Питома витрата його структура та аналіз змін

[ виправити ] текст може містити помилки, будь ласка перевіряйте перш ніж використовувати.

скачати

Зміст
Введення
Глава 1. Поняття витрат
Глава 2. Питома витрата, його структура та аналіз його змін.
Висновок
Список літератури

Введення
В даний час в світі відбуваються постійні зміни стратегій і методів, і проблематика даного дослідження і раніше несе актуальний характер.
Представляється, що аналіз тематики Економіки і статистики підприємств є досить актуальним і становить науковий і практичний інтерес.
Характеризуючи ступінь наукової розробленості проблематики Економіки і статистики підприємств, слід врахувати, що дана тема вже аналізувалася у різних авторів у різних виданнях: підручниках, монографіях, періодичних виданнях та в інтернеті. Тим не менш, при вивченні літератури та джерел відзначається недостатня кількість повних і явних досліджень тематики Економіки і статистики підприємств.
З одного боку, тематика дослідження отримує інтерес у наукових колах, у іншого боку, як було показано, існує недостатня розробленість та невирішені питання. Це означає, що дана робота крім навчальної, буде мати теоретичну, так і практичну значимість.
Певна значимість і недостатня наукова розробленість проблеми Економіки і статистики підприємств визначають наукову новизну даної роботи.
Теоретико-методологічну базу дослідження склали чотири групи джерел. До першої віднесені авторські видання з досліджуваної проблематики. До другої віднесені навчальна література (підручники і навчальні посібники, довідкова та енциклопедична література, коментарі до законодавства). До третьої віднесені наукові статті у періодичних журналах з досліджуваної проблематики. І до четвертої віднесені спеціалізовані веб-сайти організацій.
Емпіричну базу склав практична інформація щодо Економіки і статистики підприємств.
При проведенні дослідження Економіки і статистики підприємств були використані наступні методи дослідження:
ü аналіз існуючої джерельної бази з даної проблематики (метод наукового аналізу).
ü узагальнення і синтез точок зору, представлених у джерельній базі (метод наукового синтезу та узагальнення).
ü моделювання на основі отриманих даних авторського бачення в розкритті поставленої проблематики (метод моделювання).
Майбутні дослідження Економіки і статистики підприємств також актуальні з метою постійного і обгрунтованого рішення проблеми даної роботи.

