Московський державний університет
шляхів сполучення
Юридичний інститут
Курсова робота
Дисципліна: Фінансове право
Тема: «Податковий контроль в системі державного фінансового контролю»
Виконала: студентка 4 курсу
Гр. ЮІР-412 М.Ю. Матлова
Перевірив:
Проф. Землін А.І.
Москва 2009
Введення
Держава в процесі свого функціонування здійснює політичну діяльність у різних сферах і суспільного життя. Об'єктом цієї діяльності виступають економіка в цілому, а також окремі складові елементи: ціна, грошовий обіг, фінанси, кредит, валютні відносини. Сукупність державних заходів щодо використання фінансових відносин для виконання державою своїх функцій являє собою фінансову політику.
В останні роки відбулися докорінні зміни у соціальній, політичній і економічного життя країни, які торкнулися найважливіші інститути суспільства. Ці радикальні зміни були викликані основною подією - скасуванням державної валютної монополії.
Державна валютна монополія була головним принципом валютної політики протягом всієї історії СРСР. Держава виступала єдиним законним власником іноземної валюти, яка концентрувалася в одних руках і розподілялася з центру, мало виключне право на здійснення операцій з валютними цінностями.
Зі скасуванням державної монополії на зовнішню торгівлю і початком лібералізації зовнішньоторговельної діяльності різко збільшилася кількість фізичних та юридичних осіб, що зіштовхуються в своїх повсякденних потребах з валютним законодавством. Лібералізація зовнішньоекономічної діяльності та надання права виходу на зовнішній ринок практично будь-якому господарюючому суб'єкту, включаючи фізичних осіб, які займаються підприємницькою діяльністю без створення юридичної особи, призвели до виникнення нової для російської економіки і законодавства проблеми масової витоку з Росії за рубіж валютних коштів 1. Відзначаючи масштабність процесів, експерти вказують, що в разі повернення до Росії її валютних ресурсів країна змогла б вирішити проблему виплати зовнішньої заборгованості і відмовитися від фінансової допомоги інших держав і міжнародних організацій.
У сучасних умовах створення міцної фінансової основи існування держави і суспільства в цілому, успішне здійснення реформ у сфері оподаткування, своєчасне і повне формування бюджетів всіх рівнів неможливі без створення системи ефективного податкового контролю, покликаного забезпечити фінансові інтереси держави при одночасному дотриманні прав організацій і фізичних осіб. Тому питання, пов'язані з вивченням організації податкового контролю в нашій державі, аналізом ефективності роботи контролюючих податкових органів і визначенням шляхів вдосконалення податкового контролю є досить важливими.
Аналіз, що склався ситуації сьогодні і розгляд діючих законодавчих та нормативних актів у Росії дозволяє зробити висновок про особливу актуальність теми представленої в курсовій роботі до цих пір залишаються невирішеними багато питань, законодавство містить багато суперечностей та прогалин у регулюванні тих чи інших питань.
У цій роботі представляється цікавим розглянути поняття фінансового контролю, його види, функції цілі та завдання. Особливу увагу буде приділено системі податкового контролю, який є частиною фінансового регулювання економічної сфери життєдіяльності суспільства. У даній роботі я постараюся розкрити не тільки поняття податкового контролю, дати його характеристику, але і зупинитися на найбільш важливих проблемах, що стосуються даного питання, які існують в наші дні. По мірі дослідження поставлених запитань, я постараюся розібратися з особливостями російського податкового контролю, виділити проблеми і спробувати знайти шляхи їх вирішення.
Загальна характеристика фінансового контролю в РФ
Для того щоб дати характеристику податкового контролю, необхідно з'ясувати сутність фінансового контролю, оскільки податковий контроль є видом останнього.
Необхідно відзначити, що на всіх стадіях свого існування держава тими чи іншими способами забезпечувало, насамперед, фінансову основу своєї життєдіяльності, тому змушене було створювати адекватну систему фінансового контролю. Система державного фінансового контролю формується з метою реалізації права держави законними шляхами забезпечувати свої фінансові інтереси і фінансові інтереси своїх громадян, створюючи і підтримуючи баланс публічного та приватного інтересів у фінансовій сфері 2. При цьому організація контролю є обов'язковим елементом управління суспільними фінансовими засобами, так як таке управління тягне за собою відповідальність перед суспільством.
Невід'ємною складовою частиною фінансової діяльності держави і муніципальних утворень є фінансовий контроль. Наявність фінансового контролю об'єктивно обумовлено тим, що фінансам як економічної категорії притаманні не тільки розподільна, але і контрольна функції. Фінансовий контроль здійснюється в установленому правовими нормами порядку всією системою органів державної влади та органів місцевого самоврядування, в тому числі спеціальними контрольними органами за участю громадських організацій, трудових колективів і громадян.
Значення фінансового контролю виражається в тому, що при його проведенні перевіряються, по-перше, дотримання встановленого правопорядку, в процесі фінансової діяльності органами державної влади та місцевого самоврядування, підприємствами, установами, організаціями, громадянами і, по-друге, економічна обгрунтованість і ефективність здійснюваних дій, відповідність їх завданням держави і муніципальних утворень. Таким чином, він служить важливим способом забезпечення законності і доцільності проведеної фінансової діяльності 3.
Вимога дотримання законності в діяльності за освітою, розподілу та використання грошових фондів держави і суб'єктів місцевого самоврядування має конституційну основу: органи державної влади, органи місцевого самоврядування, посадові особи, громадяни та їх об'єднання зобов'язані дотримуватися Конституції Російської Федерації і закони (ч. 2 ст. 15 Конституції РФ).
Фінансовий контроль - це контроль за законністю і доцільністю дій в галузі освіти, розподілу і використання грошових фондів держави і муніципальних утворень з метою ефективного соціально-економічного розвитку країни та її регіонів.
Фінансовий контроль притаманний всім фінансово-правовим інститутам. Тому крім загальних фінансово-правових норм, що регулюють організацію і порядок проведення фінансового контролю в цілому, є норми, що передбачають його специфіку в окремих фінансово-правових інститутах і закріплені відповідним законодавством (Податковий або Бюджетний кодекси РФ).
Основними напрямами фінансового контролю у відносинах, регульованих фінансовим правом, є:
а) перевірка виконання органами державної влади та місцевого самоврядування функцій з акумуляції, розподілу та використання фінансових ресурсів відповідно до своєї компетенції;
б) перевірка виконання фінансових зобов'язань перед державою та органами місцевого самоврядування організаціями і громадянами;
в) перевірка правильності використання державними і муніципальними підприємствами, установами, організаціями знаходяться в їх господарському віданні або оперативному управлінні грошових ресурсів (бюджетних та власних коштів, банківських позичок, позабюджетних та інших засобів);
г) перевірка дотримання правил здійснення фінансових операцій, розрахунків і зберігання грошових коштів підприємствами, організаціями, установами;
д) виявлення внутрішніх резервів виробництва - можливостей підвищення рентабельності господарства, зростання продуктивності праці, економного та ефективного використання матеріальних і грошових коштів;
е) усунення та попередження порушень фінансової дисципліни. У випадку їх виявлення у встановленому порядку застосовуються заходи впливу до організацій, посадовим особам та громадянам, забезпечується відшкодування матеріального збитку державі, організаціям, громадянам.
Ефективність фінансового контролю передбачає необхідність глибокого економічного аналізу фінансово-господарської діяльності, розробки контролюючими органами пропозицій щодо поліпшення якості роботи перевіряються організацій.
На сучасному етапі відбулися зміни в організації фінансового контролю, в його змісті. В умовах переходу до ринкових відносин, господарської самостійності підприємств, організацій, установ посилюється значення повсякденного внутрішньогосподарського самоконтролю, контролю власників.
У науці фінансового права класифікацію фінансового контролю здійснюють за видами, формами і методами фінансового контролю. Можна запропонувати два варіанти класифікації фінансового контролю - залежно від суб'єкта, що здійснює фінансово-контрольну діяльність, і від змісту фінансово-господарської діяльності, яка є об'єктом контролю.
Прийнявши за основу класифікації особливості суб'єктного складу правовідносин з фінансового контролю, виділяють наступні види фінансового контролю:
1) державний контроль, здійснюваний уповноваженими органами державної влади загальної компетенції, а також спеціальними контрольними органами;
2) громадський контроль, проведення якого покладається на недержавні (неурядові) органи та установи, окремі групи осіб, що представляють громадськість.
Державний фінансовий контроль поділяється в свою чергу на надвідомчого і внутрішньовідомчий контроль.
Залежно від специфіки об'єкта фінансового контролю (за змістом фінансового контролю) розрізняють наступні його види:
1) бюджетний контроль;
3) банківський нагляд;
4) валютний контроль.
Податковий контроль РФ
Місце податкового контролю в загальній системі фінансового контролю можна визначити наступним чином: податковий контроль - це державний контроль, здійснюваний спеціальними контрольними органами.
Його існування обумовлене наявністю об'єктивної категорії податків і податкових відносин, які є частиною фінансових відносин.
Особливу увагу до податкового контролю з боку держави зумовлено тим, що податки виступають основним джерелом бюджетних доходів. Податкові правовідносини спочатку конфліктні. Фіскальним завданням держави сформувати централізовані грошові фонди протистоїть тут природне прагнення платника податків максимально зменшити розмір своїх податкових платежів. Тобто інтереси держави та платників податків у рамках податкових відносин протилежні. Тому контрольної діяльності у сфері оподаткування держава надає найважливіше значення. Разом з тим правовий інститут податкового контролю ще тільки починає складатися. До введення в дію частини першої НК РФ його нормативний механізм практично відсутній. Окремі питання проведення податкових перевірок та оформлення їх результатів регулювалися інструкціями та інформаційними листами Державної податкової служби РФ. Все це призводило до численних спорів між платниками податків та податковими органами.
Вперше, з виходом Федерального Закону від 27.07.2006г. № 137-ФЗ, в ст.82 НК РФ наведено поняття «податковий контроль», а сама стаття перейменована, тепер вона називається «Загальні положення про податковий контроль». Так, податковим контролем визнається діяльність уповноважених органів з контролю за дотриманням платниками податків, податковими агентами і платниками зборів законодавства про податки і збори в порядку, встановленому НК РФ 4
У сучасній науковій літературі існує безліч трактувань податкового контролю. Так, для порівняння слід навести низку найбільш часто зустрічаються визначень, що даються цього виду контрольної діяльності російськими вченими.
Т.Ф. Юткіна пише: «податковий контроль - це елемент фінансового контролю і податкового механізму. Податковий контроль пронизує економіку по вертикалі і по горизонталі, забезпечуючи дотримання правил бухгалтерського обліку та звітності, законодавчих основ оподаткування »5.
Гудімов В.І. вважає, що податковий контроль - це спеціалізований (тільки стосовно податків і зборів) надвідомчий (поза рамками відомства) державний контроль, сутність якого полягає не тільки в перевірці дотримання законодавства про податки і збори, але і в перевірці правильності обчислення, повноти і своєчасності сплати податків і зборів 6.
На думку М.В. Романовського та О.В. Врублевської, «податковий контроль - це система заходів щодо перевірки законності, доцільності та ефективності дій з формування грошових фондів держави на всіх рівнях управління і влади в частині податкових доходів; виявленню резервів збільшення податкових надходжень до бюджету та поліпшення податкової дисципліни; сукупність прийомів і способів, використовуваних органами влади і управління, які забезпечують дотримання податкового законодавства, правильність обчислення, повноту і своєчасність внесення податків до бюджету »7
З вищенаведених визначень податкового контролю можна зробити висновок, що автори, розкриваючи поняття даного феномена, сходяться в тому, що податковий контроль має на меті забезпечити повноту, своєчасність сплати податків і зборів до бюджету, дотримання податкового законодавства, застосування заходів відповідальності за ці порушення. Також слід звернути увагу на те, що всі автори відзначають юридичний аспект даної контрольної діяльності, підкреслюючи, що вона регламентується відповідними правовими нормами.
