Податкова стратегія підприємства

Податкова стратегія спрямована на встановлення позитивного балансу між організацією та фіскальними цілями податкової політики держави
Автори практичних публікацій у галузі оподаткування, такі як Миколаєва С.А, Гладишева Ю.П., Галімзянов Р.Ф., Медведєв М.Ю. визнають, що умови податкової стратегії в справжній момент неструктурованість і важко застосовні в поточній діяльності господарюючими суб'єктами. "При уважному читанні нормативних актів з податків і зборів, в першу чергу глави 25 НК РФ, кожен зверне увагу на те, що в них дуже часто зустрічаються слова і словосполучення такі, як" платник податків має право "," допускається "," дозволяється " і т.д. У даному випадку було б доцільно навести перелік варіантів у структурованому вигляді ".
Теоретично умови податкової стратегії в законодавстві, що вимагають від підприємств податкових рішень, можна систематизувати в такі групи:
· Умови по добровільної відмови або вибору спеціального податкового режиму;
· Умови щодо вибору об'єкта оподаткування;
· Умови щодо вибору способу формування податкової бази по окремих видах податків;
· Умови щодо вибору моменту визначення податкової бази;
· Умови за вибором звільнення від обов'язків платника по окремих видах податків [22, c. 13].
Процес розробки податкової стратегії і тактики її реалізації проводиться господарюючим суб'єктом з моменту початку виробничої діяльності і до моменту її призупинення (або припинення). Даний процес безперервний, не тільки в силу трансформованою податкового законодавства, а й у силу безперервності зміни фінансово-господарського становища підприємства. У поточній діяльності приймаються оперативні рішення по окремих господарських операціях або відкривається проектів, що вимагають нових фінансово-господарських та податкових рішень.
Багато фінансово-господарські рішення приймаються в момент установи власниками конкретного господарюючого суб'єкта, а елементи податкової стратегії фіксуються облікової політикою в області оподаткування на один календарний рік.
Таким чином, податкова стратегія і тактика обов'язкове для господарюючого суб'єкта в рамках податкової варіантності чинного законодавства. Її необхідно проводити безперервно, з різною періодичністю фіксації окремих фінансово-господарських та податкових рішень [24, c. 32].
Крім того, світовий досвід у використання податкової стратегії в законодавстві, так само різноманітний, як і особливості систем оподаткування окремих країн. Але деякі загальні закономірності простежуються навіть у країн, що входять до податкових зони в різним типом права: континентальним, англосаксонським і т.д.
Перш за все, необхідно відзначити, що елементи надання права податкової вибору більше притаманні країнам, які виділяють суб'єкти малого та середнього бізнесу в спеціальні податкові режими, що дозволяють їм "на рівних" брати участь в економічному житті своїх країн нарівні з великих і транснаціональним бізнесом. У російському законодавстві найбільш близька за смисловим наповненням даними податковим режимам, глава 26 Податкового Кодексу Російської Федерації [1, c. 430].
На основі аналізу зарубіжного досвіду можна зробити ряд висновків, що дозволяють зробити висновки про особливості використання податкової стратегії в законодавстві за кордоном, так і відзначити загальні, які об'єднують з російським законодавством риси:
· Як правило, в податкових законодавствах зарубіжних країн наявні риси податкового вибору (більшою чи меншою мірою);
· Чітко вираженої закономірності розвитку податкової стратегії від ступеня розвитку податкового законодавства, немає, рівень наданої податкової стратегії може коливатися у країн з приблизно однаковим рівнем економічного розвитку (від майже "нульового" в Данії, до дуже розвиненого в Німеччині і Франції);
· Сама стратегія і тактика в податковому законодавстві може бути властива як загального призначення податків, таким як ПДВ, так і мати абсолютно специфічні для даної країни форм ("класифіковане мале підприємство" в США і пільги з податку на доходи від приросту капіталу при здійсненні його продажу та т.д.);
· Граничне кількісне значення при визначенні звільнення від ПДВ залежно від обсягу діяльності за рік, присутній практично у всіх країнах, що використовують даний податок. Цей захід часто використовується в сукупності з дозволом на ведення спрощеної системи звітності (але дана тема виходить за рамки нашого дослідження);
· Багато варіантів надання пільг (особливо з прибуткового податку з корпорацій) у розвинених країнах пов'язане з інвестиційними умовами - вкладення коштів в активи компанії, розширення виробництва, прийом нових працівників тощо;
· Деякі варіанти таких рішень відрізняються від російської практики. Наприклад, у Великобританії і Голландії ставка податку на прибуток підприємства нижче, чим нижче загальна величина одержаного прибутку. Друга цікава особливість в тому, що подання пільги за зниженою ставкою податку на прибуток, обумовлюється часто не одним і навіть не двома обов'язковими до виконання умов - Франція, Бельгія (4 умови);
· Існує варіантність в оподаткуванні, пов'язана з особливими видами діяльності господарюючого суб'єкта, як за поданням якихось преференцій - НДДКР (у Німеччині), так і по забороні їх надання при здійсненні підприємством особливих видів діяльності (Литва, Україна і т.д.);
· Спеціальні умови для сільгоспвиробників існують досить обмежено, у нашому прикладі США і Литва.
Таким чином, на основі розглянутих даних можна зробити висновок, що податкова стратегія і тактика являє собою невід'ємний елемент фінансово-господарської діяльності організації. Від правильності вибору податкової стратегії і тактики на всіх етапах життєвого циклу залежить ефективність функціонування організації в цілому.

1.2 Проведення податкової стратегії і тактики в господарській діяльності організації
Розширення сфери дії податкової стратегії і тактики є незаперечне свідчення розвитку податкової політики держави в цілому. Але право вибору стратегії передбачає і відповідальність за непродумані рішення, як тих, хто користується ці правом, так і тих, хто його надає.
Для ефективного використання даної переваги механізму оподаткування, від учасників податкових відносин потрібен значний рівень опрацювання пропонованих і прийнятих фінансово-господарських та податкових рішень, з точки зору їх можливих переваг і наслідків, як для окремого господарюючого суб'єкта, так і для всієї державної економіки в цілому.
Таким чином, сформулюємо вимоги до суб'єкта господарювання, виконання яких допоможе ефективно реалізувати податкову стратегію і тактику [2, c. 23].
1. Достатній рівень реалізації умов податкової варіантності у законодавстві;
Пропонований спектр умов до фінансово-господарським і податковим рішенням підприємств, повинен, з одного боку, вирішувати фіскальну функцію держави, з іншого боку, дати можливість господарюючому суб'єкту ефективно реалізовувати обрану ним стратегію.
2. Структурування умов податкової стратегії в законодавстві, оперативне інформування господарюючих суб'єктів про заплановані зміни в даних умовах;
Податкова варіантність, з одного боку, реалізуючись у все більшій кількості виборів для підприємства, постійно змінює свої прояви з метою оптимального поєднання різноспрямованих цілей держави, як по наповненню бюджету, так і з розвитку підприємницького клімату в країні. Це призводить до динаміки наданих для підприємств умов податкової стратегії, що ускладнює процес формування ним комплексу заходів у податковому напрямку. Необхідно постійне структурування умов до фінансово-господарським і податковим рішенням підприємства, викладених у законодавстві, а так само попереднє інформування про зміни в податкових проектах. Це дозволяє підприємству здійснити самостійний рух у податкових відносинах з державою і підвищити ефективність своєї діяльності.
З іншого боку, держава з ринковою економікою, реалізуючи в своєму законодавстві податкову варіантність, визначає допустимий перелік самостійних рішень підприємства, які можуть змінити величину податкових платежів до бюджету.
3. Підприємство, виробляючи фінансово-господарські та податкові рішення, здійснює вибір у податковому законодавстві елементів, що формують його індивідуальну податкове навантаження. Прийняття даних рішень, незалежно від рівня осмислення їх впливу на фінансовий стан підприємства, вимагає податкове законодавство і сама виробничо-господарська діяльність.
4. Податкова стратегія призводить господарюючий суб'єкт до використання окремих елементів податкового законодавства, визначення меж юридичних норм, видів та елементів податків, що поширюються на діяльність даного підприємства. При розгляді податкового середовища, в якій функціонує економічний суб'єкт, виникає поняття «режим оподаткування», як змістовна характеристика податкової стратегії підприємства. Він описує, які податки платить підприємство у зв'язку із здійсненням господарської діяльності, а також окремі елементи цих податків. За різними податками постійні та змінні елементи можуть бути різні, але для більшості основних податків до змінних елементів податків відносяться: платник податків, ставка податку, періодичність сплати податку, пільги. Режими оподаткування підприємств можуть відрізнятися за змінним елементам всіх сплачуваних податків [3, c. 65].
У зв'язку з розвитком податкового регулювання в законодавстві Російської Федерації, перелік управлінських рішень, які мають податкові наслідки, розширюється, як у самого платника податків, так і його зовнішніх партнерів з господарської діяльності.
Приймати ці рішення без оцінки податкових наслідків та заходів щодо їх оптимізації не можна.
Багато роботи, присвячені процесу практичної оптимізації податкового навантаження на підприємстві систематизують управлінські рішення, які впливають на величину платежів до бюджету.
Тактичні податкові рішення повинні прийматися тільки з урахуванням діючих податків, можливостей їх оптимізації з урахуванням прогнозованих змін податкового законодавства.
Тому однією з цілей податкової стратегії є скорочення впливу податкової системи на розробку стратегії і тактики організації та використання можливостей, нею надаються, з вигодою для бізнесу.
Податкова стратегія повинна бути спрямована не на просту мінімізацію податків, а на зниження їх негативного впливу на процес прийняття і зміни стратегічних і тактичних підприємницьких рішень.
В ідеалі податки не повинні займати домінуючу позицію у прийнятті підприємницьких та управлінських рішень господарюючими суб'єктами, не повинні суттєво змінювати філософію бізнесу. Однак на практиці податки, будучи потужним інструментом економічного регулювання, підкоряючись принципам корпоративних фінансів, справляють істотний вплив на прийняття стратегічних і тактичних, рішень [9, c. 43].
Організації необхідно розуміння і того, що будь-які фінансово-господарські рішення тягнуть за собою податкові наслідки, часто протидіють одна одній, і вступають в протиріччя з початковими цілями даних рішень. Для організації, з точки зору розвитку бізнесу, фінансово-господарські рішення первинні, а їх податкові наслідки вторинні. Саме тому для підтримки ефективності господарювання підприємства, важлива систематизація даних рішень за видами дій та їх наслідків.
Поряд з умовами податкового вибору фінансово-господарських рішень, законодавство містить широкий перелік умов до самостійних податковим рішенням, також вимагають систематизації.
Рішення підприємства з вибору способів обліку господарських операцій для цілей оподаткування та бухгалтерського обліку являють собою значну складову податкової стратегії підприємства, пропонованих законодавством.
Умови до фінансово-господарським і самостійним податковим рішенням формуються не тільки податковим законодавством, але і законодавчими актами цивільно-правового характеру, нормативними документами бухгалтерського обліку.
У роботі С.Л. Любавський підкреслюється, що «... податковим правом, регулюються пільги по податках, порядок надання відстрочок, розстрочок з податкових платежів і, відповідно, здійснюється вплив на такі елементи податків як податкові пільги і термін сплати податків [6, c. 21].
Цивільним правом, регулюються цивільно-правові угоди, що формують різні об'єкти оподаткування, і, відповідно, мають різні податкові наслідки. Формування облікової політики, в тому числі в частині регулювання витрат, при бухгалтерському обліку також впливає на об'єкти оподаткування ».
Податковий облік в даний час є самостійною системою фінансових відносин, регульованої податковим законодавством. Податковий облік тісно пов'язаний з бухгалтерським обліком, базується на його даних, але має відмінні від нього цілі і завдання, методи отримання даних та форми звітності.
Необхідність об'єднання самостійних податкових і фінансово-господарських рішень в єдиний комплекс пов'язано, з одного боку, з можливістю варіювання рішень в рамках індивідуальних комбінацій, що дозволяє зробити вибір з більшої кількості можливих варіантів податкових програм.
З іншого боку, наслідки комплексу дій у сфері оподаткування можна співвіднести з системою стратегічних цілей розвитку підприємства лише при дослідженні максимально широкого переліку планованих управлінських дій [18, c. 38].
Складність процесу оцінки наслідків від рішень податкового вибору полягає в тому, що вона повинна виробляється комплексно. Крім того, багато фінансово-господарські та податкові рішення при одночасному здійсненні можуть давати протилежні результати. «Виявлено неоднозначний характер впливу багатьох методів податкового планування та елементів облікової політики на податкове навантаження: зниження одних податків або відстрочка їх сплати призводить до збільшення інших податків».
Підприємство може здійснювати податковий вибір без взаємозв'язку з системою цілей, з частковим їх впливом на процес, або з усвідомлено вибудуваної взаємозв'язком. На жаль, в Російській Федерації сьогодні поширена практика використання підприємством податкової стратегії у відриві від стратегічних цілей розвитку, що призводить до невиправданих фінансових втрат і уповільнення темпів економічного зростання господарюючого суб'єкта.
Змінити це можливо тільки при переосмисленні суб'єктами бізнесу своєї ролі в податкових відносинах з державою, та більш ефективне планування комплексу управлінських дій в єдиній системі планів. Єдність системи планів підприємства передбачає розробку «дерева цілей» і вибір пріоритетів у розвитку, які необхідно трансформувати в цільові показники, що мають фінансову оцінку. Це дозволить вибудувати взаємозв'язок системи планів, у тому числі і в сфері оподаткування. Єдині цільові показники повинні стати орієнтиром при розробці комплексу дій у сфері оподаткування.
Виробляючи процес формування стратегічної програми в області оподаткування, важливо вибрати з максимально широкого переліку умов податкової варіантності в законодавстві, комплекс можливих рішень, відповідний цілям господарювання окремого підприємства. Основним рішенням даної проблеми може стати процес формування підприємством єдиної податкової програми, як складової частини його системи планів [20, c. 32].
Програму дій підприємства в області оподаткування можна визначити, як документ, що включає в себе стандартний (типовий) перелік фінансово-господарських та самостійних податкових рішень підприємства, як координати майбутнього податкового вибору, відповідного єдиній системі цілей підприємства, а так само рекомендації щодо вдосконалення внутрішньої інфраструктури податкового планування, його підтримує.
Таким чином, сформулюємо вимоги до суб'єкта господарювання, виконання яких допоможе йому ефективно реалізувати податкову стратегію:
· Безперервне дослідження динамічної структури умов податкового вибору в законодавстві та їх наслідків. Без їхньої чіткої класифікації підприємству не можна сформувати повноцінну програму дій у податкових відносинах, а також ефективно зробити податковий вибір, що враховує всю сукупність факторів господарської діяльності суб'єкта.
· Формування підприємством в рамках процесу планування переліку цільових фінансових показників, що відбивають стратегічні завдання розвитку господарюючого суб'єкта.
Таким чином, можна зробити висновок, що для підприємства важливо усвідомити, що податкова стратегія і тактика - це не окремі управлінські рішення, з тими чи іншими податковими наслідками, а проведення послідовно і цілеспрямовано комплексу податкових і фінансово-господарських рішень. Саме комплекс опрацьованих і взаємозалежних управлінських рішень в результаті може привести підприємство до формування оптимальної величини податкових зобов'язань перед державою і досягти цільових показників стратегії розвитку підприємства.
Податкова стратегія являє собою сукупність умов у податковому законодавстві, надають підприємству можливість самостійного права вибору податкових відносин з державою (або, якщо сформулювати дане поняття дещо інакше - це перелік умов податкового вибору для підприємства у законодавстві) [19, c. 50].
Розкриття особливостей реалізації податкової стратегії є основою підходу до формування податкової тактики підприємства в системі внутрішньофірмового планування. Засобом вирішення даних проблем може стати новий підхід до формування податкової стратегії підприємства в системі внутрішньофірмового планування.
Розробка податкової стратегії і її реалізація при відповідному теоретико-методологічному, організаційно-правовому і інструментарном супроводі дозволить пом'якшити вплив зовнішнього середовища на поточні та перспективні умови функціонування підприємства, забезпечити рівновагу між фіскальною та регулюючою функціями податків, тим самим, в кінцевому рахунку, буде сприяти підвищенню ефективності дії стимулюючої ролі податкової системи.

