Перевірка стану фінансових і капітальних вкладень

Якщо виділення бюджетних коштів пов'язане з виконанням певних умов, то період, протягом якого проводиться списання суми з рахунку обліку цільового фінансування, повинен визначатися виходячи з часу визнання окремих видів витрат.
Бюджетні кошти, надані в установленому порядку на фінансування витрат, понесених організацією в попередні звітні періоди, відображаються як виникнення заборгованості за такими засобами і збільшення фінансового результату організації як позареалізаційні доходи.
Порядок бухгалтерського обліку бюджетних коштів не залежить від виду ресурсів, що надаються організації (грошові кошти, активи, відмінні від грошових коштів), а також способи надання їх (фактична передача, зменшення зобов'язань перед державою).
Порядок перевірки цільового використання бюджетних коштів більш докладно буде розглянута в темі 10.

4. Порядок організації інвентаризацій фінансових і капітальних вкладень
Перевірка правильності проведення інвентаризації фінансових вкладень. Для підтвердження достовірності даних бухгалтерської звітності та бухгалтерського обліку ревізор перевіряє правильність проведення інвентаризації фінансових вкладень. У ході перевірки він встановлює:
чи дотримується організація вимоги п.2 ст.12 Федерального закону "Про бухгалтерський облік" про обов'язкове проведення інвентаризації;
чи встановлені терміни проведення інвентаризації фінансових вкладень у наказі про облікову політику, і чи дотримуються ці терміни;
правильність оформлення інвентаризаційних документів (чи використовує організація уніфіковані форми інвентаризаційних описів, чи забезпечені повнота і точність внесення до опису даних про фактичну наявність цінних паперів при зберіганні їх у касі організації і т. д.).
Якщо цінні папери зберігають в організації, їх інвентаризація проводиться одночасно з інвентаризацією грошових коштів. При зберіганні цінних паперів в спеціальних організаціях (банках, депозитаріях, спеціалізованих сховищах) інвентаризація полягає у звірці залишків сум, що значаться на відповідних рахунках бухгалтерського обліку організації, з даними виписок цих спеціальних організацій.
У інвентаризаційних описах повинні бути зазначені емітенти, назва цінного паперу, серія, номер, номінальна і фактична вартість, строки погашення і загальна сума.
Особливістю інвентаризації фінансових вкладень є перевірка не тільки фактичної наявності цінних паперів, але і правильності оцінки цінних паперів, тобто фактичних витрат, які формують їх вартість, за якою вони прийняті до обліку.
Фінансові вкладення в статутні капітали інших організацій, а також позики, надані іншим організаціям, при інвентаризації повинні бути підтверджені документами.
Перевірка правильності проведення інвентаризації капітальних вкладень. Довгострокові інвестиції поділяються на витрати пов'язані з:
створенням об'єктів основних засобів шляхом нового будівництва, а також реконструкцією, розширенням і технічним переозброєнням діючих об'єктів основних засобів;
придбанням будівель, споруд, обладнання, транспортних засобів та інших окремих об'єктів основних засобів;
придбанням земельних ділянок та об'єктів природокористування;
придбанням та створенням активів нематеріального характеру.
Бухгалтерський облік капітальних вкладень ведеться на рахунку 08 "Вкладення у необоротні активи" в розрізі субрахунків. На цьому рахунку враховуються всі витрати, пов'язані зі спорудженням і введенням в експлуатацію об'єктів основних засобів.
При перевірці правильності проведення інвентаризації капітальних вкладень слід звернути увагу на такі особливості.
По незавершеному капітальному будівництву в описах вказується найменування об'єкта та обсяг виконаних робіт по цьому об'єкту, по кожному окремому виду робіт, конструктивних елементів, устаткування і т.п.
При цьому перевіряється:
а) чи не значиться у складі незавершеного капітального будівництва обладнання, передане в монтаж, але фактично не розпочате монтажем;
б) стан законсервованих і тимчасово припинених будівництвом об'єктів.
За цим об'єктам, зокрема, необхідно виявити причини і підстави для їх консервації.
На закінчені будівництвом об'єкти, фактично введені в експлуатацію повністю або частково, приймання і введення в дію яких не оформлено належними документами, складаються особливі опису. Окремі описи складаються також на закінчені, але чомусь не введені в експлуатацію об'єкти. У описах необхідно вказати причини затримки оформлення здачі в експлуатацію вказаних об'єктів.
На припинені будівництвом об'єкти, а також на проектно-вишукувальні роботи з нездійсненого будівництва складаються описи, в яких наводяться дані про характер виконаних робіт та їх вартості із зазначенням причин припинення будівництва. Для цього повинні використовуватися відповідна технічна документації (креслення, кошториси, кошторисно-фінансові розрахунки), акти здачі робіт, етапів, журнали обліку виконаних робіт на об'єктах будівництва та інша документація.

Перевірка фінансового стану і фінансових результатів
1. Перевірка правильності визначення і відображення в обліку фінансових результатів від продажу продукції (робіт, послуг)
Метою перевірки фінансових результатів є визначення відповідності застосовується організацією методики обліку операцій з формування і використання фінансових результатів нормативним документам, що діють на території Російської Федерації. На основі цього формується думка про достовірність фінансового результату і бухгалтерської (фінансової) звітності за фінансовими результатами.
При проведенні перевірки необхідно використовувати уніфіковані документи, що служать підставою для відображення в бухгалтерському обліку відповідних операцій.
На підприємствах, які використовують єдину журнально-ордерну форму рахівництва, слід аналізувати облікові регістри по обліку:
фактичної виручки від продажу продукції, надання послуг (журнали-ордери N 1, 2, 10 / 1, 11, 13; відомість N 16);
витрат і калькулювання собівартості продукції, послуг (журнали-ордери N 10, 10 / 1, І; відомості N 12, 13, 14, 15);
прибутків і збитків (журнал-ордер N 15; таблиця "Аналітичні дані до рахунку 99").
