складає організація, якщо вона має дочірні або залежні суспільства. Баланс отримують також шляхом механічного складання сум, що значаться на статтях балансів дочірніх (залежних) товариств, але з коригуванням взаємозаліків (їх виключення з метою повторного підрахунку).
3. За способом очищення:
- Баланс-брутто - це баланс, що включає регулюючі статті (амортизацію основних засобів, нематеріальних активів, оціночних резервів);
- Баланс-нетто - це баланс, з якого виключені регулюючі статті. Виключення з балансу регулюючих статей називається «очищенням».
Звіт про фінансові результати в Росії називається Звітом про прибутки і збитки (ф. № 2). Він характеризує фінансові результати діяльності організації за звітний період. Фінансовий результат неможливо визначити без обліку доходів і витрат організації за звітний період.
За звітом про прибутки та збитки можна наочно уявити, яким чином визначається величина нерозподіленого прибутку. Нерозподілений прибуток характеризує суму коштів, що залишаються в розпорядженні підприємства.
У звіті про прибутки та збитки доходи і витрати в залежності від характеру і напрямів діяльності підприємства поділяються на:
Ÿ доходи і витрати по звичайних видах діяльності (виручка без ПДВ та інших податків від продажу продукції, робіт, послуг, витрати, пов'язані з виготовленням та продажем продукції);
Ÿ операційні доходи і витрати (від реалізації основних засобів, матеріалів, цінних паперів та іншого майна, витрати, пов'язані з їх продажем);
Ÿ позареалізаційні доходи та витрати (штрафи, пені, неустойки за порушення умов договору, отримані та сплачені, отримані безоплатно засоби, відшкодування збитків, заподіяних організацією і т.д.).
Перевищення доходів над витратами дає прибуток організації.

Додатки до балансу і звіту про прибутки та збитки

Звіт про зміни капіталу (ф. № 3) відображає рух власного капіталу органі-зації (статутного, додаткового, резервного, нерозподіленого прибутку, цільового фінансування, а також створюваних резервів за звітний рік).
Звіт про рух грошових коштів (ф. № 4) показує зміни у фінансовому становищі організації - рух грошових коштів за звітний рік: залишок на початок року, надходження від фінансово-господарської діяльності, використання грошових коштів та залишок на кінець звітного року.
Додаток до бухгалтерського балансу (ф. № 5) дає розшифровку деяких статей балансу, як зміни короткострокових і довгострокових кредитових позик, фінансових вкладень за їх видами, амортизується майна і т.д.
У пояснювальній записці підлягають розкриттю ті основні елементи облікової політики, які впливають на порядок формування фінансових результатів діяльності організації. У ній рекомендується вказати загальний дохід, чистий прибуток, капітальні вкладення; для акціонерних товариств, - оголошений дивіденд, кількість акцій, випущених на кінець року, аналіз платоспроможності, стійкості фінансового стану, характеристику інвестиційної діяльності у звітному році і її перспективи та ін
Складовою частиною пояснювальної записки повинна стати аналітична інформація, яка може бути доповнена аналітичними таблицями та алгоритмами розрахунку тих чи тих аналітичних показників.
Бухгалтерська звітність підписується керівником і головним бухгалтером.
Звітним періодом є календарний рік з 1 січня по 31 грудня поточного року.
Звітна дата - дата, за станом на яку організація зобов'язана скласти бухгалтерську звітність.