Глава 1. Поняття витрат
Витратами підприємства визнається зменшення економічних вигод у результаті вибуття активів (грошових коштів, іншого майна) і (або) виникнення зобов'язань, що приводить до зменшення капіталу цієї організації, за винятком зменшення внесків за рішенням учасників (власників майна).
Не визнається витратами підприємства вибуття активів:
- У зв'язку з придбанням (створенням) необоротних активів (основних засобів, незавершеного будівництва, нематеріальних активів тощо);
- Вклади до статутних (складеному) капітали інших організацій, придбання акцій акціонерних товариств та інших цінних паперів не з метою перепродажу (продажу);
- Перерахування коштів (внесків, виплат тощо), пов'язаних з благодійною діяльністю, витрати на здійснення спортивних заходів, відпочинку, розваг, заходів культурно-просвітницького характеру та інших аналогічних заходів;
- За договорами комісії, агентськими та іншим аналогічним договорами на користь комітента, принципала тощо;
- В порядку попередньої оплати матеріально-виробничих запасів та інших цінностей, робіт, послуг;
- У вигляді авансів, задатку в рахунок оплати матеріально-виробничих запасів та інших цінностей, робіт, послуг;
- В погашення кредиту, позики, отриманих організацією.
Витрати підприємства залежно від їх характеру, умов здійснення та напрямків діяльності його поділяються на:
- Витрати по звичайних видах діяльності;
- Операційні витрати;
- Позареалізаційні витрати.
Витрати, відмінні від витрат по звичайних видах діяльності, вважаються іншими витратами. До інших витрат також відносяться надзвичайні витрати.
Витрати по звичайних видах діяльності. Витратами по звичайних видах діяльності є витрати, пов'язані з, придбанням і продажем товарів, а також витрати, здійснення яких пов'язане з виконанням робіт, наданням послуг.
В організаціях, предметом діяльності яких є надання за плату в тимчасове користування (тимчасове володіння і користування) своїх активів за договором оренди, витратами по звичайних видах діяльності вважаються витрати, здійснення яких пов'язане з цією діяльністю.
В організаціях, предметом діяльності яких є надання за плату прав, що виникають з патентів на винаходи, промислові зразки та інших видів інтелектуальної власності, витратами по звичайних видах діяльності вважаються витрати, здійснення яких пов'язане з цією діяльністю.
В організаціях, предметом діяльності яких є участь у статутних капіталах інших організацій, витратами по звичайних видах діяльності вважаються витрати, здійснення яких пов'язане з цією діяльністю.
Витрати, здійснення яких пов'язане з наданням за плату в тимчасове користування (тимчасове володіння і користування) своїх активів, прав, що виникають з патентів на винаходи, промислові зразки та інших видів інтелектуальної власності, і від участі в статутних капіталах інших організацій, коли це не є предметом діяльності організації, ставляться операційних витрат.
Витратами по звичайних видах діяльності вважається також відшкодування вартості основних засобів, нематеріальних активів та інших активів, що амортизуються, здійснюваних у вигляді амортизаційних відрахувань.
Витрати по звичайних видах діяльності приймаються до бухгалтерського обліку в сумі, обчисленої в грошовому вираженні, рівній величині оплати в грошовій і іншій формі або величині кредиторської заборгованості (з урахуванням положень п. 3 Положення з бухгалтерського обліку «Витрати організації» (ПБУ 10/99) .
Якщо оплата покриває лише частину визнаних витрат, то витрати, прийняті до бухгалтерського обліку, визначаються як сума оплати та кредиторської заборгованості (у частині, не покритій оплатою).
Величина оплати і (або) кредиторської заборгованості визначається виходячи з ціни та умов, встановлених договором між організацією та постачальником (підрядником) або іншим контрагентом.
Якщо ціна не передбачена в договорі і не може бути встановлена ​​виходячи з умов договору, то для визначення величини оплати або кредиторської заборгованості приймається ціна, за якою у порівнянних обставин зазвичай організація визначає витрати щодо аналогічних матеріально-виробничих запасів та інших цінностей, робіт, послуг або надання у тимчасове користування (тимчасове володіння і користування) аналогічних активів.
При оплаті придбаних матеріально-виробничих запасів та інших цінностей, робіт, послуг на умовах комерційного кредиту, наданого у вигляді відстрочення та розстрочення платежу, витрати приймаються до бухгалтерського обліку в повній сумі кредиторської заборгованості.
Величина оплати і (або) кредиторської заборгованості за договорами, які передбачають виконання зобов'язань (оплату) негрошовими засобами, визначається вартістю товарів (цінностей), переданих чи які підлягають передачі організацією. Вартість товарів (цінностей), переданих чи які підлягають передачі організацією, встановлюють виходячи з ціни, за якою у порівнянних обставин зазвичай організація визначає вартість аналогічних товарів (цінностей).
При неможливості встановити вартість товарів (цінностей), переданих чи які підлягають передачі організацією, величина оплати і (або) кредиторської заборгованості за договорами, які передбачають виконання зобов'язань (оплату) не грошовими засобами, визначається вартістю продукції (товарів), отриманої організацією.
Вартість продукції (товарів), отриманої організацією, встановлюється виходячи з ціни, за якою у порівнянних обставин купується аналогічна продукція (товари).
У разі зміни зобов'язання за договором первісна величина оплати і (або) кредиторської заборгованості коригується виходячи з вартості активу, що підлягає вибуття. Вартість активу, що підлягає вибуття, встановлюють виходячи з ціни, за якою у порівнянних обставин зазвичай організація визначає вартість аналогічних активів.
Величина оплати і (або) кредиторської заборгованості визначається з урахуванням всіх наданих організації згідно з договором знижок (надбавок).
Величина оплати визначається (зменшується чи збільшується) з урахуванням сумових різниць, що виникають у випадках, коли оплата проводиться в рублях у сумі, еквівалентній сумі в іноземній валюті (умовних грошових одиницях). Під сумовий маржа є різницею між рубльової оцінкою фактично проведеної оплати, вираженої в іноземній валюті (умовних грошових одиницях), обчисленої за офіційним чи іншому узгодженим курсом на дату прийняття до бухгалтерського обліку відповідної кредиторської заборгованості, і рублевої оцінкою цієї кредиторської заборгованості, обчисленої за офіційним або іншому узгодженому курсу на дату визнання витрат у бухгалтерському обліку.
Витрати по звичайних видах діяльності формують:
- Витрати, пов'язані з придбанням сировини, матеріалів, товарів та інших матеріально-виробничих запасів;
- Витрати, що виникають безпосередньо в процесі переробки (доопрацювання) матеріально-виробничих запасів для цілей виробництва продукції, виконання робіт і надання послуг та їх продажу, а також продажу (перепродажу) товарів (витрати по утриманню та експлуатації основних засобів та інших необоротних активів, а також для підтримання їх у справному стані, комерційні витрати, управлінські витрати та ін.)
При формуванні витрат по звичайних видах діяльності
повинна бути забезпечена їх угруповання по наступним елементам:
- Матеріальні витрати;
- Витрати на оплату праці;
- Відрахування на соціальні потреби;
- Амортизація;
- Інші витрати.
Для цілей управління в бухгалтерському обліку організується облік витрат за статтями витрат. Перелік статей витрат встановлюється організацією самостійно.
Для цілей формування організацією фінансового результату від звичайних видів діяльності визначається собівартість проданих товарів, продукції, робіт, послуг, яка формується на базі витрат по звичайних видах діяльності, визнаних як у звітному році, так і в попередні звітні періоди, і перехідних витрат, що мають відношення до отримання доходів в наступні звітні періоди, з урахуванням коректувань, що залежать від особливостей виробництва продукції, виконання робіт і надання послуг та їх продажу, а також продажу (перепродажу) товарів.
При цьому комерційні та управлінські витрати можуть визнаватися в собівартості проданих продукції, товарів, робіт, послуг повністю в звітному році їх визнання як витрати по звичайних видах діяльності.
Правила обліку витрат на виробництво продукції, продаж товарів, виконання робіт і надання послуг у розрізі елементів і статей, обчислення собівартості продукції (робіт, послуг) встановлюються окремими нормативними актами та Методичними вказівками з бухгалтерського обліку.
Операційними витратами є:
- Витрати, пов'язані з наданням за плату в тимчасове користування (тимчасове володіння і користування) активів організації;
- Витрати, пов'язані з наданням за плату прав, що виникають з патентів на винаходи, промислові зразки та інших видів інтелектуальної власності;
- Витрати, пов'язані з участю в статутних капіталах інших організацій (з урахуванням положень п. 5 ПБУ 10/99);
- Витрати, пов'язані з продажем, вибуттям та іншим списанням основних засобів та інших активів, відмінних від грошових коштів (крім іноземної валюти), товарів, продукції;
- Відсотки, сплачувані організацією за надання їй в користування грошових коштів (кредитів, позик);
- Витрати, пов'язані з оплатою послуг, що надаються кредитними організаціями;
- Інші операційні витрати.
Позареалізаційними витратами є:
- Штрафи, пені, неустойки за порушення умов договорів;
- Відшкодування заподіяних збитків організацією;
- Збитки минулих років, визнані у звітному році;
- Суми дебіторської заборгованості, за якою минув строк позовної давності, інших боргів, нереальних для стягнення;
- Курсові різниці;
- Сума уцінки активів (за винятком необоротних активів);
- Інші позареалізаційні витрати.
У складі надзвичайних витрат відображаються витрати, що виникають як наслідки надзвичайних обставин господарської діяльності (стихійного лиха, пожежі, аварії, націоналізації майна тощо).

