Оподаткування малих підприємств
Введення
Досвід розвинених країн показує, що малий бізнес грає дуже і дуже велику роль в економіці, його розвиток впливає на економічне зростання, на насичення ринку товарами необхідної якості, на створення нових додаткових робочих місць, тобто вирішує багато економічних, соціальних і інших проблем. У всіх економічно розвинених країнах держава надає велику підтримку малому бізнесу, дієздатне населення усе більше і більше починає займатися малим підприємництвом.
Активний ріст малих підприємств у західних країнах почав відбуватися із середини 70-х років - початку 90-х років. На сьогоднішній день у найбільш розвинених країнах Заходу малі фірми складають 70-90% від загального числа підприємств. Для порівняння можна взяти, наприклад, США - де в дрібному підприємництві зайнято 53% усього населення, Японію - з її 71,7% і країни ЄС, де на аналогічних підприємствах трудиться приблизно половина працюючого населення. Основна маса малих підприємств у цих країнах - це дрібні підприємства, в яких працюють не більше 20 осіб. Малі підприємства забезпечують 2 / 3 приросту нових робочих місць, що дозволило значно скоротити безробіття в цих країнах.
Тільки ці цифри говорять про величезну важливість підприємств малого бізнесу для економіки цих країн. Про ефективність цих фірм говорить той факт, що на 1 $ витрат вони впроваджують у 17 разів більше нововведень і розробок, чим великі підприємства, які дають життя лише 10% нових технологій, інші 90% упроваджують малі підприємства.
Нарешті, розвиток малого бізнесу необхідно тільки тому, що він дає життя старим великомасштабним підприємствам і в союзі з ними одержує значну вигоду як для себе, так і для ринкової економіки в цілому. Тому тема малого підприємництва дуже актуальна на сьогоднішній день, особливо для нашої країни, де малі фірми ще дуже потребують підтримки держави.
Реформування економіки Росії неможливо без розвитку і вдосконалення різних форм господарювання, однією з яких є і малий бізнес. Вважається, що малі економічні структури мають велике значення, з точки зору створення робочих місць і підтримки ринку. Саме тому тема даної дипломної роботи має величезну актуальність в економіці нашої країни на сьогоднішній день. Крім того, малі підприємства розглядаються в якості символу виробничої мобільності, ринкової гнучкості та інноваційної сприйнятливості. Звідси випливає цілком природний висновок про позитивну роль інституту малого підприємництва, який необхідно підтримувати і розвивати.
Малі підприємства ефективні не тільки в споживчій сфері, але і як виробники окремих вузлів і малих механізмів, напівфабрикатів та інших елементів, необхідних для виробництва кінцевої продукції, випуск яких невигідний великим підприємствам. Все це обгрунтовує необхідність комплексного підходу до визначення місця і ролі малих підприємств в економіці суспільства. У малому підприємництві криються великі резерви, які можна поставити і на службу Росії.
Метою даної роботи є вивчення оподаткувань малих підприємств.
Виходячи з поставленої мети, у роботі вирішується ряд завдань:
Розгляд сутності малого бізнесу, його основних особливостей і значення для зарубіжної економіки
Розгляд сутності малого бізнесу, його основних особливостей і значення для російської економіки.
Вивчення особливостей оподаткування на малих підприємствах.
Предметом дослідження в даній роботі є малий бізнес.
Оподаткування (ПЗ) малого бізнесу в зарубіжних країнах (на прикладі кількох країн в загальних рисах)
Малий бізнес в зарубіжних країнах
Ефективність функціонування інфраструктури МП і можливість реалізації поставлених перед нею завдань багато в чому залежать від продуманості схем її створення та механізмів функціонування, комплексності надаваних послуг і багатьох інших факторів.
Якщо звернутися до зарубіжного досвіду, то можна помітити, що для розвинених країн характерні різноманітність елементів, що формують інфраструктуру малого бізнесу, а також безліч схем їхньої побудови та взаємодії між собою. Будь-які однозначні рішення, які можна вважати оптимальними, і типові схеми, що застосовуються у великій кількості країн, практично відсутні.
Рисунок 1 - Основні елементи інфраструктури МП
Однак у будь-якій розвиненій системі підтримки МП можна виявити подібні концептуальні підходи до формування її інфраструктури:
адекватність інфраструктури рівню розвитку малого підприємництва та реальним потребам підприємців (за пропускної спроможності, галузевої і функціональної спеціалізації тощо);
доступність об'єктів інфраструктури для підприємців (за близькості розміщення
на території, вартості послуг, інформованості про можливості кожного елемента інфраструктури);
концентрація на найбільш гострі проблеми діяльності малих підприємств: фінансових (пільгове кредитування, компенсація процентних ставок, гарантії, фінансовий лізинг, фінансовий менеджмент, фінансове та податкове консультування), майнових (оренда приміщень, лізинг устаткування, облаштування земельних ділянок для комерційного використання), інформаційних ( доступ до інформаційних мереж, трансфер технологій, виставкова діяльність), кадрових (підбір, підготовка та перенавчання персоналу, загальний і спеціальний консалтинг);
участь держави (національних, регіональних, муніципальних бюджетів) безпосередньо або через контрольовані організації в капіталі об'єктів інфраструктури малого підприємництва, часткове або повне фінансування їх поточної діяльності;
розподіл основних завдань і, отже, різних видів об'єктів інфраструктури по рівнях при концентрації основного обсягу практичної роботи з підтримки малого бізнесу безпосередньо на місцевому чи регіональному рівні;
забезпечення координації діяльності та упорядкування функцій різних об'єктів інфраструктури на одній території, наслідком чого є більш ефективне використання ресурсів, комплексність і різноманітність послуг, що надаються, а також краща орієнтація самих підприємців у можливостях цих елементів інфраструктури;
використання для розвитку інфраструктури малого бізнесу ресурсів та коштів держави, громадських та професійних об'єднань підприємців, великих корпорацій, наукових установ і навчальних закладів.
Подібність концептуальних підходів дозволяє виділити з усього різноманіття елементів інфраструктури деякі елементи, загальні для більшості зарубіжних країн. До них відносяться:
фінансові інститути, орієнтовані на взаємодію з МП;
системи інформаційного та консультаційного обслуговування МП;
бізнес-центри та агентства з розвитку МП;
навчальні центри з підготовки та перепідготовки фахівців для роботи на малих підприємствах;
бізнес-інкубатори, виробничі та технологічні парки, технічні центри тощо;
спеціалізовані фірми з надання послуг малим підприємствам (бухгалтерські та аудиторські фірми, рекламні агентства, транспортно-експедиційні фірми тощо).
Досвід зарубіжних країн показує успішність функціонування системи однорідних елементів інфраструктури в рамках цілісної загальнодержавної чи міжнародній мережі. Наприклад, створення в рамках ЄС єдиної мережі інноваційних підприємницьких центрів (BIC) дозволило застосовувати при створенні центрів єдині методики і подібні вимоги до відбираються підприємницьким проектам, а також ефективно використовувати фінансові ресурси, що розподіляються в рамках програм ЄС. Входження в таку мережу відкриває, таким чином, багато можливостей, як перед самим інноваційним центром, так і перед його користувачами. Зокрема, виключається необхідність створення в кожному центрі власних інформаційних банків за всіма напрямками діяльності, полегшуються їх актуалізація та доступ підприємців до інформації, з'являються додаткові можливості у проведенні наукових розробок, акумулюванні ресурсів. Підприємці, які користуються послугами центрів, отримують можливість участі в різних програмах ЄС і встановлення ділових зв'язків з партнерами в інших європейських країнах, що істотно підвищує конкурентоспроможність малих підприємств в рамках спільного ринку.
Цікавий також досвід створення однорідних елементів інфраструктури різних рівнів. Наприклад, досвід Великобританії щодо створення підприємницьких агентств дозволяє раціонально розподіляти функції, ресурси по різних рівнях. Так, в рамках ієрархії агентств існують:
стратегічні, мають річний бюджет понад 0,5 млн. фунтів стерлінгів (менше 50 на всю Англію), що пропонують широкий спектр послуг не тільки самим підприємцям, але і агентствам більш низького рівня, визначаючи тим самим загальну політику в галузі малого і середнього підприємництва;
середнього рівня з бюджетом 100-500 тис. ф. ст., що працюють, перш за все з початківцями і діючими підприємцями і надають достатньо широкий спектр послуг;
місцеві центри ділового консультування (до 100 тис. ф. ст.), що мають на меті допомогу починаючим бізнесменам в основному шляхом надання інформації та консультаційних послуг.
Дана система дозволяє забезпечити найбільший охоплення підприємців своїми послугами, максимально наблизивши їх до потреб бізнесу і сприяючи зростанню стійкості підприємств, і в той же час оптимізувати витрати на підтримку малого бізнесу всередині системи в цілому. Крім цього в рамках системи підтримується єдиний високий стандарт на надані послуги, загальний інформаційний простір і обмін інформацією з іншими системами. Врахування місцевих умов дозволяє системі саморозвиватися, в тому числі за рахунок її доповнення іншими елементами інфраструктури у разі необхідності таких.
Аналогічну багаторівневу цілісну систему, максимально наближену до підприємця, являє собою Адміністрація малого бізнесу в США, яка має в своїй структурі більше 100 регіональних відділень, представництв та консультаційних пунктів.
Крім перерахованих вище вимог до створення елементів інфраструктури МП в зарубіжних країнах забезпечується комплексність у наданні послуг. Для кожного елемента набір їх оптимально розроблений і варіюється в досить широких межах відповідно до місцевими потребами, проте в будь-якому випадку умова їх комплексності дотримується.
Характерно, що в багатьох зарубіжних країнах останнім часом активізувався процес централізації і концентрації об'єктів підтримки малого бізнесу за принципом "one-shop-service" шляхом зосередження в одному місці (під одним дахом) різних організацій, що сприяють підприємцям, упорядкування їх взаємозв'язків і створення тим самим центрів, де можна отримати весь набір послуг, що надаються підприємцям.
У країнах з ринковою економікою серйозна увага приділяється питанням вивчення сектора МП у всьому різноманітті його реакцій на зміни зовнішнього середовища. Це зумовлено як важливістю цього сектора економіки, так і необхідністю пошуку ефективних шляхів впливу на сектор МП з метою більш скоординованої соціально-економічного розвитку країни, або об'єднання країн, як, наприклад, Європейський Союз (ЄС). У рамках ЄС створена національна мережа дослідних інститутів з проблем малого бізнесу, що об'єднує інститути 12 країн. Основними цілями цих організацій є об'єктивна оцінка явищ, що відбуваються в секторі МП, та розробка рекомендацій для владних структур і фінансово-економічних інститутів країни або низки країн зі створення умов, найбільш сприятливих розвитку МП.