Тема 6. Види та моделі обліку

З метою наближення до систем управління відбувається поділ системи бухгалтерського обліку на дві підсистеми: фінансовий і управлінський облік.
Фінансовий облік відображає інформацію про стан майна, поточних витратах у поелементному розрізі, доходи організації, стан дебіторської та кредиторської заборгованості, розміри фінансових інвестицій і доходи від них, стан джерел фінансування. Він охоплює інформацію, яка, крім використання її керівництвом, всередині організації повідомляється тим, хто знаходиться поза організації (зовнішнім користувачем).
Фінансовий облік регламентується законодавчими актами, положеннями та методичними вказівками, тому це нормативно встановлена ​​модель бухгалтерського обліку.
Уніфікований облік не завжди забезпечує користувачів дійсно корисною інформацією. У результаті створюються окремі елементи обліку, званого управлінським, який відрізняється від встановленої моделі фінансового обліку за:
Ÿ важливість справ;
Ÿ виділеним об'єктам;
Ÿ використовуваним інструментам.
Управлінський облік являє собою систему обліку, контролю і аналізу даних про витрати і результати господарської діяльності в розрізі, необхідному для керування об'єктів, оперативного прийняття на цій основі різних управлінських рішень з метою оптимізації фінансових результатів діяльності організації.
Управлінський облік не регламентується державою, його організації і методи визначаються керівником підприємства.
У системі управлінського обліку формується перш за все інформація про витрати виробництва, тому дані управлінського обліку є «таємницею» підприємства. Дані фінансового та управлінського обліку складають основу для розробки стратегії підприємства.
Як було розглянуто, в теорії бухгалтерського обліку існує більше ніж один варіант реєстрації, групування, оцінки та інтерпретації фактів господарського життя. Відповідно, облікова інформація відображає не абсолютну істину, а компроміс інтересів тих, хто формує бухгалтерську методологію. Внаслідок чого виникає необхідність стандартизації бухгалтерського обліку.
Під стандартом розуміють нормативно-технічні документи, що встановлюють комплекс норм і правил у певній галузі діяльності людини.
Стандарти бухгалтерського обліку бувають двох рівнів: національні і міжнародні. Національні узагальнюють науку і практику однієї країни, а міжнародні - цілого ряду країн.
Процеси регламентації національних систем бухгалтерського обліку обумовлені сформованими національними традиціями, специфікою права, оподаткування, фінансів.
Облікові системи прийнято об'єднувати за ключовими ознаками в три групи (моделі):
Ÿ британо-американська (Великобританія, США, Канада, Австралія та ін);
Ÿ континентальна (Німеччина, Австрія, Франція, Швейцарія та ін);
Ÿ південно-американська (Бразилія, Аргентина, Болівія та ін.)
Перша модель орієнтована на потреби широкого кола інвесторів, відрізняється вариантностью; облік регламентується професійними бухгалтерськими організаціями.
Для другої моделі характерні наявність більш жорсткого законодавчого регулювання, більш тісний зв'язок з банками, які є основними постачальниками капіталу; орієнтація обліку на державні потреби.
Третя модель покликана забезпечити облік в умовах високої інфляції.
Процес міжнародної стандартизації бухгалтерського обліку на даний час здійснюється на двох рівнях: міжнародному та регіональному.
На міжнародному рівні розроблено МСФЗ, метою яких є забезпечення порівнянності діяльності підприємств усіх країн світу. Основну роботу з розробки міжнародних стандартів фінансової звітності (МСФЗ) веде Комітет з міжнародних бухгалтерських стандартів (КМСФО), який було засновано у липні 1973 р. в Лондоні. В даний час видано більше 40 МСФЗ.
На регіональному рівні йде вироблення загальних принципів і стандартів обліку, застосування яких є обов'язковим для країн, що входять у цей регіон, одним з яких з 1993 р. є Європейський союз (ЄС).
У березні 1998 р. Уряд РФ прийняв рішення про реформування національної системи бухгалтерського обліку відповідно до вимог ринкової економіки та міжнародними стандартами фінансової звітності.
В даний час бухгалтерський облік і фінансова звітність в Росії з методології та практичного застосування наближаються до загальноприйнятих норм в економічно розвинених країнах.
У Росії сформована чотирирівнева система нормативного регулювання бухгалтерського обліку.
Перший рівень системи складають законодавчі акти, які приймаються Державною Думою, укази Президента РФ і постанови Уряду, які регламентують прямо або побічно постановку бухгалтерського обліку в організації. Сюди входять Цивільний кодекс РФ, Федеральний закон «Про бухгалтерський облік», закон «Про акціонерні товариства» та ін
Основна мета законодавства РФ про бухгалтерський облік - забезпечити однаковий облік майна, зобов'язань і господарських операцій організацій, а також складання і подання порівняльної і вірогідної інформації про майнове положення, доходи та витрати організацій, необхідної користувачам бухгалтерської звітності.
Всі юридичні особи, зареєстровані за російським законодавством, унітарні підприємства, бюджетні організації зобов'язані вести бухгалтерський облік відповідно до закону «Про бухгалтерський облік».
Документи другого рівня включають положення (стандарти) з бухгалтерського обліку (ПБО) і затверджуються федеральним органом виконавчої влади, визначеним Урядом РФ, в основному Міністерством фінансів РФ. У бухгалтерських стандартах даються визначення основних бухгалтерських понять, принципів і правил ведення відповідних фактів господарського життя організації. В даний час в Росії розроблені та введені в дію 19 стандартів.
Документи третього рівня готуються і затверджуються Мінфіном Росії, відповідними відомствами, федеральними органами виконавчої влади по різних галузях на основі документів першого і другого рівня. До документів третього рівня відносяться: План рахунків бухгалтерського обліку фінансової діяльності підприємства та Інструкція про його застосування (затверджені наказом Мінфіну РФ від 31.10.2000 р. № 94н); різні інструкції і методичні вказівки (рекомендації), що розробляються і вводяться в дію в розрізі окремих положень з бухгалтерського обліку, наприклад, Методичні вказівки по інвентаризації майна фінансових зобов'язань (затверджені наказом Мінфіну РФ від 13.06. 1995 р. № 49) та ін
Документи четвертого рівня затверджуються керівником організації. Вони містять, з урахуванням специфіки умов господарювання, галузевої належності, структури та розмірів організації, внутрішні регламентуючі документи бухгалтерського обліку організації, серед яких особливе місце займає наказ по обліковій політиці організації.

Тема 7. Організація бухгалтерського обліку

Організація бухгалтерського обліку - заздалегідь намічена система заходів з побудови бухгалтерського обліку відповідно до облікової політики підприємства, що складається з урахуванням специфіки роботи підприємства і його структури.
Відповідальність за організацію бухгалтерського обліку в організаціях несуть керівники.
Бухгалтерський облік на підприємствах можуть здійснювати: самостійні служби, очолювані головним бухгалтером; бухгалтер, який веде облік, організація або підприємець, що не мають статусу юридичної особи, для яких ведення обліку є статутним видом діяльності, що здійснюється на підставі укладеного договору; особисто керівник. Вибір форми організації обліку багато в чому залежить від виду діяльності, обсягу та умов, в яких доводиться працювати бухгалтерського апарату.
Структура бухгалтерської служби залежить від обсягу облікової роботи. Вона передбачає ієрархію підпорядкованості та взаємозв'язок між бухгалтерами різних груп.
Найбільш поширена структура бухгалтерії (без поділу на фінансову і управлінську) наведена на рис. 9.1.
SHAPE \ * MERGEFORMAT