Крім того, ретельно вивчаються головна книга, Бухгалтерський баланс (форма N 1) і Звіт про прибутки та збитки (форма N 2), планово-економічна документація, рішення власника про покриття збитків підприємств, внутрішні розпорядчі документи підприємства, документи і розрахунки в частині організації договірних відносин, звіти про використання бюджетних асигнувань підприємством.
Спочатку перевіряючому слід перевірити правильність формування кінцевого фінансового результату на всіх його етапах і відповідність даних бухгалтерської звітності, і в тому числі звіту про прибутки та збитки, даним синтетичного обліку. Невідповідність даних звітності даним облікових регістрів бухгалтерського обліку свідчить про порушення порядку формування фінансового результату і його використання.
Далі рекомендується зробити оцінку правильності формування даних головної книги для виявлення можливих помилок і нетипових бухгалтерських записів. Так, найбільш поширеною помилкою є відображення промисловими підприємствами коштів за договорами на виконання державних замовлень і цільових програм у складі коштів цільового фінансування яких доходів майбутніх періодів, у той час як ці кошти є виручкою за відвантажені товари, виконані роботи або надані послуги.
При перевірці фінансових результатів перевіряючому слід враховувати, що в Бухгалтерському балансі (форма N 1) у розділі "Капітал і резерви" відображаються нерозподілений прибуток звітного року (стр.470) і непокритий збиток звітного року (стр.475). З введенням в дію наказу Мінфіну Росії від 22.07.03 р. N 67н для відображення цих показників передбачена одна рядок "Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)" (стор. 470).
Формування фінансового результату діяльності підприємства наводиться у Звіті про прибутки і збитки (форма N 2). Кінцевий фінансовий результат господарської діяльності підприємства за станом на перше число наступного за звітним періодом місяця відображається по рядку 190. При цьому показник, відбитий по рядку 190, повинен бути дорівнює показнику, відбитому по рядку 470, у разі якщо підприємство за підсумками звітного періоду отримало прибуток (визначається як сума прибутку за рахунком 99 "Прибутки і збитки"), або дорівнює показнику, відбитому по рядку 475, якщо підприємство отримало збиток.
Здійснюючи перевірку, слід звернути увагу на те, щоб по рядку 475 Бухгалтерського балансу були відображені:
протягом звітного року - сума залишків за рахунками прибутків і збитків і використання прибутку без кореспонденції з цих рахунків;
після закінчення звітного року - збиток підприємства за результатами розгляду підсумків діяльності підприємства за звітний рік після списання його у грудні в дебет рахунку 84.
Перевірка тотожності показників непокритого збитку (нерозподіленого прибутку), що містяться в Бухгалтерському балансі по рядках 460, 465, 470 і 475 і регістрі бухгалтерського обліку (головна книга), проводиться шляхом зіставлення цих показників, що містяться у формі N 1, із залишками і оборотами по рахунках 99 і 84 головної книги. У тих випадках, коли показники, що містяться у формах звітності, не можуть бути перевірені за даними головної книги, використовуються відповідні регістри аналітичного обліку.
Перевірка тотожності показників непокритого збитку (нерозподіленого прибутку), що містяться в головній книзі, і відповідного регістру синтетичного обліку здійснюється шляхом зіставлення залишків і оборотів за рахунками і субрахунками головної книги (рахунки 99 і 84) з аналогічними показниками регістру синтетичного обліку (журнал-ордер N 15 ). Проводиться зіставлення залишків і оборотів за рахунками синтетичного обліку (в журналі-ордері N 15), субрахунками і рахунками аналітичного обліку (у відомості або картці аналітичного обліку до відповідного синтетичного рахунку).
Відповідно до ПБО 9 / 99 "Доходи організації" та ПБО 10/99 "Витрати організації" доходи та витрати організації поділяються в залежності від характеру, умов одержання і виду діяльності.
Для встановлення достовірності формування кінцевого фінансового результату підприємства на початковому етапі перевірки представляється доцільним використовувати арифметичну перевірку.
Формування прибутку (П) у бухгалтерському обліку може бути виражено формулою (в дужках вказані номери рахунків бухгалтерського обліку):
П = Пр (90) + Пр (91) + Пд (99) + Пр (99),
де П - прибуток за даними бухгалтерського обліку (КФР),
Пр (90) - прибуток (збиток) від продажу продукції, товарів, виконання робіт, надання послуг,
Пр (91) - прибуток (збиток) від іншої продажу,
Пд (99) - інші доходи, що враховуються по кредиту рахунку 99,
Пр (99) - інші витрати, що обліковуються за дебетом рахунку 99.
Доходи і витрати, що обліковуються безпосередньо на рахунку 91, відображаються у Звіті про прибутки та збитки за трьома групами:
доходи, отримані з фінансових вкладень;
операційні доходи і витрати;
позареалізаційні доходи і витрати.
Для встановлення достовірності арифметичної суми фінансового результату підприємства (у формі N 2) на початковому етапі перевірки також можна використовувати балансові методи контролю. Покажемо два з них.
Перший метод:
П (У) = Ак - Ан + (-) ІС + (-) ІК + ІП,
де П (У) - прибуток (збиток) до оподаткування (звітного періоду),
Ак, Ан - підсумки активу балансу на кінець і початок звітного періоду,
ІС - сума змін статей пасиву балансу, що представляють собою власні джерела (без обліку використання прибутку до оподаткування)
ІК - сума змін статей пасиву балансу, що представляють собою зобов'язання,
ІП - сума використання прибутку у Звіті про прибутки та збитки.
Другий метод:
П (У) = Дп - Др - Апзк,
де Дп - грошові надходження (при бартерних операціях - вартість отриманих товарів, сума взаємозаліку або передачі (продажу) отриманого векселя в рахунок заборгованості) у звітному періоді,
Др - грошові (позареалізаційні) витрати, собівартість
реалізованих послуг (при бартерних операціях - сума наданих послуг) у звітному періоді,
Апзк - отримані суми авансів, позик та кредитів в отчетномперіоде.