2. Оцінка ефективності податкової стратегії і тактики ТОВ «Агроторгсервіс»
2.1 Характеристика діяльності ТОВ «Агроторгсервіс»
ТОВ "Агроторгсервіс" являє собою підприємство здійснює закупівлю і оптово-роздрібну реалізацію запчастин до тракторів, комбайнів і сільгоспмашин, автомобілів ЗІЛ, КАМАЗ, ГАЗ, УАЗ, а також повнокомплектною техніки. Існуючи на ринку з 1996 р., ТОВ "Агроторгсервіс" придбало широке коло клієнтів і надійних постачальників.
ТОВ "Агроторгсервіс" є дистриб'ютором ВАТ «Гідросила» (Кіровоград), ВАТ «МЗТГ», ЗАТ «Лозівський завод« Трактородеталь », офіційним дилером« Комбайнового заводу «Ростсельмаш», ТОВ «Четра» (Чебоксари), ТОВ «Електро» (Чебоксари ), ЗАТ «Металорукав» (Москва), ТОВ «Стапрі», ТОВ «Уральський механічний завод», ЗАТ «Аверс», ТОВ «Автомат» (Львів), ПП «Новатор» (Ташкент), ТОВ «Тульський патронний завод», ВАТ «Сімферопольсільмаш», ВАТ «Шадринский автоагрегатний завод», ЗАТ «АЗПІ», субдилерам "Костромського заводу Мотордеталь", «Оренбурзького радіаторного заводу».
Поставляючи продукцію прямо із заводів, підприємство гарантує високу якість, зберігаючи при цьому доступні ціни.
ТОВ "Агроторгсервіс" постійно розширює географію представництв у регіонах. Сьогодні продукцію можна отримати як на складах в Москві та Санкт-Петербурзі, так і в містах Чебоксари, Воронеж, Бобров, Россош, Волгоград, Липецьк, Армавір, Цимлянськ і Новосибірськ.
Клієнтами підприємства є багато Агроснаб, ремзавод, великі регіональні фірми, фермерські господарства, приватні підприємці від Калінінграда до Сахаліну. Стабільний розвиток підприємства стало можливі завдяки стабільності, оперативності, доступності цін, кваліфікованість менеджерів.
Своїм клієнтам підприємство гарантує:
· Низькі ціни, висока якість та широкий асортимент товарів;
· Індивідуальний підхід до кожного клієнта;
· Гнучку систему знижок (в тому числі накопичувальні знижки);
· Оплату: безготівковим, готівковим розрахунком, векселями, бартер;
· Надання відстрочки платежу;
· Швидке оформлення та отримання запчастин;
· Склад і офіс без заїзду в Новосибірськ;
· Поліпшену організацію роботи складу (наявність вантажної техніки і кваліфікованого персоналу);
· Відвантаження в регіони контейнерами і поштово-багажними вагонами;
· Стабільні поставки, у тому числі під замовлення;
· Резервування товару.
Управління ТОВ "Агроторгсервіс" здійснюється генеральним директором Івановим Сергієм Івановичем, що є єдиним засновником товариства. Організаційно-управлінська структура ТОВ "Агроторгсервіс" представлена ​​на рис. 2.1.
У відповідності з теорією менеджменту, організаційна структура ТОВ "Агроторгсервіс" відповідає лінійно-функціональної (штабна) структурі управління. У цьому випадку лінійні керівники є єдиноначальником, а їм надають допомогу функціональні органи.
Перевагами даної організаційно-управлінської структури є те, що дана структура сформована в залежності від потреб організації, стимулює ділову та професійну спеціалізацію, зменшує дублювання зусиль споживання матеріальних ресурсів, а так само покращує координацію у функціональних областях.
На кінець 2008 року чисельність працівників ТОВ "Агроторгсервіс" становила 33 особи. З них:
· Апарат управління - 11 осіб;
· Менеджери з продажу - 7 осіб;
· Працівники складу - 4 особи;
· Служба безпеки - 3 особи;
· Водій-експедитор - 2 особи;
· Різноробочий - 6 чоловік.
Чисельність працівників в організації залежить також і від пори року. ТОВ "Агроторгсервіс" активно співпрацює з вузами Новосибірська і залучає студентів, для проходження практики та сезонної роботи, в якості помічників для співробітників апарату управління.
Організація самостійно планує свою господарську діяльність, визначає перспективи свого розвитку, а так же розпоряджається прибутком, що залишився після сплати податків та інших обов'язкових платежів, так як ТОВ "Агроторгсервіс" є комерційною організацією, то основною метою його діяльності є отримання прибутку в результаті здійснення господарської діяльності .
Всі процеси, що відбуваються як усередині організації, так і в країні в цілому, в повній мірі відбиваються на результатах його роботи.
Оцінка будь-якого господарюючого суб'єкта свідчить про ступінь його прибутковості. Тому важливим моментом є характеристика фінансового стану підприємства.
До складу показників характеризують фінансово-господарську діяльність входять показники:
· Ліквідності та платоспроможності;
· Фінансової стійкості;
· Прибутковості та рентабельності.

2.2 Оцінка фінансово-господарської діяльності ТОВ «Агроторгсервіс»
Аналіз фінансово-господарської діяльності підприємства зробимо з аналізу складу і структури активів балансу за 2007-2008 роки, з метою оцінки основних показників характеризують виробничо-господарську діяльність ТОВ «Агроторгсервіс».
Таблиця 2.1. Склад і структура активу балансу ТОВ «Агроторгсервіс» у 2007-2008 роках, тис. руб.
На основі даних таблиці 2.1 можна зробити висновок, що загальна сума балансу збільшилася на 6362 тис. рублів або 118,2%, що свідчить про зростання господарської діяльності підприємства у 2008 році в порівнянні з 2007 роком. Позитивний вплив на зростання господарської діяльності мало збільшення оборотних активів, які в 2008 році збільшилися на 6406 тис. рублів або 118,8%, а негативний вплив зробило зниження необоротних активів на 44 тис. рублів або 5%.
Зниження необоротних активів відбулося як за статтею нематеріальні активи на 1 тис. рублів або 10%, так і за статтею основні засоби на 43 тис. рублів або 4,98%. Так само сталося зниження частки необоротних активів у структурі балансу на 0,49%, частка яких на кінець 2008 року склала 2%. Найбільший вплив на збільшення в 2008 році оборотних активів зробило збільшення запасів, яка склала 6128 тис. рублів або 129,6%. Дебіторська заборгованість у 2008 році в порівнянні з 2007 роком збільшилася на 217 тис. рублів або 1,6%, а грошові кошти зросли на 66 тис. рублів. Збільшення розмірів оборотних активів в 2008 році відбилося незначним збільшенням частки за всіма статтями у бік збільшення.
Таким чином, на основі проведеного аналізу складу і структури активів балансу ТОВ «Агроторгсервіс» можна зробити висновок, що зміни, що відбулися в 2008 році в порівнянні з 2007 роком з урахуванням специфіки діяльності підприємства - оптової торгівлі, слід оцінювати позитивно. Розглянемо склад і структуру пасивів балансу ТОВ «Агроторгсервіс» у 2007-2008 роках представлена ​​в таблиці 2.2
Таблиця 2.2. Склад і структура пасиву балансу ТОВ «Агроторгсервіс» у 2007-2008 роках, тис. рублів