У сфері правового регулювання контроль використовується, насамперед, як механізм, за допомогою якого перевіряється відповідність поведінки і діяльності контрольованих суб'єктів (державних органів, організацій і фізичних осіб) приписами правових норм. Так, наприклад, ст. 2 федерального закону від 8 серпня 2001 р. № 134-ФЗ "Про захист прав юридичних осіб і індивідуальних підприємців при проведенні державного контролю (нагляду)" встановлює, що державний контроль (нагляд) - це проведення перевірки виконання юридичною особою або індивідуальним підприємцем при здійсненні їх діяльності обов'язкових вимог до товарів (робіт, послуг), встановлених федеральними законами або прийнятими відповідно до них нормативними правовими актами. Сутність контролю відображена також і в ст. 1 Лімської декларації керівних принципів контролю. "Контроль - не самоціль, а невід'ємна частина системи регулювання, метою якої є розтин відхилень від прийнятих стандартів та порушень принципів законності, ефективності та економії витрачання матеріальних ресурсів на можливо більш ранній стадії, щоб мати можливість прийняти коригуючі заходи, в окремих випадках притягнути винних до відповідальності, отримати компенсацію за заподіяну шкоду або здійснити заходи щодо запобігання або скорочення таких порушень у майбутньому "8.
Однак слід зазначити, що розуміння контролю містить вказівку на відмінність його від нагляду, яке полягає в тому, що контролюючий має право перевіряти не тільки законність, а й доцільність діяльності контрольованого. Очевидно, що нагляд у системі податкового контролю здійснюється податковими органами шляхом систематичного збору, узагальнення, аналізу та обробки інформації про діяльність організацій і фізичних осіб як платників податків. Це свого роду податковий моніторинг, безперервне відстежування стану справ у сфері оподаткування. Організаційно-правовими формами податкового нагляду є державні реєстри, ведення яких покладено на органи ФНС Росії.
В процесі податкового контролю перевіряється виключно законність, але не доцільність діяльності платника податку. Іноді в літературі в якості мети податкового контролю називають забезпечення доцільності (ефективності) здійснюваної платником податку діяльності 9. З цим важко погодитися. НК РФ не закріплюють за ними право здійснювати перевірку фінансово-господарської діяльності платників податків з точки зору доцільності.
Метою податкового контролю є забезпечення режиму законності у сфері оподаткування. Держава повинна регулярно перевіряти, наскільки правомірно діють учасники податкових правовідносин, і при необхідності забезпечувати дотримання податкового законодавства шляхом застосування державно-правових заходів переконання і примусу. Важливим завданням податкового контролю є не тільки припинення правопорушень, але й вживання заходів, спрямованих на усунення причин і умов, що сприяють їх вчиненню. У кінцевому рахунку, мова йде про зміцнення податкової дисципліни платників податків та вдосконаленні податково-правової культури суспільства в цілому.
Проте суб'єктам податкового контролю заборонено втручатися в оперативно-господарську діяльність платників податків. Не допускається збирання, зберігання, використання та поширення інформації, отриманої в порушення положень Конституції РФ, чинного законодавства, а також в порушення принципу збереження інформації, що становить професійну таємницю інших осіб - адвокатську таємницю, аудиторську таємницю. Заподіяння неправомірного шкоди при проведенні податкового контролю неприпустимо. Згідно зі ст. 103 НК РФ збитки, завдані неправомірними діями податкових органів або їх посадових осіб при проведенні податкового контролю, підлягають відшкодуванню в повному обсязі, включаючи упущену вигоду.
Очевидно, що для охорони своїх майнових інтересів у податковій сфері держава повинна, по-перше, створити спеціальний державний орган або органи і наділити їх відповідними владними повноваженнями по відношенню до осіб, зобов'язаним сплачувати податки і збори. По-друге, законодавчим шляхом встановити порядок, форми і методи здійснення діяльності створених уповноважених органів, а також види впливу даних органів на поведінку зобов'язаних осіб, що забезпечують у сукупності не тільки належне поведінка платників податків, але і надходження податкових платежів до відповідного бюджету. При цьому держава шляхом законодавчого регулювання системи взаємин уповноважених органів і платника податків (інших зобов'язаних осіб) має забезпечити певний баланс публічного та приватного інтересу, з огляду на конституційні обмеження на втручання в економічну діяльність суб'єкта податкових правовідносин в умовах ринкової економіки.
Податковий контроль як діяльність уповноважених органів може бути структурований і представлений у вигляді нерозривно пов'язаних між собою і становлять єдине ціле елементів, врегульованих правовим чином. Найбільш значущими елементами податкового контролю є його форми, види і методи. Форми, методи та види податкового контролю тісно взаємопов'язані і взаємозумовлені. Вони представляють собою найважливіші характеристики контрольної діяльності, здійснюваної податковими органами.
Необхідність податкового контролю також визначається наявністю досить частого ухилення платників від оподаткування. Це явище розвивалося паралельно із самим оподаткуванням і набуло форми стійкої закономірності. Існує досить велика кількість способів ухилення від податків. У підсумку держава недоотримує часом досить значні суми податкових платежів.
Останнім часом досить високим є відсоток виявлення тих чи інших порушень за результатами контрольних заходів. Найбільш дієвим заходом щодо попередження зростання недоїмки є направлення вимог на адресу платників податків. Також застосовуються такі заходи щодо попередження зростання недоїмки як напрям інкасових доручень на рахунки платників податків; напрямок банкам рішень про припинення операцій по рахунках недоимщиков; напрямок в службу судових приставів постанов про стягнення податків за рахунок майна боржників; арешт майна службою судових приставів.
Бурхливий розвиток і становлення системи оподаткування почалося в Росії з початком радикальних економічних реформ, коли держава відмовилася від прямих вилучень внутрішнього валового продукту, виробленого на основі державної монополії, і ввело систему обов'язкових платежів (податків та зборів) в якості основного джерела фінансового забезпечення реалізації своїх завдань і функцій. З соціологічної точки зору "в податках ... виражається публічно-правова та економічна зв'язок вільних суб'єктів, що утворюють єдиних соціальний організм. За допомогою оподаткування приватні інтереси громадян - платників податків з'єднуються, і формується загальний державний (національний) інтерес "10.
В даний час податкові доходи бюджетів усіх рівнів становлять понад 90% загального обсягу доходів, в результаті чого оподаткування стає найважливішим елементом розпродільчо-грошових відносин, організовує держава і муніципальними утвореннями з метою фінансового забезпечення власної діяльності.
Податковий і бюджетний контроль
У даному розділі мені б хотілося провести розмежування податкового та бюджетного контролю, як видів фінансового контролю. Вважаю за необхідне провести подібне розмежування з огляду на те що два цих поняття схожі, часто плутаються, але тим не менш відмінності є і в певній мірі від виду проведеного контролю залежить його сутність. Не всі відносини з приводу формування доходів бюджетів опосередковуються нормами податкового права. Як цілком справедливо зауважує М. В. Кустова при визначенні предмета податкового права: "важко погодитися з думкою авторів, які вважають, що відносини у сфері оподаткування охоплюють ту частину фінансових відносин, яка виникає" в процесі діяльності держави з приводу планомірного формування централізованих і децентралізованих грошових фондів "з метою реалізації її завдань. Такий підхід невиправдано розширює сферу впливу податкового права в рамках фінансового, дозволяючи відносити до фінансових відносин неподаткового характеру лише "відносини щодо розподілу та використання" зазначених грошових фондів. Чинне законодавство не дає достатніх підстав для включення в предмет податкового права всього спектра відносин щодо формування державних та місцевих бюджетів ". Аналіз законодавчої бази дозволяє зробити наступний висновок: "предметом податкового права охоплюється лише частина відносин з формування державою та муніципальними утвореннями фондів грошових коштів, а саме відносини, пов'язані з вилученням податкових платежів. За рамками такого вилучення рух фінансових засобів регулюється бюджетним правом "11.
Таке розмежування предметів податкового і бюджетного права створює основу для розгляду всіх категорій податкового права з урахуванням специфіки тільки тих відносин, які складаються виключно в рамках організації та здійснення податкових вилучень у бюджетну систему держави, а в цілях цього дослідження, крім цього, створює основу для аналізу співвідношення податкового та бюджетного контролю.
На жаль, в даний час досить складно провести поділ сфер податкового та бюджетного контролю.
Традиційно в економічній науковій літературі до складу бюджетного або бюджетно-фінансового контролю включається контроль за своєчасним надходженням податкових доходів, за дотриманням податкового та бюджетного законодавства, який здійснюється, в тому числі і податковими органами. Така позиція обгрунтовується тим, що надходження і зарахування податкових доходів на рахунки бюджетів є складовою частиною виконання бюджетів за доходами.
Спробуємо все-таки визначити рамки бюджетного і податкового контролю, звернувшись до положень бюджетного законодавства та підзаконних актів.
По-перше, Бюджетний кодекс не містить терміна "бюджетний контроль", а встановлює норми, що регулюють державний і муніципальний фінансовий контроль. Тим не менш, категорія бюджетного контролю для цілей бюджетного законодавства є більш точною, ніж категорія фінансового контролю, яка традиційно розуміється в досить широкому сенсі.
Отже, Бюджетний кодекс встановлює, що фінансовий контроль за виконанням бюджетів, у тому числі за доходами, здійснюється на федеральному рівні Міністерством фінансів РФ, Федеральним казначейством, головними розпорядниками та розпорядниками бюджетних коштів. Тобто податковим або митним органам Бюджетний кодекс не надає повноважень щодо здійснення бюджетного контролю.
По-друге, певний інтерес представляє положення про те, що органи федерального казначейства за результатами бюджетного контролю стягують пені з банків за несвоєчасне виконання платіжних документів на перерахування коштів, що підлягають зарахуванню до федерального бюджету, в усіх випадках, за винятком тих, які передбачені податковим законодавством .
Крім того, у пункті 46 постанови Пленуму Вищого Арбітражного суду РФ від 28 лютого 2002 р. № 5 "Про деякі питання застосування частини першої Податкового кодексу Російської Федерації" міститься аналогічне положення, що передбачає, зокрема, що податкове законодавство є спеціальним по відношенню до бюджетного законодавству.
По-третє, розмежування між бюджетним і податковим контролем можна провести за складом інформації наданої ними відносно один одного. Зокрема, податкові органи передають до органів федерального казначейства інформацію про платників податків, про надані податкові пільги, про необхідність повернення платнику податку сум надміру сплачених податків і зборів та іншу інформацію, яка може бути отримана тільки в результаті здійснення заходів податкового контролю. У свою чергу органи федерального казначейства, які здійснюють бюджетний контроль, передають податковим органам інформацію про надходження доходів на рахунки бюджетів.
Резюмуючи викладене, враховуючи визначення сфери суспільних відносин, що складають предмет податкового права, можна запропонувати таку концепцію розмежування бюджетного та податкового контролю. Наведені вище положення, що стосуються застосування заходів відповідальності до кредитним організаціям за результатами відповідного виду контрольної діяльності, дозволяють припустити, що податковий контроль буде здійснюватися у сфері відносин, що складаються в процесі сплати податків і зборів, аж до моменту зарахування податкових доходів на рахунки бюджетів, т. е. охоплювати всі дії банків щодо виконання ними платіжних доручень платників податків, у той час як бюджетний контроль щодо податкових доходів, здійснюваний фінансовими органами, буде виражатися лише в обліку надходжень податкових доходів на основі надходять до них розрахункових документів платників податків, а також у контролі за поверненням на основі рішень податкових органів надміру сплачених сум податків і зборів. При цьому як податкові, так і фінансові органи будуть проводити контроль тільки в тих формах і з застосуванням тих методів, які визначені для них податковим або бюджетним законодавством відповідно, не маючи можливості виходити за рамки своїх повноважень і застосовувати процедури того виду контролю, який вони не вправі здійснювати.