Другий метод може застосовуватися лише в тому випадку, якщо суб'єкт перевірки виручку від продажу з метою оподаткування визначається у міру надходження коштів за реалізований товар (роботи, послуги).
Якщо виручка визначається в момент відвантаження, то П (У) обчислюється за формулою:
П (У) = Дп - Др - Апзк + Дз,
де Дз - дебіторська заборгованість покупців, замовників, інших дебіторів за надані послуги (реалізовані товари, продукцію, виконані роботи, інше майно), по позареалізаційних доходів у звітному періоді, руб.
2. Перевірка правильності віднесення на фінансові результати операційних і позареалізаційних доходів і витрат, нестач і втрат від псування цінностей
На практиці при організації поточного бухгалтерського обліку і при складанні бухгалтерської звітності бухгалтерам постійно доводиться стикатися з необхідністю підрозділи значної кількості інших доходів і витрат, не включаються до розрахунку фінансового результату від реалізації продукції (робіт, послуг), на операційні і позареалізаційні. Це пов'язано з тим, що ПБУ 4 / 99 "Бухгалтерська звітність організації" вимагає розгорнуто показувати у звіті про прибутки та збитки відсотки до отримання; відсотки до сплати; доходи від участі в інших організаціях; інші операційні доходи; інші операційні витрати; позареалізаційні доходи та позареалізаційні витрати.
З 1 січня 2000 р. основними нормативними документами, що регламентують підрозділ операційних і позареалізаційних доходів і витрат, є положення з бухгалтерського обліку "Доходи організації" ПБУ 9 / 99 і "Витрати організації" ПБУ 10/99, проте правильно і грамотно розділити інші доходи за окремим групам далеко не просто. Справа в тому, що ці положення не дають чіткого критерію, за яким організація може самостійно розмежовувати операційні і позареалізаційні фінансові результати, замість цього ПБО 9 / 99 і ПБУ 10/99 призводять переліки окремих складових доходів і витрат, що потрапляють в ту чи іншу підгрупу.
Розглянемо, на які основні моменти слід звернути увагу, щоб провести перевірку правильності відображення у Звіті про прибутки і збитки (форма N 2) усіх існуючих вимог законодавства.
Одним з таких моментів є порядок відображення в бухгалтерській звітності доходів і витрат від списання з бухгалтерського обліку об'єктів основних засобів. З бухгалтерської звітності за 2001 р. набуло чинності положення з бухгалтерського обліку "Облік основних засобів" ПБУ 6 / 01 (затверджено наказом Мінфіну Росії від 30.03.01 р. N 26н). Даний нормативний документ визначає, що доходи і витрати від списання об'єктів основних засобів з бухгалтерського обліку підлягають зарахуванню на рахунок прибутків і збитків як операційних доходів і витрат. Слід зазначити, що в якості причин вибуття основних засобів ПБУ 6 / 01 в тому числі передбачає і аварії, і стихійні лиха, і інші надзвичайні ситуації, проте незалежно від причин передбачає єдиний порядок включення доходів і витрат від списання об'єктів основних засобів в операційний фінансовий результат .
Що стосується інших активів, відмінних від грошових коштів (крім іноземної валюти), то аналогічні приватні роз'яснення про порядок обліку доходів і витрат від їх вибуття відсутні, і вони будуть відображатися у звітності згідно з ПБО 9 / 99 і ПБУ 10/99, тобто . або в складі інших операційних доходів і витрат, або у складі надзвичайних доходів і витрат.
Крім ПБУ 6 / 01 з 1 січня 2001 р. набрала чинності положення з бухгалтерського обліку "Облік нематеріальних активів" ПБУ 14/2000 (затверджено наказом Мінфіну Росії від 16.10.2000 р. N 91н). Серед інших операцій ПБУ 14/2000 визначає порядок обліку ділової репутації організації, при цьому негативна ділова репутація організації, рівномірно відноситься на фінансовий результат, буде формувати операційний дохід підприємства.
2001 р. був позначений не тільки вступом в силу нових ПБО 6 / 01 і ПБУ 14/2000, були внесені зміни до ПБО 9 / 99 і ПБУ 10/99 (затверджені наказом Мінфіну Росії від 30.03.01 р. N 27н). У частині операційного фінансового результату слід виділити, що змінами до ПБУ 10/99 чітко визначено, що резерви, створені у відповідності з правилами бухгалтерського обліку, а також резерви, що створюються у зв'язку з визнанням умовних фактів господарської діяльності, включалися до складу операційних витрат. Однак при складанні бухгалтерської звітності за 2002 р. при необхідності відображення резервів, пов'язаних з умовними фактами господарської діяльності, необхідно вже керуватися вимогами нового положення по бухгалтерському обліку "Умовні факти господарської діяльності" ПБО 8 / 01 (затверджено наказом Мінфіну Росії від 28.11.01 р . N 96н), п.9 якого визначає, що створення резерву відноситься на витрати по звичайних видах діяльності або інші витрати в залежності від виду зобов'язання, тобто створені резерви можуть потрапляти і до складу операційних, і до складу позареалізаційних витрат. Зменшення ж суми створеного резерву внаслідок уточнення розрахунків або ж повне списання невикористаного резерву здійснюється шляхом віднесення зазначених сум до складу позареалізаційних доходів.
З 1 січня 2003 р. описав механізм формування та списання резервів поширився і на резерви, створені у відповідності з прийнятим положенням по бухгалтерському обліку "Інформація по діяльності, що припиняється" ПБУ 16/02 (затверджено наказом Мінфіну Росії від 2.07.02 р. N 66н) , які зазначеним положенням прирівняні до резервів, пов'язаних з умовними фактами господарської діяльності.
