Податкові правопорушення і відповідальність за їх вчинення 2

[ виправити ] текст може містити помилки, будь ласка перевіряйте перш ніж використовувати.

скачати

ВСТУП
Податки і держава - явища взаємозалежні: держава не може існувати без системи оподаткування, в той же час існування податків без держави також є неможливим. Виникнення податків відносять до періоду становлення перших державних утворень, коли з'являється товарне виробництво, формується державний апарат - чиновники, армія, суди. Поява податків пов'язано з самими першими суспільними потребами, тому що державі завжди необхідні грошові кошти: для ліквідації стихійних лих, будівництва доріг, підтримання громадського порядку. І саме податки є інструментом мобілізації грошових коштів для можливості виконання державою лежать перед ним завдань.
Роль податків в сучасній державі так само велика, вони становлять основу доходної частини держави, що дозволяє йому здійснювати свої функції у повному обсязі
Податковий метод став головним у формуванні доходів державної скарбниці. Понад 80% доходів бюджетної системи становлять платежі, що входять в податкову систему. [1] Податки та інші обов'язкові платежі активно використовуються державою та місцевим самоврядуванням при управлінні різними сферами суспільного життя.
Слід підкреслити, у всіх країнах з ринковою економікою податки визнаються основним джерелом доходної частини бюджетів. Даний висновок підтверджують цифри. Так, Росія в 2006 р. запланувала поповнити дохідну частину федерального бюджету за рахунок стягнення податків на суму 5046058500,00 крб. [2] У США 70% доходів федерального бюджету складають податкові надходження, у Великобританії і Японії - більше 80% і 85% відповідно . Наведені дані свідчать про те, що податки є необхідним механізмом для акумулювання державою грошових коштів.
Необхідні суми податків держава має збирати з усіх фізичних і юридичних осіб, оголошених їм своїми платниками податків. Але ще жодна держава не змогла досягти цієї мети виключно методом переконання.
Дипломна робота присвячена одній з найбільш часто зустрічається на сьогоднішній день тим - це податкові правопорушення і відповідальність за їх вчинення.
Актуальність теми цієї роботи визначається значними змінами, які останнім часом сталися в правовому регулюванні податкової відповідальності у зв'язку з вчиненням податкового законодавства. Сучасний рівень розвитку російського суспільства, існування ринкових відносин, інтеграція нашої країни в міжнародне співтовариство зажадали докорінної зміни вітчизняного законодавства, у тому числі податкового. Це знайшло відображення в вступила в силу з 1 січня 1999 року частини першої Податкового Кодексу Російської Федерації, положення яка ознаменувала черговий етап у розвитку вітчизняного податкового законодавства, його вихід на новий якісний рівень - рівень кодифікованого акту, що узагальнив на той момент численні і розрізнені норми даної підгалузі права.
Об'єктом дослідження є правовідносини, що виникають в процесі застосування відповідальності за податкові правопорушення.
Предметом дослідження - податкові правопорушення, що володіють специфічними рисами та можливостями в умовах сучасної юридичної дійсності
Теоретична та методологічна основа. Теоретичну, методологічну та інформаційну основу цієї роботи складають праці Кущовий М.В., Ногіна А.О., Бризгаліна А.В. та багатьох інших авторів. [3]
Нормативною базою послужили законодавчі акти Російської Федерації, окремі підзаконні акти, як чинні, так і втратили силу, також використані постанови Пленуму Верховного Суду РФ.
Мета і завдання. Метою і завданням цього дослідження є сприяння вдосконаленню законодавства і правозастосовчої практики в сфері податкових правопорушень і відповідальності за їх вчинення, для надання найбільш повної і справедливої ​​захисту всім учасникам податкових правовідносин.
Зазначена мета досягається вирішенням наступних завдань:
1. Вивчити податкові правопорушення в процесі аналізу складів податкових правопорушень із зазначенням проблеми їх правозастосування.
2. Провести розмежування податкових правопорушень, податкових злочинів і адміністративних правопорушень, спрямованих проти податкової системи.
3. Розглянути податкову відповідальність як різновид юридичної відповідальності з перерахуванням основних принципів залучення до податкової відповідальності, в тому числі і принципу справедливості податкової відповідальності.
Методологія. Поставлені завдання вирішуються загальними та спеціальними методами дослідження. Широко використовуються логічний методи, структурний аналіз і синтез, ситуаційне моделювання, порівняльний аналіз.
Наукова новизна визначається:
1. Відсутністю комплексних системних робіт, що розглядають податкові правопорушення разом з податковою відповідальністю в російській юридичній науці.
2. При наявності великої кількості наукових робіт пов'язаних з податковими правопорушеннями і відповідальністю за їх вчинення, які досліджують різні аспекти даного питання, можна говорити про становлення і розробці теорії податкової відповідальності.
Положення, що виносяться на захист. На захист дипломної роботи виносяться наступні положення:
1. Дається розгорнуте поняття податкового правопорушення, а саме
- Це порушення норм законодавства про податки і збори, галузі законодавства, що регулює виключно правовідносини у сфері оподаткування, тому податкове правопорушення визначається як винне досконале протиправне (з порушенням законодавства про податки і збори) діяння (дія або бездіяльність) платника податків, податкового агента та інших осіб , за яке Податковим Кодексом РФ встановлена ​​відповідальність.
2. Податковим кодексом РФ встановлено спеціальний порядок притягнення особи до відповідальності за податкове правопорушення, що значно відрізняється від порядку притягнення до адміністративної відповідальності. Розрізняються, зокрема, терміни давності притягнення до відповідальності та стягнення санкцій, порядок провадження у справах про податкові та адміністративні правопорушення.
Елементи складу податкового правопорушення і окремі види податкових правопорушень будуть докладно охарактеризовано нами в дипломній роботі в розділах 1 і 3 роботи.
3. У сучасному податковому законодавстві, де основним нормативним актом є Податковий кодекс РФ, відсутнє нормативне визначення податкової відповідальності. Однак аналіз норм Податкового кодексу РФ дозволяє визначити цей вид відповідальності наступним чином.
Податкова відповідальність - це застосування до особи, винної у скоєнні податкового правопорушення, передбачених Податковим кодексом РФ податкових санкцій у вигляді грошових стягнень (штрафів).
Слід зазначити, що серед правознавців немає єдиної думки з питання про те, чи можна виділити відповідальність за вчинення податкових правопорушень в якості самостійного виду юридичної відповідальності. І однією з причин дискусійності цього питання є відсутність законодавчого визначення податкової відповідальності.
Відповідальність за податкові правопорушення відповідає всім основним ознаками юридичної відповідальності і при цьому має ряд специфічних, тільки їй притаманних особливостей. У другому розділі ми розглянемо її характеристики більш докладно.
4. Визначаються принципи податкової відповідальності, що є основними началами, вихідними ідеями, що відображають її грунтовну сутність, природу і призначення, відповідно до яких здійснюється діяльність законодавця і правоприменителя з реалізації охоронних податкових правовідносин
Наукова та практична значущість.
Крім викладених положень, що виносяться на захист, у цій роботі сформульовано ряд підходів до тлумачення і застосування правових норм, а також ряд пропозицій щодо зміни і доповнення чинного російського законодавства.
Так, з урахуванням виносяться на захист положень про податкові правопорушення та про необхідність застосування податкових санкцій до відповідних порушень, пропонується подальший розвиток інституту відповідальності за податкові правопорушення, особливо з урахуванням того, що ті питання, на які Податковий кодекс не дав остаточних відповідей, зі вступом чинності Кодексу про адміністративні правопорушення позначилися ще гостріше, в тому числі про правову природу відповідальності за податкові правопорушення і про місце відповідальності посадових осіб юридичних осіб за допущені правопорушення у сфері податкових правовідносин.
У зв'язку з цим доцільно розглянути можливі шляхи розвитку і вдосконалення інституту відповідальності за податкові правопорушення.
Теоретичне і практичне значення дослідження визначаються його актуальністю, новизною і аргументованими висновками і пропозиціями.
У теоретичному плані положення і висновки містяться в роботі можуть бути використані: у подальших теоретичних дослідженнях, пов'язаних з проблемою податкової відповідальності, зокрема в теорії податкового права; у нормотворчій діяльності, як при розробці нормативних актів, так і з метою усунення виявлених прогалин та недоліків; у правозастосовчій діяльності судових органів, діяльності інших суб'єктів правовідносин.
Практична значимість роботи полягає в тому, що висновки і пропозиції, що містяться в ній, можуть бути використані для більш досконалого нормативно-правового моделювання податкової відповідальності компетентними суб'єктами правотворчості, а так само в процесі тлумачення і реалізації правових актів. Основні положення дипломного дослідження є важливою базою для підвищення правосвідомості та правової культури суспільства посадових осіб, посилення активності громадян та їх колективів.
Структура дипломної роботи. Дипломна робота складається з вступу, 3-х розділів, що включають в себе два, три параграф, висновків, списку використаної літератури та 5 додатків.

1. ПОДАТКОВЕ ПРАВОПОРУШЕННЯ І ЙОГО ЮРИДИЧНА ЗНАЧЕННЯ
1.1. Поняття, ознаки і елементи складу податкового
правопорушення
У теорії права загальновизнано, що в основі будь-якого виду юридичної відповідальності лежить факт протиправної поведінки, яке втілюється в порушенні правових норм та приписів, виконання яких охороняється і забезпечується заходами державно-правового примусу. [4] Іншими словами, підставою для застосування заходів державно-правового примусу є протиправна поведінка зобов'язаного суб'єкта.
Податкове правопорушення - це винне досконале протиправне (з порушенням законодавства про податки і збори) діяння (дія і бездіяльність) платника податків, податкового агента та інших осіб, за яке встановлена ​​відповідальність у відповідності до НК РФ.
Дане визначення містить наступну сукупність найбільш важливих юридичних ознак податкового правовідносини.
По-перше, протиправне діяння - податкове правопорушення є діяння, що порушують норми законодавства про податки і збори. Податковим правопорушенням вважається тільки діяння, передбачене законодавцем про податки і збори. Отже, діяння, що містять ознаки складів правопорушень, перераховані гл.16 і 18 НК РФ, але не порушують законодавства про податки і збори, не можуть ставитися до податкових правопорушень. Протиправне діяння може відбуватися у формі дії (наприклад, відмова надавати податковим органам необхідні відомості і т.д.) або бездіяльності (наприклад, неподання до податкових органів звіти та інші).
По-друге, винність - податкове правопорушення відбувається винне (навмисне або з необережності). Форма вини є обов'язковою ознакою податкового правопорушення, оскільки той чи інший її вигляд завжди міститься в нормах НК РФ, що визначають склад правопорушень. Відсутність вини в діях особи, навіть якщо ці дії протиправними, виключає застосування санкцій. Наприклад, неподання податкової декларації у встановлений законом термін у результаті важкої хвороби платника податку не тягне стягнення штрафу, так як платник податків не винен у допущене їм порушенні вимог нормативного акта.
По-третє, діяння, яке тягне за собою шкідливі наслідки (порушення прав, нанесення шкоди і т.п.), причому між діянням і шкідливими наслідками має бути причинно-наслідковий зв'язок. Наприклад, для застосування п.1 ст.112 НК РФ має бути встановлено, що несплата податку (результат) була викликана заниженням податкової бази або іншим неправомірним діянням (причина).
По-четверте, караність діяння - здійснення податкового делікту тягне для порушника негативні наслідки у вигляді податкових санкцій. Караність є формальною ознакою, оскільки податковим правопорушенням визнається протиправне діяння фіскально-зобов'язаних осіб, відповідальність за яке передбачена НК РФ.
Зазначені ознаки властиві всім правопорушень податкового законодавства. Однак у кожного конкретного порушення є свій власний фактичний склад, який є підставою юридичної відповідальності.
За своїм характером і спрямованістю всі податкові правопорушення умовно можуть бути поділені на чотири відокремлені групи:
1. Порушення, пов'язані з невиконанням обов'язків у зв'язку з податковим обліком (ст. 116-117 НК РФ)
2. Порушення, пов'язані з недотриманням порядку ведення обліку об'єктів оподаткування, доходів і витрат та поданням до податкових органів податкових декларацій (ст. 119-120 НК РФ) [5]
3. Порушення, пов'язані з невиконанням обов'язків по сплаті, утримання або перерахуванню податків і зборів (ст. 122, 123 НК РФ)
4. Порушення, пов'язані з перешкоджанням законній діяльності податкових адміністрацій (ст. 125-129.1 НК РФ)
У залежності від об'єкта можна виділити два основних види податкових правопорушень:
а) правопорушення, що посягають на податкові відносини, пов'язані з безпосереднім здійсненням податкових вилучень і безпосередньо тягнуть фінансові втрати держави;
б) правопорушення, що посягають на відносини, що забезпечують дотримання встановленого порядку управління у сфері оподаткування. [6]
За безпосереднього об'єкту складу податкових правопорушень можна виділити правопорушення, що посягають на:
- Матеріальні фіскальні права держави, тобто порушують врегульовані податковим законодавством суспільні відносини, що забезпечують сплату або вилучення податку;
- Процесуальні фіскальні права держави, тобто порушують врегульовані податковим законодавством суспільні відносини, що забезпечують облік платників податків, виробництво податкового контролю, здійснення провадження у справах про податкові правопорушення. [7]
Визначаючи систему порушень законодавства про податки і збори в залежності від спрямованості діянь можна виділити:
- Правопорушення проти системи податків;
- Правопорушення проти прав і свобод платників податків;
- Правопорушення проти порядку ведення бухгалтерського обліку та звітності;
- Правопорушення проти контрольних функцій податкових органів.
- Правопорушення проти системи податків;
- Правопорушення проти прав і свобод платників податків;
- Правопорушення проти системи гарантій виконання обов'язків платника податків;
- Правопорушення проти виконання доходної частини бюджетів;
- Правопорушення проти контрольних функцій податкових органів;
- Правопорушення проти порядку ведення бухгалтерського обліку, складання та подання бухгалтерської та податкової звітності;
- Правопорушення проти обов'язки по сплаті податків. [8]
Глава 16 НК РФ встановлює заходи відповідальності тільки відносно зобов'язаних учасників податкових відносин, тобто стосовно тих, які так чи інакше, але в кінцевому підсумку несуть обов'язки перед бюджетною системою держави. Це платники податків, податкові агенти, а також інші зобов'язані особи. Ніяких спеціальних заходів відповідальності у відношенні представників держави НК РФ не встановлено. Тому видається, що аналіз видів податкових правопорушень слід здійснювати саме в тих рамках гол. 16 НК РФ, які й визначив законодавець.
Предметом правового регулювання законодавством про податки і збори є шість видів самостійних податкових відносин:
відносини щодо встановлення податків і зборів;
відносини по введенню податків і зборів;
відносини щодо справляння податків і зборів;
відносини, що виникають у процесі здійснення податкового контролю;
відносини, що виникають в процесі оскарження актів податкових органів, дій (бездіяльності) їх посадових осіб;
відносини, що виникають в процесі притягнення до відповідальності за вчинення податкового правопорушення.
Існують режими, утворені нормами законодавства про податки і збори, які у своїй сукупності обумовлені необхідністю нормального і ефективного функціонування податкової системи.
По-перше, це режим общерегулятівний, що складається з общерегулятівних норм, які безпосередньо регулюють стягнення (обчислення та сплату) податків і зборів.
По-друге, це забезпечувальне-охоронний режим, що складається з забезпечувальне-охоронних норм, які регулюють відносини пов'язані з податковим контролем і податковою звітністю
По-третє, це примусово-охоронний режим, що складається з примусово охоронних норм, що регулюють застосуванням заходів державно-правового примусу в податковій сфері.
Очевидно, що дія общерегулятівних і забезпечувальних-охоронних норм податкового законодавства об'єктивно не може здійснюватися без норм, що відносяться до примусово-охоронному режиму. Дані норми утворюють у своєму різноманітті, єдності та взаємодії певну систему заходів державно-правового примусу. Причому видається, що це саме система, а не просто набір або сукупність якихось певних санкцій.
Особливе місце в системі заходів державно-правового примусу в податковій сфері займають заходи податкового стягнення (заходи відповідальності в податковій сфері), які і є предметом цього дослідження.
Призначення системи податкових правопорушень - забезпечити належне виконання зобов'язаними особами покладених на них обов'язків, тобто кожен, передбачений законом вид податкового правопорушення і відповідна міра відповідальності за його вчинення, повинні забезпечувати ту чи іншу обов'язок зобов'язаної особи. В іншому випадку, може скластися ситуація, коли законодавством буде передбачена певна обов'язок, а забезпечувальні заходи відповідальності за його невиконання будуть не передбачені, що неминуче спричинить для існуючого правопорядку негативні наслідки.
Класифікація податкових правопорушень здійснюється за різними критеріями: об'єкту, об'єктивній стороні, суб'єкту і суб'єктивній стороні.