Німеччина - це країна малого бізнесу. Якщо в якому-небудь справі на постійній основі задіяно не більше дев'яти найманих працівників, а його річний дохід не перевищує 700 тис. євро, в Німеччині це називається малим сімейним підприємством (МСП). Таких у ФРН налічується зараз майже 3,5 млн. 20 млн. працюючих в МСП - це майже 70% всього зайнятого населення країни. Саме ці люди дають у казну 41% всіх податкових відрахувань і виробляють половину всього ВВП.
Стрімке зростання німецької економіки в 50-60-х роках минулого століття, відомий як «економічне диво», - заслуга, перш за все, малого та середнього бізнесу, що дав тоді країні більше половини всіх робочих місць. Новий імпульс від держави вони отримали в 1978 році, коли була прийнята спеціальна урядова програма «Стимулювання накопичень для відкриття власної справи». Приватним особам стали представляти кредити під дуже низькі відсотки на тривалі терміни з твердою процентною ставкою і погашенням за планом, складеним ще до укладення кредитного договору.
Відмітна особливість нинішніх МСП - переважна кількість ремісничих підприємств: їх майже 600 тис., і охоплюють вони 97 видів діяльності. Мало не чверть таких «майстерень» працює і на експорт, забезпечуючи 17% від сукупного обсягу зовнішньої торгівлі ФРН. Ще 860 тис. осіб працюють за принципом Ich bin AG - «Я сам собі підприємство». Це представники вільних професій: медпрацівники, юристи, консультанти, аудитори. Вони дають роботу ще 2 млн. чоловік і за своєю економічною віддачі поступаються тільки ремісникам і торговцям. З вигодою для себе малий бізнес щорічно займає у держави до 50 млрд. євро. Обсяг же інвестицій в розвиток МСП традиційно складає в Німеччині 51,5% від усіх фінансових вкладень країни.
У Болгарії держава активно підтримують мікробізнес. Досягли дна фінансової та економічної кризи в кінці минулого століття, болгари вхопилися за приватизацію як за рятувальне коло, щоб від цього дна відштовхнутися. Мільйони громадян країни, нерідко самі того не бажаючи, перетворилися на підприємців, власників фірм. Одні «попливли» успішно, інші все ще борсаються в бурхливих водах ринкових. Тим не менше 99% підприємств у Болгарії представлені мікро-та малим бізнесом.
Однак важливо не тільки кількість, але і якість. Тому ректор Університету національного та світового господарства Борислав Борисов вважає, що для розвитку малого і середнього бізнесу країні «необхідна нова політика в цьому напрямку».
З 16 липня по 27 серпня 2008 р. в Болгарії розгорнеться третій цикл програми «Активні послуги на ринку праці». Під девізом «Допомога малому бізнесу» до участі в ній будуть залучатися безробітні, ті, кому загрожує звільнення, а також так звані ризикові групи населення, особливо що живуть в бідних і відсталих районах.
Болгарське агентство зайнятості відкриває в 28 обласних містах процедуру відбору та оцінки близько 100 проектів, із загальним бюджетом 4,6 млн. левів (близько 82 млн. крб.). Пріоритет буде віддаватися мікро-або малим підприємствам, що почав самостійний бізнес в останні два роки і які планують відкривати нові робочі місця.
У Польщі найбільш поширений вид своєї справи - маленькі магазинчики, невеликі майстерні. Сьогодні вони переживають не кращі часи. Одна з причин - запровадження візового режиму для східних сусідів після вступу Польщі до Євросоюзу. У результаті закрилися тисячі малих підприємств (МП). Особливо це торкнулося прикордонних з Росією, Україною та Білоруссю областей країни, де про банкрутство заявило три з чотирьох МП.
Інший сильний гальмо, на думку польських бізнесменів, - це бюрократія і складна система сплати податків. І хоч у травні 2007 року уряд Польщі запровадило нові, значно полегшені правила реєстрації МП, ходіння по «бюрократичним муках» це не скасував.
Нерідко, навіть зареєструвавши, покладемо, що торгує сільгосппродукцією підприємство, бізнесмен не може отримати дозвіл на торгівлю від муніципальних органів.
Зате для поляків відкрилися ринки праці в країнах ЄС, чим вони не забули скористатися - малий бізнес став освоювати європейський Захід. Безліч ресторанчиків, кафе, перукарень і невеликих будівельних фірм з Польщі сьогодні успішно влаштувалися у Великобританії, Ірландії, Німеччині. При цьому, як з подивом помічають самі підприємці, конкуренція на ринках цих країн виявилася анітрохи не жорсткіше, ніж була на батьківщині. Так що «страшилки», якими їх лякали перед вступом в ЄС, виявилися міфом.
Яку лепту вносять в польський бюджет малі підприємства, не вдалося з'ясувати ні в Міністерстві фінансів, ні в Міністерстві економіки, ні в Головному статистичному управлінні. У Мінекономіки по секрету повідомили лише, що частка МП у Польщі не порівняти з розвиненими країнами. А раз надходження незначні, то, мабуть, і немає необхідності вести таку статистику.
Основные типы налогообложения малого бизнеса за рубежом
Особый режим налогообложения для малого бизнеса принят в большинстве стран. Для этого существуют различные причины. Прежде всего, малое предпринимательство является важной сферой функционирования экономики. Малые предприятия отличаются большей гибкостью, легче, нежели крупные, приспосабливаются к изменяющейся конъюнктуре рынка. Поддержка малого предпринимательства позволяет увеличить занятость населения и таким образом улучшить социальную атмосферу в обществе и уменьшить расходы на выплату пособий по безработице. Особенно важным с этой точки зрения является развитие малого предпринимательства при структурной перестройке экономики, когда растет безработица за счет сокращения производства в целых отраслях. Для стран с переходной экономикой поддержка малого бизнеса может быть немаловажной и по политическим причинам - формирование значительного слоя независимых самостоятельных предпринимателей, осознающих свои интересы, простившихся с иждивенческой психологией и заинтересованных в развитии демократических институтов, может улучшить атмосферу в обществе и способствовать рыночной направленности его развития. Упрощение налогообложения и, соответственно, учета позволяет улучшить условия функционирования малого предпринимательства за счет снижения затрат (как финансовых, так и трудовых) на ведение учета и расчет налогов.
В тоже время малое предпринимательство является и проблемой в обществе, в котором распространено уклонение от налогообложения. Если легальный уход от налогов путем использования лазеек в законодательстве в большей степени доступен крупным налогоплательщикам, как юридическим лицам, так и физическим, то уклонение от налогов путем сокрытия выручки, предоставления недостоверной отчетности или непредоставления ее вообще, ведение бизнеса без регистрации свойственны именно малому предпринимательству. Причиной этого является не только большая возможность избежать наказания. Уклонение от налогообложения приобретает массовый характер в тех случаях, когда ожидаемый выигрыш от уклонения с учетом вероятности обнаружения нарушений и наказания превышает издержки, связанные с уплатой налогов, включающие в себя кроме собственно налоговых сумм, причитающихся к уплате, еще и издержки по ведению и предоставлению отчетности. Если издержки законопослушания неизменны в определенном промежутке изменения декларируемого дохода от нуля до некоторой суммы и достаточно высоки, они могут приводить к полному отказу от декларирования. Для малых значений дохода они действительно являются чрезмерно высокими. Напротив, если издержки законопослушания возрастают с ростом дохода, они для предприятия становятся аналогичными налогу на доход. (см. Cullis, Jones, 1998, p. 201). Рост издержек законопослушного поведения с ростом дохода может быть обусловлен увеличением источников дохода при увеличении дохода. Но уменьшения издержек законопослушания при малых доходах можно добиться и путем установления упрощенных правил декларирования.
Упрощенные системы учета приводят к снижению этих издержек для налогоплательщика, а также соответствующих административных издержек по проверке применяющих эти методы налогоплательщиков. Снижения объемов уклонения от налогообложения можно добиться еще и за счет того, что признаки, на основании которых рассчитывается вмененный доход, может быть сложнее скрыть или исказить, чем те, на которых основывается вычисление налогооблагаемого дохода в соответствии с общепринятым бухгалтерским учетом. В свою очередь снижение объемов уклонения от налогообложения может служить более справедливому распределению налогового бремени (см. Cullis, Jones, 1998, pp. 203–205).
Как показывает мировой опыт, возможны два основных подхода к налогообложению малого предпринимательства. Первый заключается в сохранении всех видов налогов для малых предприятий, но предусматривает упрощение порядка их расчетов (включая упрощенные методы определения налоговой базы и методы ведения учета) и взимания (периодичность, освобождение от авансовых платежей и т. д.). Второй подход предполагает оценку на основе косвенных признаков потенциального дохода налогоплательщиков и установление фиксированных платежей в бюджет, заменяющих один или несколько традиционных налогов. Первый подход применяется на практике в ряде стран ОЭСР. Второй подход в чистом виде в развитых странах не применяется, хотя во многих странах оценка налоговой базы по аналогии с другими налогоплательщиками используются в тех случаях, когда налоговая администрация имеет основания сомневаться в правильности исчисления налоговых обязательств.
Главным критерием оценки предложений в области упрощения налогообложения должно быть отсутствие в таких предложениях возможностей уклонения от налогов для предприятий, не относящихся к категории малых.
К созданию широких возможностей уклонения от налогов в действующих в России схемах приводит крайне широкая сфера применения системы налогообложения малого бизнеса (розничная торговля, бытовое и транспортное обслуживание, строительство и ремонт, прочие услуги, сельское хозяйство, промышленность, научно-техническая сфера и др.). В результате, упрощенную систему могут использовать любые предприятия, удовлетворяющие ограничению на среднесписочную численность работающих, составляющему от 30 до 100 человек в зависимости от отрасли. Кроме того, недостаточно жесткими являются ограничения на совокупный доход (от реализации и внереализационных операций) малых предприятий.
При замене любого из взимающихся при обычном режиме налогообложения налогов на налог, для обложения которым применяются упрощенные методы, возникает проблема оценки базы налога таким образом, чтобы при выполнении определенных предпосылок база налога - заменителя была близка базе исходного налога. Нас в первую очередь интересует налогообложение предпринимательского дохода, в силу чего для выработки концепции налогообложения малого бизнеса необходимо рассмотреть методы налогообложения вмененного дохода и опыт их применения в различных странах.