Особлива ситуація складається при розмежуванні між операційними та позареалізаційними доходами та витратами результатів переоцінки активів організації. Згідно ПБУ 9 / 99 і ПБУ 10/99 до складу позареалізаційних доходів і витрат включалися суми дооцінки (уцінки) всіх активів. При цьому суми уцінки активів визначалися відповідно до правил, встановлених для проведення переоцінки активів (п.14.4 ПБО 10/99). Для основних засобів порядок переоцінки визначено ПБО 6 / 01 (п.15), згідно з яким сума дооцінки об'єкта основних засобів у результаті переоцінки зараховувалася в додатковий капітал організації. Сума дооцінки об'єкта основних засобів, що дорівнює сумі уцінки його, проведеної в попередні звітні періоди і віднесена на рахунок прибутків і збитків як операційних витрат, відносилася на рахунок прибутків і збитків звітного періоду в звіті. Сума уцінки об'єкта основних засобів у результаті переоцінки ставилася на рахунок прибутків і збитків як витрати. Сума уцінки об'єкта основних засобів ставилася у зменшення додаткового капіталу організації, утвореного за рахунок сум дооцінки цього об'єкта, проведеної в попередні звітні періоди. Перевищення суми уцінки об'єкта над сумою дооцінки його, зарахованої в додатковий капітал організації в результаті переоцінки, проведеної в попередні звітні періоди, ставилося на рахунок прибутків і збитків як операційного (!) Витрати. Таким чином, в частині видатків у 2001 р. було прямо зазначено, що суми уцінки, що потрапляють на рахунки обліку прибутків і збитків, включаються не до складу позареалізаційних, а до складу операційних витрат. У частині доходів таке пряма вказівка ​​було відсутнє, проте можна припустити, що подібна економічна сутність, що лежить в основі зміни первісної вартості об'єктів основних засобів, дозволяла суми дооцінки основних засобів, що відносяться на рахунок прибутків і збитків, включати також до складу операційних, а не позареалізаційних доходів .
З 2002 р. після виходу змін і доповнень до ПБУ 6 / 01, затверджених наказом Мінфіну Росії від 18.05.02 р. N 45н, після проведення переоцінки до складу іншого фінансового результату потрапляє тільки сума дооцінки об'єкта основних засобів, що дорівнює сумі уцінки його, проведеної в попередні звітні періоди і віднесена на рахунок прибутків і збитків як операційних витрат. Така дооцінка відноситься на рахунок прибутків і збитків звітного періоду як доходу, при цьому, спираючись на принцип відповідності характеру доходів і витрат, її доцільно відносити до складу операційних доходів. Що ж стосується сум уцінки об'єктів основних засобів, то нова редакція ПБО 6 / 01 передбачає здійснювати її або за рахунок нерозподіленого прибутку, або за рахунок додаткового капіталу, докладно розписуючи методику використання того або іншого варіанта.
Що стосується чисто позареалізаційних доходів і витрат, то у 2001 р., по-перше, з набуттям чинності положення з бухгалтерського обліку "Облік державної допомоги" ПБУ 13/2000 (затверджено наказом Мінфіну Росії від 16.10.2000 р. N 92н) позареалізаційні доходи в частині безоплатно отриманих активів розширені за рахунок сум бюджетних коштів, визнаних доходами згідно з ПБО 13/2000, так само як позареалізаційні витрати в частині збитків минулих років розширені за рахунок сум бюджетних коштів, визнаних у бухгалтерському обліку в минулі роки згідно ПБУ 13/2000, але підлягають поверненню в установленому порядку. По-друге, в 2001 р. перелік позареалізаційних витрат був розширений за рахунок перерахування коштів (внесків, виплат і т.д.), пов'язаних з благодійною діяльністю, витрат на здійснення спортивних заходів, відпочинку, розваг, заходів культурно-просвітницького характеру та інших аналогічних заходів. Раніше зазначені відрахування витратами не визнавалися, а підлягали фінансуванню за рахунок власних коштів організації.
З 1 січня 2002 р. істотних змін у порядок визнання операційних і позареалізаційних доходів внесені становищем з бухгалтерського обліку "Облік позик та кредитів і витрат з їх обслуговування" ПБУ 15/01 (затверджено наказом Мінфіну Росії від 2.08.01 р. N 60н). Це положення ввело в облікову практику новий вид операційних витрат - витрати за отриманими позиками і кредитами, що включаються в поточні витрати організації.
До складу витрат, пов'язаних з отриманням і використанням позик і кредитів, згідно з ПБО 15/01 відносяться:
відсотки, що приєднуються до оплати кредиторам і кредиторам за отриманими від них позиками і кредитами;
відсотки, дисконт за належними до оплати векселями та облігаціями;
додаткові витрати, здійснені у зв'язку з отриманням позик і кредитів, випуском і розміщенням позикових зобов'язань - це витрати, пов'язані з наданням позичальнику юридичних і консультаційних послуг; здійсненням копіювально-розмножувальних робіт, оплатою податків і зборів (у випадках, передбачених законодавством), проведенням експертиз і т.п.;
курсові й сумові різниці, що відносяться на належні до оплати відсотки за позиками та кредитами, отриманими і виражених в іноземній валюті або умовних грошових одиницях, які утворюються починаючи з моменту нарахування відсотків за умовами договору до їх фактичного погашення (перерахування).
Серед перерахованих витрат особливу увагу слід приділити останньої складової - раніше всі курсові різниці включалися до складу позареалізаційних доходів і витрат, а сумові різниці або відбивалися у складі тих доходів і витрат, до яких відносилися операції, які потягли за собою їх виникнення, або відбивалися у складі позареалізаційних доходів і витрат - це стосувалося якраз сумових різниць, що виникають у зв'язку з погашенням заборгованостей за отриманими кредитами і позиками.
3. Перевірка правильності утворення резервів майбутніх витрат
При веденні податкового обліку організації можуть формувати резерви майбутніх витрат - на ремонт основних засобів (ст.324 НК РФ), на оплату відпусток (ст.324.1 НК РФ) і виплату щорічних винагород за вислугу років і за підсумками роботи за рік (ст.324.1 НК РФ). У ст.267 НК РФ уточнений механізм формування та використання резерву з гарантійного ремонту та гарантійного обслуговування.
