Податковий облік російських організацій

5. Принцип дотримання податкової таємниці щодо відомостей, одержуваних податковими органами при постановці на податковий облік (за винятком відомостей про ІПН), тобто встановлення спеціального режиму доступу до відомостей про платника податків, отриманими посадовими особами уповноважених контрольних органів.
6. Принцип загальності податкового обліку передбачає обов'язковість податкового обліку кожного платника податків. Наявність у платника податків податкових пільг не звільняє його від постановки на податковий облік. Відсутність взяття платника податків на податковий облік у встановленому порядку тягне застосування заходів відповідальності [4].
Глава II. Підстави і порядок проведення податкового обліку російських організацій.
Облік платників податків - одне з основних умов здійснення державними податковими інспекціями контролю за своєчасним внесенням платниками податків податкових платежів до бюджетів усіх рівнів та державних позабюджетних фондів.
До введення в дію частини I НК РФ законодавство з податкового контролю складалася з окремих нормативних актів, що регулюють питання податкового контролю, часто невідомих платникам податків, тому, говорити про взаєморозуміння між податковим органом і можна було з великими труднощами.
Головне достоїнство частини I НК РФ уклали в тому, що тут детально були регламентовані всі основні процедури податкового контролю, які мають виконувати як платники податків, так і податкові органи. З прийняттям Федерального Закону «Про внесення змін до законодавчих актів Російської Федерації в частині вдосконалення процедур державної реєстрації та постановки на облік юридичних осіб і індивідуальних підприємців» [5] та інших нормативних актів, які внесли зміни не тільки в Налговий Кодекс, але і поміняли майже все податкове законодавство, багато що змінилося.
Так, саме податкові органи зобов'язані вести у встановленому порядку облік платників податків.
ст. 85 Податкового Кодексу Російської Федерації і нещодавно прийнята Постанова Уряду РФ від 26 лютого 2004 р. N 110 "Про вдосконалення процедур державної реєстрації та постановки на облік юридичних осіб і індивідуальних підприємців" [6], котра затвердила «Правила ведення Єдиного державного реєстру платників податків» регулюють взаємодію податкових органів з іншими державними органами, органами місцевого самоврядування, установами та особами, які здійснюють нотаріальні дії з метою здійснення обліку платників податків і контролю за правильністю обчислення, повнотою і своєчасністю перерахування платниками податків податків та зборів до бюджетів різних рівнів. На основі інформації, що надходить від перерахованої категорії організацій, податкові органи здійснюють перевірку відомостей, представлених платниками податків при постановці на податковий облік і сплату податків.
Таким чином, Податковим Кодексом був передбачений механізм своєчасного надходження до податкових органів інформації, необхідної для здійснення податкового контролю по двох незалежних джерел. Перший забезпечується тими державними органами, на які покладено обов'язок здійснювати таку реєстрацію, давати ліцензії, або іншим чином враховувати подібні обставини і вести відповідні реєстри. Другий - безпосередньо від організацій і фізичних осіб, які звертаються до податкових органів із заявою про постановку на облік.
Необхідно ще раз помітить, що з 1 січня 2004 р. значно спрощено порядок постановки на податковий облік та облік у позабюджетні фонди організацій та індивідуальних підприємців при їх державній реєстрації.
Федеральним законом від 23.12.03 N 185-ФЗ були внесені відповідні зміни та доповнення до таких нормативно-правові акти:
- Федеральний закон від 08.08.01 N 129-ФЗ "Про державну реєстрацію юридичних осіб і індивідуальних підприємців";
- Податковий кодекс РФ. Частина перша;
- Закон РФ від 28.06.91 N 1499-1 "Про медичне страхування громадян у Російській Федерації";
- Федеральний закон від 24.07.98 N 125-ФЗ "Про обов'язкове соціальне страхування від нещасних випадків на виробництві та професійних захворювань";
- Федеральний закон від 16.07.99 N 165-ФЗ "Про основи обов'язкового соціального страхування";
- Федеральний закон від 15.12.01 N 167-ФЗ "Про обов'язкове пенсійне страхування в Російській Федерації".
Відразу обмовимося, що відповідні нормативно-правові акти Уряду РФ, МНС Росії, а також виконавчих органів позабюджетних фондів, на які даються посилання в оновлених законах, на сьогоднішній день не прийняті, що, на жаль, може послужити гальмом для реалізації безумовно прогресивних на своєму характером норм.
Зрозумівши цю ситуацію, МНС Росії випустило лист від 29.12.03 N ММ-6-09/1384, що роз'яснює процедуру обліку організацій і фізичних осіб у податкових органах у зв'язку зі зміною з 1 січня 2004 р. законодавство. Цей лист адресовано територіальним підрозділам МНС Росії для використання в роботі і не є актом законодавства про податки і збори [7].
Отже, у відповідності з новим чинним законодаельством, можна виділити дві категорії, по-різному визначають підстави і порядок постановки на податковий облік. Це постановка на податковий облік без заяви організації та заявний порядок постановки на податковий облік.
2.1. Постановка на податковий облік без заяви організації.
Постановка на облік в податковому органі юридичних осіб здійснюється незалежно від того, зобов'язані вони відповідно до Податковим Кодексом Російської Федерації сплачувати той чи інший податок, чи ні.
Платник податків-організація відповідно до пункту 1 статті 83 Кодексу підлягає постановці на облік в податковому органі:
- За місцем знаходження організації;
- За місцем знаходження її філій і представництв;
- За місцем знаходження належить їй, нерухомого майна і транспортних засобів, що підлягають оподаткуванню.
Організація, до складу якої входять філії і (або) представництва, розташовані на території Російської Федерації, а також у власності, якої знаходиться підлягає оподаткуванню нерухоме майно, зобов'язана стати на облік в якості платника податків у податковому органі, як за своїм місцем знаходження, так і за місцем знаходження кожного своєї філії і (або) представництва та місцем знаходження належить їй, нерухомого майна і транспортних засобів [8].