Пасив балансу	2007		2008		Абсолютне відхилення, тис. руб.	Темп росту,%
	тис. руб.	% До підсумку	тис. руб.	% До підсумку
1. Капітал і резерви
Статутний капітал	8	0,023	8	0,019	0	100,0
Резервний капітал	2	0,006	2	0,005	0	100,0
Нерозподілений прибуток	10437	29,8	12510	30,2	2073	119,9
Разом по розділу 1	10447	29,8	12520	30,3	2073	119,8
2. Довгострокові зобов'язання
Позики і кредити	2400	6,9	3614	8,7	1214	150,6
3. Короткострокові зобов'язання
Позики і кредити	6293	18,0	7195	17,4	902	114,3
Кредиторська заборгованість, усього у тому числі:	15877	45,3	18050	43,6	2173	113,7
постачальники та підрядники	13346	38,1	15736	38,0	2390	117,9
Заборгованість перед персоналом	6	0,02	6	0,01	0	100,0
заборгованість з податків і зборів	204	0,6	29	0,1	-175	14,2
інші кредитори	2321	6,6	2279	5,5	-42	98,2
Разом по розділу 3	22170	63,3	25245	61,0	3075	113,9
Баланс	35017	100	41379	100,0	6362	118,2

Дані таблиці 2.2 свідчать, що в структурі зобов'язань ТОВ «Агроторгсервіс» у 2008 році найбільшу частку займають короткострокові зобов'язання - 61%, що на 2,3% більше, ніж у 2007 році. Короткострокові зобов'язання в сумі збільшилися на 3075 тис. рублів або 113,9%. Збільшення короткострокових зобов'язань відбулося внаслідок зростання заборгованості перед постачальниками і підрядчиками на 2390 тис. рублів або 117,9%. У 2008 році спостерігається зниження заборгованості з податків і зборів на 175 тис. рублів або 85,8%, а так само перед іншими кредиторами на 42 тис. рублів або 1,8%.
Зниження заборгованості з податків і зборів, а так само перед іншими кредиторами слід розглядати як позитивний фактор, крім того зростання заборгованості перед постачальниками слід оцінити так само позитивно, так як це дозволяє залучити в оборот підприємства додаткові грошові коштів на певний час.
Слід так само відзначити, що поповнення обігових коштів ТОВ «Агроторгсервіс» здійснює як за рахунок довгострокових кредитів, так і за рахунок короткострокових. У 2008 році організація залучила додатково 1214 тис. рублів довгострокових позикових засобів і 902 тис. рублів короткострокових кредитів. Темпи зростання довгострокових кредитів випереджають темпи зростання власних коштів, що негативно позначається на фінансовій стійкості підприємства.
Позитивним так само слід вважати, що в 2008 році на 2073 тис. рублів або 119,9% відбулося збільшення нерозподіленого прибутку.
Таким чином, на основі розглянутих даних можна зробити висновок, що власні кошти в структурі балансу займають 30,3%, а 69,7% позикові та залучені кошти. Підприємство залучає кредити і позики, що дозволяє їй нарощувати власний капітал. Таким чином, склад і структура пасивів ТОВ «Агроторгсервіс», а так само їх зміни у 2008 році в порівнянні з 2007 роком оцінюється позитивно.
У цілому проведений аналіз складу і структури активів і пасивів балансу ТОВ «Агроторгсервіс» дозволяє зробити висновок, що структура активів і пасивів сформована раціонально, а зміни, що відбулися за період, слід оцінити позитивно.
Для більш точної діагностики фінансового стану ТОВ «Агроторгсервіс» зробимо розрахунок показників характеризують ліквідність і фінансову стійкість.
Поняття стійкості підприємства є багатофакторним і багатоплановим. Так залежно від впливають на неї, розрізняють показники, за допомогою яких можна оцінити рівень стійкості підприємства. До даних показників відносять показники ліквідності і фінансової стійкості.
Оцінку ліквідності ТОВ «Агроторгсервіс» здійснимо допомогою допоміжної таблиці 2.3, де проведемо угруповання статей балансу за ступенем ліквідності, з метою розрахунку основних коефіцієнтів.

Таблиця 2.3. Угруповання статей балансу за ступенем ліквідності ТОВ «Агроторгсервіс» у 2007-2008 році

Актив	2007	2008	Пасив	2007	2008	Платіжний надлишок або недолік
						2007	2008
Найбільш ліквідні активи (А1)	16	77	Найбільш термінові зобов'язання (П1)	15877	18050	-15861	-17973
Швидко реалізовані активи (А2)	13391	13608	Короткострокові пасиви (П2)	6293	7195	7098	6413
Повільно реалізовані активи (А3)	20737	26865	Довгострокові пасиви (П3)	2400	3614	18337	23251
Важко реалізовані активи (A4)	873	829	Постійні пасиви (П4)	10 447	12520	9574	11691
Баланс	35 017	41 379	Баланс	35 017	41 379	0	0

Характеризуючи ліквідність балансу за даними таблиці 2.3, слід зазначити, що в як в 2007, так і в 2008 році ТОВ «Агроторгсервіс» не мало абсолютною ліквідністю. Сума найбільш ліквідних активів - грошових коштів значно менше суми кредиторської заборгованості. Платіжний недолік склав в 2007 році 15861 тис. рублів, а в 2008 році він збільшився і становить 17973 тис. рублів. У цілому можна зробити висновок, що в організації практично немає запасу коштів на рахунках для погашення кредиторської заборгованості, що у випадку падіння щоденної виручки може призвести до затримки платежів і погіршення партнерських відносин з постачальниками.
Перевищення суми бистрореалізуемих активів над короткостроковими зобов'язаннями вказує на те, що короткострокові пасиви можуть бути повністю погашені коштами в розрахунках. Очікувані надходження від дебіторів в 2008 році більше короткострокових кредитів банків та позикових коштів на 6413 тис. рублів, але виконання зобов'язань за кредитами безпосередньо залежить від своєчасного проведення розрахунків з дебіторами.
Недолік ліквідних активів може бути частково компенсований засобами постійних пасивів зменшених на величину важкореалізованих активів. Однак сума цих коштів у 2008 році становить 11691 тис. рублів, що нижче суми найбільш термінових зобов'язань.
Таким чином, баланс ТОВ «Агроторгсервіс» як у 2007 році, так і в 2008 році не є ліквідним з причини браку грошових коштів для покриття найбільш термінових пасивів. Проведений за викладеною схемою аналіз ліквідності балансу є наближеним. Більш детальним є аналіз платоспроможності за допомогою фінансових коефіцієнтів. Розрахунок показників ліквідності представлений в таблиці 2.4
Таблиця 2.4. Відносні показники ліквідності ТОВ «Агроторгсервіс» у 2007-2008 році

Показник	2007	2008	Нормативне значення	Відхилення від нормативного значення, (+,-)
				у 2007 році	у 2008 році
Коефіцієнт поточної ліквідності (Кт.л.)	1,54	1,61	1 <Кт.л. <2	0,54	0,61
Коефіцієнт швидкої ліквідності (Кб.л.)	0,60	0,54	Кб.л.> 1	-0,40	-0,46
Коефіцієнт абсолютної ліквідності (Ка.л.)	0,001	0,003	0,2> Ка.л.> 0,5	-0,199	-0,197
Коефіцієнт покриття запасів власними оборотними засобами (Кп.з.сос)	0,462	0,435	0,5	-0,038	-0,065
Коефіцієнт покриття запасів (Кп.з.)	0,88	0,84	0,6> Кп.з.> 0,8	0,28	0,24
Коефіцієнт ліквідності товарно-матеріальних цінностей (Кл.т.м.ц.)	0,82	0,93	немає	-	-
Загальний показник ліквідності	0,66	0,66	1	-0,34	-0,34

Розрахунок коефіцієнтів ліквідності, проведений у таблиці 2.4 показав, що значення коефіцієнта поточної ліквідності у 2008 році збільшився в порівнянні з 2007 роком і склав 1,61. Нормативне значення коефіцієнта складає від 1 до 2, таким чином, значення коефіцієнта поточної ліквідності перебувати в межах рекомендованого значення. Однак як показують розрахунки, коефіцієнт швидкої і абсолютної ліквідності ТОВ «Агроторгсервіс» не відповідає рекомендованому значенню. Коефіцієнт покриття запасів власними оборотними засобами свідчить, що в 2008 році запаси покриті власними оборотними засобами тільки на 43,5% (0,435), що нижче рекомендованого значення. Коефіцієнт покриття запасів становить у 2008 році - 0,84, що перебувати в рамках рекомендованого значення, таким чином, 84% запасів покриваються власним оборотним капіталом і позиковими засобами. Коефіцієнт товарно-матеріальних цінностей у 2008 році склав 0,93, що свідчить про те, що якщо підприємство реалізує всі «товари для перепродажу» воно зможе погасити 93% кредиторської заборгованості та короткострокових позик. Таким чином, на основі проведених розрахунків можна зробити висновок, що структура балансу ТОВ «Агроторгсервіс» може бути визнана незадовільною, і існує ймовірність банкрутства організації. Наступним етапом аналізу фінансового стану ТОВ «Агроторгсервіс» є оцінка показників фінансової стійкості. На початку аналізу фінансової стійкості проведемо оцінку відносних показників фінансової стійкості. Розрахунок проведемо в таблиці 2.5

Таблиця 2.5. Відносні показники фінансової стійкості ТОВ «Агроторгсервіс» у 2007-2008 році

Показник	2007	2008	Нормативне значення	Відхилення від нормативного значення, (+,-)
				у 2007 році	у 2008 році
Коефіцієнт автономії	0,273	0,283	0,5	-0,227	-0,217
Коефіцієнт фінансової залежності	3,66	3,54	немає	-	-
Коефіцієнт маневреності власного капіталу	0,92	0,93	0,5	0,416	0,434
Коефіцієнт концентрації позикового капіталу	0,25	0,26	Не більше 0,5	-0,252	-0,239
Рівень дебіторської заборгованості	0,38	0,33	немає	-	-
Коефіцієнт структури довгострокових вкладень	2,75	4,36	немає	-	-
Коефіцієнт довгострокового залучення позикових коштів	0,20	0,24	немає	-	-
Коефіцієнт структури позикового капіталу	0,28	0,33	немає	-	-
Коефіцієнт співвідношення позикових і власних коштів	0,91	0,92	немає	-	-

Розрахунок відносних показників фінансової стійкості, проведений у таблиці 2.5 показав, що коефіцієнт автономії в 2008 році склав 0,283. Даний коефіцієнт незначно збільшився в порівнянні з 2007 роком, але, незважаючи на зростання, його значення перебувати нижче рекомендованого значення. Це свідчить, про те, що тільки частина зобов'язань організації може бути покрита власними коштами. Таким чином, можна зробити висновок, що фінансовий стан ТОВ «Агроторгсервіс» - нестійке.
Даний висновок підтверджує також високе значення коефіцієнта фінансової залежності, значення якого в 2008 році знизилося у порівнянні з 2007 роком і склало 3,54.
Позитивним слід вважати, що значення коефіцієнта маневреності власного капіталу перебувати в рекомендований, отже, підприємство має можливість відносно вільно маневрувати даними засобами.
Залежність підприємства від зовнішніх позик характеризує коефіцієнт концентрації позикового капіталу. Значення даного показника ТОВ «Агроторгсервіс» склало в 2008 році - 0,26, що свідчить про те, що ступінь ризику невиконання платіжних зобов'язань і можливого банкрутства підприємства не високий, а значення показника не перевищує рекомендоване значення. Крім того, рівень дебіторської заборгованості в загальній сумі активів підприємства станом на 2008 рік становить 0,33, тобто 33% всіх активів ТОВ «Агроторгсервіс» складаються з заборгованості дебіторів підприємству.
Коефіцієнт структури довгострокових вкладень в 2008 році склав 4,36, що майже в два рази більше ніж у 2007 році. Високе значення даного показника свідчить про надійність підприємства та високій якості стратегічного планування. Це так само підтверджують значення коефіцієнтів довгострокового залучення позикових коштів - який у 2008 році склав - 0,24, і коефіцієнт структури позикового капіталу, що становить в 2008 році 0,33. Коефіцієнт співвідношення позикових і власних коштів у 2008 році збільшився в порівнянні з 2007 роком на 0,01 і склав 0,92. Таким чином, співвідношення і власних і позикових коштів складає 1: 0,92, отже резерви підприємства щодо залучення позикових коштів практично вичерпані і в даний час організація перебувати у прямій залежності від позикового капіталу.
Таким чином, проведений аналіз відносних показників фінансової стійкості дозволяє зробити висновок про високу залежність підприємства від позикового капіталу, що негативно відбивається на фінансовій стійкості. Крім того стійкість підприємства залежить від своєчасного погашення дебіторами своїх зобов'язань, отже фінансову стійкість ТОВ «Агроторгсервіс» можна визнати нормальною (припустимою). Показники фінансової стійкості характеризують ступінь захищеності інтересів інвесторів і кредиторів, тому з метою аналізу фінансової стійкості більш пильну увагу має бути оцінці ймовірності банкрутства підприємства.
На основі розрахованих показників зробимо рейтингову оцінку фінансового стану ТОВ «Агроторгсервіс» у 2007-2008 роках.
Таблиця 2.6. Рейтингова експрес-оцінка фінансового стану ТОВ «Агроторгсервіс» у 2007-2008 роках
Фінансовий стан визнається стійким, якщо рейтингове число більше 1. Таким чином, можна визнати фінансове становище ТОВ «Агроторгсервіс» фінансово стійким.
Для більш повного аналізу ситуації проведемо оцінку ймовірності банкрутства підприємства використовуючи коефіцієнти втрати, поновлення платоспроможності.