Відповідно до уявлень теорії права об'єктом правопорушення є те на що воно спрямоване, тобто ті цінності і блага, яким завдано шкоду. [9] В першу чергу це, звичайно ж, суспільні відносини, що регулюються і охороняються правом. [10]
У залежності від об'єкта податкового правопорушення, можна виділити податкові правопорушення, спрямовані проти системи відносин щодо справляння (сплата, перерахування) податків, які завдають безпосередній майновий збиток по формуванню дохідної частини бюджетної системи: несплата або неповна сплата податків (ст. 122 НК РФ), невиконання податковим агентом обов'язків по утриманню і (або) перерахуванню податків (ст. 123 НК РФ). [11]
В якості об'єкта даних видів податкових правопорушень виступає посягання на матеріальні фіскальні права держави.
- Податкові правопорушення, спрямовані проти системи відносин податкового контролю, які завдають свого роду організаційний збитки, оскільки в результаті їх вчинення, податкові органи не можуть повноцінно здійснювати свої контрольні функції: порушення терміну постановки на облік (ст. 116 НК РФ), ухилення від постановки на облік в податковому органі (ст. 117 НК РФ), порушення терміну подання відомостей про відкриття і закриття рахунку в банку (ст.118 НК РФ), неподання податкової декларації (ст.119 НК РФ), грубе порушення правил обліку доходів і витрат і об'єктів оподаткування (ст.120 НК РФ), недотримання порядку володіння, користування і (або) розпорядження майном, на яке накладено арешт (ст.125 НК РФ), неподання податкового органу відомостей, необхідних для здійснення податкового контролю (ст.126 НК РФ), відповідальність свідка (ст.128 НК РФ), відмова експерта, перекладача чи спеціаліста від участі у проведенні податкової перевірки, дачі завідомо неправдивого висновку або здійснення завідомо неправдивого перекладу (ст.129 НК РФ), неправомірне неповідомлення відомостей податковому органу ( ст.129.1 НК РФ). [12]
Суб'єктом правопорушення є особа, яка вчинила правопорушення і підлягає покаранню.
Суб'єкта податкового правопорушення характеризують властивості, що дозволяють застосувати заходи відповідальності. Ці властивості різні для фізичних і юридичних осіб. Так, ознака досягнення особою встановленого законом віку властивий тільки фізичним особам. Тому для чіткого встановлення характеристик суб'єктів порушень податкового законодавства, насамперед, виділяють групи суб'єктів: фізичні особи та юридичні особи. [13]
Фізичні особи як суб'єкти порушень податкового законодавства поділяються на дві категорії.
До першої належать ті, які беруть участь у податкових відносинах як платники податків, податкових агентів; до другої - ті,
які беруть участь в цих відносинах, як посадовими особами.
До відповідальності за порушення податкового законодавства
фізичні особи, як мають статус посадових осіб, так і не
мають їм, можуть бути залучені тільки за умови досягнення
встановленого законом віку і осудності.
Можна зробити висновок, що суб'єктом відповідальності за порушення податкового законодавства є осудна особа, яка досягла
16-річного віку. У встановлених законом випадках суб'єкт може
характеризуватися додатковими ознаками (статус посадової
особи тощо).
Суб'єктами відповідальності за порушення податкового законодавства виступають також організації. До організацій НК РФ відносить російських та іноземних юридичних осіб, іноземні компанії та інші корпоративні утворення, які мають цивільну правоздатність, міжнародні організації, їх філії та представництва.
Організації можуть виступати суб'єктами відповідальності не тільки
в якості платників податків або податкових агентів. За порушення
обов'язків, передбачених законодавством про податки і збори,
відповідальність несуть банки, що здійснюють касове обслуговування бюджету.
Суб'єктивний складу податкових правопорушень можна класифікувати на такі види:
- Податкові правопорушення, вчинені тільки фізичними особами: відповідальність свідка (ст.128 НК РФ), відмова експерта, перекладача чи спеціаліста від участі у проведенні податкової перевірки, дачі завідомо неправдивого висновку або здійснення завідомо неправдивого перекладу (ст. 129 НК РФ);
- Податкові правопорушення, вчинені тільки організаціями: грубе порушення правил обліку доходів і витрат і об'єктів оподаткування (ст. 120 НК РФ);
- Податкові правопорушення, вчинені як фізичними особами, так і організаціями: порушення терміну постановки на облік (ст. 116 НК РФ), ухилення від взяття на облік в податковому органі (ст. 117 НК РФ), порушення терміну подання відомостей про відкриття і закриття рахунки в банку (ст. 118 НК РФ), неподання податкової декларації (ст. 119 НК РФ), неподання податкового органу відомостей, необхідних для здійснення податкового контролю (ст. 126 НК РФ), неправомірне неповідомлення відомостей податковому органу (ст. 129.1 НК РФ).
Залежно від статусу суб'єкта, яка вчинила податкове правопорушення, можна виділити:
- Податкові правопорушення, вчинені тільки платниками податків: порушення терміну постановки на облік (ст. 116 НК РФ), ухилення від взяття на облік в податковому органі (ст. 117 НК РФ), порушення терміну подання відомостей про відкриття і закриття рахунку в банку (ст . 118 НК РФ), неподання податкової декларації (ст. 119 НК РФ), грубе порушення правил обліку доходів і витрат і об'єктів оподаткування (ст. 120 НК РФ);
- Податкові правопорушення, вчинені тільки податковими агентами: невиконання податковим агентом обов'язків по утриманню і (або) перерахуванню податків (ст. 123 НК РФ);
- Податкові правопорушення, вчинені іншими зобов'язаними особами: неподання податкового органу відомостей, необхідних для здійснення податкового контролю (ст. 126 НК РФ), відповідальність свідка (ст. 128 НК РФ), відмова експерта, перекладача чи спеціаліста від участі у проведенні податкової перевірки, дачі завідомо неправдивого висновку або здійснення завідомо неправдивого перекладу (ст. 129 НК РФ), неправомірне неповідомлення відомостей податковому органу (ст. 129.1 НК РФ).
У залежності від зовнішнього вираження протиправного діяння, а саме, в залежності від наявності дій або бездіяльності в об'єктивній стороні податкового правопорушення, можна виділити:
- Податкові правопорушення, вчинені в результаті дії;
- Податкові правопорушення, вчинені в результаті бездіяльності;
- Податкові правопорушення, вчинені в результаті сукупності дій і бездіяльності. [14]
У залежності від того, чи враховуються притягнення до відповідальності за порушення законодавства про податки і збори тієї чи іншої особи наслідки вчиненого ним правопорушення, останні підрозділи на матеріальні і формальні.
За податкові правопорушення з матеріальним складом відповідальність може наступити тільки при наявності негативних наслідків, що виникають в результаті діяння правопорушника. Саме тому при кваліфікації податкового правопорушення з матеріальним складом, необхідно встановити причинний зв'язок між діянням і настанням негативних суспільно шкідливих наслідків. При відсутності причинного зв'язку між діянням і наслідками притягнення особи до відповідальності не представляється можливим.
До податкових правопорушень з матеріальним складом можна віднести: ухилення від взяття на облік в податковому органі (ст. 117 НК РФ); неподання податкової декларації (ст. 119 НК РФ); грубе порушення правил обліку доходів і витрат та об'єктів оподаткування, що спричинило заниження податкової бази (п. 3 ст. 120 НК РФ); несплата або неповна сплата сум податку (ст. 122 НК РФ); невиконання податковим агентом обов'язку з утримання та (або) перерахуванню податків (ст. 123 НК РФ).
До податкових правопорушень з формальним складом можна віднести: порушення терміну постановки на облік в податковому органі (ст. 116 НК РФ), порушення строку подання відомостей про відкриття і закриття рахунку в банку (ст. 118 НК РФ); грубе порушення правил обліку доходів і витрат і об'єктів оподаткування, не призвело до заниження податкової бази (п. 1, п. 2 ст. 120 НК РФ); недотримання порядку володіння, користування і (або) розпорядження майном, на яке накладено арешт (ст. 125 НК РФ); неподання податковому органу відомостей, необхідних для здійснення податкового контролю (ст. 126 НК РФ); відповідальність свідка (ст. 128 НК РФ); відмова експерта, перекладача чи спеціаліста від участі у проведенні податкової перевірки, дачі завідомо неправдивого висновку або здійснення завідомо неправдивого перекладу ( ст. 129 НК РФ); неправомірне неповідомлення відомостей податковому органу (ст. 129.1 НК РФ).
Деякі автори пропонують й інші підстави класифікації складів податкових правопорушень, наприклад, в залежності від ступеня суспільної небезпеки, підрозділяє склади податкових правопорушень на основний (простий), кваліфікований і привілейований. [15]
Виходячи з викладеного, можна зробити висновок, що податковим правопорушенням вважається тільки діяння, передбачене законодавством про податки і збори, ніяке інше діяння податковим правопорушенням визнано бути не може. Крім цього як вже говорилося вище, діяння, що містять ознаки складів правопорушень, перераховані гл.16 і 18 НК РФ, але не порушують законодавства про податки і збори, не можуть ставитися до податкових правопорушень.
Не дивлячись на те, що законодавець залишив без уваги проблеми систематизації видів податкових правопорушень, не здійснюючи угруповання складів порушень за тією або іншою ознакою, він все таки зробив виняток до одного з таких видів відповідальності як відповідальність банків за порушення податкового законодавства, вчинені у зв'язку з обслуговуванням клієнтів-платників податків, платників зборів та податкових агентів, привівши конкретні приклади в податковому законодавстві.
Та обставина, що податкові органи досі не можуть чітко провести різницю між суб'єктним складом податкових правопорушень за ст.126 і ст.129.1 НК РФ, про чіт яскраво свідчить судово-арбітражна практика (постанова ФАС ВСО від 26.08.2002 N А33-3529 / 02-С3-Ф02-2417/02-С1, від 19.09.2002 N А33-3669/02-С3-Ф02-2729/02-С1), говорить про неякісність і неопрацьованість положень гл.16 НК РФ.
Крім цього, не представляється можливим, точно вказати які діяння по конкретних статей НК РФ відбуваються в результаті дії або бездіяльності, так практично по кожній статті конкретне діяння може бути вчинено як у якості дії, так чи бездіяльності. Наприклад, за ст. 120 "Грубе порушення правил обліку доходів і витрат" відсутність первинних документів або рахунків-фактур свідчить про бездіяльність правопорушника, який не виконав свої зобов'язання щодо їх оформлення та збереження, проте неправильне відображення на рахунках бухгалтерського обліку й у звітності господарських операцій, відбувається вже у формі дії.
Також і за ст. 128 НК РФ "Відповідальність свідка" неявка особи, що викликається у справі про податкове правопорушення в якості свідка, відбувається у формі бездіяльності, у той же час як дача завідомо неправдивих показань тим же свідком, відбувається вже у формі дії.
Проте, не дивлячись на свої висловлювання, представляється, що для розгляду основних положень застосування відповідальності, за вчинення податкових правопорушень, вище представлені види і підстави повністю розкривають всі їх видове різноманіття.
1.2. Розмежування податкових правопорушень, податкових
злочинів і адміністративних правопорушень,
спрямованих проти податкової системи.
Здійснюються в суспільстві правопорушення не однорідні за своїм характером, однак за ступенем суспільної небезпеки та юридичного оформлення теорія права об'єднує їх у дві групи: злочини і провини. [16]
У сфері податкових правовідносин, в залежності від ступеня суспільної небезпеки, всі правопорушення можна підрозділити на податкові злочини (міри відповідальності, за які передбачені нормами кримінального права) та правопорушення, які не мають характеру податкового злочину.
Серед підстав притягнення до відповідальності за порушення законодавства про податки і збори можна виділити:
податкові правопорушення;
порушення законодавства про податки і збори, що містять ознаки адміністративних правопорушень (податкові проступки);
злочини, пов'язані з порушенням законодавства про податки і збори (податкові злочини). [17]
Термін "податкове правопорушення" може використовуватися і розумітися в двох сенсах - у "широкому" та "вузькому".
Податкове правопорушення в "широкому" розумінні являє собою будь-винна каране протиправне діяння, вчинене в сфері оподаткування, що полягає порушення норм законодавства про податки і збори і податкового законодавства в цілому, незалежно від того, нормами якої галузі законодавства встановлена ​​конкретна відповідальність за вчинення такого протиправного діяння.
У сфері оподаткування можна виділити три види податкових правопорушень:
1) податкові правопорушення, відповідальність за вчинення яких встановлена ​​НК РФ;
2) адміністративні правопорушення у сфері оподаткування (податкові правопорушення, відповідальність за вчинення яких встановлена ​​КоАП РФ);
3) кримінальні правопорушення (злочину) у сфері оподаткування (податкові злочини, відповідальність за вчинення яких встановлена ​​КК РФ).
Таким чином, основним критерієм розмежування податкового, адміністративного та кримінального правопорушень, виступає те, яким нормативно-правовим актом встановлено відповідальність за вчинення такого правопорушення - податковим, адміністративним або кримінальним законом. [18]
Одним з основних показників ступеня і характеру суспільної небезпеки податкових злочинів є посягання на встановлену Конституцією РФ публічно-правовий обов'язок всіх громадян сплачувати податки. [19] Суспільна небезпека податкових злочинів полягає в умисному невиконанні конституційного обов'язку сплачувати законно встановлені податки і збори. [20]
У російському кримінальному законодавстві передбачено три види податкових злочинів, пов'язаних з ухиленням від сплати податків і зборів:
-Ухилення від сплати митних платежів, що стягуються з організації або фізичних осіб (ст.194 КК РФ)
- Ухилення від сплати податків і (або) зборів з фізичних осіб (ст.198 КК РФ)
- Ухилення від сплати податків і (або) зборів з організації (ст.199 КК РФ)
Суспільна небезпека податкових злочинів визначається високою значимістю податків у господарській діяльності товариства. [21]
Податкові злочини, на відміну від податкових проступків, не просто наносять збитки та шкоду бюджетну систему держави, а взагалі створюють загрозу її існування.
Таким чином, податкові правопорушення, які не є податковими злочинами, становлять меншу суспільну небезпеку і закріплюються не КК РФ, а іншими актами галузей права. Крім того, вони тягнуть за собою не покарання (як злочину), а стягнення.
Є істотні відмінності і по порядку притягнення до відповідальності за вчинення податкових злочинів та інших податкових правопорушень, оскільки провадження у справах про порушення законодавства про податки і збори, що містять ознаки злочину, ведеться в порядку, встановленому кримінально-процесуальним законодавством (п.2 ст.10 НК РФ).
Так само не можна не враховувати, що і норми цивільного законодавства, при порушенні законодавства про податки і збори, так само передбачають санкції, покликані забезпечити дотримання правопорядку в сфері цивільного обороту. Так, з положень п.2 ст.61 Цивільного кодексу РФ (далі за текстом - ЦК РФ) випливає, що невиконання платником податків - юридичною особою своїх обов'язків зі сплати податків, з ведення бухгалтерського обліку, щодо складання звітів про фінансово-господарської діяльності та надання , податковим органам, необхідних для обчислення і сплати податків документів та відомостей, може виступити підставою для його ліквідації за позовом податкового органу (постанови Президії ВАС РФ від 21.12.1995 N 6558/95, від 18.02.1997 N 4813/96 та ін) .
Цивільно-правова відповідальність характерна для відносин юридично рівних сторін і при нерівності суб'єктів відносин, будь-яка відповідальність не може мати цивільно-правового характеру. [22] Заходи цивільної відповідальності не спрямовані безпосередньо на забезпечення дотримання податкового законодавства, але опосередковано впливають на законність у сфері оподаткування. [23]
Таким чином, думається, що правопорушення, вчинені у сфері податкових правовідносин, за ступенем суспільної небезпеки та іншим критеріям, можна розділити на податкові правопорушення, що мають кримінально-правову природу і податкові правопорушення, які такої не мають, тобто податкові злочини й інші податкові правопорушення.
У процесі встановлення змісту і правової природи некримінальні податкових правопорушень виникає проблема співвідношення тих податкових правопорушень, відповідальність за вчинення яких встановлена ​​як нормами НК РФ, так і нормами КоАП РФ.
Так, відповідальність за вчинення податкових правопорушень, регульована нормами НК РФ встановлено у гл. 16 "Види податкових правопорушень і відповідальність за їх здійснення" і гол. 18 НК РФ "Види порушень банком обов'язків, передбачених законодавством про податки і збори, і відповідальність за їх вчинення".
Відповідальність за вчинення адміністративних правопорушень у сфері оподаткування встановлена ​​в деяких статтях гл.14 КоАП РФ "Адміністративні правопорушення в галузі фінансів, податків і зборів, ринку цінних паперів" (ст. ст. 15.3, 15.4, 15.5, 15.6, 15.7, 15.8, 15.9 , 15.10), а також в одній з норм гл. 16 КпАП РФ "Адміністративні правопорушення в галузі митної справи (порушення митних правил)", а саме в ст. 16.22 КоАП РФ "Порушення термінів сплати податків і зборів, що підлягають сплаті у зв'язку з переміщенням товарів через митний кордон РФ".
У зв'язку з цим слід зазначити, що питання про співвідношення правовою природою, а також стрункої і послідовної класифікації цих некримінальні податкових правопорушень, до цих пір у науковій літературі не визначений.