Головний бухгалтер

Заступник головного бухгалтера

Матері-альна група

Група розрахунків з персоналом з оплати праці

Група вироб-ництва

Група реалі-ції

Каса

Група звітності

Група інших операцій

Група валютних операцій

Група розрахунків

Рис. 9.1. Традиційна схема бухгалтерії великого і середнього підприємства
Очолює бухгалтерську службу організації головний бухгалтер. Він підпорядковується безпосередньо керівнику організації і несе відповідальність за формування облікової політики, ведення бухгалтерського обліку, своєчасне представлення повної і достовірної бухгалтерської звітності (підписує звітність); спільно з керівником підписує документи, що служать підставою для приймання і видачі товарно-матеріальних цінностей та грошових коштів, а також розрахункові, кредитні та фінансові зобов'язання.
Група обліку матеріальних цінностей (матеріальна група) враховує та контролює рух матеріальних цінностей на складах організації.
Група розрахунків з персоналом з оплати праці проводить нарахування заробітної плати на підставі первинних документів, утримання із заробітної плати, а також складає бухгалтерську і податкову звітність за сумами нарахованого доходу, наданих пільг, утриманих податків.
Група обліку виробництва групує і оцінює фактичні витрати (витрати) підприємства, контролює та аналізує трудові та матеріальні витрати, визначає собівартість продукції.
Група реалізації готової продукції здійснює облік її руху на складах, виписує рахунки-фактури покупцям, веде облік розрахунків з покупцями і замовниками за відвантажену продукцію.
У разі якщо на підприємстві відсутня фінансовий відділ, в бухгалтерії може бути виділена група розрахункових операцій.
Група звітності узагальнює дані, які з перерахованих вище груп, і становить бухгалтерську звітність. До компетенції цієї групи можуть входити розрахунки з бюджетом.
Кожен працівник бухгалтерії зобов'язаний мати свою посадову інструкцію.
Облікова політика господарюючого суб'єкта є елементом системи нормативного регулювання бухгалтерського обліку, в Російській Федерації формується відповідно до діючих нормативних документів в області бухгалтерського обліку. Облікова політика концентрує сукупність обраних підприємством способів ведення бухгалтерського обліку.
При формуванні облікової політики важливо визначити способи і методи групування та оцінки фактів господарської діяльності, погашення вартості активів (основних засобів і нематеріальних активів, інвентарю), прийоми організації документообігу, інвентаризації, способи застосування рахунків бухгалтерського обліку, види облікових регістрів і обробки інформації та інші відповідні способи, методи і прийоми. Таким чином визначається коло питань, що становлять економічний інтерес для користувачів бухгалтерської звітності.
Виходячи з цього вся сукупність розв'язуються методом облікової політики питань ділиться на:
Ÿ методичні - аспекти облікової політики, які впливають на порядок формування фінансових результатів діяльності організації, на оцінку її майнового стану;
Ÿ організаційно-технічні - прийоми і методи організації роботи бухгалтерської служби підприємства, спрямовані на успішне виконання основних завдань, що стоять перед інформаційною системою, що забезпечує процес прийняття управлінських рішень.
При формуванні облікової політики вибирається один з відомих способів ведення бухгалтерського обліку по конкретній ділянці. Обраний спосіб застосовується з початку року, перед яким було випущено відповідне розпорядження. Зміни до облікової політики можуть бути внесені, якщо відбуваються: реорганізація підприємства, зміна власників; зміни, що вносяться до законодавства, розробка та впровадження принципово нових систем бухгалтерського обліку.
При розкритті облікової політики важливо визначити коло питань, що становлять економічний інтерес для користувачів бухгалтерської звітності. Ці питання стосуються в основному порядку погашення вартості основних засобів і нематеріальних активів, інвентарю, способів оцінки виробничих запасів та ін

Частина 2. бухгалтерський фінансовий облік

ТЕМА 10. БУХГАЛТЕРСЬКИЙ ФІНАНСОВИЙ ОБЛІК: ЦІЛІ, КОНЦЕПЦІЇ, ПРИНЦИПИ

Бухгалтерський облік (БО) представляє собою упорядковану систему збору, реєстрації та узагальнення інформації в грошовому вираженні про майно, зобов'язання підприємства та їх русі шляхом суцільного, безперервного документального обліку всіх господарських операцій.
На сучасному етапі розвитку економіки БО поділяють на дві підсистеми: фінансовий облік і звітність і управлінський облік.
Фінансовий облік (БФУ) - процес формування бухгалтерської інформації, що подається в основному для зовнішніх користувачів (акціонери, контрагенти, банки, державні органи). Вся інформація про фінансово-господарської діяльності відображається у фінансовій звітності. Внутрішнім користувачам для прийняття деяких управлінських рішень недостатньо даних тільки фінансової звітності.
Різниця між предметом і об'єктом фінансового обліку полягає в наступному:
Предмет БФУ - фінансово-господарська діяльність підприємства, спрямована на виконання статутних зобов'язань.
Об'єктами БФУ є майно, капітал, зобов'язання підприємства, господарські операції. Здійснювані в процесі діяльності.
В даний час Росія знаходиться в процесі переходу до міжнародних стандартів бухгалтерського обліку. З цим пов'язано і підрозділ єдиної системи бухгалтерського на дві підсистеми: БФУ і Буу.
Характеристика БФУ як об'єкта дослідження базується на використанні системного підходу. Він передбачає відокремлений аналіз об'єкта: визначення самого поняття, його еволюцію, виявлення його основних рис, завдань і принципів, взаємозв'язок з іншими підсистемами. Це дозволяє визначити БФУ як окремий вид БО.
Управлінський облік як дисципліна був відділений від традиційного фінансового обліку внаслідок об'єктивних причин.
Відмінності управлінського та фінансового обліку представлені у табл. 10.1.
Таблиця 10.1 Відмінності управлінського та фінансового обліку