Глава 2. Питома витрата, його структура та аналіз його змін.
Питома витрата - це величина витрат матеріалу або іншого ресурсу предметів праці на виготовлення одиниці продукції даного виду. У загальному вигляді величину питомої витрати m можна завжди визначити діленням загальної величини витрат матеріалу даного виду М в натуральних вимірниках на кількість одиниць виробленої придатної продукції даного виду q, тобто по формулі
m = М: q. (1)
Слід звернути увагу, що величина питомої витрати може бути визначена шляхом відповідних технологічних розрахунків як нормативна або за даними обліку і звітності фірми про витрати матеріалів і випуску продукції, тобто як фактична.
Розрахунок нормативів питомої витрати і аналіз складових його фактичної величини виробляється за однією і тією ж схемою, наведеною на рис. 1.
Корисний витрата визначається за робочими кресленнями, технологічними картами і іншої технологічної документації як чиста вага (об'єм) матеріалу у складі цього виробу виходячи з даних про щільність одиниці даного матеріалу і його витраті в об'ємних одиницях, про лінійних розмірах вироби, його площі і т. п .
Так, наприклад, якщо потрібно визначити корисний витрата деревостружкової плити (ДСП) (облік наявності та витрачання якої ведеться в кубічних метрах) на виготовлення однієї кришки столу з лінійними розмірами 150 • 70 см і товщиною 2 см , То обсяг такої кришки (корисний витрата ДСП на одиницю виробу) складе: 150 • 70 • 2 = 21000 см 3, або 0,021 м 3 .