У зміст безпосередньо податкової відповідальності включається:
відповідальність за вчинення власне (виділено авторами) податкових правопорушень;
відповідальність за порушення законодавства про податки і збори у зв'язку з переміщенням товарів через митний кордон;
відповідальність за порушення банками обов'язків, передбачених законодавством про податки і збори [24].
Безпосередньо податкові правопорушення - це тільки ті правопорушення, відповідальність за які встановлена ​​відповідними статтями гл. 16 НК РФ. [25]
Основною відмінністю податкового правопорушення у його "вузькому" сенсі виступає фактор правового джерела, в якому юридично закріплений порядок застосування передбачених за таке протиправне діяння заходів державного впливу-інакше кажучи, "фактор правової природи відповідальності".
Податкове правопорушення у "вузькому" розумінні являє собою винне вчинене в сфері оподаткування протиправне (тобто в порушення законодавства про податки і збори) діяння (дія або бездіяльність) платника податків, податкового агента та їх представників, за вчинення якого встановлено юридичну відповідальність законодавством про податки і збори (НК РФ) [26]
При цьому вищевказані податкові правопорушення у свою чергу діляться на:
а) загальні податкові правопорушення (податкові правопорушення платників податків, податкових агентів, експертів, перекладачів, фахівців)
б) спеціальні податкові правопорушення (податкові правопорушення банків) [27].
Аналізуючи сутність відповідальності за порушення законодавства про податки і збори, можна сказати, що "неоднорідність правової природи відповідальності за НК РФ" призвела до виділення самим законодавцем двох видів відповідальності за податковим законодавством:
відповідальність за податкові правопорушення;
відповідальність за інші передбачені податковим законодавством порушення. [28]
Під податковими правопорушеннями розуміються порушення, що посягають на майнові інтереси держави, пов'язані з несплатою (неперерахування) податкових платежів. Всі інші податкові правопорушення, передбачені НК РФ, характеризуються як суто адміністративні.
До податкових правопорушень відносить тільки ті правопорушень, які "стосуються податкової системи безпосередньо". [29]
Некримінальні податкові правопорушення в області податків і зборів, вчинені посадовими особами регулюється нормами КоАП РФ (ст.15.3, 15.4,15.5,15.6,15.7,15.8,15.9), охоплюються поняттям адміністративного правопорушення і будь-якого самостійного термінологічного позначення не мають.
Некримінальні податкові правопорушення, вчинені організаціями, підприємцями та фізичними особами, які виступають у податкових відносинах як платники податків, податкових агентів та інших зобов'язаних осіб, регулюються нормами НК РФ і, відповідно до ст. 106 НК РФ, носять найменування - податкові правопорушення.
Дана обставина і є причиною неоднозначного підходу як до категорії податкової відповідальності взагалі, так і до категорії податкового правопорушення зокрема.
По-перше, одним з основних ознак, що вказують на однорідність адміністративних і податкових правопорушень, є загальна сфера правового регулювання та однорідність тих суспільних відносин, для нормального і ефективного функціонування яких і призначені дані міри відповідальності.
По-друге, в теорії адміністративного права обов'язковими ознаками адміністративного правопорушення є суспільна небезпека, протиправність, винність, караність. [30] Ті ж самі ознаки характерні і для податкових правопорушень.
Якщо зробити порівняльний аналіз, то можна прийти до висновку що:
Адміністративне правопорушення - це посягає на суспільні відносини антисоціальна діяння, яке спричинило або могло спричинити настання шкідливих наслідків.
Діяння, в даному випадку, являє собою єдність фізичного і психічного, тобто це усвідомлений, вольовий акт людської поведінки, вираженого в підконтрольному свідомості мотивованій дії або бездіяльності, передбаченого конкретної статтею КоАП РФ. Воно включає в себе мету, засоби, результат і сам процес діяння, а також охоплює такі особистісні категорії, як мотиви, ціннісні орієнтації, психологічне ставлення до скоєного. [31]
Дія - це активне невиконання правового припису у вигляді обов'язку чи законного вимоги; порушення конкретної заборони, правила, норми, стандарту.
Бездіяльність - це пасивна поведінка, що виражається в не вчиненні особою тих дій, які вона повинна була і могла учинити в силу лежачих на неї обов'язків.
Сутністю адміністративного правопорушення становить саме його суспільна небезпека, [32] так як будь-який адміністративний проступок, зазіхаючи на встановлений порядок, заподіює йому ту чи іншу шкоду, порушує упорядкованість, узгодженість, гармонійність управлінських відносин. При цьому небажаний результат може проявлятися як у реальному шкоду, так і в створенні умов для настання шкоди. [33]
Також і податкове правопорушення є акт поведінки, що виражається в дії або бездіяльності (під бездіяльністю тут розуміється утримання від дій, коли податковий закон наказує їх вчинення).
НК РФ не визначає податкове правопорушення як суспільно небезпечне діяння, проте це не означає, що ознака суспільної небезпеки не притаманний податковим правопорушенням. Спрямованість податкових правопорушень проти певної групи суспільних відносин свідчить про наявність у них такої ознаки. Діяння, вчинене в порушення законодавства про податки і збори, має об'єктом зазіхань відносини, що регулюються цим законодавством, а саме владні відносини щодо обчислення та сплати податків і зборів, а також відносини, що виникають у процесі здійснення податкового контролю.
Податкове правопорушення вважається вчиненим у порушення законодавства про податки і збори, якщо воно призвело:
- У невиконанні обов'язків, передбачених НК РФ й іншими законодавчими актами (наприклад, у невиконанні платником податку обов'язку сплачувати податковий платіж до бюджету, у невиконанні податковим агентом обов'язку з утримання та (або) перерахуванню податків);
- У порушенні встановлених заборон або приписів (наприклад, у недотриманні порядку володіння, користування і (або) розпорядження майном, на яке було накладено арешт).
2. Адміністративне правопорушення - це протиправне діяння, яке порушує норми адміністративного та інших галузей права і галузей законодавства. Протиправність означає, що дією або бездіяльністю порушуються встановлені правила в певних сферах суспільного життя, тобто протиправність полягає в тому, що певна особа здійснює дію, заборонене нормою права, або не робить дії, запропонованого правовими нормами. [34]
У сфері податкових правовідносин, податкове правопорушення також являє собою порушення заборон, або невиконання обов'язків, що закріплені в нормах законодавства про податки і збори. Суть даної ознаки для податкових правопорушень не тільки прямо викладена у ст. 106 НК РФ, але там же і розкрита - "у порушенні законодавства про податки і збори".
3. Адміністративне правопорушення - це винне діяння, тобто діяння вольове, свідоме. Ставлення самого правопорушника до нього бездоганне.
Необхідно відзначити, що винність необхідний ознака адміністративної відповідальності. Тільки винна (умисна або необережна) порушення суб'єктом своїх правових обов'язків тягне за собою адміністративну відповідальність. Дане положення КоАП РФ відкидає можливість об'єктивного зобов'язання, тобто залучення до адміністративної відповідальності без обліку наявності вини. Винність в адміністративно-правовому сенсі передбачає певне психічне ставлення особи до своєї поведінки та її наслідків. [35]
НК РФ також у ст. 106 розглядає податкове правопорушення в якості винного діяння. Це означає, що протиправне діяння не тільки об'єктивно носило протиправний характер, а й усвідомлювалося (або повинно було усвідомлюватися) які вчинили його особою як протиправне. Крім того, властивості і особливості винності докладно розглядаються в п. 6 ст. 108, п.п. 2 ст. 109, ст. 110, ст. 111, ст. 122 НК РФ. Так, згідно зі ст. 110 НК РФ, винним у вчиненні податкового правопорушення визнається особа, яка вчинила протиправне діяння навмисно або з необережності. Також і діяння, вчинене особою, не здатним виробити адекватне суб'єктивне ставлення до вчиненого (п.п. 2 п. 1 ст. 111 НК РФ), яке діяння, вчинення якого не залежало від волі особи і було обумовлено зовнішніми причинами (п.п .1 п.1 ст.111 НК РФ), не може бути визнано правопорушенням. Необхідно також відзначити, що і КоАП РФ і НК РФ передбачають можливість притягнення до відповідальності як фізичних, так і юридичних осіб.
4. Адміністративне правопорушення - це діяння. Можливість застосування адміністративного стягнень є загальною властивістю адміністративного правопорушення.
Караність означає, що порушення суб'єктом встановлених правил, тягне за собою застосування до нього передбачених КоАП РФ та іншими нормативними актами заходів стягнення. Ознака караності слід розуміти таким чином: кожен факт вчинення правопорушення супроводжується призначенням адміністративного впливу. Тільки такі діяння (дія, бездіяльність) слід вважати адміністративним правопорушенням, за яке законодавець вважає за необхідне призначити адміністративне стягнення. За характером караності адміністративне правопорушення відрізняється і від кримінального злочину: за адміністративне правопорушення стягнення більш м'яке, ніж за злочин. [36]
Ця ознака адміністративного правопорушення щодо податкового правопорушення означає, що за вчинення податкового правопорушення НК РФ встановлена ​​певна міра відповідальності, яка не носить кримінально-правового характеру. У цьому, як ми, до речі, вже зазначали вище, і виявляється сутність "некримінального" податкових та адміністративних правопорушень, передбачених відповідно НК РФ і КоАП РФ.
Відповідно до п.3 ст.108 НК РФ, передбачена НК РФ відповідальність за діяння, вчинене фізичною особою, настає, якщо це діяння не містить ознак складу злочину, передбаченого кримінальним законодавством РФ.
Крім того, якщо за вчинення формально протиправних діянь міри відповідальності не встановлено, то залучення особи до відповідальності виключено.
У більшості випадків відсутність міри відповідальності (податкової санкції) пояснюється прорахунками законодавця, низьким рівнем законодавчої техніки. Так, наприклад, Закон України від 27 грудня 1991 року "Про податок на прибуток підприємств і організацій" покладав на російські підприємства, які виплачують доходи іноземним юридичним особам, обов'язок в певних випадках розраховувати, утримувати та перераховувати до бюджету податок з доходів іноземних осіб.
Однак ні цей Закон, ні Закон РФ "Про основи податкової системи РФ" не встановлювали заходів відповідальності за невиконання цього обов'язку (взагалі, повною мірою відповідальність для податкових агентів була встановлена ​​тільки з введенням в дію першої частини НК РФ, у ст.123 якого були передбачені санкції за не утримання у платника податків і не перерахування до бюджету відповідної суми податку). Спроби податкових органів самостійно виправити ситуацію і встановити стягнення визнавалися судами як незаконні. [37]
У зв'язку з цим необхідно відзначити, що серед всіх видів податкових правопорушень, особливо виділяються і відмежовуються від інших ті з них, відповідальність за вчинення яких передбачена КК РФ, тобто кримінально-правові податкові правопорушення або податкові злочини. Проводячи порівняльний аналіз між даними видами податкових правопорушень, можна зробити висновок про те, що як за ступенем своєї суспільної небезпеки, так і примусових заходів та порядку їх застосування, податкові злочини мають досить суттєві відмінні ознаки, сукупність яких виділяє їх в безперечно самостійний вид податкових правопорушень .
Разом з тим представляється, що податкове правопорушення як самостійний різновид юридико-фактичного підстави для настання відповідальності, передбаченої НК РФ, являє собою такий суспільно шкідливе діяння, яке безпосередньо встановлено НК РФ, незалежно від того, до якої галузевої природі ті чи інші правопорушення ближче ( або далі). Адже всі податкові правопорушення, які передбачені гл. 16 НК РФ, безпосередньо відбуваються у сфері податкових відносин, які регулюються єдиним кодифікованим законодавчим актом - НК РФ.
Крім того, права і обов'язки осіб, що підлягають відповідальності за вчинення податкових правопорушень, так чи інакше, встановлені НК РФ, тому немає нічого дивного в тому, що і склади податкових правопорушень, також передбачені в одному кодифікованому законодавчому акті.
Як було зазначено вище, поняття, види, склад і міри відповідальності за вчинення некримінальні податкових правопорушень, фактично мають характер проступків, встановлені двома кодифікованими законодавчими актами, причому правова регламентація здійснюється даними актами за суб'єктним ознакою, і, частково, щодо податково-митного правопорушення - ст.16.22 КоАП РФ, за предметним.
Це обумовлено тим, що податкові правопорушення, передбачені НК РФ, мають безпосередньо адміністративно-правову природу, а основні ознаки й елементи юридичного складу адміністративного та податкового правопорушення у більшості своїх характеристик співпадають, а в ряді випадків і тотожні.
Таким чином, можна зробити висновок про те, що у сфері правового регулювання податкових відносин сформувалася група однорідних адміністративно-правових правопорушень, яка складається як з безпосередньо адміністративних правопорушень (передбачених КоАП РФ), так і податкових правопорушень (передбачених НК РФ).
Так само необхідно відзначити, що і судова практика, як Конституційного Суду РФ, так і арбітражних судів, послідовно заперечує існування податкової відповідальності, розглядаючи її як різновид адміністративної.
Так, питання про правову природу штрафних санкцій, що накладаються податковими органами за порушення норм податкового законодавства, а також про конституційно-правових принципах і критеріях їх застосування був дозволений Конституційним Судом РФ у ряді судових актів (Постанови від 17.12.1996 р. N 20-П , від 12.05.1998 р. N 14-П, від 11.03.1998 р. N 8-П, від 15.07.1999 р. N 11-П, від 27.04.2001 р. N 7-П, а також у Визначенні від 14.12.2000 р. N 244-О).
Відповідно з правовими позиціями, вираженими Конституційним Судом РФ у названих рішеннях, різного роду штрафи, які стягують податковими органами з фізичних осіб за порушення ними вимог податкового законодавства, виходять за рамки податкового зобов'язання як такого і цим відрізняються від недоїмок і податкової пені. Повноваження ж податкового органу, діючи владно-зобов'язуючим чином, накладати штрафи за порушення вимог податкового законодавства, означає, що їм застосовуються санкції, що по суті є адміністративно-правовими, а не кримінально-правовими або цивільно-правовими, тобто має місце адміністративно-правова відповідальність за податкові правопорушення. Штрафні санкції, що застосовуються податковими органами за порушення норм законодавства, спрямованого на забезпечення фіскальних інтересів держави, відносяться до заходів стягнення адміністративно-правового характеру (за адміністративні правопорушення) і здійснюються в рамках адміністративної юрисдикції, а тому правосуддя за такого роду справах, здійснюється за допомогою адміністративного судочинства .
Таким чином, однорідність сфери правового регулювання, а також однорідність заходів державно-правового примусу свідчить про те, що адміністративні правопорушення в області податків і зборів (передбачені КоАП РФ), а також податкові правопорушення (передбачені НК РФ) мають єдину правову природу - адміністративно- правову.
У даній ситуації можна погодиться з висловом Пепеляева С.Г., який стверджує що, стягнення, встановлені НК РФ - це заходи адміністративної відповідальності, які застосовуються до суб'єктів податкових правовідносин за порушення ними податкового законодавства. Підставою адміністративної відповідальності, встановленої НК РФ, служить податкове правопорушення як вид адміністративного правопорушення. [38]

2. ПОДАТКОВА ВІДПОВІДАЛЬНІСТЬ ЯК РІЗНОВИД ЮРИДИЧНОЇ ВІДПОВІДАЛЬНОСТІ
2.1. Поняття та юридична природа податкової відповідальності
Правове регулювання відповідальності за порушення порядку реалізації податкових відносин відносяться до об'єктів законодавства про податки і збори, і становить інститут податкового права. Поняття податкової відповідальності - одна з основних категорій податкового права: її конструкція багато в чому визначає місце і роль правового регулювання податкових відносин у системі права. Правова природа відповідальності за порушення законодавства про податки і збори нерозривно пов'язана з фінансово-правовою відповідальністю і місцем останньої в системі юридичної відповідальності. Відповідальність за порушення законодавства про податки і збори характеризується всіма ознаками, властивими фінансово-правової відповідальності.
Оскільки норми податкового права, як і інші норми права, є різновидом соціальних норм, то й податкова відповідальність має дві форми реалізації: позитивну (добровільну, активну) і негативну (державно-примусову, ретроспективну).
Для позитивної відповідальності досить формального (нормального) підстави, оскільки вона виникає в силу добровільного виконання суб'єктом податкового права своїх обов'язків.
Одним з найважливіших умов податкової діяльності держави є добровільне дотримання платниками податків, податковими агентами та іншими фіскально-зобов'язаними особами, представленими їм прав і реалізація можливих обов'язків [39].
У податковому праві позитивна відповідальність грунтується на принципах добровільності підприємницької діяльності та соціальної справедливості, на жаль, більшість платників податків мають низьку правову культуру і дотримання законодавства про податки і збори не є для них типовим правилам поведінки. Порушення норм податкового права обумовлюють існування негативної податкової відповідальності, яку можна розглядати: по-перше, в якості реакції держави на порушення законодавства про податки і збори, що виражається в обов'язку винної особи, каральні заходи державно-примусового впливу за вчинення діяння у формі майнових поневірянь, по-друге, податкова відповідальність може визначитися як виконання юридичного обов'язку на основі державного примусу.