Параметри	Управлінський облік	Фінансовий облік
Головні споживачі	Менеджери всіх рівнів управління	Менеджери організації та зовнішні споживачі (вкладники, урядові органи)
Свобода вибору	Ніяких обмежень, крім собівартості, зіставляється з доходами від кращих управлінських рішень	Обмежено загальноприйнятих принципів ведення бухгалтерського обліку
Вплив на поведінку працівників	Має значення те, як збір даних і зіставлення звітів будуть впливати на повсякденну роботу менеджерів	Має значення те, як фіксувати та аналізувати економічні явища. Вплив на роботу співробітників - вдруге
Часовий аспект	Націленість на майбутнє: формальне використання кошторисів поряд з даними за минулий період	Націленість в минуле: оцінка минулого періоду
Часовий інтервал	Змінний, змінюваний від погодинного до 10-15 років	Змінний у меншій мірі, зазвичай рік або квартал
Звіти	Деталізовані, мають значення деталі, частини цілого, вироби, відділи, дільниці тощо	Підсумкові, мають своїм предметом перш за все підприємство в цілому
Набір показників	Набір до кінця не визначений. Має місце застосування математики, психології та системного аналізу	Визначено точно. Відносні показники використовуються незначно

Існуючий до недавнього часу в Росії облік можна витлумачити як фінансовий. Показники управлінського обліку розглядалися як окремий випадок, складова фінансового обліку.
Незважаючи на наявні відмінні особливості фінансового та управлінського обліку, вони грають єдину основну роль в загальній системі управління підприємством і єдиному процесі прийняття управлінських рішень, яка виражається через інформаційне відображення економічного та фінансового стану підприємства, через систему спеціальних показників (баланс, виручка, витрати, грошові потоки та ін.) Ці показники формуються за допомогою спеціальних бухгалтерських прийомів і методів (подвійний запис, відповідність доходів і витрат, застосування системи бухгалтерських рахунків і т.д.).
Ефективність господарювання в чому залежить від організації БФУ. Під такою організацією розуміють систему умов та елементів побудови облікового процесу з метою отримання достовірної та своєчасної інформації про господарську діяльність організації та здійснення контролю за раціональним використанням виробничих ресурсів і готової продукції.
Основною метою законодавства РФ про бухгалтерський облік виступає забезпечення однакового формування повної та достовірної інформації про фінансовий стан, фінансові результати діяльності та зміни у фінансовому становищі організації. Загальне методологічне керівництво БУ в Україні здійснюється федеральним органом виконавчої влади, визначеним Урядом РФ. Основні функції Федерального органу:
Ÿ підготовка нормативних актів, що регулюють ведення БО;
Ÿ організація атестації та перевірки якості роботи професійних бухгалтерів в РФ;
Ÿ розробка критеріїв та порядку акредитації професійних об'єднань бухгалтерів.
Законодавство про БО знаходиться у віданні Уряду РФ. Законодавство РФ про БО складається з Федерального закону, який розкриває правові та методологічні основи порядку ведення БУ в організаціях РФ, а також документів, що викладають правила подання повної і достовірної інформації стосовно до конкретних об'єктів БО та бухгалтерської звітності в цілому. Норми, що містяться в інших ФЗ і які зачіпають питання БО і БО, повинні відповідати Федеральному закону. У випадку виникнення протиріч з вмістом інших федеральних законів норми права, що виступають предметом Федерального закону, мають пріоритет.