Возможны различные варианты установления базы упрощенного налогообложения для малого предпринимательства. Рассмотрим два из них, которые характеризуются простотой учета и наличием формальных правил для определения налоговых обязательств, то есть невозможностью для налоговой администрации определять базу налогообложения по своему усмотрению. В разделе «вмененный налог» рассматриваются другие варианты возможных режимов налогообложения малого бизнеса.
А. Налогообложение потока денежных средств
Теоретически одной из самых привлекательных форм налогообложения является использование налогов «cash-flow», то есть налогов на потоки денежных средств. Эти налоги по существу являются налогами на потребление. Исследователями подчеркиваются такие черты налогов на потоки денежных средств, как простота их определения и ясность, нейтральность по отношению к капиталовложениям, а также (оспариваемая некоторыми исследователями) легкость администрирования.
В работе Shome P., Schutte C., «Cash-Flow Tax» выделяются три типа налогов cash-flow в зависимости от базы налогообложения.
В первом случае (R-based Corporate Cash-Flow Tax, real) базой налога является чистый поток реальных трансакций в денежном выражении, то есть разница выручки от реализации и стоимости используемых в производстве факторов.
Второй тип налога на потоки денежных средств (RF-based Corporate Cash-Flow Tax, real plus financial) отличается от налога на чистый поток реальных трансакций тем, что в его базу включается еще и разница между полученными займами и выплаченным долгом и разность полученных и уплаченных процентов.
Наконец, третьим типом налога на потоки денежных средств (S-based Corporate Cash-Flow Tax) облагаются чистые потоки средств от предприятия акционерам, то есть сумма выплаченных дивидендов и выкупленных акций за вычетом новых выпусков акций. Если единственным налогом на предприятия является налог «cash-flow», то отличие налога второго типа от налога третьего типа состоит том, что база второго включает величину налога, а третьего - нет (см. Shome, Schutte, 1995, p. 169).
Простейшим для вычисления и поэтому особенно привлекательным при налогообложении малого предпринимательства выглядит налог первого типа, то есть налог на чистый поток реальных трансакций. Эта база налогообложения нейтральна в отношении инвестиционных решений и аналогична базе, используемой для малого бизнеса в других странах. Например, многие консультанты или предприниматели в США предпочитают, чтобы их облагали налогом на предпринимательский доход как индивидуумов. Такое налогообложение по американским правилам предусматривает базу налога, эквивалентную базе налога на поток наличности.
База потока наличности относительно сложна, потому что при ее исчислении заработная плата должна отделяться от прибыли, так как расходы на заработную плату разрешено вычитать из базы налога. Но она позволяет разделить налог на зарплату с налогами на доход от капитала, что важно для определения величины социальных выплат, которая определяется на базе заработной платы. При этом, как показано Стиглицем (см. Stiglitz J., 1976), такой налог в условиях определенности не имеет искажающего воздействия на инвестиционные решения, поскольку чистая приведенная стоимость порождаемого активом потока доходов после налогообложения пропорциональна доналоговой чистой приведенной стоимости с коэффициентом пропорциональности, зависящим только от ставки налога. То есть после введения налога внутренняя норма доходности проекта остается неизменной. Иначе говоря, такой налог является налогом на экономическую прибыль предприятия. Разумеется, отсутствие переноса убытков снижает приемлемый риск инвестирования, но, поскольку принятие упрощенного режима налогообложения определяется выбором предпринимателя при условии соответствия характеристик предприятия заданным ограничениям, то в целом налоговая система если и дестимулирует рисковые инвестиции, то в силу ограниченной вычитаемости убытков, предусмотренной при налогообложении прибыли.
Б. Валовая выручка
Налогом может облагаться и валовая выручка. Такую базу проще рассчитывать, потому что не нужно оценивать стоимость факторов. То есть налоговая администрация может контролировать только стоимость выпуска. Издержки такого подхода заключаются в том, что это налог с оборота по реализации, он включается в издержки производства , и, следовательно, экономически неэффективен, так как оптимальное решение фирмы относительно объема выпуска при заданных ценах в этом случае искажается. Более того, если обложению налогом подлежат несколько производителей промежуточной продукции в производственной цепи, искажение возникает в каждом из таких случаев, то есть возникает эффект каскада. Следует оговорить, что обычно налог от выручки используется в качестве вмененного налога, заменяющего налог на доход. Подробнее вопрос о применении этого вида налога в качестве минимального вмененного налога освещается в следующем разделе.
Выбор базы налогообложения зависит от того, какие налоги предполагается заменить налогом на малый бизнес, а также от соображений администрирования. База потока наличности является лучшей аппроксимацией базы налога на прибыль. Использование валовой выручки в качестве базы налогообложения целесообразно только в тех случаях, когда преобладают соображения администрирования.
Помочь гарантировать положительный уровень доходов могло бы установление минимального налога. Например, сумма налога может составлять большую из сумм, рассчитанных либо как 15% от валовой выручки организации, либо как 30% от потока наличности (или альтернативно от базы «прибыль плюс заработная плата»). Проблема с минимальным налогом в том, что положительные налоги в этом случае обязательны даже тогда, когда бизнес несет реальные экономические убытки и налоговых обязательств не должно возникать. Таким образом, дискриминируются честные налогоплательщики, несущие убытки, они могут быть вытеснены из бизнеса в результате налогообложения (в предельном случае) . Выгоды включают положительные доходы от всех налогоплательщиков, уверенность относительно размеров налогооблагаемой базы, которая относительно легко администрируется при положительном доходе, в то же время стимулируя предприятия применять систематическую отчетность.
Термин presumptive в английском языке (предполагаемый) означает существование обоснованных предположений, что нормальный доход налогоплательщика должен совпадать с суммой, определенной при применении косвенного метода или быть не меньше, когда вменение используется в качестве минимального налогообложения) . Эта концепция включает широкий круг способов определения налоговой базы.
Существует множество различных методов вменения в разных странах. Они могут существенно различаться по влиянию на стимулы и доходы, по распределительным последствиям, уровню сложности, юридическим и административным последствиям.
Вмененные налоги в некоторых странах практически полностью отсутствуют, как в США, в других применяются весьма широко, как, например, было во Франции несколько десятилетий назад.
Использование налогов, взимаемых у источника, часто обсуждается вместе с техникой вменения. Налоги, взимаемые у источника, могут приводить к тем же результатам, как и использование налогов от альтернативной упрощенной базы. Удержание у источника обычно используется для налогов на доход и основывается на валовых суммах платежей. Удержание у источника может также облагать другую базу, например, величину импортируемых благ с кредитом в счет налога на доход. Юридическая природа налогов, удерживаемых у источника, обычно отлична от вменения, поскольку налогоплательщики обычно имеют право подать декларацию и получить возмещение избыточно удержанных сумм. Если налогоплательщик не имеет права потребовать возмещения, то налог, удерживаемый у источника, по существу является минимальным налогом, концептуально не отличающимся от других минимальных налогов. Возможно также удержание налогов не у источника получения дохода, а, наоборот, у получателя денежных средств, как происходит в случае с налогом на добавленную стоимость. Сумма налога уплачивается поставщику вместе с суммой оплаты за полученный товар или услугу, а уже поставщик перечисляет полученную сумму в бюджет.
При оспоримом методе налогоплательщик, не согласный с результатом применения метода, может апеллировать, удостоверяя, что его фактический доход, подсчитанный по обычным правилам налогового учета, меньше, чем рассчитанный по вмененному методу. Неоспоримость предполагает установление налога без возможности для налогоплательщика оспорить вменение, основываясь на расчете фактического дохода, то есть такой налог накладывает больше ограничений на налогоплательщика и поэтому при использовании неоспоримого вменения требуется большая точность в законодательном описании порядка применения и расчета налога.
Оспоримость вмененного налогообложения требуется в случаях, когда есть основания предполагать, что налогоплательщик не раскрывает полностью своего дохода в декларации или не подает декларацию. В таких случаях закон обычно уполномочивает налоговые власти использовать косвенные методы для определения дохода налогоплательщика, основанные, возможно, на произвольных критериях или на какой-либо доступной информации. Поскольку в этом случае вмененное налогообложение предназначено в качестве средства установления истинного дохода налогоплательщика, налогоплательщику должно быть позволено уточнить предоставляемую информацию. Этот тип вмененного налогообложения, следовательно, представляет собой не фундаментальное отступления от нормальных правил определения налоговых обязательств, а отступление в тех случаях, когда эти правила не работают из-за недостаточного законопослушания плательщика. Forfait, применяемый во Франции , является гибридом между оспоримым и неоспоримым методами. Он оспорим в том смысле, что налогоплательщик может выбрать нормальные учетные правила взамен forfait. При forfait определение дохода есть вопрос переговоров между налогоплательщиком и налоговым инспектором. Но после достижения соглашения на точно определенный период в два года, налог применяется автоматически, независимо от фактического дохода налогоплательщика.
Неоспоримые вмененные налоги могут подразделяться на два вида: минимальные налоги, когда налоговые обязательства не меньше определенных по правилу вменения и исключительные, когда налоговые обязательства определяются только на основе вменения, даже если обычные правила могут привести к более высоким обязательствам. Примером последнего может служить налог на доход от сельскохозяйственной деятельности, базой которого является ценность земельного участка, вне зависимости от фактически собранного за год урожая. Такие налоги имеют выраженный стимулирующий эффект. Поскольку налоговые обязательства не зависят от фактического дохода, усилия, приложенные налогоплательщиком для извлечения дополнительного дохода, вознаграждаются полностью, не порождая дополнительных налоговых обязательств, то есть налог не влияет на предельный доход налогоплательщика. Эти налоги в значительной степени приближены к неискажающему паушальному налогообложению, по крайней мере, в краткосрочном периоде.
Но стимулирующее воздействие налога зависит от факторов, используемых для определения вмененного дохода. Эти стимулирующие эффекты будут минимальны, когда предложение факторов, на которых основано вменение, неэластично, как в случае с землей. Исключительный вмененный налог фактически является не налогом на доход, а налогом на те факторы, которые используется для определения вменения. В зависимости от того, какие факторы используются, он может служить в качестве налога на потенциальный доход (если его базой являются факторы производства) или на потребление (если база - уровень жизни (lifestyle)).
Исключительное вменение административно проще, чем минимальный вмененный налог, поскольку последний требует подсчета и сравнения двух налоговых баз. Однако преимущество в простоте исключительного вмененного налога сопровождается недостатком справедливости, поскольку в этом случае налогоплательщики с одинаковой базой вмененного налога должны платить одинаковые суммы, хотя их фактический доход может существенно различаться.