З 1 січня 2004 р. знову створюваної організації при зверненні до реєструючого органу - територіальний підрозділ МНС Росії досить представити заяву про її державну реєстрацію з необхідним комплектом документів, передбачених Законом N 129-ФЗ. Окрему заяву про взяття на податковий облік подавати більше не потрібно.
Тепер поставити організацію на облік як платника податків - це обов'язок самих податкових органів. У новій редакції п.3 ст.83 НК РФ постановка на облік організації в податковому органі за місцем знаходження здійснюється на підставі відомостей, що містяться в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, у порядку, встановленому Урядом РФ.
Під місцем знаходження організації розуміється адресу, вказану в установчих документах (статуті, договорі, положенні) організації або іншому розпорядчому документі про створення платника податків-організації. У разі відсутності адреси місцезнаходження платника податку в її установчих документах або іншому розпорядчому документі про його створення, постановка на облік в податковому органі здійснюється за адресою місця знаходження органів юридичної особи, наприклад, за адресою постійно діючого виконавчого органу платника податків-організації (адміністрації, дирекції, правління чи іншого подібного органу).
На підтвердження постановки на податковий облік новоствореним організаціям видається свідоцтво про постановку на податковий облік. Форма свідоцтва буде затверджуватися МНС Росії. До її затвердження діє колишня форма свідоцтва, затверджена Наказом МНС Росії від 27.11.98 N ГБ-3-12/309 [9], в частині, що не суперечить положенням Закону N 185-ФЗ.
Звертає на себе увагу відсутність у новій редакції п.2 ст.84 НК РФ терміну видачі організаціям свідоцтва про постановку на облік у податкових органах. У колишній редакції цей термін був єдиним для всіх категорій платників податків - 5 днів з дня подачі всіх необхідних документів.
Враховуючи, що для всіх інших категорій платників податків п.2 ст.83 НК РФ в новій редакції встановлено 5-денний термін видачі свідоцтва, можна припустити, що відсутність його для новостворених організацій викликане технічною помилкою і мова йде про те ж п'ятиденному терміні. Непряме підтвердження цього - лист МНС Росії від 29.12.03 N ММ-6-09/1384 [10], в якому термін постановки на облік юридичних осіб визначено в п'ять робочих днів з дня подання документів для державної реєстрації.
Хотілося б також звернути увагу на проблему, яка залишилася невирішеною.
Новостворюваним організаціям як і раніше необхідно самостійно звертатися до органів Держкомстату Росії за отриманням коду ЄДРПОУ та інших кодів загальноросійських класифікаторів. Ніяких змін у цій частині Закон N 185-ФЗ не вніс.
У той же час в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та Єдиному державному реєстрі індивідуальних підприємців тепер повинні міститися коди за ЄДРПОУ видів економічної діяльності (КВЕД) (подп. "п" п.1 і подп. "Про" п.2 ст.5 Закону N 129-ФЗ).
Наявність кодів КВЕД є також однією з умов постановки на облік в позабюджетних фондах.
Однак для того щоб організації були присвоєні відповідні коди, їй необхідно самостійно звернутися до органів Держкомстату Росії з уже наявним свідченням про державну реєстрацію, а після їх отримання знову звернутися до реєструючого органу. Укладеться вся ця процедура в п'ять днів, запропоновані Законом N 129-ФЗ і Податковим кодексом РФ для постановки організацій на податковий облік та облік у позабюджетних фондах?
На нашу думку, дане питання потребує додаткової законодавчої опрацювання. Цілком можливо, що незабаром з боку податкового відомства, Держкомстату Росії або позабюджетних фондів підуть роз'яснення з даного питання. Поки ж, з огляду на чинні положення законодавства, відвідування фондів платникам податків, по всій видимості, уникнути не вдасться.
Ще одна підстава постановки на податковий облік російської організації, це облік за місцем знаходження нерухомого майна та (або) транспортних засобів.
Організація підлягає постановці на облік у податкових органах за місцем знаходження нерухомого майна, що належить їй на праві власності, праві господарського відання або оперативного управління.
Раніше організації самі подавали заяву про взяття на облік за місцем знаходження нерухомого майна або транспортних засобів протягом 30 днів з дня його реєстрації.
Тепер постановка на податковий облік та зняття з обліку організації в податковому органі за місцем знаходження належить їй, нерухомого майна та (або) транспортних засобів здійснюються податковим органом самостійно на підставі відомостей, які йому зобов'язані повідомляти органи, що здійснюють державну реєстрацію прав на нерухоме майно та угод з ним, а також органи, що здійснюють реєстрацію транспортних засобів (установи юстиції та підрозділи ДАІ).
Органи, що здійснюють державну реєстрацію прав на нерухоме майно та угод з ним, органи, що здійснюють реєстрацію транспортних засобів, зобов'язані повідомляти інформацію про розташованому на підвідомчій їм території нерухоме майно, про транспортні засоби, зареєстрованих у цих органах (права та угодах, зареєстрованих у цих органах ), і про їхніх власників до податкових органів за місцем свого знаходження протягом 10 днів з дня відповідної реєстрації.
Згідно з Правилами ведення Єдиного державного реєстру платників податків, затвердженого постановою Уряду РФ від 26 лютого 2004 р. N 110, надаються органами, які здійснюють реєстрацію транспортних засобів (у тому числі морських, річкових та повітряних транспортних засобів) такі відомості:
1. Найменування органу, ОГРН, ІПН / КПП.