Тема 11. Облік основних засобів

ПОНЯТТЯ ОСНОВНИХ ЗАСОБІВ, ЇХ КЛАСИФІКАЦІЯ ТА ОЦІНКА

Відповідно до чинних нормативних документів основні засоби (ОС) організації представляють собою сукупність матеріально-речових цінностей - частина майна, яка у ролі коштів праці при виробництві продукції, виконання робіт (послуг) або для управління організацією і діюча в натуральній формі. Згідно ПБУ 6 / 01, затвердженого наказом МФ РФ № 26н від 30.03.2001 р., до ОЗ відносять об'єкти, які:
1. Використовуються у виробництві продукції, виконанні робіт, наданні послуг або для управлінських потреб.
2. Використовуються протягом тривалого часу, тобто строком корисного використання понад 12 місяців.
3. Не передбачається їх подальший перепродаж.
4. Вони здатні приносити організації економічні вигоди в майбутньому.
Основними завданнями бухгалтерського обліку основних засобів є:
Ÿ правильне документальне оформлення та своєчасне відображення в облікових регістрах надходження основних засобів, їх внутрішнього переміщення і вибуття;
Ÿ правильне обчислення та відображення в обліку суми зносу;
Ÿ точне визначення результатів при ліквідації;
Ÿ облік витрат на ремонт;
Ÿ контроль за збереженням і ефективністю використання.
Для організації обліку основних засобів, що відповідає поставленим вище завданням, важливе значення має науково обгрунтована їх класифікація.
У відповідності до типової класифікацією об'єкти основних засобів організації діляться:
1. По галузях народного господарства: промисловість, будівництво, сільське господарство, торгівля та ін За цією ознакою об'єкти основних засобів належать до тієї галузі, до якої належить продукція (послуги), що виробляються з їх участю.
2. За видами: будівлі, споруди, машини і обладнання, транспортні засоби, виробничий, господарський інвентар та ін Ця класифікація покладена в основу аналітичного обліку ОЗ.
3. За призначенням: промислово-виробничі і непромислові. Промислово-виробничі беруть участь у виробництві промислової продукції або обслуговують його; непромислові використовуються для створення непромислової продукції або обслуговування особистих потреб працівників підприємства.
4. По використанню: що знаходяться в експлуатації, в реконструкції і технічному переозброєнні, в запасі, на консервації.
5. По приналежності: власні і орендовані.
В обліку основні засоби поділяються також за місцями експлуатації та матеріально-відповідальних осіб.
Одиницею бухгалтерського обліку основних засобів є інвентарний об'єкт. Це об'єкт з усіма пристосуваннями і приладдям чи окремої конструктивно-відокремлений предмет, призначений для виконання певних самостійних функцій, або ж окремий комплекс конструктивно зчленованих предметів, що становлять єдине ціле і призначений для виконання окремої роботи. Кожен входить в комплекс предмет може виконувати свої функції тільки в складі комплексу, а не самостійно. У разі наявності у одного об'єкта декількох частин, що мають різний термін використання, кожна така частина враховується як самостійний інвентарний об'єкт.
Для відображення в бухгалтерському обліку основні засоби підлягають оцінці. Розрізняють повну та залишкову вартість основних засобів. Повна вартість не бере до уваги розмір зносу основних засобів і може бути первісною або відновленої.
Основні засоби приймаються до бухгалтерського обліку за первісною вартістю.
Первісною вартістю основних засобів, придбаних за плату, визнається сума фактичних витрат організації за придбання, спорудження та виготовлення за винятком ПДВ і інших відшкодованих податків.
Фактичні витрати з придбання ОС включають також відсотки за позиковими коштами, нараховані до прийняття об'єкта до обліку, якщо вони залучені для придбання цього об'єкта.
Фактичні витрати з придбання збільшуються або зменшуються на суму курсових різниць, що виникають у випадках, коли оплата відбувається в рублях у сумі, еквівалентній сумі в іноземній валюті (в умовних грошових одиницях) кредиторської заборгованості по оплаті ОС, обчисленої за офіційним чи іншому узгодженим курсом на дату прийняття її до БО, і рублевої оцінкою цієї кредиторської заборгованості, обчисленої за цим же курсом на дату її погашення.
Не включаються до фактичні витрати на придбання ОЗ загальногосподарські та інші аналогічні витрати, крім випадків, коли вони безпосередньо пов'язані з придбанням ОЗ.
Первісною вартістю ОС, внесених до КК, визнається їхня грошова оцінка, узгоджена з засновниками, якщо інше не передбачено законами РФ.
Первісною вартістю ОС, отриманих безоплатно, визнається їх поточна ринкова вартість на дату прийняття до БО.
Первісною вартістю ОС, придбаних в обмін на інше майно, відмінне від коштів, визнається вартість обмінюваного майна, що підлягає передачі, виходячи з ціни, за якою у порівнянних обставинах звичайно визначається вартість аналогічних цінностей.
Первісна вартість ОЗ, споруджених або виготовлених своїми силами, складається з фактичних витрат (вартості матеріалів, енергоносіїв, зарплати з відрахуваннями, вартості послуг сторонніх організацій тощо).
У первісну вартість об'єктів ОЗ включаються також фактичні витрати на доставку об'єктів і приведення їх у стан, придатний для використання.
Об'єкти, що входять до складу основних засобів, служать тривалий час. Первісна вартість з часом перестає відображати реальний рівень суспільних витрат. Для приведення у відповідність оцінки об'єктів з діючими цінами періодично проводиться переоцінка основних засобів за відновною вартістю, що представляє собою витрати, необхідні для створення об'єкта в сучасних умовах.
Залишкова вартість основних засобів визначається вирахуванням з їх повної (первісної або відновної) вартості суми зносу. У балансі основні засоби показуються за залишковою вартістю.
Облік надходження основних засобів.
Надходження основних засобів оформляється актом приймання-передачі типової форми ОЗ-1.
Для узагальнення інформації про інвестиції в ОС передбачений рах. 08 «Вкладення у необоротні активи».
Аналітичний облік за рах. 08 ведеться по капітальних вкладеннях, пов'язаних з будівництвом, або іншим надходженням ОС по кожному будується або купується об'єкту із забезпеченням можливості поділу витрат за статтями і економічними елементами.
Порядок обліку надходження ОЗ залежить від джерел їх надходження.
ОС можуть надходити на підприємства в результаті:
Ÿ нового будівництва або придбання за плату;
Ÿ безоплатного отримання від інших організацій і осіб;
Ÿ вкладів у статутний капітал;
Ÿ внесків у спільну діяльність за договором простого товариства;
Ÿ оприбуткування надлишків, виявлених при інвентаризації;
Ÿ придбання ОЗ приватизованої організацією за конкурсом на аукціоні.
При внеску ОС в статутний капітал засновниками підприємства їх вартість визначається за узгодженою оцінкою засновників у КК, ПДВ не обкладається (Д-т рах. 08 К-т рах. 75).
Операції, пов'язані з придбанням ОЗ за плату представлені в табл. 11.1.
Таблиця 11.1 Типові операції, пов'язані з придбанням ОЗ за плату