C. Вмененное налогообложение может быть механическим (формальным) или дискреционным.
Вмененные методы различаются по степени свободы, предоставленной налоговым властям (в какой степени налоги устанавливаются по усмотрению налоговых органов). Некоторые методы вменения чисто формальны, например, вменение на базе валовой выручки или активов фирмы. Другие, как метод чистого богатства, в значительной степени определяются по усмотрению применяющего их агента.
Методы, являющиеся дискреционными, обычно бывают оспоримыми, иначе властям предоставлялись бы значительные возможности для произвола. Формальные методы могут быть как оспоримыми, так и неоспоримыми. В некоторых случаях метод может быть формальным и неоспоримым, если он применяется, но налоговые власти могут по своему выбору применять или не применять его. Например, вменение, основанное на внешних признаках богатства во Франции, было неоспоримым (впоследствии было заменено на оспоримое вменение). Налоговым агентам предписывалось не применять вменение, когда его применение было бы слишком суровым, хотя они не были юридически ограничены в воздержании от применения этого метода. Для налогоплательщиков существовала редко применяемая возможность оспорить вменение на том основании, что имело место злоупотребление свободой вменения, если вменение было применено при обстоятельствах, при которых налоговым властям предприсывалось его не применять.
Существенные недостатки имеются как у формальных, так и у дискреционных методов. Применение дискреционных правил создает дополнительные возможности для коррупции. потенциальная суровость Формальные правила потенциально могут приводить к чрезмерному налогообложению отдельных налогоплательщиков, поскольку они ограничивают возможности учета конкретных обстоятельств. Преимуществом формальных правил являются относительно низкие административные издержки.
Важным аспектом налогообложения малого бизнеса является критерий признания предприятия малым. Общих принципов определения такого критерия не существует и они широко варьируются между странами. Иногда в качестве критерия используется численность работников предприятия (в Дании до 10 человек, в Ирландии - до 50 человек для малого бизнеса, до 250 для среднего). Распространенным критерием является совокупный годовой оборот предприятия (во Франции в пределах 3, 5 млн. франков для фирм, реализующих товары, и в пределах 1 млн. для производителей услуг, в Испании до 500 млн. песет). В Италии определяется доход предприятия, который не должен превышать 360 млн. лир для предприятий в сфере услуг и 1 млрд. лир для остальных фирм. В ряде случаев критерии более сложные. Так, в Бельгии и Великобритании предприятие, имеющее право на признание малым, должно одновременно удовлетворять ограничениям на численность занятых, совокупный годовой оборот и валюту баланса (в Бельгии эти величины не должны превышать соответственно 100, 145 млн. бельгийских франков и 70 млн. бельгийских франков; в Великобритании - 250, 11, 2 млн. фунтов стерлингов и 5, 6 млн. фунтов стерлингов). В некоторых странах предприятие должно для признания малым удовлетворять одному из сложных критериев. В Люксембурге малые предприятия должны иметь оборотный капитал, не превышающий 500000 люксембургских франков и годовой оборот в пределах 2 млн. или прибыль в пределах 60000 люксембургских франков. Для средних предприятий ограничения устанавливаются на те же показатели, что и в Бельгии и Великобритании, но в Люксембурге пороговыми значениями служат 50 человек для штата, 88 млн. люксембургских франков для оборота и 44 миллиона люксембургских франков для валюты баланса.
1.3 Поддержка и стимулирование государством развития малого бизнеса в зарубежных странах в виде упрощения налогообложения, налоговых льгот и т.п
Особое место в системе государственной поддержки малого бизнеса принадлежит специальным финансовым институтам и механизмам финансовой поддержки предпринимательства.
В Российской Федерации практически сформированы некоторые механизмы финансовой поддержки малого бизнеса, в частности, фонды поддержки предпринимательства на федеральном и региональном уровнях.
Обращает на себя внимание использование ограниченного набора форм и схем финансовой поддержки (льготное кредитование отдельных предпринимательских проектов), приводящее к замораживанию финансовых ресурсов, резкому сужению количества получателей средств фондов. Вредит делу и чрезмерно усложненная многозвенная процедура отбора, экспертизы и кредитования проектов через сеть коммерческих банков, в результате чего средства доходят до предпринимателей в течение длительного времени.
Для улучшения положения дел, прежде всего, необходимы создание стабильной финансовой базы деятельности Федерального и региональных фондов, выделение бюджетных ассигнований, достаточных для реализации программ государственной поддержки малого предпринимательства, на законодательно зафиксированном уровне.
Для совершенствования финансового механизма деятельности фондов следует перейти от льготного кредитования отдельных предпринимательских проектов к преимущественному использованию механизмов косвенной финансовой поддержки МП, позволяющих получить мультипликативный эффект и значительно расширить круг получателей поддержки. Имеется в виду использование следующих механизмов:
гарантии и поручительства (определенная часть средств используется для предоставления гарантий по кредитам коммерческих банков под проекты создания и развития малых предприятий, что позволит увеличить количество получателей финансовой поддержки в 4-6 раз и снять для них остроту проблемы низкой залогоспособности малых предприятий);
компенсация части процентных ставок по кредитам коммерческих банков (особенно на начальном этапе реализации проекта, когда еще не начался возврат средств), что также расширяет количество получателей финансовой поддержки и облегчает доступ малых предприятий к коммерческим кредитам;
компенсация части расходов по оказанию малым предприятиям услуг в области повышения технического уровня, информации, рекламы, подготовки кадров, экспертизы проектов, лизинга оборудования, консультирования и др., предоставляемых на льготных условиях;
содействие кооперированию малых предприятий (приоритетная финансовая поддержка проектов создания совместных производств, совместного осуществления научно-исследовательской, снабженческо-сбытовой и иной деятельности), что повышает конкурентоспособность групп малых предприятий и их устойчивость на рынке;
частичное субсидирование разработки программ и бизнес-планов создания малых предприятий и объектов инфраструктуры поддержки малого бизнеса;
самостоятельные инвестиции (участие в капитале создаваемых объектов инфраструктуры малого предпринимательства на региональном и местном уровнях, в особенности на начальной стадии реализации проекта);
организация и проведение конкурсов на лучший предпринимательский проект в определенном виде деятельности (по решению определенной проблемы), по результатам которого победители получают льготный кредит или прямую финансовую поддержку в иной форме.
На региональном уровне настоятельно необходимы создание механизмов финансовой поддержки МП во всех регионах и обеспечение выделения бюджетных средств, в том числе путем закрепления фиксированной процентной доли расходов бюджета на поддержку малого бизнеса. Важным стимулом активизации финансовой поддержки малых предприятий в соответствии с законом может стать установление налоговых льгот для региональных фондов по соответствующим видам налогов, поступающих в бюджеты субъектов Федерации и в местные бюджеты. Но это положение закона до сих пор не реализовано властями.
Эффективным способом достижения устойчивости малых предприятий на финансовом рынке и роста их управленческого потенциала является развитие системы внешних специализированных консультационных и информационных услуг в сфере кредитной и инвестиционной деятельности, поскольку внутри отдельного малого предприятия эти вопросы не могут быть решены из-за отсутствия квалифицированного персонала и необходимых материальных и инструментальных средств.
Поэтому необходимо создание в Российской Федерации механизмов инвестиционного консультирования, специализирующихся на предоставлении информации и оказании консультационных услуг по проблемам государственных, частных и зарубежных инвестиций и кредитов менеджерам (собственникам) малых предприятий и лицам, желающим начать собственную предпринимательскую деятельность.
Агентства развития предпринимательства или специально созданные центры инвестиционного консультирования смогут обеспечить привлечение частных инвестиций и кредитов, в том числе иностранных, в сферу малого бизнеса, поскольку позволят осуществлять подготовку бизнес - проектов на высоком уровне, соответствующем требованиям потенциальных инвесторов. Этим достигается и укрепление связей между малыми предприятиями и кредитно-инвестиционными институтами.
Одним из широко распространенных видов объектов инфраструктуры финансовой поддержки малых предприятий (путем привлечения собственного капитала) являются инвестиционные компании малого предпринимательства (ИКМП). Они положительно зарекомендовали себя в таких странах, как США, Япония, Испания, и могут получить распространение в Российской Федерации при обеспечении определенного стимулирующего режима деятельности.
Инвестиционные компании представляют собой неинфляционный механизм перераспределения государственных инвестиций в интересах малых предприятий, имеющих наиболее высокую потенциальную прибыльность, поскольку результаты деятельности инвестиционной компании зависят как от текущих дивидендов по принадлежащим им акциям малых предприятий, так и от курсовой стоимости этих акций в момент их продажи.
ИКМП призваны обеспечивать субъекты малого предпринимательства собственным капиталом и долгосрочными заемными средствами. Данные компании могут аккумулировать средства, как путем эмиссии акций, так и через привлечение государственных кредитов. Таким образом, они являются каналом и для частных, и для государственных инвестиций в малый бизнес.
ИКМП должны по своей природе быть "активным" инвестором, поскольку они призваны не только инвестировать средства в малые предприятия, но и участвовать в их управлении, предоставлять им консультационные и иные услуги, разрабатывать и реализовывать инвестиционные проекты, исходя из необходимости увеличения дивидендов и продажной цены акций малого предприятия.
Таким образом, анализ состояния и развития инфраструктуры МП с учетом российского и зарубежного опыта позволяет сделать следующие выводы и предложения.
1. Развитие инфраструктуры является одним из наиболее важных направлений поддержки малого бизнеса со стороны как государства, так и предпринимательских объединений, поскольку имеет мультипликативный эффект и распространяется на широкие круги предпринимателей, что особенно важно в условиях ограниченности ресурсов.
2. Развитая инфраструктура МП должна быть равнодоступной для всех предпринимателей, предоставляя качественный набор информационных, консультационных и обучающих услуг по доступной цене.
3. Система объектов инфраструктуры должна иметь "пропускную способность", адекватную потребностям малого бизнеса. Поэтому в России при разработке и реализации соответствующих программ необходимо ориентироваться на определенные количественные параметры, характеризующие тенденции развития МП (например, исходя из упомянутого в других разделах доклада показателя "критической массы" субъектов малого предпринимательства в 3-5 млн. предприятий). Соответственно, должны предусматриваться и ассигнования, выделяемые на развитие инфраструктуры, и используемые в этих целях материальные и кадровые ресурсы.
4. Задачей развития инфраструктуры малого бизнеса в настоящее время является создание минимального (оптимального) набора ее элементов во всех субъектах Российской Федерации с дальнейшим расширением объема и номенклатуры оказываемых услуг и развитием их на местном уровне. Для этого этапа эффективным является тиражирование готовых схем построения инфраструктуры, положительно зарекомендовавших себя на практике.