Таким чином, негативна податкова відповідальність існує у двох формах: каральної (штрафної) і право-(компенсаційної).
Юридичним фактом, що вражає охоронні податкові правовідносини, є порушення законодавства про податки і збори. Під підставою податкової відповідальності розуміється обставини, наявність яких робить відповідальність можливою, а їх відсутність виключає її. Негативна податкова відповідальність має три підстави: нормативне, тобто система норм, її регулюючих; фактичне, тобто діяння конкретного суб'єкта, що порушують правові приписи, що охороняються заходами відповідальності (податкові правопорушення); процесуальні, тобто акт компетентного органу про становище конкретного стягнення за конкретне податкове правопорушення [40].
Наступ негативної податкової відповідальності можливе лише за наявності всіх перелічених підстав і в строго певній послідовності: норма права - податкове правопорушення - застосування санкції.
Отже, до охоронних відносяться всі правовідносини, що виникають у зв'язку, з порушення їх учасниками законодавства про податки і збори, а також із залученням винного до відповідальності.
Податкова відповідальність виконує певні цілі, які безпосередньо в податковому законодавстві не вказані, але виводять з цілей і завдань самого НК РФ. Застерігаючи організації та фізичні особи від вчинення протиправних діянь у податковій сфері, податкова відповідальність переслідує наступні дві мети:
- Охоронну, за допомогою якої суспільство від небажаної ситуацій, пов'язаних з порушенням майнових інтересів держави;
- Стимулюючу, за допомогою якої заохочується правомірна поведінка суб'єктів податкового права.
Цілі податкової відповідальності реалізуються у функціях:
Юридична функція проявляється у двох аспектах: відновному (компенсаційному) і штрафному (каральному).
Соціальна функція податкової відповідальності виражається в профілактиці податкових правопорушень за допомогою спонукання суб'єктів податкового права дотримуватися норм податкового права.
Таким чином, податкова відповідальність являє собою обов'язок особи, винної у скоєнні податкового правопорушення, перетерплювати заходи державно-владного примусу, передбачені санкціями НК РФ, що перебувають у покладанні додаткових юридичних обов'язків майнового характеру і застосовувані компетентними органами у встановленому процесуальному порядку.
На основі даного визначення виділяються наступні ознаки податкової відповідальності:
- Матеріальні, що характеризують податкову відповідальність як охоронного податкового правовідносини. Матеріальні ознаки податкової відповідальності містять два аспекти: встановлення складів податкових правопорушень і санкцій за їх вчинення НК РФ; визначення виду і міри державно-владного примусу через охоронні податкові правовідносини. Санкції за порушення законодавства про податки і збори диференційовані, мають майновий характер, виражаються в грошовій формі і висловлюються тільки в судовому порядку;
- Процесуальні, що характеризують механізм реалізації матеріального охоронного податкового правовідносини за допомогою виробництва у справі про податкове правопорушення, здійснюваного компетентним органами згідно з нормами НК РФ;
- Функціональні, що відображають цілеспрямованість існування та застосування податкової відповідальності.
Принципи податкової відповідальності - це основні початки, вихідні ідеї, що відображають її грунтовну сутність, природу і призначення, відповідно до яких здійснюється діяльність законодавця і правоприменителя з реалізації охоронних податкових правовідносин [41].
Принципи оподаткування можна розділити на загальні, що регулюють податкову систему в цілому, і спеціальні, що характеризують окремі інститути податкового права. У числі останніх можна виділити процесуальні принципи, принципи податкової відповідальності, ведення податкового обліку та ін При цьому загальні принципи оподаткування відносяться до основних гарантій, які забезпечують реалізацію і дотримання основ конституційного ладу, основних прав і свобод людини і громадянина, принципів федералізму в РФ.
Норми - принципи податкової відповідальності закріплені у ст. 108 НК РФ і названі загальними умовами залучення до відповідальності за вчинення податкового правопорушення. До їх числа належать:
- Законність, що означає неприпустимість залучення до відповідальності за податкове правопорушення інакше, як на підставах і в порядку, які передбачені НК РФ.
Основним положення, згідно з яким діяння визнається податковим правопорушенням тільки в разі оголошення його таким податковим законодавцем до моменту вчинення.
По-перше, згідно зі ст. 106 НК РФ податковим правопорушенням вважається тільки таке діяння, ознаки якого передбачені НК РФ.
По-друге, НК РФ є єдиним джерелом, що встановлює податкову відповідальність.
По-третє, протиправність і караність діяння визначається податковим законом, який діяв за часів вчинення цього діяння.
До складу принципу законності притягнення до податкової відповідальності також входить і п. 3 ст. 108 НК РФ, що встановлює, що передбачена НК відповідальність за діяння, вчинене фізичною особою, настає, якщо це діяння не містить ознак складу злочину, передбаченого кримінальним законодавством Російської Федерації.
- Однократность. Принцип однократності притягнення до податкової відповідальності означає, що ніхто не може бути притягнутий повторно до відповідальності за одне і теж податкове правопорушення. Міра відповідальності, встановлена ​​законодавцем, є вичерпною і достатньою мірою відображає функції податкової відповідальності. Відповідальність за порушення законодавства про податки і збори не існує ізольовано тільки в межах податкового права - в залежності від тяжкості вчиненого діяння чи суб'єктивного складу можливе застосування норм інших галузей права з метою охорони майнових інтересів держави враховуючи названі обставини, п. 3 та 4 ст. 108 НК РФ визначають співвідношення податкової відповідальності з відповідальністю, передбаченої кримінальним та адміністративним законодавством.
- Розмежування податкової санкції і податкового обов'язку. Відповідно до п.5 ст.108 НК РФ сплата податкової санкції не звільняє від виконання податкового обов'язку, оскільки вони являють собою два самостійних елемента правового статусу платника податків і податкового агента. Отже, сплата податкової санкції не поглинає собою сплату податку та пені.
- Презумпції невинуватості є податково-правової конкретизацією ч. 1 ст. 49 Конституції РФ і означає, що особа вважається невинуватою у вчиненні податкового делікту, поки її винність не буде доведена в передбаченому федеральним законом порядку і встановлено набрав законної сили рішенням суду. Для російського податкового права презумпція невинуватості є новим принципом.
Факт вчиненого конкретною особою може бути констатовано лише судом. Винесення податковим органом рішення про притягнення до податкової відповідальності не є невизначеним доказом, але не обмежує притягається особа у праві добровільно сплатити суму штрафу. Поза податкового процесу презумпція невинності існувати не може.
Встановлений у результаті процесуальної діяльності факт визнання суб'єкта винним служить одним з обов'язкових умов для державного примусу правопорушення. Правопорушник ставати винним саме з моменту скоєного, а не в момент оголошення судового рішення.
Гарантією застосування заходів державного примусу в суворій відповідності з законом виступає положення п. 6 ст. 106 НК РФ, згідно з яким особа, яка притягається до відповідальності, не зобов'язана доводити свою невинність. Обов'язок по доведенню обставин, що свідчать про факт податкового правопорушення і винність особи в його вчиненні, покладається на податкові органи. При цьому податкові органи законодавчо обмежені в переліку і способи збирання доказів, які можуть відкинути презумпцію невинуватості [42].
Складовим елементом принципу презумпція невинуватості є закріплений ст. 3 НК РФ презумпція правом платника податків. Вона означає, що невстановлені сумніви у винуватості особи, яка притягається до відповідальності, тлумачаться на користь цієї особи.
Згідно з п. 4 ст. 5 НК РФ принцип презумпції невинності має зворотну силу, оскільки враховує положення платників податків. До процедури донарахування податку (податкової недоїмки) даний принцип не застосовується.
Слід врахувати, що особливістю принципів юридичної відповідальності є те, що вони можуть бути, і не названі прямо в правових нормах про те чи іншому вигляді відповідальності. [43] Так у статтях Податкового Кодексу РФ самі слова «принцип справедливості» відсутні. Однак на наш погляд, цей принцип є невід'ємною частиною права, він реально існує, проістекая з конституційних норм, теорії права, узагальнення правозастосовчої практики.
"В абсолютній зв'язку зі злочином знаходиться справедливість відплати. Тут ми маємо справу з абсолютною необхідністю, яка їх пов'язує, бо одне є протилежне іншого". [44]
Покарання є справедливим лише у тому випадку, коли характер застосовуваних заходів примусу і обсяг покладеної відповідальності відповідають суспільної небезпеки правопорушення, особливостей особистості правопорушника і обставинам, пом'якшувальною або обтяжуючою його відповідальність, тобто строго індивідуалізовано. [45]
Принцип справедливості податкової відповідальності включає вимоги:
1) обгрунтованості; 2) пропорційності; 3) диференціації;
4) індивідуалізації; 5) невідворотності; 6) гуманізму.
Принципу обгрунтованості та пропорційності при обмеженні суб'єктивних прав, у найзагальнішому вигляді він сформульований в ч.3 ст.55 Конституції РФ: права і свободи людини і громадянина можуть бути обмежені федеральним законом тільки в тій мірі, в якій це необхідно з метою захисту основ конституційного ладу, моральності, здоров'я, прав і законних інтересів інших осіб, забезпечення оборони країни і безпеки держави.
Вимоги обгрунтованості, пропорційності та індивідуалізації податкової відповідальності є окремі прояви загальноправовий принцип обгрунтованості і відповідності правових обмежень. [46]
Вимога обгрунтованості податкової відповідальності реалізується в сфері податкового правотворчості і виражається в доцільності надання тому чи іншому поведінці статусу податкових деліктів.
Своєрідним аспектом обгрунтованості податкової відповідальності є встановлення законодавцем трирічного терміну давності, після закінчення якого покарання втрачає актуальність і визнається недоцільним. Тому закінчення строків давності згідно п.4 ст.109 НК РФ належить до обставин, що виключають притягнення особи до податкової відповідальності.
Відповідність покарання означає, що розміри податкових санкцій повинні відповідати тяжкості правопорушень і заподіяною ними шкідливих наслідків, тобто покарання має відповідати скоєного і накладатися з урахуванням заподіяної шкоди. Таким чином, міра податкової відповідальності повинна бути адекватна правопорушення.
Наприклад, ведення діяльності організацією або індивідуальним підприємцем без постановки на облік в податковому органі тягне стягнення штрафу в розмірі 10% від доходів, отриманих протягом зазначеного часу в результаті такої діяльності, але не менше 20000 рублів, а ведення діяльності організацією або індивідуальним підприємцем без постановки на облік в податковому органі більше трьох місяців - стягнення штрафу в розмірі 20% доходів, отриманих в період діяльності без постановки на облік більше 90 днів (ст.117 НК РФ).
Вимога диференціації відповідальності передбачає нормативне встановлення різних видів відповідальності та податкових санкцій за різні податкові правопорушення. Таким чином, диференціювання відповідальності здійснюється за двома напрямками:
- Встановлення за ті чи інші порушення податкового законодавства податкової, адміністративної, кримінальної або дисциплінарної відповідальності;
- Нормативне визначення різновиду і масштабу податкових санкцій, що встановлюються за той чи інший склад податкового правопорушення.
Як бачимо, диференціація, і індивідуалізація податкової відповідальності розрізняються, перш за все, за сферою їх застосування і суб'єктним критерієм. Вимога диференціації реалізується в сфері правотворчості, воно звернене до законодавця, що формулюють нормативні моделі податкових правопорушень і відповідні їм санкції. Індивідуалізація ж реалізується на стадії правозастосування судами, накладають санкції за конкретні податкові правопорушення. [47]
Індивідуалізація податкової відповідальності полягає в обліку всіх істотних обставин справи при призначенні покарання.
Принцип індивідуалізації полягає в тому, що при визначенні покарання повинні прийматися до уваги характер і тяжкість вчиненого правопорушення, особистісні характеристики винного, форма його провини, поведінку до і після правопорушення, обставини, що пом'якшують і обтяжують відповідальність. Справедливе покарання - це покарання індивідуалізоване.
Індивідуалізація податкової відповідальності передбачає головним чином встановлення обставин, що пом'якшують і обтяжують відповідальність за вчинення податкового правопорушення. Відзначимо, що до набрання чинності НК РФ такого роду обставини законодавством не передбачалися. Перелік обставин, що пом'якшують податкову відповідальність, закріплений у п.1 ст.112 НК РФ і є відкритим.
Найважливішою складовою принципу справедливості податкової відповідальності є її невідворотність. [48] Кожне нерозкрите податкове правопорушення переконує порушника в слабкості закону і держави і, таким чином, прямо сприяє вчиненню протиправних дій надалі.
Вимога гуманізму в літературі іноді називають ще принципом "економії примусових заходів" або "нерепрессівностью" податкової відповідальності. На необхідність гуманізації сфери державно-правового примусу неодноразово звертав увагу КС РФ [49]. Зрозуміло, ступінь гуманізації правового регулювання завжди носить конкретно-історичний характер і обумовлюється загальним матеріально-духовним рівнем розвитку суспільства. "Суворість санкції норми, хоча і визначається суспільною небезпекою посягання, все-таки обмежена пануючими гуманістичними уявленнями суспільства про можливе і належному покарання". [50]
У Постанові від 15.07.99 N 11-П КС РФ прямо вказав, що застосування податкових санкцій не повинно призводити до позбавлення підприємців не тільки доходу (прибутку), а й іншого майна, ставити під загрозу їхню подальшу діяльність, аж до її припинення. Найбільш яскравим прикладом загальної тенденції гуманізації державно-правового примусу стало істотне зниження розмірів штрафів при введенні в дію НК РФ.
Цікавим засобом податкової політики, що поєднує ідеї обгрунтованості та гуманності податкової відповідальності, стало проведення податкової амністії в 1993 році на підставі Указу Президента РФ від 27.10.93 N 1773. В основі податкової амністії, як і будь-якої амністії взагалі, лежить гуманістична ідея прощення особи, яка вчинила правопорушення. Згідно з Указом від 27.10.93 N 1773 платники податків, які оголосили до 30 листопада 1993 включно про свої несплачені податки і податкові платежі за 1993 рік і попередні роки і внесли їх у той же строк до федерального бюджету у повному обсязі, звільнялися від застосування санкцій, передбачених податковим законодавством. Податкова амністія поширювалася на податкові платежі, які не були відображені у звітності, податкових розрахунках (деклараціях) та інших документах, встановлених нормативними актами для подання в податкові органи. На суми недоїмки по податкових платежах, які значаться на особових рахунках платників податків у податкових органах, а також на платежі, відстрочені в установленому порядку, податкова амністія не поширювалася.
Необхідність поблажливого, гуманного ставлення до податкових правопорушень випливає, на наш погляд, з самої суті податкових правовідносин. Мова тут йде не про всепрощення, але про розуміння глибинних мотиваційних факторів податкових деліктів. Справа в тому, що приватна власність є не просто найважливішою соціально-правовою цінністю сучасної цивілізації, але і найдавнішим інстинктом, причому інстинктом вродженим, а не набутим у процесі соціальної адаптації.
Податкові правовідносини вже спочатку конфліктні. Сплата податку не породжує зустрічного обов'язку держави вчинити на користь даного платника податків конкретні дії. Будь-яка пряма матеріальна вигода для платника податків тут відсутня, адже, сплативши податок, він не набуває суб'єктивних додаткових прав. Таким чином, податкові відносини позбавлені еквівалентності, характерною для обмінних, ринкових відносин. Більшість людей, які ніколи не вкрали б чужого майна, з легкістю виправдовують своє бажання не віддавати в публічні фонди свою власність у вигляді податку. Взяти чуже і відмовитися віддавати своє - речі, погодьтеся, різні: перша ситуація означає злодійство, засуджуване повсюдно, друга ж сприймається багатьма як захист "чесно заробленої власності" від зазіхань держави. [51] Тому навіть у цілому законослухняні люди з легкістю ухиляються від сплати податків, не вважаючи це серйозним правопорушенням. "Податкові правопорушення характеризуються низьким ступенем суспільного осуду і усвідомлення їх суспільної небезпеки". [52]
Виходячи з вище сказаного, можна зробити висновок, що цілі податкової відповідальності виражаються у відновленні порушених майнових інтересів держави, а також у покаранні винного, запобігання нових правопорушень у податковій сфері.
На наш погляд, закріплення в якості підстави звільнення від податкової відповідальності малозначність діяння доцільно як з принципових міркувань, так і за мотивами бюджетної економії. У багатьох випадках судові витрати значно перевищують розміри податкових санкцій. Це відноситься, зокрема, до податкових санкцій, передбачених ст.ст.128, 129, 129.1 НК РФ. Та й щодо певні санкції, виражені у величинах, кратних сумі несплачених податків, при незначній недоїмки і відповідно незначному розмірі санкцій втрачають своє штрафне призначення.
Таким чином, стягнення податкової санкції має змусити порушника зрозуміти, що жити за законом вигідніше. Якщо сплата штрафних санкцій буде означати для останнього різке зниження доходів або навіть перспективу банкрутства, платник податків може зовсім відмовитися від об'єкта оподаткування, що не вигідно ні йому, ні державі.