Питома витрата - всього
корисний
відходи
втрати на шлюб
витрата
використовувані
невикористовувані (втрати)
при підготовці матеріалу до запуску у виробництво
в процесі обробки
Рис. 1. Структура питомої витрати матеріалу
Відходи при підготовці матеріалу до запуску у виробництво виникають у тих випадках, коли безпосередньо на складі проводиться розкрій матеріалу по заданих розмірах (наприклад, різка сталевого прутка на шматки заданої довжини для передачі в цех металоконструкцій). При цьому можуть виникати і відходи, які можна утилізувати (обрізки прутка здати в металобрухт або направити на переплавку), і втрати, які при існуючих технологіях використовувати неможливо.
Відходи, що виникають при обробці в цехах, в яких виготовляється даний вид конструкції, у свою чергу, діляться на використовувані і невикористовувані. Так, при обробці ДСП в цеху можуть виникати як використовуються (поворотні) відходи (обрізки, рейка при розкрої плит ДСП під заданий діаметр), так і невикористовувані (безповоротні) відходи (тирса при різанні, пил при шліфуванні плит і т. п.) . Так, якщо припустити, що постачальник поставляє ДСП розмірами 200 • 80 • 2,5 см , То неминуче виникають обрезь у вигляді рейок шириною 50 см і 10 см , Завдовжки відповідно 70 см і 200 см і безповоротні відходи у вигляді тирси та втрат при струганні і шліфуванні ДСП по товщині з 2,5 до 2 см . У підсумку загальна величина відходів та втрат при виготовленні однієї стільниці з ДСП складе: 200 • 80 • 2,5 -150 • 70 • 2 = 40 000 - 21 000 = 19 000 см 3, або 0,019 м 3 . Загальний же питома витрата за нормативом, якщо зовсім не брати до уваги можливість одержання в процесі виробництва шлюбу, складе 0,040 м 3 (0,021 + 0,019).
При розрахунку нормативів питомої витрати втрати на технологічно неминучий брак підлягають обліку тільки в тих випадках, коли, виходячи з особливостей застосовуваних технологій, поява шлюбу виявляється в тих чи інших розмірах неминучим (шлюб виливків з-за внутрішніх дефектів, бій скляного посуду з-за внутрішніх неоднорідностей в структурі матеріалу і т. п.).
Втрати на шлюб враховуються у фактичній величині питомих витрат по всіх можливих причин (використання неякісного матеріалу, порушення технології обробки, помилки робочого, використання непридатного інструменту і т. д.). Величину фактичних втрат на шлюб прийнято визначати виходячи з чистої ваги (розмірів) вироби, так як виділити відходи, що утворюються при обробці придатних і бракованих виробів, практично неможливо.
Зауважимо додатково, що для раціональної організації виробництва вивчення причин появи шлюбу має важливе практичне значення, оскільки дозволяє приймати конкретні заходи по скороченню або повної ліквідації розмірів шлюбу.
Зіставляючи дані про структуру нормативного та фактичного питомої витрати, можна виявити наявні резерви економії у витратах предметів праці. Так, у нашому прикладі з виготовленням кришок столу функціонально-вартісний аналіз може показати, що без шкоди для інтересів споживача товщину стільниці можна зменшити на 0,5 см і використовувати надалі ДСП товщиною не 2,5, а 2,0 см . З виходять при розкрої відходів розміром 80 • 50 • 2,5 см можна додатково викроїти по два сидіння для кухонних табуретів розмірами "в чистоті" 40 • 40 • 2 см і, таким чином, звести до мінімуму відходи у вигляді рейок. Нарешті, при виготовленні виробів типу стільниць та сидінь для кухонних табуретів технологічно неминучий брак практично виключений. Отже, скорочення розмірів шлюбу - також резерв економії матеріалу (ДСП).
Узагальнюючи сказане, зазначимо, що існують три основних напрямки економії матеріалів за рахунок скорочення величин питомих витрат: вдосконалення конструкції виробів, скорочення відходів при обробці (за рахунок використання більш досконалих технологій) і ліквідація шлюбу.
Керівники фірми, що здійснює виробничу діяльність, повинні систематично стежити як за дотриманням нормативів, так і за динамікою (зміною у часі) фактичних питомих витрат, так як матеріальні витрати в багатьох випадках займають значну частку в загальних витратах на виробництво, і, отже, ці витрати істотно впливають на розміри одержуваної в результаті виробничої діяльності прибутку.
Контроль за дотриманням нормативів і фактичному динамікою питомих витрат здійснюється за допомогою обчислення індексів.
У найпростішому випадку індекс питомої витрати одного виду матеріалу, що витрачається на виробництво одного виду продукції, обчислюється за формулою