5. Инфраструктура МП выполняет важную социальную функцию и по своей природе в большинстве случаев не может быть прибыльной. Поэтому ее создание и развитие нуждаются в постоянной государственной поддержке (по крайней мере в период создания и становления). Это означает не только финансирование из соответствующих бюджетов, но и использование методов косвенного стимулирования (налоговые льготы для объектов инфраструктуры, передача в собственность или в пользование на льготных условиях государственного и муниципального имущества, налоговое и иное стимулирование частных инвесторов, вкладывающих средства в развитие инфраструктуры поддержки малого бизнеса).
6. Для предпринимателей особое значение имеют прозрачность и гласность системы государственной поддержки. Предприниматель должен располагать необходимой информацией о том, куда и в каких случаях можно обратиться за помощью, в какие сроки и на каких условиях можно получить поддержку. Это требует проведения соответствующих информационных, рекламных и пропагандистских кампаний, а также периодической публичной отчетности.
7. Создание комплексной системы объектов инфраструктуры МП требует детального изучения зарубежного опыта с целью отбора наиболее эффективных подходов и методов организации финансирования и оперативной деятельности таких структур для поиска наиболее приемлемых форм реализации комплексной инфраструктуры МП.
8. Необходима организация исследовательской работы (специализированных институтов) для объективной оценки состояния рынка МП во взаимосвязи с другими социально-экономическими и политическими процессами, происходящими в стране.
Виды налогообложения малого бизнеса в РФ
2.1 Упрощенная система налогообложения
Рассмотрим действующий в настоящее время порядок исчисления и уплаты единого налога при применении упрощенной системы налогообложения.
В соответствии с п.1 ст.38 НК РФ объектами налогообложения могут являться операции по реализации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), либо иной объект, имеющий стоимостную, физическую или количественную характеристику, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога. Причем каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй Налогового кодекса и с учетом положений ст.38 НК РФ.
Согласно п.1 ст.346.14 НК РФ объектами налогообложения единым налогом при применении упрощенной системы налогообложения могут являться:
доходи;
доходи, зменшені на величину витрат.
Таким образом, при упрощенной системе налогообложения возможно применение одного из двух объектов налогообложения, причем налогоплательщику предоставлено право выбора объекта налогообложения независимо от каких-либо факторов и условий (п.2 ст.346.14 НК РФ). Следовательно, налогоплательщик может самостоятельно выбрать конкретный объект налогообложения, предварительно оценив экономическую целесообразность применения того или иного объекта налогообложения (в зависимости от его вида деятельности, конкретного состава расходов или доходов, другой ситуации при ведении предпринимательской деятельности). Выбранный налогоплательщиком объект не может меняться налогоплательщиком в течение всего срока применения упрощенной системы.
Налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристику объекта налогообложения (п.1 ст.53 НК РФ).
Каждый налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащего уплате в бюджет, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот (ст.52 НК РФ).
Налоговая ставка представляет собой величину налоговых начислений на единицу измерения налоговой базы (п.1 ст.53 НК РФ).
Налоговые ставки, как правило, устанавливаются в процентах от величины налоговой базы (адвалорные ставки). Однако в некоторых случаях возможно установление твердых ставок в денежном выражении на единицу измерения налоговой базы.
Поскольку НК РФ устанавливает два различных варианта исчисления единого налога при упрощенной системе налогообложения в зависимости от выбранного объекта налогообложения, законодатель устанавливает и различные налоговые ставки для каждой налоговой базы.
Величины конкретных ставок в зависимости от выбранного объекта налогообложения определены ст.346.20 НК РФ и приведены в табл. 2.
Отметим, что для налогоплательщиков, выбравших объектом налогообложения разницу между доходами и расходами, предусмотрены две налоговых базы. Дело в том, что п.6 ст.346.18 гл.26.2 НК РФ предусмотрена уплата такими налогоплательщиками в определенном случае в дополнение к единому налогу еще и "минимального налога", для которого установлены своя налоговая база и своя налоговая ставка.
Таблица 1 - Налоговые ставки единого налога
N п / п | Об'єкт оподаткування | Податкова база | Налоговая ставка, % |
1 | Дохід | Денежное выражение доходов | 6 |
2 | Доход, уменьшенный на величину расходов | Единый налог - денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов | 15 |
Минимальный налог - доходы <денежное выражение> | 1 |
Согласно п.1 ст.55 НК РФ под налоговым периодом понимается календарный год или иной период времени, по окончании которого определяется налоговая база и исчисляется сумма налога, подлежащая уплате в бюджет. Налоговый период может состоять из одного или нескольких отчетных периодов (по итогам которых уплачиваются авансовые платежи налога).
По отношению к единому налогу ст.346.19 НК РФ налоговым периодом признается календарный год. В свою очередь, отчетным периодом признается первый квартал, полугодие и девять месяцев.
Таким образом, каждый налоговый период по единому налогу - календарный год (с 1 января по 31 декабря) - включает в себя три отчетных периода (I квартал, полугодие, 9 месяцев), при этом налог исчисляется по итогам каждого отчетного (налогового) периода нарастающим итогом.
Как указывалось выше, существует два альтернативных варианта исчисления единого налога в зависимости от того, какой конкретно объект налогообложения используется: доходы или доходы, уменьшенные на сумму расходов. Исходя из выбранного объекта налогообложения налогоплательщик определяет налоговую базу и применяет соответствующий порядок исчисления налога.
В общем случае налогоплательщики исчисляют налоговую базу и сумму налога, подлежащего уплате в бюджет, по итогам каждого налогового периода (п.1 ст.54 НК РФ).
Согласно п.п.1 - 2 ст.346.21 НК РФ единый налог исчисляется налогоплательщиками самостоятельно как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.
Следует отметить, что для каждой категории налогоплательщиков существуют особенности в порядке исчисления единого налога.
Налогоплательщикам, выбравшим в качестве объекта налогообложения доходы, законодатель разрешил уменьшить сумму налога (авансовых платежей по налогу), исчисленную за налоговый (отчетный) период, на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплачиваемых за тот же период времени в соответствии с законодательством России.
Следует отметить, что в п.3 ст.346.21 НК РФ речь идет об "уплачиваемых" суммах страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, принимаемых в уменьшение сумм единого налога (авансовых платежей по налогу). Из такой формулировки не совсем ясно, должны ли это быть суммы, уже внесенные в бюджет к моменту уплаты налоговых платежей, либо имеются в виду начисленные к уплате суммы страховых взносов (в срок или с нарушением срока). Представляется, что больше ясности внесли бы иные понятия, например "уплаченные" или "начисленные".
Налогоплательщикам, выбравшим в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, законодатель подготовил сюрприз в качестве так называемого "минимального налога", рассчитываемого в размере 1 процента от налоговой базы, которой будут являться доходы.
Согласно п.6 ст.346.18 НК РФ такой налог уплачивается в том случае, если размер исчисленного в общем порядке налога составляет сумму, меньшую, чем 1 процент от суммы полученного налогоплательщиком дохода (то есть меньше суммы "минимального налога"). Это означает, что налогоплательщик, выбравший в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на сумму расходов, в любом случае (даже при наличии убытков) заплатит в бюджет сумму налога в размере не меньшем, чем 1 процент от полученных доходов.
Было бы логично, если бы законодатель не забыл указать в начале гл.26.2 НК РФ (как это сделано во всех остальных главах части второй НК РФ), что далее в этой главе под любым упоминанием налога подразумевается именно единый налог, уплачиваемый вместо поименованных в ст.346.11 НК РФ налогов. Тогда можно было бы однозначно сказать, что понятие минимального налога равнозначно понятию минимального единого налога или, другими словами, минимальной суммы единого налога. На сегодняшний день указанные ошибки юридической техники приводят к тому, что из буквального толкования п.6 ст.346.18 НК РФ следует, что минимальный налог - это еще один налог помимо единого налога, который при соответствующих обстоятельствах следует уплачивать одновременно с единым налогом.
Такой вывод можно сделать по следующим причинам:
об этом налоге упоминается именно как о "минимальном налоге", а не о минимальной величине единого налога, то есть речь идет о совершенно отдельном налоговом платеже. Если предположить обратное, то логично было бы закрепить в законе понятие минимальной суммы налога, а не минимального налога;
в законе не сказано, что налогоплательщикам следует уплачивать либо единый налог, либо минимальный (в зависимости от того, величина какого налога имеет большую величину), то есть налогоплательщикам скорее всего придется уплачивать как единый, так и минимальный налог в оговоренном выше случае (а не минимальный вместо единого).
Однако такое положение дел совершенно неприемлемо для налогоплательщиков. Отсутствие какой-либо определенности в отношении минимального налога позволяет применить норму п.7 ст.3 НК РФ о том, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).
Представляется, что все же минимальный налог необходимо воспринимать именно как минимальный единый налог, поскольку во всей гл.26.2 НК РФ термин "налог" употребляется как синоним единого налога. В то время как при указании на все иные налоги их наименования употребляются полностью без сокращений (например, налог на прибыль организаций, налог на добавленную стоимость и т.п.).
Еще одним косвенным подтверждением того, что законодатель имел в виду именно минимальную сумму платежа единого налога, подлежащего уплате в бюджет в любом случае, является порядок включения сумм уплаченного минимального налога в состав расходов следующих налоговых периодов (либо в состав убытков, переносимых на будущее). Такой порядок установлен п.6 ст.346.18 НК РФ, и в соответствии с ним налогоплательщик имеет право в следующие налоговые периоды включить сумму разницы между суммой уплаченного минимального налога и суммой налога, исчисленной в общем порядке, в расходы при исчислении налоговой базы, в том числе увеличить сумму убытков, которые могут быть перенесены на будущее в соответствии с положениями п.7 ст.346.18 НК РФ. Обратим внимание, что речь идет именно о разнице между уплаченным (минимальным) и исчисленным (в общем порядке) налогом. Уплаченным (в ситуации, указанной в п.6 ст.346.18 НК РФ) может быть лишь один налоговый платеж - минимальная сумма налога.
Таким образом, законодатель ввел новую двухступенчатую конструкцию расчета налога:
общий порядок расчета;
специальный порядок расчета (расчет минимальной суммы налога).
Следуя приведенным выше рассуждениям расчет должен производиться исходя из того, что если сумма минимального налога больше суммы исчисленного в общем порядке единого налога, то подлежит уплате сумма минимального налога. Разница между указанными суммами подлежит включению в состав расходов (убытков) следующих налоговых периодов. Рассмотрим, как это сделать.