2. Відомості про транспортний засіб:
а) для автомобілів, мотоциклів, моторолерів, автобусів, самохідних машин і механізмів на пневматичному і гусеничному ходу, снігоходів і мотосаней - марка, модель, модифікація, серія та номер реєстраційного знака;
б) для морських, річкових транспортних засобів (у тому числі змішаного (річка-море) плавання) - тип, назву судна, реєстраційний номер, вид права (право власності чи інше передбачене законодавством Російської Федерації підстава);
в) для повітряних транспортних засобів - тип, державний і реєстраційний знаки, найменування експлуатанта, вид права (право власності чи інше передбачене законодавством Російської Федерації підстава).
3. Дата реєстрації (зняття з реєстрації), серія та номер документа про реєстрацію.
4. Відомості про особу, на яку зареєстровано транспортний засіб:
для юридичної особи - повне найменування, ОГРН, ІПН / КПП, адреса місця знаходження.
Що стосується відомостей, що подаються органами, які здійснюють державну реєстрацію прав на нерухоме майно та угод з ним (за винятком морських, річкових та повітряних транспортних засобів), то це наступні:
1. Найменування органу, ОГРН, ІПН / КПП.
2. Відомості про об'єкт нерухомості:
а) вид (назва) об'єкта;
б) кадастровий номер (умовний номер) об'єкта (при переході права - попередній кадастровий номер (умовний номер) об'єкта);
в) вид права (право власності чи інше передбачене законодавством Російської Федерації підстава);
г) адреса місця знаходження об'єкта.
3. Відомості про реєстрацію права: дата реєстрації виникнення (переходу, припинення) права, серія та номер документа, що підтверджує реєстрацію права.
4. Відомості про правовласником:
для юридичної особи - повне найменування, ОГРН, ІПН / КПП, адреса місця знаходження;
Під місцем знаходження майна згідно з пунктом 4 статті 83 Кодексу розуміється:
1. для нерухомого майна (за винятком транспортних засобів, зазначених у підпунктах 2 і 3 цього пункту) - місце фактичного знаходження майна;
2. для морських, річкових та повітряних транспортних засобів - місце знаходження власника майна;
3. для транспортних засобів, не зазначених у підпункті 2 цього пункту, - місце (порт) приписки або місце державної реєстрації, а за відсутності таких - місце знаходження власника майна.
Термін постановки на облік - п'ять днів з дня надходження відомостей від цих органів. У цей же термін податковий орган зобов'язаний видати або надіслати поштою свідоцтво про постановку на облік. Форми та порядок видачі свідоцтв має затвердити МНС Росії (п.2 ст.84 НК РФ в новій редакції).
2.2. Заявний порядок постановки на податковий облік.
До заявницьким порядку постановки на податковий облік, у відповідності зі змінами в податковому законодавстві, відноситься постановка на облік за місцем знаходження відособленого підрозділу.
Організація, до складу якої входять відособлені підрозділи, розташовані на території Російської Федерації, зобов'язана стати на облік в податковому органі за місцем знаходження кожного свого відокремленого підрозділу.
Якщо організація створює відокремлений підрозділ, їй, як і раніше, необхідно самостійно протягом одного місяця після створення підрозділу подати заяву про взяття на податковий облік за місцем знаходження відособленого підрозділу.
Одночасно з подачею заяви подаються в одному примірнику копії завірених в установленому порядку свідоцтва про постановку на облік в податковому органі організації за місцем її знаходження, а також документів, що підтверджують створення відокремленого підрозділу (за їх наявності). Постановка на облік з видачею повідомлення про це здійснюється протягом п'яти днів з дня подання всіх документів (п.2 ст.84 НК РФ в новій редакції) і в той же термін видається їм повідомлення про постановку на облік в податковому органі.
Хотілося б зауважити, що новий закон дає визначення деяких понять. Так, "повідомлення про постановку на облік в податковому органі - документ, що видається податковим органом організації або фізичній особі, в тому числі індивідуальному підприємцю, при постановці на облік в податковому органі з інших підстав, за винятком підстав, за якими цим Кодексом передбачена видача свідоцтва про постановку на облік в податковому органі ". "Свідоцтво про постановку на облік в податковому органі - документ, що видається податковим органом організації або фізичній особі при постановці на облік в податковому органі за місцем знаходження організації або за місцем проживання фізичної особи".
Якщо організація прийме рішення про припинення діяльності через свій відокремлений підрозділ, їй також необхідно самостійно подати заяву про зняття з обліку. Податковий орган здійснює зняття з обліку протягом 14 днів з дня подачі заяви (п.5 ст.84 НК РФ в новій редакції).
На практиці виникають питання з приводу того, що вважати днем ​​створення філії (представництва): дата видання юридичною особою розпорядчого документа про створення філії (представництва), момент державної реєстрації відокремленого підрозділу, або з моменту обладнання організацією відокремленого стаціонарного місця для здійснення діяльності через свій відокремлений підрозділ.
Судова практика, згідно із законодавством, пішла за останнім шляху.
Цікаво в цьому плані, постанова ФАС Північно-Західного округу від 03.06.02 у справі № А44 - 2933/Ol-С10. Як видно з матеріалів справи, 27.04.01 рішенням Реєстраційної палати Адміністрації Санкт-Петербурга зареєстровані зміни в статуті Товариства, згідно з якими в місті Великому Новгороді створена філія Товариства. Відповідач представив до податкової інспекції заяву про постановку на облік за місцем знаходження філії 19.06.01. Інспекцією складений акт від 19.06.01 та прийнято рішення від притягнення Товариства до відповідальності, передбаченої ст. 11 Червня НК РФ, у вигляді стягнення 5000 крб. штрафу.
Пунктом 1 ст. 116 НК РФ передбачена відповідальність за порушення платником податку встановленого ст. 83 НК РФ терміну подання заяви про взяття на облік в податковому органі. Згідно і. 4 ст. 83 НК РФ при здійсненні діяльності в Російській Федерації через відокремлений підрозділ про постановку на облік організації за місцем знаходження відособленого підрозділу подається протягом одного місяця після створення відокремленого підрозділу.