(2)
в якій підрядкові індекси (0) і (1) позначають, що відповідні дані відносяться до порівнюваного періоду (1) або до періоду, прийнятому за базу порівняння (0). Практично не має значення, чи приймається за базу порівняння фактичний питома витрата минулого періоду або діюча на даний час нормативна величина питомої витрати; порядок розрахунків при цьому не змінюється.
Зрозуміло, що різниця чисельника і знаменника індексу визначає величину економії (перевитрати) матеріалу, що витрачається на виробництво одиниці продукції даного виду:

  (3)
Якщо необхідно визначити загальну величину економії в розрахунку на весь фактично вироблений в даному періоді обсяг продукції даного виду, то розглянуту тут різниця досить помножити на фактично вироблений обсяг продукції q 1:

(4)
На практиці може виникнути необхідність розрахувати зведені показники, що характеризують відносну зміну питомої витрати в середньому по всіх видах продукції (зведені індекси питомих витрат) та абсолютні величини економії (перевитрати) внаслідок зміни питомих витрат за окремими видами матеріалів. У найбільш загальному випадку, коли різні види матеріальних ресурсів витрачаються на виробництво декількох видів продукції, для отримання зведених даних необхідно використовувати грошові оцінки (ціни) одиниці матеріалів кожного виду. У сучасних умовах для цієї мети можна використовувати або ціни попереднього (р 0), або ціни звітного (p 1) періоду. Зведений індекс питомих витрат у такому найбільш загальному випадку буде обчислюватися за формулою

  (5)
де m 1 і m 0 - питомі витрати матеріалу даного виду на виробництво одиниці кожного виду продукції;
Р - ціна одиниці матеріалу, прийнята незмінною для обох порівнюваних періодів;
q 1 - кількість одиниць продукції кожного виду, фактично вироблених в звітному періоді.
Різниця чисельника і знаменника цього індексу характеризує величину зміни загальних витрат на матеріали (економію чи перевитрату) у грошовому виразі в розрахунку на фактично вироблений обсяг продукції внаслідок тільки зміни питомих витрат. Якщо виникає необхідність визначити вплив питомих витрат і цін на матеріали на загальну величину витрат на виробництво даного обсягу продукції, вводять індекс цін на матеріали.
Для кращого розуміння сказаного наведемо приклад розрахунку зведеного індексу питомих витрат матеріалів різного виду на виробництво різних видів продукції (табл. 1).
За наведеними в табл. 1 даними визначаємо, що загальна вартість фактично витрачених матеріалів на виробництво 500 столів становить: 204,2 • 500 = 102 100 тис. руб.; На виготовлення 1000 табуретів - 161,16 • 1000 = 161 160 тис. руб., А вартість матеріалів , що пішли на виготовлення тієї ж самої продукції за нормативами питомих витрат і в порівнянних цінах, повинна становити: столи - 164,8 • 500 = 82 400 тис. руб.; табурети - 161,49 • 1000 = 161 490 тис. руб. Звідси відносна величина середнього зміни питомих витрат за всіма видами матеріалів:

Це означає, що в середньому нормативи питомої витрати виявилися перевищеними на 7,9%, що, у свою чергу, і призвело до збільшення витрат на виробництво фактичного обсягу продукції внаслідок перевищення нормативів питомих матеріальних витрат на 19 370 тис. руб. (263 260 - 243 890).