Резервування витрат передбачає рівномірний розподіл майбутніх витрат протягом одного або декількох податкових періодів з метою стабілізації податкової бази і платежів податку на прибуток до бюджету.
Рішення про доцільність створення того чи іншого резерву організація приймає самостійно. В обліковій політиці для цілей оподаткування прибутку повинні бути відображені прийнятий спосіб резервування, гранична сума резерву та норматив (відсоток) відрахувань.
Перевірка правильності освіти та обліку резерву майбутніх витрат на ремонт основних засобів.
Згідно п.3 ст.260 НК РФ для забезпечення протягом двох і більше податкових періодів рівномірного включення витрат на проведення ремонту основних засобів організація має право створювати резерви. Дана норма поширюється як на власника, так і на орендаря амортизованих основних засобів, якщо в договорі оренди не передбачено відшкодування зазначених витрат орендодавцем.
Розмір відрахувань у резерв майбутніх витрат на ремонт основних засобів визначається за формулою:
Ор = С х Н: 100% х 4,
де Ор - сума відрахувань у резерв майбутніх витрат на ремонт у звітному періоді (руб.); С - сукупна вартість амортизованих основних засобів станом на початок податкового періоду (грн.); Н - граничний норматив відрахувань (%).
Відрахування, вироблені в резерв, включаються до складу інших витрат в останній день звітного (податкового) періоду.
Сукупна вартість амортизованих основних засобів (З) - це сума первісної вартості основних засобів, придбаних після 1 січня 2002 р., і відновної вартості основних засобів, придбаних до 1 січня 2002
Відповідно до п.1 ст.257 НК РФ при визначенні відновної вартості основних засобів обліковується переоцінка, проведена станом на 1 січня 2002 р. Для цілей податкового обліку зазначена переоцінка приймається в розмірі, що не перевищує 30% відновної вартості відповідних об'єктів станом на 1 січня 2001 р. (з урахуванням переоцінки, проведеної на цю дату).
Якщо в складі амортизується майна організації є основні засоби, що не піддавалися раніше переоцінці, то вони приймаються в розрахунок за первісною вартістю.
Граничний норматив відрахувань (Н) у ремонтний резерв розраховується за формулою:
Н = р х 100%: С,
де р - середня сума фактичних витрат на ремонт, проведених за останні 3 роки (грн.).
Величина наведеного показника має контрольне значення, оскільки є основою для визначення граничної суми відрахувань в ремонтний резерв у поточному податковому періоді. Конкретне значення нормативу встановлюється з урахуванням:
періодичності проведення ремонту основного засобу;
термінів ремонту;
частоти заміни елементів (вузлів, деталей, конструкцій);
кошторисної вартості ремонту.
Організація, що здійснює резервування коштів для проведення особливо складних і дорогих видів капітального ремонту, має право збільшити граничний розмір відрахувань, розрахований зазначеним способом, на відсутню суму фінансування ремонтних робіт, але тільки якщо у попередніх податкових періодах такі роботи не проводилися.
Згідно облікову політику резерв формується у допустимо можливому розмірі.
Граничні норматив і сума відрахувань будуть рівні (див. табл.1).
Сума фактично здійснених витрат на проведення ремонту списується за рахунок коштів резерву на ремонт основних засобів. Якщо ж витрати перевищили суму створеного резерву, то їх залишок повинен бути включений до складу інших витрат на дату закінчення податкового періоду.
Перевірка правильності освіти та обліку резерву майбутніх витрат на оплату відпусток.
Багато організацій надають відпустки більшості працівників у літній час, тому для рівномірного розподілу витрат між всіма місяцями податкового періоду створюється резерв майбутніх витрат на оплату щорічних основних і додаткових відпусток.
Згідно ст.116 ТК РФ щорічні додаткові оплачувані відпустки надаються працівникам, зайнятим на роботах із шкідливими і / або небезпечними умовами праці, працівникам, які мають особливий характер роботи, працівникам з ненормованим робочим днем, працівникам, які працюють в районах Крайньої Півночі і прирівняних до них місцевостях , а також в інших випадках, передбачених федеральними законами.
Сума щомісячних відрахувань до резерву включається до складу витрат на оплату праці відповідних категорій працівників і розраховується за формулою:
Оот = Тм х П: 100%,
де ООТ - сума відрахувань у резерв майбутніх витрат на оплату відпусток у поточному місяці (руб.); Тм - місячна сума витрат на оплату праці (руб.); П - граничний відсоток відрахувань (%).
Для здійснення зазначеного розрахунку повинна бути складена спеціальна кошторис.
Місячну суму витрат на оплату праці (Тм) утворюють:
сума нарахувань, визнаних у податковому обліку як витрати на оплату праці, у тому числі нарахування у грошовій та / або натуральній формах, стимулюючі виплати і надбавки, компенсаційні виплати, пов'язані з режимом роботи або умовами праці, премії та одноразові заохочення, витрати на утримання працівників , передбачені російським законодавством, трудовими договорами (контрактами) та / або колективними договорами;
сума єдиного соціального податку, нарахована на зазначені виплати.
Оскільки відносини, пов'язані з наданням оплачуваних відпусток, регулюються нормами трудового законодавства, виплати, що сплачуються працівникам за договорами цивільно-правового характеру, до уваги не приймаються.
Граничний відсоток відрахувань (П) до резерву майбутніх витрат на оплату відпусток визначається наступним чином:
П = Мгод х 100%: Тріч,
де Мгод - передбачувана річна сума витрат на оплату відпусток з урахуванням єдиного соціального податку (руб.); Тріч - передбачувана річна сума витрат на оплату праці з урахуванням єдиного соціального податку (грн.).
Вихідною інформацією для здійснення наведеного розрахунку є планові показники, обгрунтовані бізнес-планом організації, спеціальними кошторисами і пр.