Таким чином, відправною точкою для обчислення строку, встановленого НК РФ, є момент створення відокремленого підрозділу.
У силу п.2. cт. 11 НК РФ відокремлений підрозділ організації - це будь-яке територіально відокремлений від неї підрозділ, за місцем знаходження якого обладнані стаціонарні місця, а місце знаходження відокремленого підрозділу - місце здійснення цією організацією діяльності через свій відокремлений підрозділ. При цьому згідно з і. 2 ст. 11 НК РФ визнання відокремленого підрозділу організації таким проводиться незалежно від того, відображено або не відображено його створення в установчих чи інших організаційно-розпорядчих документах організації, і від повноважень, якими наділяється зазначений підрозділ.
Отже, встановлений п. 4 ст. 83 ІК РФ строк обчислюється не з моменту державної реєстрації відокремленого підрозділу або видання організацією наказу про його створення, а з моменту обладнання організацією територіально відокремленого стаціонарного місця для здійснення діяльності через свій відокремлений підрозділ.
У даному випадку суд на підставі наявних у справі матеріалів встановив, що договір оренди нежитлового приміщення в місті Великому Новгороді укладений 15.06.01. Податкова інспекція не оспорює дані обставини, які свідчать про обладнання територіально відокремленого стаціонарного місця в місті Великому Новгороді, тобто про фактичне створення відокремленого підрозділу Товариства з 15.06.01. Оскільки заяву про постановку на облік в податковій інспекції за місцем знаходження відособленого підрозділу подано Товариством 19.06.01, то відповідач виконав і. 4ст. 83 НК РФ, а отже, у діях Товариства відсутній склад правопорушення, передбачений п. 1 ст. 116 НК РФ.
За таких обставин суд правомірно відповідно до п. 1 ст. 109 НК РФ відмовив податковій інспекції в позові про стягнення з Товариства 5000 рублів штрафу [11].
У випадку якщо російська організація як платник податку не виконує свої обов'язки і не встає на податковий облік за за місцем знаходження кожного свого відокремленого підрозділу, податковий орган здійснює примусову постановку на податковий облік без заяви організації на підставі інформації, наявної у податкових органів.
2.3. Податковий переоблік організацій та зняття з податкового обліку.
Незважаючи на те, що в найменуванні ст. 84 НК РФ присутній термін "переоблік", Податковий кодекс не розкриває це поняття. Як правило, податковий переоблік пов'язаний з такими змінами характеристик організації, які призводять до необхідності зміни територіального податкового органу, в якому організація перебуває на податковому обліку. У зв'язку з цим підставою для податкового переобліку є зміна місця знаходження організації (або її юридичної адреси) [12].
Согалсно новим законодавством, завдання податкових органів - не тільки постановка на податковий облік організацій, але і внесення змін до відомостей про них. Ці зміни враховуються на підставі відомостей, що містяться в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб.
Наприклад, раніше організації, яка змінила свою адресу, необхідно було подати заяву про зняття з обліку в податковий орган за своїм місцем знаходження, а потім - заява про постановку на облік в податковому органі за новим місцезнаходженням. Тепер робити це не потрібно [13].
Організації досить повідомити про зміну адреси до податкового органу за попереднім місцем знаходження. На підставі отриманих відомостей податковий орган сам зніме організацію з обліку і передасть необхідні відомості до податкового органу за її новим місцезнаходженням для постановки на облік (п.3 ст.84 НК РФ в новій редакції).
Порядок внесення змін і зняття з обліку повинен бути встановлений Урядом РФ.
Федеральним законом встановлено, що зміни у відомостях про організації або індивідуальних підприємців підлягають обліку податковим органом за місцем знаходження організації або за місцем проживання індивідуального підприємця на підставі відомостей, що містяться відповідно в єдиному державному реєстрі юридичних осіб, єдиному державному реєстрі індивідуальних підприємців, у порядку, встановленому Урядом Російської Федерації.
Якщо платник податків змінив місце перебування, зняття з обліку платника податків здійснюється податковим органом, в якому платник податків перебував на обліку на підставі відомостей, що містяться відповідно в єдиному державному реєстрі юридичних осіб, встановленому Урядом Російської Федерації.
Постановка на облік платника податків у податковому органі за новим місцезнаходженням здійснюється на підставі документів, отриманих від податкового органу за попереднім місцем перебування платника податків.
У разі ліквідації або реорганізації організації, зняття з обліку здійснюється в тому ж порядку. З метою координації діяльності відповідальних органів, постановою Уряду РФ від 26 лютого 2004 р. N 110 затверджено «Правила взаємодії реєструючих органів при державній реєстрації юридичних осіб у разі їх реорганізації» [14].
У разі прийняття організацією рішення про припинення діяльності через свій відокремлений підрозділ зняття з обліку здійснюється податковим органом за заявою платника податків протягом 14 днів з дня подання такої заяви.
2.4. Відповідальність організацій за непостановку на податковий облік.
Вітчизняним законодавством передбачено чотири види юридичної відповідальності, за порушення законодавства, які різняться в залежності від галузевої приналежності юридичних норм, їх закріплюють:
Кримінальна відповідальність - настає за вчинення злочинів, передбачених кримінальним законодавством.
Адміністративна відповідальність - настає за посягання суб'єктами права на суспільні відносини, пов'язані з державним управлінням, засновані на відносинах влади і підпорядкування.
Цивільно-правова відповідальність - виражається в застосуванні до правопорушника в інтересах іншої особи або держави встановлених законом або договором заходів впливу майнового характеру.
Дисциплінарна відповідальність - пов'язана з порушенням трудової дисципліни.
Говорячи про відповідальність у податковому праві, слід, в основному, мати на увазі нормативне регулювання адміністративної відповідальності за порушення податкового законодавства.