№ п / п	Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків
		Дебет	Кредит
1	Прийняті на позабалансовий облік ОЗ, право власності на які не перейшли до організації	002	-
2	Знято з позабалансового обліку об'єкти ОС в момент переходу права власності на них до організації	-	002
3	Витрати, пов'язані з придбанням обладнання, що вимагає монтажу: - Договірна вартість обладнання - Послуги, пов'язані з доставкою - ПДВ, пред'явлений контрагентами - Вартість робіт з придбання та доставку власними силами - Належні до сплати відсотки за кредитами і позиками, нараховані до здачі устаткування в монтаж	07 07 19 07 07	60 60 60 23 66, 67
4	Списано вартість устаткування, зданого в монтаж	08	07
5	Вартість робіт, пов'язаних з монтажем обладнання	08	60, 23
6	Належні відсотки по кредитах після здачі устаткування в монтаж	08	66, 67
7	Придбання обладнання, що не потребує монтажу: - Договірна вартість об'єктів - Роботи, пов'язані з придбанням об'єкта ОЗ - Сума ПДВ, пред'явлена ​​контрагентами - Належні до сплати відсотки за отриманими кредитами і позиками, нарахованих до прийняття об'єкта до обліку - Плата за державну реєстрацію прав на нерухоме майно та угод, пов'язаних з ним	08 08 19 08 08	60 60, 23 60 66, 67 76
8	Прийнятий до обліку об'єкт ОЗ	01	08, 08
9	Нараховано до сплати відсотки за отриманими кредитами і позиками після прийняття об'єкта до обліку як ОС	91	66, 67
10	Списано сплачена сума ПДВ: - Що підлягає податковому відрахуванню - Що підлягає включенню до первісної вартості об'єкта	68 07, 08, 08	19 19
11	Витрати, пов'язані з придбанням видань для використання при виробництві продукції, управління організацією	26	51, 71
12	Прийняті до обліку в складі ОС придбані видання	01	83

Операції з безоплатного надходження ОЗ відображаються за дебетом рах. 07, 08 і кредитом рах. 98, субрахунок «Безоплатні надходження». Вартість, врахована на рах. 98, в подальшому підлягає списанню в К-т рах. 91.1 у міру нарахування амортизації за отриманими об'єктах в розмірі нарахованих сум амортизації. Таким чином, рах. 98.2 використовується для обліку вартості безоплатно отриманих ОЗ до моменту визнання їх в якості доходів звітного періоду організації. При цьому доходи звітного періоду визнаються в обліку, коли визначаються їх обумовили витрати. У міру визнання в обліку вартості таких ОС в складі доходів вироб-водяться коригування оподатковуваного прибутку. Прибуток збільшується на суму нарахованої амортизації і зменшується на суми, відображені в обліку в складі доходів звітного періоду.
Не враховані раніше об'єкти ОС, виявлені в результаті інвентаризації, включаються до складу позареалізаційних доходів організації та обліковуються на рах. 91.1.

Облік вибуття основних засобів

ОС підприємства можуть вибувати внаслідок:
- Ліквідації через спрацювання, аварій, стихійних лих;
- Продажу;
- Безоплатної передачі іншим підприємствам;
- Передачі в рахунок внеску до статутного капіталу іншого підприємства;
- Передачі в рахунок внеску у спільну діяльність;
- Передачі дочірнім і залежним підприємствам;
- Недостачі і псування;
- Передачі в оренду.
ОС організації можуть прийти в непридатність з огляду на фізичний або моральний знос, порушення нормальних умов експлуатації та ін Зазначене майно підлягає списанню у випадках, якщо відновлення його неможливо або економічно не доцільно, а також не може бути продано (табл. 11.2). ОС, псування яких сталася в результаті надзвичайних обставин, підлягають ліквідації. У цьому випадку витрати, пов'язані з їх вибуттям, відносяться до надзвичайних витрат.
Таблиця 11.2 Списання об'єктів ОЗ внаслідок фізичного (морального) зносу

№ п / п	Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків
		Дебет	Кредит
1	Списання початкової вартості об'єкта	01в	01
2	Списання суми дооцінки	83	01в
3	Списання накопиченої амортизації	02	01в
4	Списання залишкової вартості ОЗ	91	01в
5	Додаткові витрати, пов'язані з ліквідацією об'єкта ОЗ	91	23
6	Прийняті до обліку матеріали, запчастини, отримані при ліквідації ОС	10	91

У процесі господарської діяльності організація може продавати ОС юридичним і фізичним особам (табл. 11.3).
Таблиця 11.3 Продаж ОС за плату

№ п / п	Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків
		Дебет	Кредит
1	Списання початкової вартості	01в	01
2	Списання суми дооцінки	83	01в
3	Списання накопиченої амортизації	02	01в
4	Списання залишкової вартості	91	01в
5	Списання суми додаткових витрат	91	23
6	Відображено договірна вартість, включаючи ПДВ та податок з продажів	62	91
7	Нараховано ПДВ і податок з продажів на реалізований об'єкт	91НДС	68

Вибуття ОЗ як внеску до КК інших організацій є фінансовими вкладеннями. Безоплатна передача ОС має місце в діяльності підприємства (надання безоплатної допомоги, дарування і т.д.). Але ГК РФ не допускає дарування між комерційними організаціями. Однак дарування некомерційним організаціям на здійснення статутної діяльності, не пов'язаної з підприємницькою, не забороняється.

Витрати та надходження, пов'язані з продажем, вибуттям та іншим списанням ОС, відносяться до операційних. Виняток становить лише вибуття ОЗ у зв'язку з надзвичайними обставинами.