На кінець податкового періоду організація згідно п.3 ст.324 НК РФ зобов'язана провести інвентаризацію резерву, для чого необхідно розробити та затвердити форму акта інвентаризації резервів майбутніх витрат.
У процесі інвентаризації слід перевірити порядок використання резерву шляхом порівняння сум створеного резерву та вироблених за рахунок нього витрат на оплату використаних протягом року відпусток з урахуванням нарахованого ЕСН. Недовикористані за станом на 31 грудня суми підлягають обов'язковому включенню до складу податкової бази поточного податкового періоду. При недостатності коштів резерву сума фактичних витрат на оплату відпусток і сума ЕСН, по яких раніше не створювався резерв, відносяться на збільшення поточних витрат.
Також необхідно уточнити суму резерву виходячи з кількості днів невикористаної відпустки, середньоденної суми витрат на оплату праці працівників (з урахуванням встановленої методики розрахунку середнього заробітку) і обов'язкових відрахувань ЕСН.
Перевірка правильності освіти та обліку резерву майбутніх витрат на виплату щорічних винагород за вислугу років і за підсумками роботи за рік.
Винагороди за вислугу років і за підсумками роботи за рік є одноразовими стимулюючими виплатами. Створення резерву забезпечує рівномірний розподіл витрат на ці виплати протягом податкового періоду.
Визнання у податковому обліку сум, що резервуються під винагороди за вислугу років, може мати місце тільки у випадку, якщо їх виплата проводиться один раз на рік у відповідності з галузевим тарифною угодою (для працівників будівельних організацій, організацій міського електротранспорту, вугільної, лісової, целюлозно- паперової та деревообробної промисловості та ін) або колективним договором.
Величина винагороди за вислугу років залежить від розміру тарифної ставки або посадового окладу та стажу безперервної роботи в одній організації.
Як правило, для виплати винагороди необхідно мати стаж роботи не менше року. Винагорода максимального розміру виплачується при стажі не менше 15 років.
Резервування сум для виплати винагороди за підсумками роботи за рік проводиться на підставі спеціального положення, затвердженого керівником організації. Як правило, його виплачують усім працівникам, які перебувають в штаті організації і пропрацювали весь календарний рік. Право на отримання цієї винагороди мають і ті працівники, які пропрацювали в організації весь календарний рік, але звільнилися до його виплати (отримують винагороду в загальному порядку і в строки, встановлені організацією).
Винагорода за підсумками роботи за рік може бути виплачено і тим, хто не пропрацював календарний рік з поважних причин (наприклад, призов до армії, вихід на пенсію, народження дитини, вступ на навчання та ін.)
Перелік порушень, за які керівник має право позбавити працівника винагороди або знизити його розмір, встановлюється в кожній організації окремо при затвердженні положення про порядок її виплати.
Виплата щорічних винагород за вислугу років і за підсумками роботи за рік проводиться в кінці поточного або на початку наступного податкового періоду.
Згідно п.6 ст.324.1 НК РФ відрахування в резерв майбутніх витрат на виплату розглянутих винагород здійснюються в порядку, аналогічному резервуванню майбутніх витрат на оплату відпусток.
Перевірка правильності освіти та обліку резерву з гарантійного ремонту та гарантійного обслуговування.
Цей резерв може створюватися з метою фінансування майбутніх витрат по ремонту та обслуговуванню поставлених товарів (виконаних робіт), за якими відповідно до умов укладених договорів організація прийняла на себе гарантійні зобов'язання.
Сума відрахувань у резерв встановлюється організацією самостійно і розраховується наступним чином:
Ог = В х Д: 100%,
де Ог - сума відрахувань до резерву з гарантійного ремонту та обслуговування у звітному періоді (руб.); В - виручка від реалізації товарів (робіт) у звітному періоді (руб.); Д - гранична частка відрахувань (%).
Гранична частка відрахувань визначається за формулою:
Д = Рг 3 роки х 100%: В3 року,
де Рг 3 роки - фактичні витрати з гарантійного ремонту та обслуговування, вироблені за останні 3 роки (руб.); В3 року - виручка від реалізації товарів (робіт) за останні 3 роки (грн.).
Розрахунок граничного розміру створюваного резерву здійснюється:
виходячи з обсягу виручки від реалізації товарів (робіт) за фактичний період, якщо реалізація з умовами гарантійного ремонту та обслуговування здійснювалася менше 3 років;
у розмірі, що не перевищує суму витрат, запланованих на проведення гарантійного ремонту та обслуговування, якщо організація раніше не здійснювала реалізацію відповідних товарів (робіт).
Фактичні витрати на гарантійний ремонт та обслуговування, що виникли у звітному (податковому) періоді, списуються за рахунок створеного резерву. У разі перевищення ними величини резерву різниця підлягає включенню до складу інших витрат.
Сума резерву з гарантійного ремонту та обслуговування, не повністю використана організацією в поточному податковому періоді, може бути перенесена на наступний податковий період. При цьому резерв, що створюється в новому податковому періоді, коригується на величину перехідного залишку.
Якщо між новим резервом і перехідним залишком виникає негативна різниця, її сума підлягає включенню до складу позареалізаційних доходів поточного податкового періоду.
Відповідно до п.6 ст.257 НК РФ, якщо організація прийняла рішення про припинення продажу товарів (виконання робіт) з умовою їх гарантійного ремонту та обслуговування, то залишок невикористаного резерву повинен бути включений до складу позареалізаційних доходів після закінчення термінів дії відповідних договорів.

Перевірка цільового використання бюджетних коштів
1. Перевірка обгрунтованості витрачання коштів на оплату праці державних службовців
Перевірка проводиться за наступними напрямками.
Перевірка дотримання положень законодавства про працю. Перевірка документального оформлення трудових відносин.
Перевірка не повинен зводитися лише до перевірки вимог Трудового кодексу РФ в частині дотримання порядку оформлення документів при прийомі працівника на роботу.