Визначивши рамки відносин, що складаються в податковій сфері, необхідно відзначити ряд якісних характеристик, що обумовлюють їх різну природу і мають важливе значення для розуміння суті тієї частини відносин, які складаються в процесі податкового контролю. Природно, що центральне місце в системі податкових відносин займають відносини, що мають майновий характер і безпосередньо пов'язані із здійсненням податкових платежів зобов'язаними особами. Проте існування даних майнових відносин самих по собі без керуючого впливу на них з боку держави є неможливим. Для забезпечення належного виконання своїх обов'язків по сплаті податкових платежів платники податків та інші зобов'язані особи змушені вступати у відносини, позбавлені безпосередньо майнового характеру. Зокрема, відносини, пов'язані з обліком платників податків, проведенням податковими органами контрольних перевірок, мають чітко виражену адміністративно-правову природу, оскільки виникають у сфері управлінської, а точніше - контрольної діяльності органів виконавчої влади, і позбавлені безпосереднього грошового розподільного змісту. Наявність подібного роду організаційних податкових відносин визначається інтересом держави, пов'язаних із забезпеченням отримання своєчасно і в повному обсязі призначених йому податкових платежів. Таким чином, підтримуючи думку М. В. Кущовий, можна стверджувати, що управлінська діяльність податкових, а в ряді випадків і інших державних виконавчих органів стає невід'ємним елементом у механізмі оподаткування, що забезпечує ефективність його функціонування. У зв'язку з цим у предмет податкового права повинні бути включені пов'язані з цією діяльністю організаційні податкові відносини, незважаючи на те, що вони позбавлені безпосереднього майнового змісту.
Встановивши, що відносини, що виникають в ході податкового контролю, організаційні податкові відносини - є складовою частиною податкових відносин і включаються в предмет податкового права, слід вказати і на ту обставину, що самі ці відносини, володіючи особливими ознаками, обумовлюють відносну специфіку їх правового регулювання і зумовлюють існування сукупності правових норм, яка може бути певним чином виділена всередині податкового права в самостійний правовий інститут податкового контролю.
Податкові органи РФ
Податкові органи складають єдину централізовану систему контролю за дотриманням законодавства про податки і збори, за правильністю обчислення, повнотою і своєчасністю сплати (перерахування) до бюджетної системи Російської Федерації податків і зборів, а у випадках, передбачених законодавством Російської Федерації, за правильністю обчислення, повнотою і своєчасністю сплати (перерахування) до бюджетної системи Російської Федерації інших обов'язкових платежів. У зазначену систему входять федеральний орган виконавчої влади, уповноважений з контролю і нагляду у сфері податків і зборів, і його територіальні органи.
Термін податкові органи охоплює тільки органи МНС, є плутанина на практиці, коли під податковими органами розуміють не тільки МНС, але і інші органи. Так ось, з податкового кодексу абсолютно очевидно, що під податковими органами розуміються тільки органи МНС. Це означає, що податкова поліція, митні органи та органи позабюджетних фондів до податкових органів не відносяться. Продовжуючи розмову про структуру податкових органів, треба сказати, що на сьогоднішній день податкові органи являють собою єдину централізовану систему податкових органів. Характеристика цієї системи як єдина означає, що ніяких інших податкових органів не може існувати, крім МНС. Мова йде про суб'єктів РФ і про місцеве самоврядування. Суб'єкти Федерації створювати власні податкові органи права не мають. Що стосується місцевого самоврядування, тут складніше питання. Є закон про фінансові основи місцевого самоврядування, де передбачено створення муніципальних податкових служб.
На федеральному рівні до податкових органів віднесено саме міністерство, очолюване міністром, який призначається президентом. Таким чином, цей орган входить до числа тих федеральних органів виконавчої влади, які безпосередньо підкоряються президенту. На рівні суб'єктів Федерації створюються управління МНС по суб'єктах Федерації та інспекції МНС по суб'єкту Федерації. Спочатку була практика, що кожен суб'єкт Федерації має свій територіальний орган, але в подальшому стали відбуватися зміни.
Крім того, на рівні суб'єктів Федерації можуть створюватися міжрегіональні інспекції МНС. Це той рівень управління, який на сьогоднішній день прив'язаний до федеральних округах, де подібний міжрегіональний орган може створюватися і вже створюється.
Права податкових органів
Ці права передбачені не тільки в спеціальній ст.31 НК, але й розкидані в цілому по НК, крім того, передбачені в інших законодавчих нормативних актах, наприклад, таких як Закон «Про податкові органи Російської Федерації» (з останніми змінами від 18.07.2005 рік). Таким чином, права податкових органів великі за обсягом і серед них є суттєві, важливі права, є малозначні. Але всю цю групу повноважень можна класифікувати певним чином.
Перша група повноважень - повноваження податкових органів у сфері правового регулювання питань оподаткування. Мова йде про право податкових органів видавати акти з питань оподаткування. Це можуть бути нормативні акти, індивідуальні акти. Нас цікавлять нормативні акти. Характер цих актів визначається ст.4 НК. Ці акти не відносяться до податкового законодавства, але, тим не менш, можуть регулювати питання оподаткування. Треба мати на увазі, що це повноваження належить виключно федеральному органу, тобто тільки саме МНС може видавати такі акти. Що стосується суб'єктів Федерації, то на цьому рівні управління МНС можуть видавати такі акти, але вони методичного або рекомендаційного характеру.
Наступна група повноважень - права податкових органів у сфері виконання платниками податків обов'язки по сплаті податку. Це право на безспірне списання сум недоїмок та пені, а також право на звернення до суду з позовами для стягнення сум податків та пені за рахунок майна платників податків.
Наступна група прав - права податкових органів у сфері здійснення податкового обліку. Саме податкові органи здійснюють податковий облік і визначають порядок здійснення цього обліку, в тому числі стверджують форми заяви про взяття на податковий облік, порядок заповнення цих форм і т.д. Крім того, в цій же групі знаходяться повноваження, відповідно, з якими податковий орган має право вимагати від державних органів та інших зобов'язаних органів інформацію про реєстраційні дії, які ці органи здійснюють відповідно до своєї компетенції. Мова йде про реєстрацію юридичних осіб, громадян за місцем проживання, реєстрації угод з нерухомістю і т.д.
Наступна група прав податкових органів - це права в сфері здійснення податкового контролю. Це найбільш численна група повноважень. Сюди входять:
- Право проведення податкових перевірок (виїзних і камеральних).
Право залучати для проведення податкового контролю фахівців, експертів, перекладачів і понятих. При цьому це повноваження не передбачає вибору варіантів поведінки, тобто відмовитися від участі в податковому контролі - це означає в певних ситуаціях потрапити під відповідальність за податкові правопорушення.
- Право викликати в якості свідків фізичних осіб, яким відомі або можуть бути відомі якісь обставини, необхідні для проведення податкового контролю.
- Контроль за великими витратами фізичних осіб.
- Обстеження і огляд практично будь-яких приміщень, які використовуються платником податку для отримання доходів. Таким приміщенням може виявитися і житлове приміщення, наприклад, індивідуального підприємця або іншого громадянина. У даному випадку повноваження податкових органів у цьому випадку не безмежні, і при відмові платника податків податковому органу в обстеженні такого приміщення податкові органи примусово не можуть реалізувати це повноваження, у них є для цього інший важіль впливу: вони тоді мають право розрахувати податок за аналогією.
- Право проводити виїмку документів, предметів при проведенні податкових перевірок.
- Право витребувати від банків та інших кредитних організацій документи, що підтверджують виконання платіжних доручень платників податків та інших документів, пов'язаних з перерахуванням сум податкових платежів.
- Право проводити зустрічну перевірку, яка полягає у витребуванні документів у інших осіб, щодо яких не проводиться перевірка, але з якими пов'язаний той платник податків, який піддається податковій перевірці.
- Право викликати в податкові органи платників податків для дачі пояснень і для інших дій, необхідних для проведення податкового контролю.
- Право створювати податкові пости в порядку, встановленому НК. На сьогоднішній день мова йде про акцизні податкових постах, які функціонують цілодобово і які дозволяють відстежити вироблену продукцію, в даному випадку алкогольну, і таким чином проконтролювати сплату акцизів з цієї виробленої продукції.
Наступна група повноважень - права податкових органів у сфері застосування заходів державного примусу і притягнення до відповідальності. У даному питанні податкові органи мають право залучати до відповідальності осіб, які вчинили податкові правопорушення, а також виконувати ряд дій, які є нічим іншим, як заходами державного примусу. Мова йде, наприклад, про арешт майна або призупинення операцій за рахунком. Але треба мати на увазі, що повноваження щодо стягнення податкових штрафів покладені на суд, а не податкові органи, тобто податкові органи притягають до відповідальності, однак стягнення накладених податкових санкцій, а саме, штрафів кодекс закріплює за судом, а не за податковим органом.
Обов'язки податкових органів
Основні обов'язки прописані в ст.32 НК, це як би базова стаття з обов'язків, а й в інших статтях ч.1 НК і в ч.2 НК теж присутні обов'язки. Обов'язки наступні.
1. Дотримуватися податкове законодавство.
2. Здійснювати контроль за дотриманням податкового законодавства. Таким чином, податкові органи не стягують податки, не стягують, не збирають. Податкові органи здійснюють контроль за сплатою податків, контроль за дотриманням податкового законодавства, за виконанням платниками податків свого обов'язку зі сплати податків. І те, що податковий орган має право безспірного списання сум недоїмок та пені, насправді природу податкових органів не змінює.
Податкові органи - це контрольні органи. Цим вони відрізняються від митних органів, тому що митні платежі зараховуються на рахунок митного органу та митний орган у цьому плані виступає як орган, який стягує митні платежі, стягує. Податкові органи ніякого такого рахунку не мають, податки зараховуються прямо в бюджет, а податкова тільки контролює своєчасність їх сплати.
3. Облік платників податків. Теж треба сказати, що цей обов'язок повинна бути єдиною обов'язком, закріпленої виключно за податковими органами, тобто податковий орган повинен бути монополістом у цьому питанні, хоча тут законодавець поки допускає ситуацію, коли паралельно існує облік, принаймні, в соціальних та позабюджетних фондах , і таким чином облік платників податків починає як би розповзатися, і тут виникають проблеми, пов'язані з відповідальністю за порушення порядку взяття на облік. Зрозуміло, що якщо це облік платника податків, то це здійснюють податкові органи, і відповідальність може бути тільки за не постановку на облік у податкових органах. А коли ще позабюджетні фонди здійснюють облік, постає питання, чи є там відповідальність при порушенні порядку. Чіткості в цьому питанні, на жаль, поки немає.
4. Податковим органам поставлено в обов'язок проводити роз'яснювальну роботу щодо застосування податкового законодавства, безкоштовно інформувати платників податків і давати письмові роз'яснення про застосування норм податкового законодавства. У платників податків є аналогічні права. І оскільки у податкових органів є аналогічна кореспондуючий обов'язок, таким чином, законодавець створює повноцінну норму, коли права платників податків кореспондують обов'язки податкових органів.
5. Обов'язок здійснювати повернення або залік надмірно стягнутих або надміру сплачених сум податків, зборів та пені.
6. Обов'язок дотримання податкової таємниці.
7. Податкові органи зобов'язані направляти платникам податків копії актів податкових перевірок, копії рішень податкових органів, (обов'язок не виконана, це знімає питання про відповідальність платника податків), а також податкові повідомлення та вимоги про сплату податку.
8. Оскільки податковий орган - це не правоохоронний орган, а саме контрольний, то в обов'язок податкових органів включається обов'язок передати інформацію, матеріали і документи у відповідні органи для вирішення питання про порушення кримінальної справи не пізніше, ніж у 10-денний термін після отримання такої інформації.
Відповідальність податкових органів
Податкові органи несуть відповідальність за повний і своєчасний облік всіх платників податків - підприємств, установ і організацій, заснованих на будь-яких формах власності, і проведення в них документальних перевірок щодо правильності обчислення, повноти і своєчасності сплати до бюджету державних податків та інших платежів не рідше одного разу на два роки.