До прийнятий 20 грудня 2001 року нового КоАП РФ, Законодавство про адміністративні правопорушення повністю не було кодифіковано. Окремі його акти і норми визначали види податкових правопорушень і коло їх суб'єктів. До прийняття Податкового кодексу відповідальність за податкові правопорушення визначалася багатьма нормативними актами. Зокрема Законом України від 27 грудня 1991 р. № 2118-1 "Про основи податкової системи в Російській Федерації" [15], Законом РРФСР від 21 березня 1991 р. № 943-I "Про Державну податкову службу РРФСР" [16], Указом Президента РФ від 23 травня 1994 р. № 1006 "Про здійснення комплексних заходів щодо своєчасного та повного внесення до бюджету податків та інших обов'язкових платежів" [17], Законом РФ від 18 червня 1993 р. № 5215-1 "Про застосування контрольно- касових машин при здійсненні грошових розрахунків з населенням "[18]," Тимчасовими правилами аудиторської діяльності в Російській Федерації "[19], затвердженими указом Президента РФ від 22 грудня 1993 р. № 2263 [20], указом Президента РФ від 18 серпня 1996 р . № 1212 "Про заходи щодо підвищення збирання податків та інших обов'язкових платежів та впорядкування готівкового та безготівкового грошового обігу" [21] і, звичайно, Кодексом про адміністративні правопорушення [22].
Податкові відносини регулювалися не тільки законами, а й підзаконними актами. Значення цих актів було особливо велике в першому етапі становлення російського податкового законодавства (1991-1998 роках). Усього "... налічувалося більше тисячі нормативних актів, що регулюють податкові відносини, з них всього 20 законів, 100 Указів Президента Російської Федерації, 100 урядових постанов. Решта акти були видані різними відомствами "[23].
Необхідність такого регулювання почасти пояснювалася низькою якістю законів про податки, їх надмірною "лаконічністю". Наприклад, Закон РФ від 06.12.91 N 1992-1 "Про податок на додану вартість" [24] містив лише 10 статей. Недоліки законодавства восполнялись інструкціями.
Однак відомчі акти викликають до себе, і в більшості випадків обгрунтовано, негативне ставлення: на практиці інструкціями нерідко спотворюється зміст законів, бюрократизується система відносин, обмежуються права і законні інтереси платників податків. Органи виконавчої влади повинні бути суворо обмежені у своїх юридичних можливостях. Закон передбачає використання примусу для того, щоб змусити платника податків виконати свій обов'язок. Оскільки податок являє собою законодавче обмеження свободи і права власності платника податку, то і здійснення влади в сфері податків повинно бути обмежене. Важливо пам'ятати, що відомчі інструкції не можуть встановлювати або змінювати податкові зобов'язання платників податків, їх призначення - регламентувати найбільш досконалі і, в міру розумної необхідності, однакові способи практичної діяльності органів управління, пов'язаної з правильним і своєчасним справлянням податків.
Тому вдосконалення податкового законодавства йде не по дорозі розвитку підзаконного нормотворчості, а шляхом вдосконалення самих законів про податки, кодифікації податкового законодавства, встановлення таких механізмів подолання прогалин у законодавстві, які дозволяли б, не вдаючись до видання інструкцій, визначати правильний варіант поведінки на підставі самого закону [25].
З прийняттям Податкового Кодексу РФ відповідальність за адміністративні податкові правопорушення наступає виключно, якщо містять ознаки, передбачені частиною VI Податкового Кодексу РФ "Податкові правопорушення і відповідальність за їх здійснення" [26].
Необхідно зауважити, що встановити провину, притягнути до відповідальності, застосувати санкції у відповідності з Податковим кодексом може лише суд. Це приклад боротьби платників податків за свої права. От коротенько історія питання:
Статтею 13 Закону РФ від 27.12.91 N 2118-1 "Про основи податкової системи в Російській Федерації" [27] було передбачено виробляти стягнення недоїмки по податках та інших обов'язкових платежах, а також сум штрафів та інших санкцій, передбачених законодавством, з юридичних осіб - у безспірному порядку, а з фізичних осіб - в судовому.
Аналогічні права здійснювати такі дії мали органи податкової поліції відповідно до Закону РФ від 24.06.93 N 5238-1. [28]
Практично до 1997 року дана норма, яка міститься у зазначених вище законах, не викликала сумнівів щодо своєї правомірності. Однак у 1996-1997 роках було прийнято ряд документів Конституційного Суду РФ, по-новому визначають дію цієї статті.
Так, постановою Конституційного Суду РФ від 17.12.96 N 20-П [29] було встановлено, що стягнення всієї суми прихованого або заниженого доходу (прибутку), а також різного роду штрафів за своєю суттю виходить за рамки податкового зобов'язання як такого.
Далі констатувалося, що за наявності податкового правопорушення орган податкової поліції має право прийняти рішення про стягнення штрафу з юридичної особи. Це рішення може бути в установленому порядку оскаржена юридичною особою у вищестоящий податковий орган та / або до суду. У випадку такого оскарження стягнення штрафу не може проводитися в безспірному порядку, а має бути призупинено до винесення судом рішення за скаргою платника податків.
Таким чином, явний порядок стягнення штрафів, передбачена оспорюваним положенням, у разі незгоди платника податків з рішенням органу податкової поліції є перевищенням конституційно допустимого обмеження права, закріпленого у ст. 35 (частина 3) Конституції РФ [30], згідно з якою ніхто не може бути позбавлений свого майна інакше як за рішенням суду.
Стягнення ж з юридичних осіб недоїмки по податках, а також пені у разі затримки сплати податку в безспірному порядку, як було зазначено в цій постанові, не суперечить Конституції РФ.
Слід звернути увагу на наступне: згадування у вищевказаному постанові тільки органів податкової поліції відразу ж викликало питання: чи слід відносити відповідні висновки Конституційного Суду РФ до податкових інспекцій?