Необхідно перевірити правильність оформлення наказів (розпоряджень) керівника при прийомі працівника на постійну, тимчасову і сезонну роботу, причому, має звертатися на умови роботи, а також на надання соціальних гарантій працівникам, встановлених чинним законодавством (обов'язково) та додатково керівництвом організації:
при переведенні працівників з одного місця роботи на інше;
при звільненні з роботи в різних випадках;
при наданні відпусток;
при направленні працівників у вимушені відпустки без збереження заробітної плати (як в цих випадках дотримується законодавство про працю);
при оформленні працівника на роботу за контрактом. У цьому випадку необхідно детально перевірити всі положення контракту, не суперечать вони чинним положенням трудового та цивільного законодавства;
при прийомі працівників на роботу за сумісництвом або на неповний робочий день (неповний робочий тиждень).
Типові форми наказів, що регулюють трудові відносини працівників і керівників організацій, затверджені постановою Держкомстату Росії.
Останнім часом багато підприємств застосовують таку форму оформлення трудових відносин з працівником, як укладання договорів підряду, трудових угод на виконання певних робіт і на певних умовах. Такі працівники не є штатними працівниками підприємства та їх трудові відносини не регулюються ТК РФ. Перевіряючи ці питання, необхідно проаналізувати доцільність та законність укладення таких трудових угод, перевірити обсяги фактично виконаних робіт, правильність виробництва розрахунку за них і відображення в облікових показниках за чисельністю і фонду зарплати.
Перевірка розрахунків з оплати праці. Штатний і позаштатний персонал.
Усі працівники підприємства поділяються на штатних і позаштатних. На штатних працівників поширюється дія положень ТК РФ, на позаштатних - поширюються інші законодавчі акти цивільного характеру, наприклад, Цивільний кодекс РФ.
Тому і облік чисельності цих працівників, і порядок розрахунків по оплаті їх праці різні.
На всіх штатних працівників повинен в обов'язковому порядку вестися табельний облік, на підставі якого визначається облікова, середньооблікова чисельність працівників підприємства.
Оплата праці працівників визначається чинним на підприємстві Положенням про оплату праці, затвердженим керівником підприємства і в необхідних випадках погодженим з профспілковими органами, а також затвердженим штатним розкладом (для керівників, ІТП і службовців).
Перераховані вище документи повинні включати положення про оплату праці, визначені ТК РФ і іншими нормативними документами з оплати праці.
Перевіряючий повинен перевірити правильність встановлення посадових окладів знову прийнятим на підприємства працівникам: чи не встановлений оклад такому працівникові нижче розміру, передбаченого штатним розкладом. При цьому, якщо у штатному розкладі передбачені вилочні оклади - від мінімуму до максимуму, то мінімальний оклад не повинен бути нижче мінімального розміру заробітної плати, визначеного урядовими органами на всій території Російської Федерації, незалежно від наявності джерел на виплату зарплати на підприємстві.
Перевірка правильності нарахування заробітної плати, утримань із заробітної плати та інших питань, що відносяться до даної теми, деколи досягає великого обсягу робіт, який залежить від чисельності працюючих, наявності різних категорій персоналу (робітників і службовців), що діють на підприємстві форм оплати праці (погодинна, відрядна, з її різновидами), різних додаткових нарахувань до основної зарплати.
Тому, приступаючи до перевірки, необхідно визначити один з методів перевірки цих питань - суцільний чи вибірковий.
При перевірці правильності витрачання коштів на оплату праці необхідно перевірити:
відповідність планування заробітної плати затвердженим тарифікаційних списках і штатних розкладів, відповідність фактичної чисельності працівників кількості, прийнятому за кошторисом;
суми, спрямовані на виплату заробітної плати працівникам, які перебувають у списках, а також за трудовими договорами (потрібно встановити, скільки коштів фактично витрачено на заробітну плату, нараховану за розрахунково-платіжними відомостями, і скільки вироблено касових видатків);
правильність виплат заробітної плати відповідно до встановлених окладами, надбавками до зарплати, обчислення середнього заробітку для оплати відпусток, премій;
правильність виплат за сумісництво, за заміщення відсутніх працівників та вакантних ставок, виплат стороннім особам за роботи, що підлягають виконанню штатними працівниками, за роботи, які не виконувалися або виконувалися за фіктивними трудовими договорами;
правильність складання та оформлення розрахунково-платіжних відомостей на виплату заробітної плати, наявність на відомості дозвільних підписів керівника та головного бухгалтера про виплату, а також правильність підсумків по кожній сторінці відомості.
Не допускається витрачання коштів, що надійшли на оплату праці, на інші цілі, списання їх у безакцептному порядку.
При перевірки правильності нарахувань на оплату праці слід мати на увазі, що нарахування на медичне страхування, соціальне страхування, до Пенсійного фонду здійснюється відповідно до чинного законодавства. Необгрунтовані переплати до зазначених фондів є нецільовим використанням бюджетних коштів.
Не зупиняючись детально на всіх можливих питаннях перевірки нарахування заробітної плати, звернемо увагу лише на окремі.
По-перше, вивчаючи нарахування зарплати за фактично відпрацьований час, необхідно провести перевірку правильності ведення табелів обліку використання робочого часу. На жаль, на деяких підприємствах вони або взагалі не ведуться або ведуться вкрай недбало, з великими відступами від діючого порядку.
По-друге, контролюючи нарахування зарплати за виконаний обсяг роботи (при відрядній оплаті), необхідно провести звірку цього об'єму з кількістю випущеної і залишилася в незавершеному виробництві продукцією або іншим аналогічним показником.
По-третє, перевірити відповідність чисельності, зазначеної у табелі і штатному розкладі, з чисельністю працівників у розрахунково-платіжних відомостях. З'ясувати, чи немає в цих документах працівників, які не значаться у штаті підприємства.
Перевіряючи правильність нарахування премій, надбавок, доплат до основної зарплати працівників, слід уточнити, зафіксовані ці виплати у відповідних, розроблених на підприємстві, положеннях.