І, нарешті, всі принципи податкової відповідальності взаємопов'язані і взаємозалежні. Закономірність встановлення принципів податкової відповідальності забезпечує правильне практичне застосування законодавства про податки і збори, сприяє стабільної фінансової політики держави, дотримання прав і майнових інтересів усіх суб'єктів, податкових відношенні.
2.2 Податкова санкція, її юридична природа, порядок
стягнення
Дотримання норм податкового права забезпечується можливістю держави застосовувати засоби примусу за порушення обов'язків, передбачених законодавством про податки і збори. Відповідальність знаходить вираз у відповідній частині норми права званої санкцією [53]. Відповідно до загальної теорії права санкцією визнаються закріплені в нормах приписи про заходи примусу за невиконання обов'язків з метою захисту прав інших осіб. Санкції, в залежності від способів, якими вони служать охороні податкових правовідносин, поділяються на два види: 1) правовосстановітельние, реалізація яких спрямована на усунення шкоди, заподіяної протиправним діянням фінансовим інтересам держави, примусове виконання невиконаних податкових обов'язків, а також на відновлення порушених фіскальних прав держави, 2) каральні (штрафні), реалізація яких спрямована на попередження податкового правопорушення, а також на виправлення та перевиховання порушників податкового законодавства.
Так, санкції, встановлені в ст. 116 - 11б, 124 - 129 НК РФ, носять каральний характер, решта спрямована на заповнення фінансових втрат держави.
Отже, санкції у податковому праві можна розглядати у двох аспектах: широкому і вузькому. До видів санкцій в широкому сенсі відносяться штрафи, стягнення недоїмок, пені. Інститут податкових санкцій у вузькому сенсі закріплюється ст. 114 НК РФ, згідно з якою податкова санкція виражена штрафом і є мірою відповідальності за скоєне правопорушення. Розміри податкових санкцій передбачаються спеціальними статтями НК РФ, встановлюються і застосовуються у вигляді грошових стягнень (штрафів) щодо особи, визнаного винним у вчиненні податкового правопорушення. [54]
Санкції у вигляді штрафу обчислюються різними способами, в залежності від яких можуть бути згруповані таким чином: 1) штрафом, що обчислюються у вигляді процентного відношення суми санкцій до несплаченої суми податку (наприклад, ст.122, 123 НК РФ), 2) штрафи, встановлені у твердій грошовій сумі (наприклад, ст.135 НК РФ), 3) штрафи, які обчислюються у вигляді процентного відношення суми санкцій до певного об'єкту розрахунку (наприклад, ст.117 НК РФ).
Незважаючи на різні способи обчислення, всі податкові штрафи мають спільну юридичну природу і характерну особливість, яка полягає в зміні права власності за допомогою примусового вилучення грошових коштів у фізичної особи чи організації на користь держави.
Механізм реалізації податкових санкцій не допускає поглинання менш суворої санкції більш суворої у разі вчинення однією особою двох і більше податкових правопорушень. Згідно з п. 5 ст. 114 НК РФ податкові санкції стягуються за кожне правопорушення окремо. Наприклад, платник податків визнаний винним в порушенні терміну постановки на облік, що тягне стягнення штрафу у розмірі 5 тисяч рублів, і в грубому порушенні правил обліку доходів, витрат або об'єктів оподаткування протягом двох податкових періодів, за що встановлений штраф у розмірі 15 тисяч рублів. Оскільки більш сувора санкція 15 тисяч рублів не поглинає менш сувору 5 тисяч рублів, в загальній сумі з правопорушника має бути стягнуто 20 тисяч рублів.
Пре наявність хоча б одного пом'якшує відповідальність обставини розмір штрафу підлягає зменшенню на менше, ніж у два рази в порівнянні з розміром, встановленим п. 3 ст. 114 НК РФ за скоєння податкового правопорушення.
Згідно з п.4 ст.114 НК РФ, при наявності обставини, передбаченого п.2 ст.112, розмір штрафу збільшується на 100 відсотків.
Сума штрафу, присудженого платнику податків, платнику податків або податковому агенту за порушення законодавства про податки і збори, що спричинили заборгованість з податку і збору, підлягає перерахуванню з рахунків платника податків, платника податків або податкового агента тільки після перерахування в повному обсязі цієї суми заборгованості та відповідних пенею, у черговості, встановленої цивільним законодавством Російської Федерації. (П.6. Ст.114 НК РФ).
Податкові санкції стягуються з платників податків лише в судовому порядку (п.7 ст.114 НК РФ) і в законодавчо встановленої послідовності.
При стягненні недоїмки і пені має місце примусове виконання платників податків свого обов'язку, що існувала до порушення, а не покладалася додатково. Згідно зі ст. 11 НК РФ недоїмка є сумою податку або збору, не сплачену у встановлений НК РФ термін, і носить компенсаційний характер. Отже, примусове вилучення сум податків і зборів є податковою санкцією, зумовленої юридичною природою податкового зобов'язання. Як заходи державно-владного впливу на порушників податкового законодавства НК РФ встановив пеню. Згідно зі ст. 75 НК РФ пенею визнається грошова сума, яку платник податку, платник зборів або податковий агент повинен виплатити в разі сплати належних сум податків і зборів в більш пізні в порівнянні з встановленими законодавством про податки і збори терміни.
Як уже раніше говорилося, чинне законодавство встановлює, що податкові санкції можуть бути стягнуті з платника податків та інших осіб лише у судовому порядку. При цьому повинен бути дотриманий досудовий порядок врегулювання спорів про застосування заходів відповідальності за податкове правопорушення - після винесення рішення про притягнення особи до відповідальності за вчинення податкового правопорушення податковий орган зобов'язаний запропонувати йому добровільно сплатити відповідну суму податкової санкції [55] у тому разі, якщо притягається до відповідальності особа відмовилася добровільно сплатити суму податкової санкції або пропустило десятиденний термін сплати, зазначений у вимозі, податковий орган звертається до суду з позовною заявою про стягнення з даної особи податкової санкції.
Позовна заява про стягнення податкової санкції з організації або індивідуального підприємця подається до арбітражного суду, відповідно до АПК РФ, а з фізичної особи, яка не є індивідуальним підприємцем, - до суду загальної юрисдикції, відповідно до ЦПК РРФСР. Але слід визнати, що норми деяких статей в частині встановлення санкцій сформульовані не зовсім коректно. Так правопорушення, підлягає під ознаки п.1 ст.117 НК РФ (ухилення від взяття на облік в податковому органі), в будь-якому випадку тягне за собою стягнення штрафу в розмірі не менше 20 тисяч рублів. Стосовно ж більш тяжкого правопорушення, передбаченого п. 2 ст. 117 НК РФ, встановлено, що штраф обчислюється на основі доходу, отриманого в період діяльності без постановки на облік більше 90 днів, і мінімальний розмір санкції відсутня.
Таким чином, виходячи з буквального змісту коментарів статті можна зробити висновок, що якщо платник податку веде діяльність без постановки на облік в податковому органі менше трьох місяців (таке діяння відповідає ознаками правопорушення, передбаченого п. 1 ст. 117 НК РФ), на нього в будь-якому випадку може бути накладено штраф у розмірі 20 тисяч рублів, навіть якщо дохід не буде отриманий. Якщо ж за інших рівних умов прострочення складе більше трьох місяців, що передбачено п. 2 ст. 117 НК РФ, сума штрафу може бути або набагато менше, або, коли дохід буде відсутній, взагалі дорівнює нулю.
Таке формулювання санкції порушує вимогу відповідності юридичної відповідальності, оскільки допускає можливість застосування менш суворих заходів відповідальності за більш тяжкий злочин.
Виходячи з викладеного, юридичну природу відповідальності за податковим законодавством можна визначити як застосування, реалізацію санкцій цього законодавства за допущені в податкових правовідносинах правопорушення.

2.3. Обставини, що пом'якшують і обтяжують відповідальність
НК РФ встановлює можливість застосування обставин, що пом'якшують і обтяжують відповідальність особи, яка вчинила податкове правопорушення. Стаття 112 НК РФ прямо називає два види обставин, що пом'якшують і обтяжують цю відповідальність. Перший - це вчинення правопорушення внаслідок збігу важких особистих або сімейних обставин. Дане обставини повинні бути пов'язані з правопорушення, є його причиною. Наприклад, матеріальні труднощі підприємця можуть виявитися безпосередній вплив на неповну сплату податку, але навряд чи перешкоджають своєчасному поданням податкової декларації.
Другим видом обставин, що пом'якшують і обтяжують відповідальність, є вчинення податкового правопорушення під вплив загрози чи примусу або в силу матеріальних, службових чи іншій залежності (п.п. 2 п. 1 ст.122 НК РФ). Загрози і примус повинні бути конкретними, існуючими і представляти реальну небезпеку для особи.
Матеріальна, службова та інша залежність має місце, коли правопорушення вчиняється за наполяганням іншої особи, які може істотно вплинути на матеріальне, службове чи матеріальне становище правопорушника (наприклад, виселити з квартири, знизити зарплату, звільнити).
При цьому перелік обставин, що пом'якшують відповідальність за вчинення податкового правопорушення, законом не обмежений (див. Приложение1). Як випливає з п.п. 3 п.1 ст.122 НК РФ, пом'якшуючими суд може визнати й інші обставини, які безпосередньо відносяться до скоєного правопорушення та особи правопорушника. Наприклад, вчинення правопорушення вперше, незначний збиток, заподіяний правопорушенням, неповнолітні суб'єкта та інші. Єдиним обставиною, що обтяжує відповідальність, НК РФ називає вчинення податкового правопорушення особою, раніше притягувалися до відповідальності за аналогічне правопорушення, тобто повторне податкове правопорушення (п.2 ст.112 НК РФ). Повторність можна вважати встановленою при наявності декількох умов.
По-перше, діяння, за яке особу в даний момент притягнутий до відповідальності, має бути аналогічним раніше скоєного правопорушення. Так, не можуть вважатися аналогічними неподання організацією податкової декларації (ст.119 НК РФ) і систематичне неправомірне відображення на рахунках бухгалтерського обліку господарських операцій (ст.120 НК РФ), оскільки ці правопорушення розрізняються і по об'єкту, і з об'єктивних стороні.
По-друге, на правопорушника покладалася відповідальність за допущене раніше податкове правопорушення.
І нарешті, нове правопорушення повинно бути скоєно протягом дванадцяти місяців з моменту вступу в силу рішення суду або податкового органу про застосування податкової санкції за аналогічне порушення, оскільки після закінчення цього строку особа вважається раніше не піддавався відповідальності за податкове правопорушення. Так, наприклад, рішення суду про притягнення платника податків до відповідальності, передбаченої п.1 ст.122 НК РФ за несплату податку, вступило в силу 19 травня 2002 р . Цього ж платник податків, який допустив несплату податку 20 травня 2003 р . вже не може бути притягнутий до відповідальності як за повторне правопорушення.
При наявності обставини, що обтяжує відповідальність правопорушника, суд збільшує розмір штрафу, передбаченого відповідної статті НК РФ, у два рази (п. 4 ст. 114 НК РФ).
Роблячи висновок, можна сказати, що при визначенні судом міри впливу на правопорушника податкового законодавства велике значення мають обставини, що пом'якшують і обтяжують відповідальність.

3. ТЕОРЕТИЧНІ І ПРАКТИЧНІ АСПЕКТИ
ЗАСТОСУВАННЯ ПОДАТКОВОЇ ВІДПОВІДАЛЬНОСТІ
ДО ОКРЕМИХ ВИДІВ ПРАВОПОРУШЕННЯ
Існує три класифікації податкової відповідальності в залежності від складу правопорушення, суб'єкта правопорушення, об'єкта.
У залежності від об'єкта податкова відповідальність поділяються на:
- Відповідальність за правопорушення проти системи гарантій виконання обов'язків платника податків
- Відповідальність за правопорушення проти порядку ведення бухгалтерського обліку, складання та подання бухгалтерської та податкової звітності
- Відповідальність за правопорушення проти обов'язки по сплаті податків
- Відповідальність за правопорушення проти виконання доходної частини бюджету
- Відповідальність за правопорушення проти прав і свобод платників податків
Види податкових правопорушень і міри відповідальності за їх вчинення встановлено гл.16 і окремі види порушень гл.18 НК РФ. Розглянемо послідовно всі види податкових правопорушень і проаналізуємо, як проявляє себе в конкретних нормах кожен з елементів складу правопорушення. (Див. Приложение1)
1. Відповідальність за правопорушення проти системи гарантій
виконання обов'язків платника податків
- Порушення терміну постановки на облік в податковому органі (ст.116НК РФ)
Об'єктивна сторона правопорушень, передбачених у п.1 та п.2 ст. 116 НК РФ, виражається у неподанні (бездіяльність) особою в термін, встановлений ст.83 НК РФ, заяви про взяття на облік. Таким чином, при залученні до відповідальності не враховується, здійснювало чи особа господарську діяльність, чи мало об'єкти оподаткування і т.д., тобто відповідальність настає за допущене організацією порушення терміну подачі заяви, незалежно від наслідків.
Необхідною умовою залучення платника податків до відповідальності є порушення ним строків подання заяви про взяття на облік, встановлених виключно ст.83 НК РФ.
Так, арбітражний суд відмовив податковому органу у позові до організації ТОВ «Дельта» про притягнення її до відповідальності за ст.116 НК РФ за порушення 10-денного терміну повідомлення податкового органу про зміну свого місця знаходження, встановленого п.4. ст.84 НК РФ. Відповідальність за ст.116 НК РФ наступає лише за порушення строків, встановлених ст.83 НК РФ, а не термінів, встановлених ст. 84 НК РФ, тому в даному випадку платник податків не може бути притягнутий до відповідальності за правопорушення, передбачене ст. 116 НК РФ (Постанова Арбітражного Суду (далі по тексту - АС) по Івановській області від 11. 05. 2005 № 2-2705/2005).
Об'єктом податкового правопорушення, передбаченого ст.116 НК РФ, є податкові відносини, що виникають у процесі здійснення однієї з форм податкового контролю, передбаченої ст.82 НК РФ.
Залучення платника податків до відповідальності за порушення вимог до форми заяви правомірно лише у випадку, коли дане порушення перешкоджає здійсненню податкового контролю, наприклад, платник податків не вказав у заяві основні відомості, які необхідні для перевірки його діяльності. (Постанова ФАС СЗО від 30.04.2004 N А05-322/02-23/10).
Суб'єктивна сторона - наявність навмисної необережної форм провини. При залученні до відповідальності за ст.116 НК РФ конкретна форма вини значення не має.
Суб'єкт - платники податків, на яких відповідно до законодавства про податки і збори покладено обов'язкова постановка на податковий облік. Відповідно до ст.83 НК РФ до таких віднесено юридичні особи, які мають відокремлені підрозділи.
Залучення філій та представництв російських юридичних осіб до податкової відповідальності за ст.116 НК РФ неправомірно.
Норми ст.116 НК РФ передбачають різні санкції не за скоєння різних податкових правопорушень, а санкції за одне правопорушення - порушення терміну постановки на облік в податковому органі (одне правопорушення - два склади).
Частина 2 ст.116 НК РФ є кваліфікуючу ознаку складу податкового правопорушення встановленого в п.1 ст.116 НК РФ.
Необхідно відзначити, що правопорушення, передбачене ст.116 НК РФ, не є триваючим і вважається закінченим з моменту закінчення зазначених у названій статті строків. [56]
- Ухилення від взяття на облік в податковому органі (ст.117НК РФ)
Об'єктом р ассматріваемого правопорушення є суспільні відносини, що складаються в процесі податкового контролю.
Об'єктом аналізованого діяння є відносини, що виникають з приводу дотримання платниками податків та іншими особами вимог про порядок постановки на податковий облік. Посягання направлено на саме виконання обов'язку щодо постановки на облік.
Об'єктивна сторона правопорушення полягає у веденні діяльності без постановки на облік або в ухиленні від постановки на податковий облік.
Таким чином, основною ознакою аналізованого складу податкового правопорушення є саме "ведення діяльності без постановки на облік".
Суб'єктивна сторона податкового правопорушення передбачає наявність прямого умислу на його вчинення.
Розглянутий склад може бути віднесений до категорії формальних, оскільки прямо не передбачає в якості обов'язкової ознаки настання шкідливих наслідків у вигляді несплати сум податку.
Розміри штрафних санкцій, передбачених у п.п.1 і 2 ст.117 НК РФ диференціюються залежно від терміну ведення діяльності без постановки на податковий облік.
Відповідно до п.1 ст.117 НК РФ штраф обчислюється у розмірі 10% від доходів, отриманих протягом зазначеного часу в результаті ведення такої діяльності, але не менше 20 000 рублів. У даному випадку під "вказаним часом", враховуючи п.2 ст.117 НК, слід розуміти три місяці з дня закінчення строку, передбаченого ст. 83 для постановки на податковий облік.
Відповідно до п.2 ст.117 НК РФ штраф обчислюється у розмірі 20% від доходів, отриманих в період діяльності без постановки на облік більше 90 днів. Тобто, починаючи з 92-го дня ведення такої діяльності, штрафні санкції озлоблюються.
Санкції, встановлені ст.117 НК РФ, перебувають у прямій залежності від величини доходу, отриманого правопорушником в період здійснення діяльності без постановки на податковий облік.