Спочатку думка була така: це рішення Конституційного Суду РФ має обов'язкову силу тільки для органів податкової поліції.
Проте в подальшому Визначенні від 06.11.97 N 111-О [31] Конституційний Суд РФ підбив підсумок в оцінці правомірності стягнення з юридичних осіб штрафів та інших санкцій податковими органами. У ньому сказано, що висновки Конституційного Суду РФ щодо безспірного порядку стягнення з юридичних осіб сум штрафів та інших санкцій поширюються і на положення ст. 13 Закону РФ "Про основи податкової системи в Російській Федерації" [32]. Безперечний порядок стягнення з юридичних осіб зазначених сум без їх згоди визнаний неконституційним незалежно від того, яким органом - податковою поліцією або податковою інспекцією - приймається рішення про виробництво стягнення.
Далі висновки Конституційного Суду РФ були закріплені законодавчо шляхом внесення до Податкового Кодексу [33].
Судовий порядок вирішення спорів (в тому числі про гроші) є міжгалузевим інститутом і пронизує всю правову систему будь-якого демократичного держави.
Норми Податкового Кодексу РФ про відповідальність орієнтовані саме на те, щоб навести співвідношення податків і санкцій на належний йому вигляд. Бюджет поповнюється за рахунок податків, а мета санкцій - забезпечити виконання платником податків його обов'язків, а не поповнити бюджет.
Перш ніж говорити про відповідальність у податковому праві, необхідно дати загальну характеристику адміністративної відповідальності у податковому праві.
Підставою адміністративної відповідальності є адміністративне правопорушення, тобто протиправне, винна дію (бездіяльність), за яке законодавством передбачена адміністративна відповідальність "[34].
Таким чином, можна виділити наступні ознаки адміністративної відповідальності:
- Антисуспільна;
- Протиправність;
- Винність;
- Караність;
Ті ж ознаки можна виділити у визначенні, даному в Податковим Кодексом РФ "Податковим правопорушенням визнається винне досконале протиправне (з порушенням законодавства про податки і збори) діяння (дія або бездіяльність) платника податків, податкового агента та їх представників, за який цим Кодексом встановлено відповідальність" . [35] Тобто Податковий Кодекс РФ звужує визначення, адміністративна відповідальність виступає вже родової по відношенню до податкової відповідальності.
Вихідним в характеристиці зазначених ознак є поняття діяння. Це акт вольового поведінки - дія або бездіяльність. Дія є активне невиконання обов'язки, законного вимоги. Бездіяльність - пасивне невиконання обов'язки.
Антигромадського діяння визначається заподіянням шкоди суспільству і державі. Яке діяння в рамках інституту адміністративної відповідальності є антигромадським, визначається законодавством. Зокрема стаття 57 Конституції РФ говорить: "Кожен зобов'язаний сплачувати законно встановлені податки і збори", [36] а Податковий Кодекс РФ повторює "... 1. Кожна особа має сплачувати законно встановлені податки і збори. "[37].
Протиправність полягає у вчиненні діяння, що порушує норми права, в даному випадку норми Податкового Кодексу.
Винність діяння означає, що воно вчинене умисно або з необережності. "Наявність провини - обов'язковий ознака податкового правопорушення, відсутність вини виключає визнання діяння адміністративним правопорушенням". [38]
Вина організації у вчиненні податкового правопорушення визначається в залежності від вини її посадових осіб або її представників, дії (бездіяльність) яких зумовили вчинення даного податкового правопорушення.
Податковий Кодекс вводить перелік обставин виключають провину платника податків. Це:
"1) вчинення діяння, яке містить ознаки податкового правопорушення, внаслідок стихійного лиха або інших надзвичайних і нездоланних обставин;
2) вчинення діяння, яке містить ознаки податкового правопорушення, платником податків - фізичною особою, яка перебувала в момент його вчинення в стані, при якому ця особа не могла усвідомлювати свої дії або керувати ними внаслідок хворобливого стану;
3) виконання платником податків або податковим агентом письмових вказівок і роз'яснень, даних податковим органом або іншим уповноваженим державним органом чи їх посадовими особами в межах їх компетенції "[39].
Караність увазі, що адміністративним правопорушенням визнається тільки таке діяння, за яке передбачена адміністративна відповідальність. У даному випадку така відповідальність повинна бути передбачена Податковим Кодексом.
У законодавстві про адміністративні правопорушення "відсутнє поняття складу адміністративного правопорушення, але його змістом обгрунтовується зміст і сутність такого поняття" [40]. Елементами складу адміністративного правопорушення є:
- Об'єкт;
- Об'єктивна сторона;
- Суб'єкт;
- Суб'єктивна сторона;
Об'єктом є суспільні відносини, врегульовані нормами права та охоронювані заходами адміністративної відповідальності. У всіх адміністративно-податкових правопорушень загальний родовий об'єкт - відносини у сфері торгівлі та фінансів. Видовий об'єкт податкових правопорушень - фінансові відносини. У деяких з них є і другий об'єкт - порядок управління або права громадян. Безпосереднім об'єктом у даному випадку виступають конкретні норми Податкового Кодексу. "Законодавство про податки і збори регулює владні відносини по встановленню, запровадження і стягування податків і зборів до Російської Федерації, а також відносини, що виникають у процесі здійснення податкового контролю та притягнення до відповідальності за вчинення податкового правопорушення" [41].
Причому закон прямо не встановлює заборони на здійснення цих діянь, а робить це шляхом встановлення за це адміністративної відповідальності.
Об'єктивна сторона правопорушення являє собою зовнішню сторону поведінки платника податків, перш за все це протиправне діяння, дія або бездіяльність, що посягає на суспільні відносини, що охороняються Податковим Кодексом, і заподіюють їм шкоди. Наявність об'єктивної боку адміністративного правопорушення часто ставиться в залежність від часу, місця, способу, характеру змісту діяння, настання його шкідливих наслідків. Так само зміст об'єктивної сторони може включати характер дії або бездіяльності - неодноразовість, повторність, що триває порушення.