На підставі письмового рішення керівника або заступника керівника податкового органу, в якому платник податків перебуває на обліку, документальна перевірка може не проводитися у терміни, встановлені частиною першою цієї статті, у випадках:
1) платник податків своєчасно подає документи, необхідні для обчислення і (або) сплати податків та інших обов'язкових платежів;
2) остання перевірка не виявила порушень податкового законодавства;
3) збільшення розміру майна або іншого об'єкта оподаткування підприємств, установ і організацій документально підтверджено;
4) відсутні документи та інформація, що ставлять під сумнів походження коштів платника податку або свідчать про наявність порушень податкового законодавства.
За невиконання або належне виконання посадовими особами податкових органів своїх обов'язків вони притягаються до дисциплінарної, матеріальної та кримінальної.
Крім того, податкові органи у випадках неправильного стягнення сум податків і інших обов'язкових платежів, несуть повну відповідальність і зобов'язані їх повернути, а також відшкодувати збитки (в тому числі упущену вигоду), завдані платнику податків незаконними діями податкових органів та їх посадовими особами.
Види податкового контролю відповідно до законодавства РФ
Загальнодержавний контроль податків і зборів спрямований на всі господарюючі суб'єкти незалежно від форми власності або відомчої підпорядкованості. Загальнодержавний контроль проводиться органами державної влади та державного управління загальної компетенції (прокуратура), а також спеціальними контрольними органами, основною функцією яких є контроль податків і відрахувань (податковими органами).
З метою проведення податкового контролю платники податків підлягають постановці на облік у податкових органах відповідно за місцем знаходження організації, місцем знаходження її філій і представництв, місцем проживання фізичної особи, а також за місцем знаходження належить їм нерухомого майна і транспортних засобів, що підлягають оподаткуванню.
При постановці на облік платника податків видається свідоцтво встановленої форми. Постановка на облік, переоблік, зняття з обліку здійснюються безкоштовно. Кожному платнику податків присвоюється єдиний з усіх видів податків і зборів на всій території Росії ідентифікаційний номер платника податків.
На основі даних обліку Державна податкова служба Російської Федерації веде Єдиний державний реєстр платників податків. Відомості про платника податків з моменту постановки на облік є податковою таємницею, за винятком випадків, прямо передбачених Податковим кодексом.
Форма проведення податкового контролю являє собою зовнішній вираз практичної реалізації контрольної діяльності податкових органів. Податковий кодекс встановлює наступні форми податкового контролю (п. 1 ст. 82 НК РФ):
податкові перевірки;
отримання пояснень платників податків, податкових агентів і платників зборів;
перевірки даних обліку і звітності;
огляд приміщень та територій, що використовуються для отримання доходу (прибутку);
інші форми.
В даний час існує наступна класифікація податкового контролю за повнотою і правильністю обчислення податків:
У залежності від часу здійснення контролю виділяють три основні форми податкового контролю - попередній, поточний і наступний. Всі вони знаходяться в тісному взаємозв'язку, відображаючи безперервний характер контролю.
Попередній контроль передує здійсненню перевіряються операцій. Це дозволяє виявити, ще на стадії планування, порушення податкового законодавства.
Залежно від статусу суб'єкта виділяють:
податковий контроль організацій;
податковий контроль індивідуальних підприємців, адвокатів і нотаріусів, що займаються приватною практикою;
податковий контроль фізичних осіб.
комплексний податковий контроль - перевірка за всіма податками і зборами, які перевіряти особу зобов'язана сплачувати, за певний період часу;
тематичний податковий контроль - перевірка по окремих податках і зборах, а також перевірка з окремих питань дотримання податкового законодавства.
У залежності від об'єкта податкового контролю виділяють:
податковий контроль з перевірки нарахованих і сплачених податків і зборів;
податковий контроль за використанням пільг та використання різних систем оподаткування, передбачених Податковим кодексом;
податковий контроль з перевірки розрахунків в готівковій та безготівковій формах;
податкової контроль з перевірки касової дисципліни;
податковий контроль з перевірки наявності спеціальних дозволів на ведення певних видів діяльності, ліцензій та патентів;
інші види податкового контролю.
У залежності від використовуваних методів і прийомів виділяють:
суцільний податковий контроль - перевірка всіх наявних документів, пов'язаних з нарахуванням і сплатою податків і зборів, а також перевірка виконання інших обов'язків, передбачених законодавством;
вибірковий податковий контроль - перевірка спеціально відібраних документів щодо обчислення та сплати конкретного податку або збору.
У залежності від джерел отримання відомостей можна виділити:
документальний податковий контроль, в ході якого вивчаються дані, зафіксовані в документах;
фактичний податковий контроль, в ході якого перевіряється фактичний стан об'єктів оподаткування;
зустрічний податковий контроль, в ході якого інформація про перевіряється особі запитується в його контрагентів, банків і третіх осіб.
У відповідності з Податковим кодексом РФ податковий контроль здійснюється за допомогою виїзної, камеральної та зустрічною перевірок. У якості пріоритетної форми контролю в даний час розглядається камеральна податкова перевірка при посиленні ролі поглибленого контролю. Поглиблена камеральна перевірка передбачає витребування у платника податків, що додаткових відомостей, а також первинних бухгалтерських документів та документів аналітичного обліку. Така перевірка дозволяє, по-перше, охопити платників податків стовідсотковим контролем з більшою частотою. По-друге, при проведенні такої перевірки трудовитрати набагато нижче, ніж при проведенні виїзної перевірки, так до амеральная податкова перевірка проводиться за місцем знаходження податкового органу на основі податкових декларацій і документів, поданих платником податків, які є підставою для обчислення і сплати податку, а також інших документів про діяльність платника податків, наявних у податкового органу 12.
Камеральна перевірка проводиться уповноваженими посадовими особами податкового органу відповідно до їх службовими обов'язками без будь-якого спеціального рішення керівника податкового органу протягом трьох місяців з дня подання платником податків податкової декларації та документів, які є підставою для обчислення і сплати податку, якщо законодавством про податки і збори не передбачені інші строки.
Якщо перевіркою виявлені помилки в заповненні документів або протиріччя між відомостями, що містяться у поданих документах, то про це повідомляється платника податків з вимогою внести відповідні виправлення у встановлений термін.
При проведенні камеральної перевірки податковий орган має право витребувати у платника податків додаткові відомості, отримати пояснення та документи, що підтверджують правильність обчислення і своєчасність сплати податків.
На суми доплат за податками, виявлені за результатами камеральної перевірки, податковий орган надсилає вимогу про сплату відповідної суми податку та пені.
Основними завданнями камеральної перевірки є:
· Візуальна перевірка правильності оформлення бухгалтерської звітності, тобто перевірка заповнення всіх необхідних реквізитів звіту, наявності підписів уповноважених посадових осіб;
· Перевірка правильності складання розрахунків по податках, що включає в себе арифметичний підрахунок підсумкових сум податків, що підлягають сплаті до бюджету, перевірку обгрунтованості застосування ставок податку і податкових пільг, правильності відображення показників, необхідних для обчислення бази оподаткування, перевірка своєчасності подання розрахунків з податків;
· Перевірка порівнянності звітних показників з показниками попереднього звітного періоду;
· Перевірка узгодженості показників, що повторюються в бухгалтерській звітності та в податкових розрахунках;
Конкретні методи камеральних перевірок визначаються інспекціями самостійно виходячи з характеру найбільш часто зустрічаються порушень податкового законодавства на контрольованій території, можливостей забезпечення автоматизованої обробки інформації, знань і досвіду співробітників. Поточний контроль. Поточний контроль називають інакше оперативним. Він щодня здійснюється відділами податкової інспекції для запобігання порушень податкової дисципліни в процесі здійснення фінансово-господарської діяльності підприємств і фізичних осіб, виконання ними зобов'язань перед бюджетом. Основним методом, застосовуваним при цій формі контролю, є експрес-перевірка з використанням методів спостереження, обстеження та аналізу.
Експрес-перевірка - це перевірка, яка проводиться за відносно вузькому колу питань фінансово-господарської діяльності організації, за короткий часовий період. Підставою для планування зазначеної категорії перевірки можуть бути мають місце за результатами попереднього аналізу бухгалтерської звітності платника податків та його податкових розрахунків припущення про недостовірність відображення організацією окремих показників, запити інших податкових органів про проведення зустрічних та інших перевірок по вузькому колу питань. Високі результати може дати здійснення експрес-перевірок і в організаціях, відібраних методом випадкової вибірки. Планування зазначеної категорії перевірок дозволяє істотно підвищити ступінь охоплення платників податків перевірками. У разі якщо в результаті даної перевірки не виявлено будь-яких порушень, що свідчать про недостовірність бухгалтерського обліку, звітності та податкових розрахунків організації, її подальша перевірка не проводиться.
Подальший контроль є невід'ємною частиною податкового контролю. Він зводиться до перевірки фінансово-господарської діяльності організацій та фізичних осіб за минулий період на предмет правильності обчислення, повноти і своєчасності надходження передбачених чинним законодавством податкових та інших обов'язкових платежів. Подальший контроль відзначається поглибленим вивченням усіх сторін фінансово-господарської діяльності, що дозволяє розкрити недоліки попереднього і поточного контролю. Ця форма контролю здійснюється шляхом проведення документальних перевірок з використанням таких методів як спостереження, обстеження та аналізу безпосередньо на місці - на підприємствах, в установах і організаціях.
Документальна перевірка є специфічним методом податкового контролю, тому що вона поєднує в собі риси таких загальних методів фінансового контролю як перевірки та ревізії.
Категорії документальних перевірок залежно від ступеня охоплення ними питань фінансово-господарської діяльності платників податків та видів податку поділяються на:
· Комплексну перевірку яка охоплює питання правильності обчислення та сплати, як правило, всіх видів податків;
· Тематичну перевірку, що охоплює питання правильності обчислення окремих видів податків та інших обов'язкових платежів.
Категорії документальних перевірок платників податків також можна підрозділити, в залежності від місця проведення перевірки, на перевірки з виходом в організації та перевірки без виходу до організації.
Перевірки без виходу в організацію можуть бути доцільними у наступних випадках:
· Якщо організація, що повідомила в установленому законодавством порядку про свою ліквідацію, не має вже фактичної адреси місцезнаходження, а необхідні для перевірки документи знаходяться у кого-небудь з відповідальних керівників по домашньому або іншою адресою;
· При відсутності можливості організувати перевірку на території організації - відсутність адміністративних приміщень, приміщення опечатано правоохоронними органами, наявності небезпеки для життя і здоров'я перевіряючого і т.п.;
· Якщо платник податків відноситься до категорії дрібних і обсяг облікових документів незначний.
Для підвищення результативності податкового контролю здійснюється цілеспрямований відбір платників податків для проведення виїзних перевірок. Жодна виїзна перевірка не повинна закінчуватися нульовим результатом, за винятком перевірки платників податків, які проходять процедуру ліквідації, або перевірки найбільших платників податків, які повинні перевірятися не рідше одного разу на два роки.
Виїзна податкова перевірка проводиться на підставі рішення керівника (його заступника) податкового органу.
Виїзна податкова перевірка щодо одного платника податків (платника збору, податкового агента) може проводитися по одному або декільком податкам. Податкові органи вправі перевіряти філії та представництва платника податків (податкового агента, платника збору) незалежно від проведення перевірок самого платника податків (податкового агента, платника збору).
Пріоритетним напрямком контрольної роботи податкових органів у даний час є посилення аналітичної складової роботи, впровадження комплексного економіко-правового аналізу фінансово-господарської діяльності об'єктів, що перевіряються, у зв'язку з чим в перспективі можливо зробити камеральні перевірки основною формою податкового контролю.