Особливу увагу при перевірці має бути приділена правильності нарахувань по середньому заробітку в різних випадках, особливо при нарахуваннях за дні відпустки, компенсацій за дні відпустки, по тимчасовій непрацездатності. У цих питаннях при перевірках виявляється багато порушень.
Обов'язково повинні перевірятися всі підсумкові показники в розрахунково-платіжних документах, незалежно від того, оформлені ці документи ручним або механізованим способом, тому що в документах, оброблених механізованим способом, на жаль, теж трапляються помилки.
При проведенні перевірки необхідно перевірити порівнянність показників граф «до видачі на руки» в розрахункових відомостях, з аналогічними показниками в платіжних відомостях, прикладеним до касових документів.
Особливо ретельно це необхідно робити в організаціях, де чисельність працівників бухгалтерій невелика і допускається суміщення професій серед бухгалтерських працівників.
Проводячи перевірку розрахунків по заробітній платі, необхідно звірити сальдо по рахунку 70 на кінець місяця з сумою виплаченої зарплати за платіжними відомостями в наступному періоді. Якщо в результаті такої перевірки виявлені розбіжності, необхідно з'ясувати, чи не з'явилися ці розбіжності результатом зловживань.
Ретельно необхідно перевірити облік депонованої зарплати на рахунку 76 «Розрахунки з різними дебіторами і кредиторами» шляхом зіставлення показників цього рахунку з картками з обліку депонованої зарплати.
Важливим елементом перевірки є перевірка правильності включення нарахованої за всі підставах заробітної плати в собівартість продукції (робіт, послуг).
Перевіряючи законність віднесення заробітної плати на основне виробництво, перевіряючий повинен перевірити і таке питання як правильність розподілу зарплати по рахунках витрат. Одночасно необхідно перевірити і правильність розподілу зарплати за напрямами видатків з метою включення їх у витрати
виробництва.
2. Перевірка обгрунтованості витрачання коштів на придбання матеріальних цінностей
3. Перевірка обгрунтованості витрачання коштів на відрядження і службові роз'їзди
4. Перевірка обгрунтованості витрачання коштів на оплату транспортних послуг, послуг зв'язку, комунальних послуг
При перевірці зазначених питань повинні бути охоплені наступні питання:
1. Правильність складання та виконання кошторису.
Перевірити наявність затвердженої в установленому порядку кошторису витрат та розрахунків до них, правомірність змін, внесених до кошторису (на підставі якого документа, коли і ким вони затверджені).
Вказати суму кошторисних призначень.
Проаналізувати складання і виконання кошторису витрат за статтями. Всі зміни в розподіл кошторисних призначень за елементами витрат, частин і предметним статтями в межах групи витрат економічної класифікації видатків бюджетів Російської Федерації вносяться з дозволу Мінфіну Росії за поданням керівників федеральних органів виконавчої влади та організацій-одержувачів коштів федерального бюджету.
2. Правильність витрачання коштів на придбання предметів постачання і видаткових матеріалів.
Перевірці підлягають:
правильність планування асигнувань на канцелярські та господарські витрати;
доцільність використання коштів на канцелярські та господарські витрати;
правильність витрачання коштів на придбання обладнання та інвентарю (у тому числі м'якого);
відповідність зроблених витрат виділеним асигнуванням, повнота оприбуткування і правильність списання обладнання та інвентарю;
забезпечення збереження обладнання та інвентарю;
правильність витрачання коштів на харчування хворих у лікувально-санаторних закладах, дітей в дитячих будинках, садках, яслах, учнів шкіл.
3. Витрачання коштів на відрядження.
Перевірка проводиться відповідно до нормативних актів Міністерства фінансів Російської Федерації про службових відрядженнях.
4. Оплата транспортних послуг.
Перевіряється відповідність фактичних витрат палива і мастила Нормам витрати палив і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті Р-3112194-0366-03, затвердженим Мінтрансом Росії 29 квітня 2003 р., наказів керівника організації.
При перевірці слід звернути особливу увагу на правильність:
списання паливно-мастильних матеріалів за дорожніми листами, виданими водіям для роботи у вихідні та святкові дні;
утримання за рахунок даної установи транспорту, що належить вищестоящої організації;
заміни одних запасних частин на інші при їх поломки, завершення терміну служби або з інших причин;
виплати компенсації за використання особистих легкових автомобілів для службових поїздок.
5. Оплата послуг зв'язку та комунальних послуг.
Перевіряється правильність оплати за всі види послуг зв'язку, за оренду приміщень, опалення, освітлення, водопостачання, каналізацію, за поточне утримання будівель і споруд, які перебувають на балансі, за наявності договорів на надання цих послуг і правильно оформлених документів, що підтверджують зроблені витрати. Суми укладених договорів не повинні бути менше суми кошторисних призначень.
Оплата за комунальні послуги, що вноситься орендарями приміщень, що здаються бюджетними установами в оренду, має надійти на бюджетний рахунок для відновлення касових видатків по даній статті, а не на поточний рахунок сум за дорученнями.
6. Інші поточні витрати.
Тут потрібно перевірити використання бюджетних асигнувань, виділених на інші витрати. На статтю 111040 повинні бути віднесені витрати, передбачені класифікацією доходів і витрат бюджету в Російській Федерації. Слід пам'ятати, що представницькі витрати, пов'язані на статтю 111040, передбачені тільки для обслуговування іноземних делегацій (постанова Уряду РФ від 21 березня 1994 р. № 222).
В даний час основним документів, що дає визначення нецільового використання бюджетних коштів є Бюджетний кодекс Російської Федерації. Згідно статті 289 кодексу нецільове використання бюджетних коштів, виражається в спрямування та використання їх на цілі, що не відповідають умовам отримання зазначених коштів, певним затвердженим бюджетом, бюджетним розписом, повідомленням про бюджетні асигнування, кошторисом доходів і видатків або іншим правовою основою їх отримання.