Суб'єктами адміністративного правопорушення зізнаються:
Організації як платників податків і податкових агентів, а також представники платника податків або податкового агента.
Суб'єктивна сторона адміністративного правопорушення - співвідношення свідомості і волі в психічному ставленні суб'єкта до протиправного дії чи бездіяльності та її наслідків. Воно може бути виражене у формі умислу і необережності. Умисел може бути прямим і непрямим. При прямому умислі суб'єкт усвідомлює протиправний характер своїх дій (бездіяльності), передбачає їх шкідливі наслідки і бажає настання даних наслідків. Непрямий умисел полягає в тому, що суб'єкт усвідомлює протиправний характер своїх дій (бездіяльності), передбачає їх шкідливі наслідки і свідомо допускає настання таких наслідків [42].
Податковий Кодекс РФ передбачає одну форму необережності - недбалість. Недбале поводження суб'єкта має місце в тому випадку, якщо він не усвідомлював протиправний характер своїх дій / (бездіяльності) або не передбачав настання шкідливих наслідків, хоча повинен був і міг це усвідомлювати і передбачати. "Повинність усвідомлювати і передбачати - це об'єктивний критерій необережності". [43]
Оскільки організація - це штучна правова конструкція, вона не володіє власною свідомістю і психікою. Для організації суб'єктивна сторона визначається в залежності від ставлення її посадових осіб, або її представників. Тобто провиною організації визнається вина громадянина, є посадовою особою або представником цієї організації, дію / (бездіяльність) якого зумовили вчинення правопорушення.
Тільки за наявності складу адміністративного правопорушення, платник податку може бути притягнутий до адміністративної відповідальності.
Отже, стаття 116 Податкового Кодексу РФ передбачає відповідальність за порушення термінів постановки на облік в податковому органі. Назване правопорушення є винна (навмисне) бездіяльність платника податків-організації чи фізичної особи (індивідуального підприємця).
Об'єктом даного правопорушення є правовідносини, регульовані статтею 83 Податкового Кодексу РФ, відповідно, з якою встановлюються строки подання заяви на облік в податковому органі як платник податків.
Однак, необхідно мати на увазі останні зміни в законодавстві. У організацій немає тепер обов'язку подавати заяву про взяття на облік, крім такого обов'язку щодо відокремлених підрозділів. Тому всі норми про отвтетственності, про які буде сказано нижче, застосовуються тільки у відношенні обов'язку організацій стати на податковий облік за місцем знаходження відокремлених підрозділів.
Отже, порушення платником податку встановленого статтею 83 Податкового Кодексу строку подання заяви про взяття на облік в податковому органі за відсутності ознак податкового правопорушення, передбаченого статтею 117 цього Кодексу, тягне стягнення штрафу у розмірі п'яти тисяч рублів.
Відповідальність за вчинення даного правопорушення настає за відсутності ознак податкового правопорушення, передбаченого ст. 117 Податкового Кодексу РФ.
Тому дуже важливо правильно розмежовувати ухилення від взяття на облік від несвоєчасного виконання вимог ст. 83 НК [44].
Гарним прикладом цього доводу із судової практики може послужити наступне Постанова ФАС Уральського округу від 27.02.02 у справі № 9/02-АК. Як випливає з матеріалів справи, ГУП зареєстровано на податковому обліку в м. Челябінську, а на території Агаповского району має відокремлений підрозділ - щебеневий завод, який не є самостійною юридичною особою.
В якості кваліфікуючої ознаки ухилення від взяття на облік в податковому органі ст. 117 НК РФ розглядає ведення діяльності організацією або індивідуальним підприємцем без постановки на облік в податковому органі.
Оскільки матеріалами справи підтверджується і позивачем не заперечується, що відповідач перебуває на податковому обліку, то відсутня подія податкового порушення, відповідальність за яке передбачена цією нормою. Згідно і. 1 ст. 109 НК РФ відсутність події податкового правопорушення є обставиною, що виключає залучення платника податків до відповідальності.
За таких обставин судом правомірно відмовлено у задоволенні вимог. Факт несвоєчасного виконання відповідачем вимог ст. 83 НК РФ про постановку на облік в податковому органі за місцем знаходження відособленого підрозділу не підтверджує подія правопорушення, передбаченого ст. 117 НК РФ [45].
Стаття 117 Податкового Кодексу РФ встановлює відповідальність за ухилення від взяття на облік в податковому органі, що виразилося в здійсненні відокремленим підрозділом організації діяльності без постановки на облік в податковому органі протягом більше 90 днів з дня закінчення встановленого ст. 83 Кодексу строку подання заяви про взяття на облік в податковому органі. Об'єктом даного правопорушення є правовідносини щодо виконання обов'язку платника податків за постановку на облік у податкових органах. Дане правопорушення може бути скоєно лише зумисне, його суб'єктами (вони прямо вказані в диспозиції статті) може бути як організація, так і індивідуальний підприємець [46]. На відміну від правопорушення, передбаченого ст. 116, це правопорушення може бути скоєно виключно за допомогою протиправної дії, а саме за допомогою здійснення суб'єктами правопорушення діяльності без постановки на облік. Відсутність доказів здійснення платником податку зазначених дій може бути підставою для відмови у притягненні до відповідальності за цією статтею. У цьому випадку платник податків може бути притягнутий до відповідальності лише за ст. 116 Податкового Кодексу РФ. Відповідальність за вчинення правопорушення, передбаченого ст. 117 Податкового Кодексу РФ, може бути застосована тільки після закінчення 100 (120) днів здійснення діяльності без подання заяви про взяття на облік в податковому органі.