Таблиця 2.7. Оцінка можливості втрати і відновлення платоспроможності ТОВ «Агроторгсервіс» у 2007-2008 році
Як видно з таблиці 2.7 коефіцієнт відновлення платоспроможності менше 1, таким чином, ТОВ «Агроторгсервіс» не має можливість відновити свою здатність платити за кредитами в найближчі 6 місяців, крім того коефіцієнт втрати платоспроможності так само нижче 1, це свідчить про те, що ТОВ « Агроторгсервіс »знаходитися в нестійкому фінансовому стані і йому загрожує банкрутство.
Таким чином, проведений аналіз ліквідності показує, що ТОВ «Агроторгсервіс» має проблеми з ліквідністю, структура балансу підприємства може бути визнана незадовільною, однак стійкість фінансового стану не викликає сумнівів. Результати аналізу використовуються для прийняття економічних рішень, спрямованих на ефективне використання ресурсів, вибір найкращого варіанта інвестицій, підвищенню ефективності фінансово-господарської діяльності підприємства і розробці стратегії и.т. д. Далі зробимо розгляд показників характеризують фінансовий стан. Дані для оцінки динаміки показників прибутку за 2007-2008 роки наводяться в табл. 2.8.

Таблиця 2.8. Аналіз динаміки фінансових результатів діяльності ТОВ «Агроторгсервіс» у 2007-2008 році
Показники таблиці 2.8 свідчать, що як 2007 рік, так і 2008 рік ТОВ «Агроторгсервіс» закінчило з позитивним фінансовим результатом. Сума чистого прибутку склала в 2008 році 3323 тис. рублів, що на 1094 або 149,1% більше ніж у 2007 році. Основний прибуток підприємство отримує від продажу продукції, сума якої у 2008 році склала 6953 тис. рублів, що більше ніж у 2007 році на 2554 тис. рублів. Додатковий дохід підприємство отримує за рахунок інших операційних і інших позареалізаційних доходів, сума яких у 2008 році склала 1719 тис. рублів і 262 тис. рублів відповідно. Разом з тим динаміка фінансових результатів включає і негативні зміни. На кінець 2008 року порівняно з 2007 роком відбулося скорочення позареалізаційних доходів на 303 тис. рублів., Або в 2 рази, а так само в двоє збільшилися операційні витрати (1463 тис. рублів), і в 5 разів збільшилися позареалізаційні витрати. Як вже було встановлено, основну частину прибутку ТОВ «Агроторгсервіс» отримує від продажу, товарів, робіт і послуг. Таким чином, прибуток від продажу товарної продукції в загальному випадку знаходиться під впливом таких чинників, як зміна обсягу реалізації, структури продукції, відпускних цін на реалізовану продукцію, цін на сировину, матеріали, паливо, тарифів на енергію та перевезення, рівня витрат матеріальних і трудових ресурсів. Проведення факторного аналізу прибутку від продажу дозволяє оцінити резерви підвищення ефективності виробництва і сформувати управлінські рішення щодо використання виробничих факторів. Для оцінки факторів, що впливають на формування суми прибутку від продажу продукції, розглянемо показники в таблиці 2.9.
Таблиця 2.9. Факторний аналіз прибутку від продажу продукції ТОВ «Агроторгсервіс» у 2007-2008 роках
Як видно з даних таблиці, в 2008 році в порівнянні з 2007 роком прибуток від продажу ТОВ «Агроторгсервіс» зросла на 2554 тис. руб., Що склало 58,1%. Ці зміни відбулися в результаті збільшення виручки від продажу продукції і зростання комерційних витрат. Визначимо вплив факторів на суму прибутку за наступними формулами.
1. Вплив зміни виручки від продажу продукції на прибуток від продажу:
ΔПр1 = Про * (Jp - 1) (2.1)
де: ΔПр1 - приріст прибутку за рахунок зміни виторгу, руб.;
Про - прибуток від продажу попереднього року, крб.
Jр індекс зміни обсягу продажу.
Jр = ВР1 / ВРО (2.2)
де: ВР1 і ВРО - виручка від продажів звітного та попереднього року.
Jp = 223609 / 188873 = 1,1839.
ΔПр1 = 4399 * (1,1839 - 1) = 808,9 тис. руб.
2. Вплив зміни рівня собівартості на прибуток від продажу (ΔП _р2):
ΔПр2 = З * Jр - С1 (2.3)
де: С _о, С1, - собівартість продукції попереднього і звітного періоду, руб.;
ΔП _р2 = 165784 * 1,1839 - 189 053 = 7220,6 тис. руб.
3. Вплив зміни рівня комерційних витрат на прибуток від продажу (АПР _4):
ΔПр4 = РКО * Jр - Ру1 (2.4)

де: РКО, РК1 - комерційні витрати попереднього і звітного періоду відповідно, грн.;
АПР ₄ = 18 690 * 1,1839 - 27603 = -5475,7 тис. руб.
4. Сума факторних відхилень дає загальну зміну прибутку від продажу продукції за аналізований період:
ΔПр = ΔПр1 + ΔПр2 + ΔПр3 = 808,9 +7220,6 - 5475,7 = 2554 тис. рублів
Результати факторного аналізу показали, що у зв'язку із зростанням виручки від продажу товарів ТОВ «Агроторгсервіс» дозволив збільшити прибуток на 808,9 тис. рублів. Темп приросту виручки від продажу товарів (18,4%) випереджав темп приросту собівартості продукції (14%), що призвело до зниження питомих витрат одиниці продукції, що позитивно відбилося зростанням прибутку від продажів на 7220,6 тис. рублів. Випереджаючі темпи приросту комерційних витрат (47,7%) в порівнянні з темпом приросту виручки від продажу відбилося зниженням суми прибутку в 2008 році на 5475,7 тис. руб. Таким чином, на основі факторного аналізу можна зробити висновок, що резервом подальшого зростання прибутку є зниження комерційних витрат. Для оцінки ефективності використання ресурсів у процесі фінансово-господарської діяльності зробимо розрахунок показників рентабельності. Аналіз показників рентабельності ТОВ «Агроторгсервіс» проводиться на основі даних бухгалтерської звітності (форми № 1, 2) за допомогою аналітичної таблиці 2.10.
Таблиця 2.10. Динаміка коефіцієнтів рентабельності ТОВ «Агроторгсервіс» у 2007-2008 році
Як показують дані таблиці діяльність ТОВ «Агроторгсервіс» можна визнати - рентабельною. Цьому свідчить позитивні значення показників рентабельності як в 2007, так і в 2008 році.
Позитивним фактором є зростання показників рентабельності в 2008 році в порівнянні з 2007 роком. Особливу увагу заслуговує зростання рентабельності продукції і власного капіталу. Зростання показників рентабельності забезпечений високими показниками зростання прибутку в 2008 році. На рівень і динаміку показників рентабельності ТОВ «Агроторгсервіс» впливають чинники, що формують прибуток підприємства: обсяг продажів, ціна, якість і структура продукції, витрати на продаж продукції. За допомогою методу ланцюгових підстановок визначимо вплив змін рентабельності продукції за рахунок чинників зміни виручки від продажу продукції і собівартості. Вихідні дані для факторного аналізу зміни рентабельності продажів ТОВ «Агроторгсервіс» »наведені в таблиці 2.11

Таблиця 2.11. Дані для факторного аналізу показників рентабельності продукції ТОВ «Агроторгсервіс» у 2007-2008 роках
Як бачимо, рентабельність продукції підприємства у 2008 році збільшилася на 0,78 процентних пункту. На це відхилення вплинули два фактори: зміна обсягу продажів і собівартості. Для виявлення кількісного впливу кожного фактора на кінцевий результат необхідно вирахувати умовний показник рентабельності при звітної виручці від продажу (ВР1) та базисної собівартості (С _0):
Rусл = (ВР1 - Cп0) / У _р1 • 100 = (223 609 - 184 474) / 223 609 • 100 = 17,5%.
1. Вплив чинника зміни обсягу продажу на рівень рентабельності продукції:
ΔRпр1 = Rусл - Rпр = 17,5-2,33 = 15,17%.
2. Вплив фактора зміни собівартості на рівень рентабельності продукції:
ΔRпр2 = R1-Rусл = 3,11 - 17,5 = - 14,39%.

3. Сума факторних відхилень дає загальну зміну рентабельності продукції за період:
ΔRпр = ΔRпр1 + ΔRпр2 = 15,17-14,39 = - 0,78%.
Результати факторного аналізу показали, що зміна обсягу продажів справила більший вплив на рентабельність продукції, ніж зміна собівартості.
Таким чином, на основі проведеної оцінки фінансових результатів можна зробити висновок, що як 2007, так і 2008 рік ТОВ «Агроторгсервіс» закінчило з позитивним фінансовим результатом. Розрахунок показників рентабельності показав, що всі показники рентабельності мають позитивні значення і мають тенденції до зростання.
Таким чином, діяльність підприємства характеризується як «прибуткова» і оцінюється позитивно.
Наступним етапом аналізу діяльності підприємства є визначення розміру виплачених податків за 2007-2008 роки.
Визначимо вплив сплачуваних організацією податків на ефективність діяльності ТОВ «Агроторгсервіс».
2.3 Оцінка податкового навантаження в ТОВ «Агроторгсервіс»
Для оцінки податкового навантаження в ТОВ «Агроторсервіс» проведемо порівняльний податковий аналіз. Податковий аналіз буде зроблений в три етапи.
Першим етапом податкового аналізу є аналіз абсолютної податкового навантаження на ТОВ «Агроторгсервіс».
Для цього розглянемо динаміку сум податків і зборів ТОВ «Агроторгсервіс» за 2007-2008 роки.