Облік амортизації основних засобів

Нормою амортизації називають розмір відрахувань, виражений у відсотках від первісної (відновної) вартості об'єкта.
Для обгрунтованого розрахунку сум амортизації необхідно правильне визначення:
- Об'єктів ОС, за якими нараховується амортизація;
- Строку корисного використання;
- Способів нарахування амортизації;
- Джерел погашення вартості ОЗ.
Амортизація нараховується по об'єктах ОС, що знаходяться в організації на праві власності, господарського відання або оперативного управління. Нарахування амортизації за зданими в оренду ОС проводиться орендодавцем. Виняток становить фінансова оренда.
Амортизація не нараховується по об'єктах ОС:
- Бюджетних організацій;
- Отриманих за договором дарування і безоплатно в процесі приватизації (ОС, прийняті до 01.01.2000 р.);
- Житлового фонду;
- Об'єктів зовнішнього благоустрою;
- Продуктивної худоби;
- Багаторічних насаджень, які не досягли експлуатаційного віку;
- Придбаних видань, що враховуються в складі ОС;
- Споживчі властивості яких з часом не змінюються (земельні ділянки, об'єкти природокористування).
Нарахування амортизації може припинятися:
- У разі переведення ОС за рішенням керівництва на консервацію на термін більше 3 місяців;
- Для ОС, що знаходяться на відновленні більше 12 місяців.
До складу амортизується майна з метою оподаткування (гл. 25 НК РФ) не включається майно, первісна вартість якого становить до 10000 руб. включно. Вартість такого майна включається до складу матеріальних витрат у повній сумі в міру введення його в експлуатацію.
У всіх інших випадках, у тому числі і при простоях обладнання з різних причин, амортизація нараховується у загальновстановленому порядку.
Амортизація нараховується протягом періоду експлуатації ОС, починаючи з першого числа місяця, наступного за місяцем прийняття об'єкта до БО. При цьому моментом прийняття об'єкта до обліку вважають дату введення в експлуатацію на підставі затвердженого керівником акта (накладної) приймання-передачі.
Нарахування амортизації проводиться до повного погашення вартості цього об'єкта або списання його з БО. Нарахування амортизації припиняється з першого числа місяця, наступного за місяцем повного погашення вартості цього об'єкта чи списання об'єкта з БО.
Строк корисного використання - це період, протягом якого використання об'єкта покликане приносити дохід або служити для виконання цілей діяльності організації. Він визначається при прийнятті об'єктів ОЗ до БО. Для окремих груп ОС він визначається виходячи з кількості продукції або іншого натурального показника обсягу робіт, очікуваного до отримання в результаті використання об'єкта ОЗ.
Відповідно до ПБО 6 / 01 «Облік ОС" нарахування амортизації ОЗ виконується одним із способів:
- Лінійним;
- Способом зменшуваного залишку;
- Способом списання вартості по сумі чисел років терміну корисного використання;
- Способом списання вартості пропорційно обсягу продукції (робіт).
Застосування одного зі способів по групі однорідних об'єктів ОЗ здійснюється протягом усього його терміну корисного використання.
При лінійному способі амортизація розраховується виходячи з первісної вартості об'єкта ОЗ і норми амортизації, розрахованої за тривалістю його корисного використання.
Приклад: організація придбала об'єкт ОЗ вартістю 200000 руб. і терміном корисного використання 10 років. Річна норма амортизації 10%. Сума щорічних амортизаційних відрахувань становить 200000 х 0,1 = 20000 руб.
При способі зменшуваного залишку, виходячи із залишкової вартості об'єкта на початок звітного року та норми амортизації, обчисленої за загального строку його корисного використання та коефіцієнту прискорення, встановленому відповідно до законодавства РФ, сума амортизації за наступні роки (див. приклад) буде розраховуватися таким чином :
за другий рік - (200000 -20000) х 0,1% = 18000 руб.;
за третій рік - (180 тисяч - 18000) х 0,1% = 16200 руб.;
за четвертий рік - (162000 - 16200) х 0,1% = 14580 руб. і т.д.
При способі списання вартості по сумі чисел років амортизація розраховується шляхом ділення первісної вартості об'єкта на загальну суму чисел років усього терміну його служби і множення отриманого приватного на кількість років, що залишаються до кінця строку служби об'єкта. Наприклад, організація придбала об'єкт ОЗ за 120000 руб. Строк корисного використання 5 років. Загальна сума порядкових номерів років експлуатації = 1 + 2 + 3 + 4 + 5 = 15.
Амортизація, нарахована за перший рік експлуатації - 120000 х 5: 15 = 40000 руб.; За другий рік - 120000 х 4: 15 = 32 000 руб.; За третій рік - 120000 х 3: 15 = 24000 руб.; За четвертий рік - 120000 х 2: 15 = 16000 руб.; за п'ятий рік - 120000 х 1: 15 = 8000 руб.; всього списано на собівартість за п'ять років - 40000 + 32000 + 24000 + 16000 + 80000 руб. = 120000 руб.
При списанні вартості пропорційно обсягу продукції амортизація розраховується шляхом ділення первісної вартості об'єкта на передбачуваний обсяг продукції за весь строк корисного використання об'єкта і множення на обсяг продукції звітного періоду в натуральному множенні. Наприклад, об'єкт ОЗ стоїть 90000 крб. Передбачуваний обсяг продукції, виробленої за допомогою цього об'єкта, 300000 шт. У звітному періоді обсяг виробленої продукції склав 6000 шт. Річна сума амортизації складе 90000: 300000 х 6000 = 1800 руб.
Застосування трьох останніх, а іноді і першого способу нарахування амортизації має супроводжуватися коригуванням оподатковуваного прибутку. Таїмо чином, методи нарахування амортизації, передбачені в ПБО 6 / 01, застосовуються тільки з метою бухгалтерського обліку.
Знос (амортизація) ОЗ нараховується за всіма групами ОС, включаючи і недобудовані, обладнання та транспортні засоби, що знаходяться в запасі, резерві, на складі і числяться на балансі підприємства.
Нарахована амортизація щомісячно включається в собівартість продукції по місцях використання ОС. Для узагальнення інформації про амортизацію ОС, накопиченої за час експлуатації об'єктів, використовується рах. 02 «Амортизація ОС». Кредитове сальдо по цьому рахунку показує суму накопиченої амортизації.
Таблиця 11.4 Типові операції, пов'язані з нарахуванням амортизації ОЗ