Кроме того, законность установления данного налога (независимо от того, считать ли его иным налогом, кроме единого, при применении упрощенной системы или суммой минимального единого налога) вызывает большие сомнения.
Как уже упоминалось выше (и это - основа основ законодательства о налогах и сборах), налог считается законно установленным лишь в том случае, когда определены все основные элементы налогообложения, коими являются объект налогообложения, налоговая база, налоговый период, налоговая ставка, порядок исчисления налога, порядок и сроки уплаты налога (п.1 ст.17 НК РФ).
Нормы о минимальном налоге включены в статью, которая регламентирует порядок определения налоговой базы и представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристики объекта налогообложения (ст.53 НК РФ). В результате налоговая база полностью оторвана от объекта налогообложения, что грубо противоречит основам построения системы налогообложения, установленной НК РФ и существующей на сегодняшний день в России. Отсутствие связи между такими элементами налогообложения, как объект налогообложения и налоговая база, представляется недопустимым и позволяет говорить о том, что у налога не установлены все необходимые элементы налогообложения, так как в рассматриваемом случае налоговая база не является ни стоимостным, ни каким-либо иным выражением объекта налогообложения.
Если рассматривать минимальный налог иным помимо единого налога (то есть отличным от него налогом), то надо отметить, что гл.26.2 НК РФ не установлены все необходимые элементы налогообложения минимальным налогом. В частности, в нарушение ст.17 НК РФ не установлены такие обязательные элементы, как налоговый период, а также порядок и сроки уплаты налога.
Что это за собой влечет? Согласно п.1 ст.3 НК РФ каждый обязан платить законно установленные налоги. При установлении налогов должны быть определены все элементы налогообложения (п.6 ст.3 НК РФ). Как мы уже выяснили, это требование Налогового кодекса не соблюдено. А это значит, что налог нельзя считать законно установленным и подлежащим уплате в бюджет. Ведь в соответствии с п.5 ст.3 НК РФ ни на кого не может быть возложена обязанность уплачивать налоги и сборы, а также иные взносы и платежи, обладающие установленными Налоговым кодексом признаками налогов и сборов, не предусмотренные НК РФ либо установленные в ином порядке, чем это определено Налоговым кодексом. Поэтому минимальный налог уплате не подлежит как незаконно установленный.
Возможно (даже очевидно), что п.6 ст.346.18 НК РФ, который и установил минимальный налог, все-таки будет приведен в соответствие с действующим законодательством о налогах и сборах в части установления этого налога. Кроме того, в том виде, в котором существует сейчас анализируемая норма закона, ее применение затруднено еще и тем, что отсутствует возможность однозначно определить момент возникновения обязанности по уплате минимального налога - по итогам налогового периода либо как-то иначе.
В связи с изложенными обстоятельствами вряд ли есть необходимость более подробно останавливаться на порядке расчета минимального налога до внесения соответствующих изменений в закон.
Уплата единого налога (авансовых платежей по налогу) налогоплательщиками производится по месту нахождения организации либо по месту жительства предпринимателя.
Законодательство о налогах и сборах под местом нахождения организации подразумевает место ее государственной регистрации, а под местом жительства физического лица - место, где это физическое лицо постоянно или преимущественно проживает (п.2 ст.11 НК РФ).
Обращаем внимание на то, что исчисленная к уплате сумма налога (авансовых платежей) не распределяется для перечисления в региональные и местные бюджеты налогоплательщиками, имеющими обособленные подразделения (не являющиеся филиалами или представительствами), поскольку в таком случае организация вообще не имеет права на применение упрощенной системы налогообложения.
На это указывает норма ст.346.22 НК РФ: суммы налога зачисляются на счета федерального казначейства для их последующего распределения в бюджеты всех уровней и государственных внебюджетных фондов.
Сроки уплаты единого налога в соответствии с гл.26.2 НК РФ приведены в табл. 2.
Таблица 2 - Порядок и сроки уплаты единого налога
N п / п | Вид платежу | Сроки уплаты |
1 | Авансовые платежи налога по итогам отчетного периода | Не позднее - 25 апреля текущего года; - 25 июля текущего года; - 25 октября текущего года |
2 | Сумма налога по итогам налогового периода (для организаций) | Не позднее: - 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом |
3 | Сумма налога по итогам налогового периода (для индивидуальных предпринимателей) | Не позднее: - 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом |
Кроме того, в течение налогового периода налогоплательщики уплачивают авансовые платежи единого налога.
Такие платежи по налогу исчисляются налогоплательщиками по итогам каждого отчетного периода исходя из ставки налога и фактически полученных доходов или доходов, уменьшенных на величину расходов (в зависимости от выбранного налогоплательщиком объекта налогообложения), рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего отчетного налогового периода (I квартала, полугодия или девяти месяцев) с учетом ранее уплаченных сумм квартальных авансовых платежей по налогу. Эти платежи засчитываются в счет уплаты налога по итогам налогового периода (пп.5 ст.346.21 НК РФ).
Следует иметь в виду, что в случае, если сумма единого налога (авансового платежа по налогу), исчисленного по итогам налогового (отчетного) периода, меньше суммы платежа по налогу, исчисленного по итогам предыдущего отчетного периода, у налогоплательщика отсутствует обязанность по уплате налога.
Следовательно, в течение текущего налогового периода налогоплательщики три раза уплачивают в бюджет сумму авансовых платежей, а по его окончании - сумму налога, исчисленную с зачетом ранее начисленных авансовых платежей.
2.2 Единый налог на вмененный доход
Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по решению субъекта Российской Федерации в отношении следующих видов предпринимательской деятельности:
оказания бытовых услуг (подпункт в редакции, введенной в действие с 1 января 2003 года Федеральным законом от 31 декабря 2002 года N 191-ФЗ);
оказания ветеринарных услуг;
надання послуг з ремонту, технічного обслуговування та миття автотранспортних засобів;
розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади (подпункт в редакции, введенной в действие с 1 января 2003 года Федеральным законом от 31 декабря 2002 года N 191-ФЗ);
оказания услуг по хранению автотранспортных средств на платных стоянках (подпункт дополнительно включен с 1 октября 2004 года Федеральным законом от 20 июля 2004 года N 65-ФЗ);
оказания услуг общественного питания, осуществляемых при использовании зала площадью не более 150 квадратных метров (подпункт в редакции, введенной в действие с 1 января 2003 года Федеральным законом от 31 декабря 2002 года N 191-ФЗ);
оказания автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, эксплуатирующими не более 20 транспортных средств (подпункт в редакции, введенной в действие с 1 января 2003 года Федеральным законом от 31 декабря 2002 года N 191-ФЗ).
распространения и (или) размещения наружной рекламы (подпункт дополнительно включен с 1 января 2005 года Федеральным законом от 29 июля 2004 года N 95-ФЗ).
Уплата организациями единого налога предусматривает замену уплаты налога на прибыль организаций (в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество организаций (в отношении имущества, используемого для ведения предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом) и единого социального налога (в отношении выплат, производимых физическим лицам в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).
Уплата индивидуальными предпринимателями единого налога предусматривает замену уплаты налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом) и единого социального налога (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом, и выплат, производимых физическим лицам в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом.
Организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 настоящего Кодекса, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.
Исчисление и уплата иных налогов и сборов, не указанных в настоящем пункте, осуществляются налогоплательщиками в соответствии с общим режимом налогообложения.
Организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога, уплачивают страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Налогоплательщики обязаны соблюдать порядок ведения расчетных и кассовых операций в наличной и безналичной формах, установленный в соответствии с законодательством Российской Федерации.
При осуществлении нескольких видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом в соответствии с настоящей главой, учет показателей, необходимых для исчисления налога, ведется раздельно по каждому виду деятельности.
Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.
Налогоплательщиками являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории субъекта Российской Федерации, в котором введен единый налог, предпринимательскую деятельность, облагаемую единым налогом.
Об'єктом оподаткування для застосування єдиного податку визнається поставлений дохід платника податків.
Налоговой базой для исчисления суммы единого налога признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности (пункт дополнен с 1 января 2003 года Федеральным законом от 31 декабря 2002 года N 191-ФЗ).
Податковим періодом по єдиному податку визнається квартал.
Ставка единого налога устанавливается в размере 15 процентов величины вмененного дохода (статья в редакции, введенной в действие с 1 января 2003 года Федеральным законом от 31 декабря 2002 года N 191-ФЗ).
Сплата єдиного податку здійснюється платником податку за наслідками податкового періоду не пізніше 25-го числа першого місяця наступного податкового періоду.
Сумма единого налога, исчисленная за налоговый период, уменьшается налогоплательщиками на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, осуществляемое в соответствии с законодательством Российской Федерации, уплаченных за этот же период времени при выплате налогоплательщиками вознаграждений своим работникам, занятым в тех сферах деятельности налогоплательщика, по которым уплачивается единый налог, а также на сумму страховых взносов в виде фиксированных платежей, уплаченных индивидуальными предпринимателями за свое страхование и на сумму выплаченных пособий по временной нетрудоспособности. При этом сумма единого налога не может быть уменьшена более чем на 50 процентов по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование (абзац дополнен с 1 января 2003 года Федеральным законом от 31 декабря 2002 года N 190-ФЗ).
Форма налоговой декларации и порядок ее заполнения утверждаются Министерством финансов Российской Федерации (абзац в редакции, введенной в действие со 2 августа 2004 года Федеральным законом от 29 июня 2004 года N 58-ФЗ,)
Налоговые декларации по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками в налоговые органы не позднее 20-го числа первого месяца следующего налогового периода (пункт дополнительно включен с 1 января 2003 года Федеральным законом от 31 декабря 2002 года N 191-ФЗ).
Суммы единого налога зачисляются на счета органов Федерального казначейства для их последующего распределения в бюджеты всех уровней и бюджеты государственных внебюджетных фондов в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации.