Таблиця 2.12. Податки, сплачені ТОВ «Агроторсервіс» у 2007-2008 роках
Як видно з таблиці 2.12 загальна сума сплачених податків у 2008 році склала 7082 тис. рублів, що на 1581 тис. рублів більше ніж у 2007 році. Темп росту загальної суми податків склало 128,7%. Найбільші темпи росту відзначаються з податку на прибуток - 172,4% або 473 тис. рублів, а так само податку на доходи з фізичних осіб - 170,9% або 502 тис. рублів.
Зростання податку на прибуток пояснюється збільшенням обсягів діяльності, і зростання оподатковуваного прибутку. Податок на доходи фізичних осіб збільшився внаслідок зростання фонду оплати праці і скорочення чисельності персоналу.
Далі розглянемо структуру податків ТОВ «Агроторгсервіс».
Таблиця 2.13. Структура податків ТОВ «Агроторгсервіс» у 2007-2008 роках

Як видно з таблиці найбільшу частку в структурі податків займає податок на додану вартість. Його частка в 2008 році становить 34,1% від усіх виплат підприємства, що на 5,7% менше ніж у 2007 році.
Частка єдиного соціального податку у 2008 році становить 26,3%, що на 2,1% менше ніж у 2007 році. Частка податку на прибуток у 2008 році збільшилася на 4% і склала 15,9%. Податок на доходи фізичних осіб у 2008 році так само збільшився на 4,2% і займає частку 17,1%.
Податок на майно займає найменшу частку в структурі податкових виплат і в 2008 році становить 6,7%, що на 0,4% менше ніж у 2007 році. Таким чином, в 2008 році в порівнянні з 2007 роком зростання суми податку на доходи з фізичних осіб та податку на прибуток призвело до збільшення даних податків у структурі.
Таким чином, на основі першого етапу податкового аналізу вдалося з'ясувати, що найбільше навантаження підприємство несе, виплачуючи податок на додану вартість, а так само виплати своїм працівникам, тобто єдиний соціальний податок. Наступним, другим етапом порівняльного податкового аналізу є аналіз відносної податкового навантаження на підприємство.
Для цього згрупуємо податки сплачені підприємством за видами джерел сплати податкових коштів.
Таблиця 2.14. Структура податкового навантаження ТОВ «Агроторгсервіс» залежно від джерела сплати податків і зборів у 2007-2008 роках

Як видно з таблиці 2.14 структура податкового навантаження в залежності від джерела сплати податків представлена ​​4 групами.
Найбільшу частку займають податки, що включаються до собівартості. Їх частка у 2008 році склала 43,3%, що на 2,2% більше ніж у 2007 році. Частка непрямих податків становить 34,1%, що на 5,7% менше ніж у 2007 році.
Розрахунок структури податкового навантаження в залежності від джерела сплати податків і зборів необхідний для розрахунку аналітичних коефіцієнтів податкового навантаження. Зробимо розрахунок даних показників.
Таблиця 2.15. Аналітичні коефіцієнти податкового навантаження ТОВ «Агроторгсервіс» у 2007-2008 році
Отримані аналітичні коефіцієнти являють собою стійкі кількісні характеристики, динаміка яких дозволяє зробити висновки про тенденції, що склалися в системі оподаткування підприємства. Як видно з таблиці відношення суми непрямих податків до виручки в 2008 році скоротилося на 6,9%. Дана динаміка простежується і щодо сум податків і зборів, що стягуються з чистого прибутку. По іншим коефіцієнтам простежується збільшення податкового навантаження в 2008 році в порівнянні з 2007 роком. На основі розрахованих коефіцієнтів можна зробити висновок, що в цілому податкове навантаження у 2008 році зросла. Зростання податкового навантаження в 2008 році в порівнянні з 2007 роком можна також пояснити зниженням заборгованості підприємства з податків і зборів з 204 тис. рублів до 29 тис. рублів (рядок 624 пасиву балансу). Загальний коефіцієнт податкового навантаження на виручку показує, що на кожні 100 рублів податків в 2008 році доводитися 3,167 рублів виторгу від продажів. Більш того дані таблиці показують що в 2008 році податкове навантаження на виручку збільшилася на 108,7%. Таким чином на основі розрахованих даних можна зробити висновок, що в цілому податкове навантаження в ТОВ «Агроторсервіс» має прийнятний рівень.
2.4 Особливості податкового менеджменту ТОВ «Агроторгсервіс»
Організаційна структура податкового менеджменту ТОВ «Агроторгсервіс» будується за функціонально-лінійним принципом. Загальне керівництво процесом планування, обчислення та сплати податкових платежів, а також контроль за діяльністю сектора, відповідального за оподаткування, здійснює генеральний директор.
Наступний рівень підпорядкування представлений бухгалтерією на чолі з головним бухгалтером і директором з економіки.
У функціональному аспекті бухгалтерія відповідає за своєчасність, повноту і точність обчислення податкових платежів, а також у порядку узгодження бере участь у розробці плану податкових відрахувань на майбутній рік.
Директор з економіки організовує роботу знаходяться в його безпосередньому підпорядкуванні планово-економічного відділу управління з планування податкових платежів, а також контролює, використовуючи в основному суб'єктивні показники, процес податкового планування і своєчасність сплати податкових платежів, виходячи із заданих параметрів, спираючись на дані, надані фінансовим управлінням, за допомогою прийняття директивних вказівок щодо поліпшення і раціоналізації роботи в галузі податкового менеджменту.
Крім того, директор з економіки та фінансів є відповідальним за організацію системи податкового менеджменту на підприємстві в цілому.
Тактичне планування податкових платежів (у розрахунку на рік) відбувається в рамках процесу бюджетування.
Планово-економічний відділ на основі даних збутових служб, замовлень споживачів, отриманих від служби збуту, і ринкових перспектив продукції, спрогнозованих службою маркетингу підприємства, складає річний бюджет ТОВ «Агроторгсервіс».
Плановані податкові вилучення містяться у видатковій частині бюджету. Причому перші докладно розписані за видами податкових відрахувань.
Зверстаний бюджет передається у фінансове управління, яке на основі складеного бюджету будує фінансову модель грошових потоків у плановому році (cash flow).
Далі бюджет доходів і витрат разом з фінансовою моделлю проходить узгодження з директором з економіки та фінансів, який, у свою чергу, координує цей процес з головним бухгалтером на предмет відповідності представлених фінансових прогнозів законодавству з бухгалтерського обліку, принципам побудови бухгалтерського обліку на ТОВ «Агроторгсервіс» .
Кінцевою стадією процесу складання річного бюджету є його затвердження генеральним директором підприємства. У частині оподаткування затверджений бюджет передається на виконання в службу бухгалтерії, працівники якої керуються ним, поряд з податковим календарем, які розробляються відповідно до чинного податкового законодавства, і фактичними даними управлінського та бухгалтерського обліку, при організації оперативного податкового обліку.
Обчислені податки, податкові декларації та довідки видаються в банк для фактичної сплати податкових платежів.

Податкове планування на ТОВ «Агроторгсервіс» будується, в залежності від часових параметрів, на трирівневій основі.

Перший рівень становить прогнозування розвитку організації в довгостроковій перспективі. З цією метою на підприємстві розробляється трирічний план розвитку. Фінансовий розділ плану, в тому числі включає й прогнозовані податкові платежі підприємства залежно від розвитку можливих сценаріїв змін у зовнішньому середовищі підприємства, а також від досягнення тих чи інших параметрів випуску продукції.

Тактичне податкове планування знаходить своє відображення в процесі розробки річної програми виробництва та бюджету ТОВ «Агроторгсервіс». Планування податкових відрахувань в рамках розробки річної програми і бюджету може відбуватися двома способами. Згідно з першим варіантом, сектор планування планово-бюджетного відділу підприємства планує собівартість продукції та обсяг майбутньої реалізації. Сектор планування заробітної плати прогнозує річний фонд оплати праці в залежності від планованого обсягу закупівель і прогнозованої кількості среднесписочного складу працівників підприємства. Заплановані дані далі передаються в бухгалтерію, фахівці якого розраховують оподатковувані бази по кожному податку з урахуванням застосування пільг, і відповідно до мережевим графіком сплати податків розподіляють податкові платежі за часом сплати. Часовий графік податкових виплат включається до бюджету підприємства фахівцями планово-економічного відділу, затверджується директором з економіки та передається на виконання в бухгалтерію.
За другим варіантом планово-економічний відділ самостійно розраховує економічні показники, в тому числі і податкові. Бухгалтерія лише коригує заплановані податкові дані з урахуванням пільгового порядку оподаткування. Даний спосіб податкового планування застосовується, головним чином, при коригуванні річної програми закупівель та бюджету підприємства протягом року в силу зміни умов господарювання, які значною мірою впливають на заплановані показники.
На третьому рівні відбувається оперативне планування податкових виплат та обчислення авансових платежів найближчого звітного періоду. У двадцятих числах місяця звітного періоду планово-економічний відділ надає в бухгалтерію інформацію щодо прогнозу наміру в даному звітному періоді. Виходячи з цієї інформації бухгалтерія проводить нарахування податків і складає графік їх сплати до бюджету, причому якщо сума податку велика і підприємство не зможе здійснити відразу одноразовий платіж цього податку (наприклад, ПДВ), тоді бухгалтерія розбиває загальну суму податку на кілька авансових платежів.
Порядок і графік сплати прибуткового і ЕСН розраховуються виходячи з дати виплати заробітної плати на підприємстві, інформація про яку має в своєму розпорядженні бухгалтерія.
Остаточний графік сплати податків передається бухгалтерією в планово-економічний відділ, який займається прогнозуванням грошових потоків на найближчий звітний період.
Перед безпосереднім виконанням обов'язків по сплаті податків бухгалтерія на підставі оборотного балансу бухгалтерського обліку з урахуванням податкових показників, відображених в бухгалтерській звітності, остаточно обчислює податкові платежі до сплати і передає ці дані в планово-економічний відділ. Крім того, в останню декаду звітного періоду виробляється, у разі наявності вільних коштів, сплата реструктуризованої податкової заборгованості за графіком, розробленим бухгалтерією спільно з податковим органом.
Протягом 2003 і до середини 2004 р. на ТОВ «Агроторгсервіс» функціонував відділ податкової оптимізації, який, крім застосування безпосередньо методів оптимізації податкового портфеля, був покликаний займатися реструктуризацією заборгованості перед бюджетами всіх рівнів.
В кінці 2004 року відділ податкової оптимізації був скасований з причини, по-перше, успішного виконання завдання по реструктуризації податкової заборгованості, по-друге, дефіциту стратегічних напрацювань у галузі податкової оптимізації, що спричинило дезорганізацію в роботі відділу, що виразилася у відсутності конкретно визначених цільових установок діяльності , показників ефективності роботи, матеріальних ресурсів, а головне, делегованих повноважень на побудову схем оптимізації і, по-третє, нерозвиненості системи інформаційних потоків на підприємстві між структурними підрозділами, що призвело до зайвої інформаційної навантаженні на бухгалтерію внаслідок чого виникли конфлікти між даними службами.
На даний момент питаннями податкової оптимізації займається бухгалтерія підприємства.
В області податкової оптимізації в ТОВ «Агроторгсервіс» в основному використовуються:
· Метод прийняття облікової політики з максимальним використанням наданих можливостей для зниження розміру податкових платежів;
· Метод застосування законодавчо встановлених пільг і преференцій для різних галузей народного господарства і груп платників податків;
· Метод зміни юрисдикції збутового управління або центру прийняття управлінських рішень підприємства у вигляді установи самостійної юридичної особи.
Крім того, ТОВ «Агроторгсервіс» широко використовує так звані «залікові схеми», в основному по платежах до місцевого бюджету (наприклад, підприємство відпускає свою продукції ВАТ «Павловський автобус», яке в рахунок заборгованості перед ТОВ «Агроторгсервіс» поставляє автобуси муніципальному підприємству « Новосібірскгородавтотранс », які дотуються бюджетом Новосибірська, адміністрація останнього виробляє залік заборгованості міста перед ТОВ« Агроторгсервіс »на суму місцевих податків, нарахованих заводом до сплати в бюджет), і допомога сторонніх організацій, що спеціалізуються на податковій мінімізації (викуповують податкову заборгованість підприємств з дисконтом).
Доказом ефективності застосування методів податкової оптимізації може служити той факт, що фактично ТОВ «Агроторгсервіс» у 2003 році було сплачено менше, хоча бюджетом було передбачено набагато більша сума прогнозованих податкових відрахувань.
При обчисленні податків з використанням пільгового порядку оподаткування ТОВ «Агроторгсервіс» проводить консультації з аудиторською фірмою з метою правильного застосування податкового законодавства.
Крім того, працівники бухгалтерії щомісяця підвищують свою кваліфікацію, відвідуючи різні семінари і конференції, що організовуються Новосибірським міським бухгалтерським клубом.
З усіх працівників, зайнятих в бухгалтерії, лише один має середню спеціальну освіту, всі інші - кваліфіковані фахівці з вищою освітою.
У процесі роботи бухгалтера використовують періодичну літературу, тематичні навчально-практичні джерела, що знаходяться в досить широко представленої бібліотеці з податкової тематики, а також інформаційно-пошукову правову систему «Консультант +».
Посадові права та обов'язки фахівців бухгалтерії, прописані в посадових інструкція, в цілому відповідають статусу працівників суміжних спеціальностей. Тільки головний бухгалтер має додаткові обов'язки. Так, ним на постійній основі вивчає чинне податкове законодавство, застосовує податкові пільги при обчисленні оподатковуваної бази, стежить за своєчасною здачею податкової звітності в ИФНС.
За результатами роботи з урахуванням виконання передбачених специфічних посадових обов'язків, бухгалтера преміюються за успішне виконання поставлених завдань або депреміруются у разі незастосування законодавчо встановлених податкових пільг.
Таким чином, на основі розглянутих особливостей податкової стратегії і тактики ТОВ «Агроторгсервіс» можна зробити висновок, що в цілому схему взаємодії структурних підрозділів організації в області обчислення і сплати податків можна оцінити позитивно.