№ п / п	Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків
		Дебет	Кредит
1	Нараховано амортизацію по ОС:
	1.1. Використовуються при здійсненні капітального будівництва	08.3	02
	1.2. Знаходяться в експлуатації в основному виробництві	20	02
	1.3. Знаходяться у допоміжному виробництві	23	02
	1.4. Загальновиробничого призначення	25	02
	1.5. Загальногосподарського призначення	26	02
	1.6. У обслуговуючих виробництвах і господарствах	29	02
	1.7. Використовуваних при роботах, пов'язаних з продажем продукції	44	02
2	Нараховано амортизацію по ОС невиробничого призначення	91	02
3	Амортизація по ОС, переданим в оренду	91	02
4	Амортизація по ОС, що використовуються при виконанні робіт, що відносяться до витрат майбутніх періодів	97	02
5	Списано амортизація по вибулим ОС	02	01в

Облік оренди основних засобів

Оренда може бути короткостроковою (до 1-го року, а по будівель, споруд та нежитлових приміщень у житлових будинках - до 5-ти років) і довгострокової (понад 1-го року, а по будівель, споруд та нежитлових приміщень у житлових будинках - понад 5-ти років). Передача об'єкта в оренду оформлюється актом приймання-передачі ОЗ. На орендний період до орендаря переходить тільки право володіння орендованим майном, а право власності на нього залишається в орендодавця. Тому об'єкт, зданий в короткострокову оренду, з балансу орендодавця не списується і на баланс орендаря не приймається. Амортизацію на зданий в оренду об'єкт нараховує орендодавець. Однак сума нарахованої амортизації відноситься орендодавцем не на витрати виробництва, а на збитки. Одночасно орендодавець нараховує належну йому орендну плату.
Договір оренди на термін більше року, а юридичним особам незалежно від терміну, повинен бути укладений у письмовій формі Договір оренди будівлі та споруди строком не менше року підлягає державній реєстрації.
Орендна плата може бути встановлена ​​у вигляді:
- Певної суми платежів;
- Встановленої частки отриманих в результаті використання орендованих ОС продукції, доходів;
- Подання орендарям певних послуг і т.д.
Орендодавець зобов'язаний проводити за свій рахунок капітальний ремонт переданого в оренду майна.
Операції з обліку орендованих ОС представлені в табл. 11.5, 11.6, 11.7.
Таблиця 11.5 Поточна оренда в орендодавця

1. Здача в поточну оренду ОС	Акт прийому-передачі ОЗ	01 оренда	01
2. Нарахування орендної плати (з ПДВ) за звітний період	Розрахунок	76	91
3. Нарахування орендної плати (з ПДВ) за повний період оренди	Довідка	76	98
4. Нарахування ПДВ з орендної плати	Розрахунок	91	68 ПДВ
5. Нарахування частки орендної плати у звітному періоді	Розрахунок	98	91
6. Нарахування амортизації орендованих ОС	Розрахунок	91	02
7. Надходження орендної плати	Виписка з розрахункового рахунку	50, 51	76
8. Повернення орендованих ОС	Акт прийому-передачі ОЗ	01	01 оренда

Таблиця 11.6 Поточна оренда в орендаря

1. Отримання в оренду ОС	Акт прийому-передачі ОЗ	001	-
2. Нарахування орендної плати сума орендної плати - ПДВ	Розрахунок	20, 23, 25 26, 44 (97) 19	76 76
3. Віднесення частки орендної плати на витрати	Розрахунок	25, 26, 44	97
4. Перерахування орендної плати	Виписка з розрахункового рахунку	76	51, 52
5. Списаний ПДВ в залік бюджету (після оплати)	Розрахунок	68 ПДВ	19
6. Повернення орендованих ОС орендодавцю	Акт прийому-передачі ОЗ	-	001

Таблиця 11.7 Довгострокова оренда з наступним викупом в орендодавця

№ п / п	Зміст господарської операції	Кореспонденція рахунків
		Дебет	Кредит
	1	2	3
	У орендодавця
1	Передача об'єкта ОЗ за актом прийому-передачі за наявності договору оренди за балансовою вартістю	91	01
2	Передача ОЗ за договірною ціною, що включає балансову вартість, відсотки за оренду, дохід орендодавця	76	91
3	Списання різниці між балансовою і договірною ціною	91	98
4	Нарахування орендної плати за звітний період	76	76
5	Надходження орендних платежів	51, 52, 71	76
6	Зарахування доходу за цей період в прибуток	98	91
7	Достроковий викуп орендарем ОС в сумі залишку балансової вартості	51, 52	76
8	Сторно на суму неотриманих відсотків та доходів у зв'язку з достроковим викупом ОС	76	98
9	Викупні платежі, що надійшли після закінчення терміну оренди	51, 52	91
10	Дострокове повернення об'єктів довгострокової оренди за балансовою вартістю На суму зносу	01 76	76 02
У орендаря
1	Отримані в оренду ОС за балансовою вартістю	01	76
2	Нараховано амортизацію за орендованим ОС	25, 26, 44	02
3	Нараховано орендну плату	76	76
4	Нараховано відсотки і доходи орендодавцю	91	76
5	Оплата орендних платежів	76	51, 52
6	Достроковий викуп орендованих ОС	76	51, 52
7	Несплачені відсотки та інші доходи орендодавця	91	51, 52
8	Сума викупу, що перевищує початкові орендні зобов'язання	84	51, 52
9	Переклад ОС з орендованих у власні після викупу	01	01
10	Переклад зносу по орендованих ОС	022	02
11	Повернення орендодавцю орендованих ОС після закінчення оренди	02	01
12	Недоамортизированная частину вартості повернутих ОС	91	02
13	Дострокове повернення об'єктів довгострокової оренди на суму невиплачених платежів На суму зносу	76 02	01 01