Ухилення від постановки на облік в податковому органі, що виразилося в здійсненні організацією діяльності без постановки на облік в податковому органі протягом більше 90 днів з дня закінчення встановленого статтею 83 Податкового Кодексу строку подання заяви про взяття на облік в податковому органі тягне стягнення штрафу у розмірі десяти відсотків від доходів, отриманих протягом зазначеного часу в результаті такої діяльності, але не менше двадцяти тисяч рублів [47].
Тут слід звернути увагу на те, що, як випливає з судової практики, відповідальність настає не просто за непостановку на облік, а саме тоді, коли воно супроводжується здійсненням підприємницької діяльності.
Постанова ФАС Центрального округу від 02.09.02 за справу № А-62 - 940/02. Як випливає з матеріалів справи, Інспекцією проведено камеральна перевірка документів, поданих Товариством до податкової інспекції для постановки на облік за місцем знаходження відособленого підрозділу. За результатами перевірки складено акт від 30.11.01, з якого випливає, що Товариством на території Промислового району м. Смоленська була відкрита торговельна точка. Однак, в порушення і. 4 ст. 83 НК РФ заяві про постановку на облік за місцем знаходження відособленого підрозділу подано до Інспекції з порушенням встановленого терміну.
Статтею 117 НК РФ передбачена відповідальність за ведення діяльності організацією без постановки на облік в податковому органі більше трьох місяців.
Як випливає з пояснень відповідача, Товариство з 01.02.01 уклало договір оренди на частину торгових приміщень в магазині, що належать іншому Товариству. При цьому орендодавець наполіг на тому, щоб з моменту укладення даного договору Товариство почало сплачувати єдиний податок на поставлений дохід, оскільки даний податок обчислюється від розміру торговельних площ. Щоб уникнути втрати зазначеної торговельної площі, відповідач погодився на ці умови і заплатив податок за 1, 2 і 3 квартали 2001 року, представивши відповідні декларації до податкового органу.
Крім того, за твердженням відповідача, фактично постійна торгова діяльність стала здійснюватися з вересня 2001 року, що підтверджується штатним розкладом від 12.09.01, наказом від 12.09.01 "Про створення нової торгової точки". До зазначеної дати Товариство виробляло переобладнання і підготовку орендованих площ для торгівлі, створення обладнаних стаціонарних робочих місць. У зв'язку з цими обставинами заяву до Інспекції за місцем знаходження відособленого підрозділу було подано відповідачем 28.09.01.
Суд правильно зазначив, що ст. 117 НК РФ встановлює відповідальність за непостановку на облік, якщо зазначена бездіяльність супроводжується здійсненням юридичною особою підприємницької діяльності [48].
Отже, при виявленні фактів порушення юридичними особами термінів постановки або ухилення від взяття на облік в податковому органі за місцем знаходження відособленого підрозділу, такі особи підлягають притягненню до відповідальності, передбаченої ст. 116 та 117 НК. При цьому слід враховувати, що відповідальність несе як сама філія, так і головна організація. Тому, вимоги про постановку на податковий облік і, відповідно, постанову про притягнення до відповідальності надсилається на адресу філії, так і на адресу головної організації.
Причому, стягнення нарахованих сум можливо як з філії, так і з головної організації.
Розглядаючи склад правопорушення, передбачений ст.117 НК, необхідно відзначити, що раніше податкове законодавство не встановлювало для платників податків спеціальної відповідальності за ухилення (порушення термінів) від постановки на облік в податковому органі. У тому випадку, якщо податковими органами виявлявся потенційний платник, який не перебуває на податковому обліку і відповідно не сплачує обов'язкові податкові платежі, до нього могли бути застосовані фінансові санкції, пов'язані лише з фактичного ненадходження до бюджету податків [49].
Що стосується відповідальності, не пов'язаної з обов'язком стати на податковий облік за місцем знаходження відособленого підрозділу, то, через зміни в податковому зконодательстве, тут можна говорити лише про відповідальність, передбаченої Федеральним законом від 08.08.01 N 129-ФЗ "Про державну реєстрацію юридичних осіб та індивідуальних підприємців "[50]. Законом встановлено, що за неподання або несвоєчасне подання необхідних для включення до державних реєстрів відомостей, юридичні особи несуть відповідальність, встановлену заонодательством Російської Федерації. Зокрема, ст. 14.1. КпАП передбачена відповідальність у вигляді штрафу за здійснення предпрнімательской діяльності без государсвенной реєстрації як юридичної особи [51].
У цілому ж, Податковий кодекс, передбачає, що платник податку повинен нести відповідальність за сам факт не постановки на податковий облік незалежно від того спричинило дана обставина негативні наслідки для бюджету чи ні (ст.ст.116, 117 Податкового Кодексу РФ) [52 ].
Висновок.
Облік платників податків - це інформаційна основа всієї податкової роботи. Від того наскільки якісно будуть виконані всі процедури на цій ділянці, залежить якість роботи всієї податкової інспекції.
У той же час не можна зводити облік платників тільки до певної сукупності формальних, технічних процедур з включення відомостей про платника до бази даних Єдиного державного реєстру платників податків з одержання та складання деякої кількості стандартних документів. Практика роботи показує, що податковий контроль повинен здійснюватися вже на цьому, першому, ділянці податкової роботи, інакше є реальна загроза включення в БД ЕГРН недостовірних даних, що різко знижує ефективність всієї роботи по збору податків.
Ця проблема породжена діючими законодавчими актами, що стосуються питань реєстрації підприємств. Перш за все, це неврегульованість поняття "місце реєстрації" ("юридична" адреса), а також відсутність реальної відповідальності засновників і призначених ними посадових осіб за результати роботи підприємства. Це дозволяє засновувати безліч підприємств не для суспільно корисної роботи, а для здійснення різного роду махінацій, приховуючи особистості конкретних злочинців під якимись "юридичними" особами, які вкрай складно притягти до відповідальності за скоєні діяння.