Таблиця 1
Одиниця виміру вироби
Випущено виробів
Найменування і одиниця виміру матеріалу
Ціна одиниці
матеріалу,
Питома витрата
матеріалу на одиницю виробу
Загальний витрата матеріалу на одиницю виробу, тис. руб
тис. руб.
за нормою
фактично
за нормою
фактично
Х
q 1
X
p
m 0
m 1
m 0 р
m 1 р.
Столи уче-
500
Плита ДСП, м 3
120,0
0,040
0,035
4,80
4,20
нические,
шт
Брусок
столярний, шт.
40,0
4
5
160,00
200,00
Разом
X
X
X
164,80
204,20
Табурети
1000
Плита ДСП, м 3
120,0
0,002
0,003
0,24
0,36
кухонні,
шт.
Брусок
40,0
4
4
160,00
160,00
столярний, шт.
Планка
5,0
0,25
0,16
1,25
0,80
декоративна, м 2
Разом
X
X
X
161,49
161,16
Неважко встановити, що весь перевитрата матеріалів стався внаслідок перевищення нормативів питомих витрат на виробництво столів (102100 - 82 400 = +19 700 тис. руб.), В той час як у виробництві кухонних табуретів мала місце економія матеріалів (161 160 - 161 490 = -330 тис. руб.).

Висновок
В умовах ринкових відносин центр економічної діяльності переміщається до основної ланки всієї економіки - підприємству. Саме тут виробляється потрібна суспільству продукція, виявляються необхідні послуги. Значна частина державного бюджету формується за рахунок фінансових надходжень від підприємств.
Слід пам'ятати, що в ринковій економіці виживає лише той, хто найбільш грамотно і компетентно визначить вимоги ринку, налагодить виробництво продукції, що користується попитом, забезпечить високий дохід для своїх працівників.
Певно, кожен, не замислюючись, здатний дати відповідь на питання про те, яке підприємство можна назвати добре працюють.
Це підприємство, яке своєчасно і гідно оплачує працю своїх працівників; виконує свої зобов'язання перед партнерами і бюджетом; бачить перспективи свого розвитку і з оптимізмом дивиться в майбутнє.
В умовах ринку підприємство самостійно вирішує, що і як йому робити, в яких цілях і як використати наявні в його розпорядженні ресурси: матеріально-технічні, трудові, фінансові, інформаційні і т. д. При цьому економічна відповідальність, яку несе підприємство, націлює його керівників на підвищення ефективності використання всіх видів ресурсів.
Складові сукупного виробничого потенціалу підприємства не діють розрізнено, самі по собі: вони тісно взаємопов'язані, а сутність цієї взаємної зв'язки виражають певні економічні категорії, закономірності і закони, які і вивчає дисципліна "Економіка і статистика підприємства».

Список літератури
1. Економіка і статистика фірм: Підручник / В.Є, Адамов, С.Д. Ільєнкова, Т.П. Сиротіна та ін Под ред. С.Д. Ильенковой. - 2-е вид. - М.: Фінанси і статистика, 1997. - 240с.
2. Ільєнкова С. Д., Сиротіна Т. П. Економіка і статистика підприємства: Навчальний посібник. Московський міжнародний інститут економетрики, інформатики, фінансів і права. - М., 2004 - 72 с.
3. Титов В.І. Економіка підприємства: підручник / В.І. Тітов. - М.: Ексмо, 2008. - 416 с.
Додати в блог або на сайт

Цей текст може містити помилки.

Міжнародні відносини та світова економіка | Курсова
95.3кб. | скачати


Схожі роботи:
Грошовий ринок його сутність структура та аналіз
Конкурентне оточення організації та прогнозування його змін
Бухгалтерський баланс його будова Типи змін балансі під впливом
Морфофункціональні закономірності змін в міокарді щурів при експериментальному гіпотиреозі та його
Бухгалтерський баланс його будова Типи змін балансу під впливом господарських операцій
Аналіз доктринальних змін японської правової системи
Аналіз змін до Закону Про аудиторську діяльність
Порівняльний аналіз змін в основних положеннях за складом зат
Витрата бюджету в умовах ринкової економіки
© Усі права захищені
написати до нас