- Порушення терміну кончини відомостей про відкриття і закриття рахунку в банку (ст.118 НК РФ)
Об'єктивна сторона представлена ​​у формі бездіяльності: неподання платником податків до податкового органу відомостей про відкриття (закриття) рахунку протягом десяти днів з моменту такого відкриття (закриття).
Так, арбітражний суд, розглядаючи справу про стягнення з організації ВАТ «Лідер» штрафу, передбаченого ст.118 НК РФ, встановив, що платник податків подав податковому органу інформацію про відкриття розрахункового рахунку в день його відкриття. Відомості про розрахунковий рахунок були встановлені в заявах на видачу патенту, обліку та звітності. Таким чином, до закінчення 10-денного терміну після відкриття рахунку відповідна інформація в податковому органі була. Суд, ухвалюючи рішення на користь платника податків, вказав, що за таких обставин недотримання форми повідомлення про відкриття рахунку не може бути підставою для притягнення до відповідальності відповідно до ст.118 НК РФ (Постанова АС по Івановській області від 22.06.2005 № 2 - 4329 / 2005).
Суспільна небезпека такого податкового правопорушення полягає в тому, що воно або безпосередньо спричиняє несплату податку, або створює сприятливі умови як для цього і для інших правопорушень.
Відповідальність буде мати місце в будь-якому випадку, навіть якщо порушення терміну подання відомостей про відкриття (закриття) рахунку не спричинило несплати податків (наприклад, через відсутність у платника податків об'єктів оподаткування) або інших наслідків.
Диспозицією ст.118 НК РФ передбачено два самостійних складу правопорушення: неповідомлення про відкриття або неповідомлення про закриття рахунків у банку. Проте податковий орган у рішенні про притягнення до відповідальності вказав розмір санкції як за одне з них. Саме тому суд правомірно дійшов висновку про те, що дане рішення не дозволяє визначити, за яке конкретне правопорушення організація залучена до відповідальності. У зв'язку з цим, на підставі ст.ст.104 і 105 НК РФ, зазначене рішення не може служити підставою для стягнення санкцій. [57]
Обов'язки з надання відповідної інформації поширюється на всіх платників податків і банківських установ не залежно від їх правового статусу. (Постанова ФАС СЗО від 14.10.04 А26-2635/04-02-04/07).
Для застосування положень ст.118 НК РФ необхідна сукупність ознак, відсутність хоча б одного визнається як відсутність складу податкового правопорушення.
На підставі викладеного МНС РФ в Листі від 02.07.04 № ММ-6-09/922 @ "Про повідомлення до податкових органів про відкриття (закриття) рахунків у банку відповідно до ст.23 НК РФ" був зроблений висновок про обов'язок платника податків - організації про повідомленні про відкриття (закриття) рахунків в податковий орган, в якому організація перебуває на обліку за місцем свого знаходження, за місцем знаходження своїх відокремлених підрозділів, а також за місцем знаходження належить їй, нерухомого майна і транспортних засобів, що підлягають оподаткуванню. У разі порушення даного обов'язку до платника податків, як зазначено в листі, застосовуються податкові санкції, передбачені ст.118 НК РФ.
Аналіз судової практики показує, що найбільш часто суди як обставини, що виключають провину особи у скоєному податкове правопорушення, передбаченому п.1 ст.118 НК РФ, визнають, наприклад, порушення платником податку форми повідомлення про відкриття (закриття) банківського рахунку. [58]
- Недотримання порядку володіння, користування і (або) розпорядження майном, на яке накладено арешт (ст. 125 НК РФ)
Об'єктом є відносини, що складаються в сфері, що забезпечує реалізацію рішення про стягнення податку, прийнятого в установленому законом порядку володіння, користування і (або) розпорядження майном, на яке накладено арешт.
Об'єктивна сторона цього податкового правопорушення виражається в недотриманні суб'єктом встановленого НК РФ порядку володіння, користування і (або) розпорядження майном, на яке накладено арешт.
Суспільна небезпека даного діяння полягає в тому, що воно не тільки дезорганізує нормальну діяльність податкових органів, але так само ставить під загрозу реальне виконання як обов'язок платника податків зі сплати податку, так і рішення податкового органу про його стягнення.
Суть податкового правопорушення, передбаченого ст.125, полягає в тому, що винний порушує згадані вище обмеження, тобто робить ті чи інші дії без дозволу податкових органів. (Наказ МНС від 31.07.2004 N БГ-3-29/404).
Суб'єктивна сторона характеризується лише умисною формою вини. При цьому винний діє саме з прямим умислом: він усвідомлює, що порушує порядок володіння, користування і (або) розпорядження майном, підданих арешту, передбачає, що в результаті створюється ситуація, при якій виконання обов'язку зі сплати податку практично неможливо, і бажає настання таких наслідків.
Суб'єктом відповідальності за цією статтею виступає організація-платник податків, податковий агент - організація, платник збору - організація. Отже, накладення арешту на майно платника податків фізичної особи не допускається. Відповідно, ст. 125 НК РФ до нього не застосовується.
Суб'єкт може бути звільнений від відповідальності, передбаченої ст. 125 НК РФ при наявності формальних порушень, допущених контрольними органами при накладенні арешту. Наприклад, у рішенні податкового органу про застосування до платника податків як міра забезпечення обов'язки по сплаті податків у вигляді арешту майна повинні бути вказані факти, які дали підстави вважати, що платник податків може сховатися або приховати своє майно, а також дані про дотримання податковим органом встановленої ст. 47 НК РФ процедури винесення і виконання такого рішення.
- Неподання податкового органу відомостей, необхідних для здійснення податкового контролю (ст.126 НК РФ)
Об'єктом податкового правопорушення за ст.126 НК РФ є встановлений порядок управління у сфері податкових правовідносин, який проявляється в реалізації повноважень податкових органів щодо здійснення ними податкового контролю.
Що стосується об'єктивної сторони, то необхідно відзначити, що структурно в статті можна виділити два розділи. Перший (п.1 ст.126 НК РФ) відноситься до неподання відомостей про себе безпосередньо платниками податків або податковими агентами. Другий (п.2 та п.3 ст.126 НК РФ) - до неподання відомостей про платників податків та податкових агентів третіми особами.
1. Неподання відомостей про себе безпосередньо платниками податків або податковими агентами.
Відповідальність, передбачена п.1 ст.126 НК РФ буде мати місце при наявності наступних умов:
- Обов'язок представити документи і (або) відомості в конкретний термін передбачена законодавством про податки і збори. (Див. Додаток 2)
Наприклад, подання до податкового органу довідок про авансові внески податку на прибуток і розрахунків додаткових платежів до бюджету передбачено не актами законодавства про податки і збори, а Інструкцією МНС РФ, яка відповідно до п.2 ст.4 НК РФ до законодавства про податки і зборах не відноситься. Між тим п.2 ст.8 Закону "Про податок на прибуток підприємств і організацій" передбачено, що одночасно з розрахунками за фактичною прибутку підприємствами представляються додаткові матеріали з визначення оподатковуваного прибутку. В одному з суперечок податковий орган визнав, що довідки про авансові внески податку на прибуток і розрахунки додаткових платежів до бюджету є цими матеріалами. Суд відмовив у залученні платника податків до відповідальності, передбаченої п.1 ст.126 НК РФ з причини відсутності в законі чіткої вказівки на назви цих документів. (Постанова ФАС СЗО від 03.04.04 N А05-10876/03-579/10)
Аналогічно вирішується питання і в разі неподання платником податків, які зробили зміни в установчі документи, копій зазначених документів.
2. Для застосування п.2 ст.126 НК РФ необхідна наявність сукупності ряду умов:
- Запитувані відомості оформлені спеціальним запитом.
- Документи, що запитуються податковим органом, є в організації, або фізичної особи на момент запиту. Причому у випадку виникнення спору податкові органи повинні довести факт наявності в особи истребуемую документів. Недоведеність даного факту буде свідчити про відсутність провини даної особи і неможливості притягнення до відповідальності за п.2 ст.126 НК РФ. Наприклад, якщо вимога податкової інспекції про подання документів засноване на припущенні про їх наявність, то відповідальність за п.2 ст.126 НК РФ неприпустима. (Постанова ФАС УО від 01.11.2003 N Ф09-2759/03-АК)
- Організація чи фізична особа заявили про відмову в поданні документів іншим чином ухиляються від подання таких документів або представили документи з завідомо недостовірними відомостями, тобто не представили податковому органу відомості навмисне.
Суб'єктом податкового правопорушення, передбаченого п.1 ст.126 НК РФ крім платників податків є податкові агенти.
Суб'єктами правопорушення, передбаченого п.2 ст.126 НК РФ можуть бути тільки організації, які не є перевіряються платниками.
Суб'єктами з остава п.3 ст.126 НК РФ можуть побут тільки фізичні особи, які не є перевіряються платниками.
Тому платники податків, платники зборів та податкові агенти не можуть бути притягнуті до відповідальності за неподання податкового органу відомостей, необхідних для здійснення податкового контролю за п. 2 ст.126 НК РФ, тому що вона застосовується тільки до інших осіб, у яких є відомості про платника податків . (Постанова ФАС СЗО від 30.07.2003 N А05-2205/03-129/19)
Суб'єктивну сторону діяння, передбаченого п.1 ст.126 НК РФ утворюють форми вини, як у вигляді умислу, так і необережності.
Суб'єктивна сторона складу п.2 ст.126 НК РФ може бути представлена ​​також як у формі умислу, так і у формі необережності:
1. «Відмову організації» має на увазі наявність вини у вигляді умислу;
2. «А так само інше ухилення» має на увазі наявність вини у вигляді необережності;
3. «Подання документів з явно недостовірними відомостями» має на увазі наявність вини у формі умислу.
Відповідно до п.1 ст.126 НК платник податків або податковий агент залучаються до відповідальності у розмірі 50 руб. за кожний не представлений документ.
Санкції п.2 ст.126 і п. 3 ст. 126, на відміну від санкції п. 1 ст. 126 НК РФ передбачають стягнення штрафу не за кожен окремий документ, а одну загальну суму штрафу незалежно від того, скільки документів вимагався, оскільки в запиті неможливо визначити повний перелік всіх документів, необхідних податковому органу для здійснення контролю.
Сфера застосування ст.126 НК РФ перебуває в межах невиконання встановленої обов'язки щодо подання до податкового органу документів та (або) відомостей у встановлений законом термін. Тому неправильне заповнення форми не передбачено як порушення цієї статті. (Постанова Федерального Арбітражного Суду Західно-Сибірського округу (далі по тексту - ФАС ЗСО) від 13.03.2004 N Ф04/919-139/А27-2004)
За змістом ст.89 НК РФ виїзна податкова перевірка проводиться за місцем перебування платника податків. В порушення цієї статті податковий орган, що проводить виїзну податкову перевірку, направив платнику податків вимога про подання до податкового органу документів для перевірки. Суд на підставі п.1 ст.108 НК РФ, відмовив у залученні платника податків до відповідальності за ст.126 НК РФ за неподання зазначених документів до податкового органу, так як ніхто не може бути притягнутий до відповідальності за вчинення податкового правопорушення інакше як на підставах, передбаченим НК РФ. (Постанова ФАС СЗО від 27.05.2004 N А56-30435/04)
- Неправомірне неповідомлення відомостей податковому органу (ст.129.1 НК РФ)
Об'єктом правопорушення, передбаченого ст.129.1 є встановлений порядок, а також терміни повідомлення до податкового органу інформації, необхідної для цілей податкового контролю.
Об'єктивна сторона податкового правопорушення по ст.129.1 НК РФ виражається в бездіяльності зобов'язаної особи, а саме у неправомірному неповідомленні (несвоєчасному повідомленні) суб'єктом відомостей, які відповідно до НК РФ це особа повинна була повідомити податковому органу, за відсутності ознак податкового правопорушення, передбаченого ст .126 НК РФ.
Розглянутий складу передбачає відповідальність за неповідомлення відомостей податковому органу, випадки повідомлення неповних відомостей об'єктивної стороною даної статті не охоплюються
У ст.129.1 НК РФ передбачається відповідальність за неправомірне діяння для осіб, які не є учасниками податкових відносин, але на яких, тим не менш, НК РФ покладено обов'язок за повідомленням податковому органу інформації, необхідної для здійснення податкового контролю (ст.85, ст. 86.2 НК РФ). Наприклад, органи, що здійснюють реєстрацію фізичних осіб за місцем проживання або актів цивільного стану (п.3 ст.85 НК РФ), органи здійснюють облік і (або) реєстрацію нерухомого майна (п.4 ст. 85 НК РФ), уповноважені особи та організації, які реєструють операції із золотом в злитках (п.4 ст.86.2 НК РФ) і ін
У зв'язку з цим необхідно відзначити, що, зокрема, земельне управління не є органом, що реєструє права на нерухоме майно та угоди з ним, тому до відповідальності за ст.129.1 НК РФ воно залучатися не може. (Постанова ФАС ВСО від 27.04.2003 N А33-12864/00-С3а-Ф02-869/03-С1)
2 Відповідальність за правопорушення проти порядку ведення бухгалтерського обліку, складання та подання бухгалтерської та податкової звітності
- Неподання податкової декларації (ст.119 НК РФ)
Суспільна небезпека передбаченого ст.119 НК РФ податкового правопорушення у тому, що воно посягає на встановлений порядок взаємовідносин між податковими органами та платниками податків, підриває можливість своєчасного і повного податкового контролю, створює сприятливі умови для здійснення ряду інших податкових правопорушень, які найчастіше пов'язані з несплатою , неповною сплатою податку, приховуванням об'єктів оподаткування.
Терміни подання податкових декларацій передбачені відповідними законодавчими актами для кожного податку окремо. І якщо за прострочення в наданні декларації встановлена ​​відповідальність за п.1 ст.119 НК РФ (див. Додаток 3), то кваліфікуючою ознакою складу правопорушення, передбаченого п.2 ст.119 НК РФ, є тривалість прострочення подання платником податку податкової декларації на момент його виявлення - понад 180 днів після закінчення терміну подання такої декларації, встановленого законодавством про податки і збори.
Листом МНС РФ від 28.09.2003 N ШС-6-14/734 визначено, що "у разі неподання податкової декларації протягом 180 днів і менше з дня встановленого законодавством про податки і збори строку подання податкової декларації до платника податків застосовується штраф на підставі п. 1 ст.119 НК РФ. Якщо ж платник податків після закінчення 180 днів представив податкову декларацію, податкова санкція підлягає застосуванню на підставі п.2 ст.119 НК РФ. Одночасне залучення платника податків до відповідальності на підставі пунктів 1 і 2 ст.119 НК РФ є неправомірним ".
Ст.80 НК РФ, встановлюючи обов'язок платника податків подавати податкові декларації за місцем обліку платника податків, не вказує, в якій саме податковий орган з тих, в яких платник податків перебуває на обліку за різними підставами, він повинен надати податкову декларацію. (Постанова ФАС УО від 17.06.2004 N Ф09-1250/04-АК, Постанова ФАС СЗО від 10.09.2004 N А44-972/04-С9).
Об'єктом податкового правопорушення, передбаченого ст.119 НК РФ, є встановлений порядок подання до податкових органів податкової декларації, зокрема встановлених термінів подання податкової декларації.
Суб'єктом є платник податків.
Ані податкові агенти, ні інші особи, в тому числі і відокремлені підрозділи платника податку-організації, не можуть бути суб'єктами податкового правопорушення, передбаченого ст.119 НК РФ.
Суб'єктивна сторона аналізованого діяння виражається в тому, що порушення може бути вчинено як умисно, так і необережно.
Відповідно до п.2 ст.110 НК РФ податкове правопорушення визнається вчиненим умисно, якщо особа яка його вчинила, усвідомлювала протиправний характер своїх дій (бездіяльності), бажала або свідомо допускав настання шкідливих наслідків.
Відповідно до п.3 ст.119 НК РФ податкове правопорушення визнається вчиненим з необережності, якщо особа яка його вчинила, не усвідомлювала протиправного характеру своїх дій (бездіяльності) або шкідливий характер наслідків, що виникли внаслідок цих дій (бездіяльності), хоча повинна була і могла це усвідомлювати.
З метою однакового тлумачення і застосування судами положень ст.119 НК РФ Президія Вищого Арбітражного Суду РФ у постанові від 20.08.2004 N 2209/04 вказав, що "застосування відповідальності за порушення, передбачене ст. 119 НК РФ, не поставлено в залежність від сплати або несплати податку ". Відповідальність за ст.119 НК РФ повинна наставати за невиконання обов'язку, а обов'язком платника податків є подання відповідної податкової декларації у встановлений законодавством про податки і збори термін. (Інформаційний лист ВАС РФ від 17.03.2005 N 71).
Наприклад, якщо суб'єктом малого підприємництва, який перейшов на спрощену систему оподаткування, виписуються рахунки-фактури, в яких виділено ПДВ "до сплати", то залучення платника податків до відповідальності за ст.119 НК РФ неправомірно, оскільки останній не є платником ПДВ (постанова Федерального Арбітражного Суду Волго-Вятського Округа (далі по тексту - ФАС ВВО) від 30.05.2005 N А29-7611/05А).