Учет расчетов по налогу на единый вмененный доход ведется на счете 68. Кредитовый оборот по счету 68 показывает начисление задолженности предприятия бюджету по налогу. Дебетовый оборот свидетельствует об уплате налога в бюджет. Кредитовое сальдо на конец отчетного периода по счету 68 «Расчеты по налогам и сборам» отражает задолженность предприятия в бюджет, дебетовое – задолженность бюджета предприятию. Аналитический учет ведется по видам налогов и различным выплатам в бюджет. К 68 счету открыты субсчета по видам налогов. На предприятии по каждому субсчету счета 68 ведутся накопительные ведомости, в которых указывается остаток на начало отчетного периода по дебету или кредиту, обороты по счету с указанием корреспондирующих счетов, подводятся итоги по дебету и кредиту и выводится остаток. Для составления расчетов по всем видам налогов на предприятии ведутся нарастающим итогом с начала года контокоррентные карточки). В карточках указывается сальдо на начало года, обороты в течение отчетного периода, размер оплаты или задолженности предприятия. Данные сведения заносятся в карточку на основании накопительной ведомости. Ведение подобной карточки позволяет проследить начисление и оплату по каждому виду налога. Карточки хранятся в специальных ящиках – картотеках. Они регистрируются в специальном реестре для обеспечения контроля за их сохранностью. Кроме того бухгалтерия предприятия отражает расчет по каждому виду налога, исходя из базы начисления и % ставки. Также аналитический учет ведется в оборотной ведомости по аналитическим счетам) по каждому субсчету счета 68.Синтетический учет по счету 68 «Расчеты по налогам и сборам» ведется в оборотном балансе , куда записываются остатки и обороты из оборотной ведомости по аналитическим счетам. Итоги оборотной ведомости по аналитическим счетам сверяют с итогами соответствующего синтетического счета – они обязательно должны быть равны.
2.3 Сущность и роль специальных налоговых режимов для малого бизнеса
Упрощенная система налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства применяется наряду с принятой ранее системой налогообложения, учета и отчетности, предусмотренной законодательством РФ. Право выбора системы налогообложения, включая переход к упрощенной системе или возврат к принятой ранее системе, представляется субъектами малого предпринимательства на добровольной основе.
Применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает замену уплаты налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций и единого социального налога уплатой единого налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности организаций за налоговый период. Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются плательщиками НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с НКРФ при ввозе товара на таможенную территорию РФ.
Единый налог на вмененный доход – это налог, взимаемый с потенциально возможного дохода налогоплательщика. Потенциальный доход налогоплательщика рассчитывается с учетом совокупности факторов, непосредственно влияющих на получение указанного дохода, и используемого для расчета величины единого налога по установленной ставке.
Уплата организациями единого налога предусматривает замену уплаты налога на прибыль организаций, налога на имущество организации и единого социального налога.
Организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии НКРФ при ввозе товаров на таможенную территорию РФ. Исчисление и уплата иных налогов и сборов осуществляются налогоплательщиком в соответствии с общим режимом налогообложения.
Налогообложения малого бизнеса на примере ЧП Балабаев
3.1 Расчет суммы налогов предприятия при упрощенной системе налогообложения
ЧП Балабаев – предприниматель без образования юридического лица Правовое положение определяется Законодательством Российской Федерации.
Предприятие не является юридическим лицом, но имеет самостоятельный баланс, обособленное имущество, несет самостоятельную ответственность по своим обязательствам, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, исполнять обязанности, быть истцом и ответчиком в суде. Предприятие имеет счета в банках и предполагает действия на основании законодательства Российской Федерации.
Підприємство здійснює такі види діяльності:
Оптовая и розничная торговля
строгое соблюдение установленных тарифов по видам продукции;
предоставление льгот отдельным категориям покупателям;
Основными источниками формирования имущества, в том числе финансовых ресурсов являются:
прибыль, полученная от реализации продукции, работ, услуг, а также других видов хозяйственной деятельности;
амортизаційні відрахування;
кредиты банков и других финансовых организаций;
иное имущество, переданное Учредителем;
иные источники не противоречащие законодательству РФ.
Основной целью создания и деятельности Предприятия является хозяйственная деятельность, направленная на извлечение прибыли для удовлетворения социальных и материальных потребностей Участников Предприятия, удовлетворения общественных потребностей в его продукции, работах, услугах.
Количество работников составляет около 17 человек, включая производственный персонал. Средняя заработная плата на предприятии составляет около 10 тыс. рублей.
На предприятии постоянно ведется работа по расширению ассортимента и повышению качества выпускаемой и продаваемой продукции.
В ЧП Балабаев применяют журнально-ордерную форму бухгалтерского учета.
Журнально-ордерная форма бухгалтерского учета — это рациональная форма бухгалтерского учета, основанная на использовании накопительных регистров и шахматной схемы записи.
Основными особенностями журнально-ордерной формы учета є:
применение для учета хозяйственных операций журналов-ордеров, запись в которых ведется только по кредитовому признаку;
совмещение в ряде журналов-ордеров синтетического и аналитического учета;
объединение в журналах-ордерах систематической записи с хронологической;
отражение в журналах-ордерах хозяйственных операций в разрезе показателей, необходимых для контроля и составления отчетности;
сокращение количества записей благодаря рациональному построению журналов-ордеров и Главной книги.
Организация осуществляет два вида деятельности: оптовую и розничную торговлю. Оптовая торговля облагается ЕНУСН, розничная торговля- ЕНВД. Организация создана 15 декабря 2005г., УСН применяется с 01.01.2006г., ЕНВД- с 01.10.2006г. Объект налогообложения по УСН — доходы, уменьшенные на величину расходов. Магазин розничной торговли работает ежедневно. Площадь торгового зала — 110 кв.м.
Сведения о фактически произведенных, документально подтвержденных и оплаченных расходах.
Таблица 3 - Покупка и реализация товаров за 1 кв. 2007р.
Найменування показників | Оптовая торговля | Роздрібна торгівля |
1. Стоимость покупных товаров по ценам, включая НДС, тыс. руб. | 7800 | 1200 |
2. Доля реализованных товаров, % | 75,0 | 85,0 |
Таблица 4 - Расходы на оплату труда персонала предприятия.
Найменування показників | Всього | В том числе | |
Оптовая торговля | Розница | ||
1. начислено работникам по видам деятельности, тыс. руб. | - | 314,0 | 120,0 |
2. Начислено АУП, тыс. руб. | 74,0 | - | - |
Таблица 5 - Приобретение основных средств.
Объекты ОС | Покупная цена, тыс. руб. | Использование | Срок пол. Исп., лет | Дата ввода в эксплуатацию | |
Всього | У т.ч. ПДВ | ||||
№ 1 | 118,0 | 18,0 | Опт. торговля | 6 | 10.02.2007 |
№ 2 | 59,0 | 9,0 | Опт | 5 | 10.04.2007 |
№ 3 | 35,4 | 5,0 | Розница | 4 | 10.03.2007 |
Таблица 6 - Прочие расходы
Найменування витрат | Сума, тис. грн. | Вид діяльності |
1. Аренда здания | 86,4 | Для всех видов деятельности |
2. Расходы на канцелярские товары | 8,7 | Для всех видов деятельности |
3. Послуги зв'язку | 1,2 | Для всех видов деятельности |
4. Расходы на рекламу | 14,5 | Оптовая торговля |
5. Представительские расходы | 29,0 |
Оптовая торговля | ||
6. Текущее изучение конъюнктуры рынка (оплачен договор со сторонней организацией) | 37,0 | Для всех видов деятельности |
Таблица 7 -Доходы.
Види діяльності | Сума |
1. Оптовая торговля | 7000 |
2. Роздрібна торгівля | 1050 |
Расчет ЕНУСН
Сумма доходов = 7000
Сумма расходов = 5850+314+150+48+176,8 = 6490,8
Налогооблагаемая база = 7000-6490,8 = 509,2
Сумма ЕНУСН = 509,2*15% = 76,38 тыс.руб.
Такие платежи по налогу исчисляются налогоплательщиками по итогам каждого отчетного периода исходя из ставки налога и фактически полученных доходов или доходов, уменьшенных на величину расходов (в зависимости от выбранного налогоплательщиком объекта налогообложения), рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего отчетного налогового периода (I квартала, полугодия или девяти месяцев) с учетом ранее уплаченных сумм квартальных авансовых платежей по налогу. Эти платежи засчитываются в счет уплаты налога по итогам налогового периода (пп.5 ст.346.21 НК РФ).
Следует иметь в виду, что в случае, если сумма единого налога (авансового платежа по налогу), исчисленного по итогам налогового (отчетного) периода, меньше суммы платежа по налогу, исчисленного по итогам предыдущего отчетного периода, у налогоплательщика отсутствует обязанность по уплате налога.
Следовательно, в течение текущего налогового периода налогоплательщики три раза уплачивают в бюджет сумму авансовых платежей, а по его окончании - сумму налога, исчисленную с зачетом ранее начисленных авансовых платежей.
3.2 Расчет суммы налогов при едином налоге на вмененный доход
Налоговым периодом по ЕНВД признается квартал (ст. 346.30 НК РФ). Ставка ЕНВД устанавливается равной 15 % величины вмененного дохода (ст. 346.31 НК РФ).
Вмененный доход рассчитывается по формуле:
Вмененный доход = Базовая доходность на единицу физического показателя × Количество физических показателей × Коэффициенты базовой доходности.
Что такое физический показатель и чему равен соответствующий ему размер базовой доходности, написано в статье 346.29 НК РФ.
Коэффициентов базовой доходности всего три, и они указанны в Налоговом кодексе:
коэффициент К 1 – это корректирующий коэффициент базовой доходности, учитывающий совокупность особенностей ведения предпринимательской деятельности в различных муниципальных образованиях, особенностей населенного пункта или места расположения. Определяется как отношение значения кадастровой стоимости земли по месту осуществления деятельности налогоплательщика к максимальной кадастровой стоимости земли, установленной государственным земельным кадастром для данного вида деятельности;
коэффициент К 2 учитывает прочие особенности деятельности (например, сезонность или время работы). Этот коэффициент устанавливают региональные власти, однако его значение должно находится в пределах от 0,005 до 1 (включительно);
коэффициент К 3 . Это коэффициент-дефлятор, который учитывает изменение индекса цен. Коэффициент-дефлятор публикуется в порядке, установленном Правительством РФ.
Изменение суммы единого налога, произошедшее вследствие изменения величин корректирующих коэффициентов, возможно только с начала следующего налогового периода.
Площадь торгового зала магазина составляет 110 кв. м. Базовая доходность для этого вида деятельности – 1800 руб. в месяц (п. 3 ст. 346.29 НК РФ).
Корректирующий коэффициент К1 в 2006 году равен 1,132. Предположим, что коэффициент К2 для этого вида деятельности в данной местности равен 0,5.
Бухгалтер рассчитает величину вмененного дохода за I квартал 2007 года следующим образом:
1800 руб. x 110 кв. м x 1,132 x 0,5 x 3 мес. = 392040 руб.