3. Розробка заходів щодо вдосконалення податкової стратегії і тактики ТОВ «Агроторгсервіс» »
3.1 Впровадження податкового планування як можливість вдосконалення податкової стратегії
У практичній площині податкове планування - це діяльність, пов'язана з перманентним генеруванням способів податкової оптимізації підприємства. Результатом цього процесу має бути податковий план, спрямований на досягнення стратегічних інтересів підприємства, оскільки планування оподаткування має справу не з минулими, а з майбутніми податковими зобов'язаннями, тобто з виконанням фінансових обов'язків, що випливають із сьогоднішніх рішень.
Іншими словами, податкове планування в ТОВ «Агроторгсервіс» має починатися з визначення стратегічних цілей підприємства. Ці цілі формують потребу в прийнятті тих чи інших управлінських рішень. Відповідно до них будується структура підприємства та зв'язку всередині неї.
У свою чергу, система податкового прогнозування в ТОВ «Агроторгсервіс» повинна базуватися на певній податкової ідеології.
Податкова ідеологія підприємства характеризує систему основних принципів здійснення фінансової діяльності конкретного промислового підприємства, що визначаються його «місією» і податковим менталітетом його засновників і менеджерів.
Основною метою стратегічного податкового планування виступає розробка на підставі прогнозів і тенденцій розвитку податкової системи Росії, еволюції фінансових ринків таких моделей і варіантів ведення господарських операцій суб'єктами підприємництва, які б найбільшою мірою відповідали поставленим стратегічним цілям ТОВ «Агроторгсервіс», з урахуванням можливих змін у зовнішній середовищі.
Діяльність зі стратегічного податкового планування вимагає не тільки знання сучасного податкового законодавства, аналізу сучасної ринкової кон'юнктури, але й здатності прогнозування змін у податковому законодавстві в дуже віддаленій перспективі, видозмін і появ нових економічних інститутів, так чи інакше здатних вплинути на податкову систему, що, у свою чергу, вимагає від бухгалтерії ТОВ «Агроторгсервіс», знань в галузі юриспруденції, економіки, менеджменту, фінансів, розуміння економічної сутності оподаткування, вивчення основних наукових теорій з оподаткування як російських, так і зарубіжних дослідників.
Процес формування податкової стратегії ТОВ «Агроторгсервіс» рекомендується здійснювати за такими етапами.
1. Визначення загального періоду формування податкової стратегії
Головною умовою його визначення служить тривалість періоду, прийнятого для формування загальної стратегії розвитку підприємства, так як податкова стратегія носить стосовно неї підлеглий характер, вона не може виходити за межі цього періоду (більш короткий період формування податкової стратегії припустимо).
Важливою умовою визначення періоду формування стратегії ТОВ «Агроторгсервіс» з оподаткування виступає передбачуваність розвитку економіки в цілому, податкової політики держави, кон'юнктури тих сегментів фінансових ринків, з якими пов'язана майбутня фінансова діяльність підприємства. В умовах нинішнього розвитку економіки країни цей період не повинен бути занадто тривалим і в середньому повинен визначатися рамками трьох п'яти років.
Умовами визначення періоду формування податкової стратегії підприємства служить також галузева приналежність підприємства, його розмір, стадія життєвого циклу й інші.
2. Дослідження факторів зовнішнього податкового середовища і податкової політики держави
Таке дослідження зумовлює вивчення економіко-правових умов діяльності підприємства з урахуванням сучасного стану податкового поля і можливого їх зміни в майбутньому періоді. Крім того, виходячи з тези, що стратегія в області оподаткування - частина фінансової стратегії підприємства, на цьому етапі розробки податкової стратегії аналізується кон'юнктура фінансового ринку і фактори, що її визначають. Також розробляється прогноз кон'юнктури в розрізі окремих сегментів цього ринку, пов'язаних з майбутньою діяльністю підприємства в процесі податкового планування.
3. Формування стратегічних цілей діяльності ТОВ «Агроторгсервіс» в області податкового планування.
Головною метою такої діяльності виступає підвищення рівня добробуту власників підприємства і максимізація рентабельності виробництва за рахунок зменшення податкових витрат. Разом з тим, ця мета вимагає певної конкретизації з урахуванням завдань і особливостей подальшого розвитку підприємства.
Система податкових стратегічних цілей повинна забезпечувати:
· Формування достатнього обсягу власних фінансових ресурсів і високорентабельне використання власного капіталу;
· Оптимізацію сукупності оподатковуваних баз;
· Прийнятність рівня податкових ризиків у процесі здійснення майбутньої господарської діяльності і т.п.
Систему стратегічних цілей у сфері податкового планування слід формулювати чітко і коротко, відбиваючи кожну з цілей у конкретних показниках - цільових стратегічних нормативів.
В якості таких цільових стратегічних нормативів по окремим аспектам податкового планування ТОВ «Агроторгсервіс» можуть бути встановлені:
· Мінімальна частка податкових відрахувань у доданої вартості, виробленої підприємством;
· Середньорічний темп зниження частки податкових відрахувань;
· Відсотковий розподіл змінних і постійних податкових витрат підприємства при застосуванні маржинального підходу визначення прибутку. До змінних податковим недоліків ставляться всі непрямі податки і частина прямих податків (зокрема, податок на прибуток), до постійних витрат відносяться всі рентні податки (земельний податок, податок на майно тощо), єдиний податок на поставлений дохід, соціальний податок , що стягуються з працівників, що мають погодинну оплату праці, і ряд інших податків;
· Мінімальний рівень грошових активів, що забезпечує поточну податкову платоспроможність ТОВ «Агроторгсервіс»;
· Граничний рівень податкових ризиків у розрізі основних напрямків господарської діяльності підприємства.
4. Конкретизація цільових показників податкової стратегії по періодах її реалізації.
У процесі конкретизації цільових показників податкової стратегії по періодах її реалізації забезпечується динамічність представлення системи цільових стратегічних нормативів податкового планування., А також їх зовнішня і внутрішня синхронізація у часі.
Зовнішня синхронізація передбачає узгодження у часі реалізації розроблених показників податкової стратегії з показниками загальної і фінансової стратегії ТОВ «Агроторгсервіс», а також з прогнозованими змінами податкової політики держави.
Внутрішня синхронізація передбачає узгодження у часі всіх цільових стратегічних нормативів податкового планування між собою.
5. Розробка податкової політики за окремими аспектами діяльності з планування податкових відрахувань.
Цей етап формування фінансової стратегії можна вважати найбільш відповідальним.
Податкова політика являє собою форму реалізації податкової ідеології та податкової стратегії ТОВ «Агроторгсервіс» у розрізі найбільш важливих аспектів діяльності в галузі податкового планування і на окремих етапах її здійснення. На відміну від податкової стратегії в цілому, податкова політика формується лише по конкретним напрямкам податкового планування, які вимагають забезпечення найбільш ефективного управління для досягнення головної стратегічної мети цього процесу.
Формування податкової політики за окремими аспектами податкового планування може носити багаторівневий характер. Так, в рамках політики управління податковими відрахуваннями ТОВ «Агроторгсервіс» можуть бути розроблені політика управління непрямими і прямими податками. У свою чергу, політика управління непрямими податками може включати в якості самостійних блоків політику управління окремими їх видами (ПДВ, акцизи, тощо) і т.п.
6. Розробка системи організаційно-економічних та економіко-правових заходів щодо забезпечення реалізації податкової стратегії
У системі організаційно-економічних заходів передбачається формування в ТОВ «Агроторгсервіс» «центрів податкової відповідальності» різних типів, а також визначення прав, обов'язків і міри відповідальності їх керівників за результати податкового планування і крім того необхідно забезпечити розробку системи стимулювання працівників за їхній внесок у підвищення ефективності податкового планування і т.п.
Серед економіко-правових заходів у галузі податкового планування, здатних полегшити досягнення стратегічних цілей ТОВ «Агроторгсервіс», можна виділити наступні:
· Огляд та прогноз звичаїв ділового обороту та судової практики, нормативно-правової бази та її зміни в довгостроковому періоді;
· Складання прогнозів податкових зобов'язань організації, в тому числі при настанні форс-мажорних обставин;
· Варіанти (не менше двох) схем фінансових, документарних і товарно-матеріальних потоків;
· Складання мережного графіка відповідності виконання податкових, фінансових і комерційних зобов'язань організації;
· Письмове обгрунтування застосованих схем і, особливо, «вузьких місць», з точки зору податкових наслідків;
· Варіанти можливих причин різких відхилень від розрахункових показників діяльності організації, прогноз ефективності застосовуваних заходів, оцінка ризику різних програм дій.
7. Оцінка ефективності розробленої податкової стратегії.
Вона виступає заключним етапом стратегічного податкового планування в ТОВ «Агроторгсервіс» і проводиться за наступними основними параметрами:
· Узгодженість податкової стратегії підприємства з загальною стратегією його розвитку. У процесі такої оцінки виявляється ступінь погодженості цілей, напрямків і етапів у реалізації цих стратегій;
· Узгодженість податкової стратегії підприємства з передбачуваними змінами зовнішнього середовища. У процесі цієї оцінки визначається, наскільки розроблена податкова стратегія відповідає прогнозованому розвитку економіки країни, змін податкової політики держави та кон'юнктури фінансового ринку в розрізі окремих її сегментів;
· Внутрішня збалансованість податкової стратегії. При проведенні такої оцінки визначається, наскільки узгоджуються між собою окремі цілі та цільові стратегічні нормативи майбутньої діяльності з податкового планування; наскільки ці цілі і нормативи кореспондують зі змістом податкової політики за окремими аспектами податкового планування; наскільки погоджені між собою по напрямках і в часі заходу щодо забезпечення їх реалізації;
· Реалізація податкової стратегії. У процесі такої оцінки, в першу чергу, розглядаються потенційні можливості підприємства у формуванні фінансових, інтелектуальних і техніко-організаційних ресурсів для вирішення поставлених завдань податкового планування;
· Прийнятність рівня ризиків, пов'язаних з реалізацією податкової стратегії. У процесі такої оцінки необхідно визначити, наскільки рівень прогнозованих податкових ризиків, пов'язаних з діяльністю підприємства, забезпечує достатню рівновагу в процесі його розвитку і відповідає податковому менталітету його власників і відповідальних за оподаткування менеджерів. Крім того, необхідно оцінити, наскільки рівень цих ризиків допустимий для фінансової діяльності даного підприємства з позицій можливого розміру фінансових втрат (податкових санкцій, пені за несвоєчасну сплату податків);
· Результативність розробленої податкової стратегії. Оцінка результативності податкової стратегії може бути проведена, перш за все, на основі прогнозних розрахунків фінансових коефіцієнтів, а також виходячи з динаміки показника частки податкових відрахувань в доданій вартості.
Поряд з цим можуть бути оцінені і нематеріальні результати реалізації розробленої стратегії:
· Зростання ділової репутації (гудвіл) підприємства;
· Підвищення керованості грошових потоків;
· Підвищення рівня соціальної задоволеності прилеглої зовнішнього середовища та ін
Перелік податків, строки виплат, методи обчислення та застосування пільг, заходи щодо податкової мінімізації, основні учасники, їх ролі і положення, апарат та інструментарій, необхідні для здійснення процедур податкової оптимізації, фінансові, матеріальні, технічні та людські ресурси закріплюються у зведеному документі - податковому плані, складання якого - третій етап податкового планування.
Податковий план - це заздалегідь розроблена система заходів оперативного, тактичного і стратегічного рівнів, що передбачає цілі, зміст, збалансоване взаємодію ресурсів, обсяг, методи, послідовність і терміни виконання намічених податкових нововведень.
Податковий план, з одного боку, - невід'ємна частина фінансового плану (бюджету) підприємства, він повинен містити, в кінцевому підсумку, графік оптимізованих податкових платежів, які у фінансовому плані визнаються витратами організації. Крім того, податковий план в певній мірі взаємодіє з планом маркетингу (наприклад, в частині перевагу маркетингової експансії в регіони з найбільш сприятливим режимом оподаткування), капіталовкладень та НДДКР.
З іншого боку, податковий план - це самостійний документ, що регулює управлінську діяльність з оптимізації податкових вилучень до державного бюджету з підприємства.
Четвертий етап процедури податкового планування - реалізація заходів, закріплених в податковому плані. Цей процес повинен контролюватися в міру виконання передбачених кроків і дій, розбіжності між запланованими і досягнутими фактичними результатами підлягають обов'язковому аналізу, на підставі якого виявляються причини виникли невідповідностей, після чого в податковому плані проводяться необхідні коректування, покликані врахувати негативні моменти в майбутньому.
3.2 Структурування інформаційних потоків з метою вдосконалення організаційної структури податкової стратегії
Адекватність віднесення запланованих податкових даних до бюджету досягається не тільки за допомогою використання науково обгрунтованого і практично апробованого апарату фінансового менеджменту, а й за наявності раціонально структурованої циркуляції інформаційних потоків між учасниками процесу бюджетування і податковими плановиками.
При побудові організаційної структури податкового планування необхідно виходити з подвійності даного процесу. З одного боку, планування податкових платежів є складовою діяльності з фінансового планування, а значить повинно проходити в рамках останньої, всередині тієї організаційної структури, учасники якої розробляють фінансові плани.
З іншого боку, податкове планування покликане не тільки впорядкувати виплату податків відповідно до завдань фінансового менеджменту, а й оптимізувати їх, виходячи з наданих податковим законодавством варіативних припущень. У даному випадку, окрім застосування організаційного механізму фінансового планування, необхідне використання прямої допомоги юридичних, комерційних, економічних, ревізійних служб підприємства, які лише опосередковано беруть участь у процесі фінансового планування.
Таким чином, організаційна структура податкової стратегії ТОВ «Агроторгсервіс» має будуватися, базуючись на двох принципах: бути невід'ємною складовою організаційної структури бюджетного процесу в рамках фінансового планування і використовувати навички, потенціал інших служб підприємства при плануванні заходів щодо оптимізації податкового портфеля. Подібним вимогам відповідає проектна організаційна структура 3.1