З іншого боку, при повному нездійсненні підприємницької діяльності платники податків підприємці не зобов'язані подавати до податкової інспекції податкові декларації. Відповідно, обов'язок підприємців надати податкову декларацію на доходи фізичних осіб передбачена тільки у разі фактичного здійснення ними підприємницької діяльності протягом податкового періоду (Постанова ФАС СЗО від 10.06.2005 N А05-866/05-57/18).
Ненадання копії податкової декларації не тягне за собою відповідальність, передбачену ст.119 НК РФ. (Постанова ФАС СЗО від 25.09.2003 N А42-1703/03-5).
Не може утворювати складу податкового правопорушення за ст.119 НК РФ і неподання окремих листів податкової декларації. (Лист МНС РФ від 12.02.2001 N ВГ-6-03/130 @).
- Грубе порушення правил обліку доходів і витрат і об'єктів оподаткування (ст.120 НК РФ)
Об'єктом правопорушення є встановлений порядок управління у сфері податкових правовідносин, інакше - встановлений порядок обліку доходів і витрат.
Об'єктивна сторона виражається в грубому порушенні організацією правил обліку доходів і (або) витрат і (або) об'єктів оподаткування у разі, якщо порядок такого обліку передбачено законодавством про податки і збори.
Згідно абз.2 п.3 ст.120 НК РФ грубе порушення правил обліку доходів і витрат і об'єктів оподаткування для цілей ст.120 НК РФ розуміється:
- Відсутність первинних документів,
- Відсутність рахунків фактур,
- Відсутність регістрів бухгалтерського обліку,
- Систематичне (два або більше разів протягом календарного року) несвоєчасне або неправильне відображення на рахунках бухгалтерського обліку й у звітності господарських операцій, грошових коштів, матеріальних цінностей, нематеріальних активів і фінансових вкладень платника податків.
Виходячи з положень ст.120 НК РФ, поняття "грубе порушення" обіймає:
- «Порушення порядку організації бухгалтерського обліку» (тобто відсутність системи відображення на рахунках бухгалтерського обліку здійснюваних платником податків господарських операцій відповідно до загальними методологічними принципами бухгалтерського обліку),
- Порушення порядку ведення обліку (тобто порушення правил відображення господарських операцій в бухгалтерських регістрах),
- Порушення порядку забезпечення достовірності даних бухгалтерського обліку (тобто невиконання або неналежне виконання обов'язків щодо документування господарських операцій та зберігання бухгалтерських документів),
- Порушення порядку складання звітності.
Відповідно до п.3 ст. 114 НК РФ при наявності хоча б одного пом'якшує відповідальність обставини розмір штрафу підлягає зменшенню не менше ніж у два рази в порівнянні з розміром, встановленим відповідною статтею глави 16 цього Кодексу за вчинення податкового правопорушення.
3. Відповідальність за правопорушення проти обов'язки по
сплату податків
- Несплата або неповна сплата податку (ст.122 НК РФ)
Об'єктом податкового правопорушення є відносини, пов'язані з виконанням обов'язків по сплаті податку. При цьому винний порушує цілу низку норм НК РФ і, зокрема, положення ст. 3,23,24,44, 45 НК РФ.
Об'єктивна сторона виражається в невиконанні платником податку обов'язку по сплаті законно встановлених податків шляхом несплати або неповної сплати сум податку внаслідок заниження податкової бази, іншого неправильного обчислення податку (або інших неправомірних дій - тільки п.1 ст.122 НК РФ).
Суспільна небезпека даного діяння полягає в тому, що воно підриває джерела фінансового забезпечення діяльності держави і (або) муніципальних утворень, призводить до того, що бюджети стають дефіцитними або відчувають значні труднощі. Крім того, винний, здійснюючи дане податкове правопорушення, зберігає частину свого майна, безпідставно збагачуючись за рахунок інших учасників податкових правовідносин.
Суб'єктивна сторона податкового правопорушення: п.3 ст.122 НК РФ передбачає стягнення штрафу в розмірі 40% за умисне вчинення діянь, передбачених п.1 та п.2 ст.122 НК РФ. Виходячи з положень п.3 ст.122 НК РФ, треба думати, що податкові правопорушення, передбачені п.1 та п.2 ст.122 НК РФ, повинні бути вчинені з необережності. [59]
Необережна форма вини стосовно п.1 та п.2 ст. 122 НК РФ виглядає наступним чином:
- Платник податків не усвідомлював того, що здійснювані ним дії (бездіяльності), що занижують податкову базу, пов'язані з неправильним обчисленням податку, є неправомірними;
- Платник податків усвідомлював, що здійснювані ним дії (спрямовані на заниження податкової бази, інше неправильне обчислення податку) неправомірні, але не передбачав настання наслідків у вигляді несплати чи неповної сплати сум податку. (Визначення Конституційного Суду РФ від 04.07.2004 N 2004-О)
Суб'єкт податкового правопорушення може бути тільки платник податків. Податкові агенти не можуть бути притягнуті до відповідальності за цією статтею в силу того, що п.п.1 п.1 ст.23 НК РФ, обов'язок сплачувати законно встановлені податки покладено лише на платників податків.
Передбачена ст.122 НК РФ відповідальність за діяння, вчинене фізичною особою, настає, якщо воно не містить ознак складу злочину (п.3 ст.108 НК РФ).
Залучення організації до відповідальності за вчинення діяння, передбаченого ст.122 НК РФ, не звільняє її керівника (інших осіб, що здійснюють у ній управлінські функції), за наявності відповідних підстав, від адміністративної, кримінальної або іншої відповідальності, передбаченої законами РФ (п. 4 ст. 108 НК РФ). (Див. Додаток 4)
4. Відповідальність за правопорушення проти виконання
доходної частини бюджету
- Невиконання податковим агентом обов'язку з утримання та (або) перерахуванню податків (ст.123 НК РФ)
Об'єктом податкового правопорушення за ст.123 НК РФ є відносини, пов'язані з належним виконанням податковим агентом своїх обов'язків по утриманню з платника податків та перерахування до бюджету сум податку.
Об'єктивна сторона полягає у невиконанні податковим агентом покладених на нього НК РФ обов'язків і виражається у неправомірному дії (бездіяльності), в результаті якого відбувається неперерахування (неповне перерахування) сум податку, що підлягає утриманню у платника податків та перерахування відповідних сум до бюджету.
Суспільна небезпека даного діяння полягає в тому, що підривається система фінансового забезпечення діяльності держави і (або) муніципального освіти, а платник податків (не зі своєї вини) не виконує лежить на ньому конституційного обов'язку щодо сплати податку (ст. 57 Конституції України, ст. 3 НК РФ).
Перш ніж виконати обов'язок по перерахуванню податку, податковому агенту необхідно обчислити даний податок й утримати.
Залучення податкового агента до відповідальності за ст. 123 НК РФ буде можливо тільки у випадку невиконання свого зобов'язання і по утриманню (неповного утримання) і по перерахунку (неповного перерахування) податку (п. 44 Постанова Пленуму ВАС РФ від 28.02.2003 N 5).
Слід також мати на увазі, що якщо податковий агент утримав податок, але не перерахував його до бюджету, то в цьому випадку він зобов'язаний сплатити пеню відповідно до ст. 75 НК РФ, так як сплата податку буде зроблена платником податків у більш пізні терміни з вини податкового агента.
Залучення податкового агента до відповідальності за ст. 123 НК РФ не звільняє його від обов'язку утримати податок у платника податків (за наявності такої можливості) і перерахувати його до бюджету (п. 5 ст. 108 НК РФ).
Суб'єктивна сторона аналізованого діяння може бути представлена ​​як у формі умислу, так і необережності (ст.110 НК РФ).
Суб'єктом є податковий агент.
Якщо передбачене цією статтею діяння відбувається фізичною особою, то відповідальність за ст.123 НК РФ буде мати місце у разі відсутності в діянні ознак злочину (п.3 ст.108 НК РФ).
Залучення податкового агента - організації до відповідальності за ст. 123 НК РФ не звільняє її керівника (інша особа, яка виконує в організації управлінські функції) від адміністративної, кримінальної, іншої передбаченої законом відповідальності (п.4 ст.108 НК РФ).
5. Відповідальність проти прав і свобод платників податків
- Відповідальність свідка (ст.128 НК РФ)
Об'єктом податкового правопорушення є відносини щодо здійснення належного податкового контролю з боку податкових органів.
Правопорушення, передбачене ст.128 НК РФ, полягає в перешкоджання з боку свідка повного, всебічного та об'єктивного здійснення заходів податкового контролю.
Об'єктивна сторона аналізованого складу виражається як у діях (п. 1 ст.128 НК РФ), так і в бездіяльність свідка (п.2 ст.128 НК РФ).
Частина 1 ст.128 НК РФ представляє дане правопорушення як ухилення від явки, або як неявку без поважних причин.
З частини 2 ст.128 НК РФ слід, що свідок неправомірно відмовляється від дачі показань або дає завідомо неправдиві показання.
Для застосування відповідальності за ст.128 НК РФ причиною неправомірної відмови не мають значення: боязнь зіпсувати відносини з платником податків, небажання співпрацювати з податковими органами і т.д. Можливо, вони будуть враховані судом як пом'якшуючих обставин, але як вже було сказано, від відповідальності за ст.128 НК РФ не звільняють.
Відповідно до п.3 ст.90 НК РФ фізична особа має право відмовитися від дачі показань з підстав, передбачених законодавством.
Для притягнення до відповідальності за ст.128 НК РФ податкові органи повинні довести навмисне спотворення відомостей - тільки в цьому випадку показання визнаються явно помилковими.
Суб'єктивна сторона податкового правопорушення:
- За ч.1 ст.128 НК РФ: неявка може бути здійснена як з умислом, так і з не обережності, ухилення від явки на увазі тільки умисел.
- За ч.2 ст.128 НК РФ: відмова від дачі показань або давання завідомо неправдивих показань можуть бути здійснені лише зумисне.
Суб'єктом розглянутого діяння можуть бути тільки фізичні особи.
- Відмова експерта, перекладача чи спеціаліста у проведенні податкової перевірки, дача завідомо-неправдивого висновку або здійснення завідомо-помилкового переказу свідка (ст.129НК РФ)
Об'єктом аналізованого діяння є встановлений порядок участі експерта, спеціаліста, перекладача в проведенні податкового контролю.
Суспільна небезпека правопорушення, відповідальність за яке передбачена ст.129 НК РФ, полягає в тому, що воно істотно ускладнює діяльність податкового органу податкового контролю, здатне призвести до того, що результати податкової перевірки будуть недостовірними, а особи, винні у приховуванні своїх доходів, в ухиленні від сплати податків, в інших податкових правопорушення, не понесуть відповідальність, передбачену чинним законодавством.
П.1 ст.129 передбачає відповідальність за відмову від участі у проведенні податкової перевірки, який виражається в заяві винного про те, що він не має наміру брати в ній участь та сприяти податковому органу.
П.2 ст.129 НК РФ передбачає відповідальність експерта або перекладача за дачу, відповідно, свідомо-неправдивого висновку або за завідомо-помилковий переклад.
Суб'єктивна сторона аналізованого діяння характеризується наявністю прямого умислу: особа усвідомлює, що в порушення закону здійснює діяння, передбачає, що його відмова від участі у перевірці, так само як і дача їм завідомо-неправдивого висновку, переведення призведе до необ'єктивності результатів податкової перевірки і бажає настання таких шкідливих наслідків.
Суб'єктами податкового правопорушення за ст. 129 НК РФ є:
Експерт - організації або фізичні особи, що володіють необхідними спеціальними знаннями в науці, мистецтві, техніці або ремеслі (п.1 ст.95 НК РФ).
Спеціаліст - особа, що володіє спеціальними знаннями і навичками і не зацікавлена ​​в результаті справи (п.1 ст.96 НК РФ). Він може бути суб'єктом лише діяння, передбаченого п.1 ст.129 НК РФ.
Перекладач - не зацікавлена ​​в результаті справи особа, що володіє мовою, знання якої необхідно для перекладу, або розуміє знаки глухого або німого фізичної особи (п. 2 ст. 97 НК РФ).
Як видно, податкова відповідальність виражається в профілактиці податкових правопорушень за допомогою спонукання суб'єктів податкового права дотримуватися норм податкового права.
Таким чином, податкова відповідальність являє собою обов'язок особи, винної у скоєнні податкового правопорушення, перетерплювати заходи державно-владного примусу, передбачені санкціями НК РФ, що перебувають у покладанні додаткових юридичних обов'язків майнового характеру і застосовувані компетентними органами у встановленому процесуальному порядку.

ВИСНОВОК
Розглянувши податкові правопорушення і характер відповідальності за порушення законодавства про податки і збори, проаналізувавши загальні положення про відповідальність за порушення законодавства про податки і збори, окремі види правопорушень, передбачених Податковим Кодексом Російської Федерації, а так само можливість притягнення до відповідальності за порушення законодавства про податки і зборах, можна зробити наступні висновки:
1. Податкова відповідальність є що розвиваються правовідносинами, виникнення якого обумовлено фактом вчинення податкового делікту. Охоронне податкове правовідношення розвивається послідовними діями компетентних державних органів, і підрозділяється на окремі, але взаємообумовлені стадії.
2. Не можна не відзначити, що до цих пір Податковий Кодекс Російської Федерації містить в собі норми, які виходять в протиріччя, як загальними принципами податкового права, так і з нормами матеріального права як такого.
Так згідно ст.109 Кодексу, особа не може бути притягнуто до відповідальності, за податкове правопорушення при відсутності провини (відповідно до п.6 ст.108 Кодексу, платник податків вважається невинним доки її вину не буде доведено судом) і п.1 ст. 104 Кодексу, у якому допускається залучення до податкової відповідальності платника податків, тобто визнання його винним у вчиненні податкового правопорушення (з його згоди) і без судового рішення.
Дане протиріччя необхідно врегулювати шляхом внесення змін до частини 1 Податкового Кодексу Російської Федерації, а саме внести зміни до ст.109 Кодексу, у противному випадку, якщо спочатку платник податку добровільно сплатить суму санкцій відповідно до п.1 ст.104, згодом у нього з'являється формальне право вимагати повернення сплаченого, оскільки вин його не була встановлена ​​судом відповідно до п.6 ст.108 Кодексу.
3. Ряд статей Податкового Кодексу Російської Федерації, що передбачають відповідальність за окремі склади правопорушень викликають утруднення при їх застосуванні. Перш за все, це вязано:
- З невідповідністю деяких статей чинного законодавства - ст.126 Податкового Кодексу Російської Федерації. Санкція даної статті порушує положення ст.19 Конституції Російської Федерації про рівність всіх перед законом. У зв'язку з цим обставиною ми пропонуємо санкцію за п.1 ст.126 Кодексу викласти в такій редакції: «тягне стягнення штрафу в розмірі 50рублей за прострочення в наданні сукупності документів, якщо законодавством про податки і збори або підзаконними актами податкового органу передбачено надання відомостей та документів в сукупності (в єдиному файлі, під єдиним реєстром), а так само штрафу в розмірі 50рублей за прострочення в наданні кожного документа, якщо вина особи за прострочення у надання документ буде встановлена ​​окремо від вини за прострочення в наданні інших документів.
- З їх невдалим змістом, який в свою чергу породжує порушення основних принципів права - ст.119 Податкового Кодексу Російської Федерації. Дана стаття вказує, що штраф повинен стягуватися як за повну, так і не за повні місяці і в санкції п.2 ст.119 Кодексу на відміну від п.1 тієї ж статті, в якій йдеться про мінімальний розмір штрафу, в результаті чого порушуються три види принципів - диференціації, індивідуалізації, справедливості.
У зв'язку з цим ми пропонуємо змінить диспозицію і санкцію ст.119 Податкового Кодексу Російської Федерації-«Неподання податкової декларації» і встановити відповідальність за неподання за кожний день прострочення, тобто вести облік по днях, а не по годинах.
4. Включити до Податкового Кодексу Російської Федерації визначення поняттю податкова відповідальність: податкова відповідальність являє собою обов'язок особи, винної у вчинення податкового правопорушення, перетерплювати заходи державного примусу, передбачені санкціями даного Кодексу, що складаються у викладі додаткових юридичних обов'язків майнового характеру і застосовувані компетентними органами у встановленому процесуальному порядку .
Таким чином, на сучасному етапі Податкове законодавство Російської Федерації все ще перебуває в стадії формування, в тому числі норми регулюють відповідальність за порушення законодавства про податки і збори. Пояснюється це тим, що сфера податкових правовідносин є однією з найдинамічніших. Економічна діяльність включає в себе величезну різноманітність ситуацій, кожна з яких, вимагає свого підходу, і разом з тим повинна розглядатися в строгій відповідності законом.
У зв'язку з цим одним з найбільш актуальних моментів, пов'язаних законотворчої деятельноть, в частині встановлення норм про податкову відповідальності, є формування уніфікованих і в той же час універсальних норм податкового права, що дозволяють розрізняти всі питання в суворій відповідності до законодавства, не допускаючи при цьому різночитання норм Податкове законодавство Російської Федерації.