Следовательно, сумма ЕНВД составит:
392040 руб. x 15% = 58806 руб.
За 1 квартал 2007 года на заработную плату всех работников были начислены взносы на ОПС в сумме 20,44 тысяч руб. К моменту представления декларации по ЕНВД (срок представления — 20 апреля 2007 г.) эти взносы были уплачены в полном объеме.
ЕНВ к уплате = 58806-20440 = 38366 руб.
Налогоемкость = 38366+76380 = 114746 тыс.руб.
Определим величину прибыли, остающейся в распоряжении предприятия после оплаты всех расходов и уплаты налогов и взносов с выделением сумм расходов, не учитываемых в целях налогообложения.
Доходы предприятия = 7000+1050 = 8050 тыс.руб.
Расходы предприятия до налогообложения =6870+508+180+176,8 = 7734,8 тыс.руб.
Прибыль до налогообложения = 8050-7734,8 = 315,2 тыс.руб.
Налоги = 76,38+38,36 = 114,74
Прибыль остающаяся в распоряжении предприятия = 315,2-114,74 = 200,46 тыс.руб.
Размер вмененного дохода за квартал, в течение которого осуществлена соответствующая государственная регистрация налогоплательщика, рассчитывается исходя из полных месяцев, начиная с месяца, следующего за месяцем указанной государственной регистрации.
Сплата єдиного податку здійснюється платником податку за наслідками податкового періоду не пізніше 25-го числа першого місяця наступного податкового періоду. Налоговые декларации по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками в налоговые органы не позднее 20-го числа первого месяца следующего налогового периода.
3.3 Сравнительная характеристика упрощенной системы налогообложения с уплатой ЕНВД
Сравнение упрощенной системы налогообложения с уплатой ЕНВД по отдельным элементам наглядно показано в табл. 8.
Таблица 8 - Сравнение отдельных элементов двух налоговых режимов
Элементы системы | Спрощена система оподаткування | Єдиний податок на поставлений дохід |
Порядок перехода | Добровольный | В обязательном порядке |
Об'єкт оподаткування | Валовая выручка или совокупный доход | Вмененный доход |
Порядок уплаты единого налога | Ежеквартально нарастающим итогом с начала года | Ежемесячно авансовым платежом в размере 100% суммы единого налога за календарный месяц |
Что нового привносит налоговое законодательство в условия предпринимательской деятельности и порядок перехода субъектов к той или иной системе налогообложения? Прежде всего, четче указаны виды деятельности, субъекты которых не вправе перейти на упрощенную систему налогообложения либо обязательно должны (при условии соответствующего законодательного решения на уровне субъекта РФ) перейти на режим налогообложения в виде ЕНВД.
Заметим, что по истечении трех с лишним лет после принятия федерального закона соответствующий нормативный правовой акт о ЕНВД в ряде субъектов РФ до сих пор не принят. В Москве, например, отдельно 07.12.01 был принят Закон о ЕНВД для предпринимательской деятельности в среде розничной стационарной торговли горюче-смазочными материалами. Закон вступил в силу с 01.04.02. По остальным видам деятельности, предусмотренным Федеральным законом, законопроект в таком качестве и остался.
Облегчается порядок уплаты налогов: платеж осуществляется по одному платежному поручению и зачисляется на счет территориальных органов федерального казначейства для последующего распределения по уровням бюджетной системы: в федеральный бюджет, в бюджет субъекта РФ, в местный бюджет, в государственные внебюджетные фонды социального назначения.
Снижены налоговые ставки:
по упрощенной системе налогообложения - с 10 до 6% при налогообложении выручки и с 30 до 15% - при налогообложении совокупного дохода;
по системе ЕНВД уменьшение с 20 до 15% вмененного дохода произведено с 01.01.02.
Наглядное представление о существе изменений в законодательстве о специальных налоговых режимах может дать табл. 2 сравнительных характеристик по каждой системе налогообложения.
Как видно из табл. 2, состав субъектов, могущих перейти на упрощенную систему, существенно расширен: критерий численности доведен до 100 человек, увеличен объем валовой выручки со 100 000 МРОТ до 15 млн. руб. (кстати, заодно “отвязались” от МРОТ), но ввели новый критерий - сумму амортизируемого имущества не более 100 млн. руб. (то есть заведомо установлен “потолок” фондоотдачи - не более 15 коп. доходов с 1 руб. основного капитала).
Что касается обновленной системы ЕНВД, то здесь за основу вместо критерия численности работающих (который очень расплывчат при найме без всякого оформления вспомогательного персонала) взят критерий, достаточно наглядный для сферы торговли и общественного питания, - площадь торгового зала (который может быть расширен при необходимости за счет “ужатия” на период налогового контроля неторгового зала либо организации “столиков на свежем воздухе” при массовом наплыве).
С чего начинать руководителям и бухгалтерам организаций и индивидуальным предпринимателям в части выработки экономического поведения и его реализации в новом году?
Прежде всего примерить на себя последствия перехода к упрощенной системе налогообложения (если предпринимательская деятельность не подпадает под обязательную систему ЕНВД). Рассчитать налоговую нагрузку по итогам 2001 г., очистить ее от тех налогов, которые не будут уплачиваться в 2003 г., и определить уровень налоговой нагрузки к доходам или к доходам, уменьшенным на расходы. Такой расчет, выполненный по отчетным данным малого полиграфического предприятия в 2001 г., показал следующее: уровень налоговой нагрузки по налогу на прибыль, налогу на имущество, налогу на пользователей автомобильных дорог, НДС и ЕСН составил к выручке 22,4%, или 410,7 тыс. руб. В новых условиях налогообложения малое предприятие должно было бы уплатить 6% от выручки, или 109,7 тыс. руб. за вычетом 14% пенсионных страховых взносов (14,3 тыс. руб.). Сумма единого налога, уплачиваемая малым предприятием, составила бы 95,4 тыс. руб., что в 4 с лишним раза больше фактически уплаченного в 2001 г.
Что касается подготовительной работы по системе ЕНВД, то здесь придется подождать до принятия и обнародования соответствующего законодательного акта по субъекту РФ. Здесь большое значение имеют коэффициенты, корректирующие базовую доходность по видам деятельности.
Реформирование подсистемы налоговой системы, касающейся субъектов малого предпринимательства, призвано обеспечить баланс интересов государства и бизнеса, имея в виду, что сокращение налоговой нагрузки в 2-4 раза, как заявлено правительством, компенсируется расширением налоговой базы, в том числе за счет активизации предпринимательства и выхода части теневой экономики в “свет”. В целях отслеживания процессов в секторе малого предпринимательства было бы целесообразным наладить соответствующий мониторинг, в рамках которого следовало бы организовать наблюдение по учету налогоплательщиков, функционирующих по упрощенной системе налогообложения и ЕНВД, учету налоговых поступлений от них и другим вопросам, необходимым для анализа эффективности обновленной системы налогообложения организаций и индивидуальных предпринимателей.
Таблица 9 - Сравнительные характеристики специальных налоговых режимов организаций и индивидуальных предпринимателей
Основные характеристики систем | Спрощена система оподаткування | Система налогообложения на вмененный доход в виде единого налога |
| Действующая | С 01.01.03 | Действующая | С 01.01.03 |
1. Состав субъектов предпринимательства, которые не вправе применять данную систему | Состав ограничен в зависимости от вида осуществляемой ими деятельности: не вправе перейти на эту систему субъекты, занимающиеся производством подакцизной продукции, игорным и развлекательным бизнесом, кредитные организации, страховщики, инвестиционные фонды, профессиональные участники рынка ценных бумаг, а также организации, созданные на базе ликвидированных структурных подразделений действующих предприятий | Ограниченный действующим законодательством состав дополнен за счет включения негосударственных пенсионных фондов, ломбардов, частнопрактикующих нотариусов, а также субъектов, занимающихся добычей полезных ископаемых (за исключением общераспространенных видов). Одновременно снято ограничение на организации, созданные на базе ликвидированных структурных подразделений действующих предприятий. Кроме того, не вправе применять эту систему участники соглашения о разделе продукции (регламентированное другим специальным налоговым режимом), субъекты, подпадающие под систему налогообложения в виде ЕНВД и единого сельскохозяйственного налога (для сельскохозяйственных товаропроизводителей) | Состав субъектов ограничен принадлежностью к определенным видам деятельности, в том числе наиболее значимых по объемам продаж: розничная торговля горюче-смазочными материалами, деятельность по сбору металлолома, по оказанию бухгалтерских, аудиторских и юридических услуг. В пределах закрытого перечня законодательством субъектов РФ устанавливается свой перечень видов деятельности | Состав субъектов ограничен видами деятельности по оказанию услуг (бытовых, ветеринарных, по ремонту, техобслуживанию и мойке автотранспортных средств, по перевозке пассажиров и грузов автомобильным транспортом, общественного питания) и сферой розничной торговли |
2. Критерии и показатели субъектов предпринимательства, могущие применять данную систему |
2.1. Средняя численность работников в налоговом (отчетном) периоде | Не должна превышать 15 человек, включая численность работающих в филиалах и подразделениях | Не должна превышать 100 человек | Численность работающих ограничена: в общественном питании - до 50 человек; в розничной торговле - до 30 человек; в сфере автотранспортных услуг (кроме маршрутных такси) -до 100 человек | Вместо численности работающих введен критерийй производственной мощности: в общественном питании площадь используемого торгового зала не должна превышать 70 м 2 ; в розничной торговле площадь торгового зала магазинов не должна превышать 70 м 2 ; в сфере автотранспортных услуг парк автомобилей не должен превышать 20 единиц |
2.2. Доля участия других организаций (органов) в уставном капитале | Не должна превышать 25%: доля участия РФ, субъектов РФ, общественных организаций (объединений), благотворительных и иных фондов; доля одного или нескольких юридических лиц, не являющихся малыми предприятиями | Не должна превышать 25% доля непосредственного участия других организаций | Нет ограничений | Нет ограничений |
2.3. Стоимость амортизируемого имущества | Нет ограничений | Не должна превышать 100 млн руб. | Нет ограничений | Нет ограничений |
2.4. Сумма валовой выручки по итогам налогового (отчетного) периода | Не должна превышать 100 000 МРОТ (сегодня это 10 млн руб.) | Не должна превышать 15 млн руб. | Нет ограничений | Нет ограничений |
2.5. Особые условия | Организация не должна иметь просроченную задолженность по уплате налогов за прошедший отчетный период; организация своевременно представила в налоговый орган расчеты по налогам и бухгалтерскую отчетность за предыдущий отчетный период |