Рис. 3.1. Гіпотетична проектна організаційна структура податкового планування ТОВ «Агроторгсервіс»
Необхідність реорганізації традиційної організаційної структури ТОВ «Агроторгсервіс» пов'язана зі швидкою зміною зовнішнього середовища і ускладненням завдань і проектів підприємства.
При цьому може складатися ситуація, коли:
· Порушується чіткість формулювань цілей і завдань підрозділів;
· З'являється дублювання функцій в системі управління;
· Виникають також ситуації, що не регламентовані інструкціями і потребують творчого підходу.
Виходом із ситуації може стати впровадження на підприємстві адаптивних організаційних структур, призначених для того, щоб компанія мала можливість швидко реагувати на зміни зовнішнього середовища.
У проектній організаційній структурі члени проектної групи (фахівці, зібрані для реалізації конкретного проекту) підпорядковуються та керівнику проекту, і керівникам тих функціональних відділів, в яких вони працюють постійно. Керівник проекту має широкі повноваження. Вони можуть змінюватись в залежності від обсягу делегованих керівнику проекту прав від майже всеосяжної лінійної влади над усіма деталями проекту до чисто штабних повноважень.
Керівник проекту несе відповідальність за інтеграцію усіх видів діяльності і ресурсів, які до даного проекту. У його розпорядження передаються матеріальні і фінансові ресурси за даним проектом. Керівник проекту відповідає за планування проекту, складання графіка робіт, перевіряє хід його виконання. Застосування даної концепції при побудові організаційної структури підприємства дозволяє максимально використовувати дефіцитні фінансові та людські ресурси.
Проектна структура організації податкового планування дозволяє в найбільш повною мірою використовувати потенціал самих кваліфікованих фахівців у своїй області діяльності при плануванні, реалізації та контролі заходів з податкової оптимізації, не виходячи разом з тим за рамки процесу бюджетування, який функціонує на основі лінійно-функціонального принципу організації управлінських взаємозв'язків . Формування команди, покликаної здійснювати оптимізацію податкових потоків підприємства, із співробітників різних служб підприємства, які одночасно з участю в проекті виконують свої основні обов'язки, крім усього іншого дозволяє усунути негативні моменти, пов'язані з відсутністю бази інформаційного забезпечення прийнятих в області податкового планування управлінських рішень, ліквідувати розриви інформаційного поля, що простежуються в практичній діяльності, встановити зворотний зв'язок між структурними підрозділами підприємства. Крім того, проектна структура дозволяє безболісно для симетрії управлінських відносин вводити до складу групи з оптимізації податкового портфеля сторонніх консультантів і ревізійну службу підприємства.
В процесі податкового планування пропонується створення трьох незалежних податкових груп, покликаних виконувати три основних функції планування: складання плану, реалізація плану та контроль за реалізацією плану.
Перша податкова група створюється з приводу складання плану оптимізаційних заходів. Група складається, по-перше, з фахівців, зайнятих формуванням фінансової (бюджетної) частини виробничої програми, - економістів ПЕО, бухгалтерів, фінансистів, співробітників податкового відділу, якщо така служба існує, і, по-друге, з юристів і сторонніх консультантів. Залучення співробітників фінансового блоку сприяє прийняттю такого плану заходів, що оптимізують податкові виплати, який би повною мірою співвідносився з інтересами бюджетного процесу, будувався на одних принципових положеннях з останнім; використання навичок юристів і думки висококваліфікованих сторонніх консультантів дозволить побудувати систему заходів щодо оптимізації оподаткування з урахуванням вимог чинного законодавства (юридично чисто і обгрунтовано) та наявної практики застосування методів мінімізації оподаткування. Керівництво групою здійснює співробітник планово-економічного відділу, бо саме ПЕО розробляє виробничу програму і функціонально відповідає за її правильність та адекватність, а значить, спеціаліст цього підрозділу найбільш ефективно зможе координувати роботу групи. Результуючі дані виробленого плану заходів щодо оптимізації податкового портфеля накладаються на графік податкових виплат, що розробляється ПЕО спільно з бухгалтерією або відділом податків при його існування, який, у свою чергу, заноситься до бюджету підприємства.

З метою реалізації плану заходів щодо оптимізації податкового портфеля збирається друга група фахівців, що складається зі співробітників юридичного відділу, бухгалтерської служби, комерційного блоку та відділу податків. Залучення співробітників комерційного блоку (відділів постачання, продажів, маркетингу, зовнішньоекономічних зв'язків) викликане перш за все тим, що дані фахівці безпосередньо беруть участь в господарсько-договірних відносинах, і отже, повинні враховувати податкову специфіку в контактах з контрагентами підприємства. Крім того, тут необхідно відзначити, небажаність участі в реалізації оптимізаційних заходів третіх осіб, в тому числі і тих, які складали план цих заходів, бо практичне застосування способів оптимізації податкового портфеля часом, свідомо чи мимоволі, виходить за рамки дозволеності чинним законодавством, і значить вимагає дотримання певного рівня конфіденційності.
Координаційне керівництво групою реалізації заходів щодо оптимізації податкового портфеля здійснює начальник відділу податків, або, за відсутності в структурі підприємства такої організаційної одиниці, заступник головного бухгалтера з податків. Приймаються рішення про практичну реалізацію запланованих оптимізаційних заходів у зв'язку з наявністю ймовірності накладення відповідальності на керівництво підприємства директором з економіки та фінансів.
Контроль та оцінка ефективності заходів щодо оптимізації податкового портфеля здійснюється службою внутрішнього аудиту та планово-економічним відділом спільно з ревізором Товариства і стороннім консультантом (Аудитором). Мета групи: виявити і обгрунтувати причини розбіжностей у запланованих і фактичних даних, підстави невиконання запланованих оптимізаційних заходів. Планово-економічна служба надає дані про фактичне виконання бюджету, внутрішні аудитори і ревізор оцінюють адекватність чинному законодавству та відповідність до планових параметрах заходів щодо оптимізації податкового портфеля. Наявні розбіжності доповідаються керівництву. Консультанти аналізують результати застосування оптимізаційних заходів і дають висновки про виправлення допущених прорахунків. Керує групою старший аудитор відділу внутрішнього аудиту. Вироблені групою рекомендації застосовуються при подальшому плануванні заходів щодо оптимізації податкового планування.
Ефективність контролю та оцінки заходів з оптимізації податкового портфеля, так само як і результатів реалізації запланованих дій, залежить від наявності на підприємстві раціонально організованого документообігу податкового планування.
Всі дії, що починаються в процесі податкового планування, вимагають документального закріплення, бо, по-перше, чітко оформлений документообіг податкового планування дозволяє здійснювати об'єктивний контроль з боку керівництва підприємства за діями груп податкового планування, по-друге, враховуючи вельми велику ймовірність судових розглядів за результатами застосування оптимізаційних заходів, наявність літерально оформлених відносин з приводу оптимізації податкового портфеля дозволяє аргументовано відстоювати свою точку зору в арбітражних судах, і, по-третє, документообіг - важлива складова управління, що забезпечує стабільність господарсько-виробничих зв'язків.
Документообіг податкового планування є невід'ємною частиною централізованого документообігу підприємства. Вся документація податкового планування повинна реєструватися відповідальним секретарем груп податкового планування або в секретаріаті, або в канцелярії підприємства; а також візуватися співробітником, який здійснює керівництво податкової групою (іншими працівниками керівної ланки). Основні документальні джерела, використані в процесі податкового планування, здаються в архів підприємства, де зберігаються за функціональними груп податкового планування згідно з чинним податковим законодавством (від 3-х до 5-ти років).
Таблиця 3.1. Документація, що застосовується в процесі планування податкових відрахувань

Підрозділ вихідного документа		Підрозділ вхідного документа	Найменування документа	Загальна характеристика документа
Директор з економіки та фінансів		Канцелярія і всі відділи групи планування	Розпорядження про створення групи планування	Установчий документ групи планування заходів щодо оптимізації податкового планування
ПЕО		Податкова група планування	Бюджет без урахування податків	Зверстаний бюджет реалізації без урахування податкової складової його видаткової частини
Бухгалтерія		Податкова група планування	Календар платника податків	Графік виплати по кожному податку відповідно до вимог законодавства
Податкова група в особі бухгалтера - податківця (спеціаліста відділу податків)	Органи МНС		Заява-запит		Запит щодо вирішення питань оподаткування, що виникають у практичній діяльності та мають суперечливі тлумачення
Директор з економіки та фінансів	ПЕО, податкова група реалізації заходів		План заходів щодо оптимізації		Скоригований та затверджений директором з економіки та фінансів для виконання план заходів
ПЕО	Директор з економіки та фінансів		Бюджет з оптимізованими податками		Документ, вже з загальногосподарськими параметрами, передається на повторне погодження та остаточне затвердження
Юридичний відділ	Податкова група реалізації		Господарські контракти		Контракти, складені з урахуванням вимог цивільного законодавства та планованих схем взаємодії з контрагентами
Податкова група	Комерційний блок		Господарські контракти		Схема юридичного оформлення передбачуваних господарських відносин відповідно до принципів оптимізації податкового портфеля
Сторонній консультант	Директор з економіки та фінансів		Висновок		Рекомендації з приводу виправлення допущених прорахунків при реалізації заходів з оптимізації; аналіз наслідків