СПИСОК ВИКОРИСТАНОЇ ЛІТЕРАТУРИ
Нормативні правові акти
1. Конституція Російської Федерації (прийнята всенародним голосуванням 12.12.1993) - М., 1999
2. Податковий кодекс Російської Федерації (частина перша) від 31.07.1998 № 146-ФЗ
3. Податковий кодекс Російської Федерації (частина друга) від 05.08.2000 № 117-ФЗ
4. Цивільний кодекс Російської Федерації (частина 1) від 30.11.1994 № 51-ФЗ
5. Кримінальний кодекс Російської Федерації від 31.07.1998 № 146-ФЗ
6. Кодекс України про адміністративні правопорушення від 30.12.2001 № 195-ФЗ
7. Федеральний закон № 189-ФЗ від 26.12.2005 «Про федеральному бюджеті на 2006р."
8. Закон Російської Федерації «Про основи податкової системи до» від 27.12.1991 № 2118-1
9. Закон РРФСР «Про державну податкову службу РРФСР» від 21.03.1991 № 943-1
10. Указ Президента РФ від 27.10.1993 № 1773 «Про проведення податкової амністії в 1993году» / / Довідкова правова інформація Консультант Плюс
11. Наказ МНС РФ від 29.11.2000 № бг-308/145. Методичні рекомендації податковим органам про порядок застосування глави 23 «Про податок на доходи Фізичних осіб» частина 2 НК РФ / / Економіка і життя 2001 № 3
12. Наказ МНС РФ від 03.03.2004г. № БР-03-0-/178 / / Довідкова правова інформація Консультант Плюс
13. Наказ МНС від 31.07.2002г. № БГ-3-2-/404 / / Наказ МНС РФ від 03.03.2004г. № БР-03-0-/178 / / Довідкова правова інформація Консультант Плюс
14. Наказ ФНС Російської Федерації від 20.12.2004г. № САЕ-3-09/16а / / Довідкова правова інформація Консультант Плюс
15. Постанова Пленуму ВАС РФ від 28.02.2001 № 5 «Про деякі питання застосування частини першої Податкового Кодексу Російської Федерації» / / Довідкова інформація Консультант Плюс
Наукова література
16. Анохін А.Є. Вина як елемент складу податкового правопорушення. Форма провини. / / Юридичний світ, 2001
17. Ашомко Т.А., ПроваленкоО.Н. Податковий кодекс: правопорушення і відповідальність. / / Довідкова правова інформація Консультант Плюс
18. Бризгалін А.В. Відповідальність за порушення податкового законодавства про податки і збори. Види податкових порушень по гл.16 НК РФ. Практична податкова енциклопедія том 12. / / Довідкова інформація Консультант Плюс
19. Верин В.П. Злочини у сфері економіки. - М., 2001
20. Вінницький Д.В. Проблеми розмежування податкової та адміністративної відповідальності. / / «Господарство і право», 2003, № 5
21. Гегель Г.В. Політичне твір - М., 1998
22. Гаджієв Г.А. Конституційні принципи ринкової економіки - М., 2002
23. Гогін А.А. Теоретико-правові питання податкової відповідальності - Самара, 2002
24. Дьомін А.В. Про справедливість податкової відповідальності / / Довідкова інформація Консультант плюс
25. Зубкова В.І. Відновлення соціальної справедливості одна з цілей кримінального покарання. / / Вісник МДУ, 2003 № 1
26. Євтеєва М.Ю. Про практику застосування частини 1 НК РФ / / Вісник ВАС РФ 2000 № 4
27. Іванов О.О. Індивідуалізація юридичної відповідальності. Правова психологія. Аспекти. - М., 2003
28. Кістяківський А.Ф. Елементарний підручник загального кримінального права. - Київ, 1982
29. Макаров А.В., Архипенко Т.В. Характеристика податкової відповідальності. Санкції за порушення податкового законодавства. / / Довідкова правова інформація Консультант плюс
30. Мальцев В.В. Принципи кримінального права. - Волгоград, 2001
31. Мамедов О.О. Справедливість призначення покарання. - М., 2003
32. Тихомиров Ю.А. Загальна концепція розвитку російського законодавства / / Журнал російського права 1999 № 1
Навчальна література
33. Альохін Л.А., Кармолицкий А.А., Козлов Ю.М. Адміністративне право Російської Федерації - М., 2001
34. Ашомко Т.А., Проваленко О.М. Податковий кодекс: правопорушення і відповідальність .- М., 2001
35. Грачов Є.Ю., Соколов Е.Д. Податкове право. - М., 2003
36. Еналеева І.Д., Сальникова Л.В. Податкове право Росії. - ЗАТ Юстіцінформ - 2005
37. Калініна Л.А., Кузьмичова Т.А. Адміністративна відповідальність: Навчальний посібник. Нормативні акти. - М., 2000
38. Карасьов М.В. Фінансове право Російської Федерації-М., 2004
39. Козлов Ю.М., Попов Л.Л. Адміністративне право. - М., 2002.
40. Крохіна Ю.А. Податкове право Росії. - М., 2003
41. Кустова М.В., Ногіна А.О., Шевельова І.А. Податкове право Росії. Загальна частина. - М., 2001
42. Кучеров І.І. Податкове право Росії.: Курс лекцій .- М., 2001
43. Матузов Н.І., Малько А.В. Теорія гоударством і права-М., 2003
44. Паригін В.А., Тедеєв О.М. Податкове право Російської Федерації. - Ростов на Дону, 2002
45. Пепеляєв С.Г. Податкове право. - М., 2000
46. Перевалов В.Д. Теорія держави і права. - М., 2004
47. Попов Л.Л. Адміністративне право .- М, 2002
48. Химичева Н.І. Фінансове право. - М., 2000
49. Ерделевскій А.М. Коментар до частини першої податкового кодексу Російської Федерації (постатейний) .- М., 1999
Юридична практика
50. Постанова Судової колегії у кримінальних справах Верховного Суду РФ від 11.01.2001 »/ / Довідкова правова інформація Консультант плюс
51. Рішення Верховного Суду РФ від 13.08.2001 № ГКПІ2001-891 «Про залишення без задоволення заяви про визнання незаконними (недійсними) окремих положень правил, затверджених постановами уряду РФ від 27.12.2000 № 1023 і від 30.12.2000 № 1026» »/ / Довідкова правова інформація Консультант плюс
52. Рішення ВАС РФ від 8.09.2004 № 9352/04 «Про визнання не відповідним податкового кодексу РФ і нечинним наказу МНС РФ від 26.03.2003 № БГ-3-22/135» »/ / Довідкова правова інформація Консультант плюс
53. Ухвала Конституційного Суду РФ від 17.12.1996 № 20-П «У справі про перевірку конституційності пунктів 2 і 3 частини першої статті 11 Закону РФ від 24 червня 1993 року« Про Федеральних органах податкової поліції »» / / Довідкова правова інформація Консультант плюс
54. Наказ МВС РФ № 76, МНС РФ № АС-3-06/37 від 22.01.2004 «Про затвердження нормативних правових актів про порядок взаємодії органів внутрішніх справ і податкових органів щодо запобігання, виявлення і припинення податкових правопорушень і злочинів». »/ / Довідкова правова інформація Консультант плюс
55. Лист МНС РФ від 28.09.2001 № ШС-6-14/734 «Про відповідальність за порушення податкового законодавства» »/ / Довідкова правова інформація Консультант плюс
56. Лист Міністерства РФ від 08.02.2003 № 14-3-04/3243-4-у387 «Про застосування відповідальності, передбаченої ст.119 НК РФ» / / Довідкова правова інформація Консультант плюс
57. Постанова ФАС СЗО від 30.04.2002 № А05-322/02-23/10 »/ / Довідкова правова інформація Консультант плюс
58. Постанова ФАС СЗО від 16.12.2002 № А56-20702/02 »/ / Довідкова правова інформація Консультант плюс
59. Постанова ФАС СЗО від 14.10.2002 № А26-2635/02-02-04/07 »/ / Довідкова правова інформація Консультант плюс
60. Постанова ФАС СЗО від 25.09.2001 № А42-1703/01-5 »/ / Довідкова правова інформація Консультант плюс
61. Постанова ФАС СЗО від 10.09.2002 № А44-972/02-с9 »/ / Довідкова правова інформація Консультант плюс
62. Постанова ФАС СЗО від 10.06.2003 № А05-866/03-57/18 »/ / Довідкова правова інформація Консультант плюс
63. Постанова ФАС СЗО від 03.04.2002 № А05-10876/01-579/10 »/ / Довідкова правова інформація Консультант плюс
64. Постанова ФАС СЗО від 30.07.2001 № А05-2205/01-129/19 »/ / Довідкова правова інформація Консультант плюс
65. Постанова ФАС СЗО від 13.03.2002 № ФО4/919-139/А27-2002 »/ / Довідкова правова інформація Консультант плюс
66. Постанова ФАС ВСО від 27.04.2001 № А33-12864/00-СЗа-Фо2-869/01-С1 »/ / Довідкова правова інформація Консультант плюс
67. Постанова ФАС ВСО від 12.03.2001 № А58-1190/00-ФО2-433/01-С1 »/ / Довідкова правова інформація Консультант плюс
68. Постанова ФАС УО від 22.05.2002 № ФО9-1033/02-АК »/ / Довідкова правова інформація Консультант плюс
69. Постанова ФАС УО від 22.06.2003 № ФО9-1033/02-АК »/ / Довідкова правова інформація Консультант плюс
70. Постанова ФАС УО від 15.07.2002 № ФО9-1434/02-АК »/ / Довідкова правова інформація Консультант плюс
71. Постанова ФАС ВВО від 30.05.2003 № А25-7611/02А »/ / Довідкова правова інформація Консультант плюс
72. Архів Арбітражного суду Іванівської області. Д. № 2-2705/2003
73. Архів Арбітражного суду Іванівської області. Д. № 2 - 4329/2003
74. Архів Арбітражного суду Іванівської області. Д. № А17-413/5-2006
75. Архів Арбітражного суду Іванівської області. Д. № А17-4994/5-2005
76. Архів Арбітражного суду Іванівської області. Д. № А17-5500/5-2005
77. Архів Арбітражного суду Іванівської області. Д. № А17-111/5-2006
78. Архів Арбітражного суду Іванівської області. Д. № А17-2502/5-2004


[1] Фінансове право / За ред. Химичева. Н.І. - М., 2000. - С. 267.
[2] Закон Російської Федерації «Про Федеральному бюджеті на 2006р." Від 26.12.2005г. № 189
[3] Дивись також - Пепеляєв С.Г., Перевалов В.Д. , Паригін В.А., Тедеєв О.М. Химичева Н.І. Ерделевскій А.М.
[4] Перевалов В.Д. Теорія держави і права. - М., 2004. - С.262
[5] Бризгалін А.В. Практична податкова енциклопедія. Том 12. Відповідальність за порушення законодавства про податки і збори. Види податкових порушень по гл.16 НК РФ. 2005. / Довідкова правова інформація Консультант Плюс
[6] Кустова М.В., Ногіна О.А., Шевельова Н.А. Указ.соч .- С.413-414
[7] Крохіна Ю.А. Податкове право України .- М., 2003. - С.362
[8] Пепеляєв С.Г. Податкове право. - М., 2003. - С. 431-445
[9] Перевалов В.Д. Указ.соч. - С.263
[10] Теорія держави і права / За редакцією М. І. Матузова - М., 2003. -С .. 585
[11] Кустова М.В., Ногіна О.А., Шевельова Н.А. Указ.соч. - С.355-356
[12] Пепеляєв С.Г. Указ.соч .- С. 408
[13] Пансков В.Г. Податкове право .- М., 2004. - С. 144.
[14] Крохіна Ю.А. Податкове право Росії. - М., 2003 .- С. .362
[15] Крохіна Ю.А. Указ соч. - С.361
[16] Перевалов В.Д. Указ. соч .- С.263
[17] Кучеров І.І. Податкове право України .- М., 2001 - с.248
[18] Паригін В.А., Тедеєв А.А. Податкове право України .- Ростов на Дону, 2002 - с.270
[19] Пепеляева С.Г. Указ.соч .- с.395-396
[20] Верин В.П. Злочини у сфері економіки .- М., 2001. - С.99
[21] Кучеров І.І. Податкові злочини. -М., Юрінформ, 1997
[22] Пепеляєв С.Г. Укз.соч .- С.394
[23] Пепеляєв С.Г. Укз.соч - С.394
[24] Кучеров І.І. Указ.соч. - С.246
[25] Кучеров І.І. Указ.соч. - С.259-263
[26] Паригін В.А., Тедеєв А.А.Указа.соч .- с.269-270
[27] Паригін В.А., Тедеєв А.А.Указа.соч .- с.269-270
[28] Кустова М.В., Ногіна А.О., Шевельова Н.А. Указ.соч .- С.359-361
[29] Пепеляєв С.Г. Указ тв.-с.414
[30] Калініна Л.А., Кузьмичова Г.А. Адміністративна відповідальність: Навчальний посібник. Нормативні акти. - М., 2000 .- С.22
[31] Попов Л.Л Адміністративне право. - М., 2002 .- с.313
[32] Попов Л.Л. Указ.соч. - С.315
[33] Козлов Ю.М., Попов Л.Л. Адміністративне право .- М., 2000 .- С.315-316
[34] Попов Л.Л. Указ.соч-С.316
[35] Калініна Л.А., Кузьмичова Г.А. Указ.соч .- С.22
[36] Козлов Ю.М. Адміністративне право .- М., 1999 .- С.169
[37] Постанова Президії ВАС РФ від 28.10.1997 N 6403/95 / / Вісник Вищого Арбітражного Суду РФ 1998 № 2 З-11
[38] Пепеляєв С.Г. Указ.соч-с.414
[39] Ашомко Т.А. Проваленко О.М. Податковий кодекс: правопорушення і відповідальність. - М., 2001 .- С. 78
[40] Карасьов Н.В. Фінансове право Російської Федерації. - М., 2004. - С. 359
[41] Крохіна Ю.А. Указ. Соч .- С. 476.
[42] Крохіна Ю.А. Указ. Соч. - С. 480
[43] Ашомко Т.А., Проваленко О.М. Податковий кодекс: правопорушення і ответственность. / Довідкова правова система Консультант Плюс
[44] Гегель Г.В. Політичні твори. -М., 1978 .- С. 313.
[45] Іванов О.О. Індивідуалізація юридичної відповідальності. Правові та психологічні аспекти. - М., 2003 .- С. 6
[46] Гаджієв Г.А. Конституційні принципи ринкової економіки .- М., 2002 .- С. 71 - 82.
[47] Мамедов О.О. Справедливість призначення покарання. - М., 2003 .- С. 51.
[48] ​​Зубкова В.І. Відновлення соціальної справедливості - одна з цілей кримінального покарання / / Вісник МГУ. 2003. N 1 .- С. 63
[49] Постанови КС РФ від 19.03.2003 N 3-П, від 27.02.2003 N 1-П, від 26.11.2002 N 16-П, від 05.07.2001 N 11-П та ін
[50] Мальцев В.В. Принципи кримінального права .- Волгоград, 2001 .- С. 69.
[51] Вінницький Д.В. Проблеми розмежування податкової та адміністративної відповідальності / / Господарство право. 2003. N 5. -С. 113
[52] Анохін А.Є. Вина як елемент складу податкового правопорушення. Форма провини / / Юридичний світ. 2001. N 5 .- С. 49.
[53] Крохіна Ю.А. Указ. Соч .- С. 501
[54] Крохіна Ю.А. Указ. Соч .- С. 502
[55] Ашомко Т. А., Проваленко О.М. Указ. Соч. - С. 40.
[56] Постанова Федерального Арбітражного Суду Східно-Сибірського округу (далі по тексту - ФАС ВСО) від 12.03.2003 N А58-1190/00-Ф02-433/03-C1
[57] Постанова Федерального Арбітражного Суду Північно-Західного Округа (далі по тексту-ФАС СЗО) від 16.12.2004 N А56-20702/04
[58] Постанова Федеральний Арбітражний Суд Уральського Округа (далі по тексту - ФАС УО) від 15.07.2004 N Ф09-1434/04-АК
[59] Постанова Пленуму ВАС РФ від 28.02.2003 № 5 «Про деякі питання застосування частини 1 Податкового Кодексу Російської Федерації»
Додати в блог або на сайт

Цей текст може містити помилки.

Фінанси, гроші і податки | Диплом
276.9кб. | скачати


Схожі роботи:
Податкові правопорушення Відповідальність платника податків за вчинення податкового правопорушення
Податкові правопорушення і відповідальність за їх вчинення
Відповідальність за податкові правопорушення
Відповідальність за податкові правопорушення
Податкові правопорушення і відповідальність за них
Податкові правопорушення і відповідальність платника податків
Юридична відповідальність за податкові правопорушення в Російській Федерації
Порядок нарахування і сплати податків відповідальність за податкові правопорушення
Екологічне правопорушення Юридична відповідальність за екологічні правопорушення
© Усі права захищені
написати до нас