При здійсненні виїзних і камеральних перевірок податковими органами встановлюються регулярно випадки застосування підприємствами схеми «оптимізації» - ухилення від оподаткування, спрямовані на:
приховування заробітної плати організаціями та індивідуальними підприємцями за рахунок неповного відображення в регістрах бухгалтерського обліку та звітності сум виплаченої заробітної плати; незаконне заниження або відшкодування ПДВ і акцизів на внутрішньому ринку, шляхом пред'явлення податкових вирахувань за рахунками-фактурами і первинним документам, підписаним невстановленими особами, або складеним з іншими порушеннями,
- Заниження податкової бази внаслідок не включення в базу оподаткування доходів від реалізації, а також за допомогою використання «схем» реалізації товару через договори комісії
- Не виконання обов'язків податкового агента щодо сплати ПДВ.
Також основними порушеннями, регулярно виявляються в ході податкових перевірок, є:
- Порушення порядку ведення обліку доходів і витрат;
- Неправильне визначення сум оподатковуваного доходу;
- Зменшення податкової бази за рахунок включення до витрат документально не підтверджених витрат;
- Не відображення у складі доходів сум авансів, отриманих від покупців у відповідному податковому періоді
- Заниження податкової бази, як наслідок порушення порядку заповнення податкових декларацій.
Велика увага податковими органами приділяється збору та систематизації непрямої інформації про платників податків. Інформація із зовнішніх джерел є необхідною основою податкової перевірки. Вона може надходити з органів державної влади та місцевого самоврядування, організацій, що здійснюють енерго, водо-і теплопостачання, транспортне обслуговування, що надають послуги зв'язку, із засобів масової інформації та інших організацій і установ. При вирішенні питання про включення в план перевірок будь-якого платника податків дана інформація аналізується і на основі отриманих результатів шикуються певні пріоритети.
Крім стандартних прийомів здійснення податкового контролю податкові органи все частіше застосовують у своїй діяльності прогресивні форми і методи контролю, такі як огляд приміщень, опитування свідків, інвентаризація, виїмка документів 13.
У ході документальних перевірок співробітники податкової інспекції для здійснення контролю за дотриманням податкового законодавства використовують в роботі певні прийоми. Аналіз порушень податкового законодавства показує, що вони в більшій частині пов'язані з підробками в первинних та інших бухгалтерських документах. Виявити їх можна шляхом спеціального дослідження даних обліку. Підробки в документах зовні виявляються в таких формах, як протиріччя у змісті окремого документа, кількох взаємопов'язаних документів, а також відхилення від звичайного порядку руху цінностей.
Для встановлення кожної із зазначених форм протиріч застосовуються свої прийоми дослідження. Так можуть застосовуватися формальна, арифметична і нормативна перевірка.
Формальна перевірка - проводиться зовнішній огляд документа, перевіряється наявність в ньому всіх необхідних реквізитів, яких або сторонніх записів, позначок.
При арифметичній перевірці контролюється правильність підрахунку підсумкових сум у документі як по горизонталі, так і по вертикалі. При перевірці розрахунків по податках арифметична перевірка дає можливість перевірити правильність арифметичного підрахунку того чи іншого показника, наприклад, оподатковуваного прибутку, суми податку тощо У формах розрахунків звичайно вказується порядок розрахунку показників.
Нормативна перевірка - це перевірка змісту документа з точки зору відповідності його діючим нормативним актам, правилам. Саме цей метод дозволяє виявити незаконні за змістом документи, встановити факти необгрунтованого списання витрат на собівартість продукції понад встановлені норми, неправильного застосування ставки податку і т. п.
Саме за допомогою даних прийомів дослідження окремого документа при виявленні порушення податкового законодавства можна виявити помилки при визначенні об'єкта оподаткування та розрахунку сум податку.
До прийомів дослідження кількох документів, що відображають ту ж або взаємопов'язані операції, належать зустрічна перевірка і метод взаємного контролю.
Зустрічна перевірка - це зіставлення різних примірників одного і того ж документа. Він застосовується для документів, оформлених у кількох примірниках - накладні, рахунки-фактури і т. п. Примірники документа знаходяться або в різних структурних підрозділах, або в різних організаціях. В умовах правильного відображення господарської операції різні екземпляри мають одне і теж зміст. Не збіг будь-яких показників або відсутність одного з примірників можуть свідчити про укриття доходів від оподаткування.
Метод взаємного контролю документів являє собою дослідження різних документів, прямо або побічно відображають певні господарські операції. Облік на підприємстві побудований таким чином, що, інформація про одних і тих самих операціях відображається в різних документах.
У результаті таких досліджень виявляються не підтверджені документами операції, враховані при розрахунку податків, або не повністю враховані операції.
На підприємствах, що ведуть лише сумовий облік реалізації товарів, одним з ефективних прийомів виявлення ознак приховування доходів від оподаткування є контрольне звірення залишків. За допомогою цього прийому в ряді випадків можна документально виявити надходження необлікованих товарів. Для його застосування співробітникові податкової інспекції необхідно мати по перевіряється об'єкту інвентаризаційні описи на початок і кінець періоду та документи на оприбуткування та відпуск товарів 14. При вивченні цих документів складається таблиця, в якій відображаються: залишки товарів на початок і кінець періоду, прихід і витрата товарів. Сутність прийому контрольного звірення залишків полягає в порівнянні максимально можливого залишку, який обчислюється шляхом складання залишку товару на початок періоду та приходу і вирахування документованого витрати, із залишком за описом на кінець досліджуваного періоду. Негативним ознакою є перевищення фактичного залишку над максимально можливим. Слід мати на увазі, що виявлені зміни можуть бути викликані і випадковими помилками в документах.
Таким чином, існує безліч різноманітних методів здійснення податкового контролю, але все-таки необхідно продовжувати удосконалювати форми і методи податкового контролю, враховуючи при цьому зарубіжний досвід, адаптований до наших російських умов.
Досвід роботи податкових органів показав, що в Росії зберігається тенденція зростання приховування доходів, догляду та ухилення від сплати податків. Цьому сприяють недоробки податкового законодавства, досить високе податкове навантаження в деяких галузях промисловості і сферах діяльності, низький рівень податкової дисципліни та спотворений менталітет платника податків.
Проблеми сучасного податкового контролю в РФ
При аналізі гл. 14 "Податковий контроль" НК РФ складається враження, що основна мета податкового контролю - це заходи, пов'язані з початковою реєстрацією платників податків і подальшої їх перевіркою. Проте не зовсім вірно розглядати податковий контроль тільки як інструмент, призначений для збору не сплачених у строк податків і реєстрації потенційних порушників. Не менш важливими і дієвими з точки зору надходження податків є профілактичні заходи та контроль, здійснюваний безпосередньо в процесі обчислення і сплати податків. На жаль, у вітчизняній практиці зазначені заходи не носять системного характеру 15.
Головним завданням для податкових органів на сьогоднішній день є посилення аналітичної складової контрольної роботи, яка передбачає впровадження комплексного, системного, економіко-правового аналізу фінансово-господарської діяльності перевіряються суб'єктів у практику податкового контролю. Це необхідно: по-перше, тому що основні ухилення від сплати податків засновані на веденні подвійної бухгалтерії, на застосуванні складних механізмів приховування об'єктів оподаткування, пов'язаних з використанням посередницьких фірм, дочірніх компаній, кредиторів, постачальників і споживачів їхньої продукції. По-друге, неможливо виявити правопорушення на основі простої перевірки облікової документації.
Ще однією актуальною проблемою є забезпечення раціонального відбору платників податків для виїзної податкової перевірки (ВНП), тому що близько половини проводяться податковими органами ВНП закінчуються безрезультатно. У зв'язку з цим податкові органи вживають заходів щодо істотного і кардинальної зміни діючої на сьогоднішній день системи планування контрольних заходів. Ця система заснована на відборі платників податків, враховує особливості конкретних регіонів і конкретних платників податків, що відносяться до відповідних галузях економіки.
Іншим перспективним напрямком удосконалення процедури ВНП є впровадження в практику роботи податкових органів автоматизованих систем супроводу ВНП 16.
Безумовно, однією з актуальних проблем вітчизняної системи податкового адміністрування є проблема спрямованості податкових органів на виконання планових завдань ФНС Росії по збору податків і зборів, тобто фіскальних функцій. Зарубіжний досвід свідчить, що для здійснення податкового контролю в багатьох країнах створюються спеціалізовані податкові управління (відділи, дирекції та ін.) В одних випадках ці відомства відокремлені від міністерства фінансів (Японія, Швеція), в інших - є його структурними підрозділами (Італія, США, Великобританія). Незалежно від підпорядкованості зазначені управління націлені на постійний і ефективний контроль за справлянням платежів до бюджету і не пов'язані зі здійсненням неподаткових обов'язків, таких як планування та виконання функцій фіскальних агентів, що відповідають за доходи держави.
В даний час широке поширення набула проблема «легального» зловживання податковим законодавством. Під легітимним відходом від податків розуміються специфічні форми планування господарської діяльності, найму робочої сили або розміщення фінансових коштів платника податків з метою максимального зниження виникаючих при цьому податкових зобов'язань за рахунок застосування різних пільг.
Для багатьох платників податків економія на податкових платежах стала джерелом додаткового фінансування і чинником, що підвищує конкурентоспроможність їхньої продукції.
Поряд з цим все більші масштаби набувають податкові злочини. Функції щодо виявлення, попередження і припинення податкових злочинів і правопорушень здійснюють правоохоронні органи.
Необхідно відзначити, що схеми і методи вчинення податкових злочинів з часом набувають все більш складний для їх виявлення і припинення характер. Найбільш часто здійснюються податкові правопорушення, пов'язані з незаконним відшкодуванням ПДВ з бюджету, використанням проблемних банків, організацій-одноденок, наданням «нульових» балансів, невідображення фінансово-господарських операцій у бухгалтерському обліку, приховуванням факту фінансово-господарської діяльності, порушенням черговості платежів. Вони нерідко пов'язані з вчиненням тяжких злочинів і з відмиванням доходів від злочинної діяльності.
У зв'язку з вищевикладеним виявляється необхідність підвищення ефективності податкового контролю для забезпечення фінансової та економічної безпеки 17.
Як і раніше зберігає актуальність завдання внесення до Податкового кодексу Російської Федерації поправок, спрямованих на вдосконалення податкового контролю за використанням трансфертних цін з метою мінімізації податків. Процедури такого контролю повинні бути максимально простими і зрозумілими для платників податків і податкових органів, а сам контроль застосовуються переважно до великих платників податків та операцій. Мають бути чітко визначені перелік контрольованих угод, перелік підстав для визнання осіб взаємозалежними, механізм і методи визначення цін для цілей оподаткування.
Ці положення повинні поєднуватися зі змінами в законодавстві, пов'язаними із введенням в РФ інституту консолідованої податкової звітності з податку на прибуток організацій.
Таким чином, можна зробити наступні висновки: сутність податкового контролю полягає в тому, що податковий орган здійснює облік і перевірку того, як керований підконтрольний об'єкт виконує встановлені завдання, а податковий контроль займає далеко не останнє місце в системі державного фінансового контролю, оскільки у вигляді здійснення контрольних функцій державними податковими органами забезпечується не тільки дотримання податкового законодавства, але й безпосереднє залучення фінансових ресурсів до державного бюджету. Тут очевидна велика роль податкового контролю у забезпеченні виконання бюджету держави за доходами, оскільки 80-90% бюджетних доходів країни базується на податкових надходженнях. Без ефективної роботи податкових органів у сфері контролю неможливе виконання державою своїх безпосередніх функцій.
Шляхи вдосконалення податкового контролю
Таким чином, в силу наявності низки труднощів актуальною є задача з пошуку певних шляхів вдосконалення контрольної роботи податкових органів. Причому завдання стоїть як на рівні окремо взятих інспекцій, так і на рівні держави в цілому.
Один із шляхів вдосконалення податкового контролю - вдосконалення податкового законодавства. В даний час вже усунуто частина різночитань і невідпрацьованих норм податкового законодавства та трохи спрощений механізм оподаткування. З метою вдосконалення податкового контролю необхідно і далі проводити роботу в цьому напрямку, оскільки в результаті такі заходи дозволять звести до мінімуму ймовірність випадкових і ненавмисних помилок з боку бухгалтерів.
Ще одним дуже важливим чинником підвищення ефективності контрольної роботи податкової інспекції є вдосконалення діючих процедур контрольних перевірок 18. Необхідними ознаками будь дієвої системи податкового контролю є:
- Наявність ефективної системи відбору платників податків для проведення документальних перевірок, що дає можливість вибрати найбільш оптимальний напрямок використання обмежених кадрових і матеріальних ресурсів податкової інспекції, добитися максимальної результативності податкових перевірок при мінімальних витратах зусиль і коштів, за рахунок відбору для перевірок таких платників податків, ймовірність виявлення податкових порушень у яких представляється найбільшою;
- Застосування ефективних форм, прийомів і методів податкових перевірок, заснованих як на розробленій податковим відомством єдиної комплексної стандартної процедури організації контрольних перевірок, так і на міцній законодавчій базі, що надає податковим органам широкі повноваження у сфері податкового контролю для впливу на недобросовісних платників податків;
- Використання системи оцінки роботи податкових інспекторів, що дозволяє об'єктивно врахувати результати діяльності кожного з них, ефективно розподілити навантаження при плануванні контрольної роботи.
Проблема раціонального відбору платників податків для проведення контрольних перевірок набуває особливої значущості в умовах масових порушень податкового законодавства, характерних для сучасної Росії. Система відбору, про яку говорилося вище, найбільш ефективна, оскільки використовує два способи відбору платників податків для проведення документальних перевірок: випадковий і спеціальний відбір, що дозволяє найбільш повно охопити документальними перевірками платників податків, забезпечує профілактику податкових правопорушень за рахунок раптовості та непередбаченості контрольних перевірок, проведення цілеспрямованої вибірки платників податків, у яких ймовірність виявлення податкових порушень представляється найбільш високою.
Першочерговим завданням податкової інспекції є постійне вдосконалення форм і методів податкового контролю. Найбільш перспективним виглядає продовження збільшення кількості перевірок дотримання податкового законодавства, що проводяться спільно з органами податкової поліції.
Також дієвою формою податкового контролю є перевірки підприємств, що допустили приховування податків у великих розмірах протягом року з моменту такого приховування. Подібні повторні перевірки дозволяють проконтролювати виконання підприємств за актом попередньої перевірки, а також достовірність поточного обліку.
Практика показала, що дуже корисним у роботі податкових інспекцій є проведення рейдів у вечірній і нічний час, також значно збільшується результативність контролю при застосуванні перехресних перевірок, сутність яких полягає у виїзді співробітників відділів однієї податкової інспекції на територію іншої інспекції.
Особливо актуальним видається застосування непрямих методів обчислення бази оподаткування, використання яких може принести велику користь в умовах масового ухилення від сплати податків і ускладнення застосовуваних російськими платниками податків форм приховування об'єктів оподаткування. Як показує аналіз практики контрольної роботи податкових органів Росії, в даний час отримали світове поширення факти ухилення платників податків від сплати податків за допомогою невідання бухгалтерського обліку, ведення його з порушенням встановленого порядку, які роблять неможливим визначення розміру оподатковуваної бази. Особлива складність роботи з даною категорією платників пов'язана з відсутністю ефективних механізмів боротьби з подібними явищами. Не маючи достатнього часу і кадрових ресурсів, необхідних для фактичного відновлення бухгалтерського обліку, співробітники податкової інспекції змушені брати за основу для обчислення податкових зобов'язань платника податків дані, декларовані в податкових розрахунках і випливають з бухгалтерської документації, навіть у тих випадках, коли аналіз інший наявної інформації дає підстави зробити висновок, що зазначені документи спотворюються. Чинне законодавство практично не представляє податковим органам права проводити обчислення бази оподаткування на підставі використання будь-яких інших відомостей про платників податків крім тих, які містяться в бухгалтерській звітності та в податкових деклараціях. Податковий кодекс РФ представляє податковим органам право у випадках обліку визначати суми податків, що підлягають внесенню до бюджету, розрахунковим шляхом на підставі даних його аналогічним платником. Але право використовувати непрямі методи обчислення податкових зобов'язань не застосовуються, якщо платник податку подає податковому органу документи і відомості завідомо перекручені.
Дуже часто після закінчення перевірок і на стадії винесення рішень платниками податків надаються «бракуючі» документи, що коректують декларації, які призводять до повного перегляду результатів перевірок, що повинно бути виключено на стадії оскарження результатів перевірок. Це буде сприяти скороченню трудовитрат на здійснення самих перевірок і у великій мірі дисциплінувати платників податків щодо необхідності збереження та надання в повному обсязі документів, а також достовірності в податковій звітності.
Основним завданням вдосконалення форм і методів податкового контролю є підвищення його ефективності. Але цього неможливо досягти без поліпшення роботи з кадрами.
Тут корисним може бути введення системи бальної оцінки роботи податкових інспекторів, які здійснюють контрольні перевірки. Сутність такої оцінки, полягає в тому, що в залежності від категорії кожного перевіреного підприємства, - виходячи з класифікації на великі, середні, малі та дрібні, а також галузевої приналежності - податковому інспектору зараховується певна кількість балів. При цьому за звітний період кожен податковий інспектор повинен отримати мінімальну кількість балів. Кількість набраних балів може служити підставою для висновку про його службову відповідність. Крім того, бальний норматив може служити основою для складання планів перевірок на майбутній звітний період в частині найбільш оптимального розподілу навантаження між окремими інспекторами.
Але в кінці треба відзначити, що ніяке вдосконалення форм не дасть позитивних результатів, якщо податковий інспектор не буде постійно вдосконалювати свої знання в сфері оподаткування.
Одним із способів підвищення ефективності є якнайшвидше прийняття всіх глав Податкового кодексу РФ і подальше спрощення податкової системи. При цьому необхідно подальше скорочення кількості податків, а також існуючих податкових пільг. Причому з податкового законодавства необхідно виключити пільги, які можуть застосовувати тільки обмежене коло платників податків у зв'язку з якими-небудь особистісними характеристиками і які використовуються в схемах ухилення від сплати податків.
Податковою і правоохоронним органам доцільно періодично проводити аналіз найбільш часто застосовуваних способів та схем ухилення від сплати податків з тим, щоб своєчасно розробляти і реалізовувати заходи у відповідь. Уникнути використання схем незаконного відшкодування ПДВ з бюджету, зокрема, можливо при введенні нової системи адміністрування ПДВ, що полягає у використанні спеціальних рахунків, які платники податків будуть відкривати поряд з розрахунковими, валютними і іншими рахунками. Дана система, з одного боку, спростить повернення ПДВ сумлінним експортерам і зведе до мінімуму зацікавленість недобросовісних платників податків у використанні підставних фірм. При цьому буде виключена ймовірність повернення ПДВ при його фактичній відсутності в бюджеті і з'явиться гарантія стягнення податку та його надходження до бюджету.
Важливе значення має організація ефективного механізму взаємодії податкових органів з правоохоронними органами та іншими органами влади і управління при здійсненні податкового контролю. Практика показала, що саме спільні перевірки податкових органів дають найбільші суми донарахувань.
Так як порушення податкового законодавства та ухилення від сплати податків обумовлюються економічними причинами, діяльність контролюючих та правоохоронних органів щодо виведення господарюючих суб'єктів з тіньового сектору має бути заснована на економічних мотивах. Необхідне створення таких умов, щоб ризики при здійсненні діяльності в рамках тіньової економіки були високими і не покривалися прибутком від ухилення від сплати податків, а максимальна норма прибутку досягалася тільки в легальному секторі економіки. У зв'язку з цим дієвість податкового контролю багато в чому забезпечується вагою покарання за податкові злочини і правопорушення.
Судова практика свідчить, що залучити платника податків до відповідальності за порушення податкового законодавства вкрай важко, а часто просто неможливо. Вироки, що виносяться судами у кримінальних справах, як правило, передбачають умовну міру покарання.
Висновок
У процесі створення ефективної працюючої і підконтрольною фінансової системи, системи податкового контролю, для продуктивної діяльності економіки РФ, для створення внутрішнього валютного ринку і для забезпечення виходу нашої країни на рівний ступінь з іншими світовими державами, слід дотримуватись таких основних принципів:
По-перше, з одного боку, фінансове регулювання здійснюваних операцій, будучи частиною грошово-кредитної політики держави, повинна своїми методами сприяти досягненню цілей економічної стабілізації.
По-друге, валютна політика, що надає досить масштабний вплив на економічне життя суспільства, повинна відрізнятися послідовністю, логічністю, стабільністю, виваженістю. Будь-які непродумані, необережні дії в цій сфері, "шарахання" з боку в бік можуть, як показує світовий досвід, привести до руйнівних наслідків.
По-третє, фінансове законодавство в Російській Федерації ще далеко від повного свого становлення. Воно об'єктивно обмежена, не повністю систематизована, уривчасто, часто суперечливо, і, в цілому, досить складно (навіть для фахівців, а не тільки працівників підприємств і банків). Тому чим менше буде вилучень і виключень із єдиних правил і норм валютного регулювання, які в останні роки часто робилися на користь, регіонів, галузей і навіть окремих підприємств, тим ефективніше буде політика держави. Тим більше, що, як показала практика, надання численних пільг не тільки істотно ускладнювало роботу системи, "заплутувало" законодавство, робило неможливим застосування універсальних санкцій за порушення єдиних норм, не супроводжувалося заходами особливого контролю за фактичним використанням вже наданих пільг, а й створювало необгрунтовані переваги одних учасників перед іншими, стимулюючи утриманські настрої у претендентів на пільги. Надання індивідуальних пільг, перш за все тим і небезпечне, що воно порушує цілісний, однаковий механізм державного регулювання та контролю, робить практично неможливим строгий аналіз економічних наслідків подібних заходів.
По-четверте, не викликає сумнівів необхідність поєднання активного нормотворення у галузі регулювання з одночасним введенням заходів контролю за виконанням встановлених правил. У зв'язку з цим однією з найбільш актуальних завдань, є розвиток комплексної системи державного фінансового механізму, невід'ємною частиною якого є податкове законодавство.
Дослідження сучасного стану російського ринку на сьогодні показує, що одним з важливих факторів, є вдосконалення механізму оподаткування.
Розвиток і становлення нових фінансових інститутів завжди обмежена існуючими нормативними правилами, у тому числі і правил оподаткування. У зв'язку з цим виникає об'єктивна необхідність внесення змін до податкового законодавства з метою адаптації податкової системи до системи розвиваються фінансових відносин.
Сучасний рівень розвитку суспільних відносин у сфері оподаткування, а також постійне вдосконалення податкового регулювання припускають необхідність наукового аналізу відбуваються правових перетворень і осмислення тих організаційно-правових механізмів, які використовуються державою для реалізації своїх інтересів при здійсненні податкових вилучень. І в цьому аспекті найбільш значущим є організація та функціонування податкового контролю, більшою мірою в рамках якого день у день відбувається реалізація державних інтересів у податковій сфері.
Аналіз показав, що діючі норми законодавства встановлюють особливості оподаткування лише окремих видів похідних фінансових інструментів - ф'ючерсів, опціонів та форвардних контрактів, при цьому не приділяється належної уваги більш складним похідними фінансовими інструментами, таким, як кредитні ноти тощо, оскільки спеціальні правила оподаткування для них не встановлені. Податкове законодавство про деривативи практично складається з 7 статей Податкового Кодексу РФ. У відсутності детально розроблених правових норм російські податкові органи застосовують загальні правила податкового законодавства, не враховують специфіку даних операцій. Це нерідко призводить до того, що застосування інструментів, широко використовуються в міжнародній практиці, стає в Росії нерентабельним з точки зору податкових витрат.
Таким чином, недостатня теоретична розробленість питань податкового регулювання найтіснішим чином пов'язана, на жаль, з найгострішими завданнями сучасного російського законодавства та економіки.
На закінчення слід зауважити, що підвищення якості та ефективності податкового контролю не означає його ускладнення. Проведення заходів податкового контролю не повинно негативно впливати на господарську діяльність сумлінних платників податків. І в будь-якому випадку права платників повинні повною мірою дотримуватися. Таким чином, незважаючи на внесені зміни до податкового законодавства в частині податкового адміністрування та податкового контролю, дану сферу необхідно серйозно реформувати.
Список використаної літератури:
Частина 1. Нормативно-правові акти:
Конституція РФ від 12.12.1993 року
Податковий кодекс РФ. Частина перша від 31.07.1998г, в ред. від 19.07.09 року
Бюджетний кодекс РФ 17.07.1998г, в ред. від 19.07.2009
ФЗ від 27.07.2006 № 144-ФЗ «Про внесення змін до частини другу Податкового кодексу Російської Федерації в частині створення сприятливих умов оподаткування для платників податків, що здійснюють діяльність в галузі інформаційних технологій, а також внесення інших змін, спрямованих на підвищення ефективності податкової системи»
ФЗ від 08.08.01 № 134-ФЗ "Про захист прав юридичних осіб і індивідуальних підприємців при проведенні державного контролю (нагляду)" (зі зм. Від 18.07.09г.)
Постановою Уряду РФ № 506 «Про затвердження Положення про Федеральної податкову службу» від 30.09.04 (у ред. 07.11.08г)
Додаток N1 до Наказу ФНС Росії від 14.10.2008 N ММ-3-2/467 Концепція системи планування виїзних податкових перевірок.
Частина 2. Судова практика:
Постанови Пленуму Вищого Арбітражного суду РФ від 28.02.02г. № 5 "Про деякі питання застосування частини першої Податкового кодексу Російської Федерації"
Постанова Президії ВАС РФ від 27.11.2001 N 9986/00.
Президія ВАС РФ постанова від 2 жовтня 2007 р. N 1176/07 (додаток)
Президія ВАС РФ постанова від від 1 квітня 2008 р. N 15318/07 (додаток)
Частина 3. Навчальна література:
1. Бичкова Є. Податковий контроль вдосконалюється / Є. Бичкова / http://www.nalog.
2. Бурцев В.В. Державний фінансовий контроль: методологія і організація. М., 2007.
3. Гудімов В.І. Податково-контрольне виробництво в Росії / / Фінансове право. - 2002. - N 1. - С.29-35.
4. Карасьова М.В., Фінансове право. Загальна частина: Підручник. - М.: МАУП, 2000 рік.
5. Ковалевська Д.Є. Камеральна податкова перевірка / Ковалевська Д.Є., Короткова Л.А. - М.: Фінансова газ., 2003. - 47с.
6. Лермонтов Ю.М. Податкові перевірки: Зміст та наслідки. - М.: Фінансова газета, 2008. - 47с.
7.Лобанов А.В. Про зміст і форми податкового контролю / / Фінанси. - 2008. - N 3. - С.30-32.
8. Титов А.С. Форми, методи, види податкового контролю та їх юридичний зміст / / Фінансове право, 2008. - № 6. - С. 24-26.
9. Щербінін А.Т. Проблеми підвищення ефективності податкового контролю: автореф. дис ... канд. екон. наук. - М., 1997. - 23c.
Додаток 1
ПРЕЗИДІЯ ВИЩОЇ АРБІТРАЖНОГО СУДУ РФ
ПОСТАНОВА від 2 жовтня 2007 р. N 1176/07
Президія Вищого Арбітражного Суду Російської Федерації у складі:
головуючого - Голови Вищого Арбітражного Суду Російської Федерації Іванова А.А.;
членів Президії: Андрєєвої Т.К., Валявіной Є.Ю., Витрянского В.В., Вишняк Н.Г., Ісайчева В.М., Іваннікова Н.П., Зав'ялової Т.В., Козлової А.С. , Козлової О.А., Нешатаева Т.М., Першутова А.Г., Слєсарєва В.Л., Юхнея М.Ф. -
розглянув заяву Інспекції Федеральної податкової служби по Московському району міста Казані про перегляд у порядку нагляду рішення Арбітражного суду Республіки Татарстан від 02.05.2006 у справі N А65-3570/2006-СА3-43 та постанови Федерального арбітражного суду Поволзької округу від 18.10.2006 по тому же справі.
У засіданні взяли участь представники:
від заявника - Інспекції Федеральної податкової служби по Московському району міста Казані - Будика І.М., Фролова Л.П.;
від відкритого акціонерного товариства "Акціонерний комерційний банк" Заріччя "- Елатомцев В.В.
Заслухавши та обговоривши доповідь судді Першутова А.Г. та пояснення представників беруть участь у справі, Президія встановив наступне.
Інспекцією Федеральної податкової служби по Московському району міста Казані (далі - інспекція) прийнято рішення від 19.12.2005 N 919 про проведення виїзної податкової перевірки відкритого акціонерного товариства "Акціонерний комерційний банк" Заріччя "(далі - товариство, банк, кредитна організація) з питань правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків, зборів та внесення інших обов'язкових платежів до бюджету за період з 01.01.2002 по 31.12.2004. Підпунктом 1.2 пункту 1 рішення передбачено проведення перевірки з питань дотримання кредитної організацією вимог статей 46, 60, 76, 86 Податкового кодексу Російської Федерації (далі - Кодекс) за той же період.
Не погодившись з підпунктом 1.2 пункту 1 рішення інспекції, товариство звернулося в Арбітражний суд Республіки Татарстан з заявою про визнання його недійсним.
Рішенням суду першої інстанції від 02.05.2006 заявлену вимогу задоволено.
Постановою суду апеляційної інстанції від 13.07.2006 рішення суду скасовано, вимога товариства залишено без задоволення.
Судом апеляційної інстанції зроблено висновок про правомірність дій інспекції щодо включення до рішення про проведення виїзної податкової перевірки підпункту 1.2 пункту 1, оскільки податкові органи в силу положень статті 7 Закону Російської Федерації від 21.03.1991 N 943-1 "Про податкові органи в Російській Федерації" вправі проводити перевірку кредитних організацій з питань дотримання ними вимог статей 46, 60, 76, 86 Кодексу. Крім того, ці дії не порушують прав і законних інтересів банку.
Федеральний арбітражний суд Поволзької округу постановою від 18.10.2006 постанову суду апеляційної інстанції скасував, рішення суду першої інстанції залишив без зміни.
Суд касаційної інстанції підтримав висновки суду першої інстанції і вказав, що питання про дотримання кредитною організацією положень статей 46, 60, 76, 86 Кодексу не може бути включений в план виїзної податкової перевірки, оскільки стаття 87 Кодексу передбачає право інспекції проводити таку перевірку тільки платника податків, платника збору або податкового агента.
У заяві, поданій у Вищий Арбітражний Суд Російської Федерації, про перегляд названих рішення суду першої та постанови суду касаційної інстанцій в порядку нагляду інспекція просить їх скасувати, посилаючись на неправильне застосування судами норм права.
У відгуку на заяву банк просить оскаржувані судові акти залишити без зміни як відповідають чинному законодавству.
Перевіривши обгрунтованість доводів, викладених у заяві, відгуку на нього і виступах присутніх у засіданні представників беруть участь у справі, Президія вважає, що постанова Федерального арбітражного суду Поволзької округу від 18.10.2006 підлягає залишенню без зміни з таких підстав.
Згідно зі статтею 30 Кодексу податкові органи в Російській Федерації складають єдину централізовану систему контролю за дотриманням законодавства про податки і збори, правильністю обчислення, повнотою і своєчасністю внесення до відповідного бюджету податків і зборів, а у випадках, передбачених законодавством Російської Федерації, за правильністю обчислення, повнотою і своєчасністю внесення до відповідного бюджету інших обов'язкових платежів.
Статтею 31 визначені права податкових органів, в числі яких передбачено право проведення податкових перевірок в порядку, встановленому Кодексом.
Суд касаційної інстанції правомірно вказав, що ні Податковим кодексом Російської Федерації, ні Законом Російської Федерації "Про податкові органи в Російській Федерації" податковим органам не надано право перевіряти виконання банками обов'язків, передбачених статтями 46, 60, 76, 86 Кодексу, шляхом проведення виїзних податкових перевірок, оскільки в силу статей 87 - 89 Кодексу податкові перевірки проводяться тільки щодо платників податків, платників зборів і податкових агентів.
Перевірка діяльності інших учасників відносин, регульованих законодавством про податки і збори, може здійснюватися іншими методами, визначеними законодавством про податки і збори.
За названих обставин оспорювана постанова Федерального арбітражного суду Поволзької округу є законним і обгрунтованим і скасуванню не підлягає.
Враховуючи викладене та керуючись статтею 303, пунктом 1 частини 1 статті 305, статтею 306 Арбітражного процесуального кодексу Російської Федерації, Президія Вищого Арбітражного Суду Російської Федерації
постановив:
постанова Федерального арбітражного суду Поволзької округу від 18.10.2006 у справі N А65-3570/2006-СА3-43 Арбітражного суду Республіки Татарстан залишити без зміни.
Заява Інспекції Федеральної податкової служби по Московському району міста Казані залишити без задоволення.
Головуючий
А. А. ІВАНОВ
ПРЕЗИДІЯ ВИЩОЇ АРБІТРАЖНОГО СУДУ РФ
ПОСТАНОВА від 1 квітня 2008 р. N 15318/07
Президія Вищого Арбітражного Суду Російської Федерації у складі:
головуючого - Голови Вищого Арбітражного Суду Російської Федерації Іванова А.А.;
членів Президії: Валявіной Є.Ю., Витрянского В.В., Вишняк Н.Г., Зав'ялової Т.В., Іванникова Н.П., Ісайчева В.М., Козлової А.С., Козлової О.А. , Нікіфорова С.Б., Першутова А.Г., Сарбаш С.В., Слєсарєва В.Л., Юхнея М.Ф. -
розглянув заяву Міжрайонною інспекції Федеральної податкової служби по найбільших платниках податків по Республіці Карелія про перегляд у порядку нагляду рішення Арбітражного суду Республіки Карелія від 15.02.2007 у справі N А26-8439/2006-217, постанови Тринадцятого арбітражного апеляційного суду від 16.05.2007 та постанови Федерального арбітражного суду Північно-Західного округу від 16.08.2007 по цій же справі.
У засіданні взяли участь представники:
від заявника - Міжрайонною інспекції Федеральної податкової служби по найбільших платниках податків по Республіці Карелія - Євсюков О.Ю., Тиша Т.А., Уткіна В.М.;
від товариства з обмеженою відповідальністю "Медвежьегорський ліспромгосп" - Валентік І.В.
Заслухавши та обговоривши доповідь судді Зав'ялової Т.В. та пояснення представників беруть участь у справі, Президія встановив наступне.
У ході камеральної податкової перевірки поданої товариством з обмеженою відповідальністю "Медвежьегорський ліспромгосп" (далі-товариство) податкової декларації з податку на прибуток за 2005 рік і двох уточнених декларацій з цього податку за той же період Міжрайонною інспекцією Федеральної податкової служби по найбільших платниках податків по Республіці Карелія (далі - інспекція) встановлені порушення, що послужили підставою для прийняття рішення від 15.08.2006 N 84 про залучення суспільства до податкової відповідальності за правопорушення, передбачене пунктом 1 статті 126 Податкового кодексу Російської Федерації (далі - Кодекс), у вигляді стягнення 700 рублів штрафу і зменшення отриманого товариством збитку за 2005 рік на 18790340 рублів.
Товариство звернулося в Арбітражний суд Республіки Карелія з заявою про визнання недійсним зазначеного рішення в частині висновків про необгрунтоване включення до складу позареалізаційних витрат відсотків за договорами позики, сум лізингових платежів за 2004 рік, податків на прибуток і на майно за 2003 - 2004 роки, витрат з оплаті послуг, наданих товариством з обмеженою відповідальністю "Мить", а також у частині притягнення до податкової відповідальності на підставі пункту 1 статті 126 Кодексу (з урахуванням уточнення предмета заявленого вимоги).
Рішенням Арбітражного суду Республіки Карелія від 15.02.2007 вимога суспільства задоволено в частині визнання недійсним рішення інспекції від 15.08.2006 N 84 про необгрунтованість включення до складу позареалізаційних витрат 1832276 рублів відсотків за договорами позики. В іншій частині у задоволенні заяви відмовлено.
Постановою Тринадцятого арбітражного апеляційного суду від 16.05.2007 рішення суду першої інстанції частково скасовано: визнано недійсним рішення інспекції відносно висновків про необгрунтоване включення суспільством до складу витрат 14760000 рублів за договором на надання послуг виробничо-фінансового менеджменту, укладеним з ТОВ "Мить".
Федеральний арбітражний суд Північно-Західного округу постановою від 16.08.2007 постанову суду апеляційної інстанції залишив без зміни.
У заяві, поданій у Вищий Арбітражний Суд Російської Федерації, про перегляд у порядку нагляду названих судових актів інспекція просить їх скасувати, посилаючись на неправильне застосування судами норм права.
У відгуку на заяву товариство просить залишити дані судові акти без зміни як відповідають чинному законодавству.
Перевіривши обгрунтованість доводів, викладених у заяві, відгуку на нього і виступах присутніх у засіданні представників беруть участь у справі, Президія вважає, що оспорювані судові акти підлягають часткове скасування з прийняттям у скасованої частини нового рішення про відмову в задоволенні заяви товариства з наступних підстав.
Задовольняючи вимогу і визнаючи правомірним віднесення товариством до складу позареалізаційних витрат 4937829 рублів відсотків, нарахованих за договорами позики, укладеним з іноземною юридичною особою - компанією "Вестар Інвестмент Лімітед" (Республіка Кіпр), суди виходили того, що положення пункту 2 статті 269 Кодексу не містять вказівки на порядок розрахунку коефіцієнта капіталізації за борговими зобов'язаннями, оформленим різними позиками у відношенні однієї іноземної організації, у зв'язку з чим підлягає застосуванню пункт 7 статті 3 Кодексу, згідно з яким всі непереборні сумніви, суперечності і неясності актів законодавства про податки і збори тлумачаться на користь платника податків (платника зборів).
Цей висновок судів не грунтується на положеннях Кодексу.
Товариством були укладені договори позики від 08.02.2005, 15.02.2005, 25.08.2005 та 20.09.2005 з компанією "Вестар Інвестмент Лімітед", частка участі якої в статутному капіталі товариства становить 92 відсотки. Нараховані і сплачені за користування позиковими засобами за вказаними договорами відсотки в сумі 4937829 рублів включені до складу позареалізаційних витрат.
Інспекція виключила 1832276 рублів зі складу цих витрат як суму, що перевищує граничну величину відсотків за контрольованою заборгованості.
Відповідно до статті 265 Кодексу до складу позареалізаційних витрат, не пов'язаних з виробництвом та реалізацією, включаються обгрунтовані витрати на здійснення діяльності, безпосередньо не пов'язаної з виробництвом і (або) реалізацією. До таких витрат належать, зокрема витрати у вигляді відсотків за борговими зобов'язаннями будь-якого виду з урахуванням особливостей, передбачених статтею 269 Кодексу.
Пунктом 2 статті 269 Кодексу визначено, що якщо платник податку російська організація має непогашену заборгованість за борговим зобов'язанням перед іноземною організацією, прямо або побічно володіє більше ніж 20 відсотками статутного (складеного) капіталу (фонду) цієї російської організації, або за борговим зобов'язанням перед російською організацією, визнаній у відповідності до законодавства Російської Федерації афілійованою особою зазначеної іноземної організації, а також по борговому зобов'язанню, щодо якої таке афілійована особа та (або) безпосередньо ця іноземна організації виступають поручителем, гарантом або іншим чином зобов'язуються забезпечити виконання боргового зобов'язання російської організації (далі - контрольована заборгованість перед іноземною організацією), і якщо розмір контрольованої заборгованості перед іноземною організацією більш ніж у три рази перевищує різницю між сумою активів і величиною зобов'язань платника податку - російської організації (далі - власний капітал) на останній день звітного (податкового) періоду, при визначенні граничного розміру відсотків, що підлягають включенню до складу витрат, з урахуванням положень пункту 1 цієї статті застосовуються такі правила.
Платник податків зобов'язаний на останній день кожного звітного (податкового) періоду обчислювати граничну величину визнаних витратою відсотків за контрольованою заборгованості шляхом ділення величини відповідної непогашеної контрольованої заборгованості на величину власного капіталу, відповідну частці прямого чи непрямого участі цієї іноземної організації в статутному (складеному) капіталі (фонді) російської організації, і ділення отриманого результату на три (для банків та організацій, що займаються лізинговою діяльністю, на дванадцять з половиною).
Таким чином, за змістом зазначеної норми підставою для застосування встановлених Кодексом обмежень щодо контрольованої заборгованості перед іноземної організації є наявність заборгованості платника податків перед іноземною організацією, більш ніж у три рази перевищує різницю між сумою активів і величиною зазначених зобов'язань, незалежно від тієї обставини, по одному або кількома договорами позики у звітному (податковому) періоді ці зобов'язання виникли. Інше тлумачення суперечило б принципу, закладеному у статті 269 Кодексу та встановлює обмеження для визнання з метою оподаткування прибутку витрат по сплаті відсотків за борговими зобов'язаннями перед компаніями, домінуючими в різних формах у діяльності платника податків - російської організації.
Отже, рішення інспекції від 15.08.2006 N 84 в частині відмови у визнанні правомірним включення суспільством до складу витрат 1832276 рублів (перевищення граничної величини відсотків за контрольованою заборгованості) є законним і обгрунтованим.
За названих обставин оскаржувані судові акти порушують одноманітність у тлумаченні та застосуванні арбітражними судами норм права, тому в силу пункту 1 статті 304 Арбітражного процесуального кодексу Російської Федерації підлягають часткове скасування.
Враховуючи викладене та керуючись статтею 303, пунктом 3 частини 1 статті 305, статтею 306 Арбітражного процесуального кодексу Російської Федерації, Президія Вищого Арбітражного Суду Російської Федерації
постановив:
рішення Арбітражного суду Республіки Карелія від 15.02.2007 у справі N А26-8439/2006-217, постанову Тринадцятого арбітражного апеляційного суду від 16.05.2007 та постанову Федерального арбітражного суду Північно-Західного округу від 16.08.2007 у тій самій справі про визнання недійсним рішення Міжрайонною інспекції Федеральної податкової служби по найбільших платниках податків по Республіці Карелія від 15.08.2006 N 84 в частині віднесення товариством з обмеженою відповідальністю "Медвежьегорський ліспромгосп" до складу позареалізаційних витрат 1832276 рублів відсотків за договорами позики скасувати.
У скасованої частини в задоволенні заявленої вимоги відмовити.
В іншій частині названі судові акти залишити без зміни.
Головуючий
А. А. ІВАНОВ
Види відповідальності за порушення терміну подання звітності
порушення | стаття | відповідальність | термін залучення |
відповідальність за неподання звітності до податкового органу юридичної особи | |||
неподання декларації | п. 1 ст. 119 НК РФ | 5% від суми, що підлягає сплаті, за кожний місяць, але не більше 30% і не менше 100 руб. | протягом усього періоду непредставлення (до 180 днів), але не пізніше 3-х місяців після дати подання |
п. 2 ст. 119 НК РФ | 30% від суми податку + 10% за кожен місяць неподання, починаючи з 181 дня. | протягом усього періоду непредставлення (більше 180 днів), але не пізніше 3-х місяців після дати подання | |
неподання розрахунку в податкову по платежах до ПФ РФ | п. 1 ст.126 НК РФ | 50 руб. | весь період неподання, але не пізніше 3-х місяців після дати подання |
неподання відомостей про доходи фізичних осіб (2 ПДФО) | п. 1 ст. 126 НК РФ | 50 руб. за кожного працівника і осіб, з якими укладено цивільно-правові договори | весь період неподання, але не пізніше 3-х місяців після дати подання |
неподання бухгалтерської звітності (баланс, звіт про прибутки і збитки, і т.д.) | Відповідальності за неподання (несвоєчасне подання) бухгалтерської звітності не передбачено | ||
адміністративна відповідальність керівника та бухгалтера | |||
неподання податкової декларації | ст. 15.5 КоАП РФ | від 3 до 5 МРОТ | протокол повинен бути складений не пізніше 2-х місяців після дати, встановленої для подання звітності |
відповідальність за неподання звітності до державних позабюджетних фондів | |||
неподання відомостей до ПФ РФ, необхідних для здійснення індивідуального (персоніфікованого) обліку (відомості про нараховані суми за рік) | ст. 17 ФЗ від 01.04.96 № 27-ФЗ | 10 відсотків належних за звітний рік платежів до Пенсійного фонду Російської Федерації | процедура притягнення до відповідальності законодавством не регламентована |
неподання звітності до ФСС РФ | ст. 20 ФЗ від 08.02.03 № 25-ФЗ | 1 000 рублів, а повторне неподання протягом календарного року - 5 000 рублів | процедура притягнення до відповідальності законодавством не регламентована |
Схема фінансового контролю.
1. Карасьова М.В., Фінансове право. Загальна частина: Підручник. - М.: МАУП, 2000 рік., Стор.256
2 Бурцев В.В. Державний фінансовий контроль: методологія і організація. М., 2007.
3 Бурцев В.В. Державний фінансовий контроль: методологія і організація. М., 2007.
4 Титов А.С. Форми, методи, види податкового контролю та їх юридичний зміст / / Фінансове право, 2008. - № 6. - С. 24.
5 Титов А.С. Форми, методи, види податкового контролю та їх юридичний зміст / / Фінансове право, 2008. - № 6. -Стор.26.
6 Гудімов В.І. Податково-контрольне виробництво в Росії / / Фінансове право. - 2002. - N 1. стор.235
7 Титов А.С. Форми, методи, види податкового контролю та їх юридичний зміст / / Фінансове право, 2008. - № 6. -Стор.24.
8 Гудімов В.І. Податково-контрольне виробництво в Росії / / Фінансове право. - 2002. - N 1. - Стр101
9 Титов А.С. Форми, методи, види податкового контролю та їх юридичний зміст / / Фінансове право, 2008. - № 6. - С. 26
10 Титов А.С. Форми, методи, види податкового контролю та їх юридичний зміст / / Фінансове право, 2008. - № 6. - С. 26
11 Титов А.С. Форми, методи, види податкового контролю та їх юридичний зміст / / Фінансове право, 2008. - № 6.
12 Ковалевська Д.Є. Камеральна податкова перевірка / Ковалевська Д.Є., Короткова Л.А. - М.: Фінансова газ., 2003. - 47с.
13 Лермонтов Ю.М. Податкові перевірки: Зміст та наслідки. - М.: Фінансова газета, 2008. - 47с.
14 Лермонтов Ю.М. Податкові перевірки: Зміст та наслідки. - М.: Фінансова газета, 2008. - 47с.
15 Щербінін А.Т. Проблеми підвищення ефективності податкового контролю: автореф. дис ... канд. екон. наук. - М., 1997. - Стор 46
16 Щербінін А.Т. Проблеми підвищення ефективності податкового контролю: автореф. дис ... канд. екон. наук. - М., 1997, стор 49.
17 Щербінін А.Т. Проблеми підвищення ефективності податкового контролю: автореф. дис ... канд. екон. наук. - М., 1997. - Стор.50
18 Бичкова Є. Податковий контроль вдосконалюється / Є. Бичкова / http://www.nalog