Правильний вибір організаційної структури податкової стратегії, організація документообігу між її елементами тільки створюють передумови для ефективної роботи підрозділів податкового планування. Необхідно укомплектувати ці служби кваліфікованими фахівцями, правильно розподілити між ними обов'язки, наділити їх необхідними правами, створити прийнятні умови для роботи.
Посадові інструкції фахівців, зайнятих у процесі податкового планування, повинні містити, крім обов'язкових для адміністративно-управлінського складу, спеціальні вимоги, що пред'являються в зв'язку з комплексним характером податкових відносин, що регулюються як нормами податкового, митного, цивільного, адміністративного, кримінального права, законодавства про валютне регулюванні, пенсійне і соціальне забезпечення, так і виходячи з їх економічного істоти, поточного стану суспільних відносин. Зокрема, посадові інструкції фахівців-податківців можуть складатися з таких принципових положень.
Крім створення адекватної сьогоднішнім економічним реаліям структури податкового планування, визначення повноважень і вимог до учасників процесу планування податкових платежів, для успішної постановки діяльності з планування податків необхідно наявність фінансових, матеріально-технічних та інтелектуальних ресурсів, які формуються при складанні щорічного податкового плану.
Матеріально-технічні ресурси, задіяні в процесі податкового планування, визначаються до створення групи планування заходів щодо оптимізації податкового портфеля, і формуються з двох частин: перша частина складається з елементів матеріально-технічної бази, що знаходиться в розпорядженні тих підрозділів підприємства, співробітники яких зайняті плануванням податкових платежів, друга частина створюється спеціально з метою функціонування податкової групи.
Серед усього переліку матеріально-технічних ресурсів, необхідних для успішного здійснення функцій податкового планування, істотне місце повинні займати:
· Забезпечення податкової групи сучасними інформаційно-обчислювальними комплексами, необхідними для застосування статистико-математичних методів визначення варіантів розподілу заходів щодо податкової оптимізації;
· Використання в процесі роботи великого бібліотечного фонду, що складається з нормативної, наукової, практичної та періодичної літератури;
· Застосування баз даних законодавства РФ, що полегшують пошук необхідної документації нормативно-правового характеру.
Фінансова база організації податкового планування формується виходячи з потреб у здійсненні заходів щодо податкової оптимізації. Крім того, керівництво підприємства повинно сформувати політику стимулювання працівників податкового сектору за досягнення позитивних результатів процесу податкового планування.
З метою підвищення інтелектуального рівня фахівців системи податкового планування складається графік участі в тематичних семінарах, конференціях, навчальних курсах, курсах підвищення кваліфікації, на що відводяться додаткові фінансові ресурси. Зазначений графік також входить до податкового план підприємства.
Таким чином, податковий план підприємства повинен мати такі розділи:
· Календар платника податків по кожному податку;
· Перелік заходів з оптимізації податкових потоків, тимчасові параметри реалізації оптимізаційних заходів, відповідальні виконавці, ресурси та інструментарій, необхідні для реалізації зазначених заходів;
· Графік податкових виплат з урахуванням застосування заходів щодо оптимізації податкового портфеля і податкових пільг по конкретних податках;
· Графік підвищення кваліфікації фахівців податкової сфери;
· Інші питання.
Заключним етапом постановки податкової стратегії на підприємстві є організація роботи з формування, ведення і зберігання бази даних планово-економічної інформації, внесення змін у довідкову і нормативну інформацію, використовувану при обробці податкових даних.
Дана робота полягає, по-перше, у збиранні та обробці практичного досвіду по впровадженню тих чи інших заходів з податкової оптимізації, формування банку статей і наукових робіт по заданій тематиці, по-друге, в аналізі за допомогою засобів обчислювальної техніки основних індикаторів податкового планування та прийняття на основі цього аналізу висновків по формах і методах реформування системи планування податкових відрахувань, і, по-третє, в обробці статистичної податкової інформації з використанням прикладних програмних продуктів, таких як: Microsoft Excel, Microsoft Access, FoxPro.
Крім того, для автоматизації процесу бюджетування можуть використовуватися пакети програм бізнес-планування: MS Project 2000, Expert Project 5, Податковий вісник, QuickTax HeadStart 1995, Small Business Tax Organizer, TimeLine 5.0 та інші. А також автоматизовані системи ведення бізнес-процесу: 1С-Рарус, Галактика, БЕСТ, RAP3, Scala і т.п. системи.

Висновок

Методологічно побудова податкової стратегії починається з визначення стратегічних цілей підприємства у сфері оподаткування.
Далі відповідно до поставлених стратегічними установками генеруються показники, що дозволяють судити про досяжності і успішності обраних у якості стратегічних орієнтирів нормативів.
Виходячи з цільових параметрів, будується організаційна структура податкової стратегії. Найбільш придатною для реалізації стратегічних цілей податкового планування, як було виявлено в результаті дослідження, є проектна структура управління податковими потоками, бо вона дозволяє поєднати елементи лінійно-функціональної організаційної структури, в рамках якої відбувається на практиці процес бюджетування, та індивідуальний підхід при оптимізації податкового портфеля , що вимагає застосування знань і навичок фахівців різного профілю, починаючи з працівників фінансової, бухгалтерської, економічної, юридичної служб і закінчуючи маркетологами та аудиторами.
Успішність побудови організаційної структури не в останню чергу залежить від наявності налагодженого, раціонально організованого документообігу, а також чіткого визначення посадових обов'язків спеціалістів, зайнятих у процесі податкового планування. Останньому приділяється значне місце, бо конкретизація трудового статусу працівників - неодмінна умова успіху організації будь-якої сфери виробничої діяльності.
Розподіл посадових обов'язків податкових фахівців, так само як і кореспонденція зв'язків між підрозділами підприємства з приводу податкового планування, здійснюється на основі матриці прийняття управлінських рішень, приклад якої наведено в третьому розділі цієї роботи.
Організація податкового планування вимагає, крім усього іншого, наявності певних ресурсів, фінансових, матеріально-технічних, інтелектуальних, обсяг і перелік яких стосовно окремих заходів податкової стратегії закріплюються в податковому плані підприємства.
Реалізація та контроль закріплених в податковому плані заходів та показників виробляється, в тому числі, і з використанням електронно-обчислювальної техніки і автоматизованих комплексів.
Таким чином, податкова стратегія підприємстві являє собою комплексний, інтеграційний процес, організація якого повинна базуватися на системному підході, з використанням досягнень різноманітних економічних, фінансових і юридичних дисциплін.

Бібліографічний список
1. Податковий кодекс Російської Федерації частини 1 і 2. (В редакції чинної з 1 січня 2009 року. ДЦ «Думка». Новосибірськ 2009
2. Аналіз та планування податкових надходжень: Теорія і практика / [А.Б. Паскачев, Ф.К. Садигов, В.І. Мішин та ін]; Під ред. Ф.К. Садигова; ГНІІРНС МНС Росії. - М.: Изд-во екон.-правової літ., 2004 .- 228, с.
3. Александров І.М. Податки й оподатковування: підручник: [за напрямом 521600 "Економіка" і екон. спеціальностями] / І.М. Александров. - Вид. 5-е, перероб. і доп .. - М.: Дашков і Ко, 2008 .- 317 с.
4. Барулина С.В. Податки й оподатковування: підручник [за спеціальністю 060400 "Фінанси і кредит"] / С.В. Барулина, О.С. Кирилова, Т.В. Муравлева. - М.: Економіст, 2008 .- 397, с.
5. Боброва О.В. Організація і планування податкового процесу / О.В. Боброва, Н.Я. Головецький; Моск. акад. економіки і права. - М.: Іспит, 2007 .- 318, с.
6. Гаріпова З.Л. Податковий вибір в системі внутрішньофірмового планування підприємства / З.Л. Гаріпова, Є.Л. Вершиніна. - К.: Средневолж. наук. центр, 2004 .- 168 с.
7. Гудков Ф.А. Вексельні схеми мінімізації оподаткування / Ф.А. Гудков. - 2-ге вид .. - М.: МЦФЕР, 2008 .- 254, с.
8. Демчук І.М. Демчук І.М. Податкова система в Росії. - Новосибірськ
Кн. 4: Формування стратегії сталого розвитку споживчої кооперації: теоретичні аспекти. - 2004 .- 215, с.
9. Дадашев О.З. Податкове планування в організації: (Учеб.-практ. Посібник) / О.З. Дадашев, Л.С. Кіріна; М-во Ріс. Федерації з податків і зборів, Всерос. держ. податкова акад. - М.: Кн. світ, 2004 .- 167, с.
10. Джаарбеков С.М. Методи і схеми оптимізації оподаткування / С.М. Джаарбеков. - 3-е вид .. - М.: Междунар. центр фінансово-екон. розвитку, 2007 .- 814, с.
11. Євстигнєєв О.Н. Основи податкового планування / О.М. Євстигнєєв. - СПб.: Пітер, 2004 .- 284 с.
12. Жестков С.В. Правові основи податкового планування: (На прикладі груп підприємств): Учеб. посібник / С.В. Жестков; Під ред. С.Г. Пепеляева; Акад. правової ун-т. - М.: МЗ-прес, 2002 .- 141 с.
13. Кузнєцов Н.Г. Податкове адміністрування: теорія і стратегія / Кузнєцов Н.Г., Корсун Т.І., Александрова І.Ю.; Зростання. держ. екон. ун-т. - Ростов н / Д: РГЕУ, 2002 .- 119 с.
14. Клімова М.А. Податкове планування: прийоми та правове забезпечення / М.А. Клімова. - М.: Податковий Вісн., 2007 .- 271 с.
15. Катаєв В.І. Податкове планування: учеб.-метод. комплекс / В.І. Катаєв. - Ульяновськ, 2004 .- 354 с.
16. Лускатова О.В. Податкове планування: навч. посібник / О.В. Лускатова. - Норильськ, 2008 .- 214 с.
17. Лукаш Ю.А. Оптимізація податків. Методи і схеми: всі можливості закон. економії / Ю.О. Лукаш. - М.: ГроссМедіа, 2007 .- 414 с.
18. Міляков Н.В. Податки й оподатковування: підручник: [за спеціальностями 060400 "Фінанси і кредит", 060500 "Бухгалте. Облік, аналіз і аудит", 060600 "Світова економіка"] / Н.В. Міляков; Акад. бюджету та казначейства М-ва фінансів Рос. Федерації. - 5-е вид .. - М.: ИНФРА-М, 2008 .- 507, с.
19. Овчинникова І.В. Аналіз та оптимізація бази оподаткування для організацій із загальною системою оподаткування: навч. посібник для вузів / І.В. Овчинникова. - Хабаровськ, 2008 .- 54 с.
20. Податкова оптимізація. Принципи, методи, рекомендації, арбітражна практика: з урахуванням ч. 1 і ч. 2 Податкового кодексу РФ / [Бризгалін А.В. и др.]. - Вид. 2-е, перероб. і доп .. - Єкатеринбург: Оподаткування та фінансове право, 2007 .- 303 с.
21. Райзберг Б.А., Лозівський Л.Ш., Стародубцева Є.Б. Сучасний економічний словник. - 2-е вид., Испр. М.: ИНФРА-М, 2007. 479 с.
22. Сергєєва Т.Ю. Методи і схеми оптимізації оподаткування: практ. посібник / Т.Ю. Сергєєва. - М.: Іспит, 2008 .- 175 с.
23. Тихонов Д.М. Податкове планування і мінімізація податкових ризиків / Д. Тихонов, Л. Липник. - К.: бизнес букс, 2004 .- 250, с.
24. Тітаева А.В. Податкове планування і економічна безпека організації / О.В. Тітаева, Ю.М. Ледакова. - М.: журн. "Податковий Вісн.", 2007 .- 287 с.
25. Трошин А.В. Податковий тягар і його економічний вплив на господарюючих суб'єктів / Трошин А.В. - М.: ПАІМС, 2001 .- 54 с.
26. Шевцов В.В. Прогнозування та планування в оподаткуванні: навч. посібник / В.В. Шевцов. - Краснодар, 2004 .- 54 с.

---

[1] Райзберг Б.А., Лозівський Л.Ш., Стародубцева Є.Б. Сучасний економічний словник. - 2-е вид., Испр. М.: ИНФРА-М, 2